‫الفصل األول‪ :‬النظام القانوني للشكوى الضريبية‬

‫الش كوى الض ريبية "التظلم اإلداري"‪ ،‬إج راء ظه ر بظه ور اإلدارة وتط ور بتطوره ا‪ ،‬حس ب النظ ام‬
‫القانوين اليت تتبعه الدولة‪ ،‬ففي اإلدارة اجلزائرية عرف هذا اإلجراء املوروث عن اإلدارة االستعمارية فنجد أن‬
‫موضوع التظلمات اإلدارية يرجع إىل القواعد العامة كأصل‪ ،‬وآخر حتكمه القواعد اخلاصة كاستثناء ‪ .‬نظم‬
‫املشرع اجلزائري موضوع الشكوى الضريبية وأفرز له نظاما خاصا‪ ،‬ولكي نتعرف على األسس واملبادئ اليت‬
‫على ض وئها نظم املش رع اجلزائ ري ه ذا الن وع من التظلم ات نتن اول حتدي د أس اس الش كاية الض ريبية بدراس ة‬
‫مفهومها حسب القواعد العامة املتمثلة يف قانون اإلجراءات املدنية امللغى وقانون اإلجراءات املدنية واإلدارية‬
‫اجلديد ‪ ،‬كذلك وجوبية إجراء الشكاية بدراسة أسباب وجوبية الشكاية وأهداف وجوبية الشكاية‪.‬‬
‫وبعد دراسة األساس القانوين ننتقل إىل دراسة متطلبات الشكوى يف املبحث الثاين بداية بشروطها‬
‫وه ذا مبعرف ة البيان ات الش كلية هلا وش رط حتدي د املوطن مث ننتق ل إىل معرف ة مض مون الش كوى ونع رض في ه‬
‫ال دفوع مث الطلب ات ب ذكر ه ذه الطلب ات وكي ف يتم إثباهتا‪ .‬ويف األخ ري وه و األم ر األهم ن بني ميع اد رف ع‬
‫الشكوى بتحديد اآلجال املتعلقة مبنازعات الوعاء واآلجال املتعلقة مبنازعات التحصيل‪.‬‬
 ‫المبحث األول‪ :‬تحديد أساس الشكوى الضريبية‬

‫الشكوى أو ما يصطلح عليه بالتظلم اإلداري إجراء قانوين‪ ،‬سيتم دراسته من خالل تقسيم هذا املبحث إىل‬
‫مطل بني‪ ،‬املطلب األول خنصص ه لبي ان مفه وم الش كوى الض ريبة حس ب القواع د العام ة مث حس ب القواع د‬
‫اخلاصة‪ ،‬أما املطلب الثاين فنربز فيه أسباب وأهداف وجوبية الشك وى‪.‬‬

‫المطلب األول‪ :‬مفهوم الشكوى" التظلم اإلداري"‬

‫‪1‬‬

‫ملعرفة معىن الشكاية الضريبية‪ ،‬توجب دراستها وفق القواعد العامة أوال مث املقصود هبا حسب القواعد‬
‫اخلاصة‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬الشكوى حسب القواعد العامة‬

‫القواع د العام ة ال يت تن اولت موض وع التظلم هي ق انون اإلج راءات املدني ة ق انون اإلج راءات املدني ة‬
‫واإلدارية‪.‬‬

‫أوال‪ :‬تعريف التظلم‬

‫بدراسة قانون اإلجراءات املدنية وبعد تعديله بالقانون ‪ 02/02‬إضافة إىل القانون ‪ 20/20‬جند أنه مل‬
‫يعرف املشرع وال حىت القضاء التظلم‪ ،‬وهذا ما دفع الفقهاء إىل تعريف التظلم كل حسب الزاوية اليت ينظر‬
‫منها‪:‬‬
‫‪"-0‬يقص د ب التظلم اإلداري أن يق دم ص احب الش أن ال ذي ص در الق رار في مواجهت ه التماس ا إلى اإلدارة‬
‫بإعادة النظر في قرارها الذي سبب إضرار بمركزه القانوني‪ ،‬لكي تقوم بسحبه أو تعديله" هذا التعريف‬
‫‪2‬‬

‫لألستاذ عبد الغين بسيوين الذي جعل من القرار اإلداري‪:‬‬

‫‪-‬التماسا يقدمه صاحب الشأن‪.‬‬
‫‪-‬غايته السحب أو التعديل‪.‬‬
‫ومل يتط رق إىل س لطة اإللغ اء بالنس بة للق رار اإلداري‪ ،‬رغم ه ذا اإلج راء الكث ري الت داول على مس توى اإلدارة‬
‫والقضاء اإلداري‪.‬‬

‫‪ 1‬مصطلح" الش كوى" ه و المعم ول ب ه في ق انون االج راءات الجبائي ة بمع نى التظلم ‪ ،‬أم ا الش كاية هي المص طلح المت داول على مس توى إدارة‬
‫الضرائب‪.‬‬
‫‪ 2‬طاهري حسين‪ ،‬شرح وجيز لإلجراءات المتبعة في المواد اإلدارية‪ ،‬دار الخلدونية‪ ،‬د ط‪ ،‬الجزائر‪ ، 0222،‬ص‪.0‬‬
‫‪-0‬ويعرف ه األس تاذ رش يد خل ويف‪ :‬بقول ه" التظلم اإلداري المس بق ه و الطلب أو "الش كوى" المرف وع من‬
‫‪3‬‬
‫طرف المتظلم‪ ،‬إلى السلطة المختصة لفض النزاع أو الخالف الناتج عن عمل قانوني أو مادي إداري"‬

‫قد جعل األستاذ رشيد خلويف‪ ،‬التظلم وسيلة لفض نزاع ناتج عن عمل قانوين أو مادي إداري دون اإلشارة‬
‫إلىاآلثار املرتتبة عن هذا الطلب‪.‬‬
‫‪-2‬من وجه ة نظرن ا ميكن أن نع رف التظلم اإلداري على أن ه "إج راء ق انوين يرف ع إىل هيئ ة إداري ة خمول هلا‬
‫قانونا مراجعة القرار اإلداري قصد إحداث أثر‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬أنواع التظلمات اإلدارية‬

‫تتعدد التظلمات اإلدارية بتنوع واختالف املراكز القانونية‪.‬‬
‫التظلم الوالئي_‪le recours administratif gracieux:1‬‬
‫" هو التظلم الذي يقدم إلى السلطة اإلدارية التي أصدرت القرارات اإلداري المتظلم منه أو السلطة‬
‫اإلدارية التي قامت بالعمل المادي محل التظلم" ‪_2‬التظلم الرئاسي‪le recours administratif :‬‬
‫‪4‬‬

‫‪hiérarchiques‬‬
‫"ه و الطعن ال ذي يقدم ه ذوي الش أن والمص لحة من األف راد إلى ال رئيس اإلداري للش خص أو الهيئ ة‬
‫اإلداري ة مص درة الق رار‪ ،‬موض وع التظلم والطعن يش كون في ه الق رار والس لطة اإلداري ة ال تي أص درته‬
‫‪5‬‬
‫ويطلبون فيه إلغاء أو تعديل أو سحب هذا القرار"‬
‫وجتدر اإلش ارة إىل أن ه ك ل من التظلم الرئاس ي وال والئي نص عليهم ا املش رع يف املادة ‪ 272‬من ق انون‬
‫‪7‬‬
‫االجراءات املدنية كما أضاف القضاء التظلم الوصائي والتظلم إىل جلنة طعن‪.‬‬
‫‪6‬‬

‫ثالثا‪ :‬موقف المشرع الجزائري من التظلم حسب القواعد العامة‪.‬‬

‫‪ 3‬نورة موسى‪ ،‬الطعن اإلداري المسبق في قانون اإلجراءات المدنية واإلدارية‪ ،‬مقال منشور‪ ،‬مجلة فكر ومجتمع‪ ،‬الجزائر‪ ،‬العدد ‪،2811 ،80‬‬
‫ص‬
‫‪151.‬‬
‫‪ 4‬نورة موسى‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.161‬‬
‫‪ 5‬نفس المرجع‪ ،‬ص ‪.162‬‬
‫‪ 6‬األمر رقم ‪ 66/154‬المؤرخ في ‪ 80/86/1666‬المتعلق بقانون اإلجراءات المدنية المعدل والمتمم ‪.‬‬
‫‪ 7‬عمار عوابدي النظرية العامة للمنازعة اإلدارية في النظام القضائي الجزائري‪ ،‬ج‪ ،2‬نظرية الدعوى اإلدارية‪ ،‬د م ج‪ ،‬ط‪ ،2‬الجزائر ‪،2881،‬‬
‫ص‬
‫‪160_166.‬‬
‫لق د نص املش رع اجلزائ ري على التظلم اإلداري بنوعي ة ال والئي والرئاس ي كش رط إل زامي لقب ول‬
‫ال دعوى وف ق املادة ‪ 272‬من ق ا م‪ ،‬اخلاص ة ب دعاوى اإللغ اء ال يت ترف ع أم ام الغرف ة اإلداري ة للمحكم ة العلي ا‬
‫‪8‬‬
‫واملادة ‪ 161‬اخلاصة بدعوى التعويض اليت ترفع أمام اجملالس القضائية‬
‫ومبناسبة تعديل ق إ م رقم ‪ ،19/22‬مت إعفاء الدعاوى اليت ترفع أمام الغرف اإلدارية باجملالس القضائية منه‪،‬‬
‫بينما أبقى فيها يتعلق بالدعاوى اليت ترفع أمام الغرفة اإلدارية باحملكمة العليا‪.‬‬
‫وبالنسبة للمادة ‪ 272‬من ق ا م فبقيت على حاهلا‪ ،‬ويرتتب على ذلك عدم قبول الدعوى شكال يف حالة‬
‫اإلخالل هبذا اإلج راء‪ .‬أم ا بالنس بة لق انون اإلج راءات املدني ة واإلدارية ق د جع ل من النظ ام الق انوين للتظلم‬
‫‪9‬‬

‫اإلداري إج راء اختي اري س واء بالنس بة للدرج ة األوىل على مس توى احملكم ة اإلداري ة أو أم ام جملس الدول ة‪.‬‬
‫وبالنس بة للجهةاإلداري ة ال يت تق دم إليه ا التظلم هي نفس اجله ة اإلداري ة مص درة الق رار‪ ،‬هن ا اكتفى املش رع‬
‫بالتظلم الوالئي وهلذاألغي التظلم الرئاسي من نص القانون‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬الشكوى حسب القواعد الخاصة‪.‬‬

‫نتطرق يف هذا الفرع إىل دراسة الشكاية حسب القواعد اخلاصة‪ ،‬أال وهي قانون الضرائب املباشرة‬
‫وقانون اإلجراءات اجلبائية نبني تعريفها حتديد نوعها وموقف املشرع اجلزائري‪.‬‬

‫أوال‪ :‬تعريف الشكوى‬

‫لقد تناول العديد من الفقهاء موضوع الشكاية من ناحية تعريفها ونذكر منهم‪:‬‬
‫يقص د بالش كوى الض ريبة مجموع ة من القواع د ال واجب اتباعه ا للمطالب ة وحماي ة الحق وق أو‬ ‫‪-1‬‬
‫‪10‬‬
‫تسوية بعض الوضعيات القانونية‬
‫التظلم الوج ويب‪ ":‬معن اه التظلم من ق رارات إداري ة معيب ة قب ل التوج ه إلى المحكم ة‪ ،‬وإال ك انت‬ ‫‪-2‬‬
‫‪11‬‬
‫الدعوى غير مقبولة شكال‬
‫إن التعريف األول للشكوى الضريبية جعلها جمموعة من القواعد اإللزامية لكن هي عبارة إجراء خيضع‬
‫إىل اتباع بعض القواعد وليس يف كل جوانبه‪ .‬أما التعريف الثاين فقد أخذ بأهنا التظلم من قرارات معيبة‬
‫؛من خالل التع ريفني الس ابقني ميكن أن نع رف الش كوى على أهنا تظلم إداري وج ويب يرفع ه ص احب‬
‫الص فة واملص لحة ض د ق رارات إدا رة الض رائب خبص وص حتدي د الوع اء الض رييب أو عملي ات التحص يل‬
‫واملتابعة وفق القوانني السارية‪".‬‬

‫‪ 8‬األمر رقم ‪ 66/154‬المؤرخ في ‪ 80/86/1666‬المتعلق بقانون اإلجراءات المدنية المعدل والمتمم‪.‬‬

‫‪ 9‬المادة ‪ 18‬من القانون رقم ‪ 80/86‬المؤرخ في ‪ 25/82/2880‬المتعلق بقانون اإلجراءات المدنية واإلدارية‪.‬‬
‫‪ 10‬فضيل كوسه‪ ،‬الدعوى الضريبية وإثباتها في ضوء اجتهادات مجلس الدولة‪ ،‬دار هومة‪ ،‬د ط‪ ،‬الجزائر ‪ ،2818،‬ص ‪.116‬‬
‫‪ 11‬حسين فريجه‪ ،‬اإلجراءات اإلدارية والقضائية لمنازعة الضرائب المباشرة في الجزائر‪ ،‬مطبعة دحلب‪ ،‬د ط‪ ،‬الجزائر‪ ،1666 ،‬ص ‪.18‬‬
 ‫ثانيا‪ :‬تحديد نوع الشكاية الضريبية‬
‫بالنظر للجهة اإلدارية اليت توجه‪ :‬هلا الشكوى ميكن حتديد نوع هذا التظلم‪.‬‬
‫حسب م ‪ 71‬من ق إ ج‪ :‬يتم توجي ه الش كوى إىل املدير الوالئي‪ ،‬أو رئيس مرك ز الض رائب‪ ،‬أو رئيس مركز‬
‫الضرائب التابع له مكان فرض الضريبية كذلك نصت م ‪ 122‬من ق إ ج ترسل الشكاوي املتعلقة بتحصيل‬
‫الضرائب والرسوم املعدة من طرف اإلدارة اجلبائية إىل مدير كربيات املؤسسات ومدير الضرائب للوالية من‬
‫‪12‬‬

‫خالل توجيه الشكوى ليمكن حتديد نوعها‪ ،‬بأهنا تظلم إداري والئي‪ ،‬أي ي رفع إىل نفس اجلهة اإلدارية اليت‬
‫قامت‬

‫‪ 12‬عليان مالك‪ ،‬الدعوى الضريبية في النظام القانوني الجزائري‪ ،‬رسالة دكتوراه ‪،‬كلية الحقوق ‪،‬جامعة الجزائر ‪ ،2886 -2880،‬ص ‪.11‬‬

‫‪1‬‬
‫بتأس يس الوع اء أو حتص يله أو متابعت ه س واء بالنس بة على املس توى ال والئي‪ ،‬أو على مس توى مديري ة‬
‫كربياتاملؤسسات‪.‬‬

‫ثالثا‪ :‬موقف المشرع الجزائري‬

‫الشكاية تظلم إداري وجويب حسب القواعد اخلاصة لقانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة وقانون‬
‫اإلجراءات اجلبائية‪.‬‬
‫‪13‬‬
‫‪ -1‬قانون الضرائب المباشرة والرسوم المماثلة‬
‫تناول موضوع الشكاية من املادة ‪ 223‬إىل ‪ ،221‬فهذا اإلجراء كان يعد قيدا خاصا على القواعد العامة‬
‫‪14‬‬
‫لقانون اإلجراءات املدنية ‪ ،‬فاملراجعة اإلدارية املسبقة ال تشرتط سوى يف مادة الضرائب املباشرة‪.‬‬

‫‪ -2‬قانون اإلجراءات الجبائية‬

‫أص بحت املادة اجلبائية ختضع إىل اإلجراءات اليت مت حتديدها وفق القانون اخلاص ب اإلجراءات اجلبائية‬
‫وخاص ة موض وع الش كاية‪ ،‬فق د مت نق ل املواد اخلاص ة بالش كاية من ق انون الض رائب املباش رة إىل ق انون‬
‫اإلجراءات اجلبائية الصادر مبوجب قانون املالية ‪ 2992‬وحسن فعل املشرع جبعل منازعات الضرائب ختضع‬
‫لقواعد إجرائية منصوص عليها يف قانون خاص‪ ،‬تفاديا خللط القواعد اإلجرائية مع القواعد املوضوعية‪.‬‬
‫إذن الشكوى الضريبية إجراء إلزامي يرتتب على عدم القيام به رفض الدعوى شكال هذا ما قضى به جملس‬
‫الدولة)الغرفة اإلدارية باحملكمة العليا( يف القرار الصادر بتاريخ ‪، 22/92/2992‬إضافة اىل استعمال القاضي‬
‫اإلداري مص طلح الش كوى على خالف بعض الق رارات ال يت تس تعمل مص طلح التظلم ‪ ،‬فق د ورد يف الق رار‬
‫املذكور‬
‫أعاله ما يلي ‪" :‬حيث يشترط في كل نزاع ضريبي تقديم شكوى أمام إدارة الضرائب ‪ ،‬وأنه يعتبر هذا‬
‫اإلجراء من النظام العام ‪.‬‬
‫‪15‬‬

‫‪ 13‬أنظر المواد ‪ 114 ،126‬و ‪ 111/1‬من األمر ‪ 181 /16‬المؤرخ في ‪ 86/12/1616‬المتعلق بقانون الضرائب المباشرة والرسوم المماثلة‬
‫المعدل والمتمم‪.‬‬
‫‪ 14‬أحمد محيو ‪ ،‬المنازعات اإلدارية ‪ ،‬ترجمة فائز أنجق و بيوض خالد ‪ ،‬د م ج ‪ ،‬ط‪ ، 6‬الجزائر ‪ 2885 ،‬ص‪.00‬‬
‫‪ 15‬فضيل كوسه ‪ ،‬مرجع سابق ص‪.121‬‬

‫‪0‬‬
 ‫المطلب الثاني‪ :‬وجوبية الشكوى‬
‫تطرقن ا يف املطلب الس ابق إىل ض بط املقص ود بالش كاية الض ريبية‪ ،‬ال يت هي إج راء إل زامي يف املنازع ة اجلبائي ة‬
‫‪،‬وهن ا نتط رق إىل معرف ة أس باب وجوبي ة ه ذا اإلج راء كف رع أول‪ ،‬مث االنتق ال إىل د راس ة أه داف وجوبي ة‬
‫الشكوى كفرع ثان‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬أسباب وجوبية الشكوى‬

‫ميكن إرج اع أس باب إلزامي ة الش كاية إىل أس باب واقعي ة‪ ،‬وأس باب قانوني ة حس ب م ا قال ه الفقه اء‬
‫ومانص عليه القانون‪.‬‬

‫أوال‪ :‬األسباب الواقعية إللزامية الشكوى‬

‫تتمثل هذه األسباب يف عنصرين أساسني مها طبيعة العالقة بني املكلف بالضريبة وإدارة الضرائب‬
‫من جهة‪ ،‬وصعوبة الصلح من جهة أخرى‪.‬‬

‫‪ -1‬عالقة المكلف بإدارة الضرائب‬

‫تعت رب عالق ة املكل ف بالض ريبة ب إدارة الض رائب‪ ،‬عالق ة قانوني ة تنظيمي ة‪ .‬ف إدارة الض رائب تتمت ع بامتي ازات‬
‫الس لطة العام ة مما جيعله ا يف مرك ز أق وى مبمارس ة س لطتها جتاه املكل ف‪ ،‬إىل ج انب نظ ام التص ريح ال ذي‬
‫يف رتض حس ن الني ة وه و الثق ة يف املكل ف فمن الناحي ة الواقعي ة ق د تتعس ف اإلدارة يف اس تعمال س لطاهتا جتاه‬
‫املكلف‪ ،‬وهذا األخري قد ال يكون يف مستوى حسن النية املفرتض فيه‪ ،‬وهذا اجلانبان يكونان بالدرجة األوىل‬
‫من الناحية الواقعية سببا يف كثرة النزاعات‪.‬‬
‫‪16‬‬

‫‪ -2‬صعوبة الصلح مقارنة بالنزاعات الغير ضريبيه‬

‫إن إجراء الصلح ال يطبق‪ ،‬يف القضايا اليت يكون فيها التظلم إلزاميا‪ ،‬كما هو احلال يف القضايا اليت تؤول إىل‬
‫اختصاص جملس الدولة‪.‬‬
‫فنظام الصلح مل يكن أمرا مفيدا يف الواقع العلمي فقليلة هي القضايا اليت تقبل فيها اإلدارة الصلح مع املواطن‬
‫فتتصرف اإلدارة الذي يتضرر منه الشخص‪ ،‬مبراعاة مبراحل حتضري وتفكري قبل أن يأخذ شكله النهائي‪ ،‬مما يعين‬
‫أن اإلدارة تكون قد أخذت وقتا كافيا للرتاجع والتصاحل مع املكلف‪ .‬فإن انتقلت الشكاية من مستوى اإلدارة‬

‫‪ 16‬محمد عباس محرزي ‪ ،‬اقتصاديات الجباية والضرائب‪ ،‬دار هومة‪ ،‬د ط‪ ،‬الجزائر ‪ ،2884،‬ص ‪146‬ـ‪.141‬‬
‫القض اء‪ ،‬دور القاض ي اإلداري ه و رقاب ة م ا م دى مش روعية الق رار اإلداري‪ ،‬ويف ه ذه احلال ة ال ميكن لإلدارة‬
‫‪17‬‬
‫واملكلف عقد صلح حول عمل غري مشروع‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬األسباب القانونية إللزامية الشكوى‬

‫إن األسباب القانونية لوجوبية هذا اإلجراء تنحصر يف طبيعة النظام اجلبائي اجلزائري‪ ،‬وكثرة التعديالت‬
‫يف النصوص القانونية‪.‬‬
‫‪ -1‬طبيعة النظام الجبائي الجزائري‬

‫إن النظام اجلبائي اجلزائري يقوم على طريقة التصريح املراقب الذي يقدمه املكلف عن نشاطه املفرتض‬
‫فيه حسن النية ‪ ،‬إىل جانب طريقة التقدير اجلزايف‪ ،‬التقدير على أساس املظاهر والعالمات اخلارجية‪ ،‬والتسعري‬
‫التلقائي‪ 1.‬فكل هذه الطرق قد تكون سببا إلثارة نزاعات ضريبية فمن جهة املكلف فإنه يسعى دائما إىل دفع‬
‫ض ريبة أق ل أو تفاديه ا‪ ،‬ومن جه ة إدارة الض رائب فإهنا دائم ا تس عى جلباي ة أم وال الدول ة فهي ممول أساس ي‬
‫للخزينة العمومية‪ ،‬مما يرتتب على تقاعس املكلف يف التصريح ودفع الضريبة وشعوره دائما بأنه مهضوم احلق‬
‫من طرف اإلدارة‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫ردا على حسن النية املفرتض يف املكلف فإنه قد نص املشرع على إمكانية التشكيك يف هذه املستندات‪.‬‬
‫‪ -2‬كثرة التعديالت في النصوص القانونية‬
‫كان موضوع الشكاية حمدد إجراءاته يف قانون الضرائب ‪ ،76/196‬ومت تعديله يف الكثري من املناسبات‬
‫إىل أن صدر قانون اإلجراءات اجلبائية مبوجبه املادة ‪ 09‬من ق م ‪ ،2992‬والذي طرأت عليه عدة تعديالت‬
‫وإح داثات يف ق وانني املالي ة املتعاقب ة خاص ة يف جمال التص رحيات اىل ق انون املالي ة احلايل‪ ،‬ف املكلف يك ون دائم ا‬
‫حريصا على االستفادة من التشريعات الصادرة ال سيما إذا تعلقت بإعفائه من دفع ضريبة‪.‬‬
‫كل هذه األسباب القانونية جتعل املكلف يتأهب دائما اللجوء إىل القضاء ألخذ حقه‪ ،‬وهذا سبب رئيسي يف‬
‫إغراق مرفق العدالة بقضايا الضرائب والذي يرتتب عنه التأثري على سري عمل اإلدارة بكثرة النزاعات املطروحة‬
‫‪3‬‬
‫أمام القضاء‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬أهداف وجوبية الشكوى‬

‫‪ 17‬مسعود شيهوب‪ ،‬المبادئ العامة للمنازعة اإلدارية )الهيئات واإلجراءات أمامها(‪ ،‬ج‪ ،2‬د م ج‪ ،‬ط‪ ،4‬الجزائر ‪ ،2881،‬ص ‪.260-261‬‬

‫‪6‬‬
‫بعد توضيح أسباب وجوبية الشكوى توجب علينا التطرق إىل أهداف وجوبية الشكوى‪ ،‬بتقسيمها‬
‫إىل أهداف واقعية وأهداف قانونية‪.‬‬

‫أوال‪ :‬األهداف الواقعية إللزامية الشكوى‬

‫تتمثل هذه األهداف يف جمموعة النقاط التالية‪:‬‬
‫‪4‬‬
‫‪ -1‬اإلبقاء على احلوار بني املكلف بالضريبة وإدارة الضرائب مستمرا‪ ،‬إلجياد حل ودي‪.‬‬
‫‪5‬‬
‫‪ -2‬حصر فحوى املشكلة والنزاع يف املنبع‪.‬‬
‫‪ -2‬إتاحة الفرصة لألفراد من أجل التظلم إىل اإلدارة قبل التوجه إىل القضاء‪ ،‬حلماية حقوقهم ومصاحلهم‪.‬‬

‫‪1‬محمد عباس محرزي ‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.146-141‬‬

‫‪2‬المادة ‪ 25‬من ق رقم ‪ 80-11‬المؤرخ في ‪ 18/82/2811‬المتضمن قانون المالية لسنة ‪.2814‬‬
‫‪3‬مجلة المحكمة العليا‪ ،‬الغش الضريبي والتهرب الجمركي‪ ،‬عدد خاص‪ ،‬قسم الوثائق‪ ، 2009،‬ص‪. 11‬‬
‫‪ 4‬سليم قصاص‪ ،‬المنازعة الجبائية الضريبية المباشرة في القانون الجزائري‪ ،‬رسالة ماجيستير‪ ،‬جامعة قسنطينة ‪ ،2881_2886،‬ص ‪.12‬‬
‫‪.‬‬
‫‪5‬محمد الصغير بعلي‪ ،‬الوسيط في المنازعة اإلدارية‪ ،‬دار العلوم‪ ،‬د ط‪ ،‬عنابة ‪ ،2886،‬ص ‪.210‬‬
‫‪-‬عمار عوابدي‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.115‬‬

‫‪18‬‬

‫‪18‬‬
‫‪ -0‬إعطاء فرصة لإلدارة ملراجعة قراراهتا بإعادة النظر فيها‪.‬‬
‫‪19‬‬
‫‪ -2‬جتنب إغراق اجلهات القضائية بالقضايا‪ ،‬إذ تعاج اإلدارة حوايل ‪ 129.999‬شكاية مقدمة يف كلسنة‪.‬‬
‫‪20‬‬
‫‪ -6‬توفري الوقت والنفقات الزائدة املرهقة واملكلفة‪.‬‬
‫‪21‬‬
‫‪ -7‬مرحلة حامسة يف املوضوع إجراء أساسي ممنوح للمكلف للدفاع عن حقه‪.‬‬
‫ل و مل تكن الش كاية منص وص عليه ا وجوب ا يف ظ ل التط ورات االقتص ادية ال يت ش هدهتا الدول ة‪ ،‬وتزاي د‬
‫النفقات اليت تستمر إجياد إجراءات كافية لتغطيتها‪ ،‬لتحتم جعلها إجراء وجويب‪ ،‬نظرا جملال الضرائب‬
‫الذي يعترب ميدان جد هام يف حسن سري الصاحل العام‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬األهداف القانونية إللزامية الشكوى‬

‫عمال بقاعدة ال اجتهاد مع النص فإن األهداف القانونية إللزامية الشكوى تتجلى فيما يلي‪:‬‬
‫‪-1‬األهداف اخلاصة مبنازعات الوعاء والذي هو املوضوع أو املادة اخلاضعة للضريبة‪.‬‬
‫أ‪ -‬لطلب تصحيح األخطاء البسيطة‪.‬‬

‫‪ 18‬طاهري حسين‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.86‬‬

‫‪.Revue du conseil D'Etat, numéro spécial le contentieux fiscal, 2007, P40 19‬‬
‫‪ 20‬نورة موسى‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.155‬‬
‫‪ 21‬عمار عوابدي‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.115‬‬
 ‫لطلب إعادة النظر يف تقييم معيار الضريبة‪.‬‬ ‫‪-2‬‬
‫‪22‬‬
‫لطلب فحص مشروعية الضريبية‪.‬‬ ‫‪-3‬‬
‫‪-2‬األهداف اخلاصة مبنازعات التحصيل‪ :‬فهنا ينصب اخلطأ يف تطبيق القانون أو تفسريه‪.‬‬
‫أ‪ -‬منازعات إجراءات املتابعة)مثل عدم ذكر البيانات كاسم ولقب عون املتابعة(‪....‬‬
‫االعرتاض على إجراءات املتابعة‪.‬‬ ‫‪-2‬‬
‫إلغاء احلجر‪ ،‬واسرتجاع احملجوزات‪.‬‬ ‫‪-3‬‬
‫منازعات غلق احملالت التجارية‪.‬‬ ‫‪-4‬‬
‫طلب إيقاف التسديد)بأمر من القاضي اإلستعجايل(‪.‬‬ ‫‪-5‬‬
‫‪23‬‬
‫‪ - 6‬منازعات اخلطأ يف تفسري القانون‪.‬‬
‫كما نصت املادة ‪ 191‬من ق إ ج‪ :‬باسرتجاع املبالغ املدفوعة بدون وجه حق نتيجة خطأ مرتكب‬
‫من املكلف بالضريبة أو إدارة الضرائب‪ ،‬ويتقادم طلب االسرتجاع مبرور ثالث سنوات ابتداء من يوم الدفع‪،‬‬
‫وقد أكد على ذلك جملس الدولة يف قراره الصادر يف ‪ 92/90/1111‬بطرحه قيام التقادم قبل رفع الشكوى‬
‫وأبرز ذلك يف‬

‫‪ 22‬بوجادي عمر‪ ،‬اختصاص القضاء اإلداري في الجزائر‪ ،‬رسالة دكتوراه‪ ،‬كلية الحقوق ‪،‬جامعة تيزي وزو ‪ ،2811،‬ص ‪.285‬‬
‫‪ 23‬بوجادي عمر‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.286‬‬
‫‪-‬فضيل كوسه ‪ ،‬منازعات التحصيل الضريبي في ضوء اجتهادات مجلس الدولة ‪ ،‬دار هومة ‪ ،‬دط ‪،‬الجزائر ‪2811 ،‬ص‪.06-02‬‬

‫‪11‬‬
‫ما يلي‪ ":‬ولكن من جهة من حيث اإلنذارات التي وجهت إليه والتي سدد مبالغها تحدد النشاط التجاري‬
‫الخاضع للضريبة‪ ،‬ومن ثم فإنه لم يكن ليجهل وعاء الضرائب محل النزاع‪.‬‬
‫وأنه من جهة أخرى إذا اعتبرنا أن إدارة الضرائب قد استلمت المبالغ بدون وجه حق على إثر خطأ‪ ،‬فإنه‬
‫‪24‬‬
‫كان يتعين عليه رفع دعوى السترجاع هذه المبالغ في أجل ثالث سنوات ابتداء من تاريخ الدفع"‪.‬‬

‫المبحث الثاني‪ :‬متطلبات الشكوى‬

‫استنادا إىل ما هو منصوص عليه قانونا ميكن تقسيم متطلبات الشكوى إىل ثالث مطالب‪ ،‬املطلب‬
‫األول عدد فيه شروط الشكوى‪ ،‬املطلب الثاين نبني فيه مضمون الشكوى ويف املطلب األخري نتطرق إىل ميعاد‬
‫رفع الشكوى‪.‬‬

‫المطلب األول‪ :‬شروط الشكوى‬

‫ش روط الش كوى يف جمال الض رائب يتمث ل يف البيان ات الش كلية هلا بص فة عام ة‪ ،‬وك ذا ش رط حتدي د‬
‫املوطن‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬بيانات وشكل الشكوى‬

‫للشكاية الضريبية بيانات حمددة وشكل حمدد‬

‫أوال‪ :‬بيانات الشكاية‬

‫حسب م ‪ 1 -72‬من ق إ ج تتمثل بيانات الشكاية يف‪:‬‬ ‫‪25‬‬

‫‪-1‬أهنا ال ختضع حلقوق الطابع‪.‬‬

‫‪-2‬جيب تقدمي الشكوى منفردة بالنسبة لكل حمل خاضع للضريبة‪.‬‬
‫‪-2‬حتت طائلة عدم القبول جيب أن تتضمن كل شكوى‪:‬‬
‫ذكر الضريبية املعرتض عليها‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫‪ 24‬سليم قصاص‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.14-11‬‬

‫‪ 25‬المادة ‪ 111‬من ق رقم ‪ 81/21‬المؤرخ في ‪ 22/12/2881‬المتعل ق بق انون المالي ة ‪ 2882‬المتض من ق انون اإلج راءات الجبائي ة المعدل ة‬
‫بالمادة ‪ 44‬من قانون المالية لسنة ‪.2881‬‬
‫بيان رقم املادة من اجلدول اليت سجلت حتتها هذه الضريبية ‪،‬إن تعذر استظهار اإلنذار‪ ،‬ويف احلالة اليت‬ ‫‪-‬‬
‫ال تستوجب الضريبية وضع جدول‪ ،‬ترفع الشكوى بوثيقة تثبت مبلغ االقتطاع أو الدفع‪.‬‬

‫توقيع صاحبها باليد‪ :‬فتوقع من طرف املكلف شخصيا أو وكيله ويعفى من هذا اإلجراء الزوجة اليت‬ ‫‪-‬‬
‫تعيش مع زوجها حتت سقف واحد اليت ليس هلا عمل جتاري خاص هبا وكذلك احملامي إذا كان مسجال لدى‬
‫‪1‬‬
‫املصاحل اجلبائية املعينة هبذه الصفة‪.‬‬
‫غ ري أن اإلدارة تس تدعي‪ ،‬املكل ف بالض ريبة‪ ،‬بواس طة رس الة موص ى عليه ا م ع إش عار باس تالم لتكمل ة مل ف‬
‫الشكوى وتقدمي كل وثيقة ثبوتية مذكورة من طرفه وقليلة لدعم نزاعه يف أجل ثالثني) ‪ (29‬يوما اعتبارا من‬
‫تاريخ االستالم‪ ،‬وال تس ري اآلج ال املنص وص عليها يف املادتني ‪76‬و‪ 77‬إال اعتبارا من تاريخ اس تالم اإلدارة‬
‫جلواب املكلف بالضريبة ‪،‬وإذا تعذر الرد يف أجل الثالثني يوما املذكورة أعاله وكان الرد ناقصا‪ ،‬يقوم مدير‬
‫الضرائب الوالئي أو رئيس مركز الضرائب أو رئيس املركز اجلواري للضرائب بتبليغ قرار الرفض لعدم القبول‪.‬‬
‫‪2‬كما جند أن املشرع الفرنسي جعل من شرط التوقيع إجراء ميكن تداركه من طرف املكلف يف حدوده ‪29‬‬
‫‪3‬‬
‫يوما‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬شكل الشكوى‬

‫ترفع الشكوى من طرف املكلف كما ميكن أن ترفع من طرف أشخاص مؤهلني قانونا‪.‬‬
‫‪ -1‬من طرف المكلف‪:‬‬
‫تق دم الش كوى من ط رف املكل ف على ش كل رس الة عادي ة مكتوب ة‪ ،‬وعلى ورق ع ادي‪ ،‬وجيب أن تك ون‬
‫الش كوى فردي ة‪ ،‬غ ري أن ه جيوز للمكلفني بالض ريبة ال ذين تف رض عليهم الض ريبة مجاعي ا أو أعض اء ش ركات‬
‫األشخاص الذين يعرتضون على الضريبة املفروضة على الشركة أن يقدموا شكوى مجاعية أمام املدير الوالئي‬
‫‪4‬‬
‫للضرائب املختص إقليما‪.‬‬
‫لقد اشرتط املشرع اجلزائري الكتابة مع أنه مل حيدد منوذج معينا هلذه الشكاية يف كل احلاالت‪ ،‬لكن جند أن‬
‫املشرع الفرنسي قد جعل الكتابة كشرط عام لكن يف حاالت معينة ميكن أن تكون شفهية حبيث‪:‬‬
‫"‪La réclamation peut être formulée oralement en ce qui concerne l'Ir‬‬
‫‪et les impôts directs locaux. Dans ce cas l'agent des impôts enregistré sur‬‬
‫‪une ((fiche de visite)) signée par le contribuable les griefs émis par ce‬‬
‫‪dernier. Toutefois, et bien qu'ou orales, ces réclamations sont réputée‬‬
‫‪réclamation écrites."5‬‬

‫‪ -2‬النيابة في تقديم الشكاية ‪":‬الوكيل والمحامي"‬

 ‫‪ 1‬أمزيان عزيز‪ ،‬المنازعات الجبائية في التشريع الجزائري‪ ،‬دار الهدى عين مليلة‪ ،‬ط‪ ،2‬الجزائر ‪ ،2880،‬ص ‪.24‬‬
‫‪2‬أمزيان عزيز‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.11‬‬
‫‪3‬‬ ‫‪em‬‬
‫‪Jacques Cros Claude, Philippe mancheessou, procédures fiscales, 6 édition, Dalloz, paris, 20012 p 298.‬‬
‫‪4‬فضيل كوسه ‪،‬الدعوى الضريبية وإثباتها في ضوء اجتهادات مجلس الدولة ‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.121‬‬
‫‪5‬‬
‫‪Michel Bouvier, introduction fiscal général et à la théorie de l'impô t, 4em édition, L.G.D.J paris, 2001, p‬‬
‫‪123.‬‬

‫‪11‬‬

‫النيابة حسب م ‪ 72‬ق ا ج متكن هؤالء األشخاص من التصرف قانونا باسم املكلف‬
‫بالضريبة ؛فاذا رفعت الشكاية عن طريق وكيل "جيب تقدمي سندات الوكالة " هذه الوكالة حمررة‬
‫على مطبوعة تسلمها ادارة الضرائب أما احملامني فهم معفيون من هذا الشرط‪.‬‬
‫‪ -3‬الوصاية‪:‬‬
‫الوصي الذي يعمل حلساب املكلف القاصر أو األب بالنسبة لالبن ‪،‬املسري لشركة ذات مسؤولية‬
‫حمدودة وال رئيس املدير الع ام لش ركات األس هم وأعض اء الش ركات حتت اس م مجاعي ‪ ،‬والورث ة حلس اب‬
‫املفقود أو املتويف ‪ ،‬وكل شخص مؤهل قانونا ‪ ،‬وكذلك املصفى املعني مبوجب أمر قضائي ‪.‬‬
‫علم ا أن ه مل يش رتط املش رع وكال ة توثيقي ة وال إداري ة ألن هلم الص فة من خالل مرك زهم الق انوين جتاه‬
‫‪26‬‬
‫الشركة أو االبن بالنسبة لألب‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬شرط تحديد الموطن‬

‫نص املشرع اجلزائري وفق ق إ ج على املكلف الذي يقيم خارج الوطن أن خيتار موطن له يف اجلزائر‬
‫ويبينه بدقة‪.‬‬
‫مبفهوم املخالفة فإنه بالنسبة للمكلف املقيم يف اجلزائر يكون موطنه مقر سكناه أو نشاطه أو بواسطة حماميه‪ ،‬إال‬
‫‪27‬‬
‫يف حالة االختيار‪.‬‬
‫‪-‬باسم الوكيل "عنوان الوكيل‪".‬‬
‫‪-‬شركة أحد فروعها يف اجلزائر الفرع هو املوطن‪.‬‬
‫وبالنس بة للش خص الط بيعي يتخذ م وطن ل ه يف اجلزائ ر ‪ ،‬ف إذا غ ري املكل ف بالض ريبة مك ان إقامت ه فإنه يقوم‬
‫بإبالغ مصاحل الضرائب حىت تؤسس الضريبة من قبل املصاحل اليت يتبعها إقليميا وهذا ما قضت به احملكمة العليا‬
‫يف القرار رقم ‪ 62272‬أن الطاعن تعرض اىل ضريبة تكميلية على الدخل لسنة ‪ 1171‬مرتني رغم انه صرح‬

‫‪ 26‬فضيل كوسه ‪،‬مرجع سابق ص‪.124-121‬‬

‫‪ 27‬زرقون نور الدين‪ ،‬محاضرات في المنازعات الجبائية ألقيت على طلبة سنة ثانية ماستر قانون إداري ‪ ،‬غير منشورة‪ ،‬كلية الحقوق‬
‫والعلوم السياسية‪ ،‬جامعة ورقلة ‪.2814-2811‬‬
‫لإلدارة الضريبية باجلزائر بتغيري حمل إقامته من غرداية وهبذا يكون قضاة االستئناف قد خالفوا القانون برفضهم‬
‫‪28‬‬
‫لطلب الطاعن اهلادف اىل احلكم بأن الضريبة الصادرة من مفتشية غرداية غري قانونية‪.‬‬
‫أما األشخاص املعنويني املتمثلني يف شركات أجنبية تقوم بعمليات مع اجلزائر وتكون هذه العمليات‬
‫خاضعة للرسم على القيمة املضافة‪ ،‬فإنه جيب على هذه املؤسسات أن تعتمد ممثال عنها مقيم يف اجلزائر لدى‬
‫إدارة الضرائب والذي يلتزم باألخذ على عاتقه كل التصرفات اليت تقوم هبا هذه املؤسسات خبصوص الرسم‬

‫‪ 28‬القرار رقم ‪ 62515‬المؤرخ في ‪ 1661‬الصادر عن المحكمة العليا ‪،‬جمال سايس المنازعات ا لضريبية في االجتهاد القضائي الجزائري‬
‫‪،‬منشورات كليك ‪ ،‬ط‪ ، 1‬الجزائر‪ 2814،‬ص‪.61‬‬
‫املذكور‪ ،‬أما فيما عدا ذلك من الضرائب والرسوم‪ ،‬فإننا نرجع بشأهنا أوال إىل االتفاقيات واملعاهدات الدولية‬
‫‪29‬‬
‫تفاديا لالزدواج فرض الضريبية‪.‬‬
‫الشخص الطبيعي‪ :‬هو اإلنسان يف نظر القانون صغريا أو كبريا عاقال أم قاصرا أو جمنونا‪ ،‬ذكرا أو أنثى فالذمة‬
‫املالية هلذا الشخص الطبيعي ختول له اكتساب حقوق وترتيب التزامات وتبدأ الشخصية باحلياة وتنتهي بالوفاة‪.‬‬
‫وحتدد أهلية الشخص الطبيعي طبقا لقواعد القانون املدين‪ ،‬وكذا أحكام القانون التجاري‪ ،‬وهنا ميكن أن خيضع‬
‫هذا الشخص الطبيعي للضريبة‪ ،‬وقد ينشأ االلتزام الضرييب يف ذمة شخص طبيعي‪ ،‬وال يقيد القانون الضرييب يف‬
‫مث ل ه ذه احلاالت باكتم ال ألهلي ة أو ينقص ها أو ح ىت انع دامها‪ ،‬واالل تزام بتق دمي اإلق رار الض رييب ومباش رة‬
‫اإلج راءات الالزم ة أم ام اإلدارة اجلبائي ة تق ع على من ين وب عن ه ك الويل أو الوص ي أو القيم‪ .‬ويف ه ذه احلال ة‬
‫جيب أن يتم فرض الضرائب باسم من ينوب عنه قانونا وحىت يف حالة إشهار إفالس املكلف بالضريبة‪.‬‬
‫ويف حالة وفاة املكلف بالضريبة‪ ،‬فإن الضريبة املستحقة عليه تبقى قائمة حىت تاريخ وفاته تفرض بامسه‪ ،‬وتتخذ‬
‫اإلج راءات من ط رف اإلدارة اجلبائي ة بع د الوف اة يف مواجه ة الورث ة جمتمعني أو ك ل واح د على ح دى وتعت رب‬
‫الض ريبة يف ه ذه احلالة دين ا على الرتك ة وف ق القاع دة الش هرية "أنه ال تركة إال بع د س داد ال ديون" خاصة إذا‬
‫‪30‬‬
‫علمنا أن اإلدارة اجلبائية هلا حق االمتياز يف حتصيل ديوهنا‪.‬‬
‫نصت م ‪ 232‬مكرر من ق م ‪ 2997‬ونص ق م ‪ 2993‬على إعفاءات خاصة لألشخاص الطبيعيني ذوي‬
‫ال دخل احملدد‪ .‬وب النظر لـ م ‪ 177/1‬ق إ ج‪ ،‬فإن ه يتم تعري ف األش خاص الطبيع يني املول ودين ب اجلزائر على‬‫‪31‬‬

‫أساس مستخرج شهادة امليالد املستلمة من ستة أشهر‪ ،‬من طرف بلدية امليالد‪ ،‬أما بالنسبة لألشخاص الطبيعيني‬
‫املولودين خارج اجلزائر الذين اكتسبوا أو استعادوا اجلنسية اجلزائرية على أساس العقد الذي حيل حمل شهادة‬
‫امليالد‪ .‬املسلم منذ ستة أشهر ويف حالة احلصول على مستخرج شهادة امليالد يثبت التعريف بنسخة مصادق‬
‫على مطابقتها ألصل جواز السفر أو بطاقة التعريف أو بطاقة مقيم أجنيب‪.‬‬
‫‪32‬‬
‫فالشخص الطبيعي كونه مكلف؛ يكون مشتكيا‪.‬‬

‫المطلب الثاني‪ :‬مضمون الشكوى‬

‫يشمل مضمون التظلم الوجويب عرضا موجزا حول األسباب والدوافع‪ ،‬اليت جعلت املكلف بالضريبة‬
‫يعرتض على قبول دفعها‪ ،‬أو على إجراءات حتصيلها‪ ،‬وموضوع هذا عرب مرحلتني يف األول عرض الدفوع ويف‬
‫‪33‬‬
‫املرحلة األخرية بيان طلبات املكلف‪.‬‬

‫‪ 29‬أمزيان عزيز‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.24‬‬

‫‪ 30‬عليان مالك‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.24-21‬‬
‫‪ 31‬القانون رقم ‪ 86/24‬المؤرخ في ‪ 26/12/2886‬المتضمن ق م لسنة ‪2881‬‬
‫‪-‬القانون رقم ‪ 81/12‬المؤرخ في ‪ 18/12/2881‬المتضمن ق م لسنة ‪.2880‬‬
‫‪ 32‬عليان مالك‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.26-25‬‬
‫‪.288‬‬ ‫‪ 33‬بوجادي عمر‪،‬‬
 ‫الفرع األول‪ :‬عرض الدفوع‬
‫ال دفوع يف املادة اجلبائي ة هي تل ك االدع اءات ال يت يس تند إليه ا املكل ف قص د إثب ات حق ه‪ ،‬وميكن‬
‫تقسيمهاإىل دفوع شكلية ودفوع موضوعية‪.‬‬

‫أوال‪ :‬الدفوع الشكلية‬

‫الدفع الش كلي مثال يف منازع ات الضرائب ه و ال ذي يوجه إىل إجراءات املتابع ة دون أن ميس بأص ل احلق‬
‫‪،‬فالقاعدة أن بطالن اإلجراءات يؤدي إىل زوال اإلجراءات الالحقة هلا‪ ،‬وشرط قبول الدفوع هي‪:‬‬
‫‪ -1‬أن يكون الدفع قانونيا‪.‬‬
‫‪ -2‬أن يكون الدفع جوهريا‪.‬‬
‫‪ -2‬الصفة يف الدفع‪.‬‬
‫‪34‬‬
‫‪ -0‬عدم سقوط احلق يف الدفع‪.‬‬
‫ففي حال ة خمالف ة وخ رق اإلج راءات ميكن للمكل ف بالض ريبة‪ ،‬التط رق يف ش كواه إثب ات أن مص احل إدارة‬
‫الض رائب أغفلت وخ الفت إج راءات املتابع ة‪ ،‬وعن د م ا تتعل ق الش كاية إىل إج راءات ف رض الض ريبة وه ل مت‬
‫‪35‬‬
‫احرتام القواعد القانونية لفرضها من قبل اجلهة اليت قامت بتحديد الوعاء فيمكن للمشتكي الدفع بإلغائها‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬الدفوع الموضوعية‬

‫ال دفوع املوض وعية هي تل ك ال دفوع املتعلق ة باخلط أ املادي البس يط‪ ،‬منازع ة تقس يم القاع دة الض ريبية‬
‫واخلطأ يف ترتيب البيانات واملذكرات‪.‬‬
‫‪ -1‬الخطأ المادي البسيط‬
‫يف هذه احلالة يتم عرض السبب موجزا لظهور اخلطأ بصفة جلية‪ ،‬حيث يتقدم املكلف بطلب ويوضح‬
‫كارتك اب خط أ يف تطبيق نس بة مئوية‬ ‫‪36‬‬
‫اخلط أ املرتكب من ط رف اإلدارة الض ريبية‪ ،‬ويطلب تص حيحه‪،‬‬
‫غري مناسبة أثناء تقدير قيمة رقم األعمال وفق م ‪ 12‬ق إ ج‪.‬‬
‫‪ -2‬منازعة تقديم القاعدة الضريبية‬

‫‪ 34‬معوض عبد التواب ‪ ،‬الدفوع اإلدارية‪ ،‬االنتصار لطباعة األوفست‪ ،‬ط‪ ،4‬مصر ‪ ،2888،‬ص ‪.61-56‬‬
‫‪ 35‬حسين فريجه ‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.16-15‬‬
‫‪ 36‬حسين فريجه ‪ ،‬نفس المرجع ‪ ،‬ص ‪.26-20‬‬
‫فيما يتعلق بالضريبة املنشأة طبقا إلجراءات التسعرية اإلدارية‪ ،‬فإن عبئ اإلثبات يقع على املشتكي‪ ،‬أما‬
‫فيما خيص الضرائب املنشأة على ضوء وقائع مادية هلا طابع الدميومة‪ ،‬ال بد للمكلف أن يوضح طبيعة نشاطه‬
‫‪37‬‬

‫وتاريخ شروعه فيه مث يقدم طلباته‪.‬‬

‫‪ -2‬الخطأ في ترتيب البيانات والمذكرات‬

‫حيث يكون من فائدة املشتكي أن يتقدم بتوضيحات أكثر ذات أمهية للعمليات اليت يقوم هبا‪ ،‬وميكنه‬
‫تدعيم شكايته بوثائق إثباتية‪ ،‬مثل مستخرجات من سجل احملاسبة‪ ،‬نسخ من الرسائل‪ ،‬شهادات وكل وثيقة من‬
‫‪38‬‬
‫شأهنا أن تبني وتوضح الغموض الذي تضمنت الضريبة املفروضة على املكلف‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬عرض الطلبات‬

‫بعد أن يقدم املكلف بالضريبة دفوعه‪ ،‬يأيت بعرض طلباته واليت جيب تعزيزها بإثباتات لكي حيصل على‬
‫ما يصبو له عرب هذه الشكاية‪.‬‬

‫أوال‪ :‬حاالت طرح الطلبات‬

‫يف حالة اخلطأ املادي البسيط‪ :‬يطلب املكلف تصحيح هذا اخلطأ بعد عرض األسباب‬ ‫‪-1‬‬
‫املوجزة لظهور اخلطأ بصفة جلية‪.‬‬
‫يف حالة إعادة النظر يف تقييم مقدار الضريبة‪:‬‬ ‫‪-2‬‬
‫‪ -‬ض ريبة ض بطت وفق ا إلج راءات التس عري أو التق دير اجلزايف ع بئ إثباهتا يبقى‬ ‫‪1‬‬
‫على عاتق املكلف‪.‬‬
‫‪ -‬إذا ك ان التق دير ق د أع د على ض وء وق ائع مادي ة هلا ط ابع الدميوم ة‪ ،‬ف إن‬ ‫‪2‬‬
‫املشتكي حيدد يف طلبه الوضعية احلقيقية لألمالك اليت استعملت كقاعدة لتقدير‬
‫‪39‬‬
‫الضريبة‪.‬‬
‫تعلق شكاية بضريبة مباشرة مشار إليها يف الطلب يتطرق املكلف إىل إجراءات‬ ‫‪3‬‬
‫ف رض الض ريبة وه ل اح رتمت القواع د املق ررة لفرض ها وب ه هن ا ميكن للمكل ف‬
‫طلب إلغاء فرض الضريبة لعيب يف اإلجراء‪.‬‬
‫‪ -2‬يف حالة منازعة الرتتيب يف إحدى املذكرات أو البيانات بني الوثيقة اليت تدعم ادعاءاته ويبني اعرتاضاته‪.‬‬

‫‪.112-118‬‬ ‫‪ 37‬فضيل كوسه ‪،‬‬

‫‪ 38‬حسين فريجه ‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.15‬‬
‫‪ 39‬أمزيان عزيز‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.25‬‬
 ‫‪ -0‬يف حالة خمالفة وخرق اإلجراءات‬
‫إذا قامت مصلحة الضرائب مبخالفة إجراءات املتابعة والتحصيل فللمشتكي احلق يف‬
‫طلب إلغاء الضريبة خلرقها أحكام قانون إ ج م ‪ 70‬كما ميكن ملصلحة الضرائب أن تتخذ بنفسها‬
‫إجراء استدراك األخطاء أو اإلغفال الواردة يف سند التحصيل أو يف تقدير الوعاء وفق أحكام م ‪192‬‬
‫ق إ ج‪.‬‬
‫‪40‬‬

‫طلب إرجاء الدفع‬ ‫‪-2‬‬

‫أش ارت م ‪70‬من ق ا ج ‪:‬أن ه جيوز للمكل ف بالض ريبة ال ذي ين ازع من خالل ش كوى تق دم ض من‬
‫الشروط احملدد يف املواد ‪ 72-72-72‬أدناه‪ .‬يف صحة ومقدار الضرائب املفروضة عليه‪ ،‬أن يرجئ دفع‬
‫الق در املتن ازع في ه من الض رائب املذكورة من خالل دف ع مبل غ ‪ %29‬من ه ذه الض رائب‪ ،‬ل دى ق ابض‬
‫الضرائب‬

‫‪.112‬‬ ‫‪ 40‬فضيل كوسة‪،‬‬

‫‪11‬‬
‫املختص‪ ،‬إذا طلب االس تفادة من ذل ك يف ش كواه‪ .‬ويؤج ل حتص يل احلق وق الباقي ة إىل غاي ة ص دور‬
‫ق راراإلدارة اجلبائي ة ض من الش روط احملددة يف املادة ‪ 171‬من ق إ ج‪ .‬ه ذا األم ر يطب ق على املنازع ات‬
‫‪1‬‬
‫الناهيةمن مراجعة ‪ 2929-11-13‬مكرر و ‪ 21‬ق إ ج‪.‬‬
‫بعد أن يعرض املكلف دفوعه ويقدم طلباته يلجأ إىل إثبات املبلغ املراد ختفيضه‪ ،‬وذلك بدقة‪ ،‬دون أن‬
‫يغفل عن من يقع عبئ اإلثبات يف كل وضعية‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬عبئ اإلثبات في الشكوى‬

‫كل من يدعي حقا ألزم قانونا بإثباته حسب طرق اإلثبات حملددة قانونا‪ ،‬وإال عد طلبه غري مؤسس‪ ،‬وبه نبني‬
‫حاالت اليت يقع فيها عبئ اإلثبات على املكلف واحلاالت اليت يقع فيها عبئ اإلثبات على إدارة الضرائب‪.‬‬
‫‪ -1‬بعض الحاالت التي يقع فيها عبئ اإلثبات على المكلف بالضريبة‬
‫أ‪ -‬يقع عبئ اإلثبات على املكلف يف حالة مت حتديد الوعاء الضرييب‪ ،‬وفقا لتصرحياته‪.‬‬
‫‪ - 2‬إذا تعل ق األم ر ب نزاع واق ع على تص حيح التص رحيات املقدم ة من ط رف املكل ف‪ ،‬ويل زم أن تك ون ه ذه‬
‫التص حيحات ق د مت تبليغه ا للمكل ف املع ين‪ ،‬وه و ب دوره أب دى رض اه عليه ا‪ ،‬أو ملديره أي اع رتاض يف إط ار‬
‫األجالل احملددة‪.‬‬
‫‪ - 3‬يف حالة حساب الوعاء الضرييب على أساس التقدير اجلزايف‪.‬‬
‫‪ - 4‬إذا مت تقدير األرباح من طرف إدارة الضرائب أثناء عملية التحقيق يف الوضعية اجلبائية‪ ،‬ال ميكن أن يكون‬
‫‪2‬‬
‫هذا اإلجراء إال يف حالة رفض احملاسبة‪ ،‬أو يف حالة رفض املكلف تقدمي املعلومات املطلوبة منه‪.‬‬
‫‪ -2‬بعض الحاالت التي يقع فيها عبئ اإلثبات على اإلدارة‬
‫الش كاية املقدم ة من املكل ف مت تأسيس ها على ض ريبة ق درت من ط رف اإلدارة دون الرج وع إىل‬ ‫أ‪-‬‬
‫تصرحيات املكلف‪.‬‬
‫‪ - 2‬حتدي د الض ريبة ب الرغم من وج ود مالحظ ات مقدم ة من املكل ف يف اآلج ال املمنوح ة لل رد على اق رتاح‬
‫اإلدارة‪.‬‬
‫‪ - 3‬إذا ق امت مص احل إدارة الض رائب ب رفض احملاس بة أثن اء القي ام بعملي ة التحقي ق املعم ق يف الوض عية اجلبائي ة‬
‫للمكلف‪ ،‬فاإلدارة ملزمة بتربير موقفها‪ ،‬عن طريق تقدمي كل األدلة اليت بنيت عليها تقديراهتا‪.‬‬
‫‪ - 4‬الوعاء قد مت ضبطه وفق لنظام التقدير اجلزايف‪ ،‬ومتت املصادقة على االقرتاح من طرف املكلف بالضريبة بعد‬
‫استدعائه ‪ ،‬يف هذه احلالة يصبح مبثابة اتفاقا‪ 3‬ال جيوز نقضه‪.‬‬
‫إذا وجد خطأ ثابت يف الوثائق اليت يلزم القانون تقدميها أو مسكها‪.‬‬ ‫‪-5‬‬

‫‪1‬المادة ‪ 114‬ق م ‪ 2882‬معدلة بموجب م ‪ 10‬من ق م ‪ 2885‬و م ‪ 45‬ق م ‪ 2881‬و م ‪ 48‬ق م ‪ 2886‬و م ‪ 25‬ق م ‪.2818‬‬
‫‪-‬العيد صالحي‪ ،‬الوجيز في شرح قانون االجراءات الجبائية ‪ ،‬دار هومه ‪ ،‬ط‪، 1‬الجزائر ‪ ، 2880 ،‬ص‪.68-06‬‬
 ‫‪2‬أمزيان عزيز‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.26‬‬
‫‪3‬تنص م ‪ 186‬القانون المدني الجزائري على أن العقد شريعة المتعاقدين وبهذا إذا وقع اتفاق بين المكلف واإلدارة ال يمكنه التراجع عنه‪.‬‬
‫‪-‬مسعود حجاج ‪،‬مفتش مركزي ‪ ،‬مديرية الضرائب لوالية ورقلة)المديرية الفرعية للمنازعات( ‪ 18/81/2814‬الساعة ‪.18:88‬‬

‫‪10‬‬

‫‪ - 6‬تعلق الشكوى بالرسم على القيمة املضافة‪ ،‬وأن التقدير مت بصفة تلقائية من طرف اإلدارة اجلبائية وليسعلى‬
‫أس اس تص ريح املكل ف‪ .‬ه ذه احلال ة الش كاية ال يك ون هلا أث ر موق ف بالنس بة للحق وق األص لية‪ ،‬علىخالف‬
‫غرامات التأخري فإن حتصيلها يبقى موقوفا إىل غاية صدور القرار النهائي يف النزاع املعروض )م ‪/191‬ت ق إ‬
‫ج(‪ ،‬واإلثبات يف هذه احلالة يقع عينه على املكلف حسب م ‪/00‬و ق إ ج‪(.‬‬
‫‪ - 7‬بالنسبة حلقوق التسجيل والطعون اخلاصة بالضرائب غري املباشرة يف التعديل الذي من م ‪ 221‬من قانون‬
‫التسجيل ‪ ،‬وم ‪ 031‬من ق ض غ م ‪ ،‬وبعد توحيد اإلجراءات حسب م ‪ 79‬ق إ ج‪ ،‬أصبح املكلف قادرا‬ ‫‪42‬‬ ‫‪41‬‬

‫من خالل ش كواه احلص ول على ح ق ن اتج عن حكم تش ريعي أو تنظيمي‪ ،‬لكن م ‪ 031‬من ق ض غ م‬
‫أوردت نفس الش روط واإلج راءات املذكورة يف ق انون التس جيل‪ ،‬حبيث جعلت املكل ف غ ري مل زم ب التظلم‬
‫املس بق يف رف ع ال دعوى أم ام القض اء‪ ،‬فمن ين ازع أس س ف رض الض ريبة أو حس اهبا برف ع دع واه مباش رة إىل‬
‫احملكمة اإلدارية‪ .‬إضافة إىل األمر ‪ 122/2‬مكرر ألزمت تدعيم الشكاوى املشكلة لالعرتاض على املتابعات‬ ‫‪43‬‬

‫بكل وسائل اإلثبات املفيدة‪.‬‬

‫المطلب الثالث‪ :‬ميعاد رفع الشكوى‬

‫آج ال التظلم اإلداري‪ ،‬ترف ع يف ح دود املواعي د املنص وص عليه ا قانون ا‪ ،‬س واء ال يت تس ري عليه ا القواع د‬
‫العامة ‪،‬أو املتعلقة بالقواعد اخلاصة بالنسبة للشكوى الضريبية‪.‬‬
‫‪"Délais d'introductions des réclamations:‬‬
‫‪-Pour être recevable, la réclamation doit, quel une soient les impôts, droits ou‬‬
‫‪taxes quelle concerne, être présentée dans les délais légaux."44‬‬
‫ويف هذا املطلب تبني اآلجال املتعلقة مبنازعات الوعاء‪ ،‬مث اجملال املتعلق مبنازعات التحصيل‪.‬‬

‫الفرع األول‪ :‬اآلجال المتعلقة بمنازعات الوعاء‬

‫وردت هذه اآلجال يف نص م ‪ 72‬من ق إ ج‪ ،‬ونقسمها إىل آجال طويلة وآجال قصرية‪.‬‬

‫‪ 41‬األمر ‪ 16/185‬المؤرخ في ‪ 86/12/1616‬المتعلق بقانون التسجيل المعدل والمتمم‪.‬‬

‫‪ 42‬األمر ‪ 16/184‬المؤرخ في ‪ 86/12/1616‬المتعلق بقانون الضرائب غير المباشرة المعدل والمتمم‪.‬‬
‫‪ 43‬أمزيان عزيز‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.26-20‬‬
‫‪.Instruction générale sur les procédures contentieuses. M.F.DGIDC. 2012. P 03 44‬‬

‫‪16‬‬
 ‫أوال‪ :‬اآلجال الطويلة‬
‫كقاع دة عام ة تقب ل الش كايات إىل غاي ة ‪ 21‬ديس مرب من الس نة الثاني ة ال يت تلي الس نة ال يت أدرج فيه ا‬
‫اجلدول‪.‬‬

‫‪ 1-21‬ديسمرب من السنة الثانية اليت تلي السنة اليت استلم خالهلا املكلف بالضريبة إنذارات جديدة يف حالة أوإثر‬
‫وقوع أخطأ يف اإلرسال‪ ،‬حيث توجه له مثل هذه اإلنذارات من طرف مصلحة الضرائب اليت يتبعها‪.‬‬
‫‪ 2-21‬ديسمرب من السنة الثانية اليت تلي السنة اليت تأكد فيها املكلف بالضريبة من وجود ضرائب مطالبها بغري‬
‫أساس قانوين جراء خطأ أو تكرار‪.‬‬
‫‪ -2‬إىل غاي ة ‪ 21‬ديس مرب من الس نة الثاني ة ال يت تلي الس نة ال يت مت فيه ا االقتطاع ات إذا تعل ق األم ر باعرتاض ات‬
‫ختص تطبيق اقتطاع من املصدر‬
‫‪ -0‬إىل غاية ‪ 21‬ديسمرب من السنة الثانية اليت تلي السنة اليت تدفع الضريبة برمسها إذا تعلق األمر حباالت أخرى‪.‬‬
‫فاجلدول الذي أدرج التحصيل مثال يف شهر فيفري سنة ‪ 2912‬يسري األجل احملدد لرفع الشكوى اىل غاية‬
‫‪ 21‬ديسمرب ‪،2910‬فنقطة انطالق حساب اآلجال هي بداية تاريخ إحالة اجلدول للتحصيل وليس قرار فرض‬
‫الضريبة ؛وهنا على املكلف إثبات إيداعه الشكوى يف األجل القانوين‪.‬‬
‫‪-‬عند ما ال تستوجب الضريبة وضع جدول تقدم الشكاوى بدعوى عدم استغالل العقارات ذات االستعمال‬
‫التجاري أو الصناعي املنصوص عليها يف م ‪ 222‬ق ض م‪ ،‬قبل ‪ 21‬ديسمرب‪ ،‬على األكثر من السنة الثانية اليت‬
‫‪45‬‬
‫تلي السنة اليت حصل فيها عدم االستغالل‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬اآلجال القصيرة‬

‫هذه اآلجال مدهتا أقصر بكثري من اآلجال العامة وهي مدة سنة ‪ 96‬أشهر املتعلقة بالشكاوي املقدمة‬
‫يف إطار تقدمي أرقام أعمال املستغلني التابعني لنظام الضريبة اجلزافية الوحيدة ابتداء من تاريخ اإلشعار النهائي‬
‫اجلزايف‪.‬‬
‫حسب هذه الفرتة فإن تاريخ حساب اآلجال يبدأ من اإلشعار النهائي‪.‬‬

‫الفرع الثاني‪ :‬اآلجال المتعلقة بمنازعات التحصيل‬

‫اآلجال املتعلقة مبنازعات التحصيل هي تلك املواعيد اليت جيب أن ترفع فيها الشكاوى يف شكل اعرتاضات‬
‫على عملية التحصيل وإجراءات املتابعة‪.‬‬

‫‪ 45‬هذا اإلجراء ملغى بالمادة ‪ 58‬من ق رقم ‪ 12/12‬المؤرخ في ‪ 26/12/2812‬المتضمن قانون المالية لسنة ‪.2811‬‬
‫أوجب املشرع إرسال الشكاوى املتعلقة بتحصيل الضرائب والرسوم املعدة من طرف اإلدارة اجلبائية يف حدود‬
‫اآلجال التالية حسب م ‪ 122‬مكرر ق إ ج‪.‬‬
‫‪46‬‬

‫‪-1‬تقدم الشكاوى اليت تكتسي شكل اعرتاض على إجراء املتابعة‪ ،‬حتت طائلة البطالن يف أجل شهر اعتبارا من‬
‫تاريخ تبليغ األول لإلجراء احملتج عليه‪.‬‬

‫‪-2‬تق دم الش كاوى ال يت تكتس ي ش كل اع رتاض التحص يل اجلربي حتت طائل ة البطالن‪ ،‬يف أج ل ش هر اعتب ارا‬
‫منتاريخ التبليغ األول إلجراء املتابعة‪.‬‬

‫بعد دراسة مواعيد رفع الشكاوى حسب نوع النزاع جند أن الشكاوى املتعلقة مبنازعات الوعاء مدهتا أطول‬
‫بكثري نظرا لتعلقها بطريقة تقدير الضريبة ويف كيفية حساهبا‪ ،‬أما بالنسبة للشكاوى املتعلقة مبنازعة التحصيل‬
‫وإجراءات املتابعة فمدهتا جد قصرية فهي مرتبطة بإجراء حتصيل أموال اخلزينة العامة أي جانب شكلي‪ ،‬لكن‬
‫تبقى هذه املدة نوعا ما قصرية فهي مرتبطة حبق يرتتب عنها وهو اللجوء إىل القضاء ‪.‬‬

‫‪ 46‬المادة ‪ 58‬من ق رقم ‪ 18/11‬المؤرخ في ‪ 26/12/2818‬المتضمن قانون المالية لسنة ‪.2811‬‬

‫‪28‬‬
21
 ‫ملخص الفصل األول‬

‫موضوع التظلم اإلداري إجراء نظمه املشرع اجلزائري منذ قانون االجراءات املدنية وأفرد له قواعد‬
‫خاص ة بالنس بة للمنازع ة اإلداري ة ‪،‬فالش كاية الض ريبية هي من أهم التظلم ات اإلداري ة ال يت نص عليه ا ق انون‬
‫اإلج راءات امللغى وق انون الض رائب املباش رة والرس وم املماثل ة املع دل واملتمم‪ .‬وبع د ص دور ق انون االج راءات‬
‫املدني ة واالدارية مل ينص ص راحة املش رع على موض وع الش كاية وإمنا أش ار إىل التظلم ات املنظم ة وف ق قواع د‬
‫خاصة ويقصد بذلك قانون االجراءات اجلبائية الذي حدد شكل ومضمون الشكاية وآجال تقدميها إىل مصاحل‬
‫إدارة الضرائب املعنية حسب قيمة مبلغ الضريبة بالنسبة ملنازعات الوعاء وحسب اجلهة اليت تقوم بالتحصيل‬
‫الودي أو اجلربي وإجراءات املتابعة بالنسبة ملنا زعات التحصيل‪.‬‬
‫وقد جعل املشرع هذا االجراء الزامي ؛إلتاحة الفرصة لإلدارة مراجعة قراراهتا ومنح املكلف ضمانات املطالبة‬
‫حبقه قبل اللجوء اىل القضاء‪.‬‬
‫كما أن مواعيد رفع الشكاية بالنسبة ملنازعات الوعاء ختتلف من حيث الضريبة اليت وضعت وفق جدول والغري‬
‫املوضوعة وفق جد ول وكذا الضريبة اجلزافية الوحيدة والفرق كبري جدا من حيث اآلجال‪.‬‬
‫وجند أن آجال منازعات التحصيل تقدر بشهر واحد فقط فهي مدة جد قصرية؛ مما جتعل املكلف جد حريص‬
‫على رفع الشكوى قبل سقوط حقه‪.‬‬