‫السنة الثانية تخصص ‪:‬تدقيق ومراقبة التسيير‬

‫دراسة المعيار المحاسبي الدولي الثاني‬

‫المخزون ‪Inventories‬‬

‫من اعداد االستاذ‪:‬خلف اهلل بن يوسف‬

‫‪2016/2015‬‬
 ‫المعيار المحاسبي الدولي الثاني‬
‫‪ Inventories‬المخزون‬
‫هدف المعيار‬
‫يهدف إلى عرض المعالجة المحاسبية للمخزون وفقا ً لمدخل‬
‫التكلفة التاريخية‪ ،‬حيث يتطرق إلى تحديد مبلغ تكلفة المخزون‬
‫التي سيظهر بها في الميزانية العمومية‪ ،‬ويعرض المعيار‬
‫إرشادات عملية لتحديد التكلفة وصافي القيمة القابلة للتحقق‬
‫ومعادالت التكلفة وطرق تقويم المنصرف من المخزون‬
‫‪ .‬واإلفصاح عنه‬

‫‪2‬‬
 ‫• النطاق ‪:‬‬
‫‪ -1‬يجب أن يطبق هذا المعيار في البيانات المالية المعدة في ظل نظام التكلفة‬
‫التاريخية في المحاسبة عن المخزون عدا ‪:‬‬
‫(‪ )1‬العمل تحت التنفيذ الناشئ عن عقود االنشاء ‪ ,‬شامال عقود الخدمات‬
‫المرتبطة بها مباشرة (المعيار ‪ , 11‬عقود االنشاء )‪.‬‬
‫(‪ )2‬االدوات المالية ‪.‬‬
‫(‪)3‬األصول البيولوجية المتعلقة بالنشاط الزراعي( المعيار ‪ 41‬الزراعة )‬
‫‪ -2‬الينطبق هذا المعيار على قياس المخزون المحتفظ به من قبل ‪:‬‬
‫‪ )1‬منتجي المنتجات الزراعية ومنتجات الغابات واالنتاج الزراعي بعد‬
‫الحصاد والمعادن والمنتجات المعدنية ‪ ،‬إلى الحد الذي يتم فيه قياسها‬
‫بصافي القيمة القابلة للتحقق وفقا للمارسات الثابتة في تلك الصناعات ‪.‬‬
‫‪ )2‬تجار وسطاء السلع الذين يقومون بقياس مخزونهم بالقيمة العادلة مطروحا‬
‫منها التكاليف حتى البيع ‪.‬ويتم االعتراف بالتغيرات في القيمة العادلة‬
‫مطروحا منها التكاليف حتى البيع في حسابات الربح أو الخسارة في فترة‬
‫التغيير ‪.‬‬
‫‪3‬‬
 ‫• تعاريف ‪:‬‬
‫تستخدم التعابير التالية في هذا المعيار بالمعاني المحددة أدناه ‪:‬‬
‫المخزون هي االصول ‪:‬‬
‫(أ) يتم االحتفاظ بها لغايات البيع في سياق النشاط العادي ‪.‬‬
‫(ب) قيد التصنيع لغرض البيع ‪.‬‬
‫(ج) على شكل مواد و لوازم تستهلك في العملية االنتاجية أو تقديم‬
‫الخدمة‬
‫صافي القيمة القابلة للتحقق ‪:‬‬
‫هي السعر المقدر للبيع في سياق النشاط العادي مطروحا منه التكاليف‬
‫المقدرة لالكمال و التكاليف الضرورية المقدرة إلتمام عملية البيع ‪.‬‬

‫‪4‬‬
 ‫• تابع تعاريف ‪:‬‬

‫القيمة العادلة ‪:‬‬

‫هي المبلغ الذي يمكن أن تتم مبادلة األصل به ‪ ،‬أو سداد االلتزام‬
‫بين أطراف مطلعة وراغبة في التعامل على أساس تبادل‬
‫تجاري ‪.‬‬

‫‪5‬‬
‫يضم المخزون البضائع المشتراة لغرض اعادة البيع شاملة على‬
‫سبيل المثال البضائع المشتر‪Q‬اة من قبل تجار‪ Q‬التجزئة لغاية‬
‫اعادة البيع و االراضي و الممتلكات االخرى التي يحتفظ بها‬
‫إلعادة بيعها ‪ ,‬كما يضم المخزون كذلك البضائع تامة الصنع‬
‫أو تلك التي تحت التصنيع من قبل المشروع ‪ .‬كما تضم المواد‬
‫االولية و اللواز‪Q‬م التي تنتظر الستخدام في العملية االنتاجية ‪.‬‬
‫أما في حالة مقدم الخدمة فإن المخزون يضم تكاليف الخدمة‬
‫كما وصفت في الفقرة ‪ 16‬و التي لم يعترف المشروع بعد‬
‫باإليرادات المرتبطة بها (أنظر معيار المحاسبة الدولي ‪ 18‬اإليراد )‬

‫‪6‬‬
 ‫قياس المخزون‬

‫يقاس المخزون بالتكلفة‬

‫أو‬
‫صافي القيمة القابلة للتحقق‬

‫أيهما أقل‬

‫‪7‬‬
 ‫تكاليف المخزون‬

‫وتشمل مايلي ‪:‬‬

‫‪‬تكاليف الشراء‬
‫‪‬تكاليف التحويل‬
‫‪‬التكاليف األخر‪Q‬ى المتكبدة لجلب المخزون ووضعه في حالته‬
‫ومكانه الحاليين‬

‫‪8‬‬
 ‫تكاليف المخزون‬
‫‪ -1‬تكاليف الشراء‬

‫تشمل ثمن الشراء والرسوم الجمركية والضرائب األخرى غير‬

‫المستردة ومصاريف النقل والتحميل وأية مصاريف أخرى‬
‫متعلقة بحيازة المخزون ويجب طرح الحسومات التجارية‬
‫والرديات ‪.‬‬

‫‪9‬‬
 ‫تكاليف المخزون‬
‫‪ -2‬تكاليف التحويل‬

‫وهي التكاليف المتعلقة مباشرة بوحدات االنتاج مثل‪:‬‬

‫‪ o‬األجور المباشرة‬
‫‪ o‬التكاليف الصناعية غير المباشرة الثابتة الالزمة لتحيل المواد األولية إلى بضائع‬
‫جاهزة ونحمل على أساس الطاقة العادية‬
‫‪ o‬التكاليف الصناعية غير المباشرة المتغيرة مثل األجور والمواد غير المباشرة‬
‫وتحمل على الوحدات المنتجة على أساس االستخدام الفعلي لوسائل االنتاج ‪.‬‬

‫‪10‬‬
‫‪ :‬تحميل تكاليف المخزون‬
‫‪ :‬أ‪ -‬تحميل تكاليف االنتاج غير المباشرة الثابتة‬
‫يتم تحميل تكاليف االنتاج غير المباشرة الثابتة (وهي تلك التي تبقى نسبيا‬
‫ثابتة بغض النظر عن حجم االنتاج ‪ ،‬مثل االستهالك ومصاريف الصيانة‬
‫لمباني ومعدات المصنع وتكاليف إدارة المصنع ) على تكاليف التحويل‬
‫على أساس الطاقة العادية لوسائل االنتاج ‪ .‬وتتمثل الطاقة العادية في‬
‫االنتاج المتوقع تحقيقه في المتوسط في الظروف العادية ‪ .‬مأخوذا في‬
‫االعتبار فقدان الطاقة الناتجة عن الصيانة المخطط لها و يمكن استخدام‬
‫المستوى الفعلي لإلنتاج إذا كان قريب من الطاقة العادية و ال يتم زيادة‬
‫مصاريف اإلنتاج المباشرة الثابتة المحملة لكل و حدة منتجة كنتيجة‬
‫النخفاض اإلنتاج أو التعطل عن العمل‬

‫‪11‬‬
 ‫ونص المعيار المذكور على االعتراف بمصاريف االنتاج غير المباشرة غير‬
‫المحملة كمصروف في الفترة التي يتم تكبدها فيها ‪ ،‬أم في فترات االنتاج‬
‫العالي فوق العادة ‪ ،‬تخفض التكلفة غير المباشرة الثابتة المحملة لكل وحدة‬
‫‪ .‬من االنتاج لكي اليتم قياس المخزون بأكثر من تكلفته‬

‫‪ :‬ب‪ -‬تكاليف االنتاج غير المباشرة المتغيرة‬

‫وهي تلك التكاليف غير المباشرة لالنتاج التي تتغير بصورة مباشرة أو شبه‬
‫مباشرة مع التغير في حجم النشاط ‪ ،‬مثل المواد غير المباشرة واألجور غير‬
‫‪ .‬المباشرة‬
‫وتحمل لكل وحدة من وحدات االنتاج على أساس االستخدام الفعلي لوسائل‬
‫‪ .‬االنتاج‬

‫‪12‬‬
‫‪ :‬د‪ -‬طرق تقويم المنصرف من المخزون‬
‫‪ :‬نص المعيار المذكور على الطرق التالية‬

‫المتوسط‬ ‫الواردأوال ً‬
‫التكلفة المحددة‬
‫المرجح‬ ‫صادرأوال ً‬

‫‪13‬‬
 ‫تكاليف المخزون‬
‫‪ -3‬تكاليف أخرى‬

‫تكاليف أخرى مثل تكاليف تصميم المنتجات لعمالء محددين‬

‫‪14‬‬
‫تكاليف يجب استبعادها من تكلفة المخزون‬
‫فيما يلي بعض األمثلة للتكاليف التي تستبعد من تكلفة المخزون‬
‫ويعترف بها كمصاريف الفترة ‪:‬‬
‫الكميات غير العادية من المواد التالفة واألجور وتكاليف االنتاج األخرى ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تكاليف التخزين إال إذا كانت ضرورية في العملية االنتاجية لمرحلة انتاجية إضافية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫المصاريف اإلدارية غير المباشرة التي التساهم في جلب المخزون إلى حالته الراهنة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تكاليف البيع ‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪15‬‬
 ‫تكاليف االقتراض‬

‫في ظروف محددة يسمح بشمول تكاليف االقتر‪Q‬اض في تكلفة‬

‫المخز‪Q‬ون ‪ ,‬و هذه الظروف محددة في المعالجة البديلة‬
‫المسموح بها في معيار‪ Q‬المحاسبة الدولي ‪( 23‬تكاليف‬
‫االقتراض )‬

‫‪16‬‬
 ‫تكلفة المخزون لمقدم الخدمة ‪:‬‬

‫تتكون تكلفة المخز‪Q‬ون لمقدم الخدمة بشكل أساسي من العمالة و‬

‫التكاليف االخرى للموظفين العاملين مباشر‪Q‬ة في تقديم الخدمة‬
‫‪ ,‬بما في ذلك موظفي االشر‪Q‬اف و المصاريف غير المباشرة‬
‫التي تعزى لذلك ‪ ,‬وال تتضمن تكلفة المخز‪Q‬ون العمالة و‬
‫التكاليف االخرى المتعلقة بموظفي المبيعات و االدارة العامة‬
‫بل يعترف بها كمصروفات في الفترة التي تكبدها فيها ‪.‬‬

‫‪17‬‬
 ‫طرق تقييم المنصرف من المخزون‬
‫‪ ‬طريقة التكلفة المحددة ‪ :‬تالئم أنواع محددة من المشروعات‬

‫‪ ‬طريقة الوارد أوال صادر أوال ‪FIFO‬‬

‫‪w.A‬‬ ‫‪ ‬طريقة المتوسط المرجح‬

‫‪18‬‬
 ‫طريقة التكلفة المحددة‬

‫‪ -‬ويقصد بذلك تمييز التكلفة المحددة لكل بند من المخزون وذلك بالنسبة لبنود المخزون‬
‫غير القابلة عادة للتبديل وللسلع أو الخدمات المنتجة والمخصصة لمشروعات محددة ‪.‬‬
‫‪ -‬يعني التحديد العيني للتكلفة أن تكلفة محددة تنسب إلى نوع معين من المخزون وتعتبر تلك‬
‫المعالجة مناسبة لألنواع التي تخصص لمشروع معين سواء أكانت مشتراة أو منتجة‪.‬‬
‫‪ -‬إال أن التمييز العيني للتكلفة ال يعتبر مالئما في حالة األعداد الكبيرة من بنود المخزون‬
‫المتبادلة‪ .‬في هذه األحوال فإنه يمكن استخدام أسلوب الختيار البنود المتبقية في‬
‫المخزون بحيث تنتج أثرا محددا على صافي ربح أوخسارة الفترة‪.‬‬

‫‪19‬‬
 ‫مثال على طريقة التكلفة المحددة‬
‫التكلفة‬ ‫تكلفة‬ ‫عدد‬ ‫التاريخ البيان‬
‫االجمالية‬ ‫الوحدة‬ ‫الوحدات‬
‫‪2000‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪50‬‬ ‫مخزون أول المدة‬ ‫‪1/1‬‬
‫‪1125‬‬ ‫‪45‬‬ ‫‪25‬‬ ‫مشتريات‬ ‫‪1/2‬‬
‫‪1250‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪25‬‬ ‫مشتريات‬ ‫‪1/3‬‬
‫‪1500‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪25‬‬ ‫مشتريات‬ ‫‪1/7‬‬
‫‪1625‬‬ ‫‪65‬‬ ‫‪25‬‬ ‫مشتريات‬ ‫‪1/9‬‬
‫‪7500‬‬ ‫‪150‬‬ ‫البضاعة المتاحة للبيع‬
‫)‪(90‬‬ ‫الوحدات المباعة‬
‫المخزون السلعي اخر‬
‫‪60‬‬ ‫المدة‬

‫‪20‬‬
 ‫• بموجب هذه الطريقة يجب تحديد أسعار وحدات لمخزون السلعي أخر‬
‫المدة حسب انتمائه للمشتريات التي تمت خالل العام كما هي واردة‬
‫بفاتورة الشراء ‪.‬‬
‫• فإذا علمت أن الوحدات المتبقية من المخزون السلعي أخر المدة كما هي‬
‫بالمثال ‪ 60‬وحدة و استطعنا أن نميزها على أساس أن ‪ 25‬وحدة من‬
‫وحدات المخزون السلعي أخر المدة كانت من مشتريات ‪ . 1/2‬و‪20‬‬
‫وحدة من مشتريات ‪ 1/3‬و ‪ 15‬وحدة من مشتريات ‪. 1/9‬‬
‫فما هي تكلفة المخزون السلعي اخر المدة ‪:‬‬
‫الحل ‪:‬‬
‫‪1125‬‬ ‫‪ 25‬وحدة من مشتريات ‪, 1/2‬سعر الوحدة ‪ 45‬ليرة‬
‫‪1000‬‬ ‫‪20‬وحدة من مشتريات ‪, 1/3‬سعر الوحدة ‪ 50‬ليرة‬
‫‪375‬‬ ‫‪15‬وحدة من مشتريات ‪,1/9‬سعر الوحدة ‪ 25‬ليرة‬
‫‪2500‬‬ ‫تكلفة المخزون أخر الفترة (بطريقة التمييز المحدد )‬
‫‪7500‬‬ ‫تكلفة البضاعة المتاحة للبيع‬
‫‪2500‬‬ ‫يطرح ‪ :‬المخزون السلعي أخر المدة‬
‫‪5000‬‬ ‫تكلفة البضاعة المتاحة للبيع‬
‫‪21‬‬
 ‫طريقة الوارد أوال صادر أوال‬
‫‪FIFO‬‬

‫تفتر‪Q‬ض طريقة الوارد أوال صادر أوال‪:‬‬

‫أن المخزون الذي تم شرائه أو انتاجه أوال يباع أوال‪،‬‬
‫وبالتالي فإن بنود المخزون الباقية في نهاية الفترة هي تلك التي‬
‫تم شراؤها أو إنتاجها مؤخرا‪.‬‬

‫‪22‬‬
 ‫طريقة متوسط التكلفة المرجحة‬
‫‪WA‬‬

‫في ظل طريقة المتوسط المرجح للتكلفة يتم تحديد متوسط التكلفة‬

‫المرجحة للمخزون المتشابهة الموجودة في بداية الفتر‪Q‬ة وتلك‬
‫التي تم إنتاجها أو شر‪Q‬اؤها خالل الفتر‪Q‬ة وذلك باحتساب المتوسط‬
‫للفترة أو لكل شحنة إضافية تم استالمها‪ ،‬ويعتمد ذلك على ظروف‬
‫المنشأة‪.‬‬

‫‪23‬‬
 ‫مالحظة‬
‫تم إلغاء طريقة الوارد أخيرا ً صادر أوال‬

‫تفترض طريقة الوارد أخيرا صادر أوال أن بنود المخزون الذي تم شراؤها‬
‫أو إنتاجها مؤخرا تباع أوال‪ ،‬وبالتالي فإن المخزون الباقي في المخزون‬
‫في نهاية الفترة هي تلك التي تم شرائها أو إنتاجها أوال‪.‬‬

‫‪24‬‬
‫مثال عن الطرق الم‪Q‬حددة في المعيار لقياس تكلفة و تقييم‬
‫المخزون ‪:‬‬
‫قدمت اليك البيانات التالية من واقع سجالت مخزون احدى‬
‫الشركات الصناعية‬

‫‪25‬‬
‫المبيعات‬ ‫المشتريات‬ ‫التاريخ‬
‫قيمة الوحدة‬ ‫عدد الوحدات‬
‫‪-‬‬ ‫‪8.250‬‬ ‫‪1600‬‬ ‫‪1/1‬‬
‫‪1000‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪3/1‬‬
‫‪-‬‬ ‫‪8.300‬‬ ‫‪1800‬‬ ‫‪8/1‬‬
‫‪1600‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪12/1‬‬
‫‪-‬‬ ‫‪8.200‬‬ ‫‪1400‬‬ ‫‪15/1‬‬
‫‪1700‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪18/1‬‬
‫‪-‬‬ ‫‪8.200‬‬ ‫‪1400‬‬ ‫‪22/1‬‬
‫‪1500‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪28/1‬‬

‫المطلوب ‪:‬‬
‫تحديد تكلفة مخزون اخر المدة و تكلفة البضاعة المباعة عن شهر كانون الثاني وفقا‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي رقم ‪2‬‬
‫‪26‬‬
‫‪.‬‬
‫استخدام نظام الجرد المست‪Q‬مر‬

‫طـريـقـة الوـارد أو ًالـ صـادر أو ًالـ ‪1-‬‬

‫‪27‬‬
‫التاري‬
‫خ‬
‫البيان‬ ‫الوارد (مشتريات)‬ ‫الصادر (مبيعات)‬ ‫الرصيد‬
‫كمية‬ ‫سعر‬ ‫قيمة‬ ‫كمية‬ ‫سعر‬ ‫قيمة‬ ‫كمية‬ ‫سعر‬ ‫قيمة‬
‫‪1/1‬‬ ‫رصيد‬ ‫‪1600‬‬ ‫‪8.25‬‬ ‫‪13200‬‬

‫‪3/1‬‬ ‫مباع‬ ‫‪1000 8.25 8250‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪8.25‬‬ ‫‪4950‬‬

‫‪8/1‬‬ ‫‪ 1800 8.30 14940‬مشتريات‬ ‫‪600‬‬ ‫‪8.25‬‬ ‫‪19890‬‬

‫‪1800‬‬ ‫‪8.30‬‬
‫‪12/1‬‬ ‫مباع‬ ‫‪600‬‬ ‫‪8.25 13240‬‬ ‫‪800‬‬ ‫‪8.3‬‬ ‫‪6640‬‬
‫‪1600‬‬ ‫‪1000 8.30‬‬
‫‪15/1‬‬ ‫‪ 1400 8.20 11480‬مشتريات‬ ‫‪800‬‬ ‫‪8.30‬‬ ‫‪18120‬‬
‫‪1400‬‬ ‫‪8.20‬‬
‫‪18/1‬‬ ‫مباع‬ ‫‪800‬‬ ‫‪8.30 14020‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪8.20‬‬ ‫‪4100‬‬
‫‪1700‬‬ ‫‪900‬‬ ‫‪8.20‬‬
‫‪22/1‬‬ ‫‪ 1400 8.45 11830‬مشتريات‬ ‫‪500‬‬ ‫‪8.20‬‬ ‫‪15930‬‬
‫‪1400‬‬ ‫‪8.45‬‬
‫‪28/1‬‬ ‫مباع‬ ‫‪500‬‬ ‫‪8.20 12550‬‬ ‫‪400‬‬ ‫‪8.45 3380‬‬
‫‪1500‬‬ ‫‪1000 8.45‬‬
‫تكلفة البضاعة المباعة‬ ‫‪48070‬‬ ‫‪28‬‬
‫واضح من تلك البطاقة أن مخزون أخر المدة طبقا لهذه الطريقة‬
‫هو ‪ 400‬وحدة تكلفتها ‪ 3380‬و تكلفة البضاعة المباعة هي‬
‫مجموع العناصر الظاهرة في خانة الصادر و قدره ‪48070‬‬
‫لاير‬

‫‪29‬‬
‫استخدام نظام الجرد المست‪Q‬مر‬

‫طـريـقـة لاــمتوسط لاــمرجـح ‪2-‬‬

‫‪30‬‬
‫التاري‬
‫خ‬
‫البيان‬ ‫الوارد (مشتريات)‬ ‫الصادر (مبيعات)‬ ‫الرصيد‬
‫كمية‬ ‫سعر‬ ‫قيمة‬ ‫كمية‬ ‫سعر‬ ‫قيمة‬ ‫كمية‬ ‫سعر‬ ‫قيمة‬
‫‪1/1‬‬ ‫رصيد‬ ‫‪1600‬‬ ‫‪8.25‬‬ ‫‪13200‬‬
‫‪3/1‬‬ ‫مباع‬ ‫‪1000 8.25 8250‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪8.25‬‬ ‫‪4950‬‬
‫‪8/1‬‬ ‫‪ 1800 8.30 14940‬مشتريات‬ ‫‪2400‬‬ ‫‪8.28‬‬ ‫‪19890‬‬

‫‪12/1‬‬ ‫مباع‬ ‫‪1600 8.28 13260‬‬ ‫‪800‬‬ ‫‪8.28‬‬ ‫‪6630‬‬

‫‪15/1‬‬ ‫‪ 1400 8.20 11480‬مشتريات‬ ‫‪2200‬‬ ‫‪8.23‬‬ ‫‪18110‬‬

‫‪18/1‬‬ ‫مباع‬ ‫‪1700 8.24 13994‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪8.24‬‬ ‫‪4116‬‬

‫‪1700‬‬
‫‪22/1‬‬ ‫‪ 1400 8.45 11830‬مشتريات‬ ‫‪1900‬‬ ‫‪8.39‬‬ ‫‪15946‬‬

‫‪28/1‬‬ ‫مباع‬ ‫‪1500 8.39 12589‬‬ ‫‪400‬‬ ‫‪8.39 3357‬‬

‫‪1500‬‬
‫تكلفة البضاعة المباعة‬ ‫‪48093‬‬
‫‪31‬‬
‫واضح من تلك البطاقة أن مخزون أخر المدة طبقا لهذه الطريقة‬
‫هو ‪ 400‬وحدة تكلفتها ‪ 3357‬و تكلفة البضاعة المباعة هي‬
‫مجموع العناصر الظاهرة في خانة الصادر و قدره ‪48093‬‬
‫دج‬

‫‪32‬‬
 ‫استخدام نظام الجرد الدوري‬
‫التكلفة‬ ‫السعر‬ ‫وحدات‬ ‫التاريخ‬
‫‪13200‬‬ ‫‪8.25‬‬ ‫‪1600‬‬ ‫‪1/1‬‬ ‫رصيد‬
‫‪14940‬‬ ‫‪8.30‬‬ ‫‪1800‬‬ ‫‪8/1‬‬ ‫مشتريات‬
‫‪11480‬‬ ‫‪8.20‬‬ ‫‪1400‬‬ ‫‪15/1‬‬
‫‪11830‬‬ ‫‪8.45‬‬ ‫‪1400‬‬ ‫‪22/1‬‬
‫‪51450‬‬ ‫‪6200‬‬
‫‪5800‬‬ ‫اجمالي المباع‬
‫‪400‬‬ ‫مخزون اخر‬
‫المدة‬

‫‪33‬‬
‫استخدام نظام ا‪Q‬لجرد الدوري‬

‫طـريـقـة الوـارد أو ًالـ صـادر أو ًالـ ‪1-‬‬

‫تكلفة المخزون = ‪ 3380 = 8.45 × 400‬دج‬

‫و تكلفة البضاعة المباعة= ‪48070 = 3380-51450‬‬

‫‪34‬‬
‫استخدام نظام ا‪Q‬لجرد الدوري‬

‫طـريـقـة لاــمتوسط لاــمرجـح ‪2-‬‬

‫المتوسط المرجح = إجمالي تكلفة البضاعة المتاحة للبيع‬

‫عدد الوحدات المتاحة للبيع‬
‫‪=51450 = 8.30‬‬
‫‪6200‬‬
‫تكلفة المخزون = ‪3320= 8.30 × 400‬‬
‫تكلفة المباع = ‪48140 = 8.30 × 5800‬‬

‫‪35‬‬
 ‫قياس المخزون‬

‫يقاس المخزون بالتكلفة‬

‫أو‬
‫صافي القيمة القابلة للتحقق‬

‫أيهما أقل‬

‫‪36‬‬
 ‫للتذكير ‪ :‬صافي القيمة القابلة للتحقق ‪:‬‬

‫هي السعر المقدر‪ Q‬للبيع في سياق النشاط العادي مطروحا منه‬

‫التكاليف المقدرة لالكمال و التكاليف الضرورية المقدرة‬
‫إلتمام عملية البيع ‪.‬‬

‫‪37‬‬
 ‫صافي القيمة القابلة للتحقق‪:‬‬
‫يمكن أن تكون تكلفة المخزون غير‪ Q‬مستردة إذا كان المخزون‬
‫تالف‪ ،‬أو إذا كان المخزون مهمل بشكل آلي أو جز‪Q‬ئي‪ ،‬أو إذا‬
‫كان سعر بيعها متدنيا ً‪ .‬كما يمكن أن تكون تكلفة المخزون‬
‫غير مستردة إذا ارتفعت التكلفة المقدرة لإلتمام أو التكلفة‬
‫المستهدفة لتنفيذ البيع‪ .‬إن تخفيض قيمة المخز‪Q‬ون إلى صافي‬
‫القيمة القابلة للتحقق التي هي أقل من التكلفة متفقة مع‬
‫وجهة النظر‪ Q‬القائلة بعدم إظهارالموجودات بقيمة أكبر من‬
‫القيمة المتوقعة من بيعها أو استخدامها‪.‬‬

‫‪38‬‬
 ‫يتم عادة تخفيض قيمة المخزون إلى صافي القيمة القابلة للتحقق على‬
‫أساس كل عنصر من العناصر على حدة‪ .‬ولكن في بعض الظروف فقد‬
‫يكون من األفضل اتباع ذلك على أساس تجميع العناصر‬
‫المتشابهة أو المترابطة‪ ،‬ويكون ذلك في حالة األصناف المتعلقة بنفس‬
‫خط اإلنتاج ذات األغراض و االستخدامات المتشابه و التي تنتج و‬
‫تسوق من نفس المنطقة الجغرافية‪ ،‬وأنه ال يمكن تقييمها عمليا‬
‫بشكل مستقل عن أصناف أخرى في ذلك الخط اإلنتاجي‪ .‬كما أنه ليس من‬
‫المناسب تخفيض قيمة المخزون باالعتماد على تصنيفات المخزون‬
‫إلى بضاعة تامة‪ ،‬أو بضاعة في صناعة معينة أو قطاع‬
‫جغرافي على سبيل المثال‪ .‬أما بالنسبة للمنشآت الخدمية فيتم عادة تجميع‬
‫التكاليف لكل خدمة من الخدمات التي يتوافر لها سعر بيع مستقل‪،‬‬
‫ولذلك تعالج الخدمة كبند مستقل‪.‬‬

‫‪39‬‬
 ‫‪ -‬تعتمد تقديرات صافي القيمة القابلة للتحقق على اكثر األدلة الموثقة‬
‫والمتوفرة عن القيمة المتوقع تحققها للبضاعة في وقت التقدير‪.‬‬
‫وتأخذ هذه التقديرات باالعتبار تقلبات األسعار أو التكلفة المتعلقة‬
‫مباشرة بأحداث وقعت بعد نهاية الفترة‪ ،‬طالما أن تلك األحداث تؤكد‬
‫الظروف السائدة في نهاية الفترة‪.‬‬
‫‪ -‬كما تأخذ تقديرات صافي القيمة القابلة للتحقق في الحسبان الغرض‬
‫الذي تم من أجله حيازة المخزون‪ ،‬فعلى سبيل المثال فإن صافي القيمة‬
‫القابلة للتحقق لكمية من المخزون محتجزة للوفاء بعقد بيع ثابت أو‬
‫عقد خدمة يعتمد على سعر العقد‪ .‬و إذا كان عقد البيع يغطي جزءا من‬
‫المخزون المحتفظ بها فإن صافي القيمة القابلة للتحقق لباقي‬
‫المخزون يكون على أساس األسعار العامة للبيع ‪ .‬قد تنشأ مخصصات‬
‫أو مطلوبات محتملة من عقود البيع إذا كانت تغطي جزءا من‬
‫المخزون المحتفظ بها أو من عقود الشراء‪ .‬مثل هذه المخصصات أو‬
‫المطلوبات المحتملة تم عالجها من خالل المعيار‪37‬‬

‫‪40‬‬
 ‫‪ -‬ال يتم تخفيض قيمة المواد واللوازم المحتفظ بها لالستخدام في إنتاج‬
‫المخزون إلى أقل من التكلفة إذا كانت البضاعة المرتبطة بها سوف‬
‫تباع بسعر التكلفة أو أكثر‪ .‬ولكن إذا كان انخفاض سعر المواد‬
‫يشير إلى أن تكلفة المنتجات التامة سوف يزيد عن صافي القيمة‬
‫القابلة للتحقق فإن قيمة هذه المواد تخفض إلى صافي القيمة القابلة‬
‫للتحقق‪ .‬وفي هذه األحوال فإن التكلفة االستبدالية تعتبر أنسب مقياس‬
‫لصافي قيمتها القابلة للتحقق‪.‬‬
‫‪ -‬يجب إعادة تقدير القابلية للتحقق في كل فترة من الفترات الحقة‪ .‬وعند‬
‫زوال الظروف التي استدعت تخفيض قيمة المخزون إلى أقل من‬
‫التكلفة‪ ،‬فإنه يتم عكس مبلغ االنخفاض في القيمة بحيث تصبح القيمة‬
‫الجديدة مساوية للتكلفة أو صافي القيمة القابلة للتحقق المعدلة أيهما‬
‫أقل ‪ .‬ويحدث ذلك مثال‪ ،‬عندما يدرج بند من المخزون بصافي القيمة‬
‫القابلة للتحقق نتيجة انخفاض سعره وال يزال موجودا في الفترة‬
‫‪ 41‬الالحقة وشهد ارتفاعا في سعر بيعه‪.‬‬
 ‫تطبيق عملي‬
‫التكلفة أو صافي القيمة القابلة للتحقق أيهما أقل‬
‫‪ :‬توفرت لدى شركة التوريدات الصناعية البيانات التالية عن المخزون‬

‫‪1000000‬‬ ‫التكلفة التاريخية‬

‫‪800000‬‬ ‫تكلفة االستبدال‬
‫‪880000‬‬ ‫سعر البيع المقدر‬
‫‪50000‬‬ ‫التكلفة المقدرة لإلتمام أو البيع‬
‫‪830000‬‬ ‫صافي القيمة القابلة للتحقق ( ‪)50000-880000‬‬
‫‪124500‬‬ ‫هامش الربح العادي ‪)%15 *830000 ( %15‬‬
‫‪705500‬‬ ‫صافي القيمة القابلة للتحقق ناقصا ً هامش الربح العادي ( ‪-830000‬‬
‫‪)124500‬‬

‫‪42‬‬
 ‫المناقشة والحل‬
‫صافي القيمة القابلة للتحقق ‪ 830000‬والتي هي أقل من التكلفة التاريخية ‪ .‬وبالتالي فإنه يجب تخفيض‬
‫‪ .‬قيمة المخزون بمقدار ‪) 830000 – 1000000 ( 170000‬‬
‫‪ :‬قيد اليومية في ‪ 31/12‬هو‬

‫‪170000‬‬ ‫من ح‪ /‬خسائر المخزون‬

‫‪170000‬‬ ‫إلى ح‪ /‬المخزون‬
‫إثبات تخفيض قيمة المخزون بما يعادل االنخفاض في القيمة الصافية القابلة للتحقق‬

‫‪43‬‬
‫الحل وفقا ً لمبادئ المحاسبية المقبولة عموما ً األمريكية‬
‫بلغت تكلفة االستبدال ‪ (800000‬وهي تقع بين مبلغ‪ 705500‬ومبلغ‬
‫‪ ) 830000‬والتي هي أقل من التكلفة التاريخية ‪.‬‬
‫إذا البد من تخفيض قيمة المخزون بمقدار ‪)800000 -1000000 ( 200000‬‬
‫والقيد الواجب إثباته في ‪ 31/12‬هو ‪:‬‬

‫‪200000‬‬ ‫من ح‪ /‬خسائر المخزون‬

‫‪200000‬‬
‫إلى ح‪ /‬المخزون‬
‫إثبات تخفيض المخزون نظراً النخفاض القيمة السوقية‬

‫‪44‬‬
 ‫لنفترض أنه في نهاية الربع األول من عام ‪ ، 2006‬ارتفعت تكلفة االستبدال إلى ‪900000‬وسعر البيع‬
‫المقدر ازداد إلى ‪ 980000‬والتكلفة المقدرة لإلتمام والبيع بقيت عند ‪ ، 50000‬فإن القيمة الصافية‬
‫القابلة للتحقق ستبلغ ‪. 930000‬‬

‫وفقا ً للمعايير الدولية ‪ IFRS‬فإن القيمة الصافية القابلة للتحقق هي ‪ 930000‬والتي هي أكثر من القيمة‬
‫المسجلة بمقدار ‪( 100000‬وأقل من التكلفة التاريخية بمقدار‪ ) 70000‬وبالتالي فإن تخفيض المخزون‬
‫بمقدار‪ 100000‬والذي تم في ‪ 31/12/2005‬سيتم عكسه في القيد التالي ‪:‬‬

‫‪100000‬‬ ‫من ح‪ /‬المخزون‬

‫إلى ح‪ /‬تغطية خسائر المخزون ( زيادة الدخل)‬
‫‪100000‬‬ ‫إثبات تغطية خسائر المخزون التي تمت في الفترة السابقة‬

‫وفقا ً ‪ GAAP‬فإن التكلفة الجديدة للبند ‪ 800000‬والتي هي أقل من تكلفة االستبدال الراهنة ‪900000‬‬
‫وبالتالي التحتاج إلى أي تعديالت ‪.‬‬

‫وبالتالي فإنه بموجب ‪ IFRS‬فإن التكلفة التاريخية ‪ 1000000‬تستخدم لتطبيق قاعدة التكلفة أو صافي‬
‫القيمة القابلة للتحقق خالل كل الفترة التي يحـتفظ فيها بالمخـزون ‪ .‬وبالمقابل فإنه بموجب ‪ GAAP‬فإن‬
‫تخفيض المخزون في نهاية الفترة في السنة األولى ‪ 2005‬أدى إلى إظهار تكلفة جديدة ستستخدم في الفترات‬
‫الالحقة من أجل تطبيق قاعدة التكلفة أو السوق أيهما أقل ‪.‬‬

‫‪45‬‬
 ‫االعتراف بالمخزون كمصروف‬

‫‪-‬عند بيع المخزون فإن القيمة المدرجة للمخزون تعتبر‬

‫مصروفا في الفترة التي يتحقق خاللها اإليراد المتعلق به‪ ،‬إن‬
‫تخفيض قيمة المخزون لصافي القيمة القابلة للتحقق‪ ،‬و كافة‬
‫خسائر المخزون تعتبر مصار‪Q‬يفا تخص الفترة التي حدث‬
‫خاللها التخفيض أو الخسارة‪ ،‬أما بالنسبة لعكس أي تخفيض‬
‫نشأ عن زيادة في صافي القيمة القابلة للتحقق فيجب‬
‫االعتراف به كتخفيض لمبلغ المخزون المعترف به‬
‫كمصروف في الفترة التي حصل فيها اإللغاء‪.‬‬

‫‪46‬‬
 ‫اإلفصاح ‪:‬‬
‫‪ -‬يجب أن تفصح البيانات المالية عن‪:‬‬
‫أ‪ .‬السياسات المحاسبية المطبقة لقياس المخزون بما في ذلك صيغة التكلفة‬
‫المستخدمة‪.‬‬
‫ب‪ .‬إجمالي القيمة المرحلة للمخزون‪ ،‬والقيمة المرحلة طبقا للتصنيف المناسب‬
‫للمنشأة‪.‬‬
‫ج‪ .‬قيمة المخزون المرحلة التي تحمل قيمة عادلة أقل من تكلفة البيع ‪.‬‬
‫د‪ .‬أي مبلغ معكوس من أي تنزيالت سابقة والمعترف به لمصروف للفترة ‪.‬‬
‫هـ ‪ .‬الظروف واألحداث التي أدت إلى استرداد التخفيض من قيمة المخزون‬
‫و‪ .‬قيمة المخزون المرهون كضمان للمطلوبات ‪.‬‬
‫‪ -‬تعتبر المعلومات المتعلقة بالقيم المدرجة للمخزون طبقا لتصنيفاته المختلفة‪،‬‬
‫والتغيير في هذه الموجودات معلومات مفيدة لمستخدمي البيانات المالية‪.‬‬
‫التبويب االعتيادي للمخزون هو المخزون ‪،‬لوازم اإلنتاج‪ ،‬مواد‪ ،‬بضاعة تحت‬
‫التشغيل‪ ،‬وبضاعة تامة‪ .‬أما المخزون في المنشآت الخدمية فيمكن وصفه‬
‫ببساطة أعماال قيد اإلنجاز‪.‬‬
‫‪47‬‬
 ‫‪ -38‬تشتمل تكلفة المخزون الذي اعتبر كمصروف خالل الفترة على تلك‬
‫التكاليف التي أدخلت مسبقا في قياس أصناف المخزون المباع‬
‫والتكاليف الصناعية غير المباشرة وغير الموزعة والقيمة غير العادية‬
‫لتكاليف إنتاج المخزون‪ .‬ويجوز بناء على ظروف المنشأة إدخال تكاليف‬
‫أخرى مثل تكاليف التوزيع‪.‬‬
‫‪ -39‬تطبق بعض المنشات أسلوب عرض مختلفا لقائمة الدخل يؤدي إلى‬
‫إظهار مبالغ مختلفة للتكلفة عن التكلفة المعترف بها كمصروف خالل‬
‫الفترة‪ .‬وتحت ظل هذا األسلوب تفصح المنشأة عن قيمة التكاليف‬
‫التشغيلية القابلة للتحميل إليرادات الفترة‪ ،‬مبوبة حسب طبيعتها‪ .‬في‬
‫هذه الحالة تفصح المنشأة عن التكاليف المعترف بها كمصروف للمواد‬
‫الخام والمهمات المستنفذة‪ ،‬وتكاليف األجور والتكاليف التشغيلية‬
‫األخرى باإلضافة إلى صافي قيمة التغير في المخزون للفترة‪.‬‬

‫‪48‬‬
 ‫مثال على كيفية تطبيق القاعدة‪:‬‬

‫لتوضيح آثار قياس المخزون السلعي في نهاية الفترة‬

‫على أساس قاعدة التكلفة أو صافي القيمة الممكن تحقيقها‬
‫&ون السلعي مفرده مفرده أو‬ ‫أيهما أقل على مفردات المخز‬
‫على مجموعة مجموعة من المجموعات المتشابهة نسوق‬
‫المثال التالي ‪:‬‬

‫‪49‬‬
 ‫‪ ‬‬
‫تطبيق القاعدة على‬ ‫‪.‬‬ ‫قيمة المخزون على أساس‬
‫مجمل‬ ‫مجموعات‬ ‫مفردة‬ ‫صافي القيمة‬ ‫التكلفة‬
‫الممكن تحقيقها‬
‫المخزون‬ ‫رئيسية‬
‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬
‫مجموعة (‪)1‬‬
‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫بند أ‬
‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫بند ب‬
‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬
‫‪3000‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫بند ج‬
‫‪ ‬‬ ‫‪8500‬‬ ‫‪7500‬‬ ‫‪8500‬‬ ‫‪11000‬‬ ‫المجموع‬
‫=====‬ ‫=====‬ ‫=====‬ ‫=====‬
‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬
‫المجموعة (‪)2‬‬
‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬
‫‪1000‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫بند أ‬
‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬
‫‪8000‬‬ ‫‪16000‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫بند ب‬
‫‪ ‬‬ ‫‪ ‬‬
‫‪6000‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫بند ج‬
‫‪ ‬‬
‫‪19000‬‬ ‫‪15000‬‬ ‫‪23500‬‬ ‫‪19000‬‬ ‫المجموع‬
‫=====‬ ‫=====‬ ‫=====‬ ‫=====‬
‫‪30000‬‬ ‫‪27500‬‬ ‫‪22500‬‬ ‫‪32000‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫مجموع المخزون‬
‫‪50‬‬
 ‫يتضح لنا من هذا المثال ما يلي ‪:‬‬

‫&ي برزت نتيجة‬ ‫&ة ‪ 30000‬الت‬ ‫&ة المخزون البالغ‬ ‫&ن قيم‬ ‫• أ‬
‫&ة حيث‬ ‫&ر مقبول‬
‫&ة المخزون غي‬ ‫&ى كلي‬ ‫&ة عل‬‫&بيق مبدأ التكلف‬ ‫تط‬
‫&ل مقاصة‬ ‫&ى عم‬‫&ة إل‬‫&ه نتيج‬
‫&ة محقق‬ ‫&ار‬‫&بر خس‬ ‫&ا يعت‬‫&ا م‬
‫&ج عنه‬ ‫نت‬
‫بينها وبين ما هو معروف بمكاسب غير محققه‪.‬‬
‫&ن تطبيق القاعدة‬ ‫&ت ع‬ ‫&ي نتج‬‫&ة ‪ 27500‬الت‬ ‫&ة البالغ‬‫&ن القيم‬‫• أ‬
‫&ة أن تكون‬ ‫&ة شريط‬ ‫&ة مقبول‬
‫&ى مجموعات البنود المتشابه‬ ‫عل‬
‫&ا البعض‬ ‫&ع بعضه‬ ‫&ة تباع م‬‫&ل المجموع‬ ‫&ة داخ‬‫البنود اإلفرادي‬
‫&ئيسيين‪.‬‬ ‫ذلك لكون المخزون يعتبر مكون من خطين ر‬
‫• أن القيمة البالغة ‪ 22500‬هي بطبيعة الحال مقبولة حيث‬
‫أنها نتيجة التطبيق المتشدد للقاعدة‪.‬‬
‫‪51‬‬
 ‫‪ ‬إن االختالف بين المعيار‬
‫&ين بما يخص تطبيق هذه‬
‫القاعدة هو اختالف معنى كلمة السوق لدى كل منهما‪:‬‬
‫• بحيث أنها تشير إلى صافي القيمة القابلة للتحقق و فق معايير‬
‫المحاسبة الدولية ( سعر البيع المقدر ناقص أي مصاريف لإلتمام‬
‫و البيع )‬
‫• لكنها تشير إلى التكلفة االستبدالية وفق المبادئ المحاسبية المقبولة‬
‫عموماً ( سعر الشراء من السوق وليس سعر البيع في السـوق ) و‬
‫هي محددة بحد أعلى يمثل صافي القيمة القابلة للتحقق( سـعر‬
‫البيع ناقصا جميع المصاريف إلتمامه ) ‪ ،‬بحيث أنه إذا كـانت‬
‫التكلفة االستبدالية بين الحدين األعلى و األدنى يتم تقييم المخزون‬
‫على أساس التكلفة االستبدالية ‪ ،‬أما إذا كانت التكلفة االستبداليـة‬
‫أعلى من الحـد األعلى يقيم المخزون بصافي القيمـة القابلـة‬
‫للتحقق ( الحد األعلى ) و إذا كانت التكلفة االستبدالية أدنى من‬
‫الحد األدنى و الذي يسـاوي ( القيمة الصافيـة المحققـة ناقص‬
‫‪ 52‬المخصص من الربح العادي) فإن المخزون يقيم بالحد األدنى ‪.‬‬
 ‫وكمثال على ذلك نورد ‪:‬‬
‫الحالة‬ ‫التكلفة‬ ‫سعر البيع تكلفة‬ ‫تكلفة‬ ‫الحد‬ ‫الربح‬ ‫الحد‬
‫االستبدال‬ ‫اإلتمام‬ ‫األعلى‬ ‫العادي‬ ‫األدنى‬
‫‪ 20.50‬الحالة ‪1‬‬ ‫‪19‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪24‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪18‬‬
‫الحالة ‪2‬‬ ‫‪26‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪28‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪21‬‬
‫الحالة ‪3‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪14‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪11‬‬
‫الحالة ‪4‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪55‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪54‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪50‬‬
‫المجموع‬ ‫‪96.50‬‬ ‫‪106‬‬ ‫‪130‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪120‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪100‬‬

‫الحد األعلى يساوي صافي القيمة المحققة ‪.‬‬

‫تطبيق التكلفة أو السوق أيهما اقل بالنسبة للحاالت األربعة في األعلى تعطي النتائج التالية ‪:‬‬
‫الحالة ‪ 19 1‬ر‪.‬ع ‪ ،‬الحالة ‪ 21 2‬ر‪.‬ع‬
‫الحالة ‪ 10 3‬ر‪.‬ع ‪ ،‬الحالة ‪ 40 4‬ر‪.‬ع‬ ‫‪53‬‬
‫&ون بأعلى‬ ‫‪‬هناك خالف‬
‫& بين المعيارين بما يخص قياس المخز‬
‫من تكلفته‪:‬‬
‫• حيث نالحظ أنه لم يتطـرق اليها إال المعيار األمريكـي ‪،‬‬
‫حيث سمح المعيار بتقييم المخزون بأكثر من تكلفتـه إذا‬
‫توفر سـوق خاضع إلى جهة رقابية رسمية فعالة حيث‬
‫سمح بتقييمه في هذه الحالة بسعر البيع مطروحًا منه مقدار‬
‫المصاريف التي تنفق على السلعة وأن يتم اإلفصاح عن هذه‬
‫المعالجة المحاسبية بالكامل في القوائم المالية ‪.‬‬
‫‪ ‬مثل المعادن الثمينة التي لها قيمة نقدية ثابتـة أو أي سلـع‬
‫لها سوق بأسعار معلنة ‪.‬‬

‫‪54‬‬