‫ا‬

‫دانشگاه آزاد اسالمي‬

‫واحد علوم و تحقيقات‬

‫پايان‌نامه کارشناسي ارشد رشته حسابداري (‪)M.A‬‬

‫موضوع‬
‫بررسي‪ .‬تاثير واحد كنترل كيفيت در سازمان حسابرسي بر اجراي اثر بخش حسابرسي‪.‬‬
‫صورتهاي مالي از ديدگاه حسابرسان شاغل‬

‫استاد راهنما‪:‬‬
‫حميد رضا وكيلي فرد‬

‫استاد مشاور‪:‬‬
‫محمد حسن سعادتيان‬

‫ب‬
 ‫نگارنده‪:‬‬
‫محمد رضا كمالي‬

‫سال تحصیلی‪1387-1390 :‬‬

‫ج‬
 ‫سپاسگزاری‬
‫بنام خداوند جان و خرد کزین برتر اندیشه بر نگذرد‬
‫از زحمات بی دریغ اساتید محترم جناب آقای دک تر حمی د رض ا وکیلی ف رد و جن اب آق ای دک تر‬
‫محمد حسن سعادتیان که با ارائه نظرات و راهنمایی‌های مفید خود در تهیه و تنظیم این پایان نامه‬
‫اینجانب را یاری فرمودند صمیمانه سپاسگزاری و تشکر می نمایم و هم چنین از لطف و عن ایت‬
‫استاد محترم جناب آقای دکتر جنانی ص میمانه تش کر نم وده و آرزوی توفی ق روز اف زون ب رای‬
‫اساتید محترم را خواهانم‪.‬‬
‫در خاتمه از تمامی دوستان و همکاران محترم که مش وق اینج انب در تم امی مراح ل تحص یل و‬
‫تهیه و تنظیم این پایان نامه بوده اند نهایت امتنان و تشکر را دارم‪.‬‬

‫د‬
 ‫فهرست مطالب‬
‫چكيده‪1........................................................................................................‬‬

‫فصل اول ‪3...................................................................................................‬‬

‫‪ -1-1‬مقدمه‪4................................................................................................‬‬
‫‪ -1-2‬بیان مسئله ‪4..........................................................................................‬‬
‫‪ -1-3‬ضرروت انجام تحقيق‪6............................................................................‬‬
‫‪ -1-4‬اهداف تحقيق‪8.......................................................................................‬‬
‫‪ -1-4-1‬اهداف آرماني ‪8..................................................................................‬‬
‫‪ -1-4-2‬اهداف كلي ‪8......................................................................................‬‬
‫‪ -1-4-3‬اهداف ويژه و كاربردي ‪9......................................................................‬‬
‫‪ -1-5‬فرضيه‌هاي تحقيق‪9.................................................................................‬‬
‫‪ -1-6‬روش تحقيق‪10......................................................................................‬‬
‫‪ -1-7‬قلمرو تحقیق‪10......................................................................................‬‬
‫‪ -1-7-1‬قلمرو موضوعی‪11.............................................................................‬‬
‫‪ -1-7-2‬قلمرو مکانی‪11..................................................................................‬‬
‫‪ -1-7-3‬قلمرو زمانی ‪11..................................................................................‬‬
‫‪ -1-8‬تعاریف اصطالحات و مفاهيم ‪11................................................................‬‬

‫فصل دوم ‪13.................................................................................................‬‬

‫‪ -2-1‬مقدمه‪14..............................................................................................‬‬
‫‪ -2-2‬تاريخچه حسابرسي در ایران ‪14.................................................................‬‬
‫‪ -2-3‬كيفيت در حرفه حسابرسي ‪18....................................................................‬‬
‫‪ -2-4‬كيفيت‪ :‬تصوير خرد‪ ،‬تصوير كالن‪19..........................................................‬‬
‫‪ -2-5‬کنترل کیفیت کار حسابرسی ‪19..................................................................‬‬
‫‪ -2-5-1‬کنترل کیفیت در سطح موسسه حسابرسی ‪20..............................................‬‬
‫‪ -2-5-2‬کنترل کیفیت در سطح هر کار حسابرسی ‪21..............................................‬‬
‫‪-2-6‬آشنایی با کمیته کنترل کیفیت سازمان حسابرسی ‪22..........................................‬‬
‫‪ -2-6-1‬جایگاه و ساختار مدیریت کنترل کیفیت ‪23.................................................‬‬
‫‪ -2-6-2‬سیستم کنترل کیفیت‌ ‪24........................................................................‬‬
‫‪ -2-7‬حسابداری ‪25........................................................................................‬‬
‫‪ -2-8‬حسابرسی‪25.........................................................................................‬‬
‫‪ -2-9‬گزارشگری مالی‪25................................................................................‬‬
‫‪ -2-10‬ارتباط حسابرس با گزارشهای مالی‪26.......................................................‬‬
‫‪ -2-11‬رابطه حسابداری و حسابرسی‪26..............................................................‬‬
‫‪ -2-12‬نقش حسابرسی ‪27................................................................................‬‬
‫‪ -2-13‬موارد در برگیرنده تعریف نقش حسابرسی ‪27..............................................‬‬
‫‪ -2-14‬نیاز‌های اطالعاتی استفاده کنندگان گزارشهای حسابداری‪28............................‬‬

‫ه‬
‫‪ -2-14-1‬تفس یر محت وای اطالع ات دری افت ش ده جهت کس ب اطالع از ارتب اط آن ب ا‬
‫نیاز‌های اطالعاتی خود‪28................................................................................‬‬
‫‪ -2-14-2‬ارزیابی کیفیت اطالعات دریافت شده‪28............................................... .‬‬
‫‪ -2-15‬عوامل توجیه کننده تقاضا برای حسابرسی‪28...............................................‬‬
‫‪ -2-15-1‬تضاد منافع ‪29.................................................................................‬‬
‫‪ -2-15-2‬پیامد‌های اقتصادی با اهمیت‪29.............................................................‬‬
‫‪ -2-15-3‬پیچیدگی‪29.....................................................................................‬‬
‫‪ -2-15-4‬عدم دسترسی مستقیم ‪31.....................................................................‬‬
‫‪ -2-16‬سابقه انجام تحقیقات‪31..........................................................................‬‬
‫‪ -2-16-1‬تحقیقات داخلی ‪31.............................................................................‬‬
‫‪ -2-16-2‬تحقیقات خارجی‪32............................................................................‬‬

‫فصل سوم ‪41................................................................................................‬‬

‫‪ -3-1‬مقدمه‪42..............................................................................................‬‬
‫‪ -3-2‬روش تحقيق‪42......................................................................................‬‬
‫‪ -3-3‬گروه‌هاي استفاده كننده از خدمات حسابرسي‪44..............................................‬‬
‫‪ -3-4‬استاندارد کنترل کيفيت ‪45......................................................................1‬‬
‫‪ -3-4-1‬كليات‪45...........................................................................................‬‬
‫‪ -3-4-2‬اجزاي سيستم كنترل كيفيت (همان ماخذ) ‪45...............................................‬‬
‫‪ -3-4-3‬مسئوليتهاي مديريت درباره كيفيت در درون مؤسسه (همان ماخذ)‪46................‬‬
‫‪ -3-4-4‬الزامات اخالقي (همان ماخذ) ‪47.............................................................‬‬
‫‪ -3-4-5‬استقالل (همان ماخذ) ‪48.......................................................................‬‬
‫‪ -3-4-6‬پذيرش یا ادامه كار (همان ماخذ)‪50........................................................‬‬
‫‪ -3-4-7‬منابع انساني (همان ماخذ) ‪53.................................................................‬‬
‫‪ -3-4-8‬تعيين گروه كاري (همان ماخذ)‪54...........................................................‬‬
‫‪ -3-4-9‬اجراي كار (همان ماخذ)‪55...................................................................‬‬
‫‪ -3-4-10‬مشاوره (همان ماخذ) ‪57.....................................................................‬‬
‫‪ -3-4-11‬اختالف نظر (همان ماخذ) ‪58...............................................................‬‬
‫‪ -3-14-12‬بررسي كنترل كيفيت كار ‪58.............................................................‬‬
‫‪ -3-4-13‬نظارت (همان ماخذ)‪59......................................................................‬‬
‫‪ -3-5‬ابزار اندازه گيري‪62...............................................................................‬‬
‫‪ -3-6‬جامعه و نمونه (در رابطه با توزيع پرسشنامه)‪63...........................................‬‬
‫‪ -3-7‬جمع‌آوري اطالعات‪63............................................................................‬‬
‫‪ -3-8‬تهيه پرسشنامه‪64...................................................................................‬‬
‫‪ -3-9‬قابليت اعتماد (پايايي) پرسشنامه‪64.............................................................‬‬
‫‪ -3-10‬اعتبار (روايي) پرسشنامه‪65...................................................................‬‬
‫‪ -3-11‬روش توزيع پرسشنامه‪65.......................................................................‬‬
‫‪ -3-12‬معايب پرسشنامه‪65..............................................................................‬‬
‫‪ -3-13‬تجزيه و تحليل اطالعات‪66.....................................................................‬‬

‫فصل چهارم‪67..............................................................................................‬‬

‫و‬
‫‪ -4-1‬مقدمه‪68..............................................................................................‬‬
‫‪ -4-2‬توصيف نمونه ‪68...................................................................................‬‬
‫‪ -4-3‬روش تجزيه و تحليل داده‌ها‪69...................................................................‬‬
‫‪ -4-4‬متغيرهاي مورد مطالعه‪70........................................................................‬‬
‫‪ -4-5‬آمار توصيفي ‪71....................................................................................‬‬
‫‪ -4-6‬آمار استنباطي ‪75...................................................................................‬‬
‫‪ -4-6-1‬آزمون تحليل عاملي‪75.........................................................................‬‬
‫‪ -4-7‬آزمونهاي همبستگي ‪77............................................................................‬‬
‫‪ -4-8‬آزمونهاي رگرسيون‪81............................................................................‬‬
‫‪ -4-8-1‬آزمونهاي رگرسيون خطي ساده‪81.........................................................‬‬
‫‪ -4-8-2‬آزمون رگرسيون خطي چندمتغيره‪85.......................................................‬‬
‫‪ -4-8-2-1‬آزمون رگرسيون خطي چندمتغيره (روش همزمان)‪85..............................‬‬

‫فصل پنجم ‪87................................................................................................‬‬

‫‪ -5-1‬مقدمه‪88..............................................................................................‬‬
‫‪ -5-2‬خالصه تحقیق ‪88...................................................................................‬‬
‫‪ -5-3‬پيشنهادات مبتني بر نتایج حاصل از فرضیه‌های تحقیق‪90.................................‬‬
‫‪ -5-4‬پيشنهادات براي تحقيقات آتي‪94.................................................................‬‬
‫‪ -5-5‬خالصه فصل پنجم‪95..............................................................................‬‬

‫فهرست منابع و مآخذ ‪96..................................................................................‬‬

‫پیوست‌ها‪100................................................................................................‬‬
‫چكيده انگليسي‪108....................................................................................... :‬‬

‫ز‬
 ‫فهرست جداول‬
‫جدول شماره (‪ : )1-4‬توزيع فراواني مطلق و نسبي جامعه آماري بر حسب جنس‪70..............‬‬
‫جدول شماره (‪ : )2-4‬توزيع فراواني مطلق و نسبي جامعه آماري بر حسب سن‪70................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)3 -4‬توزيع فراواني مطلق و نسبي جامعه آماري بر حسب رشته اصلي تحصيلي‪.. .‬‬
‫‪70‬‬
‫جدول شماره (‪ :)4-4‬توزيع فراواني مطلق و نسبي جامعه آماري بر حسب مدرك تحصيلي‪71...‬‬
‫جدول شماره (‪ :)5-4‬توزيع فراواني مطلق و نسبي جامعه آماري بر حسب سابقه كاري‪71.......‬‬
‫جدول شماره (‪ :)6-4‬آمار توصيفي متغيرهاي مستقل تحقيق ‪71.........................................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)7-4‬آمار توصيفي هر يك از اجزاي سيستم كنترل كيفيت به تفكيك جنسيت‪72. .‬‬
‫جدول ش ماره (‪ :)8-4‬آم ار توص يفي ه ر يك از اج زاي سيس تم كن ترل كيفيت ب ه تفكيك م درك‬
‫تحصيلي ‪73.......................................................................................................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)9 -4‬آمار توصيفي هر يك از اجزاي سيستم كنترل كيفيت به تفكيك سابقه كاري‪74..‬‬
‫جدول شماره (‪ :)10-4‬جدول تحليل عاملي (شناسايي عوامل موثر بر كيفيت حسابرسي)‪75......‬‬
‫جدول شماره (‪ : )11-4‬همبستگي بين كيفيت حسابرسي و مسوليت‌هاي مديريت‪77................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)12-4‬همبستگي بين كيفيت و الزامات اخالقي‪77.....................................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)13-4‬همبستگي بين كيفيت و پذيرش و ادامه كار‪77.................................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)14-4‬همبستگي بين كنترل كيفيت و منابع انساني‪78.................................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)15-4‬همبستگي بين كيفيت و اجراي كار‪78...........................................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)16-4‬همبستگي بين كيفيت و نظارت ‪79................................................‬‬
‫ج دول ش ماره (‪ :)17-4‬ج دول همبس تگي بين كليه اج زاي كن ترل كيفيت ب ا هم و ب ا كيفيت‬
‫حسابرسي صورت‌هاي مالي (ماتريس همبستگي) ‪79.....................................................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)18-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (مسئوليت‌هاي مديريت)‪81..............‬‬
‫جدول شماره (‪ :)19-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (الزامات اخالقي) ‪81....................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)20-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (پذيرش وادامه كار)‪82..................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)21-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (منابع انساني)‪82.........................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)22-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (اجراي كار)‪83...........................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)23-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (نظارت)‪83................................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)24-4‬جدول مربوط به همبستگي‪ ،‬ميانگين و انحراف معيارها‪84.................‬‬
‫جدول شماره (‪ :)25-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي چندمتغيره‪85...............................‬‬

‫ح‬
 ‫چكيده‬
‫بهبود کیفیت ضامن بقا و پیشرفت است این موضوع‪ ،‬به خصوص در سیستمهای رقابتی و مبتنی ب ر‬
‫بازار آزاد بخوبی آشکار و انکار ناپذیر است‪ ،‬چرا که مشتری و مصرف کنن ده هم واره ط الب به ترین‬
‫کیفیت هستند‪ .‬به عبارتی بی توجه‌ای به کیفیت و ارتقای آن‪ ،‬هر فعالیتی را به سمت توق ف و اض محالل‬
‫پیش خواهد برد‪ .‬اشاعه فرهنگ نظارت پذیری‪ ،‬همواره سبب ارتق ای س طح کیفیت کاره ا می ش ود‪ .‬از‬
‫طرفی اشاعه این فرهنگ محیط را همواره در حالت احساس مسئولیت نگه می دارد و وج ود وحض ور‬
‫سازمان نظارتی مانند سازمان حسابرسی با چنین مشخصه‌ای در عرصه فعالیت‌های اقتصادی وصنعتی‬
‫قطعا" فرهنگ حسابخواهی و حسابدهی را که الزمه سالمت اقتص اد و ص نعت در ه ر کش وری اس ت‪،‬‬
‫ترویج خواهد یافت‬
‫صورتهاي مالي به عنوان مهمترين مجموعه اطالعات مالي محس وب ميش ود‪ .‬ام ا مس ئله مهم ترديد‬
‫درمورد قابليت اتكاي اطالعات مزبور ميباش دكه مت اثر از تض اد من افع و مس ايل ديگ ري از قبيل ع دم‬
‫دسترسي مستقيم استفاده كنندگان‪ ،‬پيچيدگي رويدادهاي اقتصادي و فرايند تهيه اطالعات و آمار زيانب ارو‬
‫گمراه كننده موجب تقاضا براي خدمات حسابرسي مستقل شده اس ت در واق ع نقش حسابرس ان ارزيابي‬
‫كيفيت اطالعات براي استفاده كنندگان است و از ط رفي وظيف ه س نگين اظه ار نظ ر و پاس خ گ ويي ب ه‬
‫عهده حسابرسان مستقل نهاده شده است ‪.‬چ را ك ه حسابرس ان به تر از ديگ ران باحس ن ش هرت‪ ،‬ق ابليت‬
‫حرفه‌اي و سياستهاي عملياتي خود ميتوانند از عهده اين پاسخ گويي وريسك براين د‪ .‬ل ذا اس تقرار سيس تم‬
‫كن ترل كيفيت مناس ب توس ط موسس ات حسابرس ي جهت بهب ود حسابرس ي و اثربخش ي ه ر چ ه بيش تر‬
‫صورتهاي مالي كه پاسخ گويي نیازهاي مطرح شده باشد اجتناب ناپذير است‪ .‬در اين ميان سوال اص لي‬
‫اين است كه "آيا استقرارسيستم كنترل كيفيت در سازمان حسابرسي در رسيدن به اه داف از پيش تع يين‬
‫شده سازمان از ديدگاه حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسي موفق است يا خير؟ و اج زاي اس تاندارد‬
‫كنترل كيفيت در سازمان حسابرسي تا چه ميزان رعايت شده ودر اثر بخشي حسابرسي صورتهاي مالي‬
‫موثر بوده است؟"‬
‫روش جمع اوري اطالعات تحقيق بصورت كتابخانه‌اي و ميداني است‪ .‬از كتاب ومقاالت و اينتر نت‬
‫براي مباحث تئوريك و از پرسشنامه براي آزمون فرضيه‌ها‌ي تحقيق استفاده ش ده اس ت هم چ نين روش‬
‫آزمون فرضيه‌هاي تحقيق آزمونه اي ميانگين‪ ،‬آلف اي كرونب اخ‪ ،‬آزمونه اي همبس تگي و رگرس يون ب ا‬
‫استفاده از نرم افزار ‪spss‬مي باشد‪.‬‬

‫يافته‌هاي تحقيق نشان مي‌دهد كه كليه اجزاي كنترل كيفيت مطرح شده در استاندارد كن ترل كيفيت در‬
‫سازمان حسابرسي از ديدگاه حسابرس ان ش اغل در س ازمان بط ور نس بي رع ايت مي‌ش ود و اين اج زا‬
‫داراي ارتباط مستقيم (مثبت) با كيفيت حسابرسي صورت‌هاي مالي مي‌باشد بطوريكه با افزايش رع ايت‬
‫سياست‌ها وروش هايي اج زاي كن ترل كيفيت اث ر بخش ي حسابرس ي ص ورتهاي م الي ب ه م يزان ب االيي‬
‫افزايش مي‌يابد‪.‬لذابا توج ه ب ه اينك ه واح د كن ترل كيفيت مس ئولیت اس تقرار و اج راي اس تاندارد كن ترل‬
‫كيفيت را بعهده دارد پس بر اجراي اثر بخش حسابرسي صورتهاي مالي به میزان باالیی اثر دارد‪.‬‬
‫واژگان كليدي‪ :‬سازمان حسابرسي‪ ،‬استاندارد كن ترل كيفيت‪ ،‬مس ئوليت‌هاي م ديريت‪ ،‬الزام ات اخالقي‪،‬‬

‫‪1‬‬
‫پذيرش وادامه كار‪ ،‬منابع انساني‪ ،‬اجراي كار و نظارت‬

‫‪2‬‬
‫فصل اول‬

‫‪3‬‬
 ‫‪ -1-1‬مقدمه‬
‫اين فص ل ب ه تش ريح وبی ان موض وع تحقيق‪ ،‬بيان مس ئله‪ ،‬ض رورت انج ام تحقيق و اه داف آن‬
‫مي‌پردازد‪ .‬همچنين فرضيه‌هاي تحقيق‪ ،‬محدوديت‌هاي تحقيق و نيز تع اريف پ اره‌اي از واژه‌ه اي م ورد‬
‫استفاده در پژوهش ارائه مي‌گردد‬
‫بهبود کیفیت ضامن بقا و پیشرفت است این موضوع‪ ،‬به خصوص در سیستمهای رقابتی و مبتنی ب ر‬
‫بازار آزاد بخوبی آشکار و انکار ناپذیر است‪ ،‬چرا که مشتری و مصرف کنن ده هم واره ط الب به ترین‬
‫کیفیت هستند‪ .‬به عبارتی بی توجه‌ای به کیفیت و ارتقای آن‪ ،‬هر فعالیتی را به سمت توق ف و اض محالل‬
‫پیش خواهد برد‪ .‬اشاعه فرهنگ نظارت‌پذیری‪ ،‬هم واره س بب ارتق ای س طح کیفیت کاره ا می ش ود‪ .‬از‬
‫طرفی اشاعه این فرهنگ محیط را همواره در حالت احساس مسئولیت نگه می دارد و وج ود وحض ور‬
‫سازمان نظارتی مانند سازمان حسابرسی با چنین مشخصه‌ای در عرصه فعالیت‌های اقتصادی وصنعتی‬
‫قطعا ً فرهنگ حساب‌خواهی و حسابدهی را که الزمه سالمت اقتصاد و ص نعت در ه ر کش وری اس ت‪،‬‬
‫ترویج خواهد یافت‪( .‬راثي‪)1384 ،‬‬

‫‪ -1-2‬بیان مسئله‬
‫گسترش روز افزون واحدهاي اقتصادي‪ ،‬توسعه فن اوري اطالع ات و وج ود تض اد من افع‪ ،‬نيازه اي‬
‫نظارتي را بوجود آورده است و از طرفي مسئله جهاني شدن‪ 1‬اقتصاد و تبادل اطالعات شرايطي را ايجاد‬
‫نموده ك ه حرف ه حسابرس ي ب ه ت دريج تالش كن د ت ا از قافل ه عقب نمان د‪ .‬و همگ ام ب ا تغ يرات‬
‫فناوري در راستاي نيازهاي جامعه حركت كند در اين محيط استفاده كنندگان ب ه اطالع ات م الي در ب اره‬
‫وضعيت واحدهاي اقتصادي نياز دارند‪ .‬صورتهاي مالي به عن وان مهم ترين مجموع ه اطالع ات م الي محس وب‬
‫ميشود‪ .‬اما مسئله مهم ترديد درمورد ق ابليت اتك اي اطالع ات مزب ور ميباش دكه مت اثر از تض اد من افع و‬
‫مسايل ديگري از قبيل عدم دسترسي مستقيم استفاده كنندگان‪ ،‬پيچيدگي رويدادهاي اقتصادي و فرايند تهيه‬
‫اطالعات و آمار زيانبارو گمراه كننده موجب تقاضا براي خدمات حسابرس ي مس تقل ش ده اس ت در واق ع‬
‫نقش حسابرسان ارزيابي كيفيت اطالعات براي استفاده كنندگان است و از طرفي وظيفه سنگين اظهار نظر و‬
‫پاسخ گويي به عهده حسابرسان مستقل نهاده شده است ‪.‬چرا كه حسابرسان بهتر از ديگ ران باحس ن‬
‫شهرت‪ ،‬قابليت حرفه‌اي و سياستهاي عملياتي خود ميتوانند از عهده اين پاسخ گويي وريس ك براين د‪ .‬ل ذا‬
‫استقرار سيستم كنترل كيفيت مناسب توسط موسسات حسابرسي جهت بهب ود حسابرس ي و اثربخش ي ه ر چ ه‬
‫بيشتر صورتهاي م الي ك ه پاس خ گ ويي نیازه اي مط رح ش ده باش د اجتن اب ناپ ذير اس ت (عزيزي‪،‬‬
‫‪)60‬‬
‫مجموعه مقاالت ش‬
‫ص ورت‌هاي م الي حسابرس ي ش ده ب ه وس يله حسابرس ان مس تقل‪ ،‬وس يله بس يار مناس بي در انتق ال‬
‫اطالعات قابل اتكاست‪ ،‬حسابرس مستقل شايسته ترين شخص براي اظهار نظر در باره درس تي تهيه و‬
‫ارائه‌ي گزارش‌هاي مالي واحد اقتصادي است‪ .‬شايستگي حس ابرس ب ه اين اس ت ك ه وي حسابرس ي را‬
‫طبق استاندارد‌هاي حسابرسي انجام دهد تا اطمينان يابد كه اقالم من درج در ص ورتهاي م الي مط ابق ب ا‬
‫استاندارد‌هاي حسابداري تهيه شده است‪ .‬بنابراين‪ ،‬حسابرس به ادعا‌ه اي ك ه توس ط ش خص ديگ ري در‬

‫‪1‬‬
‫‪1- Globalization‬‬

‫‪4‬‬
‫قالب صورت‌هاي مالي تهيه شده است‪ ،‬اعتبار مي‌دهد و بدين وسيله قابليت اتكاي اطالعات به كار رفت ه‬
‫در تصميمات اقتصادي را افزايش مي‌دهد‪.‬‬
‫اطالع ات منعكس در ص ورتهاي م الي زم اني ب راي اس تفاده كنن دگان مفيد و م وثر اس ت ك ه از‬
‫ويژگيهاي كيفي الزم برخوردار باشد‪ .‬يكي از ويژگيهاي كيفي اطالعات مالي‪ ،‬قابليت اتكاست‪.‬‬
‫استفاده كنندگان از ص ورتهاي م الي هنگ امي مي‌توانن د ب ه ص ورتهاي م الي اتك ا كنن د ك ه ش خص‪،‬‬
‫مستقل‪ ،‬ذيصالح و بيطرفی نسبت به ميزان اعتبار اين اطالع ات‪ ،‬نظ ر ح رفه‌اي ارائ ه ك رده باش د‪ .‬در‬
‫سيستم‌هاي اقتصادي و اجتماعي كنوني‪ ،‬وظيفه اظه ارنظر نس بت ب ه ص ورت‌هاي م الي ب ه حسابرس ان‬
‫مستقل واگذار شده است‪ .‬ايفاي اين مسئوليت خطير كه متضمن ارائه خدمات مطمئن به جامعه باشد بايد‬
‫در قالب اصول وضوابط حرفه‌اي خاص ومدوني انجام گيرد‪ .‬اين اصول وضوابط در حرف ه حسابرس ي‬
‫كه ه دف اص لي آن اعتب اردهي اس ت اس تاندارد‌هاي حسابرس ي خوان ده مي‌ش ود‪ .‬ت دوين اس تاندارد‌هاي‬
‫حسابرسي در ايران طبق مصوبات قانوني (بند ‪ 4‬تبصره ‪ 2‬قانون تش كيل س ازمان حسابرس ي و م اده ‪6‬‬
‫قانون اساسنامه سازمان حسابرسي) به سازمان حسابرسي محول ش ده اس ت در بن د ز م اده ‪ 7‬اساس نامه‬
‫قانوني سازمان حسابرسي آمده است "مرجع تخصصي و رس مي ت دوين اص ول وض وابط حسابرس ي و‬
‫حسابداري در سطح كشور‪ ،‬سازمان مي‌باش د‪ .‬گزارش ات حسابرس ي و ص ورت‌هاي م الي ك ه در تنظيم‬
‫آنها اصول و ضوابط تعيين شده از طرف سازمان رعايت نشده باشد در هيچ يك از مراج ع دول تي قاب ل‬
‫استفاده نخواهد بود"‪.‬‬
‫استاندارد شماره ‪ 1-99‬با موضوع" كنترل كيفيت در موسسات ارائه دهنده خدمات حسابرسي‪ ،‬س اير‬
‫خدمات اطمينان بخشي و خدمات مرتبط " يكي از استاندارد‌هاي وض ع ش ده توس ط س ازمان حسابرس ي‬
‫مي‌باشد‪ .‬طبق بند ‪3‬اين استاندارد " موسسه براي كسب اطمينان معقول از اينك ه الزام ات اس تاندارد‌هاي‬
‫حرفه‌اي‪ ،‬قانوني و مقرراتي رعايت مي‌شود و گزارشها‪ ،‬مناسب ش رايط موج ود‪ ،‬ص ادر مي‌ش ود‪ ،‬بايد‬
‫سيستم كنترل كيفيت مناسبي را طراحي و بر قرار كند"‪.‬‬
‫از طرفی وظیفه سنگین اظهار نظرو اعتبار دهی به عهده حسابرسان مستقل نهاده شده است چرا ک ه‬
‫حسابرسان بهتر از دیگران با حسن ش هرت‪ ،‬ق ابلیت ح رفه‌ای و سیاس تهای عملی اتی خ ود می توانن د از‬
‫عهده این پاسخ گویی و ریسک بر آیند ‪.‬‬
‫با توحه به اينكه سازمان بزرگترين موسسه حسابرسي كشور مي‌باشد وتعداد شركت‌هاي كه به وسيله‬
‫س ازمان م ورد حسابرس ي ق رار مي‌گيرن د ب ه بيش از ‪ 2000‬ش ركت مي‌رس د (س ايت س ازمان‬
‫حسابرسي) ‪.‬لذا استقرار سيستم كنترل كيفيت مناسب توسط سازمان حسابرسي جهت بهبود حسابرس ي و‬
‫اثربخشي هر چه بيش تر ص ورتهاي م الي ك ه پاس خ گ ويي نیازه اي مط رح ش ده باش د‪ ،‬اجتن اب ناپ ذير‬
‫است ‪.‬باتوجه به اين نيازها واينكه حسابرسان شاغل در سازمان ديدگاههاي مختلفي در خص وص واح د‬
‫(سیستم) كنترل كيفيت دارند و تاثيرات آن بر نح وه انج ام حسابرس ي و كيفيت واثربخش ي ص ورت‌هاي‬
‫مالي‪ ،‬ناشي از اين ديدگاه و عكس العم ل حسابرس ان ش اغل در س ازمان مي‌باش د بررس ي م يزان ت اثير‬
‫مورد سنجش قرار خواهد گرفت‬
‫در اين ميان سوال اصلي اين است كه "آيا اس تقرار سيس تم كن ترل كيفيت در س ازمان حسابرس ي در‬
‫رسيدن به اهداف از پيش تعيين شده سازمان از ديدگاه حسابرس ان ش اغل در س ازمان حسابرس ي موف ق‬
‫است يا خير؟ و اجزاي استاندارد كنترل كيفيت در سازمان حسابرسي تا چه ميزان رعايت شده ودر اث ر‬
‫بخشي حسابرسي صورتهاي مالي موثر بوده است؟"‬

‫‪5‬‬
 ‫‪ -1-3‬ضرروت انجام تحقيق‬
‫تغيرات بنيادي در محیط اقتصادي ايران طي سالهاي اخير ضرورت وج ود يك مك انيزم كن ترلي در‬
‫سازمان حسابرسي جهت انجام حسابرسي‌ها با اثر بخشي بيشتر صورت‌هاي مالي حسابرس ي ش ده ب ابت‬
‫ارائه اطالعات شفاف و عاري از آلودگي براي تصميم گيريه اي خ رد و كالن اقتص ادي را بعن وان يك‬
‫ضرورت ايجاب نموده است ‪.‬اكنون كه در ايران ارائه خدمات حسابرس ي ش كل ق انوني ب ه خ ود گرفت ه‬
‫وحرفه حسابرسي گامهاي بلندي براي ايفاي نقش موثرخود در توس عه اقتص ادي كش ور برداش ته اس ت‪،‬‬
‫بادغدغه جدي و با اهميت "كيفيت خدمات حسابرسي"روبرو ست‪ .‬حرفه حسابرسي در ايران بايد اعتبار‬
‫خدمات خ ود را در جامع ه اس تفاده كنن دگان از اطالع ات م الي پ اس ب دارد و ب ا اس تفاده از تحقيق ات و‬
‫تجربه‌ه اي جه اني و مطالع ه و بررس ي ش رايط خ اص محيطي‪ ،‬دانش و آگ اهي خ ود را در م ورد‬
‫متغيرهاي كيفيت افزايش دهد و در عمل به درستي بكار گيرد جامعه اقتصادي ايران بيش از هميش ه ب ه‬
‫خدمات حرفه‌اي حسابرسي مستقل‪ ،‬معتبر و قابل اتكا نياز دارد‪( .‬نادريان‪)1384 ،‬‬
‫انج ام حسابرس ي م الي ب ا كيفيت ب االموجب ميش ود ك ه اطالع ات قاب ل اتك اتري در اختيار اس تفاده‬
‫كنندگان قرار گيردو همچنين با بهب ود ك ارايي‪ ،‬حسابرس ي ب ا ص رف ح داقل من ابع انج ام گ يرد‪.‬در اين‬
‫ارتباط به نظر مي‌رسد قابليت اتكاي اطالعات مورد استفاده ارتباط مستقيم ب ا كيفيت خ دمات حسابرس ي‬
‫صورت‌هاي مالي داشته باشد واز اهميت بسزايي برخوردار باشد لذا اين امر باعث شده است تا سازمان‬
‫حسابرسي جهت ايجاد رضايت در استفاده كنن دگان ك ارايي واثربخش ي حسابرس ي خ ود را ب ا اس تقرار‬
‫سيستم كنترل كيفيت بهبود ببخشد‪ .‬موفقيت حسابرس مستقل در ايفاي رسالت خويش (اعتب ار بخش ي) در‬
‫گرو ارائه خدمات بر مبناي استاندارد‌هاي ح اكم ب ر انج ام فعاليت‌ه اي حسابرس ي اس ت ‪.‬اس تاندارد‌هاي‬
‫موجود‪ ،‬برانجام كليه بخشهاي فرايند حسابرسي اعم از برنامه ريزي‪ ،‬ارزيابي كنترل‌ه اي داخلي‪ ،‬جم ع‬
‫آوري و ارزيابي ش واهد و در نه ايت گزارش گري ح اكم مي‌باش ند‪.‬يكي از مهم ترين اس تاندارد‌هاي‬
‫حسابرسي مستقل‪ ،‬استاندارد كنترل كيفيت است هدف اين اس تاندارد ارائ ه يك سيس تم وس اختار مناس ب‬
‫كن ترل كيفيت در چ ارچوب ض وابط و الزام ات آن می باش د‪ ،‬ك ه بتوان د منج ر ب ه انج ام فعاليت‌ه اي‬
‫حسابرسی به نحو اثر بخش گردد و در نه ايت گ زارش حسابرس ي قاب ل اتك ايي را ارائ ه نمايد ايج اد و‬
‫اجراي ساختار مزبور بعهده واحد كنترل كيفيت سازمان مي‌باشد‪.‬‬
‫ض رورت انج ام این تحقی ق و انگ یزه اص لی انتخ اب این موض وع بررس ی ت اثیر اس تقرار‬
‫اس تانداردکنترل کیفیت ب ر اث ر بخش ی حسابرس ی ص ورت‌های م الی از دی دگاه حسابرس ان ش اغل در‬
‫سازمان حسابرسی می باشد‪ ،‬اگر چه کیفیت حسابرسی صورتهای مالی به عوامل دیگری همانند رعایت‬
‫استاندارد‌ها حسابرسی نیز بستگی دارد لیکن ساختار کنترل کیفیت خ ود مک انیزم کن ترلی س ایر عوام ل‬
‫است ‪.‬‬
‫کیفیت خدمات حسابرسی در گرو رعایت استاندارد‌های مربوط بوده و رعایت استاندارد‌های مزبور‪،‬‬
‫خود در گرو رعایت استاندارد کنترل کیفیت می باشد‪ .‬لذا ب ر اس اس منط ق قیاس ی‪ ،‬از این اس تدالل می‬
‫توان چنین استنتاج نم ود ک ه حص ول اطمین ان نس بی از کیفیت خ دمات حسابرس ی ارائ ه ش ده در گ رو‬
‫رعایت عوامل کنترل کیفیت می باشد‪( .‬لنگري‪)1379 ،‬‬
‫گرچه استاندارد‌هاي كنترل كيفيت در حسابرسي مس تقل از ت اريخ اول ف روردين ‪ 1386‬الزم االج را‬
‫مي‌باشد ليكن به نظر مي‌رسد در حسابرسي مستقل در پاره‌اي ازم وارد رع ايت نگ ردد ل ذا اين پ ژوهش‬
‫سعي در پاسخ به رعايت يا عدم رعايت اين استاندارد و اثر بخشي آن در حسابرسي ص ورت‌هاي م الي‬

‫‪6‬‬
 ‫از منظر حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسي مي‌باشد‪.‬‬

‫‪ -1-4‬اهداف تحقيق‬

‫‪ -1-4-1‬اهداف آرماني‬
‫هر بنگاه اقتصادي براي دوام در جامعه رقابتي بايد كيفيت كاال يا خدمات خود را به سطح قابل قب ول‬
‫مشتريان برساند‪ .‬از اين نظر حسابرسي يكي از حرفه‌هاي انگش ت ش ماري اس ت ك ه چن يين ويژگي‌اي‬
‫دارد در حسابرسي كيفيت بايد به وسيله واحد بيطرفي تعين گردد لذا هدف تحقيق مش خص ك ردن ت اثير‬
‫گذاري رعایت عوامل مختلف استاندارد کنترل کیفیت براجراي اث ربخش حسابرس ی ص ورت‌هاي م الي‬
‫از ديدگاه حسابرسان شاغل در سازمان ميباشد‪.‬‬
‫رع ايت اس تاندارد كن ترل كيفيت ض امن بق اي حرف ه اس ت‪ .‬ل ذا ب ه نظ ر مي‌رس د در ه ر موسس ه‬
‫حسابرسي و در هر نوع كار حسابرسي‪ ،‬استاندارد كنترل كيفيت محيط و زمينه مساعدي ايجاد ميكند كه‬
‫افرادي حرفه‌اي‪ ،‬مسوليتهاي خ ود را ب ا كيفيت ب اال انج ام دهن د‪ .‬ض منا ً اين اطمين ان ايج اد مي‌ش ود ك ه‬
‫ادعاهاي حسابرس در اعتبار دهي به صورت‌هاي مالي‪ ،‬با صداقت و درس تي و ب ا درك ك افي از مس ئو‬
‫ليت حسابرسان در قبال جامعه انجام شده است ‪.‬‬

‫‪ -1-4-2‬اهداف كلي‬
‫واحد كنترل كيفيت در سازمان حسابرسي واحد فراگيري است‪ ،‬به ط وري ك ه م ديران زيادي ب ا آن‬
‫همكاري دارند‪ .‬سطح كيفيت كار حسابرسي مورد بررس ي و ارزيابي ق رار ميگ يرد و هم واره م وجب‬
‫ارتقا و بهبود حسابرسي انجام شده ميگردد‪.‬موفقيت حسابرس مس تقل در ايف اي رس الت خ ويش در گ رو‬
‫ارائه خ دمات ب ر مبن اي اس تاندارد‌هاي ح اكم ب ر انج ام فعاليت‌ه اي حسابرس ي اس ت‪ .‬يكي از مهم ترين‬
‫اس تاداردهاي حسابرس ي مس تقل‪ ،‬اس تاندارد كن ترل كيفيت اس ت ه دف اين اس تاندارد تهيه يك س اختار‬
‫كنترلي است كه در چارچوب ضوابط و مقررات آن فعاليت‌هاي حسابرسي به نحو اثر بخش ارائه ش وند‬
‫تا نتايج حاصله از حسابرسي مستقل از كيفيت مطلوبی بر خوردار گردد و در نهايت منج ر ب ه گ زارش‬
‫حسابرسي مناسب گردد‪.‬‬

‫‪ -1-4-3‬اهداف ويژه و كاربردي‬

‫ه دف اص لي اين تحقيق بررس ی م يزان رع ايت (ت اثیر) اج زای كن ترل كيفيت مط رح ش ده در‬
‫استانداردهای حسابرسي کنترل کیفیت بر اجرای اثر بخش ي حسابرس ي ص ورت‌هاي م الي (کیفیت ک ار‬
‫حسابرسی) در سازمان حسابرسی می باشد در كنار هدف اصلي اهداف ديگري كه مد نظ ر مي‌باش د ب ه‬
‫شرح زیر است‪:‬‬
‫الف‪ -‬شناسايي اجزای كنترل كيفيت كه از دیدگاه حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسي مستقر شده‬
‫است‪.‬‬
‫ب‪ -‬اولویت‌بندی اجزای کنترل کیفیت از دیدگاه حسابرسان شاغل که در س ازمان حسابرس ی رع ایت‬
‫می شود‪.‬‬
‫ج‪ -‬شناسایی اجزای کنترل کیفیت‌ای که از دیدگاه حسابرسان شاغل‪ ،‬در س ازمان حسابرس ی ب ه نح و‬

‫‪7‬‬
 ‫مطلوب مستقر و رعایت نشده است‪.‬‬
‫د‪ -‬نهايتا ً پشنهادراهکار‌های مناسب به منظور اج رای به تر اس تاندارد‌های کن ترل کیفیت در س ازمان‬
‫حسابرسی با توجه به محیط آن که اثر بخشي حسابرسي صورت‌هاي مالي ارتقا دهد‪.‬‬

‫‪ -1-5‬فرضيه‌هاي تحقيق‬
‫فرضيه‌هاي تحقيق با توجه به اجزای كنترل كيفيت مطرح ش ده دربند‪ 7‬اس تاندارد حسابرس ي"كن ترل‬
‫كيفيت در موسسات ارائه کننده خدمات حسابرسی‪ ،‬سایر خدمات اطمینان بخشی و خ دمات مرتب ط " ک ه‬
‫توس ط واح د کن ترل کیفیت س ازمان حسابرس ی اج را و نظ ارت ش ود از دی دگاه حسابرس ان ش اغل در‬
‫سازمان حسابرسی بشرح زیر طرح شده است) كميته تدوين استانداردهاي حسابرسي‪)1389 ،‬‬
‫بر اساس استاندارد‌های کنترل کیفیت " مسئولیت‌های مدیریت در باره کیفیت در درون موسسه"‬ ‫‪-1‬‬
‫بر اجرای اثر بخش حسابرسی صورت‌های مالی موثر است‪.‬‬
‫ب ر اس اس اس تاندارد‌های کن ترل کیفیت " الزام ات اخالقی" ب ر اج رای اث ر بخش حسابرس ی‬ ‫‪-2‬‬
‫صورت‌های مالي موثر است‪.‬‬
‫براس اس اس تاندارد‌های کن ترل کیفیت "پ ذیرش وادام ه ک ار" ب ر اج رای اث ر بخش حسابرس ی‬ ‫‪-3‬‬
‫صورت‌های مالی موثر است‪.‬‬
‫براساس استاندارد‌های کنترل کیفیت "منابع انسانی" بر اجرای اثر بخش حسابرسی صورت‌های‬ ‫‪-4‬‬
‫مالی موثر است‪.‬‬
‫ب ر اس اس اس تاندارد‌های کن ترل کیفیت "اج رای ک ار " ب ر اج رای اث ر بخش حسابرس ی‬ ‫‪-5‬‬
‫صورت‌های مالی موثر است‪.‬‬
‫بر اساس استاندارد‌های کنترل کیفیت "نظارت" بر اجرای اث ر بخش حسابرس ی ص ورت‌های م الی‬ ‫‪-6‬‬
‫موثر است‪.‬‬

‫‪ -1-6‬روش تحقيق‬
‫تحقیق حاضر از لحاظ میزان وضوح و مشخص بودن س وال تحقی ق ی ک مطالع ه رس می ‪1‬می باش د‬
‫اهدتی زی را در‬
‫‪4‬‬
‫ارتباطیاس ت و ن ه مش‬
‫‪3‬‬
‫نه اکتشافی ‪ ،2‬همچنین از نظر جمع آوری داده‌ها از نوع مطالعات‬
‫فرایند جمع آوری داده‌ها از پرسشنامه استفاده می نمائیم‪ .‬مطالعه حاضر یک مطالعه پس روی دادی می‬
‫باشد زیرا اطالعات تاریخی را جهت تحقیق مورد استفاده قرار می دهد‪.‬‬
‫از لحاظ هدف بررسی و تحقیق نیز یک مطالعه تو صیفی می باشد و نه علی‪ ،‬بدین دلیل ب دنبال توص یف‬
‫ارتباط بین چند متغیر است و نه علت تغییر یک متغیر‪ ،‬در همین حال به سبب اینکه اطالعات از محیط ک ار‬
‫(سازمان حسابرسی) کسب شده است‪ ،‬بررسی حاضر‪ ،‬یک بررسی میدانی می باشد و نه آزمایشگاهی و ن ه‬
‫از نوع مدل سازی‪ .‬این تحقیق از لحاظ محدوده مورد مطالعه نیز یک مطالع ه آم اری از ن وع مطالع ه کیفی‬
‫می‌باشد‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫‪- formal.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪- exploratory.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪- communicational.‬‬
‫‪4‬‬
‫‪- observational.‬‬

‫‪8‬‬
 ‫‪ -1-7‬قلمرو تحقیق‬
‫قلمرو تحقیق از لحاظ موضوعی‪ ،‬مکانی و زمانی بشرح زیر است‪:‬‬

‫‪ -1-7-1‬قلمرو موضوعی‬
‫سازمان حسابرسی به عنوان بزرگترین موسسه حسابرسی کشور محسوب می ش ود ک ه ارائ ه کنن ده‬
‫خدمات اطمینان بخش از جمله حسابرسی صورت‌های مالی می باشد‪ .‬لذا سازمان ب رای کس ب اطمین ان‬
‫معقول از اینکه الزامات استاندارد‌های حرفه ای‪ ،‬ق انونی و مق رراتی رع ایت ش ود و گزارش ها مناس ب‬
‫شرایط موجود صادر گردد‪ ،‬باید سیستم کنترل کیفیت مناسبی را ط راحی و برق رار کن د‪ .‬سیس تم کن ترل‬
‫کیفیت‪ ،‬سیاست‌های طراحی شده برای دستیابی به اهداف مقرر در موضوع فوق و روشهای الزم ب رای‬
‫اجرای آن سیاست‌ها و نظارت بر رعایت آن را در بر می گیرد‪( .‬كميته تدوين استانداردهاي حس ابرس‪،‬‬
‫‪)1388‬‬

‫‪ -1-7-2‬قلمرو مکانی‬
‫محدوده مورد نظر این تحقیق سازمان حسابرسی می باشد و شامل پرسش از حسابرسان‪ ،‬حسابرسان‬
‫ارشد‪ ،‬سرپرستان و سرپرستان ارشد شاغل در سازمان است ‪.‬‬

‫‪ -1-7-3‬قلمرو زمانی‬
‫مطالعات این تحقیق از اوایل سال ‪ 1390‬شروع و کار تحقیق درهمان سال پایان یافته است ‪.‬‬

‫‪ -1-8‬تعاریف اصطالحات و مفاهيم‬

‫معانی برخی اصطالحات به شرح زیر است‬
‫واحد کنترل کیفیت سازمان‪ :‬سازمان حسابرسی به موجب بند ‪ 8‬صورت جلسه مورخ ‪14/07/1370‬‬
‫به منظور کنترل کیفیت امور حرفه‌ای سازمان در جهت ارتقای سطح کیفی امور ‪ ،‬واحد کنترل کیفیت را‬
‫تشکیل داد‪( .‬فصلنامه حسابرس‪)1384 ،‬‬
‫اجرای اثر بخش حسابرسی‪ :‬انجام به موقع عمليات حسابرسي و اجراي هر يك از روش هاي مناس ب‬
‫ب راي رس يدن ب ه اه داف حسابرس ي هم راه ب ا مالحظ ات مرب وط ب ه رابط ه من افع و مخ ارج و ارائ ه‬
‫اطالعات قابل اتكا به استفاده‌كنندگان كه منجر به تدوين طرح كلي و تفضيلي (برنامه حسابرس ي) ب راي‬
‫انجام به موقع و اثربخش حسابرسي گردد و از انج ام آن ب ه گ ونه‌اي اث ر بخش اطمين ان حاص ل گ ردد‪.‬‬
‫(استاندارد‌هاي حسابرسي‪)1388 ،‬‬
‫مسئولیتهای مدیریت در باره کیفیت در درون موسسه‪ :‬مؤسس ه بايد سیاس تها و روش هايي را ب راي‬
‫ترویج فرهنگ درون سازمانی مبني بر اینکه کیفیت‪ ،‬جزئی اساسی از اج رای ک ار می‌باش د ط راحی و‬
‫برقرار کند‪ .‬این‪ ‬گونه سیاستها و روشها باید مديريت يا ش رکای مؤسس ه را مل زم ب ه پ ذیرش مس ئولیت‬
‫نهایی سیستم کنترل کیفیت مؤسسه کند‪( .‬همان ماخذ)‬
‫الزامات اخالقی‪ :‬كاركنان حسابرسي بايد به اصول استقالل‪ ،‬درستكاري‪ ،‬بيطرفي‪ ،‬رازداري و رفتار‬
‫حرفه‌اي (مقرر در آيين رفتار حرفه‌اي) پايبند باشند و اصول مزبور را رعايت كنند‪( .‬همان ماخذ)‬

‫‪9‬‬
‫پذیرش و ادامه کار‪ :‬مؤسسه بايد سياستها و روشهايي را براي پذيرش و ادامه كار طراحي و برقرار‬
‫كند تا اطمينان معقول حاصل شود كه مؤسسه تنها پس از احراز شرايط زير كار را قبول مي‌كند يا ادامه‬
‫مي‌دهد‪:‬‬
‫الف‪ -‬نبود اطالعاتي حاكي از درستكار‪ ‬نبودن صاحبكار با توجه به‪ ‬ارزيابي‌هاي انجام شده‪.‬‬
‫ب‪ -‬برخورداري از صالحيت‪ ،‬توانايي‪ ،‬زمان و منابع الزم براي انجام كار‪.‬‬
‫پ‪ -‬امكان رعايت الزامات اخالقي‪( .‬همان ماخذ)‬
‫منابع انسانی‪ :‬مؤسسه بايد سياستها و روشهايي را طراحي و برقرار كند كه از دسترسي به‪ ‬كاركن ان‬
‫ك افي داراي توان ايي‪ ،‬ص الحيت و پايبن دي به‪ ‬اص ول اخالقي الزم ب راي انج ام ك ار طب ق الزام ات‬
‫استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬قانوني و مقرراتي و امكان ص دور گ زارش مناس ب ش رايط موج ود‪ ،‬اطمين اني‬
‫معقول بدست ‪ ‬آورد (همان ماخذ)‬
‫اجرای ک‪..‬ار‪ :‬مؤسس ه بايد ب راي كس ب اطمين ان معق ول از انج ام ك ار طب ق الزام ات اس تانداردهاي‬
‫حرفه‌اي‪ ،‬قانوني و مقرراتي و صدور گزارشهاي متناسب با شرايط موج ود توس ط مؤسس ه‪ ،‬سياس تها و‬
‫روشهاي الزم را طراحي و برقرار‌كند (همان ماخذ)‬
‫نظارت‪ :‬مؤسسه به‪ ‬منظور كسب اطمينان معقول نسبت به‪ ‬مربوط بودن‪ ،‬كافي بودن و اثربخش ب ودن‬
‫سياستها و روشهاي مرتبط با سيستم كنترل كيفيت و اجراي آن در عمل‪ ،‬بايد سياس تها و روش هاي الزم‬
‫را طراحي و برقرار كند‪( .‬همان ماخذ)‬
‫‪ ‬اطمينان معقول‪ :‬در اين بخش‪ ،‬سطح اطمين اني ب اال ام ا ن ه مطل ق‪ .‬اطمين ان معق ول مفه ومي اس ت‬
‫مرتبط با گرد آوري شواهد حسابرسي الزم كه به تمام فرآيند حسابرسي مرتبط مي‌باشد‪( .‬همان ماخذ)‬

‫‪10‬‬
‫فصل دوم‬

‫‪11‬‬
 ‫‪ -2-1‬مقدمه‬
‫س ازمان حسابرس ي بايد سیاس ت‌ها و روش‌ه اي را ت دوين و مس تقر كن د ت ا مطمئن ش ود عمليات‬
‫حسابرسي بر اساس استاندارد‌هاي حسابرسي انجام مي‌ش ود‪ .‬اين اس تاندارد يك سيس تم كن ترل داخلي يا‬
‫محيط كن ترلي ب راي اين حرف ه ايج اد مي‌كن د ت ا فع اليت حسابرس ي ب ه نح و مناس ب انج ام ش ود‪ .‬البت ه‬
‫سیاس ت‌ها و روش‌ه ا بس تگي ب ه س ازماندهي‪ ،‬حجم‪ ،‬گس تردگي و همچ نين ب ه رابط ه من افع و مخ ارج‬
‫بستگي دارد‪.‬‬
‫عمليات حسابرس ي طب ق اس تاندارد‌هاي حسابرس ي انج ام مي‌ش ود ‪.‬اين اس تاندارد‌ها مجم وعه‌اي از‬
‫اصول بنيادي و روش‌هاي اساسي و رهنمود‌هاي است كه براي اجراي كار حسابرسي تدوين ميشود‪ .‬در‬
‫اين رابطه همواره در اصول كلي حسابرسي ذكر شده كه حسابرسي بايد بر اساس استاندارد‌هاي مرب وط‬
‫انجام شود‪ .‬بنابراين در بن د ح دود رس يدگي گ زارش حسابرسي‪ ،‬هميش ه ب ر اين نكت ه تاكيد مي‌ش ود ك ه‬
‫حسابرسي بر اساس استاندارد‌هاي حسابرسي انجام شده است‪.‬‬
‫يكي از استاندارد‌هاي حسابرسي‪ ،‬اس تاندارد كن ترل كيفيت ك ار حسابرس ي اس ت‪ .‬در اين بخش‪ ،‬ك ار‬
‫حسابرسي به معنايي اشتغال حرفه‌اي مطرح شده و محدود به ك ار اج رايي نيس ت‪ .‬بن ا ب راين طيف اين‬
‫استاندارد وسيع و گسترده است‪( .‬جوانبخت‪)1384 ،‬‬
‫در اين فصل خالصه برخي ادبيات مربوط به موضوع مورد تحقيق ارائه خواهد شد‪ .‬ارائه مطالب با‬
‫اش اره ب ه تاريخچ ه حسابرس ي آغ از و س پس ارتب اط حسابرس ي ب ا اطالع ات حس ابداري‪ ،‬اث ر بخش ي‬
‫حسابرسي‪ ،‬كن ترل كيفيت حسابرسي‪ ،‬اس تاندارد كن ترل كيفيت‪ ،‬چ ار چ وب و مب اني تحقيق وپيش ينه‬
‫تحقيقات انجام شده در خصوص كنترل كيفيت حسابرسي ارائه مي‌شود‪.‬‬

‫‪ -2-2‬تاريخچه حسابرسي در ایران‬

‫حسابرسي به عن وان يك حرفه‪ ،‬يك تخص ص و يك رش ته‪ ،‬عم ر نس بتا ً كوت اهي دارد در جه ان ب ه‬
‫زحمت به بيش از يكصد سال مي‌رسد‪ .‬اما همزمان و همراه با تحوالت شتاب آم يز يكص د س ال گذش ته‪،‬‬
‫حرفه حسابرسي نيز به سرعت خود را با شرايط و اوضاع و احوال زمان تط بيق داده و ب ه عن وان يك‬
‫دانش تخصصي مطرح شده است‪.‬‬
‫در عين حال فرآيند تكاملي حسابرسي با به كارگيري علوم و فنون ديگري مانن د آم ار و رياض يات‪،‬‬
‫مديريت و سيستم‌هاي اطالعاتي در حسابداري و حسابرسي همراه بوده و تغييرات وس يع در تكنول وژي‬
‫اطالعات كه به گسترش فزآينده سيستم‌هاي كامپيوتري پ ردازش اطالع ات م الي انجاميد حس ابداري را‬
‫متحول و تغييرات و تحوالت سريع حسابرسي را الزامي كرده است‪ .‬عالوه بر وضع قوانين و مق ررات‬
‫ت ازه ح اكم ب ر واح دها و فعاليت‌ه اي اقتص ادي‪ ،‬ق وانين مالياتي و ت دوين اس تانداردهاي‪ ،‬حس ابداري و‬
‫حسابرسي را به رشته‌اي پيچيده و پويا تبديل كرده است كه دامنه آن به سرعت گس ترده مي‌ش ود و چش م‬
‫انداز آتي آن به حسابرسي مديريت و رسيدگي به آثار اجتماعي اقتص ادي فع اليت واح دها يا حسابرس ي‬
‫اجتماعي مي‌رسد‪( .‬اسدزاده‪)1385 ،‬‬
‫نخستین باری که در قوانین ایران به موضوع حسابرسی اشاره ش د در ق انون تج ارت مص وب س ال‬
‫‪1311‬است كه طي آن مقرر شد مجمع عمومي هر شركت سهامي يك يا چن د ب ازرس (مفتش) را از بين‬

‫‪12‬‬
‫صاحبان سهام يا از خارج از آن انتخاب كند تا با رسيدگي به حساب‌ها و اسناد و مدارك شركت‪ ،‬درب اره‬
‫اوضاع عمومي شركت و صورت‌هاي مالي كه توسط مديريت تهيه مي‌شود گزارشي به مجم ع عم ومي‬
‫صاحبان سهام در سال بعد بدهد‪ .‬اگرچه مجامع عمومي شركت‌هايي كه پس از اين قانون ظاهراً به شكل‬
‫سهامي تشكيل شدند‪ ،‬بنابر الزام مزبور بازرس يا بازرساني را انتخاب مي‌كردند و اين بازرسان گ اه ب ه‬
‫حساب‌هاي شركت نيز رسيدگي مي‌كردند‪ ،‬اما انجام حسابرسي در معن اي متع ارف آن توس ط بازرس ان‬
‫در كار نبود‪( .‬سازمان حسابرسي‪ ،‬نشريه ‪)147‬‬
‫استفاده از خدمات حسابداران خبره در امر حسابرسي مالياتي نخستين بار در قانون ماليات بر درآم د‬
‫سال ‪ ۱۳۲۸‬عنوان شد‪ .‬قانون مزبور مقرر داشت هر موقع ك ه انجمن محاس بين قس م خ ورده در كش ور‬
‫تشكيل شود وزارت دارايي مكل ف اس ت نتيج ه رس يدگي محاس بين قس م خ ورده را در م ورد حس اب يا‬
‫ترازنام ه بازرگان ان و ش ركت‌ها بپ ذيرد و در اين ص ورت ب راي تش خيص ماليات‪ ،‬ديگ ر ح اجت ب ه‬
‫رسيدگي به دفاتر مودي نخواهد بود‪.‬در قانون مالياتي سال ‪ ۱۳۳۵‬اين حكم قانوني عين ا ً تك رار ش د و در‬
‫اجراي آن‪ ،‬آيين نامه مربوط در س ال ‪ ۱۳۴۰‬تهيه و ب ه تص ويب وزير دارايي رس يد‪ .‬اساس نامه انجمن‬
‫محاسبين قسم خورده نيز در سال ‪ ۱۳۴۲‬تهيه و تصويب شد و در آن عالوه بر ذكر مق رراتي راج ع ب ه‬
‫اركان انجمن‪ ،‬تدوين اص ول حس ابداري و حسابرس ي و م وازين ح رفه‌اي و اخالقي حس ابداران عض و‬
‫انجمن نيز پيش بيني شد‪.‬‬
‫با تصويب قانون ماليات‌هاي مستقيم سال‪ ۱۳۴۵ ،‬عمالً تكيه گ اه ق انون انجمن محاس بين قس م خ ورده‬
‫فرو ريخت و اين قانون مقرر داشت كه به منظ ور تع يين و مع رفي حس ابداران رس مي و ف راهم آوردن‬
‫وسايل الزم براي باال بردن سطح معلومات حسابداري و تهيه زمينه مس اعد ب راي ت دوين و نظ ارت در‬
‫اج راي م وازين حرفه‪ ،‬ك انون حس ابداران رس مي تش كيل ش ود‪ .‬آيين نام ه مرب وط ب ه نح وه انتخ اب‬
‫حسابداران رسمي در سال ‪ ۱۳۴۶‬و اساس نامه ك انون در س ال ‪ ۱۳۵۱‬ب ه تص ويب رس يد و حس ابداران‬
‫رسمي‪ ،‬رسيدگي به دفاتر حساب و سود و زيان و ترازنامه موديان را از بعد مالياتي در موارد ارجاعي‬
‫به عهده گرفتند‪( .‬همان ماخذ)‬
‫ب ه م وازات انج ام اق داماتي در م ورد ايج اد نظ ام ح رفه‌اي حس ابداري در جهت اس تفاده از خ دمات‬
‫حسابداران متخصص در امر حسابرسي مالياتي‪ ،‬اصالحيه ق انون تج ارت (راج ع ب ه ش ركت‌هاي س هامي)‬
‫مصوب‪ ۱۳۴۷ ،‬شركت‌هاي سهامي ع ام را مكل ف ك رد ك ه ب ه ص ورت حس اب س ود و زيان و ترازنام ه‬
‫شركت‪ ،‬گزارش حسابداران رسمي را نيز ضميمه كنند‪ .‬حسابداران رسمي نيز مكلف شدند در گزارش خ ود‬
‫عالوه بر اظهارنظر درباره حساب‌هاي شركت‪ ،‬گواهي نمايند صورت‌هاي مالي تنظيم شده از ط رف هيات‬
‫يده د‪ .‬ب ه اين ت رتيب‪ ،‬موض وع حسابرس ي‬ ‫مديره‪ ،‬وضع مالي شركت را به نحو صحيح و روش ن نش ان م ‌‬
‫شركت‌هاي سهامي عام در قانون تجارت نيز جايي باز كرد اما تصور بر اين ب ود ك ه وظ ايف حسابرس ي و‬
‫بازرسي قانوني‪ ،‬مجزا و تفكيك پذيرند‪ .‬به هر حال از آنجا كه انجام حسابرسي پيش بيني ش ده در اص الحيه‬
‫قانون تجارت به عهده حسابداران رس مي موض وع ق انون ماليات‌ه ا مح ول ش ده ب ود در اغلب ش ركت‌هاي‬
‫سهامي عده‌اي از حسابداران رسمي به عنوان ب ازرس ق انوني انتخ اب و وظ ايف ظ اهراً جداگان ه بازرس ي‬
‫حسابرسي را تواماً به عهده گرفتند‪( .‬همان ماخذ)‬
‫در پي افزايش روزافزون تعداد شركت‌ها و موسسات انتفاعي دولتي و ايجاد انواع و اقسام موسس ات‬
‫توسط دولت‪ ،‬در سال ‪ ۱۳۵۰‬شركت سهامي حسابرسي كه سهام آن تماما ً متعلق به دولت بود به منظ ور‬
‫انجام خدمات حسابرسي شركت‌هاي تابع ه وزارت دارايي ق رار گ رفت و حسابرس ي اغلب ش ركت‌هاي‬

‫‪13‬‬
‫دولتي متعاقبا ً به آن واگذار شد‪ .‬در سال‌هاي ‪ ۱۳۴۵‬تا ‪ ۱۳۵۷‬ق وانين ديگ ري ن يز ب ه حسابرس ي اش اره‬
‫داشتند و حسابرسي را الزامي ش ناخته بودند‪ ،‬از جمل ه براب ر مق ررات ب ورس و اوراق به ادار ته ران‪،‬‬
‫سهام شركت‌هايي در بورس پذيرفته مي‌شد ك ه حس اب‌هاي آن توس ط موسس ات حسابرس ي م ورد قب ول‬
‫هيات پذيرش بورس‪ ،‬حسابرسي شده باشند‪.‬‬
‫با پ يروزي انقالب ش كوهمند اس المي در بهمن ‪ ۱۳۵۷‬ك ه ب ه مص ادره ش ركت‌هاي متعل ق ب ه ب رخي‬
‫س رمايه داران‪ ،‬ملي ك ردن تع دادي از ص نايع و واح دها و انتخ اب م ديران دول تي ب راي تع دادي از اين‬
‫واحدها انجاميد‪ ،‬ادام ه فع اليت موسس ات حسابرس ي موج ود و ب ه خص وص ش عب موسس ات حسابرس ي‬
‫خارجي با اشكاالت جدي روب ه رو ش د و ب االخره در س ال ‪ ۱۳۵۹‬در اليح ه ق انوني مرب وط ب ه اص الح‬
‫پ اره‌اي از م واد ق انوني ماليات‌ه اي مس تقيم‪ ،‬م واد راج ع ب ه حس ابداران رس مي لغ و و در نتيج ه ك انون‬
‫حسابداران رسمي عمالً منحل شد‪ .‬كنترل و مالكيت بخش عم ومي ب ر تع داد زيادي از ش ركت‌ها و س اير‬
‫واحدهاي اقتصادي‪ ،‬به ايجاد سازمان‌ها و نهاده اي اداره كنن ده انجاميد و تش كيل موسس اتي را ض روري‬
‫ساخت كه حسابرسي شركت‌ها و ساير واحدهاي اقتصادي ملي يا مصادره شده را عهده دار ش وند‪ .‬تش كيل‬
‫موسسه حسابرسي سازمان صنايع ملي و سازمان برنامه‪ ،‬موسسه حسابرسي بنياد مستض عفان و موسس ه‬
‫حسابرسي شاهد در سال‌هاي ‪ ۱۳۵۹‬تا ‪ ۱۳۶۲‬ناش ي از اين نياز ب ود‪ .‬موسس ات مزب ور تع داد زيادي از‬
‫حسابداران شاغل در موسسات حسابرسي سابق را به خدمت گرفتند و هر يك در قلم رو م الكيت و كن ترل‬
‫سازمان مربوط‪ ،‬حسابرسي شركت‌ها را عهده دار شدند‪.‬‬
‫در سال ‪ ۱۳۶۲‬موضوع ادغام موسسات حسابرسي بخش عمومي مطرح شد و قانون تشكيل سازمان‬
‫حسابرسي به تصويب رسيد‪ .‬با تصويب اساسنامه قانوني سازمان حسابرسي در س ال‪ ۱۳۶۶ ،‬موسس ات‬
‫حسابرسي موجود در بخش دولتي ادغام و سازمان حسابرسي تشكيل شد‪.‬‬
‫در سال‪ ۱۳۷۲ ،‬قانون «استفاده از خدمات تخصص ي و ح رفه‌اي حس ابداران ذي ص الح ب ه عن وان‬
‫حسابدار رسمي» به تصويب مجلس شوراي اسالمي رسيد‪ .‬به موجب اين ق انون‪ ،‬دولت مي‌توان د حس ب‬
‫مورد نياز از خدمات حس ابداران رس مي در م واردي چ ون حسابرس ي و بازرس ي ق انوني ش ركت‌هاي‬
‫سهامي عام‪ ،‬شركت‌هاي سهامي خاص‪ ،‬شركت‌هاي غيرسهامي و ش ركت‌هاي موض وع بن دهاي ال ف و‬
‫ب ماده (‪ )7‬اساسنامه قانوني سازمان حسابرسي و همچنين حسابرسي مالياتي اشخاص حقيقي و حق وقي‬
‫استفاده كند‪.‬‬
‫در سال ‪ ۱۳۷۴‬آيين نامه «تعيين صالحيت حس ابداران رس مي و چگ ونگي انتخ اب آن ان» موض وع‬
‫تبصره يك ق انون ف وق ال ذكر ب ه تص ويب هيات مح ترم وزيران رس يد و متع اقب آن هيات تش خيص‬
‫صالحيت حسابداران رسمي توسط وزير امور اقتصادي و دارايي تعيين و معرفي شد‪.‬‬
‫در اوايل سال ‪ ۱۳۷۵‬در اجراي آيين نامه تعيين ص الحيت حس ابداران رس مي‪ ،‬وزير مح ترم ام ور‬
‫اقتصادي و دارايي‪ ،‬هياتي ‪ ۱۰‬نفره متشكل از ‪ ۷‬نفر عضو هيات تشخيص صالحيت حسابداران رس مي‬
‫و ‪ ۳‬نفر حسابدار ديگ ر را ب ه عن وان نخس تين حس ابداران رس مي مع رفي كردن د ت ا ظ رف ش ش م اه‪،‬‬
‫اساسنامه جامعه مزبور را تهيه و براي تص ويب نه ايي ب ه هيات وزيران تق ديم كن د‪ .‬اين اساس نامه در‬
‫مهلت مقرر تهيه شده و در شهريورماه ‪ ۱۳۷۸‬به تصويب هيات محترم وزيران رسيده است‪.‬‬
‫همچنين در سال ‪ ۱۳۷۸‬آيين نامه چگونگي اس تفاده از خ دمات و گزارش‌ه اي حس ابداران رس مي و‬
‫موسسات حسابرسي موضوع تبصره (‪ )۴‬ماده واحده «ق انون اس تفاده از خ دمات تخصص ي و ح رفه‌اي‬
‫حسابداران ذي صالح به عنوان حسابدار رسمي» توسط وزارت امور اقتص ادي و دارايي و ب ا ش ركت‬

‫‪14‬‬
 ‫جمعي از كارشناسان و صاحب نظران تهيه شده و به تصويب هيات محترم وزيران رسيد‪.‬‬
‫با برگزاري اولين گردهمايي حسابداران رسمي ايران در پايان خردادم اه ‪ ،۱۳۸۰‬عمليات اج رايي‬
‫شناسايي متقاضيان عضويت در جامعه حس ابداران رس مي ايران ب ه پايان رس يد و اين اف راد در پايان‬
‫خردادماه ‪ ۱۳۸۰‬دعوت شدند‪.‬‬
‫نخستين مجمع عمومي جامعه حسابداران رسمي ايران در دوم ش هريورماه ‪ ۱۳۸۲‬ب ا ه دف انتخ اب‬
‫اعضاي شوراي عالي تشكيل شد‪ .‬در اين جلسه ‪ ۱۱‬نفر اعضاي اصلي شوراي ع الي و ‪ ۳‬نف ر اعض اي‬
‫علي البدل توسط راي مستقيم اعضاي جامعه انتخ اب ش دند و فع اليت جامع ه حس ابداران رس مي ايران‬
‫رسما ً آغاز شد‪ .‬در ادامه به تدريج اعضاي هيات مديره و كارگروه‌هاي تخصصي توس ط ش وراي ع الي‬
‫و اعضاي هيات عالي نظارت توسط وزير محترم امور اقتصادي و دارايي تع يين ش دند و ك ار خ ود را‬
‫آغاز كردند‪( .‬همان ماخذ)‬

‫‪ -2-3‬كيفيت در حرفه حسابرسي‪.‬‬

‫خ دمات حسابرس ي ش ايد ج زء خ دماتي باش د ك ه در آن كيفيت از ديد مش تري ب ه تنه ايي در خ ور‬
‫ارزيابي نيست‪ .‬به عبارتي در حرفه حسابرسي اگ ر چ ه مش تري اص لي حرف ه حسابرسي‪ ،‬واح د م ورد‬
‫رسيدگي بوده ليكن با توجه به طيف وسيع استفاده كنندگان از گزارش حسابرسي اعم از بانك‌ها‪ ،‬بورس‪،‬‬
‫بدهكاران‪ ،‬بستانكاران و‪ ...‬كه در نگاه كلي مشتري به نظر نمي رسند‪ ،‬كيفيت كار به ش دت م ورد توج ه‬
‫و عالقه قرار مي‌گ يرد‪ .‬از ويژگيه اي ديگ ر حرف ه حسابرس ي آن اس ت ك ه در م واردي من افع اس تفاده‬
‫كنندگان ممكن اس ت در تض اد ب ا يك ديگر ق رار گيرن د ك ه اين خ ود برحساس يت ك ار و توجه ات ويژه‬
‫حسابرسي مي‌افزايد‪ .‬رعايت منافع و تامين نظر استفاده كنندگان در اين حرفه ميسر نيست مگر با اعمال‬
‫يكي از موثر ترين و اساسي ترين استاندارد‌هاي حسابرسي يعني استقالل (استاندارد كنترل كيفيت) با ب ه‬
‫كارگيري چنين اصلي است كه ميتوان با بي طرفي كامل چنين خدماتي را انجام داد و قض اوت ح رفه‌اي‬
‫ارائه كرد‪.‬‬
‫يكي از وظايف واحد كنترل كيفيت‪ ،‬بيان اشكاالت و ايرادات‪ ،‬همراه با داليل و تحليل‌هاي الزم است‪.‬‬
‫نت ايج بررس ي‌هاي ك ه واح د كن ترل كيفيت ارائه مي‌كند‪ ،‬بايدحاوي داليل ت نزل كيفيت‪ ،‬هم راه ب ا‬
‫پيشنهادهاي اصالحي باشد‪ .‬نتايج حاصل از كن ترل كيفيت بي ش ك ب ر ارتق اء س طح كيفيت كاره ا ت اثير‬
‫گذار است و موجب بسياري از اصالحات مي‌تواند باشد‪ .‬هدف اصلي ايجاد يا ش روع ه ر فع اليتي‪ ،‬بق ا‬
‫وتوسعه است‪ .‬در بازار‌هاي رقابتي‪ ،‬بقا بدون ارتقا ءغير قابل تصور و ارتقا ن يز بط ور انك ار ناپ ذيري‬
‫متكي برنت ايج كن ترل كيفيت اس ت‪ .‬نت ايج كن ترل كيفيت نقط ه ض عف يا ق وت ه ر فع اليتي را نمايان‬
‫مي‌سازد ‪.‬بر طرف كردن نقاط ضعف و توس عه نق اط ق وت رم ز م وفقيت ه ر ف رد يا ه ر مجم وعه‌اي‬
‫مي‌باشد‪ .‬تحليل نتايج كيفي همواره كاستيها را نمايان مي‌سازد و بدنبال چنين تحليل‌هاي است كه م ديريت‬
‫يك بنگاه اقتصادي در صدد آموزش كاركنان وبهبود كيفيت خدات ارائه شده خود بر مي‌آيد‪.‬‬

‫‪-2-4‬كيفيت‪ :‬تصوير خرد‪ ،‬تصوير‪ .‬كالن‬

‫در تص وير خ رد دس تيابي ب ه كيفيت م ورد انتظ ار يا كيفيت مطل وب از انج ام ه ر فع اليتي نيازمن د‬
‫اصالح مستمر اجزاء و كل فرايند است‪ .‬كه قرار است كيفيت مورد انتظار را فراهم سازد‪ ،‬فراين دي ك ه‬

‫‪15‬‬
‫مهمترين اجزا تشكيل دهنده اش مديريت موثر‪ ،‬دانش و تجربه كافي‪ ،‬روش‌ها ودس تورالعمل‌هاي روشن‪،‬‬
‫ابزار ووسايل مناسب و مورد نياز‪ ،‬برنامه ريزي سنجيده و مانند اين‌ها ست كه همگان بر سر آن تواف ق‬
‫دارند و معترفند كه نقصان در هريك از اين اجزا مي‌تواند به كاهش كيفيت فعاليت مورد نظر بيانجامد‪.‬‬
‫ام ا در تص وير كالن‪ ،‬انج ام ه ر فع اليتي و نتيج ه و كيفيت آن ب ا ش رايط محيطي ك ه در آن انج ام‬
‫مي‌گيرد پيوند دارد‪ .‬اگر از اين جنبه به مو ض وع كيفيت نظ ر بيافكنيم ممكن اس ت عالمت‌ه اي هش دار‬
‫دهن ده ت ري را در م ورد ع واملي ك ه دس تيابي ب ه كيفيت م ورد انتظ ار را ممكن‪ ،‬دش وار ويا ن اممكن‬
‫مي‌س ازد‪ ،‬دريافت ك نيم‪ .‬از اين نظر مي‌ت وان گفت كيفيت مطل وب در ش رايط مطل وب دس ت يافتني‬
‫مي‌باشد‪ .‬و تحقق آن به عوامل پيدا و پنهان متعدد بستگي دارد‪ .‬براي مثال اگر نيرو ك ار ك ه ق رار اس ت‬
‫در توليد محصول ويا خدمات برخوردار از كيفيت مطلوب مورد نظر مشاركت كند‪ ،‬از حقوق ومزاياي‬
‫كافي كه بتواند با آن زندگي اش را بگذراند برخوردارنباشد ويا امنيت شغلي نداشته باشد‪ ،‬در محيط ك ار‬
‫مورد احترام قرار نگيرد‪ .‬نمي توان انتظار داشت كه حاصل ك ارش ب ا كيفيت مطل وب هم راه باش د‪ .‬از‬
‫اين نظر دستيابي به كيفيت مطل وب نيازمن د اص الح مس تمر ش رايط محيطي اس ت ك ه فعاليت‌ه ا در آن‬
‫انجام مي‌گيرد‪ .‬به اين منظور زنج يره عوام ل وابس ته وپيوس ته ب ه يك ديگر را كه مي‌توانن د در آف رينش‬
‫كيفيت مطلوب موثر واقع شود شناخت‪( .‬شالگوني‪)1367 ،‬‬

‫‪ -2-5‬کنترل کیفیت کار حسابرسی‬

‫سیاس تها و روش های کن ترل کیفیت بای د هم در س طح موسس ه حسابرس ی و هم در س طح ه ر ک ار‬
‫حسابرسی برقرار شوند ‪.‬‬

‫‪ -2-5-1‬کنترل کیفیت در سطح موسسه حسابرسی‬

‫موسسه حسابرسی باید سیاستها و روشهای کنترل کیفیت را برقرار کند که برای حصول اطمین ان از‬
‫انجام شدن کلیه حسابرسی‌ها طبق رهنمود‌های حسابرسی‪ ،‬طراحی شده است‪.‬‬
‫نوع وماهیت‪ ،‬زمان بندی اجرا وحدود سیاستها وروشهای کنترل کیفیت در هر موسسه حسابرسی ب ه‬
‫ع واملی چ ون ان دازه‪ ،‬ن وع و م اهیت ک ار ح رفه‌ای آن‪ ،‬پراکن دگی جغرافی ایی‪ ،‬س اختار س ازمانی و‬
‫مالحظات مربوط به رابطه منافع ومخ ارج‪ ،‬بس تگی دارد‪ .‬از این رو سیاس تها و روش های بک ار گرفت ه‬
‫شده در موسسات حسابرسی و همچنین میزان مس تند س ازی آنه ا ب ا یک دیگر متف اوت اس ت ‪.‬سیاس تهای‬
‫کنترل کیفیت الزم در موسسه حسابرسی با توجه به موارد زیر تعیین می شود ‪.‬‬
‫الف‪ -‬الزامات حرفه‌ای ‪ :‬کارکنان باید به اصول استقالل‪ ،‬درستکاری‪ ،‬بی ط رفی‪ ،‬رازداری و رفت ار‬
‫حرفه‌ای (مقرر در آئین رفتار حرفه ای) پایبند باشند و اصول مزبور را رعایت کنند‪.‬‬
‫ب‪ -‬مهارت وصالحیت حرفه‌ای‪ :‬کارکنان باید آموزش الزم را در باره اصول و ضوابط فنی (مق رر‬
‫در آئین رفتار حرفه‌ای) دیده و صالحیت حرفه‌ای الزم را دارا باشند تا بتوانن د در انج ام وظ ایف خ ود‪،‬‬
‫مراقبت‌های حرفه‌ای مقرر را اعمال کنند‪.‬‬
‫ج‪ -‬تقسیم کار‪ :‬کارهای حسابرس ی بای د ب ه کارکن انی مح ول ش ود ک ه آم وزش ف نی ک افی را دی ده و‬
‫مهارت الزم را در شرایط موجود‪ ،‬داشته باشند‪.‬‬
‫د‪ -‬نظارت‪ :‬هر مرحله از کار حسابرسی باید چنان ه دایت‪ ،‬سرپرس تی و بررس ی ش ود ک ه از انج ام‬
‫شدن کار طبق استاندارد‌های کیفی مناسب‪ ،‬اطمینانی معقول بدست آید ‪.‬‬

‫‪16‬‬
 ‫ه‪ -‬مشاوره‪ :‬در موارد لزوم باید با کاشناسان مر بوط‪ ،‬اعم از داخل و خارج موسسه‪ ،‬مشورت شود‪.‬‬
‫و‪ -‬پذیرش و حفظ صاحبکار‪ :‬صاحبکاران موجود باید به طور مستمر و صاحبکاران بالقوه باید پیش‬
‫از پذیرش‪ ،‬ارزیابی شوند ‪.‬‬
‫ز‪ -‬کنترل و بازبینی‪ :‬تدوام کفایت و اثر بخشی عملیاتی سیاستها وروشهای کنترل کیفیت باید هم واره‬
‫کنترل و بازبینی شود‪.‬‬

‫‪ -2-5-2‬کنترل کیفیت در سطح هر کار حسابرسی‬

‫حسابرس در هر کار حسابرسی باید با توجه به سیاست کنترل کیفیت موسسه خود‪ ،‬روشهای مناس ب‬
‫کنترل کیفیت را برقرار و اجرا کند‪ .‬حسابرس و آن گروه از همک اران وی ک ه مس ئولیت سرپرس تی را‬
‫برعهده دارند باید هنگام تصمیم گیری نسبت به میزان هدایت‪ ،‬سرپرس تی و بررس ي مناس ب ب رای ه ر‬
‫یک از همکاران اجرا کننده وظایف محول‪ ،‬صالحیت حرفه‌ای آنان را ارزی ابی کنن د‪ .‬نظ ارت ب ر ک ار‬
‫همکاران باید به گونه‌ای باشد که از انجام شدن کار با دقت و مراقبت‌ه ای ح رفه‌ای و توس ط اف رادی ب ا‬
‫صالحیت حرفه‌ای الزم در آن شرایط‪ ،‬اطمینانی معقول بدست آید‪.‬‬
‫الف‪ -‬هدایت‪ :‬همکارانی که کار به آنان محول می شود باید به گونه‌ای مناسب ه دایت ش وند‪ .‬منظ ور‬
‫از هدایت کار‪ ،‬آگاه کردن همکاران به مسئولیتشان‪ ،‬هدفها و نحوه انجام روشهایی ک ه بای د اج را کنن د و‬
‫طرح موضوعاتی چون نوع فعالیت واحد مورد رسیدگی و مشکالت احتمالی حسابداری و حسابرسی را‬
‫شامل می شود که می تواند بر نوع و ماهیت‪ ،‬زمان بن دی اج را و ح دود روش های حسابرس ی آن ان اث ر‬
‫گذارد ‪.‬‬
‫برنامه حسابرسی ابزار مهمی برای هدایت مناسب کار و بودجه‌های زمانی و طرح کلی حسابرس ی‬
‫نیز برای هدایت کار مفید است‪.‬‬
‫ب‪ -‬سرپرستی‪ :‬ارتباط تنگا تنگی با هدایت کار و بررسی آن دارد و ممکن است عناصری از هر دو‬
‫را در بر گیرد‪ .‬کارکنانی که مسئولیت سرپرستی را بعهده دارند وظ ایف زی ر را در جری ان حسابرس ی‬
‫انجام می دهند‬
‫‪ -‬نظارت بر پیشرفت کار حسابرسی به منظور ارزی ابی همک اران (دارای ص الحیت و مهارته ای‬
‫الزم برای انجام امور محول باشند) ‪ ،‬همکاران مسائل مربوط به ک ار را درک کنند‪ ،‬ک ار طب ق‬
‫طرح کلی و برنامه‌های حسابرسی انجام شود ‪.‬‬
‫‪ -‬کسب آگاهی از مسائل عمده حسابداری و حسابرس ی مط رح ش ده در جری ان حسابرس ی و برخ ورد‬
‫مناس ب ب ا آنه ا از طری ق تش خیص اهمیت آنه ا و حس ب م ورد‪ ،‬تع دیل ط رح کلی و برنامه‌ه ای‬
‫حسابرسی ‪.‬‬
‫‪ -‬حل وفصل اختالف نظر‌های حرفه‌ای همکاران و تعیین سطح مناسب مشاوره‌های الزم‪.‬‬
‫ج‪ -‬بررسی کار‪ :‬کار انجام شده توسط هر یک از همکاران حسابرس بای د ب ه منظ ور ارزی ابی کلی ه‬
‫موارد زیر توسط کارکنانی با صالحیت حرفه‌ای باالتر بررسی شود‬
‫‪ -‬انجام شدن کار طبق برنامه حسابرسی‪.‬‬
‫‪ -‬وجود مستندات کافی در باره کار انجام شده و نتایج حاصل ‪.‬‬
‫‪ -‬حل وفصل تمام موضوعات با اهمیت حسابرسی یا انعکاس آنها در نتیجه گیریهای حسابرسی‪.‬‬
‫‪ -‬دستیابی به کلیه هدف‌های روشهای حسابرسی ‪.‬‬

‫‪17‬‬
‫‪ -‬یکنواختی و همسویی نتیجه گیر یهای حسابرس با نتایج کار انج ام ش ده و پش تیبانی آنه ا از اظه ار‬
‫نظر حسابرس‪( .‬سازمان حسابرسي‪ ،‬نشريه‪)114‬‬

‫‪-2-6‬آشنایی با کمیته‪ .‬کنترل کیفیت سازمان حسابرسی‬

‫ک ار حسابرس ی ش رکت‌های ک ه توس ط س ازمان حسابرس ی م ورد حسابرس ی ق رار می گیردتوس ط‬
‫مدیران سازمان حسابرسی برنامه ریزی و انجام می شود‪ .‬ب ه ک ار گ یری معیاره ای متف اوت در ارائ ه‬
‫نظرات حرفه‌ای مدیران حسابرسی‪ ،‬سازمان را با نظرات مختلف و بعضا ً ناهماهنگ نس بت ب ه پیش نهاد‬
‫ارتقای سرپرستان ارشد و مدیران حسابرسی مواجه ساخته‪ ،‬به طوری ک ه طب ق س وابق موج ود‪ ،‬واح د‬
‫کنترل کیفیت از اواخر سال ‪ 1369‬تشکیل شد و اولین وظیفه آن بررسی پرونده‌های حسابرس ی م دیران‬
‫معرفی شده جهت ارتقا و اعالم نتایج آن به کمیته ترفیعات و مدیریت عامل سازمان بود‪.‬‬
‫سپس هیات عامل سازمان تشکیل کمیته‌ای را که بتواند ب ا معیار‌ه ای یکن واخت س نجش‌های الزم را‬
‫انجام دهد‪ ،‬ضروری تشخیص داد و به موجب بند ‪ 8‬صورت جلسه م ورخ ‪ 14/07/1370‬مق رر ش د ب ه‬
‫منظور کنترل کیفیت امور حرفه‌ای سازمان در جهت ارتقای س طح کیفی ام ور‪ ،‬واح د کن ترل کیفیت را‬
‫تشکیل دهد‪.‬لذا دستور العمل نحوه اجرای وظایف کمیته کنترل کیفیت در جلسه مورخ ‪ 10/09/1370‬ب ه‬
‫تصویب هیات عامل سازمان رسید‪ .‬به موجب این دستور العمل‪ ،‬وظ ایف کمیت ه ب ه ش رح زی ر تعری ف‬
‫شد‪:‬‬
‫الف) بررسی پیشنهاد مدیریت کنترل کیفیت در زمینه سیاست‌های کلی کنترل کیفیت کارها و تنظیم و‬
‫ارائه پیشنهاد نهایی به هیا ت عامل سازمان جهت تصویب ‪.‬‬
‫ب) بررسی برنامه ساالنه مدیریت کنترل کیفیت در زمینه ارزیابی کاره ا وارائ ه پیش نهاد نه ایی ب ه‬
‫هیات عامل سازمان جهت تصویب ‪.‬‬
‫ج) بررسی روش کار پیشنهادی مدیریت کنترل کیفیت و ارائه پیشنهاد نهایی به هیات عامل س ازمان‬
‫جهت تصویب‪.‬‬
‫د) بررسی و تصویب فرم‌ها‪ ،‬چک لیست‌ها و جداول پیشنهادی مدیریت کن ترل کیفیت جهت ارزی ابی‬
‫کارها‪.‬‬
‫ه) تعیین اولویت در خصوص موارد ارجاع شده به کمیته کنترل کیفیت‪.‬‬
‫و) بررسی نتایج حاصل از ارزیابی انجام شده توسط مدیریت کنترل کیفیت و ارائه نظر نهایی کمیت ه‬
‫به هیات عامل‪.‬‬
‫ز) انتخاب مدیران واجد شرایط همکاری با مدیریت کنترل کیفیت از می ان اف راد پیش نهادی م دیریت‬
‫مزبور‪،‬‬
‫ح) تعیین نحوه انجام سایر امور ارجاع شده از طرف هیات عامل‬
‫ط) هماهنگی و همکاری با سایر کمیته‌های حرفه‌ای‪.‬‬

‫‪ -2-6-1‬جایگاه و ساختار مدیریت کنترل کیفیت‬

‫مدیریت کنترل کیفیت به موجب نمودار تشکیالت س ازمان حسابرس ی مص وب ش هریور م اه ‪1367‬‬
‫مشابه مدیریت تدوین استاندارد‌ها‪ ،‬مدیریت بررسی‌های فنی و حرفه‌ای و م دیریت آم وزش و تحقیق ات‪،‬‬
‫زیر نظر هیات عامل سازمان قرار داشت و ساختار آن متش کل از یکنف ر م دیر ارش د و س ه نف ر م دیر‬

‫‪18‬‬
‫کنترل کیفیت بود لیکن در نم ودار تش کیالت جدی د ک ه در آب ان م اه ‪ 1383‬ب ه تص ویب رس ید م دیریت‬
‫کنترل کیفیت به همراه مدیریت‌های پیش گفته زیر نظر معاونت ف نی س ازمان ق رار گ رفت وب ه م وجب‬
‫طرح طبقه بندی مشاغل سازمان وظایف مدیریت کنترل کیفیت به شرح زیر تعیین شد ‪:‬‬
‫الف) پیشنهاد سیاست‌های کلی کنترل کیفیت به مراجع ذی صالح جهت تصویب ‪.‬‬
‫ب) انجام کنترل‌های الزم جهت ارزیابی کیفیت امور حسابرسی ‪ ،‬بازرسی‪ ،‬خدمات مالی و سیستم در‬
‫واحد‌های سازمان ‪.‬‬
‫ج) ارائه گزارش‌های الزم در مورد نتایج ارزی ابی کن ترل کیفیت ب ه هم راه پیش نهاد‌های الزم جهت‬
‫اصالح امور به مراجع ذی صالح سازمان ‪.‬‬
‫د) انجام سایر امور ارجاع شده از طرف مراجع ذی صالح سازمان‪.‬‬
‫کمیته کنترل کیفیت به منظور رسیدن به اهداف خود جهت تعیین سطح کیفی پرونده‌های حسابرسی و‬
‫به منظور استفاده از ابزاری جهت سنجش هماهنگ و یکنواخت‪ ،‬چک لیس تی را تهی ه و در س ال‪1371‬‬
‫به تصویب هیت عامل رساند چک لیست مزبور به رغم تغی یرات مح دودی ک ه در س ال‌های بع د در آن‬
‫انجام شد هم چنان در حال حاضر نیز ابزار اصلی تعیین امتیاز و طبقه بندی پرون ده‌های م ورد بررس ی‬
‫کنترل کیفیت می باشد‪( .‬شليله‪)1384 ،‬‬
‫ض وابط رفت ار ح رفه‌ای انجمن‌ه ای ح رفه‌ای حس ابداران رس می‪ ،‬اعض ای خ ود را از جمل ه مل زم‬
‫می‌سازد در موسسه‌هایی کار کنند که برای اطمینان از شایس تگی خ دمات ارائ ه ش ده و کف ایت نظ ارت‬
‫انجام شده‪ ،‬از سیستم کنترل کیفیت برخوردارند‪ .‬از آنجا که خدمات حسابداران رسمی ب ا من افع عم ومی‬
‫س روکار دارد و واق ع بی نی و درس تکاری حس ابداران رس می مبن ای اعتم اد عم ومی ق رار می‌گ یرد ‪،‬‬
‫موسسه‌های حسابرسی باید برای خدماتی که در زمینه حسابرسی عرض ه می‌کنن د سیس تم کن ترل کیفیت‬
‫داشته باشند‪.‬‬

‫‪ -2-6-2‬سیستم کنترل کیفیت‌‬

‫هر موسسه حسابرسی مسئولیت دارد اطمینان پیدا کند که کارکن انش اس تانداردهای ح رفه‌ای مرب وط‬
‫به کارهای حسابرسی را رعایت می‌کنند‪ .‬سیستم کنترل کیفیت در مفهوم وسیع آن‪ ،‬فرایندی اس ت ک ه ب ه‬
‫موسسه حسابرسی اطمینانی معقول می‌دهد که کارکنانش استانداردهای حرفه‌ای مربوط و اس تانداردهای‬
‫کیفی موسسه را رعایت می‌کنند‪ .‬سیاستها و روشهای طراحی شده برای استقرار سیستم در یک بخش از‬
‫فعالیت موسسه ممکن است با سیاستها و روش های ط راحی ش ده ب رای بخش دیگ ر یکس ان‪ ،‬متف اوت ی ا‬
‫وابسته به یکدیگر باشند‪ ،‬اما هدف سیستم برای تمام بخشهای فعالیت موسسه یکسان است‪ .‬سیستم کن ترل‬
‫کیفیت موسسه حسابرسی‪ ،‬ساختار سازمانی موسسه و سیاستهای اقتباس شده و روش های ف راهم ش ده را‬
‫دربرمی‌گیرد که به موسسه حسابرسی اطمینانی معقول دهد که استانداردهای حرفه‌ای رعایت شده است‪.‬‬
‫ماهیت‪ ،‬حدود و رسمیت سیاستها و روشهای موسسه حسابرسی باید با توجه به اندازه و تع داد دفتره ای‬
‫موسسه‪ ،‬میزان اختیارات داده شده به کارکن ان و دفتره ای موسسه‪ ،‬دانش و تجرب ه کارکن ان‪ ،‬م اهیت و‬
‫پیچیدگی کارهای موسسه‪ ،‬و مال‌حظات مربوط به فزونی من افع برمخ ارج‪ ،‬ب ه نس بت ج امع و ب ه ط ور‬
‫مناسب طراحی شده باشد‪.‬‬
‫هر سیستم کنترل کیفیت دارای محدودیتهای ذاتی است که اثربخشی آن را کاهش می‌دهد‪.‬‬
‫تفاوت در عملکرد و درک هر فرد از‪:‬‬

‫‪19‬‬
 ‫الف‪ -‬الزامات حرفه‌ای‪،‬‬
‫ب‌‪ -‬سیاستها و روشهای کنترل کیفیت موسسه‪،‬‬
‫ت‌‪ -‬میزان رعایت سیاستها و روشهای تجویز شده موسسه‪ ،‬و در نتیجه براثربخشی سیستم‬
‫ث‌‪ -‬سیستم کن ترل کیفیت بای د اطمین انی معق ول ب ه موسس ه بده د ک ه کاره ای انج ام ش ده دفتره ا و‬
‫موسسه‌های وابسته مطابق استانداردهای حرفه‌ای بوده است‪( .‬فصلنامه حسابرس‪)1384 ،‬‬

‫‪ -2-7‬حسابداری‬
‫حسابداری عبارت است از فرایند شناسایی و گزارش گری اطالع ات اقتص ادی جهت تص میم گ یری‬
‫آگاهانه به وسیله استفاده کنندگان اطالعات‪1.‬این تعریف کلی در بیانی ه اساس ی تئ وری حس ابداری ارائ ه‬
‫شده و به تفضیل در آن بیانیه مورد بحث قرار گرفته اس ت‪ ،‬یکی از ویژگی‌ه ای خ اص این تعری ف ک ه‬
‫تلویحا ً ب ه آن اش اره ش ده اس ت مفه وم اص طالح حس ابداری اس ت ک ه ب ر مبن ای آن از ديدگاه گس ترده‬
‫"اطالعات حسابداری" را می توان "اطالعات اقتصادی" تلقی کرد‪( .‬نيكخواه آزاد‪)1377 ،‬‬

‫‪ -2-8‬حسابرسی‬
‫حسابرسی فرایندی است منظم و با قاعده (سیستماتیک) جهت جم ع آوری و ارزی ابی بیطرفان ه ش واهد‬
‫‪2‬‬

‫در ب اره ادعا‌ه ای مرب وط ب ه فعالیت‌ه ا و وق ایع اقتص ادی‪ ،‬ب ه منظ ور تع یین درج ه انطب اق این ادعا‌ه ا‬
‫(اظهارات) با معیار‌های از پیش تعیین شده و گزارش نتایج ب ه اف راد ذینف ع‪ ،‬قض اوت وارزی ابی حاص ل در‬
‫پایان آزمون حسابرسی با استفاده از گزارش حسابرسی ب ا ص راحت اب راز می ش ود‪ .‬این مرحل ه از فراین د‬
‫حسابرسی اساسا مرحل ه گزارش گری اس ت‪ .‬بن ابراین می ت وان ادع ا ک رد فرآین د حسابرس ی از دو مرحل ه‬
‫تشکیل می شود‪ .‬مرحله رسیدگی و آزمون که مربوط به جمع آوری و ارزیابی شواهد است و مبن ای اظه ار‬
‫نظر را فراهم می کند و دیگری مرحله گزارشگری‪ ،‬که طی آن نظر و ارزیابی بدست آم ده ب ه اف راد ذینف ع‬
‫گزارش می شود ‪( .‬نيكخواه آزاد‪)1377 ،‬‬

‫‪ -2-9‬گزارشگری مالی‬
‫گزارشگری مالی عبارت است از گ زارش اطالع ات حس ابداری ی ک س ازمان ب ه اس تفاده‌کنندگان آن‬
‫اطالعات‪.‬‬
‫بطور کلی اصطالح گزارشگری مالی به معنی گزارش صورت‌های مالی و سایر اطالعات انتشار یافت ه‬
‫توسط یک واحد تجاری به اشخاص ثالث‪ ،‬مانند سهامداران‪ ،‬بستانکاران‪ ،‬مشتریان‪ ،‬سازمان‌ها و عموم مردم‬
‫است‪.‬‬
‫گزارشگری مالی بخشی از تعریف حسابداری است که قبال به آن اشاره شده است‪ ،‬ب ا این مقدم ه ج ا‬
‫دارد وجه تمایز تهیه و گزارشگری اطالعات حسابداری برای اس تفاده کنن دگان مختل ف ی ادآوری ش ود‪.‬‬
‫گزارشگری مالی زیر مجموعه اطالع رسانی حسابداری است‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫‪-committee to prepare a statement of basic accounting theory ,op.cit.p.4.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪-systematic.‬‬

‫‪20‬‬
 ‫‪ -2-10‬ارتباط حسابرس با گزارشهای مالی‬
‫ارتباط حسابرس با صورتهای مالی هنگامی پدید می آید که گزارش حسابرس‪ ،‬همراه گ زارش م الی‬
‫مربوط ارائه می شود ی ا حس ابرس اج ازه می ده د ک ه از ن ام وی بعن وان ی ک متخص ص ح رفه‌ای در‬
‫ارتباط با یک گزارش مالی استفاده شود‪ .‬چنانچه حس ابرس ب ه ت رتیب مزب ور ب ا گ زارش م الی ارتب اط‬
‫نیافت ه باش د‪ ،‬اش خاص ث الث نمی‌توانن د هیچ مس ئولیتی را برعه ده حس ابرس ف رض کنن د ‪( .‬س ازمان‬
‫حسابرسي‪ ،‬نشريه‪)114‬‬

‫‪ -2-11‬رابطه حسابداری و حسابرسی‬

‫بر مبنای تعریف‌های ارائه شده‪ ،‬رابطه نزدیک بین حسابداری و حسابرسی کامال آشکار است‪ .‬توجه‬
‫حسابرسی به طور کلی به سوی فرایند حسابداری و سیس تمهای پ ردازش اطالع اتی آن است‪ ،‬در ح الی‬
‫ک ه حس ابداری ش امل سیس تم و فراین د‌هایی اس ت ک ه تهی ه اطالع ات و گزارش گری آن می پ ردازد‪.‬‬
‫اطالعات فراهم شده در فرایند حس ابداری‪ ،‬موض وع حسابرس ی اس ت‪ .‬و اغلب ش واهدی ک ه در فراین د‬
‫حسابرسی مورد استفاده قرار می گ یرد ب ه وس یله سیس تم حس ابداری تهی ه می ش ود‪ .‬در بیش تر مواق ع‪،‬‬
‫حسابرسی و یا برخی از تکنیک‌های آن چنان با فرایند حسابداری آمیخته که گ ویی از اج زایی ال ینف ک‬
‫سیستم حسابداری است بنابراین‪ ،‬از بسیاری جهات‪ ،‬حسابداری و حسابرسی تفکیک نا پذیر ند‪ .‬به عالوه‬
‫حسابرس می بایست متخصص حس ابداری باشد‪ ،‬ح ال آنک ه حس ابدار نی از ب ه تخص ص در حسابرس ی‬
‫ندارد‪.‬‬
‫با وجود ارتبا ط نزدیک حسابداری و حسابرسی‪ ،‬تفاوت‌ه ای مهمی بین این دو وج ود دارد‪ .‬ه دفهای‬
‫دو فرایند حس ابداری و حسابرس ی و روش‌ه ای م ورد اس تفاده آنه ا منش ا تفاوت‌ه ای بنی ادی بین آن دو‬
‫شناخته می شود‪ .‬هدف‌های تهیه وارائه اطالعات حسابداری به شرح زیر است ‪:‬‬
‫الف‪ -‬تصمیم گیری برای استفاده از منابع محدود‪ ،‬از جمله شناسایی حوزه‌های حساس تص میم گ یری‬
‫و تعیین هدفهای کوتاه مدت و بلند مدت‪.‬‬
‫ب‪ -‬هدایت و کنترل موثر منابع مالی و انسانی سازمان‪.‬‬
‫ج‪ -‬نگهداری از منابع سازمانی و گزارشگری آن‪.‬‬
‫د‪ -‬تسهیل ایفای مسئو لیت‌های اجتماعی و کنترل‌های مربوط به آن‪.‬‬
‫حس ابداری ب ا اس تفاده از تکنیک‌ه ای و روش‌ه ایی مرب وط‪ ،‬اطالع ات اقتص ادی را ان دازه گ یری‪،‬‬
‫توصیف‪ ،‬تفسیر و به استفاده کنندگان اطالعات گزارش می کند‪ .‬نتایج ناشی از بکار گیری این روش‌ه ا‬
‫منجر به برداشتی ذهنی از فعالیت‌های تحصیل و مصرف منابع اقتصادی توسط سازمان می شود‪ .‬نتایج‬
‫این فرایند توص یفی و تفس یری در ق الب گزارش هایی حس ابداری ارائ ه می ش ود‪ .‬بن ابراین‪ ،‬حس ابداری‬
‫اساسا فرایندی مولد برای تهیه اطالعات اقتصادی مفید و کمی است‪.‬‬
‫هدف حسابرسی مشخص کردن میزان انطباق بین موضوع م ورد رس یدگی و معیار‌ه ایی از پیش تع یین‬
‫شده است‪ .‬حسابرسی با استفاده از تکنیکها و روشهایی که تا اندازه‌ای هم به روش های علمی تحقی ق ش باهت‬
‫دارد به جمع‌آوری و ارزیابی شواهد مورد نیاز به منظ ور تع یین م یزان انطب اق اطالع ات حس ابداری و ی ا‬
‫سیستمهای اطالعاتی تولید کننده اطالع ات ب ا معیار‌ه ایی از پیش تع یین ش ده می پ ردازد‪ .‬نت ایج این فرایند‪،‬‬
‫آزمونی و ارزیابی‪ ،‬اغلب در قالب شهادت (گواهی) به استفاده کنندگان اطالعات ارائ ه می ش ود ت ا آن ان را‬
‫در تعیین درجه اعتماد پذیری اطالعات حسابداری دریافت شده یاری دهد‪ .‬بن ابراین‪ ،‬حسابرس ی اساس ا ی ک‬

‫‪21‬‬
‫فرایند بررسی است که توان تولید اطالعات قضاوتی مفید دارد‪ .‬حسابرسی عموما منجر ب ه تولی د اطالع ات‬
‫جدید اقتصادی نمی شود‪ ،‬بلکه می‌توان د ارزش اطالع ات اقتص ادی تهی ه ش ده ب ه وس یله فراین د حس ابداری‬
‫(اطالعات حسابداری) را افزایش دهد‪.‬‬

‫‪ -2-12‬نقش حسابرسی‬
‫تعریف ارائه شده از حسابرسی‪ ،‬به روشنی فرایند حسابرسی را با گزارشگری اطالعات حس ابداری‬
‫مرتبط می سازد‪ .‬همچنین بطور ضمنی حاکی از فزونی ارزش اطالعات حسابداری است که از طری ق‬
‫حسابرسی کسب و باعث انتفاع استفاده کنندگان ذینفع می شود‪.‬‬

‫‪ -2-13‬موارد در برگیرنده‪ .‬تعریف نقش حسابرسی‬

‫الف‪ -‬شناسایی ماهیت ارزش افزوده‪ 1‬اطالعات حسابداری که از حسابرسی آن اطالعات ناش ی می‬
‫ب‪ -‬مرتبط کردن ارزش افزوده به نیازهای اطالعاتی استفاده کنندگان اطالعات حسابداری‪.‬‬
‫ج‪ -‬نشان دادن اینکه چگونه حسابرس ی ق ابلیت تولی د ارزش اف زوده اطالع ات حس ابداری را دارد و‬
‫نیازها یی اطالعاتی استفاده کنندگان را تامین می کند‪.‬‬
‫از آنجا که تشخیص ماهیت ارزش افزوده اطالعات که از طریق حسابداری تولید می شود به توانایی‬
‫حسابرسی در تامین نیاز‌های اطالعاتی استفاده کنندگان اطالعات بس تگی دارد‪ ،‬ل ذا در وهل ه اول‬
‫باید نیاز‌هایی اطالعاتی استفاده کنندگان شناسایی شود‪.‬‬

‫‪ -2-14‬نیاز‌های اطالعاتی استفاده کنندگان گزارشهای حسابداری‬

‫به محض دریافت اطالعات‪ ،‬استفاده کنندگان می بایست در دو مورد قضاوت کنند ‪:‬‬

‫‪ -2-14-1‬تفسیر محتوای اطالعات دریافت شده جهت کسب اطالع از ارتباط آن با نیاز‌های اطالعاتی‬
‫خود‪.‬‬

‫‪ -2-14-2‬ارزیابی کیفیت اطالعات دریافت شده‪.‬‬

‫فعالیت حسابرسی در گسترده ترین ابعاد‪ ،‬به اس تفاده‌کنندگان اطالع ات در م ورد دومین قض اوت او‪،‬‬
‫که ارزیابی کیفیت اطالعات گزارش شده است کم ک می‌کن د‪ .‬این فع الیت تحت عن وان گ واهی ش ناخته‬
‫‪2‬‬
‫می‌شود‪.‬‬
‫در بسیاری از فرایند‌های گزارشگری‪ ،‬اس تفاده کنن دگان اطالع ات ب دلیل آش نایی ب ا موض وع‪ ،‬تهی ه‬
‫کننده و روش‌های تهیه و انتقال اطالعات‪ ،‬خود به ارزی ابی کیفیت اطالع ات می پ ردازد و کیفیت آن را‬
‫تائید می کند‪.‬‬

‫‪ -2-15‬عوامل توجیه کننده تقاضا برای حسابرسی‬

‫‪1‬‬
‫‪Enhanced Value.‬‬
‫‪- Herman w. bevis ,”The cap’s attest function in modern society , the journal of accountancy,‬‬
‫‪2‬‬

‫‪vol. 113 (February, 1962) , pp, 28, 35.‬‬

‫‪22‬‬
‫وجود برخی شرایط در محیط فرایند گزارشگری‪ ،‬امکان ارزیابی مستقیم کیفیت اطالعات ب ه وس یله‬
‫استفاده کننده را بسیار مشکل می س ازد‪ .‬وج ود این ش رایط‪ ،‬ارزی ابی کیفیت اطالع ات را ام ری بس یار‬
‫ضرروری می سازد‪ .‬این شرایط که وجود آن توجیه کننده نی از ب رای حسابرس ی ب ه وس یله حسابرس ان‬
‫مستقل و ارائه گواهی (شهادت) خواهد بود به شرح زیر است ‪:‬‬
‫‪1‬‬
‫الف‪ -‬تضاد منافع‬
‫‪2‬‬
‫ب‪ -‬پیامد‌های اقتصادی با اهمیت‬
‫‪3‬‬
‫ج‪ -‬پیچیدگی‬
‫‪4‬‬
‫د‪ -‬عدم دسترسی مستقیم‬

‫‪ -2-15-1‬تضاد منافع‬
‫وقتی استفاده کننده اطالعات تصور می کند بین او و تهیه کننده اطالعات تضاد منافع بالفعل یا ب القوه‬
‫وجود دارد‪ ،‬احتمال مغرضانه بودن (عمدی و یا سهوی) اطالعات دریافت شده برایش مطرح می ش ود‪.‬‬
‫از این رو کیفیت اطالعات دریافت شده مظنون تلقی می شود و انجام حسابرسی توسط شخص ی مس تقل‬
‫و عاری از تصور تضاد منافع را الزم می شمارد‪.‬‬

‫‪ -2-15-2‬پیامد‌های اقتصادی با اهمیت‬

‫منظور از فرایند گزارشگری هدفمند‪ ،‬مساعدت به استفاده کنندگان اطالع ات در ام ر تص میم گ یری‬
‫اقتصادی است‪ .‬سو دار بودن‪ ،‬گمراه کنندگی‪ ،‬نامربوط بودن و یا ناقص بودن اطالعات می تواند منج ر‬
‫به تصمیم غل ط ش ود و ب ه تص میم گیرن ده زی ان وارد کن د‪ .‬در ش رایطی ک ه این تص میم پیام د‌های مهم‬
‫اقتصادی داشته باشد‪ ،‬تصمیم گیرنده اهمیت بیش تری ب رای کس ب اطمین ان از کیفیت اطالع ات دری افت‬
‫شده قائل می‌شود‪ .‬کسب اطمینان از کیفیت اطالعات دریافت شده از طریق حسابرسی میسر است‪.‬‬

‫‪ -2-15-3‬پیچیدگی‬
‫هر چه موضوعات اقتص ادی و فراین د تب دیل آنه ا ب ه اطالع ات پیچی ده ت ر می ش ود‪ ،‬اس تفاده کنن ده‬
‫اطالع ات ب ا مش کالت بیش تری در رابط ه ب ا تش خیص کیفیت اطالع ات روب رو می گ ردد‪ .‬هم چ نین‬
‫پیچیدگی موضوع ویا سیستم پردازش اطالعاتی‪ ،‬امکان ب روز اش تباهات را ب ه وج ود می آورد‪ .‬در این‬
‫مورد حسابرسی می تواند وسیله‌ای برای حصول اطمینان از کیفیت اطالع ات گ زارش ش ده ب ه اس تفاده‬
‫کنندگان آن اطالعات باشد‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫‪- Conflict of Interest.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪- Con Sequence.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪- Complexity.‬‬
‫‪4‬‬
‫‪- Remoteness.‬‬

‫‪23‬‬
 ‫‪ -2-15-4‬عدم دسترسی مستقیم‬
‫حتی اگر استفاده کننده اطالعات حسابداری خود قادر به ارزیابی اطالعات دری افت ش ده و تش خیص‬
‫کیفیت آن باشند و در ضمن به این کار تمایل هم داشته باشند‪ ،‬امکان انجام این امر به دالیل متفاوتی غیر‬
‫ممکن است‪ .‬این دالیل متفاوت تحت عنوان عدم دسترسی مستقیم شناخته می شود‪.‬‬

‫‪ -2-16‬سابقه انجام تحقیقات‬

‫در خص وص کیفیت گ زارش حسابرس ی ت ا کن ون تحقیق اتی بش رح زی ر در بخش داخلی و خ ارجی‬
‫صورت گرفته است ‪.‬‬

‫‪ -2-16-1‬تحقیقات داخلی‬
‫این تحقی ق ب رای نخس تین ب ار در ای ران انج ام ش ده اس ت‪ ،‬اگرچ ه در زمین ه حسابرس ی و کیفیت‪،‬‬
‫پژوهشهای بشرح زیر انجام شده است‪.‬‬
‫پروین آقایی (‪ )1381‬در پژوهش با عن وان" عوام ل م وثر ب ر کیفیت حسابرس ی مس تقل‪ :‬از دی دگاه‬
‫حسابرسان مستقل و استفاده کنندگان خدمات حسابرسی " عوام ل م وثر ب ر کیفیت حسابرس ی از دی دگاه‬
‫حسابرسان مستقل و استفاده کنندگان را اولویت بندی كرد ‪.‬‬
‫محمود لنگری (‪ )1379‬در پژوهشي تحت عن وان" بررس ی و ان دازه گ یری م یزان رع ایت عوام ل‬
‫کن ترل کیفیت در حسابرس ی‌های مس تقل در ای ران و شناس ایی موان ع و مش کالت موج ود"‪ .‬کلی ه‬
‫فرضیه‌های تحقیق را مورد تائید ق رار داد و ب ا توج ه ب ه محی ط حسابرس ی ای ران ده عام ل ب ه عن وان‬
‫عوامل کنترل کیفیت شناسایی کرد‪( .‬عوامل سرپرستی‪ ،‬آموزش حرفه ای‪ ،‬تقسیم ک ار‪ ،‬ص الحیت حرف ه‬
‫ای‪ ،‬نظارت‪ ،‬استقالل‪ ،‬ارزیابی کارکنان‪ ،‬بی طرفی‪ ،‬شرح وظایف وترفیعات)‬
‫حسین مدنی (‪ )1370‬در پژوهشی تحت عنوان" بررس ی و کن ترل کیفیت در حسابرس ی در ای ران"‪.‬‬
‫‪ 44‬مورد عدم رعایت استاندارد‌ها توسط موسسات بر اس اس ح دس محق ق تع یین و ب رای بررس ی آنه ا‬
‫مالک‌هایی مبنی بر داشتن کیفیت مطلوب تعیین ک رد‪ ،‬ودر م ورد عل ل کیفیت پ ایین ن یز نظ ر س نجی و‬
‫نتایجی بدست آورد‪.‬‬
‫محمد موسوی شیری (‪ )1378‬در پژوهشي تحت عن وان" بررس ی ت اثیر گزارش های حسابرس ی ب ر‬
‫کیفیت مالی در ایران" به اين نتيجه دست يافت ک ه اعتب ار دهن دگان‪ ،‬س هامداران و س رمایه گ ذاران در‬
‫تصمیمات مالی بر گزارشهای حسابرس ی اتک ا می کنن د و این گزارش ات ب ر کیفیت ص ورت‌های م الی‬
‫تاثير دارد‪.‬‬
‫غالمحسین مهدوی و نریمان کارجوی رافع (‪ )1384‬در پژوهشي تحت عنوان" بررسی تاثیر استاندارد‌ها‬
‫ی حسابداری بر کیفیت اظهار نظر حسابرسان مس تقل"‪.‬ب ه اين نتيج ه دس ت يافت ك ه اس تاندارد‌های ملی‬
‫حسابداری که سازمان حسابرسی آن را تدوین کرده باعث اف زایش کیفیت اظه ار نظ ر حسابرس ان مس تقل‬
‫شده است‪.‬‬

‫‪ -2-16-2‬تحقیقات خارجی‬

‫‪24‬‬
‫كيفيت حسابرسي در اغلب پژوهش‌هاي تجربي انج ام ش ده پ يرامون كيفيت حسابرس ي ب ه ن وعي در‬
‫رابطه باريسك تعريف شده است‪ .‬ريسك حسابرسي آن ريس كي اس ت ك ه حس ابرس در ب اره ص ورتهاي‬
‫مالي حاوي تحريف‌ه اي ب ا اهميت‪ ،‬نظ ر ن ا معت بر ارائ ه كن د‪ .‬ب راي مث ال‪ ،‬دي آنجلو (‪1 )1981‬كيفيت‬
‫حسابرسي را بعنوان احتمال ارزيابي بازار از‪:‬‬
‫الف‪ -‬تحريف‌هاي با اهميت موجود در صورت‌هاي مالي كه توسط حسابرس كشف شده است‪.‬‬
‫ب‪ -‬گزارش تحريف‌هاي مذكور‪ ،‬تعريف نم وده اس ت‪ .‬اك ثر تع اريف ديگ ر از كيفيت حسابرس ي ب ه‬
‫رغم تفاوت‌ها‪ ،‬برخي از ويژگي‌هاي تعريف دي آنجل و را بازت اب مي‌دهن د‪( .‬حس اس يگان ه و قنبريان‪،‬‬
‫‪)1385‬‬
‫تعريف دي آنجلو ويژگي‌هاي انتقادي از درك تاثير حسابرسي بر صورت‌هاي مالي رانش ان مي‌ده د‪.‬‬
‫بيانيه مفاهيم بنيادي حسابرسي‪ ،‬به توانايي حس ابرس ب راي كن ترل كيفيت اطالع ات توليدي ب ا اطمين ان‬
‫بخشي از مطابقت آنها با اصول پذيرفته شده حس ابداري مي‌پ ردازد‪ .‬مط ابق قس مت ال ف از تعريف دي‬
‫آنجلو اين امر به شايستگي و صالحيت حسابرس يا توانايي كشف تحريف با اهميت مرب وط مي‌ش ود‪ .‬از‬
‫آنجاك ه تض اد من افع بين اس تفاده كنن دگان و تهيه كنن دگان اطالع ات منج ر ب ه اف زايش تقاض ا ب راي‬
‫حسابرسي ميشود بنابراين استقالل بايد ويژگي بنيادي حسابرس ي باش د‪ .‬درج ه شايس تگي (ص الحيت) و‬
‫استقالل حسابرس به اجزاي كيفيت حسابرسي (كه تحت عنوان مراقبت حرفه‌اي حسابرسي ب ه آن اش اره‬
‫شده) وابسته است‪.‬‬
‫همان طور كه واالس بحث مي‌كند م راقبت ح رفه‌اي حس ابرس كيفيت اطالع ات را بهب ود مناس ب‪،‬‬
‫‪2‬‬

‫كاهش آلودگي و كاهش سو گ يري اطالع ات تحت ت اثير ق رار مي‌ده د‪ .‬اين موض وع نش ان مي‌ده د ك ه‬
‫توانايي حسابرس براي ارائه اطالعاتي در باره‌ي تفاوت بين شرايط اقتصادي گزارش ش ده‌ي ص احبكار‬
‫و شرايط اقتصادي غير قابل مشاهده و درست صاحبكار كمينه مي‌باشد‪ .‬مهم تر از هم ه اين ك ه م راقبت‬
‫حرفه‌اي حسابرس بايد ب ا گ زارش م الي ش رايط اقتص ادي درس ت ص احبكار و كيفيت برت ر اطالع ات‬
‫ارتباط نزديك تري داشته باشد‪ .‬توانايي اثربخشي نظارت حسابرس ي تحت ت اثير شايس تگي و بي ط رفي‬
‫حسابرس (در واقع استقالل حسابرس) قرار دارد‪.‬‬
‫در چندين مقاله‌ي تحليلي فرضيه‌هاي رقابتي در باب اين كه چگونه حسن شهرت حسابرس به عن وان‬
‫يك راهنما عمل مي‌كند‪ ،‬ايجاد گرديده است‪ .‬براي مثال‪ ،‬به نظر تيت من‪3‬و ترومن‪ )1986( 4‬حسابرس با‬
‫كيفيت تر صحت اطالعات ارائه شده را بهبود مي‌بخشد و به سرمايه گذاران اجازه مي‌دهد برآورد دقيق‬
‫تري از ارزش شركت بدست آورند‪.‬‬
‫داتار‪ 5‬و همكارانش (‪ )1991‬نظريه رقابتي را ارائ ه نمودن د ك ه طب ق آن س رمايه گ ذاران عم ده ب ه‬
‫ش يوه‌اي معت بر در راس تاي جلوگ يري از كم قيمت گ ذاري س هم ش ان در ص دد هس تند ت ا اطالع ات‬
‫خصوصي را از دو طريق (كيفيت حسابرسي و حفظ درصد مالكيت) افشا نمايند‪ .‬مدل داتار وهمكارانش‬
‫بر اين فرض قرار دارد كه سرمايه گذاران عمده ت رجيح مي‌دهن د ريس ك خ اص ش ركت را ب ه س رمايه‬
‫گذاران متعدد انتقال دهند‪ .‬آنان مدل تحليلي ارائه نمودند كه اثبات مي‌كند سرمايه گ ذاران عم ده ب ا ايج اد‬
‫حسابرسي با كيفيت تر درصد مالكيت خود را كاهش مي‌دهن د‪ ،‬زيرا اف زايش كيفيت حسابرس ي توان ايي‬
‫‪1‬‬
‫‪- De Angelo‬‬
‫‪2‬‬
‫‪-Wallace.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪-Titman.‬‬
‫‪4‬‬
‫‪-Trueman.‬‬
‫‪5‬‬
‫‪-Datar.‬‬

‫‪25‬‬
‫سرمايه گ ذاران ب راي ب رآورد ارزش ش ركت را اف زايش مي‌ده د‪ .‬س رمايه گ ذاران عم ده بايد اف زايش‬
‫هزينه‌هايي را كه در اثر حسابرسي با كيفيت تر ايجاد مي‌گردد با افزايش هزينه‌هاي حفظ مالكيت ك ه در‬
‫نتيجه افزايش ريسكهاي خاص شركت ايجاد مي‌گ ردد موازن ه نماين د‪ .‬اين ام ر م ا را ب ه س مت اين پيش‬
‫بيني رهنمون مي‌سازد كه بر خالف نظر تيت من و ترومن (‪ )1986‬ريسك بيش تر ش ركت‪ ،‬حسابرس ي‬
‫باكيفيت تري را مطالبه مي‌نمايد‪( .‬همان ماخذ)‬
‫اگر چه من ون‪ 1‬و ويليامز‪ )1991( 2‬دريافتن د ك ه تغيير موسس ه حسابرس ي قب ل از اولين عرض ه‌ي‬
‫عمومي سهام معموالً در جهت انتخاب موسس ه حسابرس ي ب زرگ ت ر مي‌باشد‪ ،‬ام ا عموم ا پژوهش هاي‬
‫انجام شده در امريكا از مدل داتار و همكارانش حمايت نمي كند ‪ 3.‬براي مثال بيتي‪ )1986( 4‬ب ا اس تفاده‬
‫از نم ونه‌اي از اولين عرض ه‌هاي عم ومي س هام در س الهاي ‪ 1975‬ت ا ‪ ،1984‬دريافت ك ه موسس ات‬
‫حسابرسي داراي نام‌هاي تجاري بهتر‪ ،‬صاحبكاران كم ريسك تر را انتخاب و حسابرسي نم وده ان د‪ .‬اين‬
‫يكي از معدود پژوهش‌ه اي اس ت ك ه از م دل دات ار و همك ارانش حم ايت مي‌كن د‪ .‬فلت ام وهمك ارانش (‬
‫‪ )1991‬چندين شاخص ريسك صاحبكاران خ اص را آزمودن د و پس از آن تنه ا حم ايت مح دودي را از‬
‫اين مدل م ورد شناس ايي ق رار دادن د‪ .‬فق دان حم ايت پژوهش‌ه اي تج ربي ق وي از پيش بيني تقاض ا را‬
‫مي‌توان به ماهيت هزينه‌هاي رسيدگي نس بت داد‪ .‬س يمونيچ ‪5‬و اس تاين‪ )1987( 6‬اس تدالل كردن د ك ه در‬
‫نتيج ه اف زايش ريس ك تج اري هزينه‌ه اي تفاض لي حسابرس ان داراي ن ام تج اري نس بتا بيش از هزين ه‬
‫حسابرسان فاقد ن ام تج اري اف زايش مي‌يابد‪ ،‬اين ام ر احتماالتقاض اي حسابرس ان داراي ن ام تج اري را‬
‫دي آنجلو (‪ )1981‬اس تدالل مي‌كن د ك ه حسابرس ان ب راي ايج اد س طح معيني از كيفيت حسابرس ي‬
‫متخصص مي‌گردند‪ .‬بنابراين اگر صاحبكار خواهان تغيير كيفيت حسابرس ي باش د بايد حسابرس انش را‬
‫تعويض نماييد‪.‬‬
‫فرانسيس ‪7‬و ويلسون (‪ )1988‬هم سطوح وهم تغييرات در تضاد كارگزاري خاص را درطول زمان‬
‫‪8‬‬

‫تعويض‌هاي حسابرس مورد بررسي قرار دادند آنان استدالل مي‌كنند ك ه اگ ر مال ك م دير وج ود نداش ته‬
‫باش د و م الكيت وم ديريت تفكيك ش ده باش ند‪ ،‬آنگ اه مس ئله خط ر اخالقي س بب مي‌ش ودتامالكان ارزش‬
‫سرمايه گذاري اوليه شان و پ اداش م ديريت را كم تر بدانن د‪ .‬آن ان پيش بيني مي‌كنن د ص احبكاراني ك ه‬
‫داراي تضاد كارگزاري بيشتري هستند به احتمال زياد حسابرسانشان را با حسابرسان داراي نام تجاري‬
‫تعويض مي‌كنند تا از اين طريق عدم قطعيت حاكم بر ارزش شركت را كاهش دهن د‪ ،‬و بن ابراين پ اداش‬
‫مديريت را افزايش دهند‪ .‬اگ ر چ ه آن ان رابط ه مثب تي را بين متغيره اي دو بخش ي‪ ،‬ن ام تج اري (‪8‬اب ر‬
‫موسسه حسابرسي‪/‬ساير موسسات غير از ‪8‬موسسه‪ ،‬در زم ان انج ام تحقيق ‪ 8‬اب ر موسس ه حسابرس ي‬
‫وجود داشت‪ ، )1988 ،‬و تغييرات در هزينه كارگزاري يافتند‪ ،‬اما همين رابط ه را بين ش اخص هزين ه‬
‫نمايتدگي ومتغير اندازه ت داوم حس ابرس (ب ه نماين دگي از كيفيت حسابرسي) پيدا نكردن د‪ .‬هم چ نين دي‬
‫فوند‪ )1992( 9‬رابطه‌اي را بين تغييرات هزينه كارگزاري ب ا چه ار ش اخص از ‪ 5‬شاخص ي ك ه ب راي‬
‫‪1‬‬
‫‪- Menon‬‬
‫‪2‬‬
‫‪- Williams‬‬
‫‪3‬‬
‫‪- Simunic and stem-1978-beatty- 1986-felthametal1991-clarkson and simunic1994.‬‬
‫‪4‬‬
‫‪- Beatty‬‬
‫‪5‬‬
‫‪- Simunic‬‬
‫‪6‬‬
‫‪- Stein‬‬
‫‪7‬‬
‫‪- Francis‬‬
‫‪8‬‬
‫‪- Wilson‬‬
‫‪9‬‬
‫‪- De fond‬‬

‫‪26‬‬
‫كيفيت حسابرسي در نظر گرفته بود‪ ،‬مشاهده كرد‪ .‬نت ايج اين مطلع ات نش ان مي‌دهن د‪ ،‬در ح الي ك ه ب ه‬
‫نظر مي‌رسد رابطه‌اي بين هزينه كارگزاري و اندازه گيري كيفيت حسابرسي وجود دارد‪ ،‬اما اين رابطه‬
‫نسبت به انتخاب شاخص كيفيت حسابرسي حساس مي‌باشد‪.‬‬
‫پيش بيني دات ار وهمك ارانش از ط رف تقاض ا اين اس ت ك ه ص احبكاران ب ا اف زايش ريس ك ش ان‬
‫حسابرسي‌هاي با كيفيت تري را مطالبه مي‌كنند‪ .‬اما سيمونيچ و استاين (‪ )1996‬استدالل مي‌كنن د ك ه ب ا‬
‫افزايش ريسك صاحبكار‪ ،‬و با افزايش ريسك دعاوي حقوقي عليه حس ابرس‪ ،‬عرض ه كيفيت حسابرس ي‬
‫به طور واقعي كاهش خواهد يافت‪ .‬استدالل آنان بيان گر اين اس ت ك ه ريس ك دع اوي حق وقي رابطه‌اي‬
‫معكوس با عرضه كيفيت حسابرسی و همبستگي مثبتي با حق الزحمه‌هاي حس ابرس دارد‪ .‬پژوهش‌ه اي‬
‫تجربي كه در آنها رابطه بين عوامل ريسك صاحبكار‪ ،‬تالش حس ابرس‪ ،‬و ح ق الزحمه‌ه اي حسابرس ي‬
‫‪1‬‬
‫مطالعه شده است از اين استدالل حمايت مي‌كنند‪.‬‬
‫ب راي مث ال بل‪ 2‬و همك ارانش (‪ )2001‬دريافتن د ك ه اف زايش ريس ك ص احبكار ب ه اف زايش س اعت‌هاي‬
‫حسابرسي مي‌انجامد‪ .‬اين امر نشان ميدهد كه حسابرس اني ك ه ب ه ارائ ه خ دمات ب ه ص احبكاران پ ر ريس ك‬
‫مي‌كوشند تا شكس ت احتم الي حسابرس ي را ب ا اف زايش نظ ارت حس ابرس ك اهش دهن د (يع ني س اعات‬
‫حسابرسي و برنامه حسابرسي را افزايش مي‌دهند) و حق الزحمه‌هاي مربوط به كار اض افي را ن يز مطالب ه‬
‫مي‌نمايند‪.‬‬
‫استدالل سيمونيچ واستاين حاكي از آن است كه حسابرسان عالوه بر افزايش تالش خود براي ك اهش‬
‫دعاوي حقوقي يا افزايش حق الزحمه‌هاي حسابرس ب راي ج بران ريس ك دع اوي حق وقي‪ ،‬مي‌توانن د ب ا‬
‫متنوع كردن صاحبكاران به همان نتيجه برسند‪ .‬گيگلر ‪3‬و بوخاس‪ )1998( 4‬به بيان نظ ريه‌اي پ يرامون‬
‫استعفاي حسابرس پرداختن د‪ .‬ب ر اس اس اين نظريه اف زايش مس ئوليت حس ابرس علت اك ثر اس تعفاهاي‬
‫حسابرسان است و ص احبكاراني ك ه حسابرسانش ان اس تعفا می دهن د ب ه دنب ال موسس ه‌هاي حسابرس ي‬
‫كوچكتر مي‌باشند‪ .‬آنان نتيجه مي‌گيرند كه افزايش زياد مس ئوليت س بب ك اهش كش ف ريس ك كلي‪ ،‬و از‬
‫اينرو‪ ،‬كاهش عرضه كيفيت حسابرسي مي‌گردد‪( .‬همان ماخذ)‬
‫به همين قياس‪ ،‬پ المروس ‪ )1988( 5‬بيان مي‌كن د وق وع دع وي حق وقي مي‌توان د ب ه حس ن ش هرت‬
‫حسابرس آسيب برساند‪ .‬و از آنجا ك ه موسس ات داراي ن ام تج اري هم س رمايه‌ي بيش تري را ب ه خط ر‬
‫و هم موفقيت شان با احتمال كم تري در گرو حق الزحمه ص احبكار خاص ي اس ت‪ ،‬ب ه احتم ال زياد‬
‫اق دامات و واكنش‌ه اي خاص ي را ب راي ك اهش ريس ك مس ئوليت انج ام مي‌دهن د‪ .‬ب ه زعم پ المروس‪،‬‬
‫مثال‌هاي از اين واكنش‌ها شامل بي ميلي حسابرسان داراي نام تجاري ب راي پ ذيرش ش ركت‌هاي داراي‬
‫اولين عرضه عمومي سهام پر ريسك‪7‬يا نپذيرفتن صاحبكاران پر ريسك‪ 8‬مي‌باشد‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫‪- Pratt and stice, 1994,O`keefe et al…1994; Simunic and stein, 1996; Johnstone and Bedard,‬‬
‫‪2003‬‬
‫‪2‬‬
‫‪- Bell‬‬
‫‪3‬‬
‫‪-Gigler‬‬
‫‪4‬‬
‫‪-bockus‬‬
‫‪5‬‬
‫‪-palmrose‬‬
‫‪6‬‬
‫‪-DeAngelo,1981‬‬
‫‪7‬‬
‫‪-Berton,1995‬‬
‫‪8‬‬
‫‪-Greene and Barrett, 1994;berton, 1995; MacDonald,1997‬‬

‫‪27‬‬
‫در يك پژوهش پرسش كاوي كه توسط مارتنز‪ 9‬و مك انرو (‪ )1992‬انجام شد از ش ركاي حسابرس ي‬
‫خواسته شد تا پيرامون تناسب و ريسك دعواي حقوقي مربوط به رويه‌هاي حس ابداري توص يف ش ده در‬
‫‪ 6‬مط العه‌ي م ورد ك اوي گزارش گري م الي اظه ار نظ ر كنن د‪ .‬اين مطالع ات م ورد ك اوي تص ميمات‬
‫حسابداري را كه مديريت به پيروي از اصول حسابداري پذيرفته شده همگاني گرفته بود‪ ،‬نمايش مي‌داد‪.‬‬
‫آشكار بود كه اين انگيزه وجود دارد كه نتايج تاحد امكان مطلوب نشان داده شوند‪ .‬براساس اين تجزيه و‬
‫تحليل‪ ،‬آنان بيان نمودند كه حسابرسان غفلت نموده اند و ريس ك كمي را ب راي دع اوي حق وقي در نظ ر‬
‫گرفته اند‪ .‬اين يافته نشان مي‌دهد حسابرسان عرض ه كيفيت حسابرس ي را بج اي گ واهي انص اف ارائ ه‬
‫صورت‌هاي مالي به عنوان تابعي از كاربرد تكنيكي اصول حسابداري پذيرفته همگاني مي‌دانند‪.‬‬
‫پژوهش مرتبط ديگري‪ ،‬ميزان دعوي حقوقي عليه حسابرسان را بررسي كرده است و كوشيده اس ت‬
‫تا عوامل وابس ته ب ه دع وي حق وق را ب ا ان دازه‌هايي از وق وع دع وي حق وقي در مق ام متغ ير وابس ته‪،‬‬
‫‪2‬‬
‫شناسايي كند‬
‫پالمروس دريافت كه حسابرسان فاقد نام تجاري در مقايسه با حسابرسان موسسات داراي نام تج اري‬
‫درگير دعاوي حقوقي بيش تري مي‌شوند‪ .‬مفس رين اين ام ر را بعن وان ش واهدي در نظ ر مي‌گيرن د ك ه‬
‫كيفيت حسابرسي آن حسابرسان در مقايسه با حسابرسان موسسات داراي نام تجاري‪ ،‬پايين‌تر است‪.‬‬
‫استايس‪ )1991( 3‬شواهدي را در ب اره عوام ل ريس ك ص احبكار (س اختار دارايي‪ ،‬وض عيت م الي‪،‬‬
‫ارزش بازار و تغيير پذيري بازده) ارائ ه مي‌كن د‪ ،‬ام ا وي بيان مي‌كن د ك ه ويژگي‌ه اي توان ايي كن ترل‬
‫حسابرسان (استقالل و تجربه حسابرس) ‪ ،‬با دعوي حقوقي حسابرسان مر تبط نيس ت‪ .‬ب ه نظ ر مي‌رس د‬
‫كه مطالعات مذكور بيانگر تمايل حسابرسان فاقدنام تجاري براي پذيرش ص احبكاران پ ر ريس ك اس ت‪.‬‬
‫بنابراين از عرضه سطوح بايسته توانايي نظارت حسابرس عاجز است‪.‬‬
‫شماري از مطالعات نيز پيرامون رابطه بين كيفيت حسابرسي ونظام‌هاي حقوقي متف اوت انج ام ش ده‬
‫‪4‬‬
‫است‪.‬‬
‫اين مطالعات نش ان مي‌دهن د ك ه كيفيت حسابرس ي از مس ئوليت حق وقي حسابرس ان ب ر مبن اي ق وانين‬
‫عمومي تاثير مي‌پذيرد‪ .‬قبل از تصويب اصالحيه قانون دادخواهي اوراق به ادار امريك ا ‪ 5‬در س ال ‪1995‬‬
‫حسابرسان مشتركاً و به صورت چند گانه در داد خواهي اوراق بهادار مسئول بودن د‪ .‬اگ ر چ ه در چن دين‬
‫مطالعه تحليلي استدالل شده است كه اين نگراني‌ها بي اساس اند اما لي و مند ‪ )2003( 6‬بص ورت تج ربي‬
‫اثر قانون مذكور را بر تواناي نظارت حسابرس آزمودند‪ .‬آنان ذخيره احتياطي ‪ 2600‬شركت را قبل وبعد‬
‫از تصويب قانون بررسي نمودند‪ .‬آنان دريافتند كه بعداز تص ويب ق انون ذخ اير احتياطي افزاين ده درآم د‬
‫صاحبكاران حسابرسان داراي نام تجاري اف زايش يافت ه اس ت اين در ح الي اس ت ك ه اين يافت ه در م ورد‬
‫حسابرسان فاقد نام تجاري صادق نبود‪ .‬اين موضوع نشان مي‌دهد كه ق انون مزب ور بط ور م وثري كيفيت‬
‫حسابرسي را براي حسابرسان داراي نام تجاري كاهش داده است همان طور ك ه از ت داوم محيط حق وقي‬
‫در امريكا استنتاج مي‌شود پژوهش در اين زمينه مي‌تواند بينش عميقي را در باره‌ي رابطه سيستم حقوقي ‪،‬‬
‫‪9‬‬
‫‪-Matrens‬‬
‫‪2‬‬
‫‪- Stice, 1991;Palmrose,1988;Kellogg,1984;st.Pierre and Anderson,1984‬‬
‫‪3‬‬
‫‪- Stice‬‬
‫‪4‬‬
‫‪- Narayanan,1994;schwartz,1997;hillegeist,1999;lee and mande,2003‬‬
‫‪5‬‬
‫)‪- Private securities litigation reform act of 1995 (PSLRA‬‬
‫‪6‬‬
‫‪- Lee and Mande‬‬

‫‪28‬‬
 ‫بازارهاي سرمايه‪ ،‬و كيفيت حسابرسي ارائه نمايد‪.‬‬
‫كاش ينگ ‪1‬و لوئبك‪ )1986( 2‬س اختار حسابرس ي ‪ 12‬موسس ه از بزرگ ترين موسس ات حسابرس ي‬
‫امريكا را مورد بررسي قرار دادند‪ .‬مطالعه آنان در جايي ك ه چن دين موسس ه‌ي ب ه ش دت س اختار يافت ه‬
‫وجود داشت زنجيره پيوسته‌اي از ساختار در روش‌هاي حسابرسي را م ورد شناس ايي ق رار مي‌داد‪ .‬اين‬
‫در حالي است كه ساير موسسات از ساختار كمي برخوردار بودند‪ .‬اگر چه آنان مستقيما ً موضوع كيفيت‬
‫حسابرسي را مورد توجه قرار نمي دادند‪ ،‬اما بيان مي‌كنند كه اين پژوهش‌ه ا احتم اال تفاوت‌ه اي كيفيت‬
‫حسابرسي را بر مبناي ميزان س اختار يافتگي م ورد توج ه ق رار مي‌دهن د‪ .‬آن ان بيان مي‌كنن د ك ه اگ ر‬
‫رويكرد‌هاي حسابرس ي س اختار يافت ه ريس ك حسابرس ي را مح دود كنند‪ ،‬آن گ اه رابط ه كم تري ب راي‬
‫دعوي حقوقي موسسات بشدت ساختار يافته وجود دارد به هر حال‪ ،‬مطالع ات بع دي ش واهدي را ب راي‬
‫حمايت از اين ادعا فراهم نكردند‪.‬‬
‫تانتي ونگ پيبون و دوگان‪ )1994( 3‬به اين نتيجه رسيدند كه شواهد تجربي دال بر ابن كه موسس ات‬
‫به شدت ساختار يافته در كنترل ريسك حسابرسي از موسسات ساختار نيافته موثرترن د وج ود ن دارد‪ ،‬و‬
‫احتماال س اختار موسس ات حسابرس ي ب ا كيفيت حسابرس ي رابط ه ن دارد‪ .‬نگارن دگان نتيج ه گرفتن د ك ه‬
‫چنانچه موسسات حسابرس ادغام شوند‪ ،‬تفاوت‌هاي كيفيت حسابرس ي ميان موسس ات برمبن اي س اختار‬
‫آنان باور كردني نيست‪.‬‬
‫هوگان‪ 4‬و جتر‪ )1999( 5‬با اثبات رابطه موسسات معتبر حسابرسي و متخصصین در صنعت خ اص‬
‫و افزايش سهم بازار آنها در طول زمان‪ ،‬توضيحات بيشتري را در باره متخصص صنعت ارائ ه نم وده‬
‫اند‪ .‬هم چ نين آنه ا در تالش ب راي اف زايش كيفيت حسابرس ي ب ه ط ور ض مني ب ه تخص ص گ رايي در‬
‫صنعتي خاص اشاره كرده ان د‪ .‬چن دين مطالع ه ش واهدي ب راي حم ايت از اين نظريه ارائ ه ك رده ان د‪.‬‬
‫كريش نان‪ )2003( 6‬وهم چ نين بالس ام‪ 7‬و همك ارانش (‪ )2003‬ش واهدي را يافتن د ك ه ذخ اير احتياطي‬
‫ص احبكاران حسابرس ان متخص ص در ص نعت خ اص بط ور مع ني داري كم تر از حسابرس ان غ ير‬
‫متخصص در صنعت غير خاص مي‌باشند‪ .‬بعالوه بالسام وهمكارانش به ارائه شواهدي پرداختند ك ه ب ر‬
‫اس اس آن ض ريب واكنش س ود ص احبكاران حسابرس ان متخص ص ص نعت خ اص بيش تر از ض ريب‬
‫واكنش سود صاحبكاران غير متخصص در صنعت خاص مي‌باشد‬
‫اين نتايج بيانگر آن است كه حسابرسان متخصص توانايي نظارت بيشتري را دارند و بازار خ دمات‬
‫حرفه‌اي‪ ،‬آنان را به همين صورت مي‌شناسد‪.‬‬
‫كيفيت اطالعات در گرو اين است كه اطالعات صورت‌هاي مالي تا چه حد ش رايط اقتص ادي واقعي‬
‫شركت را منعكس مي‌كنند‪.‬برخي استدالل‌هاي نظري كه حسن ش هرت حس ابرس را ب ه توان ايي نظ ارت‬
‫حسابرس ارتباط مي‌دهند‪ ،‬مفاهيم كيفيت اطالعات را در بر مي‌گيرند‪ .‬براي مثال‪ ،‬بيتي (‪ )1989‬م دعي‬
‫مي‌شود كه اطالعات افشا شده در گزارش‌هاي حسابداري حسابرسي ش ده توس ط موسس اتي ك ه س رمايه‬
‫‪1‬‬
‫‪- Cushing‬‬
‫‪2‬‬
‫‪-Loebbecke‬‬
‫‪3‬‬
‫‪-Dugan‬‬
‫‪4‬‬
‫‪-Hogan‬‬
‫‪5‬‬
‫‪-Jeter‬‬
‫‪6‬‬
‫‪-Krishnan‬‬
‫‪7‬‬
‫‪-Balsam‬‬

‫‪29‬‬
‫گذاري بيشتري در سرمايه اعتباري انجام داده اند با فرض ثابت بودن س اير ش رايط دقيق ت ر مي‌باش د‪.‬‬
‫مطالع ات تج ربي كم ش ماري رابط ه بين اج زاي كيفيت حسابرس ي (حس ن ش هرت حس ابرس‪ ،‬توان ايي‬
‫نظارت حسابرس) را بررسي ك رده ان د و اس تنتاجي را در ب اب چگ ونگي ت اثيراجزاي ف وق ب ر كيفيت‬
‫اطالعات به دست داده اند ‪.‬‬
‫كريشنان (‪ )2003‬اين رابطه را بطور مستقيم بررسي كرد او كيفيت اطالع ات را بص ورت توان ايي‬
‫اطالعات در پيش بيني سود آوري آينده تعريف مي‌كند‪ .‬يافته‌هاي او يبانگر اين است كه ذخ اير احتياطي‬
‫موسسات داراي نام تجاري (‪6‬ابر موسسه) در مقام مقايسه با ذخاير احتياطي گ زارش ش ده ص احبكاران‬
‫موسسات فاقد نام تج اري پيش بيني كنن ده به تري از س ود آوري آين ده و جريان‌ه اي نق دي آين ده اس ت‪.‬‬
‫مفهوم مطالعه كريش نان اين اس ت ك ه او همزم ان رابط ه بين اج زاي كيفيت حسابرس ي و محص والتش‬
‫(اعتبار اطالعات و كيفيت اطالعات) را آزم ون مي‌كن د‪ .‬بن ابراين اين مطالع ه تنه ا مط العه‌ي اس ت ك ه‬
‫كيفيت حسابرسي را همان گونه كه در اين نوشتار تعريف شده در نظر مي‌گيرد و بط ور تج ربي رابط ه‬
‫آن را با اعتبار اطالعات و كيفيت اطالعات آزمون مي‌كند‪ .‬اين مطالعه از فرضيات نظريه قبلي‪ ،‬ك ه ب ه‬
‫موجب آنها موسسات حسابرسي داراي نام تجاري حسابرسي‌هاي ب ا كيفيت ت ري را هم از ديدگاه حس ن‬
‫شهرت حسابرس و هم از ديدگاه توانايي نظارت حسابرس انجام مي‌دهند حمايت مي‌كند‪.‬‬
‫عرصه‌ي پژوهشي جديد در باب كيفيت حسابرسي‪ ،‬كه با تصويب قوانين پس از فرو پاشي ش ركت‌ها‬
‫بزرگ به وجود آمده است‪ ،‬روابط بين اندازه استقالل حس ابرس‪ ،‬يع ني يكي از اج زاي توان ايي نظ ارت‬
‫حسابرس‪ ،‬و تاثير حسابرس بر مديريت سود را بررسي مي‌نمايد‪ .‬قانون‌گذاران پيرامون اين موضوع كه‬
‫در ص ورت افش اي اعم ال غ ير ق انوني ص احبكار‪ ،‬حس ابرس ممكن اس ت ب ا ريس ك از دس ت دادن‬
‫حق‌الزحمه خدمات غير حسابرسي روبرو شود و بنابراين تمايل كمتري ب راي افش اءاعمال غ ير ق انوني‬
‫انجام شده در صورت‌هاي مالي دارند‪ ،‬اظهار نگراني نمو ده اند‪.‬‬
‫بنابراين قانون گذاران استدالل مي‌كنند كه استقالل حسابرس از طريق وابستگي حسابرس به خ دمات‬
‫غير حسابرسي در معرض خطر قرار گرفته است (كيني و همكارانش‪ )2004 ،‬چنين نگراني‌هايي سبب‬
‫شده است تا پيشگيري‌هايي انجام شود براي مثال مي‌توان به الزام كميسيون بورس اوراق بهادار آمريكا‬
‫براي افشاي اطالع ات مرب وط ب ه ح ق الزحمه‌ه اي خ دمات حسابرس ي و غ ير حسابرس ي ش ركت‌هاي‬
‫پذيرفت ه ش ده و ق انون س اربينز‪-‬آكس لي‪ )2002( 1‬ك ه حسابرس ان را در ارائ ه خ دمات غ ير حسابرس ي‬
‫محدود مي‌نمايد‪ ،‬اشاره نمود‪.‬‬
‫مطالعات اخير‌ي كه از اطالعات در دسترس جديد اس تفاده مي‌كنن د مي‌كوش ند ت ا ت اثير ح ق الزحم ه‬
‫خدمات غير حسابرسي ب ر اس تقالل حس ابرس رابررس ي نماين د اين مطالع ات در ب اب تناس ب اق دامات‬
‫قانون گذاران مي‌باشند اما نتايج متناقضي را ارائ ه مي‌نماين د‪ .‬قاب ل توج ه ت رين مط العه‌ي اوليه در اين‬
‫زمينه يعني مطالعه‌اي كه توسط فرانكل‪ 2‬و همكاران (‪ )2002‬انج ام ش د‪ ،‬رابط ه مثب تي بين م يزان ح ق‬
‫الزحمه خدمات غيرحسابرسي و دستكاري ذخاير احتياطي يافته است‪.‬‬
‫مطالعات كيفيت حسابرسي تمايل دارند تا برروي انگيزه‌ها و عواملي متمركز شوند كه تقا ضا ب راي‬
‫حسابرسي‌هاي با كيفيت متمايز را ايجاد مي‌نمايند يا بر عرضه كيفيت حسابرسي اثر مي‌گذارند‪ .‬يكي از‬
‫چالش‌هاي رايج مطالعات طرف تقاضا فقدان اندازه گيري مستقيم توانايي نظارت حسابرس است ‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫‪-Sarbanes-Oxley ACT of 2002‬‬
‫‪2‬‬
‫‪-Frankel‬‬

‫‪30‬‬
‫تحقیقات انجام شده در زمینه کیفیت حسابرسی نشان می دهد که عواملی هم‌چون (الف) معق ول ب ودن‬
‫حق الزحمه حسابرسی (ب) تعویض ادواری حسابرسان (ج) تشکیل کمیته حسابرس ی در ش رکت‌ها (د)‬
‫منع ارتباط طوالنی مدت با صاحب‌کاران (ه) ادغام مؤسسات کوچک‌تر و تش کیل مؤسس ات حسابرس ی‬
‫بزرگ‌ت ر (و) ایج اد س ازوکاری ب رای پاس خ‌گو ک ردن حسابرس ان (ز) تخص ص گ رایی حسابرس ان ـ‬
‫حسابرسی صنایع خاص (ج) تأکید بر بررسی هم‌پیش گان (ح) رتب ه بن دی س االنه مؤسس ات حسابرس ی‬
‫(س) وجود قوانین حمایتی از حقوق حسابرسان (به ویژه عدم مصالحه در گزارش‌گ ری م وارد نقض) ‪،‬‬
‫و موارد دیگری هستند که منجر به تقویت کیفیت حسابرسی می‌شود‬

‫‪31‬‬
‫فصل سوم‬

‫‪32‬‬
 ‫‪ -3-1‬مقدمه‬
‫اين فص ل ب ه بحث در م ورد س اختار و روش تحقيق مي‌پ ردازد‪ .‬در اين تحقيق ديدگاه‌هاي مختل ف‬
‫پرسش شونده مورد بررسي قرار گرفت ه اس ت‪.‬اطالع ات م ورد اس تفاده در تحقيق ازطريق پرسش نامه‬
‫كت بي جم ع آوري گرديده اس ت و جامع ه تحقيق متش كل از حسابرس ان ش اغل در س ازمان حسابرس ي‬
‫مي‌باشد‪.‬‬
‫در اين فصل همچنين در خصوص نحوه تهيه وتوزيع پرسش نامه‪ ،‬س نجش ق ابليت اطمين ان واعتب ار‬
‫پرسشنامه (پايايي و روايي ابزار اندازه گيري) و روشهاي بكار رفته د ر تجزيه و تحليل اطالعات جمع‬
‫آوري شده توضيحات الزم منعكس خواهد شد‪.‬‬

‫‪ -3-2‬روش تحقيق‬
‫اعتبار يك استنتاج‪ ،‬مستلزم منطق صحيح استدالل بکار رفته جهت دستيابي به آن اس تنتاج اس ت‪ .‬اين‬
‫فرايند از نقطه نظر آغاز كه مفروضات باشد شروع و تا مرحله پاياني كه دستيابي به نت ايج اس ت ادام ه‬
‫مي‌يابد‪ .‬بايد در نظر داشت كه ميزان اعتبار نتايج‪ ،‬تابع مفروضات زيربنايي آنه ا اس ت‪( .‬نيكخ واه آزاد‪،‬‬
‫‪)1377‬‬
‫در رابطه با موضوع كلي تحقيق كه در زمينه استاندارد كن ترل كيفيت مي‌باش د‪ ،‬ب ا اس تفاده از روش‬
‫قياسي رابطه بين كيفيت خدمات حسابرسي و استاندارد كنترل كيفيت برقرارگرديده است‪ .‬منطق مزب ور‬
‫نيازمند رابطه خاصي بين عوام ل (گزاره‌ه اي) متف اوت اس ت‪ .‬ب ه گ ونه‌اي ك ه نتيج ه اس تدالل در نه اد‬
‫مفروضات نهفته و برآن مبنا قابل توجيه مي‌باشد‪.‬بنابراين اگر مفروضات اوليه ذاتا ص حيح باش د‪ ،‬نت ايج‬
‫حاصله نيز صحيح مي‌باشد‪.‬‬
‫در خصوص هدف نهايي حسابرسي‪ ،‬كيفيت خدمات حسابرس وكن ترل كيفيت حسابرس ي و همچ نين ب ر‬
‫مبنايي منطق قياسي‪ ،‬رابطه بين كيفيت خدمات حسابرسي و اس تاندارد كن ترل كيفيت ب ه ش رح زير برق رار‬
‫مي‌گردد‪.‬‬
‫‪ -‬در فرايند گزارشگري مالي‪ ،‬زدودن آلودگيهاي اطالعاتي و اعتبار بخش ي ب ه ص ورت‌هاي م الي‬
‫از طريق حسابرسي تحقق مي‌يابد‪ .‬بنابراين‪ ،‬هدف نهايي حسابرسي‪ ،‬ارائه گزارش "صحيح" در‬
‫رابطه با معقول بودن صورت‌هاي مالي است‪.‬‬
‫‪ -‬همانند ساير خدمات تخصصي‪ ،‬حسابرسي زماني ميتواند نقش خ ود را ب ه خ وبي ايف ا نمايد و ب ه‬
‫هدف نهايي دست يابد كه از كيفيت مورد نظر برخوردار باشد‪.‬‬
‫‪ -‬كيفيت مورد نظر در خدمات حسابرسي‪ ،‬بر مبناي منط ق قياس ي و ب ه اس تناد مت ون ح رفه‌اي در‬
‫قالب رعايت استاندارد‌هاي حرفه‌اي حاكم بر ارائه خدمات حسابرسي تعريف شده است‪.‬‬
‫‪ -‬به استناد متون حرفه‌اي هدف استاندارد كنترل كيفيت‪ ،‬حصول اطمينان از رع ايت اس تاندارد‌هاي‬
‫ح رفه‌اي (اح راز كيفيت در خ دمات ارائ ه ش ده) اس ت‪ .‬بن ابراين از س وي ديگ ر‪ ،‬رع ايت‬
‫استاندارد‌هاي حرفه‌اي نيازمند رعايت استاندارد كنترل كيفيت است‪.‬‬
‫به استناد گزاره‌هاي فوق و بر مبناي منطق قياسي‪ ،‬رع ايت اس تاندارد كن ترل كيفيت‪ ،‬م وجب اح راز‬
‫كيفيت خدمات ارائه شده در حسابرسي و حصول اطمينان از دستيابي به هدف نه ايي حسابرس ي مس تقل‬

‫‪33‬‬
‫صورت‌هاي مالي خواه د ش د‪ .‬ب ه عب ارت ديگ ر‪ ،‬در ص ورت رع ايت اس تاندارد كن ترل كيفيت‪ ،‬كيفيت‬
‫مورد نظر در خدمات حسابرسي به دست خواهد آمد و هدف نهايي حسابرسي تحقق خواهد يافت ‪.‬‬
‫حال پس از ذكر زمين ه اص لي تحقيق بش رح ف وق‪ ،‬ه دف اص لي اين تحقيق بررس ي ت اثير رع ايت‬
‫عوامل استاندارد كنترل كيفيت بر حسابرسي‌هاي انجام شده در سازمان حسابرسي از ديدگاه حسابرس ان‬
‫شاغل در سازمان حسابرسي مي‌باشد‪ .‬به منظور انجام اين تحقيق‪ ،‬در مرحله نخس ت‪ ،‬عوام ل اس تاندارد‬
‫كنترل كيفيت بر اساس استاندارد كنترل كيفيت مصوب كميت ه ت دوين اس تاندارد‌هاي حسابرس ي س ازمان‬
‫حسابرس ي موردشناس ايي ق رار مي‌گ یرد‪ .‬س پس جهت اعتب ار بخش ي ب ه عوام ل شناس ايي ش ده (نت ايج‬
‫استدالل قياسي)‪ ،‬با استفاده از پرسشنامه كتبي (استقراء) از حسابرسان سازمان حسابرسي در خصوص‬
‫مربوط بودن و رعایت عوامل مزبور باكيفيت حسابرسي انجام شده نظر خواهي مي‌گردد‪.‬‬
‫به منظور جمع آوري اطالعات در پژوهش حاضر از روش كتابخانه‌ي و پرسشنامه اس تفاده ش ده اس ت‪.‬‬
‫روش كتابخانه‌ي عمدتاً جهت فراهم آوردن چارچوبي براي مطالعه موضوع وبررسي پيشينه تحقيق انتخ اب‬
‫ميشود در نتيجه محقق كتابها‪ ،‬مقاالت‪ ،‬بيانيه‌ها و استاندارد‌هاي حسابرسي مربوط به موضوع مورد پژوهش‬
‫رامورد بررسي قرار داد تا عوامل موثر بر كيفيت حسابرسي مس تقل ب ه واس طه اس تقرار اس تاندارد كن ترل‬
‫كيفيت در سازمان حسابرسي را استخراج نمايد‪ .‬در اين راستا با ص الحديد اس اتيد مح ترم راهنم ا و مش اور‬
‫عوامل تعيين گرديد‪.‬‬
‫با توجه به اين كه موضوع تحقيق شناسايي عوام ل م وثر ب ر كيفيت حسابرس ي مس تقل ب ا توج ه ب ر‬
‫برقراري استاندارد كنترل كيفيت توسط واحد كنترل كيفيت در سازمان حسابرسي از ديدگاه حسابرس ان‬
‫ش اغل در س ازمان اس ت‪ .‬ل ذا ب ا توج ه ب ه ساختارحسابرس ان ش اغل در س ازمان حسابرس ي‪ ،‬پرس ش‬
‫شونده‌گان از بين حسابرسان ارشد‪ ،‬سرپرستان وسرپرستان ارشد سازمان انتخاب گرديده‌اند‪.‬‬
‫همچنين در اين تحقيق عوامل موثر بر كيفيت حسابرس ي از بع درعایت م ورد آزم ون ق رار گ رفت‪.‬‬
‫منظور از اهميت سطح باور پرسش شوندگان در رابطه با موضوع مطرح شده و اين كه بايد ج زيي از‬
‫عوامل استاندارد كنترل كيفيت مستقر شده در سازمان حسابرسي باشد‪ ،‬است‪.‬‬

‫‪ -3-3‬گروه‌هاي استفاده كننده از خدمات حسابرسي‪.‬‬

‫گروه‌هاي مختلفي از خدمات حسابرسي استفاده مي‌كنند ويا تحت تاثير آن ق رار مي‌گيرن د اين گرو‌ه ا‬
‫كه در اين جا ذي نفعان خوانده مي‌ش وند ‪.‬اس تفاده كنن دگان ب رون س ازماني يا م ديران بنگاه‌ه اي م ورد‬
‫حسابرسي (درون سازماني) مي‌باشند‪( .‬مجتهد زاده ‪)1387‬‬
‫بعنوان مثال بيانيه مفاهيم بنيادي حسابرسي‪ ،‬گروه‌هاي استفاده كننده را سهامداران‪ ،‬اعتب ار دهن دگان‪،‬‬
‫مشتريان‪ ، ،‬دستگاه‌هاي دولتي وجامعه مي‌پندارد‪.‬‬
‫والس) (‪Wallace,1986‬استفاده كنندگان رابه صورت زير معرفي مي‌كند‪.‬‬
‫"سرمايه گذاران‪ ،‬اعتبار دهندگان‪ ،‬دولت در ارتباط با صورت‌هاي م الي ش هرداريها و گزارش‌ه اي‬
‫بنگاه‌ه اي ك ه در رابط ه ب ا كميس يون ب ورس و اوراق به ادار هس تند‪ ،‬ش ركت‌هاي س هامي خ اص‪،‬‬
‫شركت‌هاي تضامني و موسسات غير انتفاعي‪".‬‬
‫بنيتو آرونادا) (‪ Benito Arrunada,1999‬در كتاب اقتصادي بودن كيفيت حسابرسي مي‌نويسد اس تفاده‬
‫كنندگان شامل دو دسته مي‌باشند استفاده كنندگان مستقيم يعني افرادي ك ه اين قبيل خ دمات را خريداري‬
‫مي‌كنند (صاحبكاران) و استفاده كنندگان غ ير مس تقيم ك ه احتم اال مهم تر از دس ته قب ل هس تند‪ .‬اس تفاده‬

‫‪34‬‬
‫كنندگان دسته دوم از اين جهت مهمتر هستند كه حسابرسي حس اب‌هاي يك واح د تج اري ب راي اس تفاده‬
‫‪1‬‬
‫آنها انجام مي‌شود‪ .‬اين گروه شامل سهام داران و اعتبار دهندگان است‪.‬‬
‫طبق ه بن دي انج ام ش ده توس ط هيات علمي حسابرس ي ‪2‬گروه‌ه اي ذي نف ع راب ه ت رتيب زيرمع رفي‬
‫اشخاص ذينفع درجه اول (سهامداران و مراجع قانوني) ‪ ،‬اشخاص ذينفع درجه دوم (اعتبار دهن دگان‬
‫و كارمندان) واشخاص ذي نفع درجه سوم (سرمايه گ ذاران ب القوه‪ ،‬واس طه‌ها‪ ،‬مراج ع مالياتي و س اير‬
‫‪3‬‬
‫افرادي كه جزء طبقه اول محسوب نمي شوند)‬
‫مفاهيم نظري گزارشگري مالي گروه‌هاي استفاده كننده را شامل سرمايه گذاران‪ ،‬اعتبار دهندگان‪ ،‬ت امين‬
‫كنن دگان ك اال و خ دمات‪ ،‬س اير بس تانكاران‪ ،‬مش تريان‪ ،‬كاركن ان واح د تج اري‪ ،‬دولت وموسس ات دول تي‪،‬‬
‫كارگزاران ب ورس‪ ،‬تحليل گ ران م الي و جامع ه بط ور اعم مي‌دان د‪( .‬س ازمان حسابرس ي‪ ،‬مف اهيم نظ ري‬
‫گزارشگري مالي)‬

‫‪ -3-4‬استاندارد کنترل کيفيت ‪1‬‬

‫كنترل كيفيت در مؤسسات ارائه‌كننده خدمات حسابرسي‪،‬‬ ‫‪‬‬
‫ساير‪ ‬خدمات اطمينان‪ ‬بخشي و خدمات مرتبط (استاندارد حسابرسي‪)1388 ،‬‬ ‫‪‬‬

‫‪3-4-1‬كليات‬
‫هدف اين اس تاندارد‪ ،‬ارائ ه اس تانداردها و راهنماييه اي الزم درب اره مس ئوليتهاي مؤسس ه در‪ ‬م ورد‬
‫سيستم كن ترل كيفيت آن ب رای حسابرس ي و بررس ي اجم الي اطالع ات م الي ت اريخي و س اير خ دمات‬
‫اطمينان‪ ‬بخشي و خدمات مرتب ط اس ت‪ .‬اين اس تاندارد بايد هم راه بخش هاي ”ال ف“ و ”ب“ آيين رفت ار‬
‫حرفه‌اي مطالعه شود‪.‬‬
‫استانداردها و راهنماييهاي بيش تر درب اره مس ئوليتهاي كاركن ان مؤسس ه در‪ ‬م ورد روش های كن ترل‬
‫كيفيت هری ک از خ دمات‪ ،‬در اس تانداردهای مرب وط ارائ ه ش ده اس ت‪ .‬ب رای‪ ‬مث ال‪ ،‬اس تاندارد ‪،220‬‬
‫استانداردها و راهنماييهايي را درباره روشهاي كنترل كيفيت حسابرس ي اطالع ات‪ ‬م الي ت اريخي ارائ ه‬
‫مي‌دهد‪.‬‬
‫مؤسسه برای کسب اطمینان معقول از اینکه الزامات استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬قانونی و مق رراتی رع ايت‬
‫مي‌شود و گزارشها‪ ،‬مناسب شرایط موجود‪ ،‬صادر می‌شود‪ ،‬بايد سيستم كن ترل كيفيت مناس بی را ط راحی و‬
‫برقرار‌کند‪.‬‬
‫سيستم كنترل كيفيت‪ ،‬سیاستهای طراحي شده براي دستيابي به‪ ‬اهداف مقرر در اس تاندارد حسابرس ی‬
‫و روشهاي الزم براي اجرای آن سیاستها و نظارت بر رعايت را دربرمی‌گیرد‪.‬‬
‫اين بخش از استانداردها‪ ،‬به‪ ‬همه مؤسسات مربوط مي‌شود‪ .‬م اهيت سیاس تها و روش هاي تع يين‪ ‬ش ده‬
‫توس ط ه ر يك از مؤسس ات ب راي رع ايت اين بخش‪ ،‬به‪ ‬عوام ل گون اگونی چ ون ان دازه‌ و ويژگيه اي‬
‫عملیاتی مؤسسه بستگي دارد‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫‪- Benito Arrunada, The Economics of audit quality, Boston: Kluwer Academic publishers,‬‬
‫‪1999, p3‬‬
‫‪2‬‬
‫‪- Auditing practices board.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪- Ibid, p.3.‬‬

‫‪35‬‬
 ‫‪ -3-4-2‬اجزاي سيستم كنترل كيفيت (همان ماخذ)‬
‫سيس تم كن ترل كيفيت مؤسس ه بايد ش امل سیاس تها و روش‌ه ايي باش د ك ه ه ر يك از اج زاي زير را‬
‫مورد‪ ‬توجه قرار دهد‪:‬‬
‫الف‪ -‬مسئوليتهاي مديريت درباره كيفيت در درون مؤسسه‪.‬‬
‫ب‪ -‬الزامات اخالقي‪.‬‬
‫پ‪ -‬پذيرش و ادامه كار‪.‬‬
‫ت‪ -‬منابع انساني‪.‬‬
‫ث‪ -‬اجراي کار‪.‬‬
‫ج‪ -‬نظارت‪.‬‬
‫سیاستها و روشهای کن ترل کیفیت بايد مس تند و به‪ ‬كاركن ان مؤسس ه اطالع داده ش ود‪ .‬در‪ ‬اين‪ ‬گون ه‬
‫اطالع‌رس اني‪ ،‬سیاس تها و روش هاي كن ترل كيفيت و اه دافي ك ه ب راي دس تيابي ب ه آن ط راحي ش ده‌اند‬
‫توصيف مي‌شود و شامل اين پيام است كه هر فرد‪ ،‬مسئوليت شخصي در مورد كن ترل كيفيت دارد و از‬
‫وی انتظار مي‌رود آن سیاستها و روشها را رعايت كند‪ .‬افزون‪ ‬براين‪ ،‬مؤسسه ب رای ب ازخورد دری افتی‬
‫از كاركنان خود درباره سيس تم كن ترل كيفيت‪ ،‬اهمیت زی ادی قای ل می‌ش ود‪ .‬ازاين‌رو‪ ،‬مؤسس ه هم واره‬
‫كاركنان خود‪ ‬را به‪ ‬اعالم نظرات يا دغدغه‌های خود درباره موضوعات كنترل كيفيت تشويق مي‌كند‪.‬‬

‫‪ -3-4-3‬مسئوليتهاي‪ .‬مديريت درباره كيفيت در درون مؤسسه‪( .‬همان ماخذ)‬

‫مؤسسه بايد سیاستها و روش هايي را ب راي ت رویج فرهن گ درون س ازمانی مب ني ب ر اینک ه کیفیت‪،‬‬
‫جزئی اساسی از اجرای کار می‌باشد طراحی و برقرار کند‪ .‬این‪ ‬گونه سیاستها و روشها باید م ديريت يا‬
‫شرکای مؤسسه را ملزم به پذیرش مسئولیت نهایی سیستم کنترل کیفیت مؤسسه کند‪.‬‬
‫مديريت مؤسسه و الگوهایی كه برقرار مي‌كند فرهنگ سازمانی مؤسس ه را ب ه ش دت تحت ت أثير ق رار‬
‫مي‌دهد‪ .‬ترویج فرهنگ کیفیت محور درون سازمانی‪ ،‬به‪ ‬اقدامات و پيامهاي روشن‪ ،‬هماهنگ و متن اوب‬
‫همه سطوح مديريت مؤسسه براي تأكيد بر سیاس تها و روش هاي كن ترل کیفیت و الزام ات زير بس تگي‬
‫دارد‪:‬‬
‫الف‪ -‬انجام كار‪ ،‬طبق الزامات استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬قانوني و مقرراتي‪.‬‬
‫ب‪ -‬صدور گزارشها‪ ،‬متناسب‪ ‬با شرايط موجود‪.‬‬
‫اينگونه اقدامات و پيامها‪ ،‬ف رهنگي را ت رویج مي‌كن د ك ه در آن‪ ،‬ك ار ب ا كيفيت ب اال مـورد‪ ‬تأکیـد و‬
‫تشویق قـرار می‌گیرد‪ .‬اطالع‌رسـانی این موضوع می‌توانـد با برگـزاری سمينارهاي آموزشي‪ ،‬جلسات‪،‬‬
‫گفتگوه اي رس مي و غيررس مي‪ ،‬منش ور س ازمانی‪ ،‬رس انه‌های درون‪ ‬س ازمانی ی ا یادداش تهای کوت اه‬
‫صورت پذیرد‪ .‬اين موارد در مستندات داخلي و مواد آموزش ي مؤسس ه و در روش هاي ارزيابي ک ار و‬
‫كاركنان به‪ ‬گونه‌اي می‌آید كه نقطه نظره ای مؤسس ه درب اره اهمیت كيفيت و چگ ونگي دس تيابي به‪ ‬آن را‬
‫در‪ ‬عمل پشتيباني و تقويت‌كند‪.‬‬
‫مهمترین نکته این است که مدیریت مؤسس ه در ت دوین راه برد عملی اتی مؤسس ه‪ ،‬هم واره کیفیت انج ام‬
‫کارها را در اولویت قراردهد‪ .‬ازاينرو‪:‬‬
‫الف‪ -‬مؤسسه مسئوليتهاي مديران خود را به‪ ‬گونه‌اي تعيين مي‌كند كه مالحظات تج اري‪ ،‬كيفيت ك ار‬
‫مورد اجرا را تحت تأثیر قرار ندهد‪.‬‬

‫‪36‬‬
‫ب‪ -‬سیاستها و روشهای مؤسسه در‪ ‬ارتب اط‪ ‬ب ا ارزی ابی عملک رد‪ ،‬حق وق و ترفی ع کارکن ان (ش امل‬
‫طرحهای انگیزشی) چنان طراحی می‌شود که پایبندی مؤسس ه را در اول ویت دادن به‪ ‬کیفیت به‪ ‬روش نی‬
‫بیان کند‪.‬‬
‫پ‪ -‬مؤسسه‪ ،‬من ابع ك افي را ب راي بهب ود‪ ،‬مستندس ازي و پش تيباني از سیاس تها و روش هاي كن ترل‬
‫كيفيت خود اختصاص مي‌دهد‪.‬‬
‫فرد یا افرادی که مس ئولیت اج رایی سیس تم کن ترل کیفیت مؤسس ه توس ط م دیریت ی ا ش رکا به‪ ‬آن ان‬
‫واگذار می‌شود باید تجرب ه ک افی و مناس ب و توان ایی و اختی ار الزم را ب رای پ ذیرش مس ئولیت داش ته‬
‫باشند‪.‬‬
‫تجربه كافـي و مناسـب و توانايـي موجب می‌ش ود ف رد يا اف راد مس ئول بتوانن د موض وعات كن ترل‬
‫كيفيـت را شناس ایی و درک کنن د و سیاس تها و روشهـاي مناس ب را تدویـن نماین د‪ .‬اختيار الزم س بب‬
‫می‌شود که ایشان بتوانند آن سیاستها و روشها را اعمال کنند‪.‬‬

‫‪ -3-4-4‬الزامات اخالقي (همان ماخذ)‬

‫مؤسسه بايد سیاستها و روشهايي را برای کسب اطمینان معق ول از رع ایت الزام ات اخالقی مرب وط‬
‫توسط مؤسسه و کارکنان آن‪ ،‬طراحی و برقرار کند‪.‬‬
‫الزامـات اخالقي مربوط به حسابرسي‪ ،‬ساير خدمات اطمينـان‌بخشـي و خدمـات مرتبـط‪ ،‬در‪ ‬بخشهاي‬
‫”الف“ و ”ب“ آيين رفتار حرفه‌اي آمده است‪ .‬طبق آيين رفتار حرفه‌اي‪ ،‬اص ول بنی ادي اخالق ح رفه‌اي‬
‫به‪ ‬شرح زير است‪:‬‬
‫الف‪ -‬درستكاري‪.‬‬
‫ب‪ -‬بي‌طرفي‪.‬‬
‫پ‪ -‬صالحيت و مراقبت حرفه‌اي‪.‬‬
‫ت‪ -‬رازداري‪.‬‬
‫رفتار حرفه‌اي‪.‬‬
‫اصول و ضوابط حرفه‌ای‪.‬‬
‫موضوع استقالل در خدمات اطمینان‪ ‬بخش ی‪ ،‬مش تمل ب ر تهدی دها و ت دابیر ایم نی مرب وط‪ ،‬در‪ ‬بخش‬
‫”ب“ آیین رفتار حرفه‌ای آمده است‪.‬‬
‫سیاستها و روشهای مؤسسه بر اصولی بنیادی تأکید می‌کند که با نح وه م دیریت مؤسس ه‪ ،‬آم وزش و‬
‫ک ارآموزی‪ ،‬نظ ارت و فراین د برخ ورد ب ا م وارد ع دم رع ایت‪ ،‬تق ویت می‌ش ود‪ .‬اس تقالل در خ دمات‬
‫اطمینان‪ ‬بخشی‪ ،‬چنان با‪ ‬اهمیت است که به‪ ‬طور جداگانه در بند‪ 5-4-3‬توصیف می‌شود‪ .‬مف اد این بن دها‬
‫باید همراه با آیین رفتار حرفه‌ای مطالعه شود‪.‬‬

‫‪ -3-4-5‬استقالل (همان ماخذ)‬

‫مؤسسه برای کسب اطمینان معقول از رعایت الزامات مربوط به‪ ‬استقالل طب ق آیین رفت ار ح رفه‌ای‬
‫توسط مؤسسه‪ ،‬کارکنان آن و‪ ،‬در‪ ‬موارد مقتضی‪ ،‬سایر افراد مربوط (شامل کارشناسان ط رف ق رارداد‬
‫مؤسسه) باید سیاستها و روشهای الزم را طراحی و برقرار‌کند‪ .‬سیاستها و روشها باید به‪ ‬گ ونه‌ای باش د‬
‫که مؤسسه بتواند موارد زیر را انجام دهد‪:‬‬

‫‪37‬‬
‫الف‪ -‬اطالع رسانی الزامات مربوط به‪ ‬استقالل مؤسسه به‪ ‬كاركنان و‪ ،‬در موارد مقتضی‪ ،‬ساير افراد‬
‫مشمول این الزامات‪.‬‬
‫ب‪ -‬شناسايي و ارزيابي شرايط و روابطي كه استقالل را تهديد مي‌كند و اتخاذ ت دابیر ایم نی مناس ب‬
‫ب رای از بین ب ردن تهدی دهای مزب ور ی ا ک اهش آن به‪ ‬س طحی قاب ل پ ذیرش و‪ ،‬در‪ ‬ص ورت ل زوم‪،‬‬
‫کناره‪ ‬گیری از کار‪.‬‬
‫اين‪ ‬گونه سیاستها و روشها بايد موارد زير را الزامی كند‪:‬‬
‫الف‪ -‬ارائه اطالعات مربوط به‪ ‬قراردادهای منعقده‪ ،‬شامل دامنه خدمات‪ ،‬توسط مدیران مسئول ک ار‪،‬‬
‫به‪ ‬منظور ارزیابی اثر کلی آن بر الزامات مربوط به‪ ‬استقالل توسط مؤسسه‪.‬‬
‫ب‪ -‬گزارش به‪ ‬موقع شرایط و رواب ط تهدی د کنن ده اس تقالل توس ط کارکن ان به‪ ‬منظ ور انج ام اق دام‬
‫مناسب توسط مؤسسه‪.‬‬
‫پ‪ -‬گرد‪ ‬آوری اطالعات مربوط و اطالع رسانی آن به‪ ‬کارکنان ذیربط به‪ ‬منظور‪:‬‬
‫‪ ‬تشخیص آسان رعایت الزامات مربوط به‪ ‬استقالل توسط مؤسسه و کارکنان‪.‬‬
‫‪ ‬فراهم‪ ‬شدن امکان نگهداری و به‪ ‬روز‪ ‬رسانی سوابق مربوط به‪ ‬استقالل توسط مؤسسه‪.‬‬
‫‪ ‬فراهم شدن امک ان انج ام اق دام مناس ب در‪ ‬ب اره تهدی دهای شناس ایی ش ده در‪ ‬م ورد اس تقالل‬
‫توسط مؤسسه‪.‬‬
‫مؤسسه برای کسب اطمینان معقول از آگاهی به‪ ‬موقع از موارد نقض الزام ات مرب وط به‪ ‬اس تقالل و‬
‫انجام اقدامات مناسب برای رفع این‪ ‬گونه موارد باید سیاستها و روشهای الزم را طراحی و برقرار کند‪.‬‬
‫این سیاستها و روشها باید شامل الزاماتی در‪ ‬باره موارد زیر باشد‪:‬‬
‫الف‪ -‬گزارش به‪ ‬موقع موارد نقض استقالل به‪ ‬مؤسسه‪ ،‬توس ط اف رادی ک ه مش مول الزام ات مرب وط‬
‫به‪ ‬استقالل می‌باشند‪.‬‬
‫ب‪ -‬اطالع رسانی به‪ ‬موقع موارد نقض سیاستها و روشهای طراحی شده به‪:‬‬
‫مدیر مسئول کار که ملزم است همراه مؤسسه‪ ،‬موارد نقض شده را پیگیری کند‪.‬‬
‫ساير كاركنان ذیربط در مؤسسه و دیگر افراد مشمول الزامات مربوط به‪ ‬استقالل که مل زم ب ه انج ام‬
‫اقدام مناسب هستند‪.‬‬
‫پ‪ -‬اطالع رساني به‪ ‬موقع به‪ ‬مؤسسه‪ ،‬در ص ورت ل زوم‪ ،‬توس ط م دیر مس ئول ک ار و س اير اف راد‬
‫يادشده در بند ”ب “ از اقدامات به‪ ‬عمل آم ده ب راي رف ع موض وع‪ ،‬ت ا مؤسس ه بتوان د ض رورت انج ام‬
‫اقدامات بیشتر را تشخیص دهد‪.‬‬
‫مؤسسه‪ ،‬در صورت آگاهي از نقض سیاستها و روشهاي مربوط به‪ ‬استقالل‪ ،‬مدیر مسئول کار‪ ،‬ساير‬
‫افراد ذیربط در مؤسسه و‪ ،‬در موارد مقتضی‪ ،‬كارشناسان طرف قرارداد با مؤسسه را براي انجام اق دام‬
‫مناسب‪ ،‬مطلع مي‌كند‪ .‬اقدام مناسب توسط مؤسسه و مدیر مسئول کار مربوط‪ ،‬شامل اعمال تدابیر ایم نی‬
‫مناس ب ب راي از‪ ‬بين‪ ‬ب ردن تهديدهاي مرب وط به‪ ‬اس تقالل يا ك اهش آن به‪ ‬س طحی قاب ل قب ول‪ ،‬يا‬
‫كناره‪ ‬گيري‪ ‬از‪ ‬كار است‪ .‬افزون بر اين‪ ،‬مؤسسه‪ ،‬موضوع استقالل را به‪ ‬كاركناني كه مل زم به‪ ‬رع ايت‬
‫آن هستند آموزش مي‌دهد‪.‬‬
‫مؤسسه بايد از كاركنانی كه طبق آيين رفتار حرفه‌اي ملزم به‪ ‬رعايت استقالل هستند‪ ،‬حد اقل سالی ی ک‬
‫بار تأييديه كتبي درباره رعايت سیاستها و روشهاي مؤسسه در زمینه استقالل دريافت كند‪.‬‬
‫تأييديه كتبي می‌تواند به‪ ‬شكل كاغذي يا الكترونيكي باش د‪ .‬مؤسس ه ب ا كس ب تأييديه و انج ام اق دامات‬

‫‪38‬‬
‫مناسب در‪ ‬باره اطالعات حاکی از عدم رعایت‪ ،‬میزان اهمی تی را ک ه ب رای اس تقالل قای ل اس ت نش ان‬
‫می‌دهد و موجب می‌شود موضوع برای کارکنان همواره ملموس باشد‪.‬‬
‫طبق آيين رفتار حرفه‌ای‪ ،‬بکارگیری کارکنان ارش د در خ دمات اطمین ان‪ ‬بخش ی در‪ ‬ارتب اط‪ ‬ب ا ی ک‬
‫صاحبکار برای سالهای متمادی ممکن است تهدیدی برای استقالل باشد‪ .‬از‪ ‬اينرو‪ ،‬مؤسسه بايد سیاس تها‬
‫و روشهايي را در موارد زیر برقرار كند ‪:‬‬
‫ال ف‪ -‬در‪ ‬ص ورت بک ارگیری کارکن ان ارش د ب رای س الهای متم ادی در خ دمات اطمین ان‪ ‬بخش ی‪،‬‬
‫معیارهایی را برای تشخیص نیاز به‪ ‬اعمال تدابیر ایمنی جهت کاهش تهدید ناشی از آشنایی به‪ ‬س طح قاب ل‬
‫قبول‪ ،‬تدوین کند‪.‬‬
‫ب‪ -‬در‪ ‬مورد حسابرس ی ص ورتهای م الی ش رکتهای پذیرفت ه ش ده در ب ورس اوراق به ادار‪ ،‬جهت‬
‫رعایت الزامات آیین رفتار حرفه‌ای‪ ،‬مدیر مسئول کار‪ ،‬پس از مدت مشخصی تغییر کند‪.‬‬
‫در خدمات اطمينان‪ ‬بخشي بکارگیری كاركنان ارشد براي سالهای متمادی می‌تواند به‪ ‬تهديد ناش ي از‬
‫آشنايي بینجامد يا به‪ ‬كيفيت انجام کار آسیب رساند‪ .‬از‪ ‬اينرو‪ ،‬مؤسسه معيارهايي را براي تش خیص نی از‬
‫به‪ ‬اعمال تدابیر ایمنی جهت مقابله با این تهدیدها تدوین می‌کند‪ .‬مؤسسه برای تدوین معیاره ای مناس ب‪،‬‬
‫موضوعاتی چون موارد زیر را مورد توجه قرار می‌دهد‪:‬‬
‫الف‪ -‬ماهيت کار‪ ،‬شامل ميزان ارتباط آن با منافع عمومی‪ ،‬و‬
‫ب‪ -‬طول دوره بکارگیری كاركنان ارشد در یک کار خاص‪.‬‬
‫نمونه‌هايي از تدابیر ایمنی شامل تغییر كاركنان ارشد يا لزوم بررسي كيفيت کار است‪.‬‬
‫تهدید ناش ی از آش نایی‪ ،‬به‪ ‬وی ژه در‪ ‬م ورد حسابرس ی ص ورتهای م الی ش رکتهای پذیرفت ه ش ده در‬
‫بورس اوراق بهادار مصداق دارد‪ .‬در‪ ‬مورد این حسابرسیها‪ ،‬تغییر مدیر مس ئول ک ار پس از ی ک دوره‬
‫از پیش تعیین شده‪ ،‬حداکثر ‪ 5‬سال‪ ،‬الزامی است‪.‬‬

‫‪ -3-4-6‬پذيرش یا ادامه كار (همان ماخذ)‬

‫مؤسسه بايد سياستها و روشهايي را ب راي پ ذيرش و ادام ه ك ار ط راحي و برق رار كن د ت ا اطمين ان‬
‫معقول حاصل شود كه مؤسسه تنها پس از احراز شرايط زير كار را قبول مي‌كند يا ادامه مي‌دهد‪:‬‬
‫الف‪-‬نبود اطالعاتي حاكي از درستكار‪ ‬نبودن صاحبكار با توجه به‪ ‬ارزيابيهاي انجام شده‪.‬‬
‫ب‪ -‬برخورداري از صالحيت‪ ،‬توانايي‪ ،‬زمان و منابع الزم براي انجام كار‪.‬‬
‫پ‪ -‬امكان رعايت الزامات اخالقي‪.‬‬
‫مؤسسه بايد اين‪ ‬گونه اطالعات را‪ ،‬تا آنجايي كه با توجه به‪ ‬شرايط‪ ،‬ضروري بدان د‪ ،‬پيش از پ ذيرش‬
‫كار يك صاحبكار جديد‪ ،‬هنگام تصميم گيري در‪ ‬باره ادامه يك كار موجود و هنگام بررسي پذيرش ك ار‬
‫جديد صاحبكار موجود‪ ،‬كس ب كن د‪ .‬در م واردي ك ه مس ايلي مش خص ش ود و مؤسس ه بخواه د ك ار را‬
‫بپذيرد يا ادامه دهد بايد نحوه حل‪ ‬و‪ ‬فصل آن مسايل را مستند كند‪.‬‬
‫نمونه‌هايي از موضوعاتي كه مؤسسه در ارتباط با درستكاري صاحبكار مورد توج ه ق رار مي‌ده د‪،‬‬
‫به‪ ‬شرح زير است‪:‬‬
‫ه ويت و ش هرت تج اري م الكين عم ده‪ ،‬ه يئت‪ ‬م ديره‪ ،‬م ديران اج رايي اص لي ص احبكار و‬ ‫‪‬‬
‫اشخاص وابسته آن‪.‬‬
‫ماهيت عمليات صاحبکار‪ ،‬شامل رويه‌هاي تجاري آن‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪39‬‬
‫اطالعاتي درباره نگرش مالكين عمده‪ ،‬هيئت‪ ‬مديره و مديران اجرايي اصلي صاحبكار درب اره‬ ‫‪‬‬
‫موضوعاتي مانند تفسير جسورانه استانداردهاي حسابداري و محيط كنترلهاي داخلي‪.‬‬
‫اصرار نامتعارف صاحبكار به‪ ‬پايين نگهداشتن حق‌الزحمه مؤسسه‌‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫نشانه‌هايي از وجود محدوديت غیرمتعارف در دامنه كار‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫نشانه‌هـايي حاكـي از احتمال مشاركت صاحبكـار در پول‌شـويي يـا ساير فعاليتهـاي مجرمانه‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫داليل پيشنهاد انتخاب مؤسسه و عدم انتخاب مجدد مؤسسه قبلي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ميزان شناخت مؤسسه از درستكاري صاحبكار معموالً ب ا اس تمرار رابط ه ب ا آن ص احبكار اف زايش‬
‫مي‌يابد‪.‬‬
‫اطالعات مؤسسه درباره اين‪ ‬گونه موضوعات مي‌توان د به‪ ‬عن وان مث ال‪ ،‬از طريق زير كس ب‬
‫شود‪:‬‬
‫مكاتبه‪ ‬ب ا ارائ ه كنن دگان فعلي و يا قبلي خ دمات ح رفه‌اي حس ابداري به‪ ‬ص احبكار طب ق‬ ‫‪‬‬
‫آيين‪ ‬رفتار‪ ‬حرفه‌اي و مذاكره با ساير‪ ‬اشخاص‪ ‬ثالث‪.‬‬
‫پرس‪ ‬و‪ ‬جو از ساير كاركنان مؤسسه يا اش خاص‪ ‬ث الث مانن د بانكه ا‪ ،‬مش اور‪ ‬حق وقي و دس ت‬ ‫‪‬‬
‫اندركاران همان صنعت‪.‬‬
‫جستجوي سوابق در پايگاههاي اطالعاتي مربوط‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مؤسسه براي تشخيص اينكه آيا توانايي‪ ،‬صالحيت‪ ،‬زم ان و من ابع الزم ب راي پ ذيرش ك ار جديد را‬
‫دارد يا خير‪ ،‬الزامات ويژه آن كار و سوابق كاركنان موجود در همه سطوح مربوط را بررسي مي‌كن د‪.‬‬
‫موضوعات مورد‪ ‬بررسي توسط مؤسسه عبارتند‪ ‬از‪:‬‬
‫ميزان شناخت كاركنان مؤسسه از صنعت و موضوعات مرتبط‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ميزان تجربه كاركنان مؤسسه در‪ ‬باره الزامات قانوني و گزارشگري مربوط و توان ايي كس ب‬ ‫‪‬‬
‫مهارتها و دانش الزم به‪ ‬گونه‌اي اثربخش‪.‬‬
‫وجود كاركنان كافي با تواناييها و صالحيتهاي الزم‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫امكان دسترسي به‪ ‬كارشناسان ذیصالح‪ ،‬در صورت نياز‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫امكان دسترسي به‪ ‬افراد واجد شرايط و صالحيت الزم براي انجام بررسي كنترل كيفيت ك ار‪،‬‬ ‫‪‬‬
‫در صورت لزوم‪.‬‬
‫توانايي مؤسسه در‪ ‬تكميل كار در مهلت گزارشگري‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫اين موضوع كه پذيرش كار جديد ممكن اس ت به‪ ‬تض اد من افع واقعي يا ظ اهري بينجام د ن يز م ورد‬
‫بررسي مؤسسه قرار مي‌گيرد‪ .‬در صورت شناسايي تض اد من افع ب القوه‪ ،‬مؤسس ه مناسب‪ ‬ب ودن پ ذيرش‬
‫كار را ارزيابي مي‌كند‪.‬‬
‫تصميم‌گيري در‪ ‬باره پذيرش يا ادام ه ك ار يك ص احبكار موجـود شامـل بررس ي آث ار نك ات عم ده‬
‫شناسايي شده در كارهاي موجود يا قبلي است‪ .‬براي مثال‪ ،‬صاحبكار ممكن اس ت عمليات تج اري خ ود‬
‫را در حوزه‌اي گسترش داده باشد كه مؤسسه‪ ،‬دانش يا تجربه‪ ‬الزم در آن زمينه را ندارد‪.‬‬
‫در مواردي كه مؤسسه به‪ ‬اطالعاتي دست‌يابد كه در صورت دستيابي زودت ر به‪ ‬آن از پ ذيرش ك ار‬
‫خودداري مي‌كرد‪ ،‬سياستها و روشهاي ادامه كار بايد شامل بررسي موارد زير باشد‪:‬‬
‫الف‪ -‬مسئوليتهاي حرفه‌اي و قانوني در شرايط موجود‪ ،‬شامل ملزم بودن يا نبودن گزارش به‪ ‬ف رد يا‬
‫افراد انتخاب كننده مؤسسه يا‪ ،‬در برخي موارد‪ ،‬به‪ ‬مقامات ذيصالح قانوني‪.‬‬

‫‪40‬‬
 ‫ب‪ -‬امكان كناره‌گيري از كار‪.‬‬
‫سياستها و روشهاي كناره‌گيري از كار‪ ،‬موضوعاتي شامل موارد زير را دربرمي‌گيرد‪:‬‬
‫مذاكره با سطوح مناسبي ازمديران اجرايي و هيئت‌مديره صاحبكار در‪ ‬ب اره اق دام مناس بي ك ه‬ ‫‪‬‬
‫مؤسسه ممكن است بر اساس واقعيتها و شرايط مربوط به‪ ‬عمل‪ ‬آورد‪.‬‬
‫چنانچـه مؤسسـه كناره‌گيري را مناسـب تشخيـص دهد‪ ،‬مذاكـره با س طوح مناس بي از م ديران‬ ‫‪‬‬
‫اجرايي و هيئت مديره صاحبكار در‪ ‬باره كناره‌گيري از كار و داليل كناره‌گيري‪.‬‬
‫بررسي اينكه آيا براي ادامه كار يا گزارش كناره‌گيري همراه با داليل آن به‪ ‬مقام ات ذيص الح‬ ‫‪‬‬
‫قانوني‪ ،‬الزامات حرفه‌اي‪ ،‬قانوني يا مقرراتي وجود دارد يا خير‪.‬‬
‫مستندسازي مسايل عمده‪ ،‬مشاوره‌هاي انجام‪ ‬شده‪ ،‬نتايج بدست‪ ‬آمده و مباني آن‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ -3-4-7‬منابع انساني (همان ماخذ)‬

‫مؤسسه بايد سياستها و روشهايي را طراحي و برقرار كند ك ه از دسترس ي به‪ ‬كاركن ان ك افي داراي‬
‫توان ايي‪ ،‬ص الحيت و پايبن دي به‪ ‬اص ول اخالقي الزم ب راي انج ام ك ار طب ق الزام ات اس تانداردهاي‬
‫ح رفه‌اي‪ ،‬ق انوني و مق رراتي و امك ان ص دور گ زارش مناس ب ش رايط موج ود‪ ،‬اطمين اني معق ول‬
‫بدست‪ ‬آورد‪.‬‬
‫اين سياستها و روشها‪ ،‬موضوعات زيررا دربرمي‌گيرد‪:‬‬
‫الف‪ -‬استخدام‪.‬‬
‫ب‪ -‬ارزيابي عملكرد‪.‬‬
‫پ‪ -‬تواناييها‪.‬‬
‫ت‪ -‬صالحيت‪.‬‬
‫ث‪ -‬فرصتهاي ارتقاي شغلي‪.‬‬
‫ج‪ -‬ترفيع‪.‬‬
‫چ‪ -‬حقوق ومزايا‪.‬‬
‫ح‪ -‬برآورد كاركنان مورد نياز‪.‬‬
‫مؤسسه با پ رداختن به‪ ‬اين موض وعات‪ ،‬مي‌توان د تع داد و ويژگيه اي اف راد م ورد‪ ‬نياز ب راي انج ام‬
‫كارهاي خود را تعيين كند‪ .‬فرايندهاي استخدامي مؤسسه دربرگيرنده روشهايي اس ت ك ه مؤسس ه را در‬
‫انتخاب افراد درستكار و مستعد ب راي ارتق اي تواناييه ا و ص الحيت‪ ،‬ت ا ح د الزم جهت انج ام كاره اي‬
‫مؤسسه‪ ،‬ياري مي‌كند‪.‬‬
‫تواناييها و صالحيت كاركنان از طريق روشهاي گوناگوني چون موارد زير ارتقا مي‌يابد‪:‬‬
‫آموزش حرفه‌اي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫پيشرفتهاي حرفه‌اي مستمر‪ ،‬مثالً از طريق کارآموزی‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تجربه‪ ‬كاري‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫سرپرستي و نظارت توسط كاركنان با‌تجربه‌تر‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫اعتالی فرهنگ کار گروهی‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تداوم صالحيت كاركنان مؤسسه به‪ ‬ميزان زيادي به پيشرفتهاي حرفه‌اي مستمر بستگي دارد تا آن ان‪،‬‬
‫دانش و تواناييهاي خود را حفظ كنند‪ .‬از‪ ‬اين‪ ‬رو‪ ،‬مؤسسه در سياستها و روشهاي خود‪ ،‬بر‪ ‬لزوم آموزش‬
‫مستمر همه كاركنان تأكيد مي‌كند و منابع و كمكهاي آموزشي مورد‪ ‬نياز را براي ق ادر س اختن كاركن ان‬

‫‪41‬‬
‫به‪ ‬حفظ تواناييها و صالحيت الزم ف راهم مي‌كن د‪ .‬در م وارد در دس ترس نب ودن من ابع ف ني و آموزش ي‬
‫داخلي‪ ،‬يا به‪ ‬هر دليل ديگر‪ ،‬مؤسس ه مي‌توان د از اف راد مناس ب و واجد‪ ‬ش رايط ب رون‪‌ ‬س ازماني ب راي اين‬
‫منظور استفاده كند‪.‬‬
‫روشهاي ارزيابي عملكرد‪ ،‬حقوق و مزايا و ترفيعات مؤسسه‪ ،‬دربرگيرنده ساز و كارهاي الزم براي‬
‫شناس ايي و تش ويق مناس ب در م وارد ارتق ا و حف ظ ص الحيت و پايبن دي به‪ ‬اص ول اخالقي مي‌باش د‪.‬‬
‫به‪ ‬ويژه‪ ،‬مؤسسه اقدامات زير را انجام مي‌دهد‪:‬‬
‫الف‪ -‬آگاه كردن كاركنان از انتظارات مؤسسه درباره اصول كاري و اخالقي‪.‬‬
‫ب‪ -‬ارائه نتايج ارزيابي عملكرد‪ ،‬پيشرفت و فرصتهاي ارتقاي ش غلي و ارائ ه مش اوره‌هاي الزم در‬
‫اين موارد به‪ ‬كاركنان‪.‬‬
‫پ‪ -‬كمك به‪ ‬كاركنان براي درك اين امر كه ارتقا به‪ ‬رده‌اي با مس ئوليت ب االتر‪ ،‬از جمل ه‪ ،‬به‪ ‬كيفيت‬
‫عملك رد و پايبن دي به‪ ‬اص ول اخالقي بس تگي دارد و تخطي از سياس تها و روش هاي مؤسس ه مي‌توان د‬
‫به‪ ‬اقدامات انضباطي منجر شود‪.‬‬
‫فرايند ارزيابي عملكرد كاركنان‪ ،‬به‪ ‬ان دازه و ش رايط مؤسس ه بس تگي دارد‪ .‬در مؤسس ات كوچك تر‪،‬‬
‫روشهاي ارزيابي عملكرد كاركنان مي‌تواند از رسميت كمتري برخوردار باشد‪.‬‬

‫‪ -3-4-8‬تعيين گروه كاري (همان ماخذ)‬

‫موسس ه بايد مس ئوليت ه ر ك ار را به‪ ‬يك م دير مس ئول ك ار واگ ذار كن د‪ .‬مؤسس ه بايد سياس تها و‬
‫روشهايي را برقرار كند كه مستلزم موارد زير باشد‪:‬‬
‫الف‪ -‬نام مدير مسئول كار و مسئوليت وي به‪ ‬هيئت‪ ‬مديره و مديران اجرايي اصلي ص احبكار اطالع داده‬
‫شود‪.‬‬
‫ب‪ -‬مدير مسئول كار تواناييها‪ ،‬صالحيت‪ ،‬اختيار و زمان مناسب ب راي ايف اي مس ئوليت خ ود را داش ته‬
‫باشد‪.‬‬
‫پ‪ -‬مسئوليتهاي مدير مسئول كار به‪ ‬روشني تعريف و به‪ ‬وي اعالم شود‪.‬‬
‫سياستها و روشها شامل سيستمهاي نظارت بر تناسب حجم كار با ظرفيت كاري مديران مس ئول ك ار‬
‫است به‪ ‬گونه‌اي كه اين افراد زمان كافي براي ايفاي مسئوليتهاي خود به‪ ‬نحو مناسب را داشته باشند‪.‬‬
‫مؤسسه همچنين بايد براي هر كار‪ ،‬كاركن ان مناس ب و داراي تواناييه ا‪ ،‬ص الحيت و زم ان الزم را‬
‫تعیين كند تا كار طبق الزامات استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬قانوني و مقرراتي‪ ،‬انج ام ش ود و مؤسس ه بتوان د‬
‫گزارشهاي متناسب با شرايط موجود را صادر كند‪.‬‬
‫مؤسسـه روشهـايي را براي ارزيابـي تواناييها و صالحيـت كاركنان خود برقـرار مي‌كند‪ .‬تواناييه ا و‬
‫صالحيت مورد نظر در هنگام تعيين گروههاي كاري و تع يين س طح نظ ارت الزم‪ ،‬ش امل م وارد زير‬
‫است‪:‬‬
‫ش ناخت و تجربه‪ ‬عملي در‪ ‬ب اره كاره اي ب ا م اهيت و پيچيدگي مش ابه‪ ‬از طريق آم وزش و‬ ‫‪‬‬
‫مشاركت مناسب‪.‬‬
‫شناخت الزامات استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬قانوني و مقرراتي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫دانش فني مناسب‪ ،‬شامل شناخت از فناوري اطالعات مربوط‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫شناخت از صنايع مرتبط با‪ ‬فعاليت صاحبكار‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪42‬‬
 ‫توانايي اعمال قضاوت حرفه‌اي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫شناخت از سياستها و روشهاي كنترل كيفيت مؤسسه‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ -3-4-9‬اجراي كار (همان ماخذ)‬

‫مؤسسه بايد براي كسب اطمينان معقول از انجام كار طبق الزامات استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬ق انوني و‬
‫مقرراتي و صدور گزارشهاي متناسب با ش رايط موج ود توس ط مؤسس ه‪ ،‬سياس تها و روش هاي الزم را‬
‫طراحي و برقرار‌كند‪.‬‬
‫مؤسسه از طريق سياستها و روشهاي خود‪ ،‬درصدد حفظ كيفيت انجام كار است‪ .‬اين امر اغلب از طريق‬
‫دستورالعملهاي كتبي يا الكترونيكي‪ ،‬نرم‪ ‬افزارها يا ديگر اش كال مستندس ازي اس تاندارد ش ده‪ ،‬مجموعه‌ه اي‬
‫حاوي رهنمودهاي ويژه صنعت يا موضوعي خاص انجام مي‌شود‪ .‬موض وعات م ورد اش اره ش امل م وارد‬
‫زير است‪:‬‬
‫چگونگـي آگاه‌شدن گروههاي كاري از كار محـول شده‪ ،‬ب ‌ه منظ ور كس ب شناخـت از اه داف ك ار‬ ‫‪‬‬
‫خود‪.‬‬
‫فرايندهاي رعايت استانداردهاي مربوط به‪ ‬كار مورد نظر‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫فرايندهاي نظارت بر كار‪ ،‬آموزش و تربيت كاركنان‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫روشهاي بررسي كار انجام شده‪ ،‬قض اوتهاي عم ده به‪ ‬عمل‪ ‬آم ده و ش كل گزارش هايي ك ه ق رار‬ ‫‪‬‬
‫است صادر شود‪.‬‬
‫مستندسازي مناسب كار انجام شده‪ ،‬زمان‪ ‬بندي و ميزان بررسي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫فرايندهاي كسب اطمينان از اجراي مستمر همه سياستها و روشها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫شناخت همه اعضاي گروه‪ ‬ك اري از اه داف ك ار خ ود ح ايز اهميت اس ت‪ .‬ك ار گ روهي و آم وزش‬
‫مناسب‪ ،‬براي كمك به‪ ‬اعضاي كم‪ ‬تجربه‌تر گروه‪ ‬كاري جهت كسب ش ناخت روش ن از اه داف كاره اي‬
‫محول شده‪ ،‬ضروري است‪.‬‬
‫سرپرستي شامل موارد زير است‪:‬‬
‫پيگيري پيشرفت كار‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ارزيابي تواناييها و صالحيت هريك از اعضاي گروه‪ ‬كاري‪ ،‬داشتن زمان كافي توسط ه ر يك‬ ‫‪‬‬
‫ب راي اج راي ك ار خ ود‪ ،‬ش ناخت آن ان از وظ ايف مح ول ش ده و انج ام ك ار طب ق رويك رد‬
‫برنامه‌ريزي شده‪.‬‬
‫حل‪ ‬و‪ ‬فص ل مس ايل عم ده پديد آم ده در جريان ك ار‪ ،‬ارزيابي اهميت آنه ا و تع ديل رويك رد‬ ‫‪‬‬
‫برنامه‌ريزي شده به‪ ‬گونه‌اي مناسب‪.‬‬
‫شناسايي موضوعات مستلزم مش ورت يا بررس ي توس ط اعض اي ب ا تجربه‌ت ر گ روه در جريان‬ ‫‪‬‬
‫اجراي كار‪.‬‬
‫مسئوليتهاي بررسي بر اين مبنا تعيين مي‌شود كه اعضاي با‪ ‬تجربه‌تر گروه‪ ،‬شامل مدير‪ ‬مسئول‪ ‬كار‪،‬‬
‫كار انجام شده توسط اعضاي كم‪ ‬تجربه‌تر گروه را بررسي كنند‪ .‬بررسي‌كنندگان موارد زير را ارزيابي‬
‫مي‌كنند‪:‬‬
‫الف‪ -‬انجام كار طبق الزامات استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬قانوني و مقرراتي مربوط‪.‬‬
‫ب‪ -‬تشخيص موضوعات عمده مستلزم بررسي بيشتر‪.‬‬

‫‪43‬‬
 ‫انجام مشورتهاي مناسب و مستندسازي و بكارگيري نتايج بدست آمده‪.‬‬ ‫پ‪-‬‬
‫ضرورت تجديد نظر در ماهيت‪ ،‬زمان‪ ‬بندي اجرا و ميزان كار انجام شده‪.‬‬ ‫ت‪-‬‬
‫متکی بودن نتايج به‌دست آمده به‌کار انجام شده و مستندسازي کار انجام شده به‪ ‬گونه‌اي مناسب‪.‬‬ ‫ث‪-‬‬
‫كافي و مناسب بودن شواهد كسب شده براي پشتيباني از گزارش‪.‬‬ ‫ج‪-‬‬
‫دستيابي به‪ ‬اهداف روشهاي اجراي كار‪.‬‬ ‫چ‪-‬‬

‫‪ -3-4-10‬مشاوره (همان ماخذ)‬

‫مؤسسه بايد براي كسب اطمين اني معق ول از م وارد زير‪ ،‬سياس تها و روش هاي الزم را ط راحي و‬
‫برقرار كند‪:‬‬
‫الف‪ -‬انجام مشورت مناسب در‪ ‬باره موضوعات پيچيده و بحث انگيز‪.‬‬
‫ب‪ -‬دسترسي به‪ ‬منابع كافي براي انجام مشورت الزم‪.‬‬
‫پ‪ -‬مستندسازي ماهيت و دامنه اين‪ ‬گونه مشورتها‪.‬‬
‫ت‪ -‬مستندسازي نتايج حاصل از مشورتها و بكارگيري آن‪.‬‬
‫مشورت شامل گفتگو در سطح حرفه‌اي مناسب با افراد درون يا ب رون مؤسس ه اس ت ك ه تخص ص‬
‫كافي براي حل‪ ‬و‪ ‬فصل موضوعات پيچيده يا بحث انگيز را دارند‪.‬‬
‫در مشاوره‪ ،‬از منابع تحقيقاتي مناسب و همچنين‪ ،‬مجموعه تجارب و مهارتهاي فني مؤسس ه اس تفاده‬
‫مي‌شود‪ .‬مشاوره به‪ ‬ارتقاي كيفيت ك ار و بهب ود بك ارگيري قض اوت ح رفه‌اي كم ك مي‌كن د‪ .‬مؤسس ه ب ا‬
‫فرهنگ‪ ‬سازي سعي مي‌كند كه مشورت به‪ ‬عنوان نقطه ق وت ش ناخته ش ود و كاركن ان‪ ،‬به‪ ‬مش ورت در‬
‫باره موضوعات پيچيده يا بحث انگيز ترغيب‌گردند‪.‬‬
‫مشورت اثر‪ ‬بخش باساير افراد حرفه‌اي مستلزم اين است كه همه حقايق مربوط در اختيار آنان ق رار‬
‫داده شود تا بتوانند در‪ ‬باره موضوعات فني‪ ،‬اخالقي و يا غير آن‪ ،‬آگاهانه نظ ر دهن د‪ .‬اج راي روش هاي‬
‫مشاوره مستلزم مشورت ب ا اف راد داراي دانش‪ ،‬ارش ديت و تجرب ه مناس ب در درون يا ب رون مؤسس ه‬
‫در‪ ‬باره موضوعات عمده فني‪ ،‬اخالقي و ی ا غ ير آن‪ ،‬مستندس ازي مناس ب نت ايج حاص ل از مش اوره و‬
‫بكارگيري این نتایج به‪ ‬گونه‌اي مناسب است‪.‬‬
‫مؤسس ه‌اي ك ه به‪ ‬دليل نداش تن من ابع داخلي مناس ب يا س اير داليل‪ ،‬به‪ ‬مش ورت ب رون‪ ‬س ازماني نياز‬
‫داشته‪ ‬باشد مي‌تواند از خدمات مشاوره‌اي ساير مؤسسات و يا مراجع حرفه‌اي و قانوني استفاده كند‪ .‬مؤسس ه‬
‫قبل از استفاده از اين‪ ‬گونه خدمات‪ ،‬صالحيت ارائه‪ ‬دهنده خدمات را با توجه به‪ ‬هدف م ورد نظ ر‪ ،‬ارزيابي‬
‫مي‌كند‪.‬‬
‫مشورت با ساير افراد ح رفه‌اي در‪ ‬ب اره موض وعات پيچيده يا بحث انگ يز‪ ،‬از طريق تأييد توس ط‬
‫مشورت‪ ‬كننده و مشاور‪ ،‬مس تند مي‌ش ود‪ .‬جزئيات و دامن ه مستندس ازي به‪ ‬گ ونه‌اي اس ت ك ه تش خيص‬
‫موارد زير را ميسر مي‌سازد‪:‬‬
‫الف‪ -‬موضوع مورد مشورت‪.‬‬
‫ب‪ -‬نتايج مشورت‪ ،‬شامل هر گونه تصميمات اتخاذ شده‪ ،‬مب اني آن تص ميمات و چگ ونگي بك ار‪ ‬گ يري‬
‫آنها‪.‬‬

‫‪ -3-4-11‬اختالف نظر (همان ماخذ)‬

‫‪44‬‬
‫مؤسس ه بايد سياس تها و روش هايي را ب راي چگ ونگي برخ ورد ب ا اختالف نظ ر بين اعض اي‬
‫گروه‪ ‬كاري‪ ،‬اختالف نظر ب ا مش اوران و اختالف نظ ر بين م دير مس ئول ك ار و بررس ي كنن ده كن ترل‬
‫كيفيت كار و نحوه حل‪ ‬و‪ ‬فصل آنها برقرار كند‪ .‬نتايج كسب شده بايد مستند و بكار گرفته شود‪.‬‬
‫اينگونه روشها‪ ،‬زمينه شناسايي زود هنگام اختالف نظرها را ف راهم مي‌آورد‪ ،‬راهنماييه اي روش ني‬
‫را در‪ ‬ب اره اق دامات الزم بع دي ارائ ه مي‌ده د و مستندس ازي در‪ ‬ب اره حل‪ ‬و‪ ‬فص ل اختالف نظره ا و‬
‫بكارگيري نتايج بدست‪ ‬آمده را ال زامي مي‌كن د‪ .‬گ زارش نبايد قب ل از حل‪ ‬و‪ ‬فص ل م وارد اختالف نظ ر‬
‫صادر شود‪.‬‬
‫مؤسسه‌اي كه از فرد برون‪ ‬سازماني واجد شرايط و مناسب براي بررسي كن ترل كيفيت ك ار اس تفاده‬
‫مي‌كند‪ ،‬مي‌دان د ك ه اختالف نظ ر مي‌توان د رخ ده د و ب راي حل‪ ‬و‪ ‬فص ل اين اختالف ات‪ ،‬روش هايي را‪،‬‬
‫براي مثال‪ ،‬مشورت با س اير اف راد ح رفه‌اي‪ ،‬مؤسس ات ديگ ر يا مراج ع ح رفه‌اي يا ق انوني‪ ،‬برق رار‬
‫مي‌كند‪.‬‬

‫‪ -3-14-12‬بررسي كنترل كيفيت كار‬

‫مؤسسه بايد سياستها و روشهايي را براي الزامي كردن بررس ي كن ترل كيفيت ك ار برق رار كن د ك ه‬
‫ارزيابي بيطرفانه قضاوتهاي عمده به‪ ‬عمل آمده توسط گروه‪ ‬كاري و نتايج بدست آمده در تهيه گ زارش‪،‬‬
‫فراهم شود‪ .‬اين‪ ‬گونه سياستها و روشها بايد شامل موارد زير باشد‪:‬‬
‫الف‪ -‬الزام به‪ ‬بررس ي كن ترل كيفيت ك ار در م ورد هم ه حسابرس يهاي ص ورتهاي م الي ش ركتهاي‬
‫پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار‪.‬‬
‫ب‪ -‬تعيين معيارهاي الزم به‪ ‬منظ ور تش خيص ض رورت بررس ي كن ترل كيفيت ك ار‪ ،‬ب راي س اير‬
‫حسابرسيها و بررسيهاي اجمالي اطالعات مالي تاريخي‪ ،‬ساير خدمات اطمينان بخشي و خدمات مرتبط‪.‬‬
‫پ‪ -‬الزام به‪ ‬بررسي كنترل كيفيت كار در مورد هم ه كار‌ه ايي ك ه معياره اي تع يين ش ده طب ق بن د‬
‫”ب“ باال در مورد آنها مصداق دارد‪.‬‬
‫سياستها و روشهاي مؤسسه بايد تكميل بررسي كنترل كيفيت كار پيش از صدور گ زارش را ال زامي‬
‫كند‪.‬‬
‫معيارهاي ياد شده در بند ”ب“ دربرگيرنده موارد زير است‪:‬‬
‫ماهيت كار‪ ،‬شامل ميزان ارتباط آن با منافع عمومي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫شناسايي وضعيتها يا خطرهاي غيرعادي يك كار يا گروهي از كارها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الزامي بودن بررسي كنترل كيفيت كار طبق قوانين و مقررات‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مؤسسه بايد سياستها و روشهايي را برقرار كند كه دربرگيرنده موارد زير باشد‪:‬‬
‫الف‪ -‬ماهيت‪ ،‬زمانبندي اجرا و ميزان بررسي كنترل كيفيت كار‪.‬‬
‫ب‪ -‬معيارهاي تعيين صالحيت بررسي كنندگان كنترل كيفيت كار‪.‬‬
‫پ‪ -‬الزامات مستندسازي بررسي كنترل كيفيت كار‪.‬‬

‫‪ -3-4-13‬نظارت (همان ماخذ)‬

‫مؤسسه به‪ ‬منظور كسب اطمينان معقول نسبت به‪ ‬مربوط بودن‪ ،‬كافي بودن و اثربخش بودن سياس تها‬
‫و روش هاي مرتب ط ب ا سيس تم كن ترل كيفيت و اج راي آن در عم ل‪ ،‬بايد سياس تها و روش هاي الزم را‬
‫طراحي و برقرار كند‪ .‬اينگونه سياستها و روشها بايد ش امل بررس ي و ارزيابي مس تمر سيس تم كن ترل‬

‫‪45‬‬
 ‫كيفيت مؤسسه‪ ،‬شامل بازبيني ادواري نمونه‌هايي از كارهاي تكميل شده باشد‪.‬‬
‫هدف از نظارت بر رعايت سياستها و روشهاي كنترل كيفيت‪ ،‬ارزيابي موارد زير است‪:‬‬
‫الف‪-‬رعايت الزامات استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬قانوني و مقرراتي‪.‬‬
‫ب‪ -‬مناسب بودن طراحي سيستم كنترل كيفيت و اثربخشي اجراي آن‪.‬‬
‫پ‪ -‬بكارگيري مناسب سياستها و روشهاي كنترل كيفيت مؤسس ه به‌گ ونه‌اي ك ه گزارش هاي ص ادره‬
‫توسط مؤسسه يا مدير مسئول كار‪ ،‬براي شرايط موجود مناسب باشد‪.‬‬
‫مؤسسه مسئوليت فرايند نظارت را به‪ ‬شريك يا شركا يا س اير كاركن ان مؤسس ه ك ه تجربه‪ ‬و اختيار‬
‫كافي و مناسب براي پ ذيرش آن مس ئوليت را دارن د‪ ،‬واگ ذار مي‌كن د‪ .‬نظ ارت ب ر سيس تم كن ترل كيفيت‬
‫مؤسس ه به‪ ‬وس يله اف راد با‪ ‬ص الحيت انج ام مي‌ش ود‪ .‬اين نظ ارت‪ ،‬ارزيابي مناس ب ب ودن ط راحي و‬
‫اثربخشي كاركرد سيستم كنترل كيفيت را دربرمي‌گيرد‪.‬‬
‫بررسي و ارزيابي مستمر سيستم كنترل كيفيت شامل موضوعاتي مانند موارد زير است‪:‬‬
‫تجزيه و تحليل‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ o‬آخرين تغييرات در الزامات استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬ق انوني و مق رراتي و چگ ونگي لح اظ‬
‫نمودن آنها در سياستها و روشهاي مؤسسه‪ ،‬در موارد مقتضي‪.‬‬
‫‪ o‬تأييديه كتبي درباره رعايت سياستها و روشهاي مربوط به‪ ‬استقالل‪.‬‬
‫‪ o‬ارتقاي حرفه‌اي مستمر‪ ،‬شامل آموزش‪.‬‬
‫‪ o‬تصميمات مربوط به‪ ‬پذيرش و ادامه كار‪.‬‬
‫تعيين اقدامات اصالحي الزم و بهبود سيستم‪ ،‬شامل استفاده از بازخورده ا در بهب ود سياس تها و‬ ‫‪‬‬
‫روشهاي آموزشي موسسه‪.‬‬
‫آگاه نمودن كاركنان ذيصالح مؤسسه از ضعفهاي شناسايي شده در طراحي و اجراي سيستم‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫پيگيري انجام سريع اصالحات الزم در سياس تها و روش هاي كن ترل كيفيت توس ط كاركن ان ذيص الح‬ ‫‪‬‬
‫مؤسسه‪.‬‬
‫بازبيني نمونه‌اي از كارهاي تكميل شده معموالً به‪ ‬طور ادواري انجام مي‌شود‪ .‬كارهاي انتخ اب ش ده‬
‫براي بازبيني شامل دست كم يك كار براي هر مدير مسئول كار در هر دوره است ك ه اين دوره معم والً‬
‫بيش از س ه س ال نمي‌باش د‪ .‬روش س ازماندهي ب ازبيني ادواري‪ ،‬ش امل زمانبن دي انتخ اب ه ر ك ار‪،‬‬
‫به‪ ‬عوامل زيادي‪ ،‬چون موارد زير بستگي دارد‪:‬‬
‫اندازه مؤسسه‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تعداد و پراکندگی جغرافيايي واحدهاي مؤسسه‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫نتايج روشهاي نظارت قبلي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ميزان اختيار کارکنان و واحدها (براي مثال‪ ،‬آيا ه ر واح د اختيار انج ام بازبينيه اي خ ود را‬ ‫‪‬‬
‫دارد يا تنها واحد مركزي مي‌تواند آن را اجرا كند) ‪.‬‬
‫ماهيت و پيچيدگي فعاليت و سازمان مؤسسه‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫خطرهاي مرتبط با صاحبكاران و كارهاي مؤسسه‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫فراين د ب ازبيني ش امل انتخ اب كاره ايي اس ت ك ه ب رخي از آنه ا ممكن اس ت ب دون اطالع قبلي‬
‫گروه‪ ‬كاري انتخاب شود‪ .‬افراد بازبيني‪ ‬كنن ده ك ار در اج راي ك ار يا بررس ي كن ترل‪ ‬كيفيت‪ ‬آن دخ الت‬
‫ندارند‪ .‬براي تعيين دامنه بازبينيه ا‪ ،‬مؤسس ه مي‌توان د دامن ه يا نت ايج برنام ه ب ازبيني مس تقل خ ارج از‬

‫‪46‬‬
‫مؤسسه را مورد‪ ‬توجه قرار دهد‪ .‬با‪ ‬اين‪ ‬وجود‪ ،‬برنامه بازبيني مستقل خارج از مؤسسه جايگزين برنامه‬
‫نظارت داخلي مؤسسه نمي‌شود‪.‬‬
‫مؤسسات كوچك يا شاغلين انفرادي ممكن‪ ‬است بخواهند از يك ف رد ب رون س ازماني واج د ش رايط و‬
‫مناسب يا مؤسسه‌اي ديگر براي انجام بازبيني كارها و ساير روش هاي نظ ارتي اس تفاده كنن د‪ .‬از ط رف‬
‫ديگ ر‪ ،‬آنه ا ممكن‪ ‬اس ت به‪ ‬منظ ور تس هيل فعاليته اي نظ ارتي‪ ،‬ترتيب اتي را ب راي مش اركت ب ا س اير‬
‫سازمانهاي مناسب‪ ،‬برقرار كنند‪.‬‬
‫مؤسس‪..‬ه باي‪..‬د آث‪..‬ار نق‪..‬ايص مش‪..‬اهده ش‪..‬ده در نتيج‪..‬ه فراين‪..‬د نظ‪..‬ارت را ارزي‪..‬ابي و ن‪..‬وع آن را‬
‫با‪ ‬توجه‪ ‬به‪ ‬موارد زير تعيين كند‪:‬‬
‫الف‪ -‬مواردي كه لزوما ً نش ان‌دهنده ع دم كف ايت سيس تم كن ترل كيفيت مؤسس ه (ب راي ف راهم نم ودن‬
‫اطمينان معقول نسبت به رعايت الزامات استانداردهاي حرفه‌‌اي‪ ،‬قانوني و مق رراتي و همچ نين مناس ب‬
‫بودن گزارشهاي صادره توسط موسسه با‪ ‬شرايط موجود) نمي‌باشد‪.‬‬
‫ب‪ -‬نقايص سيستمي‪ ،‬مكرر يا ساير نقايص با اهميتي كه مستلزم اقدام اصالحي بي‌درنگ مي‌باشد‪.‬‬
‫مؤسسه بايد نقايص مشخص شده در نتيجه فرايند نظارت و پيش نهادات تع ديلي مناس ب را به‪ ‬م ديران‬
‫مسئول كار و ساير كاركنان ذيربط اطالع دهد‪.‬‬
‫ارزيابي مؤسسه از هر نوع نقص بايد به‪ ‬پيشنهاداتي در‪ ‬باره يك يا چند مورد زير بينجامد‪:‬‬
‫الف‪ -‬انجام اقدام اصالحي مناسب در‪ ‬ارتباط با يك كار خاص يا هر يك از كاركنان‪.‬‬
‫ب‪ -‬اطالع رساني يافته‌ها به‪ ‬افراد مسئول آموزش و ارتقاي حرفه‌اي‪.‬‬
‫پ‪ -‬تغييرات سياستها و روشهاي كنترل كيفيت‪.‬‬
‫ت‪ -‬اق دام انض باطي در‪ ‬م ورد اف رادي ك ه سياس تها و روش هاي مؤسس ه را رع ايت نمي‌كنن د‪،‬‬
‫به‪ ‬خصوص آنهايي كه مكرراً تخطي مي‌كنند‪.‬‬
‫در مواردي كه نتايج روشهاي نظارتي نشان‪ ‬دهد كه گزارش ممكن است نامناسب باشد يا در جريان‬
‫اجراي كار‪ ،‬برخي روشها حذف شده است‪ ،‬مؤسسه بايد اقدامات بيشتري را ك ه ب راي رع ايت الزام ات‬
‫استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬قانوني و مقرراتي مربوط‪ ،‬مناسب است‪ ،‬تعيين كند‪ .‬مؤسسه بايد همچ نين كس ب‬
‫نظر مشاور حقوقي را مورد‪ ‬توجه قراردهد‪.‬‬
‫مؤسسه بايد حداقل سالي يكبار نتايج نظارت سيستم كن ترل كيفيت خ ود را ب ه م ديران مس ئول ك ار و‬
‫سایر ارکان ذیصالح مؤسسه (شامل مدير عامل و در م وارد مقتض ي‪ ،‬ه يئت‪ ‬م ديره) اطالع ده د و اين‬
‫اطالع رساني بايد به‪ ‬گونه‌اي باشد كه مؤسسه وافراد مزبور بتوانند طبق وظايف و مس ئوليتهاي تعريف‬
‫شده خود‪ ،‬اقدامات فوري و مناسب را انجام دهند‪ .‬اطالع رساني بايد شامل موارد زير باشد‪:‬‬
‫الف‪ -‬تشريح روشهاي نظارتي اجرا شده‪.‬‬
‫ب‪ -‬نتايج بدست آمده از روشهاي نظارتي‪.‬‬
‫پ‪ -‬در موارد مربوط‪ ،‬تشريح نقايص سيستمي مك رر يا س اير نق ايص ب ااهميت و اق دامات به‪ ‬عم ل‬
‫آمده براي رفع يا اصالح آن نقايص‪.‬‬
‫گزارش گري نق ايص مش خص ش ده به‪ ‬اف رادي غ ير از م ديران مس ئول‌كار مرب وط‪ ،‬معم والً ش امل‬
‫مشخص نمودن كار مربوط نمي باشد‪ ،‬مگر اينكه براي ايفاي مناسب مسئوليتهاي آنان‪ ،‬الزم باشد‪.‬‬
‫مستندسازي مناسب نظارت‪ ،‬دربرگيرنده موارد زير است‪:‬‬
‫الف‪ -‬مشخص كردن روشهاي نظارتي‪ ،‬شامل روش انتخاب كارهاي تكميل شده براي بازبيني‪.‬‬
‫ب‪ -‬ثبت ارزيابي موارد زير‪:‬‬

‫‪47‬‬
 ‫‪ ‬رعايت الزامات استانداردهاي حرفه‌اي‪ ،‬قانوني و مقرراتي مربوط‪.‬‬
‫‪ ‬طراحي سيستم كنترل كيفيت به‪ ‬گونه‌اي مناسب و اثر‪ ‬بخشي اجراي آن‪.‬‬
‫‪ ‬بكارگيري سياستها و روشهاي كنترل كيفيت مؤسسه به‌‪ ‬گونه‌اي مناسب و صدور گزارش هاي‬
‫متناسب با شرايط موجود توسط مؤسسه‪.‬‬
‫پ‪ -‬شناسايي نقايص مشاهده شده‪ ،‬ارزيابي اثر آنها و تعيين مبنايي براي لزوم انج ام اق دام بيش تر و ن وع‬
‫آن‪.‬‬

‫‪ -3-5‬ابزار اندازه گيري‬

‫پرسشنامه يكي از ابزارهاي اندازه گيري رايج در تحقيقات و روش ي مس تقيم و كم هزين ه ب راي كس ب‬
‫اطالعات است‪ .‬با توجه به ماهيت تحقيق براي شناس ايي عوام ل م وثر ب ر كيفيت حسابرس ي ب ا توج ه ب ه‬
‫اس تاندارد كن ترل كيفيت اس تقرار يافت ه در س ازمان حسابرس ي از ديدگاه حسابرس ان ش اغل در س ازمان‬
‫پرسشنامه كتبي تهيه و توزيع گرديد‪ .‬در تحقيقات مرتبطي كه در ساير كشور‌ها انجام شده است نيز از اين‬
‫ابزار اندازه گيري استفاده شده است‪.‬‬
‫در مرحله اول استاندارد كنترل كيفيت و متون نظري و تحقيقات مرتبط ب ا موض وع تحقيق بررس ي‬
‫گرديد و با ص الحديد اس اتيد مح ترم راهنم ا و مش اور عوام ل م وثر ب ر كيفيت حسابرس ي ب ا توج ه ب ه‬
‫استاندارد كنترل كيفيت شناسايي ش د‪ .‬س پس اق دام ب ه تهيه پرسش نامه گرديد‪.‬پرسش نامه داراي دو بخش‬
‫اس ت‪ .‬بخش اول ب ه اطالع ات عم ومي (جمعيت شناس ي) اختص اص دارد و بخش دوم ش امل س واالت‬
‫مرتبط با عوامل موثر بر كيفيت حسابرسي انجام شده با توجه به استاندارد كنترل كيفيت مس تقر ش ده در‬
‫سازمان حسابرسي از ديدگاه حسابرسان شاغل در سازمان اختصاص دارد‪( .‬پیوست – الف)‬

‫‪ -3-6‬جامعه و نمونه‪( .‬در رابطه با توزيع پرسشنامه)‬

‫هدف اصلي اين تحقيق كشف اصولي است كه در همه موارد صادق باشد‪ ،‬اما مطالع ه تم امي جامع ه ب ه‬
‫گونه‌اي كه به يك قاعده كلي بيانجامد اگر محال نباش د دس ت كم عملي نيس ت‪ .‬در اين گون ه م وارد از نمون ه‬
‫گيري استفاده مي‌شود‪ .‬نمونه گروه كوچكتري از جامعه است كه براي مشاهده و تجزيه وتحليل انتخ اب ش ده‬
‫است‪ .‬با مشاهده مشخصات نمونه‌اي كه از يك جامعه انتخاب ش ده اس ت مي‌ت وان از مشخص ات ك ل جامع ه‬
‫استنتاج معيني بدست آورد‪( .‬روش استقراء رسيدن از جزء به كل) كه در اين تحقيق از روش استقرا استفاده‬
‫شده است‪.‬‬
‫سازمان حسابرسي اگر چه يك سازمان دولتي است‪ ،‬اما مشابه موسسات ب زرگ ح رفه‌اي حسابرس ي‬
‫خصوصي در ايران و ساير كشور‌ها سازماندهي شده است‪ .‬در اركان اصلي س ازمان‪ ،‬علي رغم وج ود‬
‫مجمع عمومي‪ ،‬هيات عامل وكميته‌هاي تخصصي‪ ،‬مديران‪ ،‬حسابرسان شاغل (سرپرس تان‪ ،‬حسابرس ان‬
‫ارشد) به عن وان انج ام دهن دگا ن اص لي خ دمات حسابرس ي نس بت ب ه ص ورت‌هاي م الي واح د م ورد‬
‫رسيدگي تعيين شده اند‪ .‬لذا پرسشنامه‌هاي تحقيق در بين حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسي توزيع‬
‫مي‌گردد‪.‬‬
‫جامعه مورد بررسي در اين تحقيق حسابرسان شاغل در س ازمان حسابرس ي مي‌باش ند‪ .‬جهت نمون ه‬

‫‪48‬‬
‫آماري‪ ،‬از جامعه آماري مورد بررسي كه شامل ‪ 1509‬نفر مي‌باشند‪ 1 .‬تع داد‪ 300‬نف ر ب ه روش نمون ه‬
‫گيري تصادفي با صالحدیداستاد راهنما انتخاب شوند‪( .‬پیوست – ب)‬

‫‪ -3-7‬جمع‌آوري اطالعات‬
‫اطالعات الزم براي اين تحقيق ب ا اس تفاده از پرسش نامه جم ع آوري ش د‪ .‬ب دين منظ ور تع داد ‪300‬‬
‫پرسشنامه بين بين حسابرسان پرسش شونده توزيع گرديد‪ .‬به منظور عاري بودن اطالع ات جم ع آوري‬
‫شده از هر گونه تاثير محيطي (همانند سو گيري) وب راي اينك ه از عينيت بيش تري برخ وردار باش د از‬
‫مصاحبه حضوري استفاده نشد‪ .‬ضمن اينكه طرح سواالت از طريق پرسشنامه موجب مي‌شود كه پاس خ‬
‫دهندگان وقت بيشتري براي فكر كردن در مورد پاسخ‌ها داشته باشند‪ .‬هم چنين در اغلب ش رايط اس تفاده‬
‫از پرسشنامه عملي تر و آسان تر بوده و ب ه محق ق اج ازه مي‌ده د ك ه نمونه‌ه اي بيش تري را مطالع ه و‬
‫بررسي نمايد‪ .‬در نتيجه‪ ،‬تعميم پذيري نتايج تحقيق بهبود مي‌يابد‪.‬‬

‫‪ -3-8‬تهيه پرسشنامه‪.‬‬
‫پس از اينكه پرسشنامه مقدماتي به تاييد اساتيد محترم راهنما و مشاور تحقيق رسيد‪ ،‬به منظور تع يين‬
‫قابليت اطمينان و اعتبار مورد آزمون قرار گرفت‪ .‬با توجه ب ه اينك ه نتيج ه آزم ون نش ان داد ك ه اب زار‬
‫اندازه گيري از قابليت اطمينان و اعتبار برخوردار است‪ ،‬پرسشنامه نهايي تهيه مي‌گردد‬
‫پرسش نامه نه ايي متش كل از دو بخش اس ت‪ .‬بخش اول ش امل اطالع ات عم ومي (اطالع ات‬
‫جمعيت‌شناسي)‬
‫اس ت‪ .‬ك ه درنتيج ه گ يري از تحقيق م ورد اس تفاده ق رار مي‌گ يرد‪ .‬بخش دوم پرسش نامه متش كل از‬
‫سواالت مرتبط با موضوع تحقيق مي‌باشد‪ .‬سواالت مزبور هم ان عوام ل م وثر ب ركيفيت حسابرس ي ب ا‬
‫توجه به اس تانداردكنترل كيفيت ميباش د ك ه ب ر اس اس اس تاندارد‌هاي پذيرفت ه ش ده حسابرس ي و ادبيات‬
‫حسابرسي طراحي مي‌گردد‪.‬‬
‫برای دادن آگاهی الزم به پرسش شوندگان‪ ،‬تعاریف عملی اتی‪ ،‬م یزان رع ایت حسابرس ان ش اغل در‬
‫سازمان حسابرسی و اجزای سیستم کنترل کیفیت قبل از طرح سوالت‪ ،‬ارائه گردیده است‪.‬‬

‫‪ -3-9‬قابليت اعتماد (پايايي) ‪2‬پرسشنامه‪.‬‬

‫منظور از قابليت اعتماد (پايايي) ‪ ،‬ثبات اندازه گيري در زمان‌هاي مختلف اس ت‪ .‬در آزمون‌ه اي ك ه‬
‫ض رایب اعتب اری ب االيي دارن د‪ ،‬خطا‌ه اي ان دازه گ يري ب ه ح داقل ك اهش مي‌ياب د‪( .‬زه ره س ر م د و‬
‫همك اران‪ )1387 ،‬ب راي آزم ون اعتب ار پرسش نامه روش‌ه اي مختلفي وج ود دارد يكي از روش‌ه اي‬
‫محاسبه اعتماد‪ ،‬استفاده از روش آلفاي كرونباخ ‪3‬است‪ .‬اين روش براي محاسبه هم اهنگي دروني اب زار‬
‫اندازه گيري بكار مي‌رود‪ .‬در اين روش پاسخ هر سوال مي‌تواند مقادير عددي مختلف را اختيار كند‪.‬‬
‫پرسشنامه‌اي كه در اين تحقيق مورد استفاده قرار مي‌گيرد شامل سواالت هويتي‪ ،‬س واالت مرتب ط ب ا‬

‫‪1‬‬
‫‪- www.audit.org‬‬
‫‪2‬‬
‫‪- Reliability.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪- Cranach s Alpha.‬‬

‫‪49‬‬
‫سنجش عوامل م وثر ب ر كيفيت حسابرس ي ب ر اس اس اس تاندارد كن ترل كيفيت مس تقر ش ده در س ازمان‬
‫حسابرسي مي‌باشد‪ .‬براي تعيين قابليت اطمينان پرسشنامه‪ ،‬آلفاي سواالت بخش دوم محاسبه مي‌شود‬
‫به منظ ور ارزيابي ق ابليت اطمين ان پرسش نامه‪ ،‬از روش آلف اي كرونب اخ اس تفاده ش د‪ .‬ض ريب آلف ا‬
‫معادل‪ 934/.‬بدست آمد كه حاكي از قابليت اطمينان باالي نتايج مي‌باشد‪( .‬پیوست – ج)‬

‫‪ -3-10‬اعتبار (روايي) ‪1‬پرسشنامه‪.‬‬

‫منظور از اعتبار (روايي) پرسشنامه آن است كه ابزار اندازه گيري تا چه اندازه صفاتي را كه ب راي‬
‫اندازه گيري آنها طراحي شده است‪ ،‬مي سنجد‪ .‬روش‌هاي متعددي براي تعيين روايي ابزار اندازه گيري‬
‫از جمله روش محتوايي‪ ،‬مالكي و سازه وجود دارد‪ .‬در اين تحقيق از روش روايي محتوايي استفاده شده‬
‫است‪ .‬اين نوع روايي معموال براي بررس ي اج زايي تش كيل دهن ده يك اب زار ان دازه گ يري بك ار ب رده‬
‫ميشود‪ .‬از آن جا كه روايي محتوايي توسط افراد متخصص تعيين مي‌گردد‪ ،‬ل ذا مالك ارزيابي قض اوت‬
‫گروهي از متخصصان است كه در مورد دقت و صحت ابزار اندازه گ يري داوري مي‌كنن د ب راي بيان‬
‫روايي روش عددي وجود ندارد‪.‬‬
‫در نتيجه پرسشنامه اوليه با توجه به نظرات اساتيد محترم راهنما و مشاور تهيه مي‌گ ردد‪ .‬س پس در‬
‫مرحله پيش آزمون تعداد چهل پرسشنامه بين حسابرس ان ش اغل در س ازمان حسابرس ي توزيع و اج را‬
‫مي‌گردد ‪.‬بر اساس نظرات اصالحي و پيشنهادهاي مطرح شده و با كمك اساتيد محترم راهنما و مش اور‬
‫تغييرات الزم جهت تهيه پرسشنامه نهايي به عمل مي‌آ يد‪.‬‬

‫‪-3-11‬روش توزيع‪ .‬پرسشنامه‪.‬‬

‫براي انجام كار به نحو كارا و اثر بخش‪ ،‬پرسش نامه بص ورت مس تقيم توس ط محق ق توزيع و جم ع آوري‬
‫مي‌گردد‪ .‬ب ه هم راه پرسش نامه ن امه‌اي ازط رف محق ق ح اوي بيان موض وع تحقيق و ض رورت مش اركت‬
‫مخاطب ان و همچ نين اطمين ان از اينك ه اطالع ات پرسش نامه محرمان ه نگه داري و پ ردازش خواه د ش د ب ه‬
‫مخاطبان تحويل مي‌گردد‪.‬‬

‫‪ -3-12‬معايب پرسشنامه‬
‫يكي از معايب كيفي و بزرگ پرسشنامه كه كمتر مورد توجه قرار مي‌گيرد آن اس ت ك ه غالب ا اف راد‬
‫سعي مي‌كنن د ك ه ت ا تص ويري را ك ه از خ ويش در ذهن دارن د در پرسش نامه منعكس كنن د يا تص وير‬
‫مطلوبي از خويش با ويژگي‌هاي هر پرسش‪ ،‬انطباق دهند‪ .‬اين كوشش‌ها حتي بصورت نا آگاهان ه انج ام‬
‫مي‌شود و پژوهش گران را باخط اي كيفي بي آنك ه بتوانن د ص حت يا س قم اطالع ات داده ش ده تاييد يا‬
‫تكذيب كنند روبرو مي‌سازد‪ .‬يكي ديگر از معايب پرسش نامه پ ايين ب ودن تع داد پرسش نامه‌هاي برگش ت‬
‫شده است‪ .‬البته عوامل متعددي ازجمله پي گيري‪ ،‬پش تيباني‪ ،‬ط والني نب ودن پرسش نامه‪ ،‬نام ه هم راه و‬
‫نوع سواالت بر كميت پرسشنامه‌هاي عودت داده شده اثر دارد ‪( .‬نادري و سيف نر اقي‪)1368 ،‬‬
‫در اين تحقيق با طرح سواالت بسته وكوتاه كردن پرسشنامه تا حد ممكن‪ ،‬ضميمه نمودن نامه همراه‬
‫وهمچنين پي گيري مستقيم سعي مي‌گردد تا تعداد كافي پرسشنامه از مخاطبان دريافت شود‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫‪Validity.‬‬

‫‪50‬‬
 ‫‪ -3-13‬تجزيه و تحليل اطالعات‬
‫در اين تحقيق براي تجزيه و تحليل اطالعات از نرم افزار ‪ spss‬استفاده مي‌شود در آزمون فرض يه‌ها‬
‫روشهاي آماري به كار مي‌رود‪.‬‬

‫‪51‬‬
‫فصل چهارم‬

‫‪52‬‬
 ‫‪ -4-1‬مقدمه‬
‫دراين فصل ابتدا توصيف نمونه كه شامل اطالعات جمعيت شناسي مي‌باشدارائه مي‌گردد و در ادامه‬
‫نتايج بدست آمده از پرسشنامه‌ها در رابطه با آزم ون فرض يه‌هاي تحقيق ارائ ه مي‌ش ود ودر نه ايت ب ه‬
‫طبقه بندي م يزان اهميت اج زاي م وثر ب ر كيفيت حسابرس ي از ديدگاه حسابرس ان ش اغل در س ازمان‬
‫مي‌پردازد‪.‬‬

‫‪ -4-2‬توصيف‪ .‬نمونه‪.‬‬
‫نمونه‌هاي اين مطالعه حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسي هستند‪ .‬متغيره اي دموگرافيك در اين‬
‫مطالعه شامل سن‪ ،‬جنسيت‪ ،‬سطح تحصيالت‪ ،‬رشته اصلي تحصيلي و س ابقه ك اري مي‌باش د‪ .‬يافته‌ه اي‬
‫پژوهش نشان داد كه اكثر نمونه‌هاي اين تحقيق را مردان تشكيل مي‌دهند‪ )%4/75( .‬به طور كلي اف راد‬
‫نمونه در محدوده س ني ‪ 40-50‬س ال (‪ )%9/57‬ق رار دارن د و اك ثر آنه ا رش ته تحص يلي حس ابداري (‬
‫‪ )%6/88‬و مدرك تحصيلي كارشناس ي (‪ )%9/71‬دارن د‪ .‬س ابقه ك اري ح دود نيمي از اف راد نمون ه در‬
‫محدوده ‪ 15-25‬سال مي‌باشد‪)%9/53( .‬‬
‫با توجه به نتايج آمار توصيفي متغيرهاي مستقل مي‌توان نتيجه گرفت از ديدگاه حسابرسان شاغل در‬
‫س ازمان حسابرس ي مس ئوليت‌هاي م ديريت بص ورت مح دود (ميانگين= ‪ ، )2.5462‬الزام ات اخالقي‬
‫بصورت نسبي (ميانگين= ‪ ، )2.2434‬پ ذيرش و ادام ه ك ار بص ورت مح دود (ميانگين= ‪، )2.6399‬‬
‫منابع انساني بصورت محدود (ميانگين= ‪ ، )2.951‬اجراي كار بصورت مح دود (ميانگين= ‪)2.5305‬‬
‫و نظارت بصورت نسبي (ميانگين= ‪ )2.499‬رعايت مي‌گردد‪.‬‬
‫همچنين مي‌توان گفت كه به طور كلي از ديدگاه حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسي تمام اجزاي‬
‫سيستم كنترل كيفيت تقريبا به صورت نسبي رعايت مي‌شوند‪( .‬ميانگين نمره كل= ‪)2.499‬‬
‫از ديدگاه حسابرسان شاغل زن‪ ،‬دو عامل مس ووليت‌هاي م ديريت و اج راي ك ار ب ه ص ورت نس بي‬
‫رعايت مي‌شوند در حالي كه حسابرسان مرد معتقدند اين دو عامل به صورت محدود رعايت مي‌گردند‪.‬‬
‫در مورد عامل‌هاي الزام ات اخالقي و نظ ارت‪ ،‬ديدگاه م ردان و زن ان مش ابه اس ت و معتقدن د ك ه‬
‫بصورت نسبي رعايت مي‌گردد‪.‬‬
‫در مورد پ ذيرش و ادام ه ك ار و من ابع انس اني ن يز ه ر دو گ روه ديدگاه مش ابهي دارن د و معتقدن د‬
‫بصورت محدود رعايت مي‌گردد‪.‬‬
‫ديدگاه حسابرسان كارشناس و كارشناسي ارشد در مورد مسووليت‌هاي مديريت‪ ،‬پذيرش و ادامه كار‬
‫و منابع انساني مشابه است و همگي معتقدند كه اين موارد به صورت محدود رعايت مي‌شوند‪ .‬در مورد‬
‫الزامات اخالقي و نظارت هم معتقدند كه به صورت نسبي رعايت مي‌گردد‪ .‬در مورد عامل اجراي ك ار‬
‫ديدگاه متفاوتي دارند كارشناسان معتقدند اين عامل بصورت نسبي و كارشناسان ارشد معتقدند بص ورت‬
‫محدود رعايت مي‌گردد‪.‬‬

‫‪ -4-3‬روش تجزيه‪ .‬و تحليل داده‌ها‬

‫براي دستيابي به اهداف پژوهش و فرضيه‌ها از آمار توصيفي ش امل محاس به ش اخص‌هاي آم اري و‬

‫‪53‬‬
‫تنظيم جدول توزيع فراواني و از آمار استنباطي شامل آزم ون پارامتريك ض ريب همبس تگي پيرس ون‪،‬‬
‫آزمون آماري رگرسيون خطي ساده (دومتغيره) ‪ ،‬رگرسيون خطي چندمتغيره و تحليل ع املي اكتش افي‬
‫استفاده خواهد شد‪.‬‬
‫در اين پژوهش مسووليت‌هاي مديريت‪ ،‬الزامات اخالقي‪ ،‬پذيرش و ادامه كار‪ ،‬منابع انس اني‪ ،‬اج راي‬
‫كار و نظارت از متغيرهاي اصلي (مستقل) تحقيق مي‌باشند که اطالع ات حاص له ب ه ک امپیوتر داده ش د‬
‫وداده‌ها با نرم‌افزار ‪ SPSS‬مورد تجزيه و تحليل قرارگرفت‪.‬‬
‫به طور کلی‪ ،‬برای بررسی همبس تگی بین متغیره ای اص لی و همبس تگی آنه ا ب ا كيفيت حسابرس ي‬
‫(اجراي اثر بخش حسابرسي) از ضریب همبستگی پیرس ون و ب راي شناس ايي عوام ل م وثر ب ر كيفيت‬
‫حسابرسي از تحليل عاملي اكتشافي استفاده شد‪ .‬همچنين براي بررس ي م يزان ت اثير ه ر يك از اج زاي‬
‫كنترل كيفيت بر روي كيفيت حسابرسي صورتهاي مالي از رگرسيون خطي ساده (دومتغيره) ‪ ،‬و ب راي‬
‫بررسي تاثير همه اجزاي كنترل كيفيت بر روي كيفيت حسابرسي ص ورتهاي م الي از رگرس يون خطي‬
‫چندمتغيره استفاده شده است‪.‬‬

‫‪54‬‬
 ‫‪ -4-4‬متغيرهاي مورد مطالعه‬
‫متغيرها از نظر‬ ‫متغيرهاي‬
‫مقياس و نحوه اندازه گيري‬ ‫نوع متغير‬ ‫نقش آنها در‬ ‫پژوهش‬
‫تحقيق‬
‫در تعريف واژه‌ها به آن اشاره شده است‪.‬‬ ‫كيفي‪ -‬اسمي‬ ‫وابسته‬ ‫كيفيت‬
‫حسابرسي‬
‫بر اساس نمرات اخذ شده از س واالت (‪ )1-7‬مرب وط ب ه قس مت‬
‫مس ووليت‌هاي م ديريت درب اره كيفيت در درون س ازمان‪ ،‬ب ه‬
‫طوريك ه نم ره بدس ت آم ده كم تر از نم ره ميانگين‪ ،‬مس ووليت‬ ‫مسووليت‌هاي‬
‫م ديريت در ارتب اط ب ا كيفيت‪ ،‬رع ايت مي‌ش ود‪ ،‬و ب االتر از‬ ‫كمي‪ -‬فاصله‌اي‬ ‫مستقل‬ ‫مديريت‬
‫ميانگين‪ ،‬مسووليت م ديريت در ارتب اط ب ا كيفيت‪ ،‬رع ايت نمي‬
‫شود‪.‬‬

‫بر اساس نمرات اخذ شده از سواالت (‪ )8-18‬مربوط ب ه قس مت‬

‫الزامات اخالقي‪ ،‬ب ه طوريك ه نم ره بدس ت آم ده كم تر از نم ره‬ ‫الزامات‬
‫ميانگين‪ ،‬الزام ات اخالقي‪ ،‬رع ايت مي‌ش ود‪ ،‬و ب االتر از‬ ‫كمي‪ -‬فاصله‌اي‬ ‫مستقل‬ ‫اخالقي‬
‫ميانگين‪ ،‬الزامات اخالقي‪ ،‬رعايت نمي شود‪.‬‬

‫ب ر اس اس نم رات اخ ذ ش ده از س واالت ( ‪ )19-23‬مرب وط ب ه‬

‫قسمت پذيرش و ادامه كار‪ ،‬به طوريكه نمره بدست آمده كمتر از‬
‫نم ره ميانگين‪ ،‬اس تاندارد‌هاي پ ذيرش و ادام ه ك ار‪ ،‬رع ايت‬ ‫كمي‪ -‬فاصله‌اي‬ ‫مستقل‬ ‫پذيرش و‬
‫مي‌ش ود‪ ،‬و ب االتر از ميانگين‪ ،‬اس تانداردهاي پ ذيرش و ادام ه‬ ‫ادامه كار‬
‫كار‪ ،‬رعايت نمي شود‪.‬‬

‫ب ر اس اس نم رات اخ ذ ش ده از س واالت ( ‪ )24-28‬مرب وط ب ه‬

‫قسمت منابع انساني‪ ،‬به طوريكه نمره بدست آمده كم تر از نم ره‬
‫ميانگين‪ ،‬استاندارد‌هاي منابع انساني‪ ،‬رعايت مي‌ش ود‪ ،‬و ب االتر‬ ‫كمي‪ -‬فاصله‌اي‬ ‫مستقل‬ ‫منابع انساني‬
‫از ميانگين‪ ،‬استانداردهاي منابع انساني‪ ،‬رعايت نمي شود‪.‬‬

‫ب ر اس اس نم رات اخ ذ ش ده از س واالت ( ‪ )29-33‬مرب وط ب ه‬

‫قسمت اجراي كار‪ ،‬به طوريكه نمره بدس ت آم ده كم تر از نم ره‬
‫ميانگين‪ ،‬استاندارد‌هاي اجراي ك ار‪ ،‬رع ايت مي‌ش ود‪ ،‬و ب االتر‬ ‫كمي‪ -‬فاصله‌اي‬ ‫مستقل‬ ‫اجراي كار‬
‫از ميانگين‪ ،‬استانداردهاي اجراي كار‪ ،‬رعايت نمي شود‪.‬‬

‫ب ر اس اس نم رات اخ ذ ش ده از س واالت ( ‪ )34-40‬مرب وط ب ه‬

‫قس مت نظ ارت‪ ،‬ب ه طوريك ه نم ره بدس ت آم ده كم تر از نم ره‬
‫ميانگين‪ ،‬اس تاندارد‌هاي نظ ارت‪ ،‬رع ايت مي‌ش ود‪ ،‬و ب االتر از‬ ‫كمي‪ -‬فاصله‌اي‬ ‫مستقل‬ ‫نظارت‬
‫ميانگين‪ ،‬استانداردهاي نظارت‪ ،‬رعايت نمي شود‪.‬‬
‫كمتر از ‪ 5‬سال‪ ،‬بين ‪ 5-15‬سال‪ ،‬بين ‪ 15-25‬س ال‪ ،‬بيش از ‪25‬‬ ‫كيفي‪ -‬ترتيبي‬ ‫زمينه‌اي‬ ‫سابقه كاري‬
‫سال‬
‫كارشناس‪ ،‬كارشناسي ارشد‪ ،‬دكترا و ساير‬ ‫كيفي‪ -‬ترتيبي‬ ‫زمينه‌اي‬ ‫مدرك‬
‫تحصيلي‬
‫حسابداري‪ ،‬ساير‬ ‫كيفي‪ -‬اسمي‬ ‫زمينه‌اي‬ ‫رشته‬
‫تحصيلي‬
‫كمتر از ‪ 30‬سال‪ ،‬بين ‪ 30-40‬س ال‪ ،‬بين ‪ 40-50‬س ال‪ ،‬بيش از‬ ‫كيفي‪ -‬ترتيبي‬ ‫زمينه‌اي‬ ‫گروه سني‬
‫‪ 50‬سال‬

‫‪55‬‬
 ‫متغيرها از نظر‬ ‫متغيرهاي‬
‫مقياس و نحوه اندازه گيري‬ ‫نوع متغير‬ ‫نقش آنها در‬ ‫پژوهش‬
‫تحقيق‬
‫زن‪ ،‬مرد‬ ‫كيفي‪ -‬اسمي‬ ‫زمينه‌اي‬ ‫جنسيت‬

‫‪ -4-5‬آمار توصيفي‬

‫جدول شماره (‪ : )1-4‬توزيع فراواني مطلق و نسبي جامعه آماري بر حسب جنس‬
‫جمع‬ ‫مرد‬ ‫زن‬
‫‪228‬‬ ‫‪172‬‬ ‫‪56‬‬ ‫تعداد‬
‫‪100.0‬‬ ‫‪75.4‬‬ ‫‪24.6‬‬ ‫درصد‬

‫جدول فوق نشان مي‌دهد كه ‪ 24.6‬درصد پاسخگويان جنسيت زن و ‪ 75.4‬درص د آنه ا جنس يت م رد‬
‫دارند‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ : )2-4‬توزيع فراواني مطلق و نسبي جامعه آماري بر حسب سن‬
‫جمع‬ ‫بيشتر از ‪50‬‬ ‫كمتر از ‪ 30‬سال بين ‪ 30‬تا ‪ 40‬سال بين ‪ 40‬تا ‪ 50‬سال‬
‫سال‬
‫‪228‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪132‬‬ ‫‪67‬‬ ‫‪19‬‬ ‫تعداد‬
‫‪100.0‬‬ ‫‪4.4‬‬ ‫‪57.9‬‬ ‫‪29.4‬‬ ‫‪8.3‬‬ ‫درصد‬

‫جدول فوق نشان مي‌دهد كه ‪ 57.9‬درصد پاسخگويان در گروه سني ‪ 40-50‬سال و ‪ 4.4‬درص د آنه ا‬
‫در گروه سني بيشتر از ‪ 50‬سال قرار داشتند‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)3-4‬توزيع فراواني مطلق و نسبي جامعه آماري بر حسب رشته اصلي تحصيلي‬
‫جمع‬ ‫ساير رشته‌ها‬ ‫حسابداري‬
‫‪228‬‬ ‫‪26‬‬ ‫‪202‬‬ ‫تعداد‬
‫‪100.0‬‬ ‫‪11.4‬‬ ‫‪88.6‬‬ ‫درصد‬

‫جدول فوق نشان مي‌دهد كه رشته تخصصي ‪ 88.6‬درص د پاس خگويان‪ ،‬حس ابداري و ‪ 11.4‬درص د‬
‫آن‌ها ساير رشته‌ها بوده است‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)4-4‬توزيع فراواني مطلق و نسبي جامعه آماري بر حسب مدرك تحصيلي‬
‫جمع‬ ‫ساير‬ ‫دكترا‬ ‫كارشناسي ارشد‬ ‫كارشناسي‬
‫‪228‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪61‬‬ ‫‪164‬‬ ‫تعداد‬
‫‪100.0‬‬ ‫‪0.9‬‬ ‫‪0.4‬‬ ‫‪26.8‬‬ ‫‪71.9‬‬ ‫درصد‬

‫جدول فوق بيانگر اين مطلب است كه اكثر پاسخگويان (‪ 71.9‬درصد) داراي مدرك كارشناسي ب وده‬
‫اند‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)5-4‬توزيع فراواني مطلق و نسبي جامعه آماري بر حسب سابقه كاري‬

‫‪56‬‬
 ‫جمع‬ ‫بيش از ‪ 25‬سال‬ ‫بين ‪ 15‬تا ‪ 25‬سال‬ ‫بين ‪ 5‬تا ‪ 15‬سال‬ ‫كمتر از ‪ 5‬سال‬
‫‪228‬‬ ‫‪16‬‬ ‫‪123‬‬ ‫‪74‬‬ ‫‪15‬‬ ‫تعداد‬
‫‪100.0‬‬ ‫‪7.0‬‬ ‫‪53.9‬‬ ‫‪32.5‬‬ ‫‪6.6‬‬ ‫درصد‬

‫جدول فوق بيانگر اين مطلب اس ت ك ه بيش تر پاس خگويان بين ‪ 15-25‬س ال (‪ 53.9‬درص د) و ‪6.6‬‬
‫درصد آن‌ها كمتر از ‪ 5‬سال سابقه كار در حرفه حسابرسي مالي داشته اند‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)6-4‬آمار توصيفي متغيرهاي مستقل تحقيق‬

‫انحراف معيار‬ ‫ميانگين‬ ‫تعداد‬ ‫اجزاي سيستم كنترل كيفيت‬
‫‪0.62092‬‬ ‫‪2.5462‬‬ ‫‪228‬‬ ‫مسووليت‌هاي مديريت‬
‫‪0.61412‬‬ ‫‪2.2434‬‬ ‫‪228‬‬ ‫الزامات اخالقي‬
‫‪0.84705‬‬ ‫‪2.6399‬‬ ‫‪228‬‬ ‫پذيرش و ادامه كار‬
‫‪0.84144‬‬ ‫‪2.951‬‬ ‫‪228‬‬ ‫منابع انساني‬
‫‪0.79149‬‬ ‫‪2.5305‬‬ ‫‪228‬‬ ‫اجراي كار‬
‫‪0.79459‬‬ ‫‪2.4073‬‬ ‫‪228‬‬ ‫نظارت‬
‫‪0.57904‬‬ ‫‪2.499‬‬ ‫‪228‬‬ ‫نمره كل‬
‫‪228‬‬ ‫تعداد كل‬

‫در جدول فوق ميانگين و انحراف معيار متغيره اي مس تقل تحقيق (اج زاي سيس تم كن ترل كيفيت) و‬
‫نمره كل (كنترل كيفيت) آورده شده است‪.‬‬
‫از ديدگاه حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسي مسووليت‌هاي مديريت‪ ،‬پذيرش و ادامه كار‪ ،‬منابع‬
‫انساني و اجراي كار ب ه عن وان اج زاي كن ترل كيفيت بص ورت مح دود رع ايت مي‌ش وند و عامل‌ه اي‬
‫الزامات اخالقي و نظارت بصورت نسبي رعايت مي‌گردند‪.‬‬
‫بطور كلي و با توجه به ميانگين نمره كل مي‌توان گفت ك ه از ديدگاه حسابرس ان ش اغل در س ازمان‬
‫حسابرسي كليه اجزاي سيستم كنترل كيفيت بصورت نسبي رعايت مي‌گردند‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)7-4‬آمار توصيفي هر يك از اجزاي سيستم كنترل كيفيت به تفكيك جنسيت‬

‫نمره كل‬ ‫نظارت‬ ‫اجراي كار‬ ‫منابع‬ ‫پذيرش و‬ ‫الزامات‬ ‫مسووليتهاي‬

‫انساني‬ ‫ادامه كار‬ ‫اخالقي‬ ‫مديريت‬

‫‪2.30370 2.22350‬‬ ‫‪2.28190‬‬ ‫‪2.87640 2.60420 1.90240‬‬ ‫‪2.40640‬‬ ‫ميانگين‬

‫زن‬
‫‪0.49155 0.76373‬‬ ‫‪0.62971‬‬ ‫‪0.74301 0.89008 0.51782‬‬ ‫‪0.54641‬‬ ‫انحراف معيار‬

‫‪2.56250 2.46720‬‬ ‫‪2.61140‬‬ ‫‪2.97520 2.65150 2.35440‬‬ ‫‪2.59180‬‬ ‫ميانگين‬

‫مرد‬
‫‪0.59230 0.79741‬‬ ‫‪0.82295‬‬ ‫‪0.87173 0.83493 0.60327‬‬ ‫‪0.63819‬‬ ‫انحراف معيار‬

‫‪57‬‬
‫‪2.49900 2.40730‬‬ ‫‪2.53050‬‬ ‫‪2.95100 2.63990 2.24340‬‬ ‫‪2.54620‬‬ ‫ميانگين‬
‫جمع‬
‫‪0.57904 0.79459‬‬ ‫‪0.79149‬‬ ‫‪0.84144 0.84705 0.61412‬‬ ‫‪0.62092‬‬ ‫انحراف معيار‬

‫در جدول فوق‪ ،‬ديدگاه حسابرسان مرد و زن شاغل در سازمان حسابرس ي نس بت ب ه اج زاي سيس تم‬
‫كنترل كيفيت نشان داده شده است‪ .‬به عنوان مثال‪ ،‬اجراي كار ب ه عن وان يكي از اج زاي كن ترل كيفيت‪،‬‬
‫از ديدگاه حسابرسان زن نسبت به حسابرسان مرد بيشتر رعايت شده است‪( .‬ميانگين زنان= ‪)2.28190‬‬
‫(ميانگين مردان= ‪)2.61140‬‬

‫‪58‬‬
 ‫جدول شماره (‪ :)8-4‬آمار توصيفي هر يك از اجزاي سيستم كنترل كيفيت به تفكيك مدرك تحصيلي‬

‫نمره كل‬ ‫نظارت‬ ‫اجراي‬ ‫منابع‬ ‫پذيرش و‬ ‫الزامات‬ ‫مسووليتهاي‬

‫كار‬ ‫انساني‬ ‫ادامه كار‬ ‫اخالقي‬ ‫مديريت‬

‫‪2.50070 2.41460 2.49340 3.03550 2.59010 2.23830‬‬ ‫‪2.55840‬‬ ‫ميانگين‬

‫كارشناسي‬
‫‪0.55645 0.76387 0.72543 0.80238 0.79562 0.60840‬‬ ‫‪0.62570‬‬ ‫انحراف معيار‬
‫‪2.50240 2.39150 2.60000 2.73770 2.81490 2.26440‬‬ ‫‪2.52630‬‬ ‫ميانگين‬
‫كارشناسي ارشد‬
‫‪0.63282 0.87089 0.90480 0.91180 0.95169 0.63163‬‬ ‫‪0.62356‬‬ ‫انحراف معيار‬
‫‪1.32500 1.00000 1.20000 1.60000 1.00000 1.18180‬‬ ‫‪2.00000‬‬ ‫ميانگين‬
‫دكترا‬
‫‪.‬‬ ‫‪.‬‬ ‫‪.‬‬ ‫‪.‬‬ ‫‪.‬‬ ‫‪.‬‬ ‫‪.‬‬ ‫انحراف معيار‬
‫‪2.83930 3.00000 4.11400 3.20000 2.20000 2.54550‬‬ ‫‪2.42860‬‬ ‫ميانگين‬
‫ساير‬
‫‪0.00000 0.00000 0.00000 0.00000 0.00000 0.00000‬‬ ‫‪0.00000‬‬ ‫انحراف معيار‬
‫‪2.49900 2.40730 2.53050 2.95100 2.63990 2.24340‬‬ ‫‪2.54620‬‬ ‫ميانگين‬
‫جمع كل‬
‫‪0.57904 0.79459 0.79149 0.84144 0.84705 0.61412‬‬ ‫‪0.62092‬‬ ‫انحراف معيار‬

‫در جدول فوق‪ ،‬ديدگاه حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسي با مدارك تحصيلي مختل ف نس بت ب ه‬
‫اجزاي سيستم كنترل كيفيت نشان داده شده است‪ .‬به عنوان مثال‪ ،‬اجراي ك ار ب ه عن وان يكي از اج زاي‬
‫كنترل كيفيت‪ ،‬از ديدگاه حسابرسان كارشناس نسبت به حسابرسان كارشناسي ارشد بيش تر رع ايت ش ده‬
‫است‪( .‬ميانگين كارشناسان= ‪( )2.49340‬ميانگين كارشناسان ارشد= ‪)2.60‬‬

‫‪59‬‬
 ‫جدول شماره (‪ :)9-4‬آمار توصيفي هر يك از اجزاي سيستم كنترل كيفيت به تفكيك سابقه كاري‬

‫نمره كل‬ ‫نظارت‬ ‫اجراي كار‬ ‫منابع‬ ‫پذيرش و‬ ‫الزامات‬ ‫مسووليتهاي‬

‫انساني‬ ‫ادامه كار‬ ‫اخالقي‬ ‫مديريت‬

‫‪2.3898‬‬ ‫‪2.079‬‬ ‫‪2.3538‬‬ ‫‪2.92‬‬ ‫‪2.5751‬‬ ‫‪2.1626‬‬ ‫‪2.5724‬‬ ‫ميانگين‬

‫كمتر از ‪ 5‬سال‬
‫‪0.52751 0.55314 0.66669 0.97921 1.09403 0.45098‬‬ ‫‪0.39944‬‬ ‫انحراف معيار‬
‫‪2.4713‬‬ ‫‪2.3696‬‬ ‫‪2.557‬‬ ‫‪3.0441‬‬ ‫‪2.5484‬‬ ‫‪2.1425‬‬ ‫‪2.5642‬‬ ‫ميانگين‬
‫بين ‪ 5‬تا ‪15‬سال‬
‫‪0.5484 0.73018 0.74122 0.78792 0.75403 0.5894‬‬ ‫‪0.65347‬‬ ‫انحراف معيار‬
‫‪2.5128‬‬ ‫‪2.4392‬‬ ‫‪2.5373‬‬ ‫‪2.8549‬‬ ‫‪2.6869‬‬ ‫‪2.2938‬‬ ‫‪2.5444‬‬ ‫ميانگين‬
‫بين ‪ 15‬تا ‪ 25‬سال‬
‫‪0.62495‬‬ ‫‪0.86899‬‬ ‫‪0.85284‬‬ ‫‪0.84838‬‬ ‫‪0.85026‬‬ ‫‪0.66128‬‬ ‫‪0.63813‬‬ ‫انحراف معيار‬
‫‪2.6228‬‬ ‫‪2.6448‬‬ ‫‪2.5211‬‬ ‫‪3.2873‬‬ ‫‪2.7625‬‬ ‫‪2.3977‬‬ ‫‪2.4525‬‬ ‫ميانگين‬
‫بيشتر از ‪ 25‬سال‬
‫‪0.37482‬‬ ‫‪0.59114‬‬ ‫‪0.66401‬‬ ‫‪0.83939‬‬ ‫‪1.00722‬‬ ‫‪0.40909‬‬ ‫‪0.53267‬‬ ‫انحراف معيار‬
‫‪2.499‬‬ ‫‪2.4073‬‬ ‫‪2.5305‬‬ ‫‪2.951‬‬ ‫‪2.6399‬‬ ‫‪2.2434‬‬ ‫‪2.5462‬‬ ‫ميانگين‬
‫جمع‬
‫‪0.57904‬‬ ‫‪0.79459‬‬ ‫‪0.79149‬‬ ‫‪0.84144‬‬ ‫‪0.84705‬‬ ‫‪0.61412‬‬ ‫‪0.62092‬‬ ‫انحراف معيار‬

‫در جدول فوق‪ ،‬ديدگاه حسابرسان شاغل در س ازمان حسابرس ي ب ا س وابق ك اري مختل ف نس بت ب ه‬
‫اجزاي سيستم كنترل كيفيت نشان داده شده اس ت‪ .‬ب ه عن وان مث ال‪ ،‬ديدگاه حسابرس ان ب ا س وابق ك اري‬
‫مختلف نسبت به رعايت الزامات اخالقي ب ه عن وان يكي از اج زاي سيس تم كن ترل كيفيت تقريب ا يكس ان‬
‫است و مبني بر اينكه بصورت نسبي رعايت مي‌گردد‪)2.3977 -2.2938 -2.1425 -2.1626( .‬‬

‫‪ -4-6‬آمار استنباطي‬
‫در اين بخش به آزمون فرضيه‌هاي تحقيق مي‌پردازيم‪.‬‬

‫‪ -4-6-1‬آزمون تحليل عاملي‬

‫براي آزمون فرضيه شناسايي عوامل م وثر ب ر اج راي اث ر بخش حسابرس ي (كيفيت حسابرس ي) از‬
‫ديدگاه حسابرس ان ش اغل در س ازمان از آزم ون تحليل ع املي اكتش افي ( (‪ factor analysis‬اس تفاده‬
‫مي‌كنيم كه نتايج آن بصورت زير است‪.‬‬

‫‪60‬‬
 ‫جدول شماره (‪ :)10-4‬جدول تحليل عاملي (شناسايي‪ .‬عوامل موثر بر كيفيت حسابرسي)‬
‫عامل ‪ 3‬عامل ‪ 4‬عامل ‪ 5‬عامل ‪ 6‬ميزان اشتراكات‬ ‫عامل ‪2‬‬ ‫عامل ‪1‬‬ ‫متغير (گويه)‬
‫‪706/0‬‬ ‫‪727/0‬‬ ‫سوال ‪14‬‬
‫‪4/0‬‬ ‫‪627/0‬‬ ‫سوال ‪3‬‬
‫‪379/0‬‬ ‫‪586/0‬‬ ‫سوال ‪8‬‬
‫‪388/0‬‬ ‫‪521/0‬‬ ‫سوال ‪4‬‬
‫‪134/0‬‬ ‫‪309/0‬‬ ‫سوال ‪1‬‬
‫‪632/0‬‬ ‫‪705/0‬‬ ‫سوال ‪32‬‬
‫‪53/0‬‬ ‫‪688/0‬‬ ‫سوال ‪19‬‬
‫‪567/0‬‬ ‫‪615/0‬‬ ‫سوال ‪33‬‬
‫‪536/0‬‬ ‫‪540/0‬‬ ‫سوال ‪31‬‬
‫‪554/0‬‬ ‫‪756/0‬‬ ‫سوال ‪37‬‬
‫‪437/0‬‬ ‫‪749/0‬‬ ‫سوال ‪39‬‬
‫‪433/0‬‬ ‫‪677/0‬‬ ‫سوال ‪34‬‬
‫‪372/0‬‬ ‫‪711/0‬‬ ‫سوال ‪6‬‬
‫‪503/0‬‬ ‫‪7/0‬‬ ‫سوال ‪18‬‬
‫‪5/0‬‬ ‫‪645/0‬‬ ‫سوال ‪22‬‬
‫‪383/0‬‬ ‫‪63/0‬‬ ‫سوال ‪26‬‬
‫‪371/0‬‬ ‫‪435/0‬‬ ‫سوال ‪21‬‬
‫‪417/0‬‬ ‫‪704/0‬‬ ‫سوال ‪25‬‬
‫‪391/0‬‬ ‫‪648/0‬‬ ‫سوال ‪24‬‬
‫‪592/0‬‬ ‫‪527/0‬‬ ‫سوال ‪27‬‬
‫‪449/0‬‬ ‫‪522/0‬‬ ‫سوال ‪28‬‬
‫‪501/0‬‬ ‫‪763/0‬‬ ‫سوال ‪16‬‬
‫‪445/0‬‬ ‫‪728/0‬‬ ‫سوال ‪17‬‬
‫‪147/2 937/2 294/3 850/3‬‬ ‫‪557/4‬‬ ‫‪467/5‬‬ ‫ارزش ويژه‬
‫‪368/5 343/7 234/8 625/9‬‬ ‫‪393/11‬‬ ‫واريانس تبيين شده ‪668/13‬‬
‫‪%‬‬ ‫‪%‬‬ ‫‪%‬‬ ‫‪%‬‬ ‫‪%‬‬ ‫‪%‬‬

‫در مجموع ‪ 6‬عامل ‪ %63/55‬از واريانس كل متغيرها را تبيين مي‌كند‪.‬‬

‫نتايج تحليل عاملي در گام اول‪ 11 ،‬عامل متمايز را به ما نشان داد ك ه اين ‪ 11‬عام ل ‪ %118/70‬از‬
‫تغييرات كل متغيرها را تبيين نمود‪ .‬در گام‌هاي بعدي با توجه به نم ودار س نگريزه مرحل ه اول ‪ 6‬عام ل‬
‫منفك از هم كه فاصله آنها از هم از نظر مقدار ارزش ويژه با ديگر عامل‌ها زياد بود‪ ،‬شناسايي گرديد و‬
‫تحليل بر مبناي اين ‪ 6‬عامل صورت گرفت‪ .‬در ضمن متغيرهاي (سوال‌هاي) ‪ 9‬تا ‪،23 ،20 ،15 ،13‬‬
‫‪ 2 ،30 ،28 ،27 ،36 ،35 ،38 ،40‬و ‪ 5‬به دليل داشتن بارهاي عاملي معنادار بر روي بيش از يك‬
‫عامل از تحليل كنار گذاشته شدند‪ .‬در ضمن سوال ‪ 29‬ب ه دليل م يزان اش تراك پ ايين ح ذف گرديد‪ .‬در‬
‫مجموع نتايج تحليل عاملي با ‪ 6‬عامل بعد از چرخش واريماكس نشان مي‌دهد ك ه در مجم وع ‪%63/55‬‬
‫از تغ يرات س وال‌ها از اين ‪ 6‬عام ل تبعيت مي‌گ ردد ك ه س هم عام ل اول ‪ ،%668/13‬عام ل دوم‬
‫‪ ،%393/11‬عام ل س وم ‪ ،%625/9‬عام ل چه ارم ‪ ،%234/8‬عام ل پنجم ‪ %343/7‬و عام ل شش م‬
‫‪ %368/5‬مي‌باشد‪.‬‬
‫همچنين نتايج گوياي آن است كه سواالت ‪ 4 ،8 ،3 ،14‬و ‪ 1‬در يك عام ل مش ترك باره اي ع املي‬
‫معناداري دارند كه با توجه به محتواي اين سواالت‪ ،‬اين عامل را عام ل مس ئوليت‌هاي م ديريت درب اره‬
‫كيفيت درون سازمان مي‌ناميم‪( .‬عامل اول)‬
‫سواالت ‪ 33 ،19 ،32‬و ‪ 31‬در يك عامل مشترك بارهاي ع املي معن اداري دارن د ك ه ب ا توج ه ب ه‬

‫‪61‬‬
 ‫محتواي اين سواالت‪ ،‬اين عامل را عامل اجراي كار مي‌ناميم‪( .‬عامل دوم)‬
‫سواالت ‪ 39 ،37‬و ‪ 34‬در يك عامل مشترك بارهاي عاملي معناداري دارند كه با توجه ب ه محت واي‬
‫اين سواالت‪ ،‬اين عامل را عامل نظارت مي‌ناميم‪( .‬عامل سوم)‬
‫سواالت ‪ 26 ،22 ،18 ،6‬و ‪ 21‬در يك عامل مشترك بارهاي عاملي معناداري دارند كه با توجه به‬
‫محتواي اين سواالت‪ ،‬اين عامل را عامل پذيرش و ادامه كار مي‌ناميم‪( .‬عامل چهارم)‬
‫سواالت ‪ 27 ،24 ،25‬و ‪ 28‬در يك عامل مشترك بارهاي ع املي معن اداري دارن د ك ه ب ا توج ه ب ه‬
‫محتواي اين سواالت‪ ،‬اين عامل را عامل منابع انساني مي‌ناميم‪( .‬عامل پنجم)‬
‫سواالت ‪ 17‬و ‪ 16‬در يك عامل مشترك بارهاي عاملي معناداري دارند ك ه ب ا توج ه ب ه محت واي اين‬
‫سواالت‪ ،‬اين عامل را عامل الزامات اخالقي مي‌ناميم‪( .‬عامل ششم)‬

‫‪ -4-7‬آزمونهاي همبستگي‪.‬‬
‫بطور كلي براي آزمون فرض يه‌هاي مرب وط ب ه ارتب اط بين كيفيت حسابرس ي و ه ر يك از اج زاي‬
‫سيستم كنترل كيفيت از آزمون همبستگي پيرسون استفاده مي‌كنيم‪.‬‬
‫آزم ون فرض يه ارتب اط بين كيفيت حسابرس ي و مس وليت‌هاي م ديريت در ب اره حسابرس ي‬ ‫‪-1‬‬
‫صورتهاي مالي در سازمان‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ : )11-4‬همبستگي بين كيفيت حسابرسي‪ .‬و مسوليت‌هاي‪ .‬مديريت‬

‫نمره كيفيت حسابرسي‬ ‫مسوليت‌هاي مديريت‪.‬‬
‫‪762/0‬‬ ‫‪1‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬ ‫مسوليت‌هاي‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬ ‫مديريت‪.‬‬
‫‪1‬‬ ‫‪762/0‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬ ‫نمره كيفيت‬
‫‪/.000‬‬ ‫‪p- value‬‬ ‫حسابرسي‬
‫با توجه به نتايج بدست آم ده از ج دول همبس تگي مي‌ت وان گفت ك ه مس ووليت‌هاي م ديريت ب ا نم ره‬
‫كيفيت ارتباط مستفيم (مثبت) دارد‪ .‬بدين معني كه ب ا اف زايش مس وليت‌هاي م ديريت نم ره كيفيت ن يز ب ا‬
‫نسبت بااليي افزايش مي‌يابد‪)R، 762/0= p- value=0( .‬‬
‫آزمون فرضيه ارتباط بين كيفيت حسابرس و الزامات اخالقي‪.‬‬ ‫‪-2‬‬
‫جدول شماره (‪ :)12-4‬همبستگي بين كيفيت و الزامات اخالقي‬
‫نمره كيفيت‬ ‫الزامات اخالقي‬
‫‪832/0‬‬ ‫‪1‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬
‫‪‬‬ ‫الزامات‪ .‬اخالقي‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫‪1‬‬ ‫‪832/0‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬
‫نمره كيفيت‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫با توجه به نتايج بدس ت آم ده از ج دول همبس تگي مي‌ت وان گفت ك ه الزام ات اخالقي ب ا نم ره كيفيت‬
‫ارتباط مستفيم (مثبت) دارد‪ .‬بدين معني كه با افزايش رعايت الزامات اخالقي ميزان كيفيت نيز به نسبت‬
‫بااليي افزايش مي‌يابد‪)R، 832/0= p- value=0( .‬‬

‫‪62‬‬
 ‫آزمون فرضيه ارتباط بين كيفيت حسابرسي و پذيرش و ادامه كار ‪.‬‬ ‫‪-3‬‬
‫جدول شماره (‪ :)13-4‬همبستگي بين كيفيت و پذيرش و ادامه كار‬
‫پذيرش و ادامه كار نمره كيفيت‬
‫‪778/0‬‬ ‫‪1‬‬
‫همبستگي پيرسون‬
‫‪‬‬ ‫پذيرش و ادامه كار‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫‪1‬‬ ‫‪778/0‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬
‫نمره كيفيت‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫با توجه به جدول فوق مي‌توان نتيجه گرفت كه بين پذيرش و ادامه كار و كيفيت بص ورت معن اداري‬
‫ارتباط مستفيم (مثبت) وجود دارد‪ .‬بدين معني كه با افزايش ميزان رعايت سياسته و روش هاي پ ذيرش و‬
‫ادامه كار كيفيت حسابرسي نيز به نسبت بااليي افزايش مي‌يابد (‪)R، 778/0= p- value=0‬‬
‫آزمون فرضيه ارتباط بين كيفيت و منابع انساني ‪.‬‬ ‫‪-4‬‬

‫جدول شماره (‪ :)14-4‬همبستگي بين كنترل كيفيت و منابع انساني‬

‫منابع انساني‪ .‬نمره كيفيت‬
‫‪738/0‬‬ ‫همبستگي‬
‫‪1‬‬ ‫پيرسون‬
‫‪‬‬ ‫منابع انساني‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫همبستگي‬
‫‪1‬‬ ‫‪738/0‬‬
‫پيرسون‬ ‫نمره كيفيت‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬

‫با توجه به جدول فوق مي‌توان نتيجه گرفت كه بين منابع انس اني و كيفيت حسابرس ي ارتب اط مس تفيم‬
‫(مثبت) وجود دارد‪ .‬بدين معني كه با افزايش م يزان رع ايت سياس ت‌ها و روش هاي من ابع انس اني نم ره‬
‫كيفيت حسابرسي نيز به نسبت بااليي افزايش مي‌يابد (‪)R، 738/0= p- value=0‬‬
‫آزمون فرضيه ارتباط بين كيفيت و اجراي كار‪.‬‬ ‫‪-5‬‬

‫جدول شماره (‪ :)15-4‬همبستگي بين كيفيت و اجراي كار‬

‫نمره كيفيت‬ ‫اجراي كار‬
‫‪802/0‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬
‫‪1‬‬
‫‪‬‬ ‫اجراي كار‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫‪802/0‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬
‫‪1‬‬
‫‪‬‬ ‫نمره كيفيت‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬

‫با توجه به نتايج بدست آمده از جدول همبس تگي مي‌ت وان گفت ك ه م يزان رع ايت سياس تها وروش هاي‬
‫اجراي كار با نمره كيفيت حسابرسي ارتباط مستفيم (مثبت) دارد‪ .‬بدين معني كه با افزايش م يزان رع ايت‬

‫‪63‬‬
‫سياستها و روشهاي اجراي كاركيفيت حسابرسي نيز به نسبت بااليي افزايش مي‌ياب د‪R، 802/0= p-=0( .‬‬
‫‪)value‬‬

‫آزمون فرضيه ارتباط بين كيفيت حسابرسي و نظارت ‪.‬‬ ‫‪-6‬‬

‫جدول شماره (‪ :)16-4‬همبستگي بين كيفيت و نظارت‬

‫نمره كيفيت‬ ‫نظارت‪.‬‬
‫‪836/0‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬
‫‪1‬‬
‫نظارت‪.‬‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫همبستگي پيرسون ‪836/0‬‬
‫‪1‬‬
‫‪‬‬ ‫نمره كيفيت‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫با توجه به جدول فوق مي‌توان نتيجه گرفت كه بين نظ ارت و كيفيت ارتب اط مس تفيم (مثبت) وج ود دارد‪.‬‬
‫بدين معني كه با افزايش نظارت ميزان نمره كيفيت نيز به نسبت بااليي افزايش مي‌يابد‪R، 836/0= p-=0( .‬‬
‫‪)value‬‬

‫جدول شماره (‪ :)17-4‬جدول همبستگي بين كليه اجزاي كنترل كيفيت با هم و با كيفيت‪ .‬حسابرسي صورت‌هاي‬
‫مالي (ماتريس‪ .‬همبستگي)‪.‬‬
‫پذيرش‬ ‫مسوليت‌ها‬
‫نمره‬ ‫اجراي‬ ‫منابع‬ ‫الزامات‬
‫نظارت‬ ‫و ادامه‬ ‫ي‬
‫كيفيت‬ ‫كار‬ ‫انساني‬ ‫اخالقي‬ ‫مديريت‬
‫كار‬
‫‪762/0‬‬ ‫‪461/0 520/0 492/0 635/0‬‬ ‫مسوليتها‬
‫‪‬‬ ‫‪532/0‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪1‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬
‫ي‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0 000/0 000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬ ‫مديريت‬
‫‪832/0‬‬ ‫‪545/0 451/0 577/0‬‬ ‫‪635/0‬‬
‫‪‬‬ ‫‪587/0‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬ ‫الزامات‬
‫اخالقي‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0 000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫‪778/0‬‬ ‫‪626/0 502/0‬‬ ‫‪577/0‬‬ ‫‪‬‬
‫‪492/0‬‬
‫‪‬‬ ‫‪570/0‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬ ‫پذيرش و‬
‫ادامه كار‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000.0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0 000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫‪738/0‬‬ ‫‪573/0‬‬ ‫‪502/0‬‬ ‫‪‬‬
‫‪451/0 520/0‬‬
‫‪‬‬ ‫‪572/0‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬ ‫منابع‬
‫انساني‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0 000/0 000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫‪802/0‬‬ ‫‪573/0 626/0 545/0 461/0‬‬
‫‪‬‬ ‫‪695/0‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬ ‫اجراي‬
‫كار‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0 000.0 000/0 000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫‪836/0‬‬ ‫‪695/0‬‬ ‫‪‬‬
‫‪572/0 570/0 587/0 532/0‬‬
‫‪‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬
‫نظارت‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0 000/0 000/0 000/0 000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬
‫‪802/0 738/0 778/0 832/0 762/0‬‬
‫‪1‬‬ ‫‪836/0‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫همبستگي پيرسون‬ ‫نمره‬
‫كيفيت‬
‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪000/0‬‬ ‫‪p- value‬‬

‫‪64‬‬
‫با توجه به نتايج بدست آمده از جدول ماتريس همبستگي مي‌توان گفت ك ه ه ر يك از اج زاي كن ترل‬
‫كيفيت با هم و با كيفيت ارتباط مستفيم (مثبت) دارد‪ .‬البته ديده مي‌شود ك ه اين اج زا بيش ترين همبس تگي‬
‫را با كيفيت دارند تا با هم‪ .‬به عنوان مثال همبستگي الزامات اخالقي ب ا پ ذيرش و ادام ه ك ار ‪ 0.577‬ب ا‬
‫منابع انساني ‪ 0.451‬با اجراي كار ‪ 0.545‬با نظارت ‪ 0.587‬و با خود كيفيت ‪ 0.832‬مي‌باشد‪.‬‬
‫در زير ميزان ارتباط متغيرهاي مستقل تحقيق (عوامل كنترل كيفيت) با كيفيت به ترتيب از بيش ترين‬
‫ارتباط به كمترين ارتباط آورده شده است و در حقيقت عوامل را به ترتيب اولويت بندي كرديم‪:‬‬
‫‪ -1‬نظارت (‪)R=0.836‬‬
‫‪ -2‬الزامات اخالقي (‪)R=0.832‬‬
‫‪ -3‬اجراي كار (‪)R=0.802‬‬
‫‪ -4‬پذيرش و ادامه كار (‪)R=0.778‬‬
‫‪ -5‬مسووليت‌هاي مديريت (‪)R=0.762‬‬
‫‪ -6‬منابع انساني (‪)R=0.738‬‬

‫‪ -4-8‬آزمونهاي رگرسيون‬
‫براي آزمون فرضيه‌هاي مربوط به رگرسيون خطي س اده و خطي چن دمتغيره‪ ،‬داده‌ه اي مرب وط ب ه‬
‫اجزاي سيستم كنترل كيفيت (مسئوليت‌هاي مديريت‪ ،‬الزامات اخالقي و ‪ )...‬را با نظر اس اتيد مح ترم ب ه‬
‫داده‌هاي ترتيبي تبديل كرديم‪( .‬به داده‌هاي بين ‪ 1-2.5‬كد ‪ 1‬با مضمون كيفيت باال‪ ،‬به داده‌ه اي بين ‪-3.5‬‬
‫‪ 2.51‬كد ‪ 2‬با مضمون كيفيت متوسط و به داده‌هاي بين ‪ 3.51-5‬كد ‪ 3‬با مضمون عدم كيفيت داده شد‪).‬‬

‫‪ -4-8-1‬آزمونهاي رگرسيون خطي ساده‬

‫براي آزمون فرضيه‌هاي مربوط به پيش بيني كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل ب ه وس يله اج زاي سيس تم‬
‫كنترل كيفيت از آزمون پارامتريك رگرسيون خطي ساده استفاده مي‌شود‪.‬‬
‫فرضيات مربوط به رگرسيون خطي ساده‪:‬‬
‫‪ -1‬به نظر مي‌رسد مسئوليت‌هاي مديريت بر كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل موثر اس ت يع ني ق ابليت‬
‫پيش‌بيني آن را دارد‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)18-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (مسئوليت‌هاي مديريت)‬

‫متغير‬ ‫‪B‬‬ ‫‪b‬‬ ‫‪R‬‬ ‫‪R^2‬‬ ‫‪a‬‬
‫مسئوليت‌هاي‪ .‬مديريت‬ ‫‪0.552 0.602 0.602 0.362 1.641‬‬
‫با توجه به نتايج جدول فوق مالحظه مي‌شود كه مسئوليت‌هاي مديريت همبستگي خ وب و معن اداري‬
‫با كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل داشته و در نتيجه مجذور ضريب همبستگي آن نيز معن ادار مي‌باش د‪F( .‬‬
‫‪ (1,226) =128.412‬و ‪ )R-square=0.362‬و نش ان مي‌ده د ك ه ح دود ‪ 36‬درص د از تغييرات كيفيت‬
‫حسابرسي‌هاي مستقل به وسيله مسئوليت‌هاي مديريت تبيين مي‌شود‪ .‬در ضمن نتايج گوياي آن اس ت ك ه‬
‫معادله‌هاي پيش بيني براي نمرات خام بصورت زير مي‌باشد‪:‬‬
‫(مسئوليت‌هاي مديريت) ‪=1.641+ 0.552‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫همچنين معادله نمرات استاندارد بصورت زير است‪:‬‬

‫‪65‬‬
‫(مسئوليت‌هاي مديريت) ‪= 0.602‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫ب ه نظ ر مي‌رس د الزام ات اخالقي بعن وان يكي از اج زاي كن ترل كيفيت ب ر كيفيت حسابرس ي‌هاي‬ ‫‪-1‬‬
‫مستقل موثر است يعني قابليت پيش بيني آن را دارد‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)19-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (الزامات اخالقي)‬

‫متغير‬ ‫‪B‬‬ ‫‪b‬‬ ‫‪R‬‬ ‫‪R^2‬‬ ‫‪a‬‬
‫الزامات اخالقي‬ ‫‪0.761‬‬ ‫‪0.687‬‬ ‫‪0.687‬‬ ‫‪0.472‬‬ ‫‪1.491‬‬
‫با توجه به نتايج جدول فوق مالحظه مي‌شود كه الزامات اخالقي همبستگي باال و معناداري ب ا كيفيت‬
‫حسابرسي‌هاي مستقل داشته و در نتيجه مجذور ضريب همبستگي آن نيز معن ادار مي‌باش د‪F (1,226)( .‬‬
‫‪ =201.956‬و ‪ )R-square=0.472‬و نشان مي‌دهد كه حدود ‪ 47‬درصد از تغييرات كيفيت حسابرس ي‌هاي‬
‫مستقل به وسيله الزامات اخالقي تبيين مي‌شود‪ .‬در ضمن نتايج گوياي آن است كه معادله‌ه اي پيش بيني‬
‫براي نمرات خام بصورت زير مي‌باشد‪:‬‬
‫(الزامات اخالقي) ‪=1.491+ 0.761‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫همچنين معادله نمرات استاندارد بصورت زير است‪:‬‬
‫(الزامات اخالقي) ‪= 0.687‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫‪ -2‬به نظر مي‌رسد پذيرش و ادامه كار بعنوان يكي از اج زاي كن ترل كيفيت ب ر كيفيت حسابرس ي‌هاي‬
‫مستقل موثر است يعني قابليت پيش بيني آن را دارد‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)20-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (پذيرش وادامه كار)‬

‫متغير‬ ‫‪B‬‬ ‫‪b‬‬ ‫‪R‬‬ ‫‪R^2‬‬ ‫‪a‬‬
‫پذيرش و اجراي كار‬ ‫‪0.584 0.71 0.71‬‬ ‫‪0.503 1.511‬‬
‫با توجه به نتايج جدول فوق مالحظه مي‌شود كه پ ذيرش وادام ه ك ار همبس تگي ب اال و معن اداري ب ا‬
‫كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل داشته و در نتيجه مج ذور ض ريب همبس تگي آن ن يز معن ادار مي‌باش د‪F( .‬‬
‫‪ (1,226) =229.14‬و ‪ )R-square=0.503‬و نش ان مي‌ده د ك ه ح دود ‪ 50‬درص د از تغييرات كيفيت‬
‫حسابرسي‌هاي مستقل به وسيله پذيرش و ادامه كار تبيين مي‌ش ود‪ .‬در ض من نت ايج گوياي آن اس ت ك ه‬
‫معادله‌هاي پيش بيني براي نمرات خام بصورت زير مي‌باشد‪:‬‬
‫(پذيرش و ادامه كار) ‪=1.511+ 0.584‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫همچنين معادله نمرات استاندارد بصورت زير است‪:‬‬
‫(پذيرش و اجراي كار) ‪= 0.71‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫‪ -3‬به نظر مي‌رسد منابع انساني بعنوان يكي از اجزاي كنترل كيفيت ب ر كيفيت حسابرس ي‌هاي مس تقل‬
‫موثر است يعني قابليت پيش بيني آن را دارد‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)21-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (منابع انساني)‬

‫متغير‬ ‫‪B‬‬ ‫‪b‬‬ ‫‪R‬‬ ‫‪R^2‬‬ ‫‪a‬‬
‫منابع انساني‬ ‫‪0.506‬‬ ‫‪0.649‬‬ ‫‪0.649‬‬ ‫‪0.421‬‬ ‫‪1.518‬‬
‫با توجه به نتايج جدول فوق مالحظه مي‌شود كه منابع انساني همبستگي خ وب و معن اداري ب ا كيفيت‬

‫‪66‬‬
‫حسابرسي‌هاي مستقل داشته و در نتيجه مجذور ضريب همبستگي آن نيز معن ادار مي‌باش د‪F (1,226)( .‬‬
‫‪ =164.528‬و ‪ )R-square=0.421‬و نشان مي‌دهد كه حدود ‪ 42‬درصد از تغييرات كيفيت حسابرس ي‌هاي‬
‫مستقل به وسيله منابع انساني تبيين مي‌شود‪ .‬در ض من نت ايج گوياي آن اس ت ك ه معادله‌ه اي پيش بيني‬
‫براي نمرات خام بصورت زير مي‌باشد‪:‬‬
‫(منابع انساني) ‪=1.518+ 0.506‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫همچنين معادله نمرات استاندارد بصورت زير است‪:‬‬
‫(منابع انساني) ‪= 0.649‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫‪ -4‬به نظر مي‌رسد اجراي كار بعنوان يكي از اج زاي كن ترل كيفيت ب ر كيفيت حسابرس ي‌هاي مس تقل‬
‫موثر است يعني قابليت پيش بيني آن را دارد‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)22-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (اجراي كار)‬

‫متغير‬ ‫‪B‬‬ ‫‪b‬‬ ‫‪R‬‬ ‫‪R^2‬‬ ‫‪a‬‬
‫اجراي كار‬ ‫‪0.576‬‬ ‫‪0.701‬‬ ‫‪0.701‬‬ ‫‪0.491‬‬ ‫‪1.574‬‬

‫با توجه به نتايج جدول فوق مالحظه مي‌ش ود ك ه اج راي ك ار همبس تگي ب اال و معن اداري ب ا كيفيت‬
‫حسابرسي‌هاي مستقل داشته و در نتيجه مجذور ضريب همبستگي آن نيز معن ادار مي‌باش د‪F (1,226)( .‬‬
‫‪ =217.993‬و ‪ )R-square=0.491‬و نشان مي‌دهد كه حدود ‪ 49‬درصد از تغييرات كيفيت حسابرس ي‌هاي‬
‫مستقل به وسيله اجراي كار تبيين مي‌شود‪ .‬در ضمن نتايج گوياي آن است كه معادله‌هاي پيش بيني براي‬
‫نمرات خام بصورت زير مي‌باشد‪:‬‬
‫(اجراي كار) ‪=1.574+ 0.576‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫همچنين معادله نمرات استاندارد بصورت زير است‪:‬‬
‫(اجراي كار) ‪= 0.701‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫‪ -5‬به نظر مي‌رسد نظارت بعنوان يكي از اجزاي كنترل كيفيت بر كيفيت حسابرسي‌هاي مس تقل م وثر‬
‫است يعني قابليت پيش بيني آن را دارد‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)23-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي (نظارت)‬

‫متغير‬ ‫‪B‬‬ ‫‪b‬‬ ‫‪R‬‬ ‫‪R^2‬‬ ‫‪a‬‬
‫نظارت‪.‬‬ ‫‪0.566‬‬ ‫‪0.696‬‬ ‫‪0.696‬‬ ‫‪0.484‬‬ ‫‪1.645‬‬

‫ب ا توج ه ب ه نت ايج ج دول ف وق مالحظ ه مي‌ش ود ك ه نظ ارت همبس تگي ب اال و معن اداري ب ا كيفيت‬
‫حسابرسي‌هاي مستقل داشته و در نتيجه مجذور ضريب همبستگي آن نيز معن ادار مي‌باش د‪F (1,226)( .‬‬
‫‪ =211.887‬و ‪ )R-square=0.484‬و نشان مي‌دهد كه حدود ‪ 48‬درصد از تغييرات كيفيت حسابرس ي‌هاي‬
‫مستقل به وسيله نظارت تبيين مي‌شود‪ .‬در ضمن نتايج گوياي آن اس ت ك ه معادله‌ه اي پيش بيني ب راي‬
‫نمرات خام بصورت زير مي‌باشد‪:‬‬
‫(نظارت) ‪=1.645+ 0.556‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫همچنين معادله نمرات استاندارد بصورت زير است‪:‬‬
‫(نظارت) ‪= 0.696‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬

‫‪67‬‬
 ‫‪ -4-8-2‬آزمون رگرسيون خطي چندمتغيره‬
‫براي آزمون فرضيه مربوط به پيش بيني كنترل كيفيت (كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل) به وسيله كليه‬
‫اجزاي سيستم كنترل كيفيت از آزمون پارامتريك رگرس يون خطي چن دمتغيره اس تفاده مي‌ش ود‪ .‬در اين‬
‫آزمون از روش همزمان استفاده مي‌كنيم‪:‬‬
‫در روش همزمان كليه متغيرهاي مستقل بطور همزمان وارد مدل مي‌شوند ت ا ت اثير كليه متغيره اي‬
‫مهم و غيرمهم بر متغير وابسته مشخص گردد‪.‬‬

‫‪ -4-8-2-1‬آزمون رگرسيون خطي چندمتغيره (روش همزمان)‬

‫فرضيه‪ :‬به نظر مي‌رسد مسئوليت‌هاي مديريت‪ ،‬الزامات اخالقي‪ ،‬پذيرش وادامه كار‪ ،‬منابع انس اني‪،‬‬
‫اجراي كار و نظارت بعنوان اجزاي سيستم كنترل كيفيت بر كيفيت حسابرس ي‌هاي مس تقل م وثر هس تند‬
‫يعني قابليت پيش‌بيني آن را دارند‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)24-4‬جدول مربوط به همبستگي‪ ،‬ميانگين و انحراف معيارها‪.‬‬

‫انحراف‬ ‫نمره‬ ‫الزامات مسئوليت‌هاي‬ ‫منابع پذيرش و‬ ‫اجراي‬
‫متغير‬ ‫ميانگين‬ ‫نظارت‬
‫معيار‬ ‫كيفيت‬ ‫مديريت‬ ‫اخالقي‬ ‫انساني ادامه كار‬ ‫كار‬
‫نمره كيفيت‬ ‫‪2.4990‬‬ ‫‪0.579‬‬ ‫‪1‬‬
‫مسئوليت‌هاي مديريت‬ ‫‪1.5526‬‬ ‫‪0.631‬‬ ‫‪0.602‬‬ ‫‪1‬‬
‫الزامات اخالقي‬ ‫‪1.3246‬‬ ‫‪0.522‬‬ ‫‪0.687‬‬ ‫‪0.482‬‬ ‫‪1‬‬
‫پذيرش و ادامه كار‬ ‫‪1.6930‬‬ ‫‪0.704‬‬ ‫‪0.71‬‬ ‫‪0.384‬‬ ‫‪0.452‬‬ ‫‪1‬‬
‫منابع انساني‬ ‫‪1.9386‬‬ ‫‪0.742‬‬ ‫‪0.649‬‬ ‫‪0.298‬‬ ‫‪0.347‬‬ ‫‪0.335‬‬ ‫‪1‬‬
‫اجراي كار‬ ‫‪1.6053‬‬ ‫‪0.704‬‬ ‫‪0.701‬‬ ‫‪0.345‬‬ ‫‪0.434‬‬ ‫‪0.519‬‬ ‫‪0.476‬‬ ‫‪1‬‬
‫نظارت‬ ‫‪1.5088‬‬ ‫‪0.711‬‬ ‫‪0.696‬‬ ‫‪0.342‬‬ ‫‪0.478‬‬ ‫‪0.48‬‬ ‫‪0.46 0.508‬‬ ‫‪1‬‬
‫با توجه به نتايج جدول فوق ديده مي‌ش ود ك ه پ ذيرش و ادام ه ك ار‪ ،‬اج راي ك ار‪ ،‬نظ ارت‪ ،‬الزام ات‬
‫اخالقي‪ ،‬منابع انساني و مسئوليت‌هاي مديريت همبستگي باال و معناداري با كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫دارند‪.‬‬

‫جدول شماره (‪ :)25-4‬جدول مربوط به رگرسيون خطي چندمتغيره‬

‫متغير‬ ‫‪B‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪T‬‬ ‫‪R‬‬ ‫‪R^2‬‬ ‫)‪F (6,221‬‬ ‫‪a‬‬
‫مسئوليت‌هاي مديريت‬ ‫‪0.176‬‬ ‫‪0.191‬‬ ‫‪6.917‬‬
‫الزامات اخالقي‬ ‫‪0.239‬‬ ‫‪0.216‬‬ ‫‪7.206‬‬
‫پذيرش و ادامه كار‬ ‫‪0.220‬‬ ‫‪0.267‬‬ ‫‪8.981‬‬ ‫‪0.937‬‬ ‫‪0.875‬‬ ‫‪265.96‬‬ ‫‪0.679‬‬
‫منابع انساني‬ ‫‪0.197‬‬ ‫‪0.253‬‬ ‫‪8.997‬‬
‫اجراي كار‬ ‫‪0.154‬‬ ‫‪0.187‬‬ ‫‪6.066‬‬
‫نظارت‬ ‫‪0.153‬‬ ‫‪0.188‬‬ ‫‪6.159‬‬
‫با توجه به نتايج جدول فوق ديده مي‌شود كه كليه اجزاي سيستم كنترل كيفيت با كيفيت حسابرسي‌هاي‬
‫مستقل همبستگي چندگانه معنادار بااليي داشته و در نتيجه مجذور ضريب همبستگي آن‌ه ا ن يز معن ادار‬
‫مي‌باشد‪ F (6,221) =265.96( .‬و‪ )R-square=0.875‬و نشان مي‌دهد ك ه ح دود ‪ 87‬درص د از تغييرات‬
‫كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل به وسيله تركيبات بهينه خطي اج زاي سيس تم كن ترل كيفيت تب يين مي‌ش ود‪.‬‬
‫در ضمن نتايج گوياي آن است كه معادله‌هاي پيش بيني براي نمرات خام بصورت زير مي‌باشد‪:‬‬
‫‪( +‬الزام ات اخالقي) ‪( +0.239‬مس ئوليت‌هاي م ديريت) ‪=0.679+ 0.176‬كيفيت حسابرس ي‌هاي‬

‫‪68‬‬
 ‫مستقل‬
‫‪( +0.197‬پذيرش و ادامه كار (نظارت) ‪( +0.153‬اجراي كار) ‪) 0.154‬منابع انساني( ‪) 0.22‬‬
‫همچنين معادله نمرات استاندارد بصورت زير است‪:‬‬
‫‪( +‬الزامات اخالقي) ‪( +0.216‬مسئوليت‌هاي مديريت) ‪= 0.191‬كيفيت حسابرسي‌هاي مستقل‬
‫(نظارت) ‪( +0.188‬اجراي كار) ‪( +0.187‬منابع انساني) ‪( +0.253‬پذيرش و ادامه كار) ‪0.267‬‬
‫آنالیز رگرسیون خطی چندمتغیره نشان می ده د ک ه ب ه ت رتیب بيش ترين ارتب اط را ب ا كن ترل كيفيت‬
‫دارند‪:‬‬
‫‪ -1‬پذیرش و ادامه کار‬
‫‪ -2‬منابع انسانی‬
‫‪ -3‬الزامات اخالقی‬
‫‪ -4‬مسئولیت‌های مدیریت‬
‫‪ -5‬نظارت‬
‫‪ -6‬اجرای کار‬

‫فصل پنجم‬

‫‪69‬‬
 ‫‪ -5-1‬مقدمه‬
‫در این فصل خالصه و نتیجه تحقیق ارائه می گردد‪ .‬در این ارتباط ابتدا اهداف تحقیق بی ان ش د و ب ا‬
‫توجه به اینکه هدف اص لی تحقی ق بررس ی ت اثیر واح د کن ترل کیفیت ب ر اج رای اث ر بخش حسابرس ی‬
‫صورتهای مالی از دیدگاه حسابرسان شاغل در سازمان و بر اساس استقرار و اجرای اس تاندارد کن ترل‬
‫کیفیت بود‪ .‬لذا ابتدا با بررسی متون حسابرسی‪ ،‬بیانیه‌ها‪ ،‬مقاالت و علی الخصوص استاندارد حسابرسی‬
‫و با توجه به شرایط سازمان عوامل کن ترل کیفیت م وثر ب ر اج رای اث ر بخش حسابرس ی ص ورت‌های‬
‫مالی که در نهایت منجر به کیفیت حسابرسی انجام شده می گردد تعیین گردید‪.‬‬

‫‪ -5-2‬خالصه تحقیق‬
‫محیط حسابرسی تحت تاثیر تغیرات بسیاری می باشد‪ .‬این تغییرات م دوام و ش امل گس ترش خ دمات‬
‫حسابرسی اطمینان بخش‪ ،‬اصالح فرآیند حسابرسی و بکارگیری فناوری جدید است‪ .‬کیفیت تعیین کنن ده‬
‫عملکرد حسابرسی است که تابع عوام ل متع ددی از قبی ل توانائیه ای حس ابرس (دانش‪ ،‬تجرب ه‪ ،‬ق درت‬
‫تط بیق و ک ارایی ف نی) و اج رای ح رفه‌ای (اس تقالل‪ ،‬ص الحیت و م راقبت حرف ه ای‪ ،‬تض اد من افع و‬
‫قضاوت) می باشد‪.‬‬
‫هدف اصلی این تحقیق شناسایی عوامل موثر بر اجرای اثر بخش حسابرسی صورت‌های مالی و در‬
‫نتیجه کیفیت حسابرسی صورت گرفت ه از دی دگاه حسابرس ان ش اغل در س ازمان حسابرس ی ب ر اس اس‬
‫استاندارد کنترل کیفیت می باشد که توسط واحد کنترل کیفیت سازمان مستقر و اجرا می گردد‪ .‬شناسایی‬
‫تفاوت دیدگاه‌های حسابرسان شاغل در سازمان حسابرس ی در ارتب اط ب ا عوام ل کن ترل کیفیت و تع یین‬
‫میزان رعایت هریک از عوامل کن ترل کیفیت ک ه م وثر ب ر اج رای اث ر بخش حسابرس ی ص ورت‌های‬
‫مالی در سازمان حسابرسی از دیدگاه حسابرسان ش اغل در س ازمان می باش د یکی دیگ ر از ه دف‌های‬
‫این تحقیق می باشد و در نه ایت شناس ایی ع واملی ک ه در س ازمان حسابرس ی رع ایت نمی گ ردد و ی ا‬
‫بطور محدود رعایت می شود‪ .‬به منظور دس تیابی ب ه اه داف مزب ور ب ا اس تفاده از مت ون حسابرس ی و‬
‫بطور خاص استاندارد حسابرسی کنترل کیفیت خدمات اطمینان بخش‪ ،‬و راهنمایی اساتید محترم راهنم ا‬
‫و مشاور و نظر خواهی از حسابرسان سازمان حسابرسی (همان طور ک ه در فص ل س وم توض یح داده‬
‫شد) عوامل موثر مطرح شده در اس تاندارد مزب ور م ورد نظ ر خ واهی حسابرس ان ش اغل در س ازمان‬
‫قرار گرفت‪.‬‬
‫فرضیه‌های تحقیق بر مبنای بند هفت استاندارد حسابرسی کنترل کیفیت خدمات اطمینان بخش مطرح‬
‫و پرسش‌های الزم نیز بر اساس متن استاندارد طرح گردید و موثر ب ودن عوام ل م ورد نظ ر از منظ ر‬
‫حسابرسان در ارتباط با میزان رعایت (موثر بودن) مورد پرسش واقع گردید‪.‬‬
‫اطالع ات الزم جهت آزم ون فرض یه‌های تحقی ق از طری ق پرسش نامه کت بی جم ع آوری‬
‫گردید ‪.‬پرسشنامه مقدماتی پس از اینکه به تایید اساتید محترم راهنما و مشاور تحقی ق رس ید‪ .‬ب ه منظ ور‬
‫انجام آزمون اعتبار محتوایی بین تعدادی از حسابرس ان توزی ع ش د و از آنه ا درخواس ت گردی د ض من‬
‫پاسخ ب ه س واالت نظ رات و پیش نهادات خ ود را ارائ ه نماین د‪ .‬از آنجاک ه روایی محت وایی توس ط اف راد‬
‫متخصص تعیین گردید‪ ،‬مالک ارزیابی قضاوت گروهی از متخصصان است که در مورد دقت وصحت‬

‫‪70‬‬
 ‫اندازه گیری داوری می کنند‪.‬‬
‫در مورد عملکرد (پایایی) ابزار اندازه گیری از روش آلفای کرونب اخ اس تفاده ش د‪ .‬این روش ب رای‬
‫محاسبه هماهنگی درونی ابزار اندازه گیری بکار می رود براساس محاس بات انج ام ش ده آلف ا در ح دود‬
‫‪. /834‬تعیین گردید‪ .‬از آنجائیکه آلفا ‪. /6‬به عنوان اعتب ار مطل وب و قاب ل قب ول مط رح می باش د نم ره‬
‫موجود بیانگر آن است که پرسش نامه ب رای مطالع ه علمی قاب ل اطمین ان اس ت و می ت وان ب ه نت ایج آن‬
‫استناد نمود‪.‬‬
‫پرسشنامه نهایی (پیوست شماره ‪ )1‬متشکل از دو بخش می باشد‪ .‬بخش اول ش امل اطالع ات عم ومی‬
‫(اطالعات جمعیت شناسی) است ودر بخش دوم ‪40‬س وال مط رح گردی ده اس ت ک ه مشخص ا "مرتب ط ب ا‬
‫عوامل موثر بر کنترل کیفیت حسابرسی خ دمات اطمین ان بخش ب ر اس اس اس تاندارد مزب ور می باش دکه‬
‫میزان رعایت (موثر ب ودن) ه ر عام ل م ورد نظرخ واهی ق رار گ رفت هم چ نین قب ل از ط رح س واالت‬
‫تعاریف عملیاتی ارائه گردید‪.‬‬
‫جامعه آماری تحقیق متشکل از حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسی با تعداد ‪ 300‬نمونه بودندک ه‬
‫در فصل سوم به تفضیل در مورد انتخاب آنها توضیح داده شده است ‪.‬همانطور که در جدول شماره ‪4-1‬‬
‫دیده می شود ‪ 76‬درصد پرسشنامه‌های توزیع شده دریافت گردید‪.‬‬
‫برای تجزیه و تحلیل داده‌ها از نرم افزار‪ SPSS‬استفاده ش د ودر آزم ون فرض یه‌ها از آم ار توص يفي‬
‫شامل محاس به ش اخص‌هاي آم اري و تنظيم ج دول توزيع ف راواني و از آم ار اس تنباطي ش امل آزم ون‬
‫پارامتريك ضريب همبستگي پيرسون‪ ،‬آزم ون آم اري رگرس يون خطي س اده (دومتغ يره) ‪ ،‬رگرس يون‬
‫خطي چندمتغيره و تحليل عاملي اكتشافي استفاده شد‪.‬‬

‫‪ -5-3‬پيشنهادات مبتني‪ .‬بر نتایج‪ .‬حاصل از فرضیه‌های تحقیق‬

‫بر اساس نتايج بدست آمده از تجزيه و تحليل آماري كليه فرضيه‌هاي تحقيق مورد تائيد قرار گرفتن د‪.‬‬
‫لذا از جهت آماري و در سطح اطمينان ‪ 95‬درصد مي‌توان نتيجه گرفت كه كليه اجزاي كنترل كيفيت در‬
‫سازمان حسابرسي از ديدگاه حسابرسان شاغل در اين سازمان رعايت مي‌گ ردد و در نتيج ه ب ر اج راي‬
‫اث ر بخش حسابرس ي ص ورت‌هاي م الي م وثر اس ت و در نه ايت م وجب اف زايش كيفيت حسابرس ي‬
‫مي‌گردد‪.‬‬
‫از ديدگاه حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسي سياس ت‌ها وروش هاي الزام ات اخالقي و نظ ارت‬
‫بطور نسبي و مسئوليت‌هاي مديريت‪ ،‬پذيرش و ادامه ك ار‪ ،‬من ابع انس اني و اج راي ك ار بط ور مح دود‬
‫رعايت مي‌گردد‪ .‬ليكن بر اساس نتيجه گيري نه ايي بط ور كلي ب ر اس اس ديدگاه حسابرس ان ش اغل در‬
‫سازمان كليه اجزاي كنترل كيفيت بطور نسبي رعايت مي‌گردد‪.‬‬
‫با توجه به اینکه وظیفه استقرار و اجرای استاندارد کنترل کیفیت بعهدهواح د کن ترل کیفیت س ازمان‬
‫نهاده شده است می توان نتیجه گرفت واحد مزب ور ب ر اج رای اث ر بخش حسابرس ی ص ورت‌های م الی‬
‫موثر است ‪.‬‬
‫‪ -1‬ب ا توج ه ب ه نتیج ه حاص ل از فرض یه اول مب نی ب ر م وثر ب ودن رع ايت سياس تها وروش هایی‬
‫مسئوليت‌هاي مديريت در باره كيفيت در درون موسسه بعن وان یکی از اج زای اس تاندارد کن ترل کیفیت‬
‫بر اجراي اثر بخش حسابرسي صورتهاي م الي ک ه م ورد تایی د واق ع گردی دو طب ق ديدگاه حسابرس ان‬
‫شاغل در سازمان حسابرسي سياست‌ها و روشهايي مزبور بص ورت مح دود رع ايت مي‌گ ردد‪( .‬ج دول‬

‫‪71‬‬
 ‫‪ )6-4‬لذا پیشنهاد می گردد‪:‬‬
‫الف‪ -‬سازمان سياست‌ها وروشهايي را براي ترويج فرهن گ درون س ازماني مب ني ب ر اينك ه كيفيت‪،‬‬
‫جزئي اساسي از اجراي كار مي‌باشد طراحي و بر قرار كند‬
‫ب‪ -‬مديران را ملزم به پذيرش مسئوليت نهايي كنترل كيفيت سازمان كند ‪.‬‬
‫ج‪ -‬اطالع رساني سياست‌ها و روش‌هايي كنرل كيفيت و اهداف آن به نحو مقتضي به حسابرسان‪.‬‬
‫د‪ -‬اختصاص منابع كافي جهت بهبود مستند سازي و پشتيباني از روشهاي كنترل كيفيت‪.‬‬
‫همچ نين ب ر اس اس آزم ون همبس تگي پيرس ون (ج دول ‪ )11-4‬نتيج ه گرفت ه ش د ك ه ب ا اف زايش‬
‫مسئوليت‌هاي مديريت كيفيت حسابرسي انجام شده به نسبت بااليي افزايش مي‌يابد‪.‬‬
‫‪ -2‬با توجه به نتيجه حاصل از فرضیه دوم مبنی بر موثر بودن رعايت سياستها وروش هایی الزام ات‬
‫اخالقي بعنوان یکی از اجزای استاندارد کنترل کیفیت بر اجراي اث ر بخش حسابرس ي ص ورتهاي م الي‬
‫که مورد تایید واقع گردیدو طبق ديدگاه حسابرسان شاغل در سازمان حسابرس ي سياس ت‌ها و روش هايي‬
‫مزبور بصورت نسبی رعايت مي‌گردد (جدول ‪ )6-4‬لذا پیشنهاد می گردد‪:‬‬
‫الف‪ -‬سياست‌ها و روشهايي را براي كسب اطمينان معقول از رعايت الزامات اخالقي مربوط توس ط‬
‫سازمان و كاركنان آن‪ ،‬طراحي و برقرار كند ‪.‬‬
‫ب‪ -‬سياس ت‌ها و روش هاي الزم در خص وص اطالع رس اني الزام ات مرب وط ب ه اس تقالل ب ه نح و‬
‫مقتضي طراحي و برقرار شود‪.‬‬
‫هم چنين بر اساس آزمون همبستگي پير سون (جدول‪ )12-4‬نتيجه گرفته شد كه ب ا اف زايش الزام ات‬
‫اخالقي كيفيت حسابرسي انجام شده به نسبت بااليي افزايش مي‌يابد‪.‬‬
‫‪ -3‬با توجه به نتيجه حاصل از فرضیه سوم مبنی بر موثر بودن رعايت سياستها وروش هايي پ ذيرش‬
‫و ادامه كار بعنوان یکی از اجزای استاندارد کنترل کیفیت ب ر اج راي اث ر بخش حسابرس ي ص ورتهاي‬
‫مالي که مورد تایید واقع گردی دو طب ق ديدگاه حسابرس ان بط ور مح دود رع ايت مي‌ش ود (ج دول‪)6-4‬‬
‫پیشنهاد می گردد‪:‬‬
‫الف‪ -‬سازمان سياست‌ها وروشهايي را براي پذيرش و ادامه كار طراحي و بر ق رار كن د ت ا اطمين ان‬
‫معق ول حاص ل ش ود ك ه تنه ا پس از اح راز ش رايط الزم (نب ود اطالع ات ح اكي از درس تكار نب ودن‬
‫صاحبكار‪ ،‬برخورداري از صالحيت الزم جهت انجام كار و رعايت الزامات اخالقي) كار را قبول كن د‬
‫يا ادامه دهد‪.‬‬
‫ب‪ -‬مورد توجه قرار دادن توانائيهاي الزم در ارتباط با تكميل كار در مهلت مقرر گزارشگري‪.‬‬
‫ج‪ -‬توجه به وجود كاركنان كافي با توانايي و صالحيت الزم جهت پذيرش كار‪.‬‬
‫همچنين بر اساس آزمون همبستگي پيرسون (ج دول‪ )13-4‬نتيج ه گرفت ه ش د بين سياس تهاي پ ذيرش‬
‫وادام ه ك ار ب ا كيفيت حسابرس ي رابط ه مثب تي وج ود دارد ب دين مع ني ك ه ب ا اف زايش م يزان رع ايت‬
‫سياستهايي مزبور كيفيت كار حسابرسي به ميزان قابل توجه‌اي افزايش مي‌يابد‪.‬‬
‫‪ -4‬با توجه به نتيجه حاصل از فرضیه چهارم مبنی بر موثر بودن رعايت سياستها وروش هايي من ابع‬
‫انساني بعنوان یکی از اجزای استاندارد کنترل کیفیت بر اجراي اث ر بخش حسابرس ي ص ورتهاي م الي‬
‫که مورد تایید واقع گردیدو طبق ديدگاه حسابرسان بطور محدود رعايت مي‌شود (جدول‪ )6-4‬لذا پیشنهاد‬
‫می گردد‪:‬‬
‫الف‪ -‬مورد توجه قراردادن سياست‌ها و روشهاي اعتالي فرهنگ كار گروهي‪.‬‬

‫‪72‬‬
 ‫ب‪ -‬سياست‌ها و روشهايي الزم در خصوص استخدام حسابرسان‪.‬‬
‫هم‌چ نين ب ر اس اس آزم ون همبس تگي پيرس ون (ج دول‪ )14-4‬نتيج ه گرفت ه ش د ك ه بين سياس تها و‬
‫روشهاي منابع انساني و كنترل كيفيت حسابرسي ارتب اط مس تقيم (مثبت) وج ود دارد ب دين مع ني ك ه ب ا‬
‫افزايش رعايت سياستهاي مزبور بطور معني داري كيفيت حسابرسي انجام شده افزايش مي‌يابد‪.‬‬
‫‪ -5‬با توجه به نتيجه حاصل از فرضیه پنجم مبنی بر موثر بودن رعايت سياستها وروش هايي اج راي‬
‫كار بعنوان یکی از اجزای استاندارد کنترل کیفیت بر اجراي اثر بخش حسابرس ي ص ورتهاي م الي ک ه‬
‫مورد تایید واقع گردیدو طبق ديدگاه حسابرسان بطور محدود رع ايت مي‌ش ود (ج دول‪ )6-4‬ل ذا پیش نهاد‬
‫می گردد‪:‬‬
‫الف – سياست‌ها و روشهاي الزم در خصوص اجراي كار از طريق دس تورالعملهاي الك ترونيكي و‬
‫كتبي و يا ديگر اشكال مستند سازي رعايت شود‪.‬‬
‫ب‪ -‬سياست‌ها و روشهاي الزم در ارتباط با شناخت همه اعضا گروه كاري از اهداف كار خود برقرار‬
‫شود‪.‬‬
‫هم چنين بر اس اس آزم ون همبس تگي پيرس ون (ج دول‪ )15-4‬نتيج ه گرفت ه ش د ك ه بين سياس تها و‬
‫روشهاي اجراي كار و كن ترل كيفيت حسابرس ي ارتب اط مس تقيم (مثبت) وج ود دارد ب دين مع ني ك ه ب ا‬
‫افزايش رعايت سياستهاي مزبور بطور معني داري كيفيت حسابرسي انجام شده افزايش مي‌يابد‪.‬‬
‫‪ -6‬با توجه به نتيجه حاصل از فرضیه ششم مبنی بر موثر بودن رعايت سياستها وروشهايي نظ ارت‬
‫بعنوان یکی از اجزای استاندارد کنترل کیفیت بر اجراي اثر بخش حسابرسي صورتهاي مالي که م ورد‬
‫تایید واقع گردیدو طبق ديدگاه حسابرسان بطور نسبی رعايت مي‌شود (جدول‪ )6-4‬پیشنهاد می گردد‪:‬‬
‫الف‪ -‬برقراري سياست‌ها و روشهاي الزم براي حفظ بي طرفي بررسي كنندگان كنترل كيفيت كار‪.‬‬
‫ب‪ -‬بر قراري سياست‌ها و روشهايي جهت بر خورد با اختالف نظر‌هايي بين گروه كاري‪.‬‬
‫هم چنين بر اس اس آزم ون همبس تگي پيرس ون (ج دول‪ )16-4‬نتيج ه گرفت ه ش د ك ه بين سياس تها و‬
‫روشهاي نظارت و كنترل كيفيت حسابرسي ارتباط مستقيم (مثبت) وجود دارد بدين معني كه ب ا اف زايش‬
‫رعايت سياستهاي مزبور بطور معني داري كيفيت حسابرسي انجام شده افزايش مي‌يابد‪.‬‬

‫اولويت بندي اجزاي كنترل كيفيت در سازمان حسابرسي از منظر حسابرسان شاغل‪:‬‬
‫با توجه به نتايج بدست آمده از آزمون همبستگي بين كليه اج زاي كن ترل كيفيت ب ا كيفيت حسابرس ي‬
‫صورتهاي مالي (جدول‪ )17-4‬مي توان نتيجه گرفت كه هريك از اجزاي كن ترل كيفيت ب ا يك ديگر و ب ا‬
‫كيفيت حسابرسي ارتباط مستقيم دارند البته اين اجزا بيشترين همبستگي را با كيفيت حسابرسي دارن د ت ا‬
‫با هم ‪.‬لذا بر اساس بيشترين تاثير (همبستگي) مي توان اجزاي كن ترل كيفيت در س ازمان حسابرس ي را‬
‫براساس ديدگاه حسابرسان شاغل به تريب زير اولويت بندي كرد‪.‬‬
‫‪ -1‬نظارت‬
‫‪ -2‬الزامات اخالقي‬
‫‪ -3‬اجراي كار‬
‫‪ -4‬پذيرش و ادامه كار‬
‫‪ -5‬مسئوليت‌هاي مديريت‬
‫‪ -6‬منابع انساني‬

‫‪73‬‬
‫بررسي پيش‌بيني تاثير اجزاي كنترل كيفيت بر كيفيت حسابرسي صورت‌هاي مالي از منظر حسابرسان‬
‫شاغل‪:‬‬
‫جهت بررسي مزبور اجزاي كنترل كيفيت با توجه به اينك ه سياس ت‌ها و روش هايي كن ترل كيفيت ب ه‬
‫ترتيب از بابت رعايت كامل‪ ،‬نسبي‪ ،‬مح دود‪ ،‬كم و ع دم رع ايت م ورد نظ ر خ واهي واق ع گرديد و ب ه‬
‫صورت داده‌هايي عددي از ‪ 1‬تا ‪ 5‬شماره گذاري شده بودند لذا به داده‌ه اي ترتيبي ب ه ش كل زير تب ديل‬
‫شدند‪:‬‬
‫كد ‪ 1‬داده‌هاي بين ‪2.5‬تا‪ 1‬با مضمون كيفيت باال‬
‫كد‪ 2‬داده‌هاي بين ‪2.51‬تا‪ 3‬بامضمون كيفيت متوسط‬
‫كد ‪ 3‬داده‌هاي بين ‪3.51‬تا‪ 5‬بامضمون عدم كيفيت‬
‫بر اساس آزمون پارامتريك رگرسيون خطي ساده نتايج زير حاصل گرديد‪( :‬جداول‪18-4‬تا ‪)23-4‬‬
‫كليه اجزاي كن ترل كيفيت ب ر كيفيت حسابرس ي ت اثير داش ته و داراي همبس تگي خ وب و معن اداري‬
‫داشته و در نتيجه مجذور ضريب همبستگي آن نيز معنادار مي‌باشد‪.‬‬
‫‪ 36‬درص د از تغييرات كيفيت حسابرس ي ص ورتهاي م الي ب ه وس يله مس ئوليت‌هاي م ديريت ت بين‬
‫مي‌شود‬
‫‪ 47‬درصد از تغييرات كيفيت حسابرسي صورتهاي مالي به وسيله الزامات اخالقي تبين مي‌شود‬
‫‪ 50‬درصد از تغييرات كيفيت حسابرسي صورتهاي مالي به وسيله پذيرش و ادامه كار تبين مي‌شود‬
‫‪ 42‬درصد از تغييرات كيفيت حسابرسي صورتهاي مالي به وسيله منابع انساني تبين مي‌شود‬
‫‪ 49‬درصد از تغييرات كيفيت حسابرسي صورتهاي مالي به وسيله اجراي كار تبين مي‌شود‬
‫‪ 48‬درصد از تغييرات كيفيت حسابرسي صورتهاي مالي به وسيله نظارت تبين مي‌شود‬
‫همچنين بر اساس آزمون رگرسيون خطي چند متغييره (روش هم زمان) نتيج ه گرفت ه مي‌ش ود ك ه ب ه‬
‫ترتيب سياست‌ها و روشهايي پذيرش و ادامه كار‪ ،‬اجراي كار‪ ،‬نظارت‪ ،‬الزامات اخالقي‪ ،‬من ابع انس اني و‬
‫مسئوليت‌هاي مديريت بر كيفيت حسابرسي تاثير داشته و همبستگي ب اال و معن اداري ب ا كيفيت حسابرس ي‬
‫صورت‌هاي مالي دارند (جدول‪. )24-4‬‬
‫بر اساس آزمون رگرسيون خطي چن د متغييره (ج دول‪ )25-4‬كليه اج زاي سيس تم كن ترل كيفيت ب ا‬
‫كيفيت حسابرسي‪ ،‬همبستگي چند گان ه معن ادار داش ته و در نتيج ه مج ذور ض ريب همبس تگي آنه ا ن يز‬
‫معنادار مي‌باشد و نشان مي‌دهد كه حدود‪ 87‬درصد از تغييرات كيفيت حسابرسي به وسيله ترکیب بهين ه‬
‫خطي اجزاي سيستم كنترل كيفيت تبيين مي‌شود ‪.‬لذا آناليز رگرسيون خطي چند متغييره نشان مي‌دهد ك ه‬
‫به ترتيب سياس ت‌ها و روش هايي پ ذيرش و ادام ه ك ار‪ ،‬من ابع انس اني‪ ،‬الزام ات اخالقي‪ ،‬مس ئوليت‌هاي‬
‫مديريت‪ ،‬نظارت و اجراي كار بيشترين ارتباط را با كيفيت حسابرسي صورت‌هاي مالي دارند‪.‬‬

‫‪ -5-4‬پيشنهادات براي تحقيقات آتي‬

‫با توجه به تحوالت اخیر در حرفه حسابرسی در ایران و تشکیل مؤسسات حسابرس ی عض و جامع ه‬
‫حسابداران رسمی ایران‪ ،‬و هم‌چنین گسترش بازاره ای م الی و اف زایش نی از روزاف زون ب ه اطالع ات‬
‫مالی معتبر پیشنهاد می‌شود که با استفاده از تحقیق ات انج ام ش ده در کش ورهای دیگ ر و انج ام تحقیق ات‬
‫بنی ادی‪ ،‬عناص ر م ؤثر ب ر کیفیت حسابرس ی‪ ،‬چ ه از نظ ر کیفیت واقعی حسابرس ی (کش ف و گ زارش‬

‫‪74‬‬
‫تحریف ات گزارش‌ه ای م الی) و چ ه از نظ ر برداش ت از کیفیت حسابرس ی (اعتم اد اس تفاده‌کنندگان از‬
‫گزارش‌های مالی) شناسایی شود‪.‬‬
‫در اين تحقيق ت اثير کمیت ه كن ترل كيفيت ب ر اثربخش ي حسابرس ي ص ورت‌هاي م الي از ديدگاه‬
‫حسابرس ان ش اغل در س ازمان حسابرس ي بررس ي گرديد‪ .‬اين تحقيق مي‌توان د در جامع ه حس ابداران‬
‫رسمي (موسسات خصوصي) انج ام گ يرد ‪.‬ک ه ب رای آن می ت وان از فرض یه‌های همین تحقی ق اس تفاده‬
‫کرد‪.‬‬

‫در ارتباط با كنترل كيفيت حسابرسي و گزارشگري مالي مي‌توان تحقيقات ديگري بشرح زير انجام داد‬
‫‪:‬‬
‫‪ -1‬بررسي تاثير اندازه موسسات حسابرسي بر كيفيت حسابرسي مستقل در ای ران از منظ ر س رمایه‬
‫گذاران بازار سرمایه‪.‬‬
‫فرضیه‪ :‬در حسابرسی مستقل رابطه معنی‌داری بین ان دازه موسس ه و کیفیت حسابرس ی انج ام ش ده‬
‫وجود ندارد ‪.‬‬
‫‪ -2‬بررسي تاثير ميزان حق الزحمه حسابرسي بر كيفيت حسابرسي مستقل‪.‬‬
‫فرضیه‪ :‬افزایش حق الزحمه حسابرسی موجب افزایش کیفیت حسابرسی خواهد شد‪.‬‬
‫‪ -3‬بررسي تاثير محيط كاري مطلوب (حقوق و مزاياي مكفي‪ ،‬امنيت شغلي‪ ،‬اح ترام و‪ )...‬ب ر كيفيت‬
‫حسابرسي در موسسات حسابرسي‪.‬‬
‫فرضیه ‪ :1‬حقوق ومزایای مکفی حسابرسان موجب افزایش کیفیت حسابرسی خواهد شد ‪.‬‬
‫فرضیه ‪ :2‬امنیت شغلی حسابرسان موجب افزایش کیفیت حسابرسی خواهد شد‪.‬‬
‫فرضیه ‪ :3‬طرح‌های انگیزشی مناسب موجب افزایش کیفیت حسابرسی خواهد شد‬

‫‪ -5-5‬خالصه فصل پنجم‬

‫در ابتداي اين فصل‪ ،‬خالصه تحقيق مشتمل بر اهداف تحقيق‪ ،‬نح وه چگ ونگي ط رح س وال‪ ،‬جامع ه‬
‫آماري‪ ،‬تدوين فرضيات‪ ،‬جمع اوري اطالعات و روش تجزيه وتحليل اطالعات درج گرديد‪.‬‬
‫در قسمت بع دي فص ل ب ه نتيج ه گ يري در خص وص فرض يات تحقيق و هم چ نين اه داف تحقيق‪،‬‬
‫اول ويت بن دي اج زاي كن ترل كيفيت از منظ ر حسابرس ان ش اغل در س ازمان ونتيج ه گيري‌ه اي الزم‬
‫پرداخته شد و در نهايت به محدوديت‌هاي تحقيق و پيشنهادات براي تحقيقات آتي اشاره شده است‪.‬‬

‫‪75‬‬
‫فهرست منابع و مآخذ‬

‫‪76‬‬
 ‫منابع فارسي‪:‬‬
‫‪ 02/11/1385‬شماره ‪ -1 748‬اسدزاده‪ ،‬منصور‪ ،‬روزنامه شرق‪،‬‬ ‫‪-1‬‬
‫جوانبخت‪ ،‬سيامك‪ ،‬استاندارد‌هاي كنترل كيفيت‪ ،‬فصلنامه حسابرس‪ ،‬پاييز‪.1384‬‬ ‫‪-2‬‬
‫حساس يگان ه و قنبريان‪ ،‬يح يي ورض ا‪ ،‬كيفيت حسابرس ي از ديدگاه نظ ري و تحقيق ات تج ربي‬ ‫‪-3‬‬
‫فصلنامه تحليلي جامعه حسابداران رسمي ايران بهار و تابستان‪1385‬‬
‫راثی‪ ،‬جواد‪ ،1384 ،‬اثر بخشی عملکرد کمیته کنترل کیفیت‪ ،‬مجله حسابرس‪ ،‬شماره ‪.30‬‬ ‫‪-4‬‬
‫سايت سازمان حسابرسي‬ ‫‪-5‬‬
‫سرمد و همکاران‪ ،‬زهره‪ ،‬روش تحقیق در علوم رفتاری‪ ،‬انتشارات آگاه‪.1378 ،‬‬ ‫‪-6‬‬
‫شالگوني‪ ،‬بهرام‪ ،‬ترجمه آرنولد پيسي‪ ،‬تهران‪ ،‬نشر مركز‪.1367 ،‬‬ ‫‪-7‬‬
‫ش لیله‪ ،‬مه دی‪ ،‬آش نایی ب ا کمیت ه کن ترل کیفیت س ازمان حسابرسی‪ ،‬فص لنامه حس ابرس‪ ،‬ش ماره‬ ‫‪-8‬‬
‫‪30‬پاییز ‪1384‬‬
‫عزیزی‪ ،‬احمد‪ ،‬آینده حسابرسی و خ دمات اعتب ار دهی از دی دگاه اس تراتژیک‪ ،‬مجموع ه مق االت‬ ‫‪-9‬‬
‫حسابرس‪ ،‬شماره ‪.60‬‬
‫فصلنامه حسابرس (برگرفته از منبع ‪ ، )QCSECTION20,ASB,AICPA‬سیستم کنترل کیفیت در‬ ‫‪-10‬‬
‫موسسات حسابرسی‪.1384 ،‬‬
‫کمیته تدوین استادارد‌های حسابرسی‪ ،‬استاندارد حسابرسی‪ ،1388 ،‬سازمان حسابرسي‪.‬‬ ‫‪-11‬‬
‫كميته فني‪ ،‬استاندارد‌هاي حسابداري‪ ،‬مفاهيم نظري گزارشگري مالي‪ ،‬سازمان حسابرسي‪.‬‬ ‫‪-12‬‬
‫کمیته تدوین رهنمود‌های حسابرسی‪ ،‬رهنمود‌های حسابرسی‪ ،‬س ازمان حسابرسی‪ ،‬نش ریه ش ماره‬ ‫‪-13‬‬
‫‪ ،114‬سال‪.1376‬‬
‫کمیته تدوین استاندارد‌های حسابرسی‪ ،‬استاندارد‌های حسابرسی‪1388 ،‬استاندارد شماره ‪.1‬‬ ‫‪-14‬‬
‫لنگری‪ ،‬محمود‪ ،‬بررسی و اندازه گیری م یزان رع ایت عوام ل کن ترل کیفیت در حسابرس ی‌های‬ ‫‪-15‬‬
‫مستقل در ایران و شناسایی موانع و مشکالت موجود‪ ،‬پایان‌نامه دکترا‪ ،‬دانشگاه عالمه‪.1379 ،‬‬
‫مجتهد زاده‪ ،‬ویدا‪ ،‬بررسي حوزه‌هاي مسئوليت حسابرسان مستقل دررابطه با حسابرس ي م الي از‬ ‫‪-16‬‬
‫ديدگاه استفاده كنندگان خدمات حسابرسي و حسابرسان مستقل‪ ،‬پايان نامه دكترا‪ ،‬دانش گاه ته ران‪،‬‬
‫بهار ‪.1387‬‬
‫مجموعه قوانین و مقررات "جامعه حسابداران رسمی ایران "‪ ،‬س ازمان حسابرسی‪ ،‬نش ریه‪،147‬‬ ‫‪-17‬‬
‫مرداد‪.1380‬‬
‫نیکخواه آزاد‪ ،‬علی‪ ،1377 ،‬بیانیه مفاهیم بنیادی حسابرسی‪ ،‬سازمان حسابرسی‪ ،‬نشريه ‪.121‬‬ ‫‪-18‬‬
‫نادریان‪ ،‬هوشنگ‪ ،1384 ،‬سر مقاله مجله حسابرس‪ ،‬سازمان حسابرسی‪ ،‬پاييز‪.1384‬‬ ‫‪-19‬‬
‫نادری و سیف ن راقی‪ ،‬ع زت‌ا‪ ..‬و م ریم‪ ،‬روش‌ه ای تحقی ق و چگ ونگی ارزش‌ی ابی آن در عل وم‬ ‫‪-20‬‬
‫انسانی‪.1368 ،‬‬

‫منابع خارجي‪:‬‬
‫‪1- American Accounting. 1973. Studies in Accounting research #6:Astatement‬‬
‫‪of basic Auditing concepts. Sarasota:American Accounting Association.‬‬

‫‪77‬‬
2- American Institute of Certified Public Accounting. 1978, Commission on
Auditors Responsibilities: report ,Conclusions, and Recommendations.New
York:AICPA.
3- Akerlof,G,A.1970.THE Market For “Lemons”:Quality, uncertainty, and the
market mechanism. Quarterly Journal of Economics (August) .
4- Benito Arrunada , The Economics of audit quality , Boston: Kluwer
Academic publishers,1999.
5- Balsam,S.,j.Krishnan, and j.s.Yang.2003. Auditor industry specialization and
earnings quality. Auditing: A Journal of practice &Theory.
6- 6-beatty,R,p.1986. The initial public offerings market for auditing services.
7- Chaney, p. k.,and k. l. philipich. 2002. Shredded reputation :The cost of
audit failure Jounal of accounting Research.
8- committee to prepare a statement of basic accounting theory ,op.cit.
9- Datar, s, m, g,a. feltham, and j. s. Hughes. 1991. Therole of audits and audit
quality in valuing new issues. Journal of Accounting & Economics.
10- DeAngelo,L. 1981 a. Auditor independence, “low balling” , and disclosure
regulation. Journal of Accounting & Economics.
11- DeFond, M.L.1992. The association between changes in client firm agency
costs and auditor switching. A journal of practice &theory.
12- Francis. J. r 1984. The effect of audit firm size on audit prices: A study of
the Australian market. Journal of Accounting & Economics.
13- Hogan, c,e.1997. Costs and benefits of audit quality in the IPO market: A
self- selection analysis. The Accounting Review.
14- Herman w. bevis ,”The cap’s attest function in modern society , the journal
of accountancy , vol. 113 (February, 1962) .
15- Kinney, W. r, jr,and r. libby. 2002. discussion of: the relation between
auditors fee for non audit serices and earnings management. The Accounting
Review.
16- Krishnan, G .2003a, Does big 6 auditor industry expertise constain earning
management? Accounting Horizons.
17- Greene and Barrett, 1994;berton, 1995; MacDonald,1997.
18- Narayanan,1994;schwartz,1997;hillegeist,1999;lee and mande,2003.
19- Private securities litigation reform act of 1995 (PSLRA) .
20- pratt and stice,1994,o`keefe et al .. 1994;Simunic and stein,1996;Johnstone
and Bedard,2003.
21- Simunic and stem-1978-beatty- 1986-felthametal1991-clarkson and
simunic1994.
22- Stice, 1991;Palmrose,1988;Kellogg,1984;st.Pierre and Anderson,1984.
23- Wallas, w.a.1980.TheEconomic role of the audit in free and regulated

78
markets. Touche ross&co. Aidto Education program.

‫پیوست‌ها‬

79
80
 ‫پیوست الف‬
‫پرسشنامه‬

‫بسمه تعالی‬

‫دوست وهمکار ارجمند‬

‫با سالم‬
‫احتراما"‪ ،‬پرسشنامه‌ای که به پیوست تقدیم می شود ‪,‬بخشی از یک تحقیق علمی است که در راس تای‬
‫شناسایی و تعیین اهمیت ت اثیر عوام ل کن ترل کیفیت (طب ق بخش ‪ 1‬اس تاندارد حسابرس ی) در س ازمان‬
‫حسابرسی بر اساس اعتقاد شخصی جنابعالی مبنی بر تاثیر رعایت آنها بر اج رای اث ر بخش حسابرس ی‬
‫صورت‌های مالی طراحی شده است‪.‬‬
‫از آنج ا ک ه جامع ه آم اری این تحقی ق ب ه علت م اهیت موض وع‪ ،‬حسابرس ان ش اغل در س ازمان‬
‫حسابرسی می باشند دستیابی به نظرات شما جهت اعتبار بخشیدن به یافته‌های تحقیق ضروری است‪ .‬لذا‬
‫خواهشمند است در تکمیل و باز گرداندن به موقع پرسشنامه مساعدت مقتضی مبذول فرمائید ‪.‬‬
‫این پرسشنامه به طور محرمانه پردازش می شود و نتایج آن تنها در قالبهای آم اری گ زارش خواه د‬
‫شد از اینرو اس ت ک ه ن ام و مشخص ات جنابع الی در خواس ت نش ده اس ت‪ .‬لیکن در ص ورت تمای ل ب ه‬
‫دریافت خالصه نتایج تحقی ق‪ ،‬لطفا" ن ام و آدرس خ ویش را در حاش یه پرسش نامه و ی ا بط ور‬
‫جداگانه مرقوم فرمائید‪ .‬از همکاری جنابعالی صمیمانه سپاسگزاری می‌گردد‪.‬‬

‫باتشکر فراوان‬
‫محمد رضا کمالی‬

‫بخش اول‬

‫اطالعات عمومی‬
‫‪ )1‬سوابق کاری شما در حرفه حسابرسی مالی چه میزان می باشد ؟‬
‫‪ .1‬کمتر از ‪ 5‬سال ‪ . 2‬بین ‪ 5‬تا ‪ 15‬سال ‪ . 3‬بین ‪ 15‬تا ‪ 25‬سال ‪ . 4‬بیش از ‪ 25‬سال‪‬‬
‫‪ )2‬باالترین مدرک تحصیلی شما چیست ؟‬
‫‪ .1‬کارشناس ‪ . 2‬کارشناس ارشد ‪ . 3‬دکترا ‪ . 4‬سایر ‪‬‬
‫لطفا" مشخص فرمائید‪......:‬‬

‫‪81‬‬
 ‫‪ )3‬رشته اصلی تحصیلی شما چه بوده است ؟‬
‫‪ .1‬حسابداری ‪ .2 ‬سایر ‪‬‬
‫لطفا" مشخص فرمائید‪.........:‬‬
‫‪ )4‬در کدامیک از گرو ههای سنی زیر قرار دارید ؟‬
‫‪.1‬کمتر از ‪ 30‬سال ‪ . 2‬بین ‪ 30‬تا ‪ 40‬سال ‪. 3‬بین ‪ 40‬تا ‪ 50‬سال ‪ . 4‬بیش از ‪ 50‬سال‬
‫‪ )5‬جنسیت شما چیست ؟‬
‫‪ .1‬زن ‪ . 2‬مرد ‪‬‬

‫‪82‬‬
 ‫بخش دوم‬
‫لطفا برای هر یک از موارد زیر ‪ ,‬دی دگاه خ ویش را ب ا پاس خ بلی ی ا خ یر مش خص نمایی د‪ .‬و آنگ اه‬
‫میزان رعایت مورد نظر خود را انتخاب کنید ‪.‬‬
‫میزان رعایت‬
‫‪ -‬رعايت کامل‬
‫‪ -‬رعایت نسبی‬
‫‪ -‬رعایت محدود‬
‫‪ -‬رعایت کم‬
‫‪ -‬عدم رعایت‬

‫تعاریف عملیاتی ‪:‬‬

‫میزان رعايت‪ :‬سطح باور جنابعالی در رابط ه ب ا موض وع مط رح ش ده از عوام ل م وثر ب ر کیفیت‬
‫حسابرسی مستقل است ‪.‬‬
‫حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسی‪ :‬مدیران فنی ‪,‬سرپرس تان ‪,‬حسابرس ان ارش د و حسابرس ان‬
‫در این طبقه قرار دارند‪.‬‬
‫مسئوليتهاي مديريت درباره كيفيت در درون مؤسسه‪ :‬مؤسسه بايد سیاس تها و روش هايي را ب راي‬
‫ترویج فرهنگ درون سازمانی مبني‪ ‬بر اینکه کیفیت‪ ،‬جزئی اساسی از اج رای ک ار می‌باش د ط راحی و‬
‫برقرار کند‪ .‬این‪ ‬گونه سیاستها و روشها باید م ديريت يا ش رکای مؤسس ه را مل زم به‪ ‬پ ذیرش مس ئولیت‬
‫نهایی سیستم کنترل کیفیت مؤسسه کند‪.‬‬
‫الزامات اخالقي‪:‬معموال در برگیرن ده قس مت‌های ال ف و ب آئین رفت ار ح رفه‌ای اس ت (درس تکاری‪,‬بی‬
‫طرفی‪ ،‬صالحیت و مراقبت حرفه ای‪ ،‬رازداری و رفتار حرفه ای) ‪.‬‬
‫اجراي کار‪ :‬انجام كار طبق الزامات اس تانداردهاي ح رفه‌اي‪ ،‬ق انوني و مق رراتي و ص دور گزارش هاي‬
‫متناسب با شرايط موجود ‪.‬‬
‫نظارت‪ :‬هر مرحله از کار حسابرسی باید چنان هدایت ‪ ,‬سرپرستی و بررسی شود که از انج ام ش دن‬
‫کار طبق استاندارد‌های کیفی مناسب ‪ ,‬اطمینانی معقول بدست آید ‪.‬‬

‫سوال‌ها‬

‫‪- 1‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست" پذیرش مسئولیت نهایی کار توسط مدیران" رعایت می گردد؟‬
‫‪ -2‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست‌ها وروشهای" کنترل کیفیت و اهداف آن" به نحو مقتضی اطالع رسانی می گردد؟‬
‫‪- 3‬آیا به نظر شما‪ ،‬مدیریت بر انجام کار طبق الزامات استانداردهای حرفه ای‪ ،‬قانونی مقرراتی تاکید میکند؟‬
‫‪-4‬آیا به نظر شما‪ " ،‬گزارشات متناسب با شرایط موجود" صادر می شود؟‬
‫‪-5‬آیا به نظر شما‪ ،‬مسئولیت مدیران به گونه‌ای تعیین شده که مالحظات تجاری‪ ،‬کیفیت ک ار م ورد اج را را تحت ت اثیر‬
‫قرار ندهد؟‬
‫‪-6‬آیابه نظر شما‪ ،‬روش‌ه ایی الزم در ارتب اط ب ا" ارزی ابی عملک رد‪ ،‬حق وق و ترفی ع کارکن ان (طرحه ای انگیزش ی)‬
‫"چنان طراحی شده که پایبندی سازمان را در اولویت دادن به کیفیت‪ ،‬به روشنی بیان می کند؟‬
‫‪- 7‬آیا به نظر شما‪" ،‬منابع کافی برای بهبود‪ ،‬مستند سازی و پشتیبانی" از سیاست‌ها و روشهای کنترل کیفیت اختصاص‬
‫داده شده است ؟‬
‫‪ -8‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاس ت‌ها وروش‌ه ایی الزم ب رای" کس ب اطمین انی معق ول‪ ،‬از رع ایت الزام ات اخالقی" توس ط‬
‫کارکنان طراحی و برقرارشده است؟‬
‫‪-9‬آیا به نظر شما‪ " ،‬درستکاری" بعنوان یکی از الزامات اخالقی رعایت می گردد؟‬
‫‪ -10‬آیا به نظر شما‪" ،‬بی طرفی" بعنوان یکی از الزامات اخالقی رعایت می گردد؟‬

‫‪83‬‬
 ‫سوال‌ها‬

‫‪ -11‬آیا به نظر شما‪ " ،‬صالحیت و مرافبت حرفه‌ای " به عنوان یکی از الزامات اخالقی رعایت می گردد؟‬
‫‪ -12‬آیا به نظر شما‪ " ،‬راز داری " به عنوان یکی از الزامات اخالقی رعایت می گردد؟‬
‫‪-13‬آیا به نظر شما‪" ،‬رفتار حرفه‌ای " به عنوان یکی از الزامات اخالقی رعایت می گردد؟‬
‫‪ -14‬آیا به نظر شما‪ " ،‬اصول و ضوابط حرفه‌ای " به عنوان یکی از الزامات اخالقی رعایت می گردد؟‬
‫‪-15‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست‌ها و روشهای " اطالع رسانی الزام ات مرب وط ب ه اس تقالل" ب ه نح و مقتض ی‬
‫طراحی و برقرار شده است؟‬
‫‪ -16‬آیا به نظر شما" تغییر مدیر مسئول کار " پس از یک دوره تعیین شده‪ ،‬حداکثر ‪5‬سال رعایت میگردد؟‬
‫‪-17‬آیا به نظر شما‪ " ،‬تغییر حسابرسان ارشد (مسئول کار) "پس از یک دوره تعیین شده‪ ،‬رعایت میشود؟‬
‫‪-18‬آیا به نظر شما‪ " ،‬سوابق مربوط به استقالل " نگهداری و بروز رسانی می گردد ؟‬
‫‪-19‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست‌ها و روشهای الزم برای " پذیرش و ادامه ک ار" ب ه گ ونه‌ای ط راحی ش ده ک ه‬
‫اطمینان معقعول بدست آیدکه صاحبکار الزامات اخالقی را رعایت می کنند؟‬
‫‪-20‬آیا به نظر ش ما‪ ،‬در ارتب اط ب ا " درس ت ک اری ص احبکار (سیاس ت پ ذیرش و ادام ه ک ار) "‪ ،‬م اهیت‬
‫عملیات صاحبکار مورد توجه قرار می گیردد؟‬
‫‪-21‬آیا به نظر شما‪" ،‬میزان شناخت حسابرسان از صنعت مورد بررسی در ارتباط با توان ایی و ص الحیت‬
‫و زمان الزم برای پذیرش کار جدید" مورد توجه قرار می گیرد؟‬
‫‪-22‬آیا به نظر شما‪ " ،‬وجود کارکنان کافی با توانائیها و صالحیت الزم "مورد توجه قرار می گیرد؟‬
‫‪-23‬آیا به نظر شما‪" ،‬توانائیهای الزم در ارتباط با تکمی ل ک ار در مهلت مقررگزارش گری "‪ ،‬م ورد توج ه‬
‫قرار می گیرد؟‬
‫‪-24‬آیا به نظر شما‪" ،‬توانایی‌ها وصالحیت کارکنان از طریق روش‌های گوناگون (آموزش‪ ،‬تجرب ه ک اری‪،‬‬
‫سرپرستی توسط کارکنان باتجربه تر) "ارتقا داده شده است؟‬
‫‪ -25‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست " اعتالی فرهن گ ک ار گ روهی " ب ه نح و مناس ب م ورد توج ه ق رار گرفت ه‬
‫است ؟‬
‫‪-26‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاستها وروشهای الزم در خصوص" استخدام حسابرسان "بر قرار گردیده است؟‬

‫‪-27‬آیا به نظر شما‪ ،‬روش‌های الزم در خصوص ارزیابی عملکرد حسابرسان برقرار شده است؟‬

‫‪-28‬آیا به نظ ر ش ما‪ ،‬سیاس ت‌ها و روش‌ه ای الزم در خص وص " پیش رفت‌های ح رفه‌ای مس تمر (مثال از‬
‫طریق کار آموزی) " بر قرار شده است؟‬
‫‪-29‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاستها و روشهای" اجرای کار از طری ق دس تور العمله ای کت بی ی ا الک ترونیکی ی ا‬
‫دیگر اشکال مستند سازی " رعایت میگردد؟‬
‫‪-30‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست‌ها و روش‌های اجرای کار با توجه ب ه" ش ناخت هم ه اعض ای گ روه ک اری از‬
‫اهداف کار خود" رعایت می شود ؟‬
‫‪ -31‬آیا به نظر شما‪" ،‬مسئولیت‌های سرپرست و مسئول کار به روشنی تعریف و به وی اعالم می شود ؟‬
‫‪ -32‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست‌ها و روش‌های " انجام مشاوره مناسب در باره موضوعات پیچیده" ب ه عن وان‬
‫یکی از اجزای کنترل کیفیت رعایت می گردد؟‬
‫‪-33‬آیا به نظر شما‪ ،‬به نحو مناسب اصول کاری و اخالقی مد نظر به اطالع حسابرسان رسیده می شود؟‬
‫‪-34‬آیا به نظر ش ما‪ ،‬سیاس ت‌ها و روش های نظ ارت ش امل" بررس ی و ارزی ابی مس تمر‪ ،‬ب ازبینی ادواری‬
‫نمونه‌هایی از کارهای تکمیل شده" رعایت می گردد ؟‬
‫‪-35‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست‌ها و روش‌هایی الزم در خصوص چگونگی" برخورد ب ا اختالف نظر‌ه ای بین‬
‫اعضای گروه کاری" رعایت می گردد؟‬
‫‪-36‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست‌ها و روش‌های الزم برای" حف ظ بیط رفی بررس ی کنن ده کن ترل کیفیت ک ار"‪،‬‬
‫طراحی و رعایت می گردد؟‬
‫‪-37‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست‌ها و روش‌های" مستند سازی بررسی کنترل کیفیت کار" رعایت می شود ؟‬
‫‪ -38‬آیا به نظر شما‪ ،‬سیاست‌ها وروش‌هایی الزم برای" کسب اطمینانی معقول‪ ،‬از رعایت الزامات اخالقی‬
‫توسط کارکنان" طراحی و برقرارشده است؟‬

‫‪-39‬آیا به نظر ش ما‪ ،‬سیاس ت‌ها و روش‌ه ایی الزم ب رای" پیش گیری از تغی یر غ یر مج از مس تندات ک ار"‬
‫رعایت می گردد؟‬

‫‪-40‬آیا به نظر ش ما "مناس ب ب ودن ط راحی سیس تم کن ترل کیفیت و اث ر بخش ی اج رای آن " ارزی ابی می‬
‫گردد؟‬

‫‪84‬‬
 ‫پیوست ب‬
‫محاسبه حجم نمونه ‪:‬‬
‫حدود ‪ 87‬درصد از کارمندان سازمان را کارکنان حرفه‌اي تشکيل مي‌دهد و حدود ‪ 270‬نف ر از آن ان‬
‫حسابدار رسمي و عضو جامعه حسابداران رسمي ايران مي‌باشند‪ .‬طبقه‌بندي کارکنان حرفه‌اي بر حسب‬
‫مسئولیت در جدول و نمودارهاي زير نشان داده شده است‬
‫(جدول ب‪: )1-‬طبقه بندی کارکنان بر حسب مسئولیت‬
‫شغل‬ ‫تعداد‬ ‫‪%‬‬ ‫(نمودارب‪ )1-‬کارکنان بر حسب مسئولیت‬
‫عض و هيأت عام ل و‬
‫‪9‬‬ ‫‪6.‬‬
‫معاونين‬
‫مدير ارشد‬ ‫‪16‬‬ ‫‪1.1‬‬
‫مدير‬ ‫‪65‬‬ ‫‪4.3‬‬
‫دو‬ ‫ت ارش‬ ‫سرپرس‬
‫‪365‬‬ ‫‪24‬‬
‫سرپرست‬
‫حسابرس ارشد‬ ‫‪328‬‬ ‫‪22‬‬
‫حسابرس‬ ‫‪726‬‬ ‫‪48‬‬
‫جمع‬ ‫‪1509‬‬ ‫‪100‬‬
‫محاسبه حجم نمونه از طریق فرمول کوکران‪:‬‬
‫پیش فر ض‌ها‬
‫‪=1509‬حجم جامعه‪=N‬‬
‫‪=96/1‬سطح اطمینان=‪=Z%95‬‬
‫‪P=q=5/0‬‬
‫‪=1/0‬سطح خطا=‪d‬‬
‫حجم نمونه = ‪n = NZ2pq‬‬
‫÷ ‪= Nd2+Z2pq 90‬‬
‫چنانچه تعیین تعداد نمونه بیشتر از تعداد تعیین شده فوق دارای هزینه زی ادی نباش د (از نظ ر وقت و‬
‫یا مبلغ) برای اطمینان بیشتر و دقت باالتر می توان تعداد بیش تری نمون ه گ یری ک رد‪ .‬ل ذا ب ا ص الحدید‬
‫استاد راهنما محترم تعداد ‪ 300‬نمونه برای توزیع پرسشنامه در نظر گرفته شد‪.‬‬

‫پیوست ج‬

‫جدول محاسبه آلفای کرونباخ‪:‬‬

‫ب راي تع يين ق ابليت اطمين ان پرسش نامه‪ ،‬آلف اي س واالت بخش دوم محاس به مي‌ش ود ل ذا ب ه منظ ور‬
‫ارزيابي قابليت اطمينان پرسشنامه‪ ،‬از روش آلفاي كرونباخ استفاده شد‪ .‬ضريب آلفا معادل‪ 934/0‬بدست‬
‫آمد كه حاكي از قابليت اطمينان باالي نتايج مي‌باشد‪.‬‬
‫‪.‬‬
‫‪( Reliability Statistics‬جدول ج‪)1-‬‬
‫‪Cronbach's‬‬
‫‪Alpha Based‬‬
‫‪on‬‬
‫‪Standardized Cronbach's‬‬
‫‪N of Items‬‬ ‫‪Items‬‬ ‫‪Alpha‬‬
‫‪85‬‬
‫‪40‬‬ ‫‪937.‬‬ ‫‪934.‬‬
86
 The Investigation The Effect Of The Quality Control Unit On Effective
Implementation Of Financial Statements Auditing In Audit Organization
From The Viewpoint Of Auditors.
Abstract:
Quality improvement guarantees survival and progress. This issue is clearly
evident and undeniable especially in competitive systems based on free
market.Because customers and consumers are always seeking the best quality. In other
words, ignoring the quality and its improvement will stop and lead each activity
into the bankruptcy. Monitoring culture diffusion will always lead to better work
quality. On the other hand, promoting this culture will also keep the
environment’s sense of responsibility. So presence of regulatory agencies such
as audit organization with such characteristics in the field of economic &
industrial activities will certainly diffuse the accountability culture that are
essential to economy health and industry in each country.
Financial statements are the most important collection of financial information.
But the main issue is doubts about the reliability of the information affected by
the conflict of interest and other issues such as lack of direct access of users,
complexity of economic events and the process of providing damaging and
misleading information and statistics has led to demand for independent auditing
services. In fact, the role of the auditors is evaluating the quality of the
information for final users and on the other hand, stating opinion on the financial
statements is another important duty of the independent auditors. Since the
auditors can take risk and accountability with their good reputation, professional
capability and operational policies. Therefore establishing a proper quality
control system by audit institutions to improve auditing and effectiveness of
financial statements that needs to be considered is inevitable. The main question
is that whether the audit organization’s quality control system succeeds in
reaching to organization’s predetermined objectives in auditors’ idea or not.
Also to what extent components of quality control standards have been complied
and how much have been they useful in financial statements effectiveness?
We used the library and field research method for data gathering. Books, articles
and internet were used for theoretical discussions and questionnaire for testing
the hypotheses. Using SPSS software, we tested the hypotheses by mean-
variance analysis, Cranach’s alpha, and correlation and regression tests.
Our findings show that all components of quality control proposed in audit
organization’s quality control standard is relatively obeyed in auditor’s
viewpoints and these components have direct relationship with the auditing
quality of the financial statements so that complying with policies and
procedures of quality control components increases the effectiveness of financial

87
statements to much extent. Since quality control department is responsible for
establishing and implementing quality control standard, then it affects highly on
effective implementation of the financial statements auditing procedure.
Keywords: Audit Organization, Quality Control Standard, Leadership
Responsibilities, Ethical Requirements , Acceptance and Continuance , Human
Resources, Engagement Performing and Monitoring.

Mohammad Reza Kamali

88