‫إصدارات معايير المحاسبة الدولية‬

‫في القطاع العام‬

‫طبعة عام ‪2021‬‬

‫الجزء األول‬
 ‫‪International Federation of Accountants‬‬
‫‪529 Fifth Avenue, 6th Floor‬‬
‫‪New York, New York 10017 USA‬‬
‫ُ‬
‫نشر هذا الكتاب من قبل اإلتحاد الدولي للمحاسبين‪ ،‬وتتلخص مهمته في خدمة املصلحة العامة من خالل‪ :‬املساهمة في وضع معايير‬
‫وإرشادات عالية الجودة؛ وتسهيل تبني وتطبيق املعايير واإلرشادات عالية الجودة؛ واملساهمة في تطوير مؤسسات وشركات املحاسبة‬
‫املهنية القوية‪ ،‬واملساهمة في إعتماد املمارسات عالية الجودة من قبل املحاسبين املهنيين‪ ،‬وتعزيز قيمة املحاسبين املهنيين في مختلف‬
‫أرجاء العالم؛ وإبراز القضايا التي تهم عامة الجمهور‪.‬‬

‫إن معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام ومسودات العرض وأوراق التشاور وإرشادات املمارسة املوص ى بها وغيرها من‬
‫إصدارات مجلس معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام تصدر عن اإلتحاد الدولي للمحاسبين وهي حقوق تأليف خاصة به‪.‬‬
‫وال يقبل أي من مجلس معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام أو اإلتحاد الدولي للمحاسبين تحمل مسؤولية أي خسارة‬
‫ً‬
‫سواء كانت تلك الخسارة ناجمة‬ ‫تلحق بأي شخص يتصرف أو يمتنع عن التصرف ً‬
‫بناء على املواد املشمولة في هذا اإلصدار‪،‬‬
‫عن اإلهمال أو غير ذلك‪.‬‬
‫إن شعار مجلس معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام "‪ ،"IPSASB logo‬ومجلس معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫"‪ ،"IPSASB‬ومعايير املحاسبة الدولية في القطاع العام”‪ ،”IPSAS‬وإرشادات املمارسة املوص ى بها‪ ،‬وشعار اإلتحاد الدولي‬
‫للمحاسبين "‪ ،"IFAC logo‬واإلتحاد الدولي للمحاسبين”‪ ،”IFAC‬هي عالمات تجارية وعالمات خدمة تخص االتحاد الدولي‬
‫للمحاسبين في أمريكا والدول األخرى‪.‬‬
‫حقوق التأليف محفوظة © مارس ‪ 2021‬لإلتحاد الدولي للمحاسبين القانونيين‪ .‬جميع الحقوق محفوظة‪ .‬يجب طلب اإلذن‬
‫الخطي من اإلتحاد الدولي للمحاسبين إلستنساخ أو تخزين أو إستخدامات أخرى شبيهة في هذه الوثيقة‪ ،‬بإستثناء ما يسمح به‬
‫القانون‪ .‬يرجى اإلتصال باملوقع التالي‪.permissions@ifac.org :‬‬
‫‪978-1-60815-466-1 :ISBN‬‬
‫نشر اإلتحاد الدولي للمحاسبين كتاب إصدارات معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 2021‬والتابع ملجلس معايير‬
‫املحاسبة الدولية في القطاع العام في مارس ‪ 2021‬باللغة اإلنجليزية (وقام املجمع الدولي العربي للمحاسبين القانونيين‬
‫بترجمته إلى العربية في يوليو ‪ ) 2021‬ويتم نسخها بموافقة اإلتحاد الدولي للمحاسبين‪ .‬وأخذ اإلتحاد الدولي للمحاسبين عملية‬
‫ً‬
‫ترجمة الكتاب بعين اإلعتبار وتمت الترجمة وفقا "لبيان السياسة‪ -‬ترجمة املعايير واإلرشادات الصادرة عن اإلتحاد الدولي‬
‫للمحاسبين"‪ .‬وإن النص املوافق عليه لجميع املعايير املشمولة هنا هو ذاته الذي قام بنشره اإلتحاد الدولي للمحاسبين باللغة‬
‫اإلنجليزية‪.‬‬

‫العنوان األصلي – إصدارات معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام ‪978-1-60815-466-1 :ISBN ،2021‬‬

‫‪"Handbook of International Public Sector Accounting Pronouncements 2021" – ISBN 978-1-60815-466-1‬‬

‫"يعتبر النص باللغة اإلنجليزية إلصدارات معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ،2021‬حقوق تأليف لإلتحاد الدولي‬
‫للمحاسبين (‪ .)IFAC‬جميع الحقوق محفوظة"‪.‬‬
‫"يعتبر النص باللغة العربية إلصدارات معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 2021‬حقوق تأليف لإلتحاد الدولي‬
‫للمحاسبين (‪ .)IFAC‬جميع الحقوق محفوظة"‪.‬‬

‫رقم اإليداع لدى املكتبة الوطنية‪2020/11/4689 :‬‬

‫‪978-9957-418-36-6 :ISBN‬‬
‫نشر من قبل‪:‬‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
 ‫المملكة األردنية الهاشمية‬
‫رقم اإليداع لدى دائرة المكتبة الوطنية‬
‫(‪)2020/11/4689‬‬

‫‪657‬‬
‫االتحاد الدولي للمحاسبين‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ / 2021‬االتحاد الدولي للمحاسبين؛ ترجمة طالل‬
‫أبوغزاله للترجمة والتوزيع والنشر‪ ،‬عمان‪ :‬جمعية المجمع العربي للمحاسبين القانونيين‪،‬‬
‫‪2020‬‬
‫‪3‬ج ( ) ص‪.‬‬
‫ر‪.‬إ‪2020/11/4689 :.‬‬
‫الواصفات‪/ :‬المحاسبة المالية‪//‬المعايير المحاسبية‪ //‬المحاسبة‪/‬‬
‫يتحمل المؤلف كامل المسؤولية القانونية عن محتوى مصنفه وال يعتبر هذا المصنف عن‬
‫رأي دائرة المكتبة الوطنية أو أي جهة حكومية أخرى‪.‬‬
 ‫إصدارات معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام ‪2021‬‬
‫كيف يتم ترتيب هذا الدليل‬
‫يتم ترتيب محتويات هذا الكتيب حسب القسم على النحو التالي‪-:‬‬
‫‪1‬‬ ‫تمهيد ملجلس معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام‪..............................................................................................‬‬
‫‪3‬‬ ‫دور اإلتحاد الدولي للمحاسبين‪.....................................................................................................................................‬‬
‫‪5‬‬ ‫نطاق هذا الدليل‪............................................................................................................................................................‬‬
‫‪7‬‬ ‫تغييرات املواد عن دليل عام ‪...............................................................................................................................2020‬‬
‫‪9‬‬ ‫محتويات الجزء األول‪........................................................ ............................................................................................‬‬
‫‪11‬‬ ‫مقدمة إلى معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام‪.........................................................................................‬‬
‫‪18‬‬ ‫إطار املفاهيم الخاص بإعداد التقارير املالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‪..................‬‬
‫‪154‬‬ ‫معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام من ‪...........................................................................................27-1‬‬
‫‪949‬‬ ‫محتويات الجزء الثاني‪...................................................................................................................................................‬‬
‫‪951‬‬ ‫معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام من ‪........................................................................................40-28‬‬
‫‪1935‬‬ ‫محتويات الجزء الثالث‪..................................................................................................................................................‬‬
‫‪1937‬‬ ‫معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام من ‪.......................................................................................42-41‬‬
‫مقدمة ملعايير املحاسبة الدولية في القطاع العام بموجب أساس النقد املحاسبي‪ -‬الصادر في‬
‫‪2518‬‬ ‫‪..................................................................................................... ...............................................................2017‬‬
‫أساس النقد ملعيار املحاسبة الدولي في القطاع العام‪ -‬التقارير املالية بموجب أساس النقد املحاسبي‪-‬‬
‫‪2519‬‬ ‫الصادر في ‪..................................................................................................... .............................................. 2017‬‬
‫‪2636‬‬ ‫مقدمة إلرشادات املمارسة املوص ى بها (‪..................................................................................................)RPGs‬‬
‫‪2637‬‬ ‫إرشادات املمارسة املوص ى بها (‪........................................................................................................3-1 )RPGs‬‬
‫‪2713‬‬ ‫قائمة املصطلحات املعرفة في معيار املحاسبة الدولي في القطاع العام من ‪...........................................42-1‬‬
‫معايير املحاسبة الدولية في القطاع العام بوجب أساس اإلستحقاق قيد اإلصدار في ‪ 31‬يناير‬
‫‪2761‬‬ ‫‪......................................................................................................................................................................2020‬‬

‫‪International Federation of Accountants / 529 Fifth Avenue‬‬

‫‪New York, New York 10017/ Tel: + 1 (212) 286-9344‬‬
‫‪Fax: + 1 (212) 286-9570‬‬
‫‪www.ifac.org‬‬
‫املجمع الدولي العربي للمحاسبين القانونيين ‪/‬شميساني‪ -‬شارع عبد الرحيم الواكد‬
‫ص‪.‬ب ‪ 922104‬عمان – ‪ / 11192‬هاتف‪)962 6 5100900( :‬‬
‫فاكس‪)962 6 5100901( :‬‬
‫موقع إلكتروني‪www.ascajordan.org :‬‬
‫عمان ‪ -‬اململكة األردنية الهاشمية‬
 ‫حقوق التأليف والترجمة‬
‫ينشر اإلتحاد الدولي للمحاسبين الكتب والمعايير واإلصدارات األخرى لمجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام ويملك حقوق تأليفها‪.‬‬

‫لمعدي ومستخدمي البيانات المالية‬

‫ّ‬ ‫ويدرك اإلتحاد الدولي للمحاسبين أنه من المهم بالنسبة‬
‫والمدققين والمنظمين والمحامين واألكاديميين والمجموعات المعنية األخرى في البلدان غير‬
‫الناطقة باللغة اإلنجليزية أن يتمكنوا من الوصول إلى المعايير بلغتهم األم‪ ،‬كما أنه يشجع ويسهل‬
‫إعادة نسخ‪ ،‬أو ترجمة وإعادة نسخ‪ ،‬إصداراته‪.‬‬

‫إن سياسة اإلتحاد الدولي للمحاسبين فيما يخص ترجمة وإعادة نسخ إصداراته المحمية بحق‬
‫المؤلف موضحة في سياسة إعادة نسخ المعايير وإصدارها التي ينشرها اإلتحاد الدولي للمحاسبين‬
‫وسياسة ترجمة إصدارات اإلتحاد الدولي للمحاسبين‪ .‬ويتعين على األطراف المهتمة التي ترغب‬
‫بإعادة نسخ‪ ،‬أو ترجمة وإعادة نسخ‪ ،‬هذا الكتاب مراسلة العنوان التالي‬
‫‪ permissions@ifac.org‬لإلطالع على البنود والشروط ذات الصلة‪.‬‬
 ‫مقدمــة‬
‫إنطالقاً من تقدير إدارة المجمع الدولي العربي للمحاسبين القانونيين للدور الهام الذي يقوم به‬
‫اإلتحاد الدولي للمحاسبين في تطور مهنة المحاسبة‪ ،‬قرر المجمع ومنذ تأسيسه عام ‪1984‬‬
‫اإلنضمام إلى عضوية اإلتحاد المذكور للمساهمة في وضع المعايير الدولية لممارسة أعمال‬
‫التدقيق في القطاعين العام والخاص والقواعد الدولية للسلوك المهني في ممارسة المهنة بشقيها‬
‫المحاسبي والتدقيقي والمعايير المحاسبية الدولية لمنشآت القطاع العام‪ .‬كما قام المجمع بالتعاون‬
‫مع لجنة التطوير المهني في مؤسسة طالل أبوغزاله الدولية بترجمة المعايير المذكورة إلى اللغة‬
‫العربية‪.‬‬

‫إن تبني الحكومات لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام سيؤدي إلى توفير بيانات مالية‬
‫متسقة وقابلة للمقارنة لمنشآت القطاع العام على نطاق العالم‪ .‬إذ تعترف لجنة معايير المحاسبة‬
‫الدولية لمنشآت القطاع العام بحق الحكومات وواضعي المعايير الوطنية بوضع إرشادات ومعايير‬
‫محاسبية وطنية إلعداد التقارير المالية من قبل منشآت القطاع العام ضمن إختصاصاتها‪ ،‬تشجع‬
‫اللجنة المذكورة تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬كما تشجع تلك اللجنة توافق‬
‫المتطلبات الوطنية مع معايير المحاسبة الدولية المذكورة‪.‬‬

‫وسعياً من إدارة المجمع الدولي العربي للمحاسبين القانونيين في تسهيل مهمة إستخدام تلك‬
‫المعايير من قبل األطراف ذات العالقة على إمتداد الوطن العربي يقوم المجمع بعقد دورات‬
‫تدريبية وندوات مهنية تتناول توضيح مفاهيم تلك المعايير وطريقة تطبيقها‪.‬‬

‫طالل توفيق أبوغزاله‬

‫رئيس المجمع الدولي العربي للمحاسبين القانونيين‬
 ‫تمهيد لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫يضع مجلس معايير المحاسبة الدولي ة في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين معايير محاسبة‬
‫لمنشآت القطاع العام ُيشار إليها بمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬ويقر مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام بالمنافع الكبيرة المتأتية من تحقيق معلومات مالية متسقة وقابلة‬
‫للمقارنة في مختلف التخصصات ويعتقد بأن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ستلعب دو اًر‬
‫رئيسياً في إمكانية تحقيق هذه المنافع‪ .‬كما يشجع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫بشكل كبير الحكومات والهيئات الوطنية لوضع المعايير على المشاركة في وضع معاييرها عن طريق‬
‫تقديم المالحظات حول المقترحات الموضحة في مسودات العرض هذه وأوراق التشاور‪.‬‬

‫ويصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام معايير محاسبية تتناول إعداد التقارير المالية‬
‫ُ‬
‫بموجب األساس النقدي المحاسبي وأساس اإلستحقاق المحاسبي‪ .‬وتستند معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام على أساس اإلستحقاق إلى المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة عن مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية حيثما تنطبق متطلبات تلك المعايير على مؤسسات القطاع العام‪ .‬كما أنها‬
‫تتناول مواضيع محددة تتعلق بإعداد التقارير المالية في القطاع العام والتي لم يتم التطرق إليها في‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن من شأن تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من قبل الحكومات اإلرتقاء بجودة وقابلية‬
‫تعدها منشآت القطاع العام حول العالم‪ .‬ويقر مجلس معايير المحاسبة‬ ‫مقارنة المعلومات المالية التي ّ‬
‫الدولية في القطاع العام بحق الحكومات وهيئات وضع المعايير الوطنية في وضع معايير وإرشادات‬
‫محاسبية إلعداد التقارير المالية ضمن تخصصاتها‪ .‬ويشجع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام إعتماد هذه المعايير وتوحيد المتطلبات الوطنية مع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬
‫ينبغي وصف البيانات المالية على أنها تمتثل لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فقط عندما‬
‫تمتثل لجميع متطلبات كل معيار معمول به من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫التمهيد‬ ‫‪1‬‬
 ‫دور اإلتحاد الدولي للمحاسبين‬
‫يسعى اإلتحاد الدولي للمحاسبين إلى خدمة المصلحة العامة من خالل المساهمة في تطوير مؤسسات وأسواق‬
‫وإقتصاديات قوية ومستدامة‪ .‬وهو يدعم كالً من شفافية ومسائلة ومقارنة التقارير المالية؛ ويساعد على تطوير‬
‫مهنة المحاسبة؛ ويسهم في نشر أهمية وقيمة المحاسبين بالنسبة للبنية التحتية المالية في مختلف أرجاء العالم‪.‬‬
‫يضم اإلتحاد الدولي للمحاسبين الذي تم تأسيسه في عام ‪ 1977‬ما مجموعه أكثر من ‪ 180‬عضواً وزميال في‬
‫أكثر من ‪ 135‬دولة ومنطقة‪ ،‬حيث يمثل ما يقارب ‪ 3‬مليون محاسب في القطاع العام وميادين التعليم والخدمة‬
‫الحكومية والصناعة والتجارة‪.‬‬

‫ويسهم اإلتحاد الدولي للمحاسبين‪ ،‬كجزء من تكليفه المتمثل في خدمة المصلحة العامة‪ ،‬في صياغة وتبني‬
‫وتطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عالية الجودة‪ ،‬من خالل دعمه بشكل رئيسي لمجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬ويوفر اإلتحاد الدولي للمحاسبين الموارد البشرية وإدارة المرافق ودعم‬
‫اإلتصاالت والتمويل لهذا المجلس المستقل المتخصص بوضع المعايير‪ ،‬كما يسهل عملية ترشيح وإختيار أعضاء‬
‫هذا المجلس‪.‬‬

‫يضع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام جدول األعمال الخاص به ويصادق على إصداراته وفقاً‬
‫ألسلوب عمله ودون مشاركة اإلتحاد الدولي للمحاسبين‪ .‬وال يكون بإمكان اإلتحاد الدولي للمحاسبين أن يؤثر‬
‫على جداول األعمال أو اإلصدارات المشار إليها‪ .‬وينشر اإلتحاد الكتب والمعايير واإلصدارات األخرى ويملك‬
‫حقوق تأليفها‪.‬‬

‫تتم حماية إستقاللية مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بعدة طرق‪-:‬‬

‫الشفافية التامة‪ ،‬بخصوص أسلوب عمل وضع المعايير باإلضافة إلى إمكانية وصول الجمهور العام إلى‬ ‫‪‬‬
‫مواد جدول األعمال واإلجتماعات‪ ،‬إلى جانب نشر أساس اإلستنتاجات مع كل معيار نهائي؛‬

‫مشاركة المراقبين في عملية وضع المعايير؛ و‬ ‫‪‬‬

‫اإلشتراط على أعضاء مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬باإلضافة إلى المؤسسات القائمة‬ ‫‪‬‬
‫على الترشيح‪ /‬التوظيف‪ ،‬اإللتزام بإستقاللية المجلس ونزاهته ومهمته المتمثلة في خدمة المصلحة العامة‪.‬‬

‫دور اإلتحاد الدولي للمحاسبين في وضع المعايير‬ ‫‪3‬‬

 ‫معلومات خلفية عن اإلتحاد الدولي للمحاسبين‬

‫تعتبر المجموعة اإلستشارية التابعة لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام جزءاً أساسياً وهاماً من‬
‫عملية المشاورات الرسمية لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬ويقدم ممثلو المنظمات األعضاء‬
‫في المجموعة االستشارية المشورة حول عدد كبير من الجواني بما في ذلك‪:‬‬

‫إستراتيجية مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وبرنامج وجدول األعمال‪ ،‬بما في ذلك‬ ‫‪‬‬
‫أولويات المشاريع؛ و‬

‫مشاريع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬بما في ذلك وجهات النظر حول القضايا أو‬ ‫‪‬‬
‫المسائل الفنية التي تعيق التبني أو التطبيق الفعال لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام؛ و‬

‫المسائل األخرى ذات العالقة بنشاطات وضع المعايير التي يقوم بها مجلس معايير المحاسبة الدولية‬ ‫‪‬‬
‫في القطاع العام‪.‬‬

‫ويتم اإلشراف على الحوكمة ونشاطات وضع المعايير التي يقوم بها مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام من قبل لجنة المصلحة العامة لضمان اتباع العملية المطلوبة وعكس المصلحة العامة‪.‬‬

‫وتتألف لجنة المصلحة العامة من أفراد يملكون خبرة في القطاع العام أو إعداد التقارير المالية‪ ،‬والمشاركة المهنية‬
‫في المنظمات ذات المصلحة في تعزيز المعلومات المالية عالية الجودة والتي يمكن مقارنتها على مستوى دولي‪.‬‬

‫للمزيد من المعلمات‪ ،‬يرجى زيارة موقع اإلتحاد الدولي للمحاسبين ‪www.ifac.org‬‬

‫‪4‬‬ ‫معلومات خلفية عن اإلتحاد الدولي للمحاسبين‬

 ‫نطاق هذا الدليل‬
‫إصدار عام ‪2021‬‬

‫يجمع هذا الكتاب معلومات عامة حول اإلتحاد الدولي للمحاسبين باإلضافة إلى النص الرسمي لمعايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام واإلصدارات األخرى التي تصدر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام كما في ‪ 31‬يناير ‪ 2021‬وذلك إلستخدامه كمرجع مستمر‪.‬‬

‫النطاق‬ ‫‪5‬‬
 ‫تغييرات المواد عن دليل عام ‪2020‬‬
‫البيانات الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫يتضمن هذا الدليل المجموعة الكاملة لبيانات مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فيما‬
‫يتعلق بإعداد التقارير المالية في القطاع العام‪.‬‬

‫اإلشارات‬
‫يحتوي هذا الدليل على إشارات إلى معايير المحاسبة الدولية والمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويكون النص المعتمد لمعايير المحاسبة الدولية والمعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية باللغة اإلنجليزية‪،‬‬
‫ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪/Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf, London, E14 4HD, ،‬‬
‫‪.United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪www.ifrs.org :‬‬

‫التعديالت‬
‫وافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على التعديالت غير اإللزامية على معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية وفيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ "‬
‫في ‪.2020‬‬

‫التغيرات‬ ‫‪7‬‬
 ‫جدول المحتويات‬
‫الجزء األول‬
‫الصفحة‬
‫‪11‬‬ ‫مقدمة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪..................................................‬‬
‫‪18‬‬ ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬
‫‪154‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -1‬عرض البيانات المالية‪...............................‬‬
‫‪222‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -2‬بيانات التدفق النقدي‪................................‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات‬
‫‪250‬‬ ‫المحاسبية األخطاء‪.............................................................................‬‬
‫‪280‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -4‬آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي‪............‬‬
‫‪314‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -5‬تكاليف اإلقتراض‪...................................‬‬
‫‪330‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -6‬البيات المالية الموحدة والمنفصلة‪.....................‬‬
‫‪331‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -7‬اإلستثمارات في المنشآت الزميلة‪.....................‬‬
‫‪332‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -8‬الحصص في المشاريع المشتركة‪....................‬‬
‫‪333‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -9‬اإليراد من المعامالت التبادلية‪.......................‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ -10‬التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم‬
‫‪361‬‬ ‫المرتفع‪.........................................................................................‬‬
‫‪378‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -11‬عقود اإلنشاء‪......................................‬‬
‫‪407‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -12‬المخزون‪..........................................‬‬
‫‪426‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -13‬عقود اإليجار‪.....................................‬‬
‫‪462‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -14‬األحداث بعد تاريخ إعداد التقرير‪...................‬‬
‫‪481‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -15‬األدوات المالية‪ :‬اإلفصاح والعرض‪.................‬‬

‫‪482‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -16‬العقارات اإلستثمارية‪...............................‬‬

‫‪519‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -17‬الممتلكات والمصانع والمعدات‪.....................‬‬
‫‪564‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -18‬تقديم التقارير حول القطاعات‪......................‬‬
‫‪597‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‪.......‬‬
‫‪654‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -20‬اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‪.............‬‬
‫‪678‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -21‬إنخفاض قيمـة األصـول الغير مولدة للنقد‪...........‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -22‬اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع‬
‫‪725‬‬ ‫الحكومي العام‪.................................................................................‬‬

‫جدول محتويات الجزء األول‬ ‫‪9‬‬

 ‫جدول محتويات الجزء األول‬

‫‪753‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -23‬اإليراد من المعامالت غير التبادلية (الضرائب‬
‫التحويالت)‪.....................................................................................‬‬
‫‪812‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -24‬عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‪.......‬‬

‫‪841‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -25‬منافع الموظفين‪...................................‬‬

‫‪842‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‪................‬‬

‫‪915‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ – 27‬الزراعة‪..........................................‬‬

‫‪10‬‬ ‫جدول محتويات الجزء األول‬

 ‫مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫تاريخ المقدمة‬
‫تم إصدار المقدمة في عام ‪.2000‬‬

‫المنقحة من المقدمة‪.‬‬
‫ّ‬ ‫في نوفمبر ‪ 2004‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام النسخة‬

‫عدل المجلس المقدمة‪.‬‬

‫في ديسمبر ‪ّ 2006‬‬
‫المنقحة من المقدمة‪.‬‬
‫ّ‬ ‫في مارس ‪ 2012‬أصدر المجلس النسخة‬

‫في إبريل ‪ 2016‬أصدر المجلس النسخة المنقحة من المقدمة‪.‬‬

‫المقدمة‬ ‫‪11‬‬
‫إبريل ‪2016‬‬
‫مقدمة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫المحتويات‬

‫الفقرة‬
‫‪4-1‬‬ ‫المقدمة‪...........................................................................‬‬
‫‪7-5‬‬ ‫هدف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.............................‬‬
‫‪23-8‬‬ ‫نطاق وصالحيات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪........................‬‬
‫نطاق المعايير‪12-8 ................................................................‬‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق واألساس‬
‫‪15-13‬‬ ‫النقدي‪...................................................................‬‬
‫‪19-16‬‬ ‫اإلنتقال من األساس النقدي إلى أساس اإلستحقاق‪.........................‬‬
‫‪23-20‬‬ ‫سلطة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪................................‬‬
‫اللغة‪24 ..............................................................................‬‬

‫‪12‬‬ ‫المقدمة‬
 ‫مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫المقدمة‬
‫‪ .1‬توضح هذه المقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أهداف مجلس معايير المحاسبة‬
‫وتوضح نطاق وقوة نفاذ تلك المعايير‪ .‬ينبغي استخدام هذه المقدمة كمرجع‬
‫الدولية في القطاع العام ّ‬
‫لتفسير وثائق اإلستشارة ووثائق النقاش األخرى ومسودات العرض وإرشادات الممارسة الموصى بها‬
‫والمعايير التي تم تطويرها ونشرها من قبل المجلس‪.‬‬

‫‪ .2‬تتلخص مهمة اإلتحاد الدولي للمحاسبين‪ ،‬كما هو مبين في نظامها‪" ،‬في خدمة المصلحة العامة‬
‫من خالل المساهمة في صياغة وتبني وتنفيذ المعايير واإلرشادات الدولية عالية الجودة‪ ،‬والمساهمة‬
‫في تطوير منظمات المحاسبة المهنية وشركات المحاسبة القوية والممارسات عالية الجودة‬
‫للمحاسبين المهنيين‪ ،‬باإلضافة إلى تعزيز أهمية المحاسبين المهنيين في جميع أنحاء العالم‪،‬‬
‫ومناقشة قضايا المصلحة العامة التي تبرز فيها أهمية خبرة مهنة المحاسبة بشكل كبير"‪ .‬وفي سعيه‬
‫لتحقيق هذه المهمة‪ ،‬أسس مجلس اإلتحاد الدولي للمحاسبين مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام للعمل كهيئة مستقلة لوضع المعايير تحت رعاية اإلتحاد الدولي للمحاسبين‪.‬‬

‫‪ .3‬يسعى المجلس وفق صالحياته لخدمة المصلحة العامة من خالل صياغة وإصدار معايير محاسبة‬
‫عالية الجودة ومنشورات أخرى بغرض استخدامها من قبل منشآت القطاع العام كما تم توضيحها‬
‫في الفقرة ‪ 10‬أدناه‪.‬‬

‫‪ .4‬ترد المعلومات حول عضوية مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ومدة الخدمة‬
‫وإجراءات اإلجتماع وأسلوب العمل في البنود والشروط العامة للمجلس‪ ،‬والموافق عليه من مجلس‬
‫اإلتحاد الدولي للمحاسبين‪.‬‬

‫هدف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫‪ .5‬يهدف م جلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى خدمة المصلحة العامة من خالل‬
‫صياغة معايير محاسبة عالية الجودة ومنشورات أخرى بغرض استخدامها من قبل منشآت القطاع‬
‫العام في جميع أنحاء العالم في إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫‪ .6‬يهدف هذا األمر إلى تحسين جودة وشفافية إعداد التقارير المالية في القطاع العام من خالل تقديم‬
‫معلومات أفضل لإلدارة المالية وعملية صنع الق اررات في القطاع العام‪ .‬وفي سعيه لتحقيق هذا‬
‫الهدف‪ ،‬يدعم مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام تحقيق المقاربة بين معايير‬
‫المحاسبة الدولية والمحلية في القطاع العام وتحقيق المقاربة بين األسس المحاسبية واالحصائية‬
‫ويشجع على قبول معاييره ومنشوراته األخرى‪.‬‬
‫ّ‬ ‫إلعداد التقارير المالية حيث يكون مناسبا‪ ،‬كما‬

‫المقدمة‬ ‫‪13‬‬
 ‫مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫‪ .7‬يعمل المجلس على صياغة وإصدار ما يلي في سبيل تحقيق أهدافه‪:‬‬

‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام كونها المعايير التي ينبغي على أعضاء مهنة‬ ‫‪‬‬
‫المحاسبة تطبيقها أثناء إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام الخاصة بمنشآت القطاع‬
‫العام‪.‬‬
‫شجع‬
‫إرشادات الممارسة الموصى بها‪ ،‬لتقديم اإلرشادات التي تمّثل الممارسات الجيدة التي تُ ّ‬ ‫‪‬‬
‫منشآت القطاع العام على اتّباعها‪.‬‬
‫دراسات لتقديم النصح بشأن أمور تتعلق بإعداد التقارير المالية في القطاع العام‪ .‬حيث أنها‬ ‫‪‬‬
‫تستند إلى دراسة الممارسات الجيدة والطرق األكثر فعالية للتعامل مع األمور التي تتم‬
‫معالجتها‪.‬‬
‫بحوث وتقارير بحوث أخرى‪ ،‬لتقديم المعلومات التي تساهم في تعزيز المعرفة العامة بشأن‬ ‫‪‬‬
‫المسائل والتطورات المتعلقة بإعداد التقارير المالية في القطاع العام‪ .‬وتهدف هذه البحوث إلى‬
‫تقديم معلومات جديدة أو رؤى جديدة تنتج بشكل عام عن نشاطات البحوث كبحوث األدب‬
‫واالستبيانات والمقابالت والتجارب ودراسات الحالة والتحليالت‪.‬‬

‫نطاق وصالحيات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نطاق المعايير‬

‫‪ .8‬يقوم مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بصياغة معايير تنطبق على أساس اإلستحقاق‬
‫المحاسبي ومعايير أخرى تنطبق على األساس النقدي المحاسبي‪.‬‬
‫‪ .9‬تنص معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على المتطلبات التي تتناول المعامالت واألحداث‬
‫األخرى في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬إن التقارير المالية ذات الغرض العام هي التقارير‬
‫المالية المصممة لتلبية حاجات المستخدمين من المعلومات الذين يكونوا غير قادرين على طلب إعداد‬
‫تقارير مالية مصاغة خصيصا لتلبية إحتياجاتهم المحددة من المعلومات‪.‬‬
‫‪ .10‬صممت معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام للتطبيق على منشآت القطاع العام‪ 1‬التي تحقق‬
‫المتطلبات التالية‪:‬‬

‫تكون مسؤولة عن تقديم الخدمات‪ 2‬لصالح العامة‪ /‬أو إعادة توزيع الدخل والثروة؛‬ ‫(أ)‬

‫تقوم بتمويل أنشطتها بشكل أساسي‪ ،‬مباشر أو غير مباشر‪ ،‬من خالل الضرائب و‪/‬أو‬ ‫(ب)‬
‫التحويالت من المستويات األخرى من الحكومة‪ ،‬والمساهمات االجتماعية‪ ،‬والديون أو‬
‫الرسوم؛ و‬

‫ليس لديها هدف أساسي لتحقيق أرباح‪.‬‬ ‫(ج )‬

‫‪ 1‬تحدد الفقرة ‪ 1.8‬من إطار مفاهيم البيانات المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام مجموعة واسعة من المنشآت‬
‫العامة التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬
‫‪ 2‬تتكون الخدمات من السلع‪ ،‬والخدمات‪ ،‬واالستشارات السياسية‪ ،‬بما في ذلك الخدمات المقدمة للمنشآت العامة األخرى‪.‬‬

‫‪14‬‬ ‫المقدمة‬
 ‫مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫‪ .11‬في حال وجود أي قيود على قابلية تطبيق بعض معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فإنه ُيشار إليها‬
‫في تلك المعايير‪ .‬وليس المقصود تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على البنود غير الهامة‪.‬‬

‫‪ .12‬تبنى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام السياسة التي تنص على أن جميع الفقرات المذكورة‬
‫في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ينبغي أن تتمتع بقوة نفاذ متساوية‪ ،‬وأنه ينبغي تحديد قوة نفاذ‬
‫معين من خالل اللغة المستخدمة‪ .‬ونتيجة لذلك‪ ،‬تتضمن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫نص ّ‬
‫التي وافق عليها المجلس بعد ‪ 1‬يناير ‪ 2006‬فقرات بالخط الغامق والعادي والتي لها قوة نفاذ متساوية‪.‬‬
‫حيث تشير الفقرات بالخط الغامق إلى المبادئ الرئيسية‪ .‬وينبغي قراءة معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام في سياق الهدف منه وأساس اإلستنتاجات (إن وجد) المنصوص عليه في ذلك المعيار وهذه المقدمة‪.‬‬

‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق واألساس النقدي‬
‫‪ .13‬يقوم مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بصياغة معايير مبنية على أساس اإلستحقاق‪:‬‬
‫تتم مقاربتها مع المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية‬ ‫‪‬‬
‫وذلك من خالل تكييفها مع سياق القطاع العام حيث يكون مناسبا‪ .‬وفي تنفيذ تلك العملية‪ ،‬يحاول‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الحفاظ على المعالجة المحاسبية والنص األصلي‬
‫للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية أينما أمكن‪ ،‬ما لم تط أر مسألة هامة في القطاع العام تُجيز‬
‫الحياد عن ذلك؛ و‬
‫تعالج مسائل إعداد التقارير المالية في القطاع العام التي إما لم يتم معالجتها من قبل المعايير الدولية‬ ‫‪‬‬
‫إلعداد التقارير المالية المعدلة أو التي ال يوجد بشأنها معايير دولية إلعداد التقارير المالية وضعها‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫‪ [ .14‬تم الغائها ]‬

‫‪ .15‬كما أصدر المجلس معيار محاسبة دولي في القطاع العام شامل مبني على أساس اإلستحقاق والذي يتضمن‬
‫المحبذة‪.‬‬
‫أجزاء عن اإلفصاحات اإللزامية و ّ‬

‫اإل نتقال من األساس النقدي إلى أساس اإلستحقاق‬

‫‪ .16‬يشجع معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام المبني على األساس النقدي المنشأة على االفصاح عن‬
‫المعلومات المبنية على أساس اإلستحقاق طوعا‪ ،‬على الرغم من أنه سيتم إعداد بياناتها المالية الجوهرية على‬
‫األساس النقدي المحاسبي‪ .‬وقد ترغب المنشأة في طور اإلنتقال من المحاسبة وفق األساس النقدي إلى‬
‫المحاسبة وفق أساس اإلستحقاق بإضافة بعض اإلفصاحات المبنية على أساس اإلستحقاق‪ .‬ويعتمد وضع‬
‫(على سبيل المثال‪ ،‬مدققة او غير مدققة) وموقع المعلومات اإلضافية (على سبيل المثال‪ ،‬في إيضاحات‬
‫البيانات المالية أو في قسم إضافي منفصل في التقرير المالي) على خصائص تلك المعلومات (على سبيل‬
‫المثال‪ ،‬الموثوقية واإلكتمال) وعلى أي تشريع أو أنظمة تحكم عملية إعداد التقارير المالية ضمن إختصاص‬
‫معين‪.‬‬

‫‪ .17‬كما ويحاول المجلس تسهيل اإلمتثال لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام المبنية على أساس‬
‫اإلستحقاق من خالل إستخدام األحكام اإلنتقالية في بعض المعايير‪ .‬حيث تمنح األحكام اإلنتقالية‪ ،‬عند‬
‫وجودها‪ ،‬المنشأة وقتا إضافيا لتلبية جميع متطلبات بعض المعايير المبنية على أساس اإلستحقاق أو تعفيها‬
‫ويسمح للمنشأة في أي وقت كان إختيار تبني‬ ‫من بعض المتطلبات عند التطبيق المبدئي لمعيار ما‪ُ .‬‬

‫المقدمة‬ ‫‪15‬‬
 ‫مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫المحاسبة على أساس اإلستحقاق وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬وينبغي على المنشأة في‬
‫مرحلة كهذه تطبيق جميع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام المبنية على أساس اإلستحقاق مع‬
‫إمكانية إختيار تطبيق أي من األحكام اإلنتقالية الواردة في معيار فردي مبني على أساس اإلستحقاق‪ .‬في‬
‫حال إختيار المنشأة تبني المحاسبة على أساس اإلستحقاق بما يتوافق مع معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪ ،‬فإن األحكام اإلنتقالية تحكم طول المدة الزمنية المتاحة إلتمام اإلنتقال‪ .‬عند إنتهاء أجل‬
‫األحكام اإلنتقالية‪ ،‬تقوم المنشاة بإعداد التقارير وفقا لجميع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة‬
‫على أساس اإلستحقاق‪.‬‬

‫‪ .18‬تتضمن الفقرة ‪ 28‬من المعيار ‪" 1‬عرض البيانات المالية" المتطلب التالي‪:‬‬
‫ينبغي على المنشأة‪ ،‬التي تمتثل بياناتها المالية مع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬إصدار بيان‬
‫إمتثال صريح وغير متحفظ ضمن اإليضاحات‪ .‬وكذلك ال ينبغي وصف البيانات المالية على أنها تمتثل‬
‫لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما لم تمتثل بالفعل لجميع متطلبات تلك المعايير‪.‬‬

‫‪ .19‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬أيضا اإلفصاح عن الحد الذي طبقت فيه المنشأة أي من‬
‫األحكام اإلنتقالية‪.‬‬

‫سلطة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫‪ .20‬قد تحكم األنظمة ضمن كل إختصاص مسألة إصدار التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت‬
‫القطاع العام‪ .‬وقد تكون هذه األنظمة على شكل متطلبات إلعداد التقارير القانونية و‪/‬أو إرشادات وتعليمات‬
‫إلعداد التقارير المالية و‪/‬أو معايير محاسبة تعلنها الحكومات و‪/‬أو الهيئات التنظيمية و‪/‬أو هيئات المحاسبة‬
‫المهنية في اإلختصاص المعني‪.‬‬

‫‪ .21‬يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن تبني المعايير واإلفصاح عن اإلمتثال لها يؤدي‬
‫تحسن ملحوظ في جودة إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬هذا‬ ‫إلى ّ‬
‫وبدوره من المرجح أن يعزز اإلدارة المالية العامة مما يؤدي هذا األمر بدوره إلى تقييمات أفضل لق اررات‬
‫توزيع الموارد التي تتخذها الحكومات وبالتالي زيادة الشفافية والمسائلة‪.‬‬
‫يحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وبشدة على تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫‪ّ .22‬‬
‫العام واتساقها مع المتطلبات الوطنية‪ .‬كما يعترف المجلس بحق الحكومات وواضعي المعايير الوطنية في‬
‫وضع معايير وإرشادات محاسبة إلعداد التقارير المالية ضمن إختصاصاتهم‪ .‬وقد بادرت بعض الحكومات‬
‫المستقلة وبعض من واضعي المعايير الوطنية بصياغة معايير محاسبة تنطبق على الحكومات ومنشآت‬
‫القطاع العام الواقعة ضمن إختصاصاتهما‪ .‬وقد يستفيد واضعي المعايير من معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام لصياغة معايير جديدة أو لتنقيح المعايير القائمة من أجل المساهمة في زيادة المقارنة‪ .‬ومن‬
‫المرجح أن تكون معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مفيدة للهيئات التي لم تقم بعد بصياغة معايير‬
‫محاسبة للحكومات ومنشآت القطاع العام‪.‬‬

‫‪ .23‬ال يمتلك مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وحده أو مهنة المحاسبة وحدها السلطة‬
‫لطلب اإلمتثال ل معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬يعتمد نجاح جهود المجلس على‬
‫اإلعتراف بعمله ودعمه من مختلف المجموعات المعنية التي تعمل ضمن حدود اختصاصاتها‪.‬‬

‫‪16‬‬ ‫المقدمة‬
 ‫مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫اللغة‬
‫‪ .24‬إن النص المعتمد لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام والمنشورات األخرى هو النص الذي‬
‫وافق عليه مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام باللغة اإلنجليزية‪ .‬وتكون الهيئات‬
‫األعضاء في االتحاد الدولي للمحاسبين مخولون‪ ،‬عقب الحصول على موافقة اإلتحاد‪ ،‬بإعداد‬
‫ترجمات لتلك البيانات على نفقتها الخاصة‪ ،‬بحيث يتم إصدارها بلغة مناطقهم حسبما يكون مناسبا‪.‬‬

‫المقدمة‬ ‫‪17‬‬
‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت‬
‫القطاع العام‬

‫تاريخ إطار المفاهيم‬

‫تم إصدار الفصول ‪ 4-1‬من إطار المفاهيم في يناير ‪.2013‬‬

‫تم إصدار المقدمة والفصول ‪ 8-5‬من إطار المفاهيم في أكتوبر ‪.2014‬‬

‫‪18‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل‬
‫منشآت القطاع العام‬

‫المحتويات‬

‫الصفحة‬

‫‪24-20‬‬ ‫مقدمة ‪..............................................................................‬‬

‫‪28-25‬‬ ‫الفصل األول‪ :‬دور ونفوذ إطار المفاهيم‪..............................................‬‬

‫‪46-29‬‬ ‫الفصل الثاني‪ :‬أهداف ومستخدمو التقارير المالية ذات الغرض العام‪....................‬‬

‫‪65-47‬‬ ‫الفصل الثالث‪ :‬الخصائص النوعية‪...................................................‬‬

‫‪71-66‬‬ ‫الفصل الرابع‪ :‬المنشأة المعدة للتقارير‪.................................................‬‬

‫‪98-72‬‬ ‫الفصل ‪ :5‬العناصر في البيانات المالية‪...........................................‬‬

‫‪103-99‬‬ ‫الفصل ‪ :6‬اإلعتراف في البيانات المالية‪...........................................‬‬

‫‪133-104‬‬ ‫الفصل ‪ :7‬قياس األصول واأللتزامات في البيانات المالية‪.........................‬‬

‫‪152-134‬‬ ‫الفصل ‪ :8‬العرض ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام‪......................‬‬

‫‪153‬‬ ‫ملحق‪ :‬إصدارات أسلوب العمل الخاصة بإطار المفاهيم‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪19‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مقدمة إلى إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من‬
‫قبل منشآت القطاع العام‬
‫مقدمة‬
‫‪ .1‬يوضح إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع‬
‫العام (إطار المفاهيم) وينص على المفاهيم التي ينبغي تطبيقها عند وضع معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام (‪ )IPSASs‬وإرشادات الممارسات الموصى بها (‪ )RPGs‬المطبقة على إعداد‬
‫‪1‬‬
‫وعرض التقارير المالية ذات الغرض العام (‪ )GPFRs‬لمنشآت القطاع العام‪.‬‬

‫‪ .2‬يتلخص الهدف األساسي لمعظم منشآت القطاع العام في تقديم الخدمات للجمهور العام‪ ،‬بدال من‬
‫تحقيق األرباح وتحقيق عائد على حقوق الملكية للمستثمرين‪ .‬وبالتالي‪ ،‬يمكن تقييم أداء هذه‬
‫المنشآت بصورة جزئية فقط من خالل فحص المركز المالي واألداء المالي والتدفقات النقدية‪ .‬تقدم‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام معلومات للمستخدمين ألغراض المساءلة واتخاذ الق اررات‪ .‬لذلك‪،‬‬
‫يحتاج مستخدمو التقارير المالية ذات الغرض العام الصادرة عن منشآت القطاع العام معلومات‬
‫معينة لدعم تقييم مسائل محددة كالتالي‪:‬‬
‫‪ ‬ما إذا كانت المنشأة تقدم خدماتها لألطراف المعنية بطريقة فعالة وكفؤة؛‬
‫‪ ‬الموارد المتاحة حاليا للنفقات المستقبلية‪ ،‬ومدى وجود قيود أو شروط متعلقة باستخدامها؛‬
‫‪ ‬مدى تغير األعباء الخاصة بدفع ثمن الخدمات الحالية على المكلفين بالضريبة في السنوات‬
‫المستقبلية؛ و‬
‫‪ ‬ما إذا كانت قدرة المنشأة على تقديم الخدمات قد تحسنت أو تدهورت مقارنة بالسنة السابقة‪.‬‬

‫‪ .3‬تتمتع الحكومات عموما بصالحيات واسعة‪ ،‬بما في ذلك القدرة على وضع وإنفاذ المتطلبات‬
‫القانونية وتغيير تلك المتطلبات‪ .‬وعلى الصعيد العالمي‪ ،‬يختلف القطاع العام اختالفا كبي ار في‬
‫ترتيباته الدستورية وأساليب عمله‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬تتضمن الحوكمة في القطاع العام عموما مساءلة‬
‫المسؤول التنفيذي من قبل هيئة تشريعية معينة (أو ما يعادلها)‪.‬‬

‫‪ .4‬تبرز األقسام التالية خصائص القطاع العام التي بحثها مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام عند وضع إطار المفاهيم‪.‬‬

‫حجم المعامالت غير التبادلية وأهميتها المالية‬

‫‪ .5‬في المعاملة غير التبادلية‪ ،‬تستلم منشأة ما قيمة معينة من طرف آخر دون أن تعطي قيمة مساوية‬
‫تقريبا بشكل مباشر لقاء ذلك‪ .‬ومثل هذه المعامالت شائعة في القطاع العام‪ .‬وال يرتبط عادة مستوى‬

‫‪1‬‬
‫يشمل القطاع العام المنشآت الوطنية والمنشآت الوطنية الفرعية (اإلقليمية ‪/‬الحكومية‪ /‬المقاطعة‪ /‬المحلية) وكذلك المنشآت الحكومية‬
‫والمتعلقة بالحكومة‪ .‬ويشمل أيضا مؤسسات القطاع العام الدولية‪.‬‬

‫‪20‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫ونوعية الخدمات التي يتلقاها فرد‪ ،‬أو مجموعة من األفراد‪ ،‬بشكل مباشر بمستوى الضرائب ّ‬
‫المقدرة‪.‬‬
‫وقد يتعين على الفرد أو المجموعة دفع رسوم معينة و‪/‬أو قد يضطروا إلى تقديم مساهمات محددة‬
‫للوصول إلى خدمات معينة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإن هذه المعامالت تتسم‪ ،‬عموما‪ ،‬بطابع غير تبادلي‪ ،‬ألن‬
‫مقدار المنافع التي يحصل عليها الفرد أو مجموعة من األفراد لن يكون مساوي تقريبا لمبلغ أي‬
‫رسوم مدفوعة أو مساهمات مقدمة من قبل الفرد أو المجموعة‪ .‬قد يكون لطبيعة المعامالت غير‬
‫التبادلية تأثير على كيفية االعتراف بها وقياسها وعرضها من أجل دعم تقييمات المنشأة بشكل‬
‫أفضل من قبل متلقي الخدمة ومقدمي الموارد‪.‬‬

‫‪ .6‬الضرائب هي معاملة غير تبادلية إلزامية مقررة قانونا بين األفراد أو المنشآت والحكومة‪ .‬وقد تختلف‬
‫صالحيات تحصيل الضرائب إلى حد كبير‪ ،‬بناء على العالقة بين صالحيات الحكومة الوطنية‬
‫وصالحيات الحكومات اإلقليمية ومنشآت القطاع العام األخرى‪ .‬ويتم تمويل منشآت القطاع العام‬
‫الدولية بشكل كبير من خالل التحويالت من الحكومات الوطنية واإلقليمية والمحلية‪ .‬يمكن إدارة هذا‬
‫التمويل بموجب المعاهدات واالتفاقيات أو قد يكون على أساس طوعي‪.‬‬

‫‪ .7‬تكون الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى مسؤولة تجاه مقدمي الموارد‪ ،‬خصوصا أولئك الذين‬
‫يقدمون الموارد من خالل الضرائب والمعامالت اإللزامية األخرى‪ .‬يناقش الفصل ‪ " 2‬األهداف‬
‫ومستخدمو التقارير المالية ذات الغرض العام " هدف المساءلة ضمن التقارير المالية‪.‬‬

‫أهمية الموازنة المعتمدة‬

‫‪ .8‬تقوم معظم الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى بإعداد الموازنات‪ .‬وفي العديد من‬
‫االختصاصات‪ ،‬هناك مطلب دستوري إلعداد وإتاحة الموازنة المعتمدة من قبل السلطة التشريعية‬
‫(أو ما يعادلها)‪ .‬وغالبا ما يحدد التشريع محتويات تلك الوثائق‪ .‬تمارس السلطة التشريعية (أو ما‬
‫يعادلها) الرقابة‪ ،‬وتقوم األطراف المعنية وممثليهم المنتخبين بمحاسبة إدارة المنشأة ماليا من خالل‬
‫الموازنة وآليات أخرى‪ .‬وتعتبر الموازنة المعتمدة في كثير من األحيان هي األساس لتحديد مستويات‬
‫الضرائب‪ ،‬وهي جزء من عملية الحصول على الموافقة التشريعية لإلنفاق‪.‬‬

‫‪ .9‬ونظ ار ألهمية الموازنة المعتمدة‪ ،‬تسهم المعلومات التي تساعد المستخدمين على مقارنة النتائج‬
‫المالية مع الموازنة في تسهيل تقييم مدى تحقيق منشأة القطاع العام ألهدافها المالية‪ .‬تعزز هذه‬
‫المعلومات المساءلة وتساعد على اتخاذ الق اررات في الموازنات الالحقة‪ .‬ويعتبر إعداد التقارير وفق‬
‫الموازنة عادة هو آلية إلثبات االمتثال للمتطلبات القانونية المتعلقة باألمور المالية العامة‪ .‬ويناقش‬
‫الفصل ‪ 2‬احتياجات المستخدمين من معلومات الموازنة‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪21‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫وعمر القطاع العام‬

‫طبيعة برامج القطاع العام ُ‬
‫‪ .10‬إن العديد من برامج القطاع العام هي برامج طويلة األجل والقدرة على الوفاء بااللتزامات تعتمد على‬
‫الضرائب والمساهمات المستقبلية‪ .‬كما أن العديد من االلتزامات الناشئة عن برامج القطاع العام‬
‫وصالحيات فرض الضرائب المستقبلية ال تستوفي تعريفي االلتزامات واألصول الواردين في الفصل ‪5‬‬
‫"عناصر في البيانات المالية"‪ .‬لذلك‪ ،‬ال يتم االعتراف بهذه االلتزامات والصالحيات ضمن البيانات‬
‫المالية‪.‬‬

‫وفر جميع المعلومات التي يحتاجها‬

‫‪ .11‬وتبعا لذلك‪ ،‬ال يمكن لبيان المركز المالي وبيان األداء المالي أن ي ا‬
‫المستخدمون في البرامج طويلة األجل‪ ،‬وال سيما تلك البرامج التي تقدم منافعا اجتماعية‪ .‬وتستمر‬
‫عدة أو حتى لعقود في المستقبل‪ ،‬لذلك فإن‬
‫القررات لسنوات ّ‬
‫اآلثار المالية المترتبة على العديد من ا‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام التي تتضمن معلومات مالية مستقبلية حول االستدامة طويلة األجل‬
‫للنظام المالي للمنشأة والبرامج الرئيسية تعتبر أم ار ضروريا ألغراض المساءلة واتخاذ القرارات كما‬
‫نوقش في الفصل ‪.2‬‬

‫‪ .12‬وعلى الرغم من إمكانية تغير الرقابة السياسية بصورة منتظمة‪ ،‬إال أن الدول السيادية تتمتع عموما‬
‫بوجود طويل األمد‪ .‬وفي حين أنها قد تواجه صعوبات مالية حادة وقد تتخلف عن سداد التزامات‬
‫الديون السيادية‪ ،‬إال أن الدول السيادية تستمر في الوجود‪ .‬إذا واجهت المنشآت المحلية صعوبات‬
‫مالية‪ ،‬قد تعمل الحكومات الوطنية كمقرض أخير أو قد تقدم ضمانات واسعة النطاق‪ .‬وقد يستمر‬
‫تمويل التزامات تقديم الخدمات الرئيسية للمنشآت المحلية من قبل مستوى أعلى في الحكومة‪ .‬وفي‬
‫حاالت أخرى‪ ،‬يمكن أن تستمر منشآت القطاع العام التي تكون غير قادرة على تلبية التزاماتها عند‬
‫استحقاقها في الوجود عن طريق إعادة هيكلة عملياتها‪.‬‬

‫‪ .13‬يدعم مبدأ اإلستم اررية إعداد البيانات المالية‪ .‬وينبغي أن يوضح تفسير المبدأ القضايا التي نوقشت في‬
‫الفقرتين ‪ 11‬و‪.12‬‬

‫طبيعة وغرض األصول وال لتزامات في القطاع العام‬

‫‪ .14‬إن السبب الرئيسي وراء امتالك الممتلكات والمصانع والمعدات وغيرها من األصول في القطاع العام‬
‫هو ما تنطوي عليه من إمكانيات خدمية وليس قدرتها على توليد التدفقات النقدية‪ 2.‬وبسبب أنواع‬
‫الخدمات المقدمة‪ ،‬فإن نسبة كبيرة من األصول المستخدمة من قبل منشآت القطاع العام هي أصول‬
‫متخصصة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬الطرق واألصول العسكرية‪ .‬قد يكون هناك سوق محدود لمثل هذه‬
‫األصول‪ ،‬وحتى مع ذلك‪ ،‬فإنها قد تحتاج إلى تعديل كبير لكي تستخدم من قبل مشغلين آخرين‪ .‬ولهذه‬
‫العوامل آثار معينة على قياس تلك األصول‪ .‬يناقش الفصل ‪ " 7‬قياس األصول واإللتزامات في‬
‫البيانات المالية " أسس قياس األصول‪.‬‬

‫‪ .15‬قد تمتلك الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى عناصر معينة تسهم في الطابع التاريخي والثقافي‬
‫للدولة أو المنطقة ‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬الكنوز الفنية والمباني التاريخية واألعمال الفنية األخرى‪ .‬كما‬

‫‪2‬‬
‫كثير من أصول القطاع العام تولد تدفقات نقدية‪ ،‬ولكن في كثير من األحيان ال يشكل هذا سببا رئيسيا لالحتفاظ بها‪.‬‬

‫‪22‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أنها قد تكون مسؤولة عن المتنزهات الوطنية ومناطق أخرى ذات أهمية طبيعية بما فيها من نباتات‬
‫وحيوانات‪ .‬وال تمتلك عموما هذه العناصر والمناطق لغرض البيع‪ ،‬حتى في حال وجود أسواق لها‪ .‬بل‬
‫تتحمل الحكومات ومنشآت القطاع العام مسؤولية الحفاظ عليها لألجيال الحالية والمستقبلية‪.‬‬

‫‪ .16‬تتمتع الحكومات في كثير من األحيان بسلطات معينة على الموارد الطبيعية والموارد األخرى مثل‬
‫اإلحتياطيات المعدنية والمياه ومناطق الصيد والغابات والمجال الكهرومغناطيسي‪ .‬تسمح هذه السلطات‬
‫للحكومات بمنح تراخيص إلستخدام هذه الموارد أو الحصول على حقوق إنتفاع وضرائب من‬
‫استخدامها‪ .‬ويناقش تعريف األصل ومعايير اإلعتراف في الفصلين ‪ 5‬و‪ " 6‬اإلعتراف في البيانات‬
‫المالية "‪.‬‬

‫‪ .17‬تتكبد الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى التزامات معينة تتعلق بأهدافها في تقديم الخدمات‪ .‬تنشأ‬
‫العديد من اإل لتزامات من المعامالت غير التبادلية وتشمل تلك المتعلقة بالبرامج التي تهدف لتقديم‬
‫منافع إجتماعية‪ .‬يمكن أن تنشأ اإللتزامات أيضا من الدور الذي تقوم به الحكومات كمقرض أخير‬
‫ومن أي التزامات لنقل الموارد إلى المتضررين من الكوارث‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬يترتب على العديد‬
‫من الحكومات إلتزامات معينة تنشأ عن األنشطة النقدية مثل العملة المتداولة‪ .‬ويناقش تعريف اإللتزام‬
‫ومعايير اإلعتراف في الفصلين ‪ 5‬و‪.6‬‬

‫الدور التنظيمي لمنشآت القطاع العام‬

‫‪ .18‬تتمتع العديد من الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى بصالحيات معينة لتنظيم المنشآت العاملة‬
‫في قطاعات معينة من االقتصاد‪ ،‬إما بشكل مباشر أو من خالل وكاالت أنشئت خصيصا‪ .‬إن‬
‫األساس المنطقي للسياسة العامة الذي يقوم عليه التنظيم هو حماية المصلحة العامة وفقا ألهداف‬
‫السياسة العامة المحددة‪ .‬يمكن أن يحدث التدخل التنظيمي أيضا حين توجد عيوب سوقية أو في حال‬
‫فشل السوق لخدمات معينة‪ ،‬أو للتخفيف من عوامل معينة مثل التلوث‪ ،‬والتي ال ينتقل تأثيرها من‬
‫خالل األسعار‪ .‬وتجري هذه األنشطة التنظيمية وفقا لإلجراءات القانونية‪.‬‬

‫‪ .19‬يمكن أيضا أن تنظم الحكومات نفسها وتنظم منشآت القطاع العام األخرى‪ .‬وقد يعتبر إصدار األحكام‬
‫أم ار ضروريا لتحديد ما إذا كانت هذه األنظمة تؤدي إلى نشوء حقوق وإلتزامات معينة على منشآت‬
‫القطاع العام تتطلب اإلعتراف بها كأصول وإلتزامات‪ ،‬أو ما إذا كان لقدرة منشأة القطاع العام على‬
‫تعديل هذه األنظمة تأثير معين على كيفية محاسبة هذه الحقوق واإللتزامات‪ .‬يبحث الفصل ‪ 5‬في‬
‫الحقوق واإللتزامات‪.‬‬

‫العالقة مع إعداد التقارير الحصائية‬

‫‪ .20‬تنتج العديد من الحكومات نوعين من المعلومات المالية الالحقة‪( :‬أ) إحصاءات التمويل الحكومي‬
‫في القطاع الحكومي العام لغرض تحليل االقتصاد الكلي واتخاذ الق اررات‪ ،‬و(ب) البيانات المالية‬
‫ذات الغرض العام (البيانات المالية) ألغراض المساءلة واتخاذ الق اررات على مستوى المنشأة‪ ،‬بما‬
‫المعدة للتقارير‪.‬‬
‫ّ‬ ‫في ذلك البيانات المالية لمجمل المنشأة الحكومية‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪23‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ .21‬يشمل نظام الحسابات الوطنية (‪ )SNA‬المعايير األساسية إلحصاءات اإلقتصاد الكلي‪ .‬ونظام‬
‫ومفصل لإلقتصاد الوطني ومكوناته‪ ،‬بما في ذلك‬‫ّ‬ ‫الحسابات الوطنية هو إطار ذو وصف منظم‬
‫القطاع الحكومي العام‪ .‬ثم يتم تطبيق هذه المعايير على المستوى الوطني أو اإلقليمي‪ ،‬على سبيل‬
‫المثال في اإلتحاد األوروبي من خالل النظام األوروبي للحسابات‪ .‬وتشمل إرشادات إعداد التقارير‬
‫حول إحصاءات التمويل الحكومي دليل إحصاءات التمويل الحكومي التابع لصندوق النقد الدولي‪.‬‬

‫‪ .22‬هناك الكثير من القواسم المشتركة بين البيانات المالية وفق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام وتقارير إحصاءات التمويل الحكومي‪ .‬إذ يعنى كال إطاري إعداد التقارير بما يلي (أ)‬
‫المعلومات المالية القائمة على أساس اإلستحقاق‪ ،‬و(ب) أصول وإلتزامات وإيرادات ومصروفات‬
‫الحكومة‪ ،‬و(ج) المعلومات الشاملة عن التدفقات النقدية‪ .‬وهناك تداخل كبير بين إطاري إعداد‬
‫التقارير يدعم هذه المعلومات‪.‬‬

‫‪ .23‬ومع ذلك‪ ،‬هناك أهداف مختلفة لكل من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات إعداد‬
‫التقارير حول إحصاءات التمويل الحكومي‪ .‬إذ تتلخص أهداف إعداد التقارير المالية من قبل‬
‫المعدة للتقارير تكون مفيدة لمستخدمي‬
‫ّ‬ ‫منشآت القطاع العام في تقديم معلومات حول المنشأة‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام ألغراض المساءلة وإتخاذ الق اررات‪ .‬وتستخدم تقارير إحصاءات‬
‫التمويل الحكومي من أجل (أ) تحليل خيارات السياسة المالية ووضع السياسات وتقييم أثر‬
‫السياسات المالية‪ ،‬و(ب) تحديد التأثير المترتب على االقتصاد‪ ،‬و(ج) مقارنة النتائج المالية على‬
‫المستويين الوطني والدولي‪ .‬وينصب التركيز على تقييم أثر القطاع الحكومي العام والقطاع العام‬
‫األوسع على اإلقتصاد‪ ،‬ضمن اإلطار الكامل إلحصاءات اإلقتصاد الكلي‪.‬‬

‫المعدة للتقارير إلى معالجة مختلفة‬

‫ّ‬ ‫‪ .24‬تؤدي األهداف المختلفة والتركيز على المنشآت المختلفة‬
‫لبعض المعامالت واألحداث‪ .‬وإن إزالة الفوارق بين اإلطارين المحاسبين التي ال تعتبر أساسية‬
‫المعدة للتقارير‪ ،‬إلى جانب استخدام نظام واحد متكامل‬‫ّ‬ ‫ألهدافهما المختلفة ومنشآتهما المختلفة‬
‫للمعلومات المالية إلصدار بيانات مالية ممتثلة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإصدار‬
‫تقارير إحصاءات التمويل الحكومي يمكن أن يوفر فوائد معينة للمستخدمين من حيث جودة‬
‫التقارير والتقديم في الوقت المناسب وسهولة الفهم‪ .‬وقد تم بحث هذه األمور وآثارها عند وضع‬
‫المعدة للتقارير " والفصل ‪ 7‬التي تناقش أهداف التقارير المالية والمنشأة‬
‫ّ‬ ‫الفصلين ‪ 2‬و‪ " 4‬المنشأة‬
‫المعدة للتقارير والقياس‪.‬‬
‫ّ‬

‫‪24‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

‫يناير ‪2013‬‬
‫الفصل األول‪ :‬دور ونفوذ إطار المفاهيم‬
‫المحتويات‬

‫الفقرة‬

‫‪1.1‬‬ ‫دور إطار المفاهيم‪...................................................................‬‬

‫‪3.1-1.1‬‬ ‫نفوذ إطار المفاهيم‪..................................................................‬‬

‫‪7.1-4.1‬‬ ‫التقارير المالية ذات الغرض العام‪....................................................‬‬

‫‪8.1‬‬ ‫قابلية تطبيق إطار المفاهيم‪..........................................................‬‬

‫أساس اإلستنتاجات‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪25‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫دور إطار المفاهيم‬

‫‪ 1.1‬ينص إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬
‫(إطار المفاهيم) على المفاهيم التي تشكل أساس إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام (إعداد التقارير‬
‫المالية) من قبل منشآت القطاع العام التي تتبنى أساس اإلستحقاق المحاسبي‪ .‬ويطبق مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام هذه المفاهيم عند وضع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫وإرشادات الممارسات الموصى بها المطبقة على إعداد وعرض التقارير المالية ذات الغرض العام لمنشآت‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫نفوذ إطار المفاهيم‬

‫‪ 2.1‬ال ينص إطار المفاهيم على متطلبات رسمية إلعداد التقارير المالية من قبل منشآت القطاع العام التي‬
‫تتبنى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬كما أنه ال يلغي المتطلبات الخاصة بمعايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام أو إرشادات الممارسات الموصى بها‪ .‬كما أن المتطلبات الرسمية المتعلقة‬
‫باإلعتراف والقياس والعرض للمعامالت واألحداث واألنشطة األخرى التي يتم اإلبالغ عنها في التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام محددة ضمن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫‪ 3.1‬يمكن أن يقدم إطار المفاهيم إرشادات للتعامل مع قضايا إعداد التقارير المالية التي لم يتم تناولها من قبل‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو إرشادات الممارسات الموصى بها‪ .‬وفي هذه الظروف‪،‬‬
‫المعدة والجهات االخرى في قابلية تطبيق التعريفات ومعايير اإلعتراف ومبادئ‬
‫ّ‬ ‫يمكن أن تبحث الجهات‬
‫القياس والمفاهيم األخرى المحددة في إطار المفاهيم‪.‬‬

‫التقارير المالية ذات الغرض العام‬

‫تعد التقارير المالية ذات الغرض العام هي عنصر أساسي في إعداد التقارير المالية الشفافة من قبل‬
‫ّ‬ ‫‪4 .1‬‬
‫الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى كما تسهم في دعمها وتعزيزها‪ .‬وهذه التقارير هي عبارة عن‬
‫تقارير مالية تهدف لتلبية إحتياجات المعلومات للمستخدمين الذين ال يمكنهم طلب إعداد تقارير مالية‬
‫مصممة خصيصا لتلبية إحتياجاتهم المحددة من المعلومات‪.‬‬

‫‪ 5.1‬قد يتمتع بعض مستخدمي المعلومات المالية بصالحية طلب إعداد تقارير مالية مصممة خصيصا لتلبية‬
‫إحتياجاتهم المحددة من المعلومات‪ .‬وفي حين أن هذه األطراف قد تجد المعلومات التي يتم تزويدها عن‬
‫طريق التقارير المالية ذات الغرض العام مفيدة ألغراضها‪ ،‬إال أن التقارير المالية ذات الغرض العام لم‬
‫يتم تطويرها لإلستجابة بشكل محدد إلحتياجاتهم المحددة من المعلومات‪.‬‬

‫‪ 6.1‬تشمل التقارير المالية ذات الغرض العام على األرجح تقارير متعددة‪ ،‬يستجيب كل منها بشكل مباشر‬
‫لجوانب معينة من أهداف إعداد التقارير المالية وللمسائل المشمولة ضمن نطاق إعداد التقارير المالية‪.‬‬
‫تشمل التقارير المالية ذات الغرض العام البيانات المالية بما في ذلك إيضاحاتها (التي يشار إليها فيما‬
‫بعد بالبيانات المالية ما لم يتم تحديد خالف ذلك)‪ ،‬وعرض المعلومات التي تعزز وتكمل وتتمم البيانات‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪26‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ 7.1‬ينص نطاق إعداد التقارير المالية على حدود المعامالت واألحداث واألنشطة األخرى التي يمكن اإلبالغ‬
‫عنها في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬ويتم تحديد نطاق إعداد التقارير المالية عن طريق إحتياجات‬
‫المستخدمين الرئيسين للمعلومات في التقارير المالية ذات الغرض العام وأهداف إعداد التقارير المالية‪.‬‬
‫يوضح الفصل التالي من إطار المفاهيم العوامل التي تحدد ما يمكن شمله ضمن نطاق إعداد التقارير‬
‫المالية (أنظر الفصل الالحق)‪.‬‬

‫قابلية تطبيق إطار المفاهيم‬

‫‪ 8.1‬ينطبق إطار المفاهيم على إعداد التقارير المالية من قبل منشآت القطاع العام التي تطبق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬لذلك‪ ،‬فهو ينطبق على التقارير المالية ذات الغرض العام للحكومات‬
‫الوطنية واإلقليمية والمحلية‪ .‬ويطبق أيضا على مجموعة واسعة من منشآت القطاع العام بما في ذلك‪:‬‬

‫الو ازرات والدوائر والبرامج والمجالس واللجان والوكاالت الحكومية؛‬ ‫‪‬‬

‫صناديق الضمان اإلجتماعي في القطاع العام وصناديق اإلئتمان والسلطات القانونية؛ و‬ ‫‪‬‬

‫المنظمات الحكومية الدولية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪27‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أساس الستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا إطار المفاهيم لكن ال يشكل جزءا منه‪.‬‬

‫دور ونفوذ إطار المفاهيم‬

‫إستنتاج‪ 1.1‬يحدد إطار المفاهيم تلك المفاهيم التي سوف يطبقها مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام عند وضع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات الممارسات الموصى بها‬
‫المعدة والجهات األخرى على التعامل مع قضايا إعداد التقارير المالية‪.‬‬
‫ّ‬ ‫المصممة لمساعدة الجهات‬
‫وتحدد معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام المتطلبات الرسمية‪ .‬يتم تطوير معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام وإرشادات الممارسات الموصى بها بعد تطبيق اإلجراءات القانونية الواجبة‬
‫التي تتيح الفرصة لألطراف المهتمة بتقديم مدخالت حول المتطلبات المحددة المقترحة‪ ،‬بما في ذلك‬
‫توافقها مع الممارسات الحالية في اإلختصاصات المختلفة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 2.1‬يدعم إطار المفاهيم تطوير معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬وبالتالي فهو إطار ذو صلة‬
‫بالنسبة لكافة المنشآت التي تطبق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬ويمكن للتقارير المالية‬
‫ذات الغرض العام التي يتم إعدادها على مستوى الحكومة بأكملها وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام أن توحد جميع المنشآت الحكومية سواء كانت هذه المنشآت قد التزمت أو لم تلتزم‬
‫بمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في تقاريرها المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫التقارير المالية ذات الغرض الخاص‬

‫إستنتاج‪ 3.1‬غالبا ما يصف واضعو المعايير "التقارير المالية ذات الغرض الخاص" على أنها التقارير المالية‬
‫المعدة لتلبية متطلبات المستخدمين الذين يملكون سلطة وصالحية طلب إعداد تقارير مالية تفصح‬
‫ّ‬
‫عن المعلومات التي يحتاجونها ألغراضهم الخاصة‪ .‬يدرك مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام أنه قد تم تطبيق متطلبات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (وقد يستمر‬
‫فعال ومفيد في إعداد بعض التقارير المالية ذات الغرض الخاص‪.‬‬
‫تطبيقها) بشكل ّ‬

‫التقارير المالية ذات الغرض العام‬

‫إستنتاج‪ 4.1‬يقر إطار المفاهيم أنه من أجل تلبية إحتياجات المستخدمين من المعلومات‪ ،‬فإن التقارير المالية‬
‫ذات الغرض العام قد تشتمل على معلومات تعزز وتكمل وتتمم البيانات المالية‪ .‬لذلك‪ ،‬يعكس‬
‫إطار المفاهيم نطاق أكثر شمولية إلعداد التقارير المالية من ذلك المشمول في البيانات المالية‪.‬‬
‫ويحدد الفصل التالي من هذا اإلطار (الفصل الثاني‪ :‬أهداف ومستخدمو التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام) أهداف إعداد التقارير المالية والمستخدمين الرئيسين للتقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام‪ .‬كما يوضح أيضا النتائج المتحققة عن إحتياجات المعلومات المحتملة للمستخدمين الرئيسين‬
‫لما يمكن شمله ضمن نطاق إعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫‪28‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

‫يناير ‪2013‬‬

‫الفصل الثاني‪ :‬أهداف ومستخدمو التقارير المالية ذات الغرض العام‬

‫المحتويات‬

‫الصفحة‬

‫‪2.2-1.2‬‬ ‫أهداف التقارير المالية‪................................................................‬‬

‫‪6.2-3.2‬‬ ‫مستخدمو التقارير المالية ذات الغرض العام‪..........................................‬‬

‫‪10.2-7.2‬‬ ‫المساءلة وصنع الق اررات‪.............................................................‬‬

‫‪13.2-11.2‬‬ ‫إحتياجات مستلمو الخدمات ومزودي الموارد من المعلومات‪............................‬‬

‫‪28.2-14.2‬‬ ‫المعلومات المقدمة بواسطة التقارير المالية ذات الغرض العام‪..........................‬‬

‫‪17.2-14.2‬‬ ‫المركز المالي واألداء المالي والتدفقات النقدية‪......................................‬‬

‫معلومات الموازنة واإلمتثال للتشريعات أو السلطات األخرى التي تحكم جمع‬

‫‪21.2-18.2‬‬ ‫وإستخدام الموارد‪..................................................................‬‬

‫‪24.2-22.2‬‬ ‫إنجاز تقديم الخدمات‪.............................................................‬‬

‫‪27.2-25.2‬‬ ‫المعلومات المالية وغير المالية المستقبلية‪..........................................‬‬

‫‪28.2‬‬ ‫المعلومات اإليضاحية‪.............................................................‬‬

‫‪30.2-29.2‬‬ ‫البيانات المالية والمعلومات التي تعزز وتكمل وتتمم البيانات المالية‪....................‬‬

‫‪31.2‬‬ ‫المصادر األخرى للمعلومات‪.........................................................‬‬

‫أساس اإلستنتاجات‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪29‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أهداف إعداد التقارير المالية‬

‫تتلخص أهداف إعداد التقارير المالية من قبل منشآت القطاع العام في تقديم معلومات حول المنشأة‬ ‫‪1 .2‬‬
‫تكون مفيدة لمستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام ألغراض المساءلة وصنع الق اررات (والتي‬
‫يشار إليها فيما بعد بـ "المفيدة ألغراض المساءلة وصنع الق اررات")‪.‬‬

‫إن إعداد التقارير المالية هي ليست غاية بحد ذاتها‪ .‬بل أن الغرض منها هو تقديم معلومات مفيدة‬ ‫‪2 .2‬‬
‫لمستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬لذلك يتم تحديد أهداف إعداد التقارير المالية بالرجوع‬
‫لمستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام وإحتياجاتهم من المعلومات‪.‬‬

‫مستخدمو التقارير المالية ذات الغرض العام‬

‫تجمع الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى الموارد من دافعي الضريبة والمانحين والمقرضين‬ ‫‪3 .2‬‬
‫والمزودين اآلخرين للموارد بغرض إستخدامها في تقديم الخدمات للمواطنين ومستلمو الخدمات اآلخرين‪.‬‬
‫وتكون هذه المنشآت مسؤولة عن إدارتها وإستخدام الموارد أمام تلك الجهات التي تزودها بالموارد‪ ،‬وتلك‬
‫الجهات التي تعتمد عليها إلستخدام تلك الموارد لتقديم الخدمات الضرورية‪ .‬وتتطلب أيضا تلك الجهات‬
‫التي تقدم الموارد وتستلم‪ ،‬أو تتوقع أن تستلم‪ ،‬الخدمات تقديم معلومات معينة كمدخالت ألغراض صنع‬
‫الق اررات‪.‬‬

‫وتبعا لذلك‪ ،‬يتم تطوير التقارير المالية ذات الغرض العام لمنشآت القطاع العام بشكل رئيسي بهدف‬ ‫‪4 .2‬‬
‫تلبية إحتياجات المعلومات لمستلمي الخدمات ومزودي الموارد الذين ال يتمتعون بصالحية إلزام منشأة‬
‫وتعد الهيئة‬
‫القطاع العام باإلفصاح عن المعلومات التي يحتاجونها ألغراض المساءلة وصنع القرارات‪ّ .‬‬
‫التشريعية (أو هيئة مشابهة) وأعضاء البرلمان (أو هيئة تمثيلية مشابهة) هم أيضا مستخدمون رئيسيون‬
‫للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬كما أنهم يستخدمون التقارير المالية ذات الغرض العام بشكل مكثف‬
‫ومستمر بصفتهم ممثلين لمصالح مستلمو الخدمات ومزودي الموارد‪ .‬لذلك‪ ،‬وألغراض إطار المفاهيم‪،‬‬
‫يكون المستخدمون الرئيسيون للتقارير المالية ذات الغرض العام هم مستلمو الخدمة وممثليهم ومزودي‬
‫الموارد وممثليهم (الذين يشار إليهم فيما بعد بمستلمي الخدمات ومزودي الموارد‪ ،‬ما لم يتم تحديد خالف‬
‫ذلك)‪.‬‬

‫يستلم المواطنون الخدمات من‪ ،‬ويقدموا الموارد إلى‪ ،‬الحكومة ومنشآت القطاع العام األخرى‪ .‬لذلك‪،‬‬ ‫‪5.2‬‬
‫يعتبر المواطنون هم المستخدمون الرئيسيون للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬إن بعض مستلمو‬
‫الخدمات وبعض مزودي الموارد الذين يعتمدون على التقارير المالية ذات الغرض العام في الحصول‬
‫على المعلومات التي يحتاجونها ألغراض المساءلة وصنع القرار قد يكونوا غير مواطنين‪ -‬على سبيل‬
‫المثال السكان الذين يدفعون الضرائب و‪/‬أو يستلمون المنافع لكنهم ليسوا مواطنين‪ ،‬الوكاالت المانحة‬
‫متعددة األطراف أو ثنائية األطراف والعديد من المقرضين والشركات التي تقدم الموارد للحكومة وتتعامل‬
‫معها‪ ،‬وتلك التي تمول و‪/‬أو تستفيد من الخدمات التي تقدمها المنظمات الحكومية الدولية‪ .‬وفي أغلب‬
‫الحاالت‪ ،‬تعتمد الحكومات التي تقدم الموارد للمنظمات الحكومية الدولية على التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام لتلك المنظمات للحصول على المعلومات ألغراض المساءلة وصنع القرار‪.‬‬

‫‪30‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫المعدة لتلبية إحتياجات مستلمو الخدمات ومزودي الموارد من‬

‫ّ‬ ‫إن التقارير المالية ذات الغرض العام‬ ‫‪6 .2‬‬
‫المعلومات ألغراض المساءلة وصنع القرار قد تقدم أيضا معلومات مفيدة لألطراف األخرى وألغراض‬
‫أخرى‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬قد يجد اإلحصائيون الحكوميون والمحللون ووسائل اإلعالم والمستشارون‬
‫الماليون ومجموعات المصالح العامة وجماعات الضغط وآخرين أن المعلومات التي تقدمها التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام مفيدة ألغراضهم الخاصة‪ .‬كما أن المؤسسات التي يكون لها الصالحية بأن‬
‫تطلب إعداد تقارير مالية مصممة خصيصا لتلبية إحتياجاتها المحددة من المعلومات يمكن أيضا أن‬
‫تستخدم المعلومات التي تقدمها التقارير المالية ذات الغرض العام ألغراضها الخاصة‪ -‬على سبيل‬
‫المثال‪ ،‬الهيئات التنظيمية والرقابية‪ ،‬ومؤسسات التدقيق‪ ،‬واللجان الفرعية للهيئة التشريعية أو هيئات‬
‫إدارية أخرى‪ ،‬والوكاالت المركزية ومراقبو الموازنة‪ ،‬وإدارة المنشأة‪ ،‬ووكاالت التصنيف‪ ،‬وفي بعض‬
‫الحاالت‪ ،‬مؤسسات اإلقراض ومزودو المساعدات التنموية والمساعدات األخرى‪ .‬وفي حين قد تجد هذه‬
‫األط ارف األخرى أن المعلومات التي تقدمها التقارير المالية ذات الغرض العام هي معلومات مفيدة‪ ،‬إال‬
‫أنها ال تعتبر المستخدم الرئيسي لتلك التقارير‪ .‬لذلك‪ ،‬ال يتم تطوير التقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫بشكل خاص لتلبية إحتياجاتهم المحددة من المعلومات‪.‬‬

‫المساءلة وصنع الق ارر‬

‫تكمن الوظيفة الرئيسية للحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى في تقديم الخدمات التي تعزز أو‬ ‫‪7 .2‬‬
‫تصون رفاهية المواطنين وغيرهم من السكان المؤهلين‪ .‬تتضمن تلك الخدمات‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬برامج‬
‫الرفاه اإلجتماعي وحفظ األمن والتعليم العام واألمن القومي وخدمات الدفاع‪ .‬وفي معظم الحاالت‪ ،‬يتم‬
‫تقديم هذه الخدمات نتيجة معاملة غير تبادلية‪ ۳‬وفي بيئة غير تنافسية‪.‬‬

‫تكون الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى مسؤولة أمام تلك الجهات التي تزودها بالموارد‪ ،‬وتلك‬ ‫‪8 .2‬‬
‫الجهات التي تعتمد عليها في إستخدام تلك الموارد لتقديم الخدمات خالل فترة إعداد التقارير وعلى المدى‬
‫الطويل‪ .‬يتطلب اإلستيفاء بإلتزامات المساءلة تقديم معلومات حول إدارة المنشأة للموارد المنوطة بها‬
‫لتقديم الخدمات للجهات المعنية وجهات أخرى‪ ،‬وحول إمتثالها للتشريعات أو األنظمة أو السلطات‬
‫األخرى التي تحكم تقديمها للخدمات وعملياتها األخرى‪ .‬ونظ ار للطريقة التي يتم بها تمويل الخدمات التي‬
‫تقدمها منشآت القطاع العام (بشكل رئيسي عن طريق إيرادات الضرائب أو المعامالت غير التبادلية‬
‫األخرى) واعتماد مستلمو الخدمة على تقديم تلك الخدمات على المدى الطويل‪ ،‬فان استيفاء إلتزامات‬
‫المساءلة سوف يتطلب أيضا تقديم معلومات حول مسائل معينة مثل إنجاز تقديم الخدمات من قبل‬
‫المنشأة خالل فترة إعداد التقارير وقدرتها على اإلستمرار في تقديم الخدمات في الفترات المستقبلية‪.‬‬

‫إن المعامالت التبادلية هي المعامالت التي تستلم فيها منشأة ما أصول أو خدمات‪ ،‬أو تسدد إلتزامات معينة‪ ،‬وتقدم قيمة مساوية‬ ‫‪۳‬‬

‫تقريبا بشكل مباشر لمنشأة أخرى في المقا بل‪ .‬أما المعامالت غير التبادلية فهي المعامالت التي تستلم فيها المنشأة قيمة معينة من‬
‫منشأة أخرى دون تقديم قيمة مساوية تقريبا بشكل مباشر في المقابل‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪31‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫يتطلب أيضا مستلمو الخدمة ومزودو الموارد الحصول على معلومات معينة كمدخالت في اتخاذ‬ ‫‪9.2‬‬
‫الق ار ارت‪ .‬على سبيل المثال‪:‬‬
‫يتخذ المقرضون والدائنون والمانحون وآخرون ممن يقدمون الموارد بشكل طوعي‪ ،‬بما في ذلك في‬ ‫‪‬‬
‫معاملة تبادلية‪ ،‬ق اررات معينة حول ما إذا ينبغي تقديم الموارد لدعم النشاطات الحالية والمستقبلية‬
‫للحكومة أو منشآت القطاع العام األخرى‪ .‬في بعض الظروف‪ ،‬يمكن ألعضاء الهيئة التشريعية أو‬
‫هيئة تمثيلية مماثلة الذين يعتمدون على التقارير المالية ذات الغرض العام في الحصول على‬
‫المعلومات التي يحتاجونها‪ ،‬أن يتخذوا ق اررات معينة أو أن يؤثروا على ق اررات معينة حول أهداف‬
‫تقديم الخدمات للدوائر أو الوكاالت أو البرامج الحكومية والموارد المخصصة لدعم إنجازها؛ و‬

‫ال يقدم المكلفون عادة األموال إلي الحكومة أو منشآت القطاع العام األخرى على أساس طوعي‬ ‫‪‬‬
‫أو نتيجة معاملة تبادلية ما‪ .‬باإلضافة إلي ذلك‪ ،‬وفي العديد من الحاالت‪ ،‬ال يكون للمكلفين حرية‬
‫اختيار قبول أو عدم قبول الخدمات المقدمة من قبل أحد منشآت القطاع العام أو اختيار مزود‬
‫خدمة بديل‪ .‬وتبعا لذلك‪ ،‬فهم يتمتعون بصالحية مباشرة محدودة إلتخاذ ق اررات حول ما إذا ينبغي‬
‫تقديم موارد معينة للحكومة‪ ،‬وهي الموارد التي تخصص لتقديم الخدمات من قبل منشاة محددة في‬
‫القطاع العام‪ ،‬أو ما إذا ينبغي شراء أو إستهالك الخدمات المقدمة‪ .‬على أي حال‪ ،‬بإمكان مستلمو‬
‫الخدمات ومزودي الموارد أن يتخذوا ق اررات حول أفضليات التصويت الخاصة بهم‪ ،‬واإلق اررات‬
‫التي يقدمونها للمسئولين المنتخبين أو الهيئات التمثيلية األخرى‪ -‬وقد يكون لهذه الق اررات آثار‬
‫متعلقة بتخصيص الموارد على بعض منشآت القطاع العام‪.‬‬

‫‪ 10.2‬تسهم المعلومات المقدمة ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام ألغراض المساءلة في صنع الق اررات‪.‬‬
‫تعد المعلومات حول التكاليف‪ ،‬وكفاءة وفاعلية نشاطات تقديم الخدمات الماضية‪،‬‬
‫على سبيل المثال‪ّ ،‬‬
‫ومبلغ ومصادر إسترداد التكاليف‪ ،‬والموارد المتاحة لدعم النشاطات المستقبلية هي معلومات ضرورية‬
‫الستيفاء إلتزامات المسائلة‪ .‬وهذه المعلومات هي أيضا مفيدة في عملية اتخاذ القرارات من قبل‬
‫مستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬بما في ذلك الق اررات التي تتخذها الجهات المانحة وجهات‬
‫الدعم المالي األخرى بشأن تقديم الموارد إلى المنشأة‪.‬‬

‫إحتياجات مستلمو الخدمات ومزودو الموارد من المعلومات‬

‫‪ 11.2‬ألغراض المساءلة وصنع القرارات‪ ،‬يحتاج مستلمو الخدمات ومزودو الموارد إلى المعلومات التي تدعم‬
‫تقييم مسائل معينة كالتالي‪:‬‬

‫أداء المنشأة خالل فترة إعداد التقارير فيما يخص على سبيل المثال‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ o‬تحقيق أهداف تقديم الخدمات الخاصة بها باإلضافة إلى أهدافها التشغيلية والمالية األخرى؛‬

‫‪32‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ o‬إدارة الموارد التي تكون مسئولة عنها؛‬

‫‪ o‬اإلمتثال لمتطلبات الموازنة ذات الصلة والمتطلبات التشريعية والسلطات االخرى التي تنظم‬
‫جمع وإستخدام الموارد‪.‬‬

‫سيولة المنشأة (على سبيل المثال‪ ،‬القدرة على تلبية اإللتزامات الحالية) والمالءة (على سبيل المثال‪،‬‬ ‫‪‬‬
‫القدرة على تلبية اإللتزامات على المدى الطويل)؛‬

‫إستمرار تقديم الخدمات من قبل المنشأة واستدامة عملياتها األخرى على المدى الطويل‪ ،‬والتغيرات‬ ‫‪‬‬
‫في ذلك نتيجة نشاطات المنشأة خالل فترة إعداد التقارير بما في ذلك على سبيل المثال‪:‬‬

‫قدرة المنشأة على اإلستمرار في تمويل أنشطتها وتلبية أهدافها التشغيلية في المستقبل (قدرتها‬ ‫‪o‬‬
‫المالية)‪ ،‬بما في ذلك المصادر المحتملة للتمويل ومدى اعتماد المنشأة عليها‪ ،‬وبالتالي مدى‬
‫تعرضها لضغوطات التمويل أو الطلب خارج نطاق سيطرتها؛ و‬

‫‪ o‬الموارد المادية والموارد األخرى المتوافرة حاليا لدعم تقديم الخدمات في الفترات المستقبلية‬
‫(قدرتها التشغيلية)؛‬

‫قدرة المنشأة على التأقلم مع الظروف المتغيرة‪ ،‬سواء كانت تغيرات في التركيبة السكانية أو تغيرات‬ ‫‪‬‬
‫في الظروف اإلقتصادية المحلية أو العالمية التي من المحتمل أن تؤثر على طبيعة أو تكوينة‬
‫األنشطة التي تقوم بها والخدمات التي تقدمها‪.‬‬

‫‪ 12.2‬من المحتمل أن تتداخل المعلومات التي يحتاجها مستلمو الخدمات ومزودو الموارد لهذه األغراض في‬
‫كثير من النواحي‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬يتطلب مستلمو الخدمات الحصول على معلومات كمدخالت في‬
‫تقييم مسائل معينة حول ما إذا‪:‬‬
‫كانت المنشأة تستخدم الموارد بشكل إقتصادي وفعال وكفؤ وعلى النحو المطلوب‪ ،‬وما إذا كان ذلك‬ ‫‪‬‬
‫اإلستخدام يصب في مصلحتها؛‬
‫كان نطاق وحجم وتكلفة الخدمات المقدمة خالل فترة إعداد التقارير مناسبة‪ ،‬وما إذا كانت مبالغ‬ ‫‪‬‬
‫ومصادر إسترداد التكاليف مناسبة؛ و‬
‫كانت المستويات الحالية للضرائب أو الموارد األخرى التي تم جمعها هي كافية للحفاظ على حجم‬ ‫‪‬‬
‫وجودة الخدمات المقدمة حاليا‪.‬‬

‫يطلب مستلمو الخدمات أيضا الحصول على معلومات حول نتائج الق اررات التي تم اتخاذها واألنشطة‬
‫التي تم تنفيذها من قبل المنشأة خالل فترة إعداد التقارير حول الموارد المتاحة لدعم تقديم الخدمات في‬
‫الفترات المستقبلية‪ ،‬والنشاطات المستقبلية المتوقعة للمنشأة في تقديم الخدمات‪ ،‬ومبالغ ومصادر إسترداد‬
‫التكاليف الالزمة لدعم تلك األنشطة‪.‬‬

‫‪ 13.2‬يطلب مزودو الموارد الحصول على معلومات كمدخالت في تقييم مسائل معينة حول ما إذا كانت‬
‫المنشأة‪:‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪33‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تحقق األهداف المقررة كمبرر لجمع الموارد خالل فترة إعداد التقارير؛‬ ‫‪‬‬

‫قد مولت العمليات الحالية من األموال المجموعة في الفترة الحالية من دافعي الضرائب أو من‬ ‫‪‬‬
‫اإلقتراضات أو مصادر أخرى؛ و‬

‫من المرجح أن تحتاج موارد إضافية (أو أقل) في المستقبل‪ ،‬والمصادر المحتملة لهذه الموارد‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫يطلب المقرضون والدائنون الحصول على معلومات كمدخالت في تقييم سيولة المنشأة‪ ،‬وبالتالي ما إذا‬
‫كان مبلغ وتوقيت السداد سيكون كما هو متفق عليه‪ .‬في حين يطلب المانحون الحصول على معلومات‬
‫وفعال وكفؤ وكما هو مطلوب‪ .‬وسوف‬ ‫لدعم تقييم ما إذا كانت المنشأة تستخدم الموارد بشكل إقتصادي ّ‬
‫يتطلبون أيضا معلومات حول النشاطات المستقبلية المتوقعة للمنشأة في تقديم الخدمات والموارد الالزمة‪.‬‬

‫المعلومات المقدمة بواسطة التقارير المالية ذات الغرض العام‬

‫المركز المالي واألداء المالي والتدفقات النقدية‬
‫‪ 14.2‬تساعد المعلومات حول المركز المالي للحكومة أو منشآت القطاع العام األخرى المستخدمين على تحديد‬
‫موارد المنشأة ومطالبات هذه الموارد في تاريخ إعداد التقارير‪ .‬وسوف يقدم هذا األمر معلومات مفيدة‬
‫كمدخالت في تقييم مسائل معينة مثل‪:‬‬

‫مدى إستيفاء اإلدارة لمسؤولياتها في صيانة وإدارة موارد المنشأة؛‬ ‫‪‬‬

‫مدى توفر الموارد لدعم األنشطة المستقبلية لتقديم الخدمات‪ ،‬والتغيرات خالل فترة إعداد التقارير في‬ ‫‪‬‬
‫مقدار وتركيبة تلك الموارد ومطالبات تلك الموارد؛ و‬

‫مبلغ وتوقيت التدفقات النقدية المستقبلية الالزمة لسداد المطالبات القائمة في موارد المنشأة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫تعد المعلومات حول األداء المالي للحكومة أو منشآت القطاع العام األخرى مفيدة في تقييم مسائل معينة‬
‫‪ّ 15.2‬‬
‫مثل ما إذا كانت المنشأة قد امتلكت موارد بشكل إقتصادي‪ ،‬واستخدمتها بكفاءة وفاعلية لتحقيق أهداف‬
‫تقديم الخدمات الخاصة بها‪ .‬كما أن المعلومات حول تكاليف تقديم الخدمات ومبلغ ومصادر إسترداد‬
‫التكاليف خالل فترة إعداد التقارير سوف تساعد المستخدمين على تحديد ما إذا تم إسترداد التكاليف‬
‫التشغيلية‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬من الضرائب ورسوم المستخدمين والمساهمات والتحويالت‪ ،‬أو ما إذا تم‬
‫تمويلها عن طريق زيادة مستوى مديونية المنشأة‪.‬‬

‫‪ 16.2‬تساهم المعلومات حول التدفقات النقدية للحكومة أو منشآت القطاع العام األخرى في تقييم األداء المالي‬
‫وسيولة المنشأة ومالءتها المالية‪ .‬كما تشير إلى كيفية قيام المنشأة بجمع وإستخدام النقد خالل الفترة‪،‬‬
‫بما في ذلك إقتراضها وسدادها للقرض‪ ،‬وامتالكها وبيعها على سبيل المثال للممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات‪ .‬كما تحدد أيضا النقد المستلم من‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬الضرائب واإلستثمارات والتحويالت‬
‫النقدية إلى ومن حكومات أخرى أو وكاالت حكومية أو منظمات دولية‪ .‬ويمكن للمعلومات حول‬

‫‪34‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫التدفقات النقدية أن تدعم أيضا تقييمات إمتثال المنشأة لتكليفات اإلنفاق المعبر عنها ببنود التدفقات‬
‫النقدية‪ ،‬ودعم تقييمات المبالغ والمصادر المحتملة للتدفقات النقدية الواردة والالزمة في الفترات المستقبلية‬
‫لدعم أهداف تقديم الخدمات‪.‬‬

‫‪ 17.2‬يتم عادة عرض المعلومات حول المركز المالي واألداء المالي والتدفقات النقدية في البيانات المالية‪.‬‬
‫ولمساعدة المستخدمين على فهم وتفسير المعلومات المعروضة في البيانات المالية بشكل أفضل‬
‫ووضعها ضمن السياق المناسب‪ ،‬يمكن أن تقدم التقارير المالية ذات الغرض العام أيضا معلومات مالية‬
‫وغير مالية تعزز وتكمل وتتمم البيانات المالية‪ ،‬بما في ذلك معلومات حول مسائل معينة تخص‬
‫الحكومات أو منشآت القطاع العام األخرى‪:‬‬

‫إمتثالها للموازنات المعتمدة والسلطات األخرى التي تحكم عملياتها؛‬ ‫‪‬‬

‫أنشطة وتحقيق أهداف تقديم الخدمات خالل فترة إعداد التقارير؛ و‬ ‫‪‬‬

‫التوقعات بخصوص تقديم الخدمات والنشاطات األخرى في الفترات المستقبلية‪ ،‬واآلثار طويلة األمد‬ ‫‪‬‬
‫للق اررات المتخذة واألنشطة المنفذة خالل فترة إعداد التقارير‪ ،‬بما في ذلك تلك التي يمكن أن تؤثر‬
‫على التوقعات حول المستقبل‪.‬‬

‫ويمكن عرض هذه المعلومات في إيضاحات البيانات المالية أو في تقارير منفصلة مشمولة في التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫معلومات الموازنة والمتثال للتشريعات أو السلطات األخرى التي تحكم جمع وإستخدام الموارد‬
‫‪ 18.2‬عادة ما تقوم الحكومة أو منشآت القطاع العام األخرى بإعداد موازنة سنوية والمصادقة عليها وإتاحتها‬
‫للجمهور‪ .‬وتقدم الموازنة المعتمدة لألطراف المعنية معلومات مالية حول الخطط التشغيلية للمنشأة خالل‬
‫الفترة المقبلة‪ ،‬وإحتياجاتها الرأسمالية‪ ،‬وغالبا أهداف وتوقعات تقديم الخدمات الخاصة بها‪ .‬وتستخدم‬
‫الموازنة المعتمدة لتبرير جمع الموارد من المكلفين والمزودين اآلخرين للموارد‪ ،‬كما تنص على‬
‫الصالحيات المتعلقة بنفقات الموارد‪.‬‬

‫‪ 19.2‬يمكن استالم بعض الموارد لدعم نشاطات منشآت القطاع العام من المانحين أو المقرضين أو نتيجة‬
‫معامالت تبادلية‪ .‬إال أنه يتم تقديم الموارد لدعم نشاطات منشآت القطاع العام بشكل رئيسي في‬
‫المعامالت غير التبادلية من قبل المكلفين وآخرين‪ ،‬بالتوافق مع التوقعات الظاهرة في الموازنة المعتمدة‪.‬‬

‫‪ 20.2‬تقدم التقارير المالية ذات الغرض العام معلومات حول النتائج المالية للمنشأة (سواء وصفت بـ"الفائض أو‬
‫العجز" أو "الربح أو الخسارة" أو بمصطلحات أخرى) وأدائها وتدفقاتها النقدية خالل فترة إعداد التقارير‪،‬‬
‫وأصولها وإلتزاماتها في تاريخ إعداد التقارير وأي تغيير فيها خالل فترة إعداد التقارير وتحقيق أهداف‬
‫تقديم الخدمات الخاصة بها‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪35‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ 21.2‬إن دمج المعلومات التي تساعد المستخدمين على تقييم مدى إلتزام اإليرادات والمصاريف والتدفقات‬
‫النقدية والنتائج المالية للمنشأة بالتقديرات الظاهرة في الموازنات المعتمدة‪ ،‬ومدى تقيد المنشأة بالتشريعات‬
‫ذات الصلة أو السلطات األخرى التي تحكم جمع وإستخدام الموارد‪ ،‬ضمن التقارير المالية ذات الغرض‬
‫وتعد هذه‬
‫العام هو أمر مهم في تحديد كيفية قيام منشأة القطاع العام بتحقيق أهدافها المالية بشكل جيد‪ّ .‬‬
‫المعلومات ضرورية إلستيفاء إلتزامات المساءلة لحكومة ما أو أحد منشآت القطاع العام األخرى تجاه‬
‫أطرافها المعنية‪ ،‬كما تعزز تقييم األداء المالي للمنشأة وتعتبر مفيدة في صنع الق اررات‪.‬‬

‫تحقيق أهداف تقديم الخدمات‬

‫‪ 22.2‬يتلخص الهدف الرئيسي للحكومات ومعظم منشآت القطاع العام في تقديم الخدمات الالزمة للجهات‬
‫المعنية‪ .‬وتبعا لذلك‪ ،‬ال يظهر األداء المالي للحكومات ومعظم منشآت القطاع العام بشكل كامل أو‬
‫كافي في أي من مقاييس النتائج المالية‪ .‬وبالتالي‪ ،‬ينبغي تقييم نتائجها المالية في سياق تحقيق أهداف‬
‫تقديم الخدمات‪.‬‬

‫‪ 23.2‬في بعض الحاالت‪ ،‬تقدم المقاييس الكمية لمخرجات أنشطة تقديم الخدمات الخاصة بالمنشاة خالل فترة‬
‫إعداد التقارير معلومات ذات صلة حول تحقيق أهداف تقديم الخدمات‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬معلومات‬
‫حول تكلفة وحجم وتكرار تقديم الخدمات والعالقة بين الخدمات المقدمة وقاعدة الموارد الخاصة‬
‫بالمنشأة‪ .‬وفي حاالت أخرى‪ ،‬قد تكون هناك حاجة لتوضيح تحقيق أهداف تقديم الخدمات عن طريق‬
‫بيان جودة الخدمات المقدمة أو مخرجات برامج معينة‪.‬‬

‫‪ 24.2‬إن اإلبالغ عن المعلومات المالية وغير المالية حول نشاطات تقديم الخدمات و‪/‬أو تحقيق أهدافها و‪/‬أو‬
‫مخرجاتها خالل فترة إعداد التقارير من شأنه أن يوفر مدخالت في تقييم إقتصاد وكفاءة وفاعلية عمليات‬
‫المنشأة‪ .‬ويعتبر اإلبالغ عن هذه المعلومات أمر ضروري للحكومة أو منشآت القطاع العام األخرى‬
‫الستيفاء إلتزاماتها المتعلقة بالمسائلة‪ ،‬أي محاسبة وتبرير إستخدام الموارد الي يتم جمعها من‪ ،‬أو بالنيابة‬
‫عن‪ ،‬األطراف المعنية‪ .‬كما يتم اتخاذ الق اررات من قبل المانحين بشأن تخصيص الموارد لمنشآت وبرامج‬
‫محددة في إستجابة جزئية على األقل للمعلومات حول تحقيق أهداف تقديم الخدمات خالل فترة إعداد‬
‫التقارير‪ ،‬وأهداف تقديم الخدمات المستقبلية‪.‬‬

‫المعلومات المالية وغير المالية المستقبلية‬

‫‪ 25.2‬نظ ار لطول عمر الحكومات والعديد من البرامج الحكومية‪ ،‬قد تصبح النتائج المالية للعديد من الق اررات‬
‫المتخذة في فترة إعداد التقارير واضحة فقط لعدة سنوات في المستقبل‪ .‬لذا ينبغي تقييم البيانات المالية‬
‫التي تعرض معلومات معينة حول المركز المالي في وقت ما واألداء المالي والتدفقات النقدية خالل فترة‬
‫إعداد التقارير ضمن السياق طويل األمد‪.‬‬

‫‪36‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ 26.2‬يمكن أن يكون للق اررات التي تصدرها الحكومة وإحدى منشآت القطاع العام األخرى في فترة محددة حول‬
‫برامج تقديم وتمويل الخدمات في المستقبل نتائج هامة فيما يخص التالي‪:‬‬
‫األطراف المعنية التي ستعتمد على هذه الخدمات مستقبال؛ و‬ ‫‪‬‬
‫األجيال الحالية والمستقبلية من دافعي الضرائب ومزودي الموارد اآلخرين بشكل غير طوعي الذين‬ ‫‪‬‬
‫يقدمون الضرائب والرسوم لتمويل أنشطة تقديم الخدمات المخطط لها واإللتزامات المالية ذات‬
‫العالقة‪.‬‬

‫تعد المعلومات حول أنشطة وأهداف تقديم الخدمات المستقبلية المتوقعة للمنشأة‪ ،‬وتأثيرها المحتمل على‬
‫‪ّ 27.2‬‬
‫إحتياجات الموارد المستقبلية للمنشأة والمصادر المحتملة لتمويل تلك الموارد هي مدخالت ضرورية في‬
‫أي تقييم لقدرة الحكومة أو منشآت القطاع العام األخرى على تلبية إلتزاماتها في تقديم الخدمات‬
‫وإلتزاماتها المالية في المستقبل‪ .‬ومن شأن اإلفصاح عن تلك المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام أن تدعم تقييم استدامة تقديم الخدمات من قبل الحكومة أو منشآت القطاع العام األخرى‪ ،‬وأن‬
‫تعزز مساءلة المنشاة وتقدم معلومات إضافية مفيدة ألغراض صنع الق اررات‪.‬‬

‫المعلومات اليضاحية‬
‫‪ 28.2‬يمكن عرض معلومات معينة حول العوامل الرئيسية التي ينطوي عليها األداء المالي وأداء تقديم خدمات‬
‫المنشأة خالل فترة إعداد التقارير واإلفتراضات التي تدعم توقعات األداء المستقبلي للمنشاة والعوامل التي‬
‫من المحتمل أن تؤثر على ذلك األداء ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام في إيضاحات البيانات‬
‫المالية أو في تقارير منفصلة‪ .‬وسوف تساعد هذه المعلومات المستخدمين على فهم المعلومات المالية‬
‫وغير المالية المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام بشكل أفضل ووضعها ضمن سياقها‬
‫المناسب‪ ،‬كما سوف تعزز دور التقارير المالية ذات الغرض العام في تقديم معلومات مفيدة ألغراض‬
‫المساءلة وصنع الق اررات‪.‬‬

‫البيانات المالية والمعلومات التي تعزز وتكمل وتتمم البيانات المالية‬

‫‪ 29.2‬ينص نطاق إعداد التقارير المالية على حدود المعامالت واألحداث واألنشطة األخرى التي يمكن اإلبالغ‬
‫عنها في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬ومن أجل اإلستجابة إلحتياجات المستخدمين من‬
‫المعلومات‪ ،‬يعكس إطار المفاهيم نطاق أكثر شمولية إلعداد التقارير المالية من ذلك المشمول في‬
‫البيانات المالية‪ .‬كما ينص على عرض معلومات إضافية تعزز وتكمل وتتمم البيانات المالية ضمن‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫‪ 30.2‬بينما يعكس إطار المفاهيم نطاق أكثر شمولية إلعداد التقارير المالية مقارنة بالنطاق المشمول في‬
‫البيانات المالية‪ ،‬ال تزال المعلومات المعروضة في البيانات المالية هي في صميم إعداد التقارير المالية‪.‬‬
‫ويتم البحث في كيفية تحديد وقياس واإلعتراف بعناصر البيانات المالية وأشكال العرض واإلبالغ التي‬
‫يمكن اعتمادها فيما يخص المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام ضمن األقسام‬
‫األخرى إلطار المفاهيم وعند وضع مختلف معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو إرشادات‬
‫الممارسات الموصى بها‪ ،‬حسبما يكون مناسبا‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪37‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫المصادر األخرى للمعلومات‬

‫‪ 31.2‬تلعب التقارير المالية ذات الغرض العام دو ار هاما في إيصال المعلومات الضرورية لدعم إستيفاء‬
‫إلتزامات المسائلة الخاصة بحكومة ما أو إحدى منشآت القطاع العام األخرى‪ ،‬إضافة إلى تقديم‬
‫معلومات مفيدة كمدخالت ألغراض صنع الق اررات‪ .‬على أي حال‪ ،‬من غير المحتمل أن تقدم التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام كافة المعلومات التي يحتاجها المستخدمين ألغراض المساءلة وصنع الق اررات‪.‬‬
‫على سبيل المثال‪ ،‬في حين قد تشتمل التقارير المالية ذات الغرض العام على مقارنة المعلومات الفعلية‬
‫مع معلومات الموازنة خالل فترة إعداد التقارير‪ ،‬قد تقدم الموازنات والتنبؤات المالية الصادرة عن‬
‫الحكومات معلومات مالية وغير مالية أكثر تفصيال حول الخصائص المالية لخطط الحكومات ومنشآت‬
‫القطاع العام األخرى على المدى القصير والمتوسط‪ .‬تصدر الحكومات والوكاالت المستقلة أيضا تقارير‬
‫حول الحاجة لمبادرات تقديم الخدمات واستدامة مبادرات تقديم الخدمات القائمة والظروف اإلقتصادية‬
‫المتوقعة والتغيرات في التركيبة السكانية ألي منطقة على المدى المتوسط والطويل والذي سوف يؤثر‬
‫على الموازنات وإحتياجات تقديم الخدمات في المستقبل‪ .‬تبعا لذلك‪ ،‬قد يحتاج مستلمو الخدمات ومزودو‬
‫الموارد أيضا للنظر في معلومات من مصادر أخرى‪ ،‬بما في ذلك التقارير حول الظروف اإلقتصادية‬
‫الحالية والمتوقعة وموازنات وتنبؤات الحكومة ومعلومات حول مبادرات سياسة الحكومة غير المذكورة في‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫‪38‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أساس الستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا إطار المفاهيم لكنه ال يش ّكل جزءا منه‪.‬‬

‫مجموعات المستخدمين الرئيسيين‬

‫إستنتاج‪ 1.2‬سعى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬عند وضع إطار المفاهيم‪ ،‬إلى الحصول‬
‫على وجهات نظر حول ما إذا كان ينبغي أن يحدد إطار المفاهيم المستخدمين الرئيسيين للتقارير‬
‫عبر العديد من المجاوبين على الورقة التشاورية األولية‪ 4‬عن رأيهم‬
‫المالية ذات الغرض العام‪ .‬وقد ّ‬
‫بأن اإلطار يجب أن يحدد المستخدمين الرئيسيين للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬ويجب أن‬
‫يركز مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على إحتياجات هؤالء المستخدمين الرئيسيين‬
‫من المعلومات عند وضع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬وقد اقتنع المجلس بهذه‬
‫اآلراء‪.‬‬

‫تحديد مجموعات المستخدمين الرئيسيين‬

‫إستنتاج‪ 2.2‬حددت مسودة عرض إطار المفاهيم ‪" 1‬إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام من قبل منشآت القطاع العام‪ :‬الدور والنفود والنطاق‪ ،‬واألهداف والمستخدمون‪ ،‬والخصائص‬
‫المعدة للتقارير" (مسودة العرض) مستلمو الخدمات وممثليهم ومزودي الموارد‬‫ّ‬ ‫النوعية‪ ،‬والمنشأة‬
‫وممثليهم على أنهم المستخدمين الرئيسيين للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وقد أوضحت أنه‬
‫بينما يقوم مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بتطوير معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام وإرشادات الممارسات الموصى بها ضمن محتويات التقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫من أجل اإلستجابة إلحتياجات هؤالء المستخدمين الرئيسيين من المعلومات‪ ،‬قد ال يزال يتم‬
‫إستخدام التقارير المالية ذات الغرض العام من الجهات األخرى المعنية بإعداد التقارير المالية‪،‬‬
‫ويمكن أن تقدم معلومات مفيدة لهؤالء المستخدمين اآلخرين‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 3.2‬أعرب العديد من المجاوبين على مسودة العرض عن دعمهم لتحديد مستلمي الخدمات وممثليهم‬
‫ومزودي الموارد وممثليهم على أنهم المستخدمين الرئيسيين للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬لكن‬
‫كان هناك آخرون يعتقدون أنه ينبغي تحديد الجمهور أو المواطنين أو الهيئة التشريعية كمستخدمين‬
‫رئيسيين أو المستخدمين األكثر أهمية للتقارير المالية ذات الغرض العام لمنشآت القطاع العام‪ .‬وقد‬
‫اوضحوا أن هذا يعزى إلى أن الحكومات مسؤولة بشكل رئيسي تجاه المواطنين أو ممثليهم‪ ،‬وفي‬
‫العديد من اإلختصاصات‪ ،‬فإن الهيئة التشريعية وأعضاء البرلمان (أو هيئة تمثيلية مشابهة) الذي‬
‫يعملون بالنيابة عن المواطنين هم المستخدمون الرئيسيون للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬أعرب‬
‫بعض المجاوبين أيضا عن وجهة نظر معينة وهي أن مزودي الموارد وممثليهم هم فقط من يجب‬
‫تحديدهم كمستخدمين رئيسيين للتقارير المالية ذات الغرض العام لمنشآت القطاع العام‪ .‬وقد‬
‫أوضحوا انه من غير المحتمل أن تكون التقارير المالية ذات الغرض العام قادرة على اإلستجابة‬
‫إلحتياجات كافة المستخدمين من المعلومات‪ ،‬وأن مزودي الموارد من المحتمل أن يملكوا االهتمام‬
‫األكبر في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬لذلك‪ ،‬فإن تحديد مزودي الموارد على أنهم مجموعة‬

‫الورقة التشاورية " إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‪ :‬أهداف إعداد‬ ‫‪٤‬‬

‫التقارير المالية‪ ،‬نطاق إعداد التقارير المالية‪ ،‬الخصائص النوعية للمعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪،‬‬
‫المعدة للتقارير"‪.‬‬
‫ّ‬ ‫المنشأة‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪39‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫المستخدمين الرئيسيين سوف يتيح لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التركيز بشكل‬
‫أكبر على إحتياجات المعلومات لمجموعة واحدة من المستخدمين‪ .‬وقد أشار المجاوبون أيضا إلى‬
‫المعدة لإلستجابة إلحتياجات مزودي الموارد من المعلومات‬
‫ّ‬ ‫أن التقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫من المحتمل أيضا أن تقدم معلومات مفيدة للمستخدمين اآلخرين المحتملين‪.‬‬

‫يقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إن هناك ميزة في العديد من المقترحات التي‬ ‫إستنتاج‪ّ 4.2‬‬
‫قدمها المجاوبون فيما يخص هوية المستخدمين الرئيسيين للتقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫لمنشآت القطاع العام‪ ،‬خصوصا في تطبيقها على الحكومات في العديد من اإلختصاصات‪ .‬على‬
‫أي حال‪ ،‬وفي ضوء أهداف إعداد التقارير المالية من قبل منشآت القطاع العام‪ ،‬ال يزال المجلس‬
‫يعتقد أن المستخدمين الرئيسيين للتقارير المالية ذات الغرض العام لمنشآت القطاع العام يجب‬
‫تحديدهم على أنهم مستلمو الخدمات وممثليهم ومزودو الموارد وممثليهم‪ .‬ويعزى هذا إلى ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬تكون الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى مسئولة تجاه أولئك الذين يعتمدون عليهم‬
‫إلستخدام الموارد لتقديم الخدمات الالزمة‪ ،‬باإلضافة إلى أولئك الذين يزودونهم بالموارد التي‬
‫تساعد على تقديم تلك الخدمات؛ و‬
‫‪ ‬تلعب التقارير المالية ذات الغرض العام دو ار هاما في إستيفاء تلك المسائلة وتقديم المعلومات‬
‫المفيدة لهؤالء المستخدمين ألغراض صنع الق اررات‪.‬‬

‫وبالتالي‪ ،‬ينبغي تطوير التقارير المالية ذات الغرض العام لإلستجابة إلحتياجات المعلومات‬
‫الخاصة بمستلمي الخدمات وممثليهم ومزودي الموارد وممثليهم بصفتهم مستخدمين رئيسيين‪.‬‬
‫باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬يطبق إطار المفاهيم على الحكومات وعلى مجموعة واسعة من منشآت القطاع‬
‫العام األخرى في العديد من اإلختصاصات المختلفة وعلى المنظمات الحكومية الدولية‪ .‬وتبعا‬
‫لذلك‪ ،‬فإنه من غير الواضح ما إذا كان تحديد مجموعات المستخدمين األخرى كمستخدمين‬
‫رئيسيين للتقارير المالية ذات الغرض العام سيكون أمر مالئم وفعال بالنسبة لكافة منشآت القطاع‬
‫العام عبر كافة اإلختصاصات‪.‬‬

‫يقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن بعض المعلومات في التقارير المالية ذات‬
‫إستنتاج‪ّ 5.2‬‬
‫الغرض العام يمكن أن تكون أكثر أهمية وفائدة لبعض المستخدمين دون غيرهم‪ .‬كما ّ‬
‫يقر المجلس‬
‫كذلك أنه يحتاج عند وضع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات الممارسات‬
‫الموصى بها إلى دراسة‪ ،‬وفي بعض الحاالت‪ ،‬إلى موازنة إحتياجات المجموعات المختلفة من‬
‫المستخدمين الرئيسيين‪ .‬إال أن المجلس ال يعتقد أن هذه المسائل تبطل تحديد كل من مستلمي‬
‫الخدمات وممثليهم ومزودي الموارد وممثليهم على أنهم المستخدمين الرئيسيين للتقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 6.2‬يرد فيما يلي أدناه بمزيد من التفصيل وجهات نظر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام بشأن العالقة بين مجموعات المستخدمين الرئيسيين التي حددها المجاوبين ومستلمي الخدمات‬
‫ومزودي الموارد‪.‬‬
‫المواطنون‬
‫إستنتاج‪ 7.2‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأهمية المواطنين والجمهور وممثليهم‬
‫كمستخدمين للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬لكنه يرتأي من وجهة نظره أن تصنيف المواطنين‬
‫كمستلمي للخدمات ومزودي للموارد يوفر أساسا لتقييم إحتياجاتهم المحتملة من المعلومات‪ .‬ويعزى‬
‫هذا إلى أن بين المواطنين العديد من األفراد الذين لديهم مجموعة واسعة من إحتياجات المعلومات‬

‫‪40‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫المتنوعة‪ -‬ويساعد التركيز على إحتياجات المعلومات للمواطنين بصفتهم مستلمي خدمات ومزودي‬
‫موارد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على توحيد هذه المصالح المتنوعة واكتشاف‬
‫إحتياجات المعلومات التي ينبغي أن تحاول التقارير المالية ذات الغرض العام اإلستجابة لها‪ .‬ويعتقد‬
‫أيضا مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه من المناسب‪ ،‬عند وضع معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬أن يكون قاد ار على األخذ بعين اإلعتبار إحتياجات المعلومات‬
‫لمجموعة من مستلمي الخدمات ومزودي الموارد الذين يمكن أن يكونوا غير مواطنين (بما في ذلك‬
‫المانحين والمقرضين) وال يملكون سلطة إلزام منشاة القطاع العام باإلفصاح عن المعلومات التي‬
‫يحتاجونها ألغراض المساءلة وصنع القرارات‪.‬‬

‫مزودو الموارد‬
‫يوافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أن التقارير المالية ذات الغرض‬ ‫إستنتاج‪8.2‬‬
‫العام الموجهة لتوفير المعلومات لتلبية إحتياجات مزودي الموارد من المعلومات سوف تقدم أيضا‬
‫معلومات مفيدة لمستخدمين آخرين محتملين للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬على أي حال‪،‬‬
‫يعتقد المجلس أن إطار المفاهيم يجب أن يوضح توقعاته بأن الحكومات ومنشات القطاع العام‬
‫األخرى يجب أن تكون مسئولة تجاه أولئك الذين تزودهم بالموارد وأولئك الذين تعتمد عليهم‬
‫إلستخدام هذه الموارد لتقديم الخدمات الالزمة و‪/‬أو الموعودة‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬لقد لوحظ انه‬
‫في بعض اإلختصاصات‪ ،‬يكون مزودو الموارد هم بشكل رئيسي مانحون أو مقرضون قد‬
‫يمتلكون السلطة والصالحية لطلب إعداد التقارير المالية ذات الغرض الخاص لتوفير المعلومات‬
‫التي يحتاجونها‪.‬‬

‫وحسبما أشير في الفقرة "إستنتاج‪ ،"4.2‬صاغ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫إستنتاج‪9.2‬‬
‫وجهة نظره وهي أن كل من مستلمي الخدمات ومزودي الموارد وممثليهم هم مستخدمون رئيسيون‬
‫للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬ويعتقد المجلس أن إطار المفاهيم يجب أن ال يستثني‬
‫المواطنين الذين قد يكونوا مهتمين بالتقارير المالية ذات الغرض العام بصفتهم مستلمي خدمات‬
‫من المستخدمين المحتملين لتلك التقارير‪ ،‬أو تحديد حاجتهم من المعلومات على أنها أقل أهمية‬
‫من إحتياجات مزودي الموارد‪ .‬ويعتقد المجلس أيضا أنه من غير المالئم أن يتم استثناء‬
‫المانحين والمقرضين وغيرهم ممن يقدمون الموارد على أسس طوعية أو غير طوعية للحكومات‬
‫ومنشآت القطاع العام األخرى كمستخدمين محتملين للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬أو أن‬
‫يتم تحديد إحتياجاتهم من المعلومات على أنها أقل أهمية من إحتياجات مستلمي الخدمات‪.‬‬

‫الهيئة التشريعية‬
‫إستنتاج‪ 10.2‬يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن الهيئة التشريعية أو أي هيئة إدارية‬
‫مشابهة هي مستخدم رئيسي للتقارير المالية ذات الغرض العام بصفتها ممثل لمستلمي الخدمات‬
‫ومزودي الموارد‪ .‬تتطلب كذلك الهيئة التشريعية والبرلمانات والمجالس والهيئات المشابهة‬
‫الحصول على معلومات ألغراض المساءلة وصنع الق اررات الخاصة بهم‪ ،‬وهي تتمتع عادة‬
‫بالسلطة والصالحية لطلب إعداد تقارير مالية مفصلة ذات غرض خاص وتقارير أخرى لتقديم‬
‫تلك المعلومات‪ .‬لكن يمكنهم أيضا أن يستخدموا المعلومات التي توفرها التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام والمعلومات التي توفرها التقارير المالية ذات الغرض الخاص كمدخالت لتقييم ما‬
‫إذا كانت الموارد تستخدم بكفاءة وبالطريقة المنشودة وفي صنع الق ار ارت حول تخصيص الموارد‬
‫لمنشآت أو برامج أو أنشطة حكومية محددة‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪41‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 11.2‬يتطلب عادة مختلف أعضاء الهيئة التشريعية أو هيئة إدارية أخرى‪ ،‬سواء كانوا أعضاء في‬
‫الحكومة أو المعارضة‪ ،‬اإلفصاح عن المعلومات التي يحتاجون إليها ألداء واجباتهم الرسمية وفقا‬
‫لتوجيهات الهيئة التشريعية أو الهيئة اإلدارية‪ .‬إال أنهم قد ال يمتلكون السلطة والصالحية لطلب‬
‫إعداد تقارير مالية توفر المعلومات التي يطلبونها ألغراض أخرى أو في ظروف أخرى‪ .‬تبعا‬
‫لذلك‪ ،‬فهم يعتبرون مستخدمين للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬سواء بصفتهم ممثلين‬
‫لمستلمي الخدمات ومزودي الموارد في دوائرهم اإلنتخابية‪ ،‬أو بصفتهم الشخصية كمواطنين‬
‫وأعضاء في المجتمع‪.‬‬

‫مجموعات المستخدمين األخرى‬

‫إستنتاج‪ 12.2‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬عند وضع إطار المفاهيم‪ ،‬مجموعة‬
‫واسعة من المستخدمين اآلخرين المحتملين للتقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬بما في ذلك ما إذا‬
‫كان ينبغي تحديد مجموعات المصلحة الخاصة وممثليهم‪ ،‬أو أولئك المتعاملين مع منشآت‬
‫القطاع العام على أسس تجارية أو غير تجارية أو على أسس طوعية أو غير طوعية (مثل‬
‫مزودي الموارد في القطاعين العام والخاص) على أنهم مجموعات منفصلة من المستخدمين‪.‬‬
‫ويعتقد المجلس أن تحديد مستلمي الخدمات وممثليهم ومزودي الموارد وممثليهم على أنهم‬
‫المستخدمين الرئيسيين للتقارير المالية ذات الغرض العام يلبي بشكل مالئم إحتياجات المعلومات‬
‫للمجموعات الفرعية من مستلمي الخدمات ومزودي الموارد‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 13.2‬يمكن أن تكون المعلومات التي توفرها التقارير المالية ذات الغرض العام مفيدة لجمع الحسابات‬
‫الوطنية كمدخالت في نماذج إعداد التقارير المالية اإلحصائية‪ ،‬وتقييم أثر السياسات الحكومية‬
‫على األنشطة اإلقتصادية‪ ،‬وألغراض التحليل اإلقتصادي األخرى‪ .‬على أي حال‪ ،‬ال يتم تطوير‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام على وجه التحديد لإلستجابة إلحتياجات أولئك الذين يطلبون‬
‫الحصول على المعلومات لهذه األغراض‪ .‬وعلى نحو مماثل‪ ،‬وبينما قد تجد األطراف التي تعمل‬
‫كمستشارين لمستلمي الخدمات أو مزودي الموارد (مثل جماعات دعم المواطنين‪ ،‬ووكاالت‬
‫تصنيف السندات‪ ،‬ومحللو اإلئتمان وجماعات المصلحة العامة) أن المعلومات المذكورة في‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام مفيدة ألغراضهم‪ ،‬ال يتم إعداد التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام على وجه التحديد لإلستجابة إلحتياجاتهم المحددة من المعلومات‪.‬‬

‫أهداف التقارير المالية‬

‫إستنتاج‪ 14.2‬اتفق العديد من المجاوبين على مسودة العرض بأن تقديم المعلومات المفيدة لكل من أغراض‬
‫المساءلة وأغراض صنع الق اررات يجب أن يتم تحديده كأهداف إلعداد التقارير المالية من قبل‬
‫منشآت القطاع العام‪ .‬وقد أيد بعض المجاوبين أن المساءلة فقط يجب أن يتم تحديدها كهدف‬
‫فردي أو رئيسي إلعداد التقارير المالية من قبل منشآت القطاع العام‪ ،‬في حين أيد مجاوبون‬
‫آخرون تحديد صنع الق اررات كهدف فردي‪ .‬على أي حال ال يزال مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام يعتقد بأن مستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام لمنشآت القطاع العام‬
‫سوف يطلبون الحصول على معلومات لكل من أغراض المساءلة وأغراض صنع الق اررات‪.‬‬

‫‪42‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 15.2‬دعم بعض المجاوبين على مسودة العرض بأن يتم تحديد الصلة التي تربط بين المسائلة وصنع‬
‫الق اررات بشكل واضح وأن يتم تحديد خصائص القطاع العام التي تؤكد آراء مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام بشأن أهداف إعداد التقارير المالية من قبل القطاع العام‪ .‬وقد‬
‫استجاب المجلس بشكل إيجابي لهذه المقترحات‪ .‬فقد تم إعادة هيكلة اإلطار وإضافة التوضيحات‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 16.2‬تم أيضا تعزيز توضيح المساءلة وعالقتها بصنع الق اررات والتقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬في‬
‫هذا السياق‪ ،‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن فكرة المساءلة التي‬
‫تظهر في هذا اإلطار هي فكرة واسعة النطاق‪ .‬فهي تشمل تقديم المعلومات حول إدارة المنشأة‬
‫للموارد المعهودة إليها‪ ،‬والمعلومات المفيدة للمستخدمين في تقييم استدامة أنشطة المنشأة‬
‫وإستمرارية تقديم الخدمات على المدى الطويل‪ .‬ويعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام بأن هذه الفكرة الواسعة للمساءلة هي فكرة مالئمة ألن المواطنين والجهات المعنية األخرى‬
‫يقدمون الموارد إلى الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى على أسس غير طوعية وغالبا ما‬
‫يعتمدون على الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى في تقديم الخدمات الالزمة على المدى‬
‫الطويل‪ .‬غير أن المجلس يدرك أيضا أنه من غير المحتمل أن تقدم التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام كافة المعلومات التي يحتاجها مستلمو الخدمات ومزودو الموارد ألغراض المساءلة وصنع‬
‫الق اررات‪.‬‬

‫نطاق إعداد التقارير المالية‪ -‬البيانات المالية والمعلومات التي تعزز وتكمل وتتمم‬
‫البيانات المالية‬
‫إستنتاج‪ 17.2‬أعرب العديد من المجاوبين على مسودة العرض عن دعمهم لنطاق إعداد التقارير المالية‬
‫وتوضيحه المقترح من قبل مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬حيث حدد بعضهم‬
‫مسائل معينة بغرض توضيحها وأشار آخرون إلى أن المشاريع التي تتناول قضايا أوسع نطاقا قد‬
‫تحتاج لتقديم اإلرشادات حول تطبيق الخصائص النوعية مثل قابلية التحقق والمقارنة‪ .‬في حين لم‬
‫يدعم مجاوبون آخرون نطاق إعداد التقارير المالية كونه أوسع من نطاق البيانات المالية‪ ،‬معربين‬
‫عن قلقهم بشأن ما يلي‪:‬‬
‫أن النطاق الواسع المقترح تناول مسائل كانت خارج إختصاص مجلس معايير المحاسبة‬ ‫‪‬‬
‫الدولية في القطاع العام والتي كانت نافذة المفعول في ذلك الوقت؛‬
‫أن اإلرشادات حول المسائل خارج نطاق البيانات المالية‪ ،‬مثل المعلومات غير المالية‬ ‫‪‬‬
‫والمعلومات المستقبلية‪ ،‬هي مسائل تخص بشكل مناسب مختلف الحكومات أو الهيئات‬
‫اإلدارية أو غيرها من السلطات؛ و‬
‫أعرب أيضا بعض المجاوبين على مسودة العرض عن قلقهم من أن النطاق قد ركز بشكل‬ ‫‪‬‬
‫كبير جدا على البيانات المالية‪ ،‬وأنه قد تم دمج إرشادات إضافية حول المعلومات غير‬
‫المالية وإعداد تقارير اإلستدامة ضمن إطار المفاهيم‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 18.2‬ال يزال يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام انه من الضروري أن يعكس إطار‬
‫المفاهيم نطاق أكثر شمولية إلعداد التقارير المالية مقارنة بذلك النطاق المشمول في البيانات‬
‫المالية‪ .‬وهذا ألن‪:‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪43‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫الهدف الرئيسي للحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى هو تقديم الخدمات للجهات المعنية‬ ‫‪‬‬
‫بدال من جني األرباح؛‬

‫المواطنين والسكان المؤهلين اآلخرين يعتمدون على الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى‬ ‫‪‬‬
‫في تقديم مجموعة واسعة من الخدمات على أساس مستمر على المدى الطويل‪ .‬ويمكن أن‬
‫يكون لألنشطة التي تقوم بها‪ ،‬والق اررات التي تتخذها‪ ،‬الحكومات ومنشآت القطاع العام‬
‫األخرى في فترة معينة إلعداد التقارير نتائج هامة ألجيال المستقبل من مستلمي الخدمات‬
‫ودافعي الضرائب ومزودي الموارد آلخرين بشكل غير طوعي؛ و‬

‫معظم الحكومات ومنشات القطاع العام األخرى تعمل ضمن تكليفات معينة لالنفاق وقيود‬ ‫‪‬‬
‫مالية تم وضعها من خالل عملية الموازنة‪ .‬وتعتبر متابعة تطبيق الموازنة المعتمدة هي‬
‫يحمل‬
‫الطريقة الرئيسية التي تمارس من خاللها الهيئة التشريعية الرقابة واإلشراف‪ ،‬و ّ‬
‫المواطنون وممثلوهم المنتخبون إدارة الحكومة المسؤولية المالية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 19.2‬تبعا لذلك‪ ،‬يمكن أن يتم تقييم أداء منشآت القطاع العام في تحقيق أهدافها المالية وأهداف تقديم‬
‫الخدمات بشكل جزئي فقط عن طريق دراسة مركزها المالي في تاريخ إعداد التقارير‪ ،‬وأدائها‬
‫المالي وتدفقاتها النقدية خالل فترة إعداد التقارير‪ .‬ويعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام أنه من أجل اإلستجابة لحاجة المستخدمين للمعلومات ألغ ارض المساءلة وصنع‬
‫القرارات‪ ،‬فإن إطار المفاهيم يجب أن يساعد على أن تتضمن التقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫تقديم معلومات تسمح للمستخدمين بتقييم البيانات المالية بشكل أفضل ووضعها في سياق مناسب‪.‬‬
‫ويمكن اإلبالغ عن هذه المعلومات بواسطة تقارير منفصلة تعرض معلومات مالية وغير مالية‬
‫حول تحقيق أهداف تقديم الخدمات للمنشأة خالل فترة إعداد التقارير‪ ،‬وإمتثال المنشأة للموازنات‬
‫المعتمدة والتشريعات أو السلطات األخرى التي تحكم جمع وإستخدام الموارد‪ ،‬والمعلومات‬
‫المستقبلية والمعلومات غير المالية حول أنشطة تقديم الخدمات مستقبال‪ ،‬واألهداف وإحتياجات‬
‫الموارد‪ .‬في بعض الحاالت‪ ،‬يمكن أيضا عرض معلومات حول هذه المسائل في إيضاحات‬
‫البيانات المالية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 20.2‬عند اتخاذ الق اررات حول متطلبات أو إرشادات إعداد التقارير المالية التي توسع نطاق المعلومات‬
‫المعروضة في التقارير المالية ذات الغرض العام إلى ما وراء نطاق البيانات المالية‪ ،‬يأخذ مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بعين اإلعتبار منافع المعلومات المتحققة للمستخدمين‬
‫وتكاليف جمع هذه المعلومات واإلبالغ عنها‪.‬‬

‫تحديد نطاق إعداد التقارير المالية‬

‫إستنتاج‪ 21.2‬أعرب بعض المجاوبين الذين وافقوا على أن نطاق إعداد التقارير المالية ينبغي أن يتجاوز نطاق‬
‫البيانات المالية عن قلقهم بأن النطاق حسبما تم اقتراحه في مسودة العرض كان أيضا مفتوح‬
‫للغاية و‪/‬أو غير موضح أو مبرر على نحو كافي‪ -‬إذ أقترح في بعض الحاالت أن يقتصر‬
‫النطاق على تعزيز المسائل المعترف بها في البيانات المالية‪.‬‬

‫‪44‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 22.2‬لقد استجاب مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لهذه المخاوف عن طريق توضيح‬
‫الروابط بين نطاق إعداد التقارير المالية وإحتياجات المستخدمين من المعلومات‪ ،‬ودمج توضيح‬
‫إضافي للعالقة بين إحتياجات المستخدمين من المعلومات والمعلومات التي قد توفرها التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام إستجابة على ذلك‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬أوضح المجلس أن نطاق‬
‫إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام يقتصر على البيانات المالية والمعلومات التي تعزز‬
‫وتكمل وتتمم البيانات المالية‪ .‬تبعا لذلك‪ ،‬ما هو مشمول في النطاق األكثر شمولية إلعداد‬
‫التقارير المالية سوف يستمد من البيانات المالية‪ ،‬ويقتصر على المسائل التي تساعد المستخدمين‬
‫على فهم المعلومات المشمولة في تلك البيانات بشكل أفضل ووضعها في سياق مناسب‪.‬‬

‫إعتبارات الموارد والمتطلبات الرسمية ووضع التدقيق‬

‫إستنتاج‪ 23.2‬أعرب العديد من المجاوبين‪ ،‬سواء من يدعمون أو يعارضون المقترحات الواردة في مسودة‬
‫العرض‪ ،‬عن قلقهم من أن تناول قضايا "واسعة النطاق" سوف تستهلك كثي ار من موارد مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وتحد من قدرته على التعامل مع قضايا البيانات‬
‫المالية‪ .‬بعض المجاوبين على مسودة العرض أيضا‪:‬‬
‫أيدوا بأن يوضح إطار المفاهيم أنه ينبغي تطوير المتطلبات الرسمية فقط لمسائل البيانات‬ ‫‪‬‬
‫المالية‪ ،‬بحيث تكون القضايا واسعة النطاق هي موضوع اإلرشادات؛ و‬
‫أعربت عن قلقها حول مدلوالت التدقيق المتعلقة بدمج المعلومات غير المالية والمعلومات‬ ‫‪‬‬
‫المستقبلية في التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 24.2‬بينما يستطيع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وضع معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام التي تتضمن المتطلبات الرسمية‪ ،‬فإنه من غير المؤكد أنه سيقوم بذلك‪.‬على‬
‫سبيل المثال‪ ،‬تتضمن إصدارات المجلس أيضا إرشادات الممارسات الموصى بها ووثائق أخرى‬
‫مصممة لمساعدة مجتمع إعداد التقارير المالية على اإلستجابة لقضايا محددة في مجال إعداد‬
‫التقارير المالية‪ .‬وسوف تخضع جميع وثائق المجلس التي تتضمن متطلبات رسمية أو إرشادات‬
‫حول عرض المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬سواء كجزء من البيانات المالية‬
‫أو تعزي از لتلك البيانات‪ ،‬لعملية كاملة من البحث والتقصي‪ .‬لذلك‪ ،‬يحتاج المجلس عند تطوير‬
‫إرشادات رسمية أو إرشادات أخرى حول عرض المعلومات التي توسع نطاق إعداد التقارير‬
‫المالية لإلستجابة لمخاوف األطراف المعنية بشأن المحتوى الفني المقترح وسلطة ونفاذ‬
‫اإلرشادات‪.‬‬
‫إستنتاج‪ 25.2‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمخاوف المجاوبين بخصوص إستخدام‬
‫موارد المجلس في القضايا "واسعة النطاق"‪ .‬لكن تبقى المعلومات المعروضة في البيانات المالية‬
‫هي في صميم إعداد التقارير المالية وسوف تبقى بالتالي هي محور التركيز الرئيسي لمعايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات الممارسات الموصى بها التي طورها مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬تبعا لذلك‪ ،‬سوف يستمر برنامج عمل وضع المعايير الخاص‬
‫بالمجلس في تلبية حاجة المستخدمين إلعداد تقارير مالية أفضل للمعامالت واألحداث األخرى‬
‫التي يتم اإلبالغ عنها في البيانات المالية‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪45‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 26.2‬يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام انه ليس من دور إطار المفاهيم‪ ،‬أو‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات الممارسات الموصى بها التي يمكن وضعها‬
‫بالتناسق مع المفاهيم الظاهرة في اإلطار‪ ،‬بأن تحاول تحديد مستوى ضمان التدقيق الذي ينبغي‬
‫توفيره لجوانب محددة من التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬تقدم الخصائص النوعية بعض‬
‫التأكيد للمستخدمين حول جودة المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬على‬
‫أي حال‪ ،‬يتم تحديد مسؤوليات تدقيق البيانات المالية والمكونات األخرى للتقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام عن طريق مسائل معينة مثل كاإلطار التنظيمي القائم في إختصاصات محددة‬
‫وتكليف التدقيق المتفق عليه مع المنشأة و‪/‬أو المطبق على المنشأة‪.‬‬

‫‪46‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

‫يناير ‪2013‬‬
‫الفصل الثالث‪ :‬الخصائص النوعية‬

‫المحتويات‬

‫الصفحة‬

‫‪5.3-1.3‬‬ ‫مقدمة‪...............................................................................‬‬

‫‪9.3-6.3‬‬ ‫المالئمة‪.............................................................................‬‬

‫‪16.3-10.3‬‬ ‫التمثيل الصادق‪......................................................................‬‬

‫‪18.3-17.3‬‬ ‫قبالية الفهم‪..........................................................................‬‬

‫‪20.3-19.3‬‬ ‫التقديم في الوقت المناسب‪............................................................‬‬

‫‪25.3-21.3‬‬ ‫قابلية المقارنة‪........................................................................‬‬

‫‪31.3-26.3‬‬ ‫قابلية التحقق‪........................................................................‬‬

‫‪42.3-32.3‬‬ ‫القيود على المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪.................‬‬

‫‪34.3-32.3‬‬ ‫األهمية النسبية‪.................................................................‬‬

‫‪40.3-35.3‬‬ ‫التكاليف‪-‬المنافع‪...............................................................‬‬

‫‪42.3-41.3‬‬ ‫التوازن بين الخصائص النوعية‪..................................................‬‬

‫أساس اإلستنتاجات‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪47‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مقدمة‬
‫‪ 1.3‬تقدم التقارير المالية ذات الغرض العام معلومات مالية وغير مالية حول الظواهر اإلقتصادية والظواهر‬
‫األخرى‪ .‬والخصائص النوعية للمعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام هي الصفات‬
‫التي تجعل تلك المعلومات مفيدة للمستخدمين وتدعم تحقيق أهداف إعداد التقارير المالية‪ .‬تتلخص أهداف‬
‫التقارير المالية في تقديم معلومات مفيدة ألغراض المساءلة وصنع القرارات‪.‬‬

‫‪ 2.3‬إن الخصائص النوعية للمعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام لمنشآت القطاع العام‬
‫هي المالءمة والتمثيل الصادق وقابلية الفهم والتقديم في الوقت المناسب وقابلية المقارنة وقابلية التحقق‪.‬‬

‫‪ 3.3‬تتمثل القيود الشائعة على المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام في األهمية النسبية‪،‬‬
‫والتكاليف والمنافع‪ ،‬وتحقيق توازن مناسب بين الخصائص النوعية‪.‬‬

‫‪ 4.3‬تعتبر كل من الخصائص النوعية هو جزء ال يتج أز من‪ ،‬ويعمل مع‪ ،‬الخصائص األخرى لتقديم ضمن‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام معلومات مفيدة لتحقيق أهداف إعداد التقارير المالية‪ .‬على أي حال‪ ،‬قد‬
‫ال تتحقق على أرض الواقع جميع الخصائص النوعية بالكامل‪ ،‬وقد يكون من الضروري تحقيق توازن أو‬
‫مبادلة بين بعض هذه الخصائص‪.‬‬

‫‪ 5.3‬تطبق الخصائص النوعية على كافة المعلومات المالية وغير المالية المبّلغ عنها في التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام‪ ،‬بما في ذلك المعلومات التاريخية والمستقبلية والمعلومات اإليضاحية‪ .‬إال أن مدى تحقيق‬
‫الخصائص النوعية قد يختلف باالعتماد على درجة الشكوك والتقييم الشخصي أو اآلراء المعنية خالل‬
‫جمع المعلومات المالية وغير المالية‪ .‬وسيتم البحث في الحاجة إلى وضع إرشادات إضافية حول تفسير‬
‫وتطبيق الخصائص النوعية على المعلومات التي توسع نطاق إعداد التقارير المالية إلى أبعد من نطاق‬
‫البيانات المالية عند وضع أي من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات الممارسات‬
‫الموصى بها التي تتطرق إلى مثل هذه المسائل‪.‬‬

‫المالئمة‬
‫‪ 6.3‬تكون المعلومات المالية وغير المالية مالئمة إذا كانت قادرة على صنع فرق في تحقيق أهداف إعداد‬
‫التقارير المالية‪ .‬وتكون المعلومات المالية وغير المالية قادرة على صنع الفرق عندما يكون لديها قيمة‬
‫مؤكدة أو قيمة تنبؤية أو كالهما‪ .‬وقد تكون قادرة على صنع الفرق‪ ،‬وبالتالي تكون مالئمة وذات عالقة‪،‬‬
‫حتى وإن اختار بعض المستخدمين عدم اإلستفادة منها أو أنهم على علم مسبق بها‪.‬‬

‫‪ 7.3‬تكون للمعلومات المالية وغير المالية قيمة مؤكدة إذا أكدت أو غيرت توقعات ماضية (أو حاضرة)‪ .‬على‬
‫سبيل المثال‪ ،‬تكون المعلومات مالئمة ألغراض المساءلة وصنع القرارات إذا أكدت التوقعات حول مسائل‬
‫معينة مثل مدى تأدية المدراء لمسؤولياتهم من أجل إستخدام الموارد بكفاءة وفاعلية وتحقيق أهداف تقديم‬
‫الخدمات المحددة واإلمتثال لمتطلبات الموازنة ذات العالقة والمتطلبات التشريعية والمتطلبات األخرى‪.‬‬

‫‪48‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫قد تعرض التقارير المالية ذات الغرض العام معلومات حول أنشطة تقديم الخدمات المستقبلية المتوقعة‬ ‫‪8 .3‬‬
‫للمنشأة واألهداف والتكاليف وكمية ومصادر الموارد التي سيتم تخصيصها لتقديم الخدمات في‬
‫المستقبل‪ .‬يكون لهذه المعلومات المستقبلية قيمة تنبوئية وتكون مالئمة ألغراض المساءلة وصنع‬
‫القرارات‪ .‬ويمكن أيضا أن يكون للمعلومات حول الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى الموجودة أو‬
‫التي حدثت مسبقا قيمة تنبؤية في المساعدة على صياغة التوقعات حول المستقبل‪ .‬على سبيل المثال‪،‬‬
‫يمكن للمعلومات التي تؤكد أو تدحض التوقعات الماضية أن تعزز أو أن تغير التوقعات حول النتائج‬
‫المالية ومخرجات تقديم الخدمات التي يمكن أن تحدث في المستقبل‪.‬‬

‫إن األدوار المؤكدة والتنبوئية للمعلومات هي أدوار مرتبطة ببعضها البعض‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬تساعد‬ ‫‪9 .3‬‬
‫المعلومات حول المستوى والهيكل الحاليين لموارد المنشاة والمطالبات في هذه الموارد المستخدمين على‬
‫تأكيد مخرجات إستراتيجية إدارة الموارد خالل الفترة‪ ،‬والتنبؤ بقدرة المنشاة على اإلستجابة للظروف‬
‫المتغيرة وإحتياجات تقديم الخدمات المستقبلية المتوقعة‪ .‬وتساعد المعلومات نفسها على تأكيد أو تصحيح‬
‫توقعات المستخدمين الماضية والتنبؤات حول قدرة المنشاة على اإلستجابة لتلك التغيرات‪ .‬كما تساعد‬
‫أيضا على تأكيد أو تصحيح المعلومات المالية المستقبلية المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام السابقة‪.‬‬

‫التمثيل الصادق‬
‫‪ 10.3‬لكي تكون المعلومات مفيدة في إعداد التقارير المالية‪ ،‬فإنها يجب أن تمثل بصدق الظواهر اإلقتصادية‬
‫والظواهر األخرى التي تقصد تمثيلها‪ .‬ويتحقق التمثيل الصادق عندما يكون وصف الظواهر مكتمل‬
‫ومحايد وخالي من األخطاء الهامة‪ .‬وتصف المعلومات التي تمثل بصدق ظاهرة إقتصادية أو ظاهرة‬
‫أخرى جوهر المعاملة األساسية‪ ،‬أو حدث أو نشاط أو ظرف آخر‪ -‬والذي ليس من الضروري أن يكون‬
‫نفس شكلها القانوني‪.‬‬

‫‪ 11.3‬قد ال يكون من الممكن على أرض الواقع معرفة أو تأكيد ما إذا كانت المعلومات المعروضة في التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام هي مكتملة ومحايدة وخالية من األخطاء الهامة‪ .‬لكن يجب أن تكون‬
‫المعلومات كاملة ومحايدة وخالية من األخطاء قدر اإلمكان‪.‬‬

‫‪ 12.3‬إن إغفال بعض المعلومات يمكن أن يؤدي إلى خطأ أو تضليل في تمثيل ظاهرة إقتصادية أو ظاهرة‬
‫أخرى‪ ،‬وبالتالي لن تكون مفيدة لمستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬على سبيل المثال‪،‬‬
‫يتضمن الوصف الكامل لبند "المصانع والمعدات" في التقارير المالية ذات الغرض العام تمثيل رقمي‬
‫للمبلغ اإلجمالي للمصانع والمعدات باإلضافة إلى المعلومات الكمية والوصفية والتفسيرية الالزمة لتمثيل‬
‫تلك الفئة من األصول بشكل صادق‪ .‬في بعض الحاالت‪ ،‬قد يشمل هذا اإلفصاح عن معلومات حول‬
‫مسائل معينة مثل الفئات الرئيسية للمصانع والمعدات‪ ،‬والعوامل التي أثرت على إستخدامها في الماضي‬
‫أو يمكن أن تؤثر على إستخدامها في المستقبل‪ ،‬وأساس وعملية تحديد تمثيلها الرقمي‪ .‬وعلى نحو‬
‫مماثل‪ ،‬ينبغي عرض المعلومات المالية وغير المالية المستقبلية والمعلومات حول تحقيق أهداف تقديم‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪49‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫الخدمات والمخرجات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام إلى جانب اإلفتراضات األساسية‬
‫التي تكمن وراء تلك المعلومات وأي تفسيرات ضرورية لضمان أن يكون وصفها مكتمال ومفيدا‬
‫للمستخدمين‪.‬‬

‫‪ 13.3‬إن الحيادية في إعداد التقارير المالية هو غياب التحيز‪ .‬وهو يعني أن إختيار وعرض المعلومات المالية‬
‫وغير المالية ال يقصد منه تحقيق نتيجة خاصة محددة مسبقا‪ -‬على سبيل المثال للتأثير بطريقة معينة‬
‫على تقييم المستخدمين إلستيفاء المسائلة من قبل المنشاة أو على قرار أو حكم سيتم إصداره‪ ،‬أو‬
‫إلستثارة سلوك محدد‪.‬‬

‫تمثل المعلومات المحايدة بصدق الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى التي تقصد تمثيلها‪ .‬لكن‬ ‫‪14.3‬‬
‫االشتراط بأن تكون المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام محايدة ال يعني أنها‬
‫تكون بدون غرض محدد أو أنها لن تؤثر على السلوك‪ .‬فالمالئمة هي خاصية نوعية وتكون المعلومات‬
‫المالئمة‪ ،‬بحكم تعريفها‪ ،‬قادرة على التأثير على ق اررات وتقييمات المستخدمين‪.‬‬

‫‪ 15.3‬تحدث الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى الممثلة في التقارير المالية ذات الغرض العام بشكل عام‬
‫في ظل ظروف من الشكوك‪ .‬لذلك غالبا ما تتضمن المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام تقديرات تشمل حكم اإلدارة‪ .‬ومن أجل تمثيل ظاهرة إقتصادية أو ظاهرة أخرى بشكل‬
‫صادق‪ ،‬يجب أن يستند التقدير إلى مدخالت مناسبة‪ ،‬ويجب أن تعكس كل من المدخالت أفضل‬
‫المعلومات المتوفرة‪ .‬ويجب أن يتم توخي الحذر عند التعامل مع الشكوك‪ .‬وقد يكون من الضروري في‬
‫بعض األحيان اإلفصاح صراحة عن درجة الشكوك في المعلومات المالية وغير المالية لتمثيل الظواهر‬
‫اإلقتصادية والظواهر األخرى بشكل صادق‪.‬‬

‫‪ 16.3‬إن الخلو من األخطاء الهامة ال يعني الدقة الكاملة في جميع النواحي‪ .‬فالخلو من األخطاء الهامة يعني‬
‫انه ليس هناك أخطاء أو إغفاالت هامة بشكل فردي أو جماعي في وصف الظاهرة‪ ،‬وأنه تم تطبيق‬
‫العملية المستخدمة إلنتاج المعلومات المشمولة في التقارير كما هو موصوف‪ .‬في بعض الحاالت‪ ،‬من‬
‫الممكن تحديد دقة بعض المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ -‬على سبيل‬
‫المثال‪ ،‬مبلغ التحويالت النقدية إلى مستوى آخر في الحكومة أو حجم الخدمات المقدمة أو السعر‬
‫المدفوع المتالك المصانع والمعدات‪ .‬إال أنه في حاالت أخرى ال يمكن تحديد ذلك ‪ -‬على سبيل المثال‪،‬‬
‫قد ال يكون من الممكن تحديد دقة تقدير قيمة أو تكلفة بند معين أو فاعلية برنامج معين لتقديم‬
‫الخدمات‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬يكون التقدير خالي من األخطاء الهامة إذا وصف المبلغ بوضوح على‬
‫أنه تقدير معين‪ ،‬وتم بيان طبيعة وقيود عملية التقدير‪ ،‬ولم يتم تحديد أي أخطاء هامة في اختيار‬
‫وتطبيق عملية مناسبة لوضع التقدير‪.‬‬

‫‪50‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫قابلية الفهم‬
‫‪ 17.3‬إن قابلية الفهم هي أحد خصائص المعلومات التي تمكن المستخدمين من استيعاب معناها‪ .‬ويجب أن‬
‫تعرض التقارير المالية ذات الغرض العام المعلومات بطريقة تستجيب إلحتياجات المستخدمين وأسس‬
‫معرفتهم ولطبيعة المعلومات المعروضة‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬يجب كتابة تفسيرات المعلومات المالية‬
‫وغير المالية واإليضاحات الخاصة بتقديم الخدمات واإلنجازات األخرى خالل فترة إعداد التقارير‬
‫والتوقعات للفترات المستقبلية بلغة واضحة‪ ،‬كما ينبغي عرضها بطريقة سهلة الفهم للمستخدمين‪ .‬ويتم‬
‫تعزيز قابلية الفهم عند تصنيف المعلومات وتحديدها وعرضها بشكل واضح وموجز‪ .‬يمكن أيضا‬
‫للمقارنة أن تعزز من قابلية الفهم‪.‬‬

‫‪ 18.3‬يفترض بأن مستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام يتمتعون بمعرفة معقولة لنشاطات المنشاة‬
‫والبيئة التي تعمل فيها‪ ،‬لكي يكونوا قادرين ومستعدين لقراءة التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬ومراجعة‬
‫وتحليل المعلومات المعروضة بدرجة معقولة من الجد واالجتهاد‪ .‬تعتبر بعض الظواهر اإلقتصادية‬
‫والظواهر األخرى معقدة بشكل خاص ومن الصعب تمثيلها في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬وقد‬
‫يحتاج بعض المستخدمين إلى طلب المعونة من مستشار ما لمساعدتهم على فهمها‪ .‬ويجب بذل كافة‬
‫الجهود الممكنة لتمثيل الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام بطريقة مفهومة لمجموعة واسعة من المستخدمين‪ .‬إال أنه ال ينبغي إستثناء المعلومات من التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام فقط ألنها قد تكون معقدة جدا أو يصعب على بعض المستخدمين فهمها دون‬
‫مساعدة‪.‬‬

‫التقديم في الوقت المناسب‬

‫‪ 19.3‬إن التقديم في الوقت المناسب يعني وجود معلومات متوفرة للمستخدمين قبل أن تفقد قيمتها وفائدتها‬
‫ألغراض المساءلة وصنع الق اررات‪ .‬كما أن توفر المعلومات المالئمة بشكل عاجل يمكن أن يسهم في‬
‫تعزيز فائدتها كمدخالت في تقييم المساءلة وقدرتها على التأثير على الق اررات التي ينبغي إتخاذها‪.‬‬
‫ويؤدي عدم تقديم المعلومات في الوقت المناسب إلى جعلها أقل فائدة‪.‬‬

‫‪ 20.3‬قد تبقى بعض بنود المعلومات مفيدة لمدة طويلة بعد فترة إعداد التقارير أو تاريخ إعداد التقارير‪ .‬على‬
‫سبيل المثال‪ ،‬قد يحتاج مستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬ألغراض المساءلة وصنع‬
‫القرارات‪ ،‬إلى تقييم اإلتجاهات في األداء المالي للمنشاة وأدائها في تقديم الخدمات وإمتثالها للموازنات‬
‫خالل عدة فترات إلعداد التقارير‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬قد ال يكون من الممكن تحديد نتائج وآثار بعض‬
‫برامج تقديم الخدمات حتى بلوغ فترات مستقبلية‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬يمكن أن يحدث هذا فيما يخص‬
‫البرامج المصممة لتعزيز الرفاه اإلقتصادي لألطراف المعنية‪ ،‬أو الحد من اإلصابة بمرض معين‪ ،‬أو‬
‫رفع مستويات محو األمية لفئات عمرية معينة‪.‬‬

‫قابلية المقارنة‬
‫‪ 21.3‬قابلية المقارنة هي أحد خصائص المعلومات التي تساعد المستخدمين على تحديد أوجه التشابه‬
‫واإلختالف بين مجموعتين من الظواهر‪ .‬وال تعتبر قابلية المقارنة صفة لبند فردي من المعلومات‪ ،‬بل‬
‫صفة العالقة بين بندين أو أكثر من المعلومات‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪51‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ 22.3‬تختلف قابلية المقارنة عن اإلتساق‪ .‬فاإلتساق يشير إلى إستخدام نفس مبادئ أو سياسات المحاسبة‬
‫وأساس اإلعداد‪ ،‬إما من فترة إلى أخرى داخل المنشاة أو في فترة واحدة عبر أكثر من منشاة واحدة‪.‬‬
‫فقابلية المقارنة هي الهدف‪ ،‬واإلتساق يساعد على تحقيق ذلك الهدف‪ .‬في بعض الحاالت‪ ،‬قد يتم تنقيح‬
‫المبادئ أو السياسات المحاسبية التي تتبناها المنشاة لتمثيل معاملة أو حدث معين بشكل أفضل في‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬قد يكون من الضروري دمج إفصاحات إضافية‬
‫أو تفسيرات معينة لتلبية خصائص قابلية المقارنة‪.‬‬

‫‪ 23.3‬تختلف أيضا قابلية المقارنة عن التوحيد‪ .‬ولكي تكون المعلومات قابلة للمقارنة‪ ،‬يجب أن تتشابه األمور‬
‫المتماثلة ويجب أن تختلف األمور المتغايرة‪ .‬ويؤدي التركيز الزائد على التوحيد إلى التقليل من قابلية‬
‫المقارنة عن طريق جعل األمور المختلفة تبدو متشابهة‪ .‬وال يتم تعزيز قابلية مقارنة المعلومات في‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام عن طريق جعل األمور المختلفة تبدو متشابهة وليس كذلك بجعل‬
‫األمور المتشابهة تبدو مختلفة‪.‬‬

‫تعد المعلومات حول المركز المالي للمنشاة وأدائها المالي وتدفقاتها النقدية وإمتثالها للموازنات المعتمدة‬
‫‪ّ 24.3‬‬
‫والتشريعات ذات العالقة أو السلطات األخرى التي تحكم جمع وإستخدام الموارد‪ ،‬تحقيق أهداف تقديم‬
‫الخدمات‪ ،‬وخططها المستقبلية هي أمر ضروري ألغراض المساءلة وهي مفيدة كمدخالت ألغراض‬
‫صنع الق اررات‪ .‬وتزداد فائدة هذه المعلومات إذا كان من الممكن مقارنتها مع ما يلي على سبيل المثال‪:‬‬
‫المعلومات المالية وغير المالية المستقبلية التي تم عرضها سابقا لفترة إعداد التقارير تلك أو تاريخ‬ ‫‪‬‬
‫إعداد التقارير؛‬
‫المعلومات لمشابهة حول نفس المنشاة لبعض الفترات األخرى أو بعض المراحل الزمنية األخرى؛ و‬ ‫‪‬‬
‫المعلومات المشابهة حول منشات أخرى (على سبيل المثال‪ ،‬منشآت القطاع العام التي تقدم‬ ‫‪‬‬
‫خدمات مشابهة في إختصاصات مختلفة) لفترة إعداد التقارير نفسها‪.‬‬

‫‪ 25.3‬إن التطبيق المتسق لمبادئ وسياسات المحاسبة وأساس اإلعداد على المعلومات المالية وغير المالية‬
‫المستقبلية والمخرجات الفعلية من شأنه أن يعزز فائدة أي مقارنة للنتائج المقدرة والفعلية‪ .‬وقد تكون‬
‫المقارنة مع المنشآت األخرى الحالي أقل أهمية بالنسبة لتفسيرات آراء أو وجهات نظر اإلدارة بشأن‬
‫العوامل التي يستند إليها أداء المنشاة الحالي‪.‬‬

‫قابلية التحقق‬
‫‪ 26.3‬قابلية التحقق هي أحد خصائص المعلومات التي تساعد على طمأنة المستخدمين بأن المعلومات الواردة‬
‫في التقارير المالية ذات الغرض العام تمثل بصدق الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى التي تقصد‬
‫تمثيلها‪ .‬تستخدم إمكانية الدعم في بعض األحيان لوصف هذه الصفة عندما تطبق فيما يخص‬
‫المعلومات التفسيرية والمعلومات الكمية المالية وغير المالية المستقبلية المفصح عنها في التقارير المالية‬
‫ذات الغرض العام‪ -‬أي خاصية المعلومات التي تساعد على طمأنة المستخدمين بأن المعلومات‬
‫التفسيرية أو المعلومات الكمية المالية وغير المالية المستقبلية تمثل بصدق الظواهر اإلقتصادية‬
‫والظواهر األخرى التي تقصد تمثيلها‪ .‬وسواء أشير إلى هذه الخاصية على أنها قابلية التحقق أو إمكانية‬

‫‪52‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫الدعم‪ ،‬فإنها تعني أنه بإمكان مختلف المراقبين المطلعين والمستقلين أن يصلوا إلى إجماع عام‪ ،‬رغم أنه‬
‫ليس من الضروري أن يكون إتفاق كامل على أحد األمرين التاليين‪:‬‬
‫أن المعلومات تمثل الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى التي تقصد تمثيلها دون خطأ مادي أو‬ ‫‪‬‬
‫تحيز؛ أو‬
‫أنه تم تطبيق طريقة مناسبة لإلعتراف أو القياس أو التمثيل دون خطأ مادي أو تحيز‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ 27.3‬لكي تكون المعلومات قابلة للتحقق‪ ،‬فإنها ال تحتاج ألن تكون عبارة عن تقدير مفرد‪ .‬يمكن أيضا التحقق‬
‫من مجموعة من المبالغ المحتملة واالحتماالت ذات العالقة‪.‬‬

‫‪ 28.3‬قد يكون التحقق مباشر أو غير مباشر‪ .‬وفي التحقق المباشر‪ ،‬يتم التحقق من مبلغ ما أو تمثيل آخر‬
‫بحد ذاته‪ ،‬مثال عن طريق (أ) عد النقدية‪ ،‬أو (ب) مراقبة األوراق المالية المتداولة وأسعارها المعلنة‪ ،‬أو‬
‫(ج) التأكيد على أن العوامل المحددة بأنها تؤثر على أداء تقديم الخدمات الماضية كانت قائمة ومارست‬
‫تأثيرها المحدد‪ .‬أما في التحقق غير المباشر‪ ،‬يتم التحقق من مبلغ ما أو تمثيل آخر عن طريق فحص‬
‫المدخالت وإعادة حساب المخرجات بإستخدام نفس القاعدة أو المنهجية المحاسبية‪ .‬ومثال ذلك التحقق‬
‫من المبلغ المسجل للمخزون عن طريق فحص المدخالت (الكميات والتكاليف) وإعادة حساب مخزون‬
‫نهاية الفترة بإستخدام نفس إفتراض تدفق التكلفة (على سبيل المثال‪ ،‬متوسط التكلفة‪ ،‬أو الوارد أوال‬
‫يصرف أوال)‪.‬‬

‫‪ 29.3‬إن جودة التحقق (أو إمكانية الدعم في حال إستخدام هذا المصطلح لوصف هذه الخاصية) ليست‬
‫مطلقة‪ -‬بعض المعلومات قد تكون أكثر أو أقل قابلية للتحقق من معلومات أخرى‪ .‬وكلما كانت‬
‫المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام أكثر قابلية للتحقق‪ ،‬كلما ساعدت أكثر على‬
‫طمأنة المستخدمين بأن المعلومات تمثل بصدق الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى التي تقصد‬
‫تمثيلها‪.‬‬

‫‪ 30.3‬قد تشتمل التقارير المالية ذات الغرض العام لمنشات القطاع العام على معلومات مالية وكمية أخرى‬
‫وتفسيرات حول (أ) التأثيرات الرئيسية على أداء المنشاة خالل الفترة‪ ،‬و(ب) اآلثار أو المخرجات‬
‫المستقبلية المتوقعة لبرامج تقديم الخدمات التي يتم تنفيذها خالل فترة إعداد التقارير‪ ،‬و(ج) المعلومات‬
‫المالية وغير المالية المتوقعة‪ .‬وقد ال يكون من الممكن التحقق من دقة كافة التمثيالت والتفسيرات‬
‫الكمية لهذه المعلومات حتى فترة مستقبلية ما‪ ،‬إن لم يكن غير ممكن على اإلطالق‪.‬‬

‫‪ 31.3‬للمساعدة على طمأنة المستخدمين بأن المعلومات والتفسيرات الكمية المالية وغير المالية المستقبلية‬
‫المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام تمثل بصدق الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى التي‬
‫تقصد تمثيلها‪ ،‬فإن اإلفتراضات التي تكمن وراء المعلومات المفصح عنها‪ ،‬والمنهجيات المعتمدة في‬
‫جمع المعلومات‪ ،‬والعوامل والظروف التي تدعم أي آراء معبر عنها أو أي إفصاحات تتم يجب أن تكون‬
‫شفافة‪ .‬وهذا سوف يساعد المستخدمين على صياغة أحكام معينة حول مدى مالئمة تلك اإلفتراضات‬
‫وطريقة جمع وقياس وتمثيل وتفسير المعلومات‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪53‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫القيود على المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام‬

‫األهمية النسبية‬
‫‪ 32.3‬تكون المعلومات هامة إذا كان إغفالها أو الخطأ في بيانها يمكن أن يؤثر على إستيفاء إلتزام المساءلة‬
‫من قبل المنشاة أو الق اررات التي يتخذها المستخدمون على أساس التقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫للمنشاة المعدة لفترة إعداد التقارير تلك‪ .‬تعتمد األهمية النسبية على طبيعة ومبلغ البند المقدر في‬
‫الظروف المحددة لكل منشاة‪ .‬قد تشمل التقارير المالية ذات الغرض العام معلومات نوعية وكمية حول‬
‫تحقيق أهداف تقديم الخدمات خالل فترة إعداد التقارير‪ ،‬والتوقعات حول تقديم الخدمات والمخرجات‬
‫المالية في المستقبل‪ .‬تبعا لذلك‪ ،‬من غير الممكن تحديد عتبة كمية موحدة يصبح عندها نوع محدد من‬
‫المعلومات هاما‪.‬‬

‫‪ 33.3‬يتم تقييم األهمية النسبية في سياق البيئة التشريعية والمؤسسية والتشغيلية التي تعمل ضمنها المنشاة‪،‬‬
‫المعدة وتوقعاتها بشأن‬
‫ّ‬ ‫وفيما يخص المعلومات المالية وغير المالية المستقبلية‪ ،‬في سياق معرفة الجهة‬
‫المستقبل‪ .‬قد يكون اإلفصاح عن المعلومات حول اإلمتثال أو عدم اإلمتثال لتشريع أو الئحة ما أو‬
‫سلطة أخرى هاما بسبب طبيعته‪ -‬بغض النظر عن حجم أي مبالغ معنية‪ .‬وفي تحديد ما إذا كان بند ما‬
‫هاما في هذه الظروف‪ ،‬يتم إيالء اإلهتمام لمسائل معينة مثل طبيعة ومشروعية وحساسية ونتائج‬
‫المعامالت واألحداث السابقة أو المتوقعة‪ ،‬واألطراف المعنية في أي معامالت مماثلة والظروف التي‬
‫أدت إلى ظهورها‪.‬‬

‫‪ 34.3‬تصنف األهمية النسبية كأحد القيود على المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫ضمن إطار المفاهيم‪ .‬وعند وضع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات الممارسات‬
‫الموصى بها‪ ،‬يدرس مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األهمية النسبية لنتائج تطبيق‬
‫سياسة محاسبية محددة‪ ،‬وأساس إعداد أو اإلفصاح عن بند محدد أو نوع من المعلومات‪ .‬ومع مراعاة‬
‫متطلبات أي من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬تأخذ المنشآت التي تقوم بإعداد التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام بعين باإلعتبار األهمية النسبية‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬لتطبيق سياسة محاسبية‬
‫محددة واإلفصاح المنفصل عن بنود محددة من المعلومات‪.‬‬

‫التكاليف والمنافع‬
‫‪ 35.3‬يفرض إعداد التقارير المالية تكاليف معينة‪ .‬ويجب أن تبرر منافع إعداد التقارير المالية تلك التكاليف‪.‬‬
‫إن تقييم ما إذا كانت منافع تقديم المعلومات تبرر التكاليف ذات العالقة غالبا ما تكون مسألة حكم‬
‫وتقدير‪ ،‬ألنه غالبا يكون من غير المحتمل تحديد كافة تكاليف وكافة منافع المعلومات المشمولة في‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫‪54‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تشمل تكاليف تقديم المعلومات تكاليف جمع ومعالجة المعلومات‪ ،‬وتكاليف التحقق منها و‪/‬أو تقديم‬ ‫‪36.3‬‬
‫اإلفتراضات والمنهجيات التي تدعمها‪ ،‬وتكاليف نشرها‪ .‬ويتكبد المستخدمون تكاليف التحليل والتفسير‪.‬‬
‫يؤدي إغفال المعلومات المفيدة أيضا إلى فرض تكاليف معينة‪ ،‬بما في ذلك التكاليف التي يتحملها‬
‫المستخدمين للحصول على المعلومات الالزمة من مصادر أخرى والتكاليف التي تنتج من صنع‬
‫الق ار ارت بإستخدام البيانات غير المكتملة التي توفرها التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫المعدون معظم الجهود لتقديم المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬إال أن مستلمي‬
‫ّ‬ ‫يبذل‬ ‫‪37.3‬‬
‫الخدمات ومزودي الموارد يتحملون في نهاية المطاف تكلفة هذه الجهود‪ -‬ألنه يتم إعادة توجيه الموارد‬
‫من أنشطة تقديم الخدمات إلى إعداد المعلومات لدمجها في التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫يحصد المستخدمون أغلبية المنافع من المعلومات التي تقدمها التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬إال‬ ‫‪38.3‬‬
‫المعدة للتقارير المالية ذات الغرض العام داخليا من قبل اإلدارة‬
‫ّ‬ ‫أنه يمكن أيضا إستخدام المعلومات‬
‫والتي ينتج عنها إتخاذ ق اررات أفضل من قبل اإلدارة‪ .‬كما أن اإلفصاح عن المعلومات في التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام باإلتساق مع المفاهيم المحددة في إطار المفاهيم ومعايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام وإرشادات الممارسات الموصى بها المشتقة منها سوف يعزز ويدعم التصورات‬
‫الخاصة بشفافية إعداد التقارير المالية من قبل الحكومات ومنشات القطاع العام األخرى ويساهم في‬
‫تسعير أكثر دقة لديون القطاع العام‪ .‬لذلك‪ ،‬قد تستفيد منشات القطاع العام أيضا بعدد من الطرق من‬
‫المعلومات التي تقدمها التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫ينطوي تطبيق قيود التكاليف والمنافع على تقييم ما إذا كانت منافع معلومات إعداد التقارير من‬ ‫‪39.3‬‬
‫المحتمل أن تبرر التكاليف المتكبدة في تقديم وإستخدام المعلومات‪ .‬وعند إجراء هذا التقييم‪ ،‬من‬
‫الضروري األخذ بعين اإلعتبار ما إذا كانت واحدة أو أكثر من الخصائص النوعية يمكن التضحية بها‬
‫إلى حد ما لخفض التكاليف‪.‬‬

‫عند وضع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬يأخذ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫‪40.3‬‬
‫المعدين والمستخدمين واألكاديميين وآخرين‬
‫ّ‬ ‫العام بعين اإلعتبار المعلومات التي يتم الحصول عليها من‬
‫حول الطبيعة والكمية المتوقعتين لمنافع وتكاليف المتطلبات المقترحة‪ .‬إن متطلبات اإلفصاح‬
‫والمتطلبات األخرى التي تؤدي إلى عرض المعلومات المفيدة لمستخدمي التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام ألغراض المساءلة وصنع القرارات وتلبي الخصائص النوعية يتم تحديدها في معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام عندما يتم تقييم منافع اإلمتثال لهذه اإلفصاحات والمتطلبات األخرى من قبل‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لتبرير تكاليفهم‪.‬‬

‫التوازن بين الخصائص النوعية‬

‫تعمل الخصائص النوعية مع بعضها البعض للمساهمة في فائدة المعلومات‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬ال‬ ‫‪41.3‬‬
‫يؤدي الوصف الذي يمثل بصدق ظاهرة غير ذات صلة أو الوصف الذي ال يمثل بصدق ظاهرة ذات‬
‫صلة إلى معلومات مفيدة‪ .‬وعلى نحو مماثل‪ ،‬لكي تكون المعلومات مالئمة يجب أن تقدم في الوقت‬
‫المناسب وأن تكون سهلة الفهم‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪55‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫في بعض الحاالت‪ ،‬قد يكون من الضروري إجراء موازنة أو مقايضة بين الخصائص النوعية من أجل‬ ‫‪42.3‬‬
‫تحقيق أهداف إعداد التقارير المالية‪ .‬وتعتبر األهمية النسبية للخصائص النوعية قي كل حالة هي‬
‫مسألة حكم مهني‪ .‬ويكمن الهدف في تحقيق توازن مالئم بين الخصائص من اجل تلبية أهداف إعداد‬
‫التقارير المالية‪.‬‬

‫‪56‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أساس الستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا إطار المفاهيم‪ ،‬لكنه ال يش ّكل جزءا منه‪.‬‬
‫الخصائص النوعية للمعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫لدى وضع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬يستلم مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬ ‫إستنتاج‪1.3‬‬
‫القطاع العام مدخالت من األطراف المعنية بشأن‪ ،‬ويصدر أحكاما حول معلومات معينة تلبي‬
‫أهداف إعداد التقارير المالية بشكل أفضل ويجب أن تكون مشمولة في التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام وفي إصدار تلك األحكام‪ ،‬يأخذ المجلس بعين اإلعتبار مدى تحقيق كل من‬
‫الخصائص النوعية‪ .‬ويتم دمج اإلفصاح والمتطلبات األخرى ضمن معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام فقط عند أخذ المعلومات التي تنتج من تطبيقها بعين اإلعتبار لتلبية الخصائص‬
‫النوعية وقيود التكاليف والمنافع المحددة في إطار المفاهيم‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 2.3‬أعرب بعض المجاوبين على مسودة العرض عن قلقهم بشأن تطبيق الخصائص النوعية على كافة‬
‫المسائل التي يمكن أن تعرض في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬خصوصا تلك المسائل‬
‫التي يمكن عرضها في تقارير خارج نطاق البيانات المالية‪ .‬يتفهم مجلس معايير المحاسبة‬
‫ويقر المجلس بأن معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬‫الدولية في القطاع العام هذه المخاوف‪ّ .‬‬
‫العام وإرشادات الممارسات الموصى بها التي تتناول مسألة عرض المعلومات ضمن التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام خارج نطاق البيانات المالية قد تحتاج الى أن تتضمن إرشادات‬
‫إضافية حول تطبيق الخصائص النوعية على المسائل التي تم التطرق إليها‪.‬‬

‫لن تتناول معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات الممارسات الموصى بها الصادرة‬ ‫إستنتاج‪3.3‬‬
‫عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام كافة المعلومات المالية وغير المالية التي‬
‫قد يتم دمجها في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وفي غياب أي من معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام أو إرشادات الممارسات الموصى بها التي تتعامل مع ظاهرة إقتصادية محددة‬
‫أو ظاهرة أخرى‪ ،‬سيتم تقييم ما إذا كان بند معين من المعلومات يلبي الخصائص النوعية والقيود‬
‫المحددة في إطار المفاهيم‪ ،‬ويكون بالتالي مؤهل لدمجه في التقارير المالية ذات الغرض العام‪،‬‬
‫المعدين الذين يجمعون التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وسيتم إجراء هذه التقييمات‬
‫ّ‬ ‫من قبل‬
‫في سياق تحقيق أهداف إعداد التقارير المالية‪ ،‬والتي تم وضعها لإلستجابة إلحتياجات‬
‫المستخدمين من المعلومات‪.‬‬

‫إن وجود أنظمة وعمليات محاسبية مصممة بشكل مناسب وتعمل بفعالية سوف يمكن اإلدارة من‬ ‫إستنتاج‪4.3‬‬
‫وتعد جودة هذه األنظمة والعمليات عامل‬‫ّ‬ ‫جمع ومعالجة األدلة لدعم إعداد التقارير المالية‪.‬‬
‫رئيسي في ضمان جودة المعلومات المالية التي تدمجها المنشاة في التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام‪.‬‬

‫الخصائص النوعية األخرى التي ُتؤخذ بعين العتبار‬

‫عبر بعض المجاوبين على مسودة العرض عن وجهة نظر تتلخص في وجوب تحديد خصائص‬ ‫ّ‬ ‫إستنتاج‪5.3‬‬
‫نوعية إضافية‪ .‬وقد تضمنت هذه الخصائص النوعية "الصدق" و"صورة حقيقية وعادلة"‬
‫و"المصداقية" و"الشفافية" "اإلنتظام"‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪57‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫يشير مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن "الصدق" كما هو مستخدم في‬ ‫إستنتاج‪6.3‬‬
‫إعداد التقارير المالية له معنى مشابه لمصطلح "حقيقي وعادل"‪ .‬ويعتقد المجلس بأن "الصدق"‬
‫و"الصورة الحقيقية والعادلة" و"المصداقية" و"الشفافية"هي تعبيرات مهمة لصفات مترابطة ينبغي‬
‫أن تحققها التقارير المالية أو تطمح إليها‪ .‬إال أنها ال تكون قائمة كخصائص نوعية منفردة بحد‬
‫ذاتها‪ -‬بل أن إنجاز هذه الصفات ينتج عن تطبيق مجموعة كاملة من الخصائص النوعية‬
‫المحددة في إطار المفاهيم‪ ،‬ومعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التي تتناول قضايا محددة‬
‫في إعداد التقارير‪ .‬تبعا لذلك‪ ،‬وبينما تعتبر خصائص مهمة للتقارير المالية ذات الغرض العام‪،‬‬
‫إال أنه ال يتم تحديدها كخصائص نوعية فردية منفصلة بحد ذاتها‪ .‬ويعتقد المجلس أيضا أن فكرة‬
‫"اإلنتظام" كما أشار بعض المجاوبين هي ذات عالقة بفكرة "اإلمتثال" المستخدمة في إطار‬
‫المفاهيم‪ -‬لذلك‪ ،‬ال يتم تحديد اإلنتظام كخاصية نوعية إضافية‪.‬‬

‫المالءمة‬
‫يوضح إطار المفاهيم بأن المعلومات المالية وغير المالية تكون مالئمة إذا كانت قادرة على‬ ‫إستنتاج‪7.3‬‬
‫صنع فرق في تحقيق أهداف إعداد التقارير المالية‪ .‬وكجزء من أسلوب عمله‪ ،‬يسعى مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى الحصول على مدخالت حول ما إذا كانت‬
‫متطلبات أي من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام المقترحة أو أي من إرشادات‬
‫الممارسات الموصى بها المقترحة مرتبطة بتحقيق أهداف إعداد التقارير المالية‪ -‬أي ذات عالقة‬
‫باستيفاء إلتزام المنشاة بالمسائلة وبالق اررات التي قد يتخذها المستخدمون‪.‬‬

‫التمثيل الصادق‬
‫يوضح إطار المفاهيم أنه حتى تكون المعلومات مفيدة‪ ،‬فإنها يجب أن تمثل بصدق الظواهر‬ ‫إستنتاج‪8.3‬‬
‫اإلقتصادية والظواهر األخرى التي تقصد تمثيلها‪ .‬ويمكن تمثيل ظاهرة إقتصادية مفردة أو ظاهرة‬
‫أخرى على نحو صادق بعدة طرق‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬يمكن وصف تحقيق أهداف تقديم‬
‫الخدمات المحددة (أ) نوعيا من خالل توضيح المخرجات واآلثار الفورية والمتوقعة على المدى‬
‫الطويل لبرنامج تقديم الخدمات‪ ،‬أو (ب) نوعيا كمقياس لحجم وتكاليف الخدمات المزودة من قبل‬
‫برنامج تقديم الخدمات‪ ،‬أو (ج) من خالل مزيج من المعلومات النوعية والكمية‪ .‬باإلضافة الى‬
‫ذلك‪ ،‬قد يمثل وصف واحد في التقارير المالية ذات الغرض العام عدة ظواهر إقتصادية‪ .‬على‬
‫سبيل المثال‪ ،‬يمكن أن يمثل عرض بند "المصانع والمعدات" في البيانات المالية مجموع كافة‬
‫معدات ومصانع المنشاة‪ ،‬بما في ذلك البنود التي لها وظائف مختلفة‪ ،‬والتي تخضع لمخاطر‬
‫وفرص مختلفة والتي يتم تسجيلها بمبالغ معينة بناءا على تقديرات قد تكون أكثر أو أقل تعقيدا‬
‫وموثوقية‪.‬‬

‫إن إكتمال وحيادية التقديرات (والمدخالت في هذه التقديرات) وخلوها من األخطاء الهامة هو‬ ‫إستنتاج‪9.3‬‬
‫أمر محبذ ومرغوب به‪ ،‬كما أن توفر الحد األدنى من الدقة هو أمر ضروري لكي يمثل التقدير‬
‫بصدق ظاهرة إقتصادية معينة أو ظاهرة أخرى‪ .‬إال أن التمثيل الصادق ال يعني اإلكتمال أو‬
‫الحيادية المطلقة في التقدير‪ ،‬كما ال يعني خلوه من األخطاء في النتائج‪ .‬إن تمثيل ظاهرة‬

‫‪58‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إقتصادية معينة أو ظاهرة أخرى بدرجة ال يمكنه تحقيقها من اإلكتمال أو الحيادية أو الخلو من‬
‫الخطأ سوف يقلل من مدى تمثيل المعلومات بصدق للظاهرة اإلقتصادية أو الظاهرة األخرى التي‬
‫تقصد تمثيلها‪.‬‬

‫التمثيل الصادق أو الموثوقة‬

‫إستنتاج‪ 10.3‬في وقت إصدار مسودة العرض‪ ،‬حدد الملحق أ من معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪1‬‬
‫"عرض البيانات المالية" (الموثوقية) كأحد الخصائص النوعية‪ .‬وقد وصف المعلومات الموثوقة‬
‫على أنها المعلومات التي "تخلو من الخطأ الهام والتحيز‪ ،‬والتي يمكن االعتماد عليها من قبل‬
‫المستخدمين لتمثل بصدق ما تقصد تمثيله أو ما يتوقع منها تمثيله على نحو معقول"‪ .‬وقد تم‬
‫تحديد التمثيل الصادق‪ ،‬وتفضيل الجوهر على الشكل‪ ،‬والحيادية‪ ،‬والحيطة والحذر‪ ،‬واإلكتمال‬
‫كمكونات للموثوقية‪ .‬ويستخدم إطار المفاهيم مصطلح "التمثيل الصادق" بدال من "الموثوقية"‬
‫ليصف ما هو جوهريا نفس المفهوم‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬ال يحدد الملحق صراحة تفضيل‬
‫الجوهر على الشكل والحيطة والحذر كمكونات للتمثيل الصادق‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 11.3‬دعم العديد من المجاوبين على مسودة العرض إستخدام التمثيل الصادق وتوضيحه في مسودة‬
‫العرض‪ ،‬مبينين في بعض الحاالت أن التمثيل الصادق هو أفضل تعبير عن طبيعة المفهوم‬
‫المقصود‪ .‬ولم يؤيد بعض المجاوبين إستبدال الموثوقية بمصطلح التمثيل الصادق‪ ،‬معربين عن‬
‫مخاوفهم بما فيها أن التمثيل الصادق يعني تبني محاسبة القيمة عادلة أو القيمة السوقية‪ ،‬وأن‬
‫الموثوقية والتمثيل الصادق هما ليسا مصطلحان قابالن للتبادل‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 12.3‬إن إستخدام مصطلح التمثيل الصادق‪ ،‬أو الموثوقية في تلك المسألة‪ ،‬لوصف هذه الخاصية‬
‫النوعية في إطار المفاهيم سوف لن يحدد أساس القياس الذي سيتم تبنيه في التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام‪ ،‬سواء كانت التكلفة التاريخية أو القيمة السوقية أو القيمة العادلة أو أساس قياس‬
‫آخر‪ .‬وال يقصد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام تفسير إستخدام التمثيل الصادق‬
‫على ذلك النحو‪ .‬ويتم بحث أساس أو أسس القياس التي يمكن اعتمادها فيما يخص عناصر‬
‫البيانات المالية في الفصل السابع من قياس األصول واإللتزامات في البيانات المالية‪ .‬من ثم‬
‫تعمل الخصائص النوعية على ضمان أن تمثل البيانات المالية بصدق أساس أو أسس القياس‬
‫الظاهرة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫يقدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مخاوف بعض المجاوبين من أن إستخدام‬
‫إستنتاج‪ّ 13.3‬‬
‫مصطلح مختلف يمكن تفسيره ليعكس خصائص مختلفة وحتى أقل من تلك الخصائص التي‬
‫يوصلها مصطلح الموثوقية‪ .‬إال أن المجلس يعتقد بأن التوضيح الوارد في اإلطار بأن "التمثيل‬
‫الصادق يتحقق عندما يكون وصف الظاهرة مكتمل وحيادي وخالي من األخطاء الهامة"‪ ،‬وأن‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪59‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تفصيل هذه المالمح األساسية يحمي من خسارة أي من الخصائص التي ظهرت سابقا في‬
‫إستخدام مصطلح الموثوقية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 14.3‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬نصح مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن مصطلح‬
‫الموثوقية في حد ذاته مفتوح أمام تفسيرات مختلفة وأحكام ذاتية‪ ،‬مع دمج نتائج جودة المعلومات‬
‫ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬ويعتقد المجلس بأن إستخدام مصطلح التمثيل الصادق‬
‫سوف يتغلب على المشاكل في تفسير وتطبيق الموثوقية التي شهدتها بعض اإلختصاصات دون‬
‫التقليل من الصفات المقصودة من المصطلح ومن السهل ترجمته وفهمه ضمن مجموعة واسعة‬
‫من اللغات‪.‬‬

‫تفضيل الجوهر على الشكل والحيطة والحذر‬

‫إستنتاج‪ 15.3‬أعرب بعض المجاوبين على مسودة العرض عن قلقهم حيال عدم تحديد تفضيل الجوهر على‬
‫الشكل والحيطة والحذر كخصائص نوعية أو عدم اإلقرار بأهميتها أو عدم بيانها بشكل كافي‪.‬‬
‫والحظ البعض أيضا أن الحيطة والحذر يجب أن يتوافق مع تحقيق الحيادية والتمثيل الصادق‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 16.3‬يوضح إطار المفاهيم أن "المعلومات التي تمثل بصدق ظاهرة إقتصادية أو ظاهرة أخرى تصف‬
‫جوهر المعاملة األساسية أو حدث آخر أو نشاط أو ظرف معين‪ -‬والذي ليس بالضرورة أن‬
‫يكون نفس الشكل القانوني لها"‪ .‬لذلك‪ ،‬يبقى تفضيل الجوهر على الشكل خاصية رئيسية يجب‬
‫أن تمتلكها المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬كما ال يتم تحديدها‬
‫كخاصية نوعية منفصلة أو إضافية ألنها مشمولة أصال ضمن فكرة التمثيل الصادق‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 17.3‬يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن فكرة الحيطة والحذر تنعكس أيضا في‬
‫توضيح الحيادية كأحد مكونات التمثيل الصادق‪ ،‬وفي اإلقرار بالحاجة ألخذ الحيطة والحذر في‬
‫التعامل مع الشكوك‪ .‬وبالتالي‪ ،‬وكما هو الحال مع تفضيل الجوهر على الشكل‪ ،‬ال يتم تحديد‬
‫الحيطة والحذر كخاصية نوعية منفصلة ألن مقصدها وتأثيرها في تحديد المعلومات المشمولة‬
‫في التقارير المالية ذات الغرض العام قائمة أصال ضمن فكرة التمثيل الصادق‪.‬‬

‫قابلية الفهم‬
‫بالرغم من أن عرض المعلومات بوضوح وإيجاز يساعد المستخدمين على فهمها‪ ،‬إال أن‬ ‫إستنتاج‪18.3‬‬
‫اإلستيعاب أو الفهم الفعلي للمعلومات يعتمد إلى حد كبير على مستخدمي التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 19.3‬تعتبر بعض الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى معقدة وصعبة على وجه الخصوص من حيث‬
‫تمثيلها في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬إال أن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام يعتقد بأنه ال ينبغي استثناء المعلومات‪ ،‬التي تكون على سبيل المثال مالئمة وعبارة عن‬
‫تمثيل صادق لما تقصد تمثيله ومقدمة في الوقت المناسب ويمكن التحقق منها‪ ،‬من التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام فقط ألنها قد تكون معقدة جدا أو من الصعب أن يفهمها بعض‬

‫‪60‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫المستخدمين دون مساعدة‪ .‬إن اإلعتراف بأنه قد يكون من الضروري أن يطلب بعض‬
‫المستخدمين المساعدة لفهم المعلومات المعروضة في التقارير المالية ذات الغرض العام ال يعني‬
‫أن المعلومات المشمولة في تلك التقارير ال ينبغي أن تكون مفهومة أو أنه ال ينبغي بذل كافة‬
‫الجهود الممكنة لعرض المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض العام بطريقة مفهومة‬
‫لمجموعة واسعة من المستخدمين‪ .‬لكنه يعكس على أرض الواقع بأن طبيعة المعلومات المشمولة‬
‫في التقارير المالية ذات الغرض العام تشير إلى أنه ال يمكن تحقيق كافة الخصائص النوعية‬
‫بالكامل في جميع األوقات لجميع المستخدمين‪.‬‬

‫التقديم في الوقت المناسب‬

‫إستنتاج‪ 20.3‬يدرك مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام احتمال أن يؤدي إعداد التقارير في الوقت‬
‫المناسب إلى زيادة فائدة التقارير المالية ذات الغرض العام ألغراض المسألة وصنع الق اررات‪،‬‬
‫وأن التأخير الزائد في تقديم المعلومات قد يقلل فائدتها لهذه األغراض‪ .‬تبعا لذلك‪ ،‬يحدد التقديم‬
‫في الوقت المناسب كأحد الخصائص النوعية ضمن إطار المفاهيم‪.‬‬

‫قابلية المقارنة‬
‫إستنتاج‪ 21.3‬يمكن تحقيق درجة معينة من قابلية المقارنة عن طريق زيادة الخصائص النوعية للمالئمة‬
‫والتمثيل الصادق‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬من المحتمل أن يكون التمثيل الصادق لظاهرة إقتصادية‬
‫مالئمة أو ظاهرة أخرى من قبل إحدى منشآت القطاع العام قابل للمقارنة مع تمثيل صادق‬
‫لظاهرة إقتصادية ذات صلة مماثلة أو ظاهرة أخرى مماثلة من قبل منشاة أخرى في القطاع‬
‫العام‪ .‬على أي حال‪ ،‬غالبا ما يمكن تمثيل ظاهرة إقتصادية واحدة أو ظاهرة أخرى على نحو‬
‫صادق بعدة طرق‪ ،‬ويؤدي السماح بطرق محاسبية بديلة لنفس الظاهرة إلى الحد من قابلية‬
‫المقارنة وقد تكون بالتالي غير مرغوب بها‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 22.3‬أعرب بعض المجاوبين على مسودة العرض عن مخاوفهم من أن العالقة بين قابلية المقارنة‬
‫فسر على أنها عقبة في وجه التطوير المستمر إلعداد التقارير المالية‪ .‬وهذا ألن‬ ‫واإلتساق قد ت ّ‬
‫تعزيز إعداد التقارير المالية غالبا ما ينطوي على تنقيح أو تغيير المبادئ أو السياسات‬
‫المحاسبية أو أساس اإلعداد الذي تتبناه المنشاة حاليا‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 23.3‬إن التطبيق المتسق لنفس المبادئ والسياسات المحاسبية وأساس اإلعداد من فترة إلى أخرى سوف‬
‫يساعد المستخدمين على تقييم المركز المالي واألداء المالي وتحقيق أهداف تقديم الخدمات‬
‫للمنشاة مقارنة مع الفترات السابقة‪ .‬لكن في الحاالت التي ال تحدد فيها معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام المبادئ أو السياسات المحاسبية التي تتناول معامالت محددة أو أحداث أخرى‪،‬‬
‫ال ينبغي تفسير تحقيق الخاصية النوعية لقابلية المقارنة بأنها تمنع المنشأة من تغيير مبادئها أو‬
‫سياساتها المحاسبية لتمثيل تلك المعامالت واألحداث بشكل أفضل‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬فإن دمج‬
‫إفصاحات أو توضيحات إضافية حول أثر السياسة التي تغيرت ضمن التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام قد يحقق كذلك خصائص قابلية المقارنة‪.‬‬

‫قابلية التحقق‬
‫إستنتاج‪ 24.3‬قابلية التحقق هي خاصية المعلومات التي تساعد على طمأنة المستخدمين بأن المعلومات الواردة‬
‫في التقارير المالية ذات الغرض العام تمثل بصدق الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى التي‬
‫تقصد تمثيلها‪ .‬وبينما ترتبط إرتباطا وثيقا بالتمثيل الصادق‪ ،‬تحدد قابلية التحقق كخاصية نوعية‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪61‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫منفصلة ألن المعلومات يمكن أن تمثل بصدق الظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى رغم أنه ال‬
‫يمكن التحقق منها بدرجة مطلقة من اليقين‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬يمكن أن تسهم قابلية التحقق‬
‫بطرق مختلفة مع التمثيل الصادق والخصائص النوعية األخرى في فائدة المعلومات المعروضة‬
‫في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬قد تكون هناك حاجة لتحقيق توازن‬
‫مناسب بين درجة قابلية التحقق لبند معين من المعلومات والخصائص النوعية األخرى لضمان‬
‫مالئمته وعرضه في الوقت المناسب‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 25.3‬عند وضع الخصائص النوعية المحددة في اإلطار‪ ،‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ما إذا ينبغي تحديد "إمكانية الدعم" كخاصية منفصلة لتطبيقها على المعلومات‬
‫المعروضة في التقارير المالية ذات الغرض العام خارج نطاق البيانات المالية‪ .‬يعتقد المجلس‬
‫بأن تحديد كال من قابلية التحقق وإمكانية الدعم كخصائص نوعية منفصلة مع المزايا نفسها قد‬
‫لمعدي ومستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام وغيرها‪ .‬إال أن إطار‬ ‫يكون ا‬
‫أمر مربكا ّ‬
‫يقر بأن إمكانية الدعم تستخدم في بعض األحيان لإلشارة إلى جودة المعلومات التي‬
‫المفاهيم ّ‬
‫تساعد على طمأنة المستخدمين بأن المعلومات اإليضاحية والمعلومات المالية وغير المالية‬
‫المستقبلية المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام تمثل بصدق الظواهر اإلقتصادية‬
‫والظواهر األخرى التي تقصد تمثيلها‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 26.3‬أعرب بعض المجاوبين على مسودة العرض عن قلقهم حيال تطبيق قابلية التحقق على مجموعة‬
‫واسعة من المسائل التي يمكن عرضها في التقارير المالية ذات الغرض العام خارج نطاق‬
‫البيانات المالية‪ ،‬وخصوصا المعلومات اإليضاحية حول تحقيق أهداف تقديم الخدمات خالل فترة‬
‫إعداد التقارير والمعلومات المالية وغير المالية الكمية والنوعية المستقبلية‪ .‬يعتقد مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن إطار المفاهيم يوفر إرشادات مناسبة حول تطبيق قابلية‬
‫التحقق فيما يخص هذه المسائل‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬يوضح اإلطار بأن قابلية التحقق هي‬
‫ليست خاصية مطلقة وقد يكون من غير الممكن التحقق من دقة كافة اإلق اررات والتفسيرات‬
‫يقر اإلطار أيضا بأن اإلفصاح عن اإلفتراضات األساسية‬ ‫الكمية حتى فترة مستقبلية ما‪ّ .‬‬
‫والمنهجيات المعتمدة لجمع المعلومات اإليضاحية والمعلومات المالية وغير المالية المستقبلية هو‬
‫أمر أساسي إلنجاز التمثيل الصادق‪.‬‬

‫تصنيف الخصائص النوعية وترتيب تطبيقها‬

‫عبر بعض المجاوبين على مسودة العرض عن وجهة نظر معينة تتلخص في أن إطار المفاهيم‬
‫إستنتاج‪ّ 27.3‬‬
‫يجب أن يحدد‪:‬‬
‫المالئمة والتمثيل الصادق كخصائص نوعية أساسية‪ ،‬ويجب أن يوضح ترتيب تطبيقها؛ و‬ ‫‪‬‬
‫قابلية المقارنة وقابلية التحقق والتقديم في الوقت المناسب وقابلية الفهم كخصائص نوعية‬ ‫‪‬‬
‫معززة‪.‬‬

‫‪62‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫وأشاروا إلى أن هذا األمر سيوفر إرشادات مفيدة حول تسلسل تطبيق الخصائص النوعية ويعكس‬
‫المنهج المعتمد من قبل مجلس معايير المحاسبة الدولية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 28.3‬عند وضع الخصائص النوعية‪ ،‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فيما إذا‬
‫ينبغي تحديد بعض الخصائص على أنها خصائص أساسية وتحديد خصائص أخرى على أنها‬
‫خصائص معززة‪ .‬وبحث المجلس أيضا فيما إذا كان ترتيب تطبيق الخصائص يجب أن يتم‬
‫تحديده و‪/‬أو توضيحه‪ .‬يعتقد المجلس أنه ال ينبغي اعتماد ذلك المنهج بسبب ما يلي‪ ،‬على سبيل‬
‫المثال‪:‬‬
‫قد ينظر إلى المسائل المحددة على أنها "أساسية" بأنها أكثر أهمية من تلك المحددة على‬ ‫‪‬‬
‫أنها "معززة"‪ ،‬حتى إن لم يكن هذا التمييز مقصودا في حال الخصائص النوعية‪ .‬ونتيجة‬
‫لذلك‪ ،‬قد يكون هناك نتائج غير مقصودة لتحديد بعض الخصائص النوعية كأساسية‬
‫وتحديد خصائص أخرى كمعززة؛‬
‫وتعد‬
‫تعتبر كافة الخصائص النوعية مهمة وتسهم مجتمعة في تحقيق فائدة المعلومات‪ّ .‬‬ ‫‪‬‬
‫األهمية النسبية لخاصية نوعية محددة في ظروف مختلفة هي مسألة حكم مهني‪ .‬وبالتالي‬
‫فإنه من غير المناسب تحديد خصائص نوعية معينة على أنها أساسية بشكل دائم وتحديد‬
‫خصائص أخرى بأن لها دور تعزيز أو دعم فقط‪ ،‬أو تحديد تسلسل تطبيقها‪ ،‬بغض النظر‬
‫عن المعلومات التي يتم أخذها بعين اإلعتبار لدمجها ضمن التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام‪ ،‬وبغض النظر عن ظروف المنشاة وبيئتها‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬من المشكوك فيه ما‬
‫قدم بعد فترة طويلة من وقوع الحدث وتعد‬
‫إذا كانت المعلومات غير المفهومة أو التي ت ّ‬
‫غير مفيدة للمستخدمين ألغراض المساءلة وصنع القرارات يمكن إعتبارها معلومات‬
‫مالئمة‪ -‬لذلك‪ ،‬تعتبر هذه الخصائص بحد ذاتها أساسية لتحقيق أهداف إعداد التقارير‬
‫المالية؛ و‬
‫يمكن أن تشمل التقارير المالية ذات الغرض العام لمنشآت القطاع العام معلومات تاريخية‬ ‫‪‬‬
‫ومستقبلية حول األداء المالي وتحقيق أهداف تقديم الخدمات على مدى عدة فترات إلعداد‬
‫التقارير‪ .‬ويوفر هذا األمر مدخالت ضرورية في تقييم اإلتجاهات ضمن أنشطة تقديم‬
‫الخدمات والموارد المخصصة لها‪ ،‬وقد يكون إعداد التقارير على أساس قابل للمقارنة بقدر‬
‫أهمية التمثيل الصادق للمعلومات‪ ،‬وال يمكن فصله عن ذلك التمثيل الصادق‪.‬‬

‫القيود على المعلومات المشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام‬

‫األهمية النسبية‬
‫إستنتاج‪ 29.3‬في وقت إصدار مسودة العرض‪ ،‬وصف الملحق "أ" من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 1‬األهمية النسبية بخصائص مشابهة لتلك الخصائص الموصوفة في إطار المفاهيم‪ ،‬لكنه حدد‬
‫األهمية النسبية كعامل معين ينبغي أخذه بعين اإلعتبار في تحديد مدى مالئمة بأنها أحد جوانب‬
‫المالئمة‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪63‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 30.3‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فيما إذا ينبغي تحديد األهمية النسبية‬
‫كأحد جوانب المالئمة الذي يخص المنشاة بدال من كونها قيد على المعلومات المشمولة في‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وكما هو موضح في إطار المفاهيم‪ ،‬ومع مراعاة المتطلبات‬
‫المعدون بعين اإلعتبار األهمية‬
‫ّ‬ ‫الواردة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬يأخذ‬
‫النسبية في تحديد ما إذا كان ينبغي‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬اعتماد سياسة محاسبية محددة أو‬
‫اإلفصاح عن بند معين من المعلومات بشكل منفصل في البيانات المالية للمنشأة‪.‬‬

‫إال أن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يعتقد بأن األهمية النسبية لها دور أكثر‬ ‫إستنتاج‪31.3‬‬
‫عمومية من ذلك الدور الذي يعكسه تصنيفها كأحد جوانب المالئمة الذي يخص المنشاة فقط‪.‬‬
‫على سبيل المثال‪ ،‬ترتبط األهمية النسبية بعدد من الخصائص النوعية للمعلومات المشمولة في‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام وتؤثر عليها‪ .‬لذلك‪ ،‬فإن األهمية النسبية ألي بند ينبغي أن‬
‫يؤخذ بعين اإلعتبار عند تحديد ما إذا كان إغفال أو بيان بند المعلومات بشكل خاطئ يمكن أن‬
‫يقوض ليس فقط من المالئمة‪ ،‬بل أيضا من التمثيل الصادق أو قابلية الفهم أو قابلية التحقق‬
‫للمعلومات المالية وغير المالية المعروضة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬يعتقد المجلس‬
‫أيضا أن حقيقة ما إذا كانت آثار تطبيق سياسة محاسبية محددة أو أساس إعداد محدد أو‬
‫محتوى المعلومات إلفصاح منفصل عن بنود معينة من المعلومات قد تكون هامة ينبغي أخذها‬
‫بعين اإلعتبار عند وضع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات الممارسات‬
‫الموصى بها‪ .‬وتبعا لذلك‪ ،‬يعتقد المجلس بأن األهمية النسبية تظهر على نحو أفضل كقيد واسع‬
‫النطاق على المعلومات التي سيتم دمجها في التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 32.3‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فيما إذا كان إطار المفاهيم يجب أن‬
‫يعكس بأن التشريعات أو األنظمة أو السلطات األخرى يمكن أن تفرض متطلبات إعداد التقارير‬
‫المالية على منشآت القطاع العام باإلضافة إلى تلك المتطلبات المفروضة من قبل معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬يعتقد المجلس أنه بينما تعتبر تلك التشريعات أو األنظمة هي‬
‫أحد ميزات البيئة التشغيلية للعديد من منشآت القطاع العام (والعديد من منشآت القطاع‬
‫الخاص)‪ ،‬إال أن تأثير تلك التشريعات أو السلطات األخرى على المعلومات المشمولة في‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام ال يعتبر من مفاهيم إعداد التقارير المالية‪ .‬تبعا لذلك‪ ،‬لم يتم‬
‫تحديدها على ذلك النحو في إطار المفاهيم‪ .‬سيحتاج المعدون بالطبع إلى أخذ هذه المتطلبات‬
‫بعين اإلعتبار عند إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وعلى األخص‪ ،‬قد تحدد التشريعات‬
‫ضرورة اإلفصاح عن بنود محددة من المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض العام رغم أنها‬
‫تعتبر ال تلبي الحد المعين لألهمية النسبية (أو قيود التكاليف والمنافع) كما هي محددة في إطار‬
‫المفاهيم‪ .‬وعلى نحو مماثل‪ ،‬قد يحظر اإلفصاح عن بعض المسائل بموجب التشريعات ألنها‬
‫تتعلق‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬بقضايا األمن القومي على الرغم من أنها مهمة وقد تلبي قيود‬
‫التكاليف والمنافع‪.‬‬

‫التكاليف والمنافع‬
‫إستنتاج‪ 33.3‬أعرب بعض المجاوبين على مسودة العرض عن قلقهم من أن نص إطار المفاهيم المقترح ال‬
‫يحدد بأنه ليس بإمكان المنشات أن تقرر الحياد عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫‪64‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫على أساس تقييماتها لمنافع وتكاليف متطلبات محددة ألي من معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪ .‬يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن ذلك التحديد ليس‬
‫ضروريا‪ .‬وهذا يعزى‪ ،‬كما هو موضح في الفقرة ‪ 2.1‬من إطار المفاهيم‪ ،‬إلى أن المتطلبات‬
‫الرسمية المتعلقة باإلعتراف والقياس والعرض في التقارير المالية ذات الغرض العام قد تم‬
‫تحديدها في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬لقد تم تطوير التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام لتقدم معلومات مفيدة للمستخدمين‪ ،‬ويتم تحديد المتطلبات من قبل معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام فقط عندما يتم تقييم منافع المستخدمين من اإلمتثال لتلك المتطلبات من‬
‫قبل المجلس لتبرير تكاليفها ‪.‬غير أن المعدين قد يأخذوا بعين اإلعتبار التكاليف والمنافع في‬
‫تحديد‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬ما إذا كان ينبغي دمج اإلفصاح عن المعلومات في التقارير المالية‬
‫ذات الغرض العام باإلضافة إلى تلك المطلوبة من قبل معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام‪.‬‬

‫عبر أيضا بعض المجاوبين على مسودة العرض عن قلقهم من أن إطار المفاهيم المقترح ال يّقر‬ ‫إستنتاج‪ّ 34.3‬‬
‫بأن مبادلة التكاليف والمنافع قد تختلف بين منشات القطاع العام المختلفة‪ .‬فهم يعتقدون بأن‬
‫اإلقرار بذلك قد يوفر مبدأ مفيد يتم تطبيقه عند البحث في مختلف قضايا إعداد التقارير‪ .‬وقد‬
‫بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام هذه المسائل وحدد بأن إطار المفاهيم‬
‫سوف لن يتعامل مع قضايا تتعلق بإعداد التقارير المختلفة‪ ،‬بما في ذلك ما إذا كان من الممكن‬
‫أن تختلف التكاليف والمنافع للمتطلبات المحددة مع إختالف المنشآت‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 35.3‬عند وضع أي من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو إرشادات الممارسات الموصى‬
‫بها‪ ،‬يبحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ويسعى للحصول على مدخالت‬
‫حول المنافع والتكاليف المحتملة لتقديم المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬لكن‬
‫في بعض الحاالت‪ ،‬قد يكون من غير الممكن للمجلس تحديد كافة المنافع التي من المحتمل أن‬
‫تتدفق‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬من دمج إفصاح محدد‪ ،‬بما في ذلك تلك اإلفصاحات التي قد تكون‬
‫مطلوبة ألنها تصب في المصلحة العامة‪ ،‬أو دمج متطلبات أخرى في أي من معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ .‬وفي حاالت أخرى‪ ،‬قد يرتأي المجلس أن منافع متطلب محدد قد تكون‬
‫هامشية بالنسبة لمستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام لبعض منشات القطاع العام‪ .‬وعند‬
‫تطبيق اختبار المنافع والتكاليف لتحديد ما إذا كان ينبغي دمج المتطلبات المحددة في أي من‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في ظل هذه الظروف‪ ،‬قد تشمل مداوالت المجلس‬
‫بحث ما اذا كان فرض مثل هذه المتطلبات على منشات القطاع العام من المرجح أن ينطوي‬
‫على تكاليف وجهود زائدة على المنشات التي تطبق تلك المتطلبات‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪65‬‬

‫يناير ‪2013‬‬
‫المعدة للتقارير‬
‫ّ‬ ‫الفصل الرابع‪ :‬المنشأة‬
‫المحتويات‬
‫الصفحة‬
‫‪2.4-1.4‬‬ ‫مقدمة‪.................................................................................‬‬
‫‪11.4-3.4‬‬ ‫المعدة للتقارير‪.............................................‬‬
‫ّ‬ ‫الخصائص الرئيسية للمنشأة‬
‫أساس اإلستنتاجات‬

‫‪66‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مقدمة‬
‫المعدة للتقارير في القطاع العام هي مؤسسة حكومية أو مؤسسة أخرى في القطاع العام أو‬ ‫ّ‬ ‫‪ 1.4‬إن المنشأة‬
‫برنامج أو مجال معين من نشاط يمكن تحديده (يشار إليه فيما بعد بالمنشأة أو منشاة القطاع العام) يقوم‬
‫بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫المعدة للتقارير في القطاع العام على إثنين أو أكثر من المنشآت المنفصلة التي تعرض‬
‫ّ‬ ‫‪ 2.4‬قد تشتمل المنشأة‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام كما لو أنها منشاة واحدة ‪ -‬ويشار إلى تلك المنشأة على أنها منشأة‬
‫المعدة للتقارير‪.‬‬
‫ّ‬ ‫المجموعة‬

‫المعدة للتقارير‬
‫ّ‬ ‫الخصائص الرئيسية للمنشأة‬
‫المعدة للتقارير في القطاع العام‪:‬‬
‫ّ‬ ‫‪ 3.4‬فيما يلي الخصائص الرئيسية للمنشأة‬
‫‪ ‬هي منشأة تجمع الموارد من‪ ،‬أو بالنيابة عن‪ ،‬الجهات المعنية و‪/‬أو تستخدم الموارد للقيام بالنشاطات‬
‫لصالح‪ ،‬أو بالنيابة عن‪ ،‬تلك الجهات المعنية؛ و‬
‫يوجد مستلمو خدمات أو مزودو موارد يعتمدون على التقارير المالية ذات الغرض العام للمنشأة‬ ‫‪‬‬
‫ألغراض المساءلة وصنع القرارات‪.‬‬

‫‪ 4.4‬قد تؤسس الحكومة و‪/‬أو تعمل من خالل وحدات إدارية مثل الو ازرات أو الدوائر‪ .‬وقد تعمل أيضا من‬
‫خالل صناديق اإلئتمان والسلطات القانونية والشركات الحكومية ومنشات أخرى ذات هوية قانونية‬
‫منفصلة أو إستقاللية تشغيلية لتنفيذ أو دعم تقديم الخدمات لألطراف المعنية‪ .‬وقد تنفذ أيضا مؤسسات‬
‫القطاع العام األخرى‪ ،‬بما في ذلك مؤسسات القطاع العام الدولية والسلطات البلدية‪ ،‬بعض األنشطة من‬
‫خالل أنشطة المنشات ذات الهوية القانونية المنفصلة أو اإلستقاللية التشغيلية‪ ،‬ويمكن أن تستفيد من تلك‬
‫األنشطة أو تتعرض لعبء مالي أو خسارة مالية نتيجة لها‪.‬‬

‫عد التقارير المالية ذات الغرض العام لإلبالغ عن المعلومات المفيدة للمستخدمين ألغراض المساءلة‬
‫‪ 5 .4‬ت ّ‬
‫ويعد مستلمو الخدمات ومزودو الموارد هم المستخدمين الرئيسيين للتقارير المالية ذات‬
‫وصنع القرارات‪ّ .‬‬
‫المعدة للتقارير‪ ،‬أو منشأة المجموعة‬
‫ّ‬ ‫الغرض العام‪ .‬وتبعا لذلك‪ ،‬فإن من الخصائص الرئيسية للمنشأة‬
‫المعدة للتقارير‪ ،‬هو وجود مستلمو الخدمات أو مزودو الموارد الذين يعتمدون على التقارير المالية ذات‬
‫ّ‬
‫الغرض العام لتلك المنشأة أو تلك المجموعة من المنشآت للحصول على معلومات ألغراض المساءلة‬
‫وصنع الق اررات‪.‬‬

‫تشمل التقارير المالية ذات الغرض العام البيانات المالية والمعلومات التي تعزز وتكمل وتتمم البيانات‬ ‫‪6 .4‬‬
‫المعدة‬
‫ّ‬ ‫المعدة للتقارير أو منشأة المجموعة‬
‫ّ‬ ‫المالية‪ .‬تعرض البيانات المالية معلومات حول موارد المنشأة‬
‫ومطالبات تلك الموارد للتقارير في تاريخ إعداد التقارير‪ ،‬باإلضافة إلى التغيرات في هذه الموارد‬
‫والمطالبات والتدفقات النقدية خالل فترة إعداد التقارير‪ .‬لذلك‪ ،‬وللمساعدة في إعداد البيانات المالية‪ ،‬تجمع‬
‫المعدة للتقارير الموارد و‪/‬أو تستخدم الموارد التي تم جمعها مسبقا لتنفيذ أنشطة معينة لصالح‪ ،‬أو‬
‫ّ‬ ‫المنشأة‬
‫بالنيابة عن‪ /‬األطراف المعنية‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪67‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ 7.4‬من العوامل التي من المحتمل أن تشير إلى وجود مستخدمين للتقارير المالية ذات الغرض العام لمنشاة‬
‫القطاع العام أو مجموعة من المنشات هو وجود منشأة تملك المسؤولية أو المقدرة لجمع أو إستغالل‬
‫الموارد‪ ،‬أو إمتالك أو إدارة األصول العامة‪ ،‬أو تكبد إلتزامات‪ ،‬أو تنفيذ أنشطة معينة لتحقيق أهداف تقديم‬
‫الخدمات‪ .‬وكلما كانت الموارد التي تجمعها أو تديرها و‪/‬أو تستخدمها منشأة القطاع العام أكبر‪ ،‬كلما‬
‫كانت اإللتزامات التي تتكبدها أكبر وكلما كانت اآلثار اإلقتصادية أو اإلجتماعية ألنشطتها أكبر‪ ،‬وكلما‬
‫كان من المحتمل أكثر وجود مستلمي الخدمات أو مزودي الموارد الذين يعتمدون على التقارير المالية‬
‫ذات الغرض العام للحصول على معلومات ألغراض المساءلة وصنع الق اررات‪ .‬وفي غياب هذه العوامل‪،‬‬
‫أو في حال كانت غير هامة‪ ،‬من غير المحتمل وجود مستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام لهذه‬
‫المنشات‪.‬‬

‫‪ 8.4‬إن عملية إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام هي عملية ال تخلو من التكاليف‪ .‬لذلك‪ ،‬ولكي يتم‬
‫وفعالية‪ ،‬فانه من المهم اإلشتراط فقط على منشات القطاع‬
‫فرض متطلبات إعداد التقارير المالية بكفاءة ّ‬
‫العام التي يوجد لها المستخدمين السابق ذكرهم القيام بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫‪ 9.4‬في العديد من الحاالت‪ ،‬سيكون من الواضح ما إذا كان يوجد أو ال يوجد مستلمون للخدمات أو مزودون‬
‫للموارد يعتمدون على التقارير المالية ذات الغرض العام لمنشأة القطاع العام للحصول على معلومات‬
‫ألغراض المساءلة وصنع الق اررات‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬من المحتمل أن يوجد مثل هؤالء المستخدمين فيما‬
‫يخص التقارير المالية ذات الغرض العام لحكومة ما على المستوى الوطني أو القطري أو الحكومي‬
‫المحلي وفيما يخص مؤسسات القطاع العام الدولية‪ .‬وهذا يعزى إلى أن الحكومات والمؤسسات تملك‬
‫بشكل عام القدرة على جمع الموارد الهامة من و‪/‬أو إستغالل الموارد الهامة بالنيابة عن األطراف المعنية‪،‬‬
‫وتكبد اإللتزامات والتأثير على الرفاه اإلقتصادي و‪/‬أو اإلجتماعي للمجتمعات التي تعتمد عليهم في تقديم‬
‫الخدمات‪.‬‬

‫‪ 10.4‬لكن قد ال يكون دائما من الواضح ما إذا كان يوجد مستلمون للخدمات أو مزودون للموارد يعتمدون على‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬للدوائر والوكاالت الحكومية المختلفة أو لبرامج‬
‫محددة أو مجاالت يمكن تحديدها من نشاط معين للحصول على معلومات ألغ ارض المساءلة وصنع‬
‫القرارات‪ .‬كما أن تحديد ما إذا كانت هذه المؤسسات أو البرامج أو األنشطة يجب أن يتم تحديدها‬
‫معدة للتقارير‪ ،‬ويتوجب عليها بالتالي إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬ينطوي على‬
‫كمنشآت ّ‬
‫ممارسة الحكم المهني‪.‬‬

‫‪ 11.4‬تتمتع الحكومة وبعض منشات القطاع العام األخرى بهوية منفصلة أو وضع مستقل في القانون (هوية‬
‫قانونية)‪ .‬لكن بإمكان مؤسسات وبرامج وأنشطة القطاع العام التي ال تتمتع بهوية قانونية منفصلة أيضا‬
‫أن تجمع أو تستخدم الموارد‪ ،‬أو تمتلك أو تدير األصول العامة‪ ،‬أو تتكبد اإللتزامات‪ ،‬أو تنفذ األنشطة‬
‫لتحقيق أهداف تقديم الخدمات‪ ،‬أو أن تنفذ سياسة الحكومة‪ .‬وقد يعتمد مستلمو الخدمات ومزودو الموارد‬
‫على التقارير المالية ذات الغرض العام لهذه المؤسسات والبرامج واألنشطة للحصول على معلومات‬
‫المعدة للتقارير في القطاع العام هوية‬
‫ّ‬ ‫ألغراض المساءلة وصنع القرارات‪ .‬وتبعا لذلك‪ ،‬قد تمتلك المنشأة‬
‫قانونية منفصلة أو قد تكون‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬مؤسسة أو ترتيب إداري أو برنامج بدون هوية قانونية‬
‫منفصلة‪.‬‬

‫‪68‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أساس الستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا إطار المفاهيم‪ ،‬لكنه ال يش ّكل جزءا منه‪.‬‬

‫المعدة للتقارير‬
‫ّ‬ ‫الخصائص الرئيسية للمنشأة‬
‫المعدة للتقارير من أهداف إعداد التقارير المالية من قبل منشآت القطاع العام‪.‬‬
‫ّ‬ ‫إستنتاج‪ 1.4‬يستمد مفهوم المنشأة‬
‫وتتلخص أهداف إعداد التقارير المالية من قبل منشآت القطاع العام في تقديم معلومات حول‬
‫المنشأة تكون مفيدة لمستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام ألغراض المساءلة وصنع‬
‫الق اررات‪.‬‬

‫المعدة للتقارير بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وتشمل التقارير المالية ذات‬
‫ّ‬ ‫إستنتاج‪ 2.4‬تقوم المنشآت‬
‫الغرض العام البيانات المالية التي تعرض معلومات حول مسائل معينة مثل المركز المالي واألداء‬
‫مالية وغير مالية تعزز وتكمل وتتمم البيانات المالية‪.‬‬
‫المالي والتدفقات النقدية للمنشأة‪ ،‬ومعلومات ّ‬
‫المعدة للتقارير في القطاع العام هي وجود مستلمي‬
‫ّ‬ ‫وبالتالي فإن من الخصائص الرئيسية للمنشأة‬
‫الخدمات أو مزودي الموارد الذين يعتمدون على التقارير المالية ذات الغرض العام للحكومة أو‬
‫منشأة أخرى في القطاع العام للحصول على معلومات ألغراض المساءلة وصنع الق اررات‪.‬‬

‫التشريعات أو األنظمة أو السلطات األخرى‬

‫معدة للتقارير أو منشآت‬
‫إستنتاج‪ 3.4‬لم تحدد مسودة العرض منشات القطاع العام التي ينبغي تحديدها كمنشآت ّ‬
‫المعدة للتقارير‪ ،‬ويتوجب عليها بالتالي إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وأشارت‬
‫ّ‬ ‫المجموعة‬
‫المسودة إلى أن مؤسسات وبرامج القطاع العام التي ينبغي عليها إعداد التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام سيتم تحديدها في التشريعات أو األنظمة أو السلطات األخرى‪ ،‬أو سيتم تحديدها من قبل‬
‫الهيئات الرسمية ذات الصلة في كل منطقة‪.‬‬

‫عبر بعض المجاوبين عن وجهة نظر معينة مفادها أنه بينما تحدد التشريعات أو السلطات األخرى‬ ‫إستنتاج‪ّ 4.4‬‬
‫فعليا المنشات التي يتوجب عليها إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬إال أن إطار المفاهيم‬
‫المعدة للتقارير‪ ،‬وأن يحدد المالمح الرئيسية لهذا المفهوم ويقدم‬
‫ّ‬ ‫يجب أن يركز على مفهوم المنشأة‬
‫إرشادات حول المبادئ والعوامل التي ينبغي أخذها بعين اإلعتبار في تحديد ما إذا كانت المنشأة‬
‫المعدة للتقارير قائمة‪ .‬وقد إقتنع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بوجهة النظر تلك‬
‫ّ‬
‫المعدة للتقارير‪.‬‬
‫ّ‬ ‫وأعاد تركيز نقاشاته على توضيح مفهوم المنشأة‬

‫التفسير والتطبيق‬
‫المعدة للتقارير كما هي مبينة في‬
‫ّ‬ ‫إستنتاج‪ 5.4‬أعرب بعض المجاوبين عن مخاوفهم من أن خصائص المنشأة‬
‫مسودة العرض قد يتم تفسيرها لتحديد أنشطة أو قطاعات معينة في مؤسسة ما كمنشآت منفصلة‬
‫معدة للتقارير‪ .‬من ثم يتوجب على هذه القطاعات أو األنشطة إعداد التقارير المالية ذات الغرض‬ ‫ّ‬
‫العام وفقا لكافة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬أشار بعض المجاوبين أيضا أنه لم يكن‬
‫من الواضح كيفية تطبيق اإلرشادات الواردة في مسودة العرض على مؤسسات القطاع العام‬
‫األخرى بإستثناء الحكومات بما في ذلك‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬مؤسسات القطاع العام الدولية‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪69‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 6.4‬إستجاب مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لهذه المخاوف‪ .‬إذ يوضح اإلطار بأن‬
‫عملية إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام هي عملية ال تخلو من التكاليف‪ .‬كما أنه‪:‬‬
‫يشمل أيضا إرشادات إضافية حول العوامل التي من المحتمل أن تشير إلى وجود مستلمي‬ ‫‪‬‬
‫الخدمات أو مزودي الموارد الذين يعتمدون على التقارير المالية ذات الغرض العام للحكومة أو‬
‫منشأة أخرى في القطاع العام للحصول على معلومات ألغراض المساءلة أو صنع الق اررات؛‬

‫يشير إلى اآلثار المحتملة لهذه العوامل لتحديد مجموعة من مؤسسات وبرامج وأنشطة القطاع‬ ‫‪‬‬
‫معدة للتقارير‪ ،‬بما في ذلك الدوائر والوكاالت الحكومية ومؤسسات‬
‫العام على أنها منشآت ّ‬
‫القطاع العام الدولية‪.‬‬

‫يقر إطار المفاهيم انه قد يكون من الضروري في بعض الحاالت ممارسة الحكم المهني في تحديد‬
‫إستنتاج‪ّ 7.4‬‬
‫معدة للتقارير‪ .‬وفي ممارسة ذلك‬
‫ما إذا كانت منشات القطاع العام يجب أن يتم تحديدها كمنشآت ّ‬
‫الحكم المهني‪ ،‬يجب اإلشارة إلى أنه في ظروف معينة تلبي معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام إحتياجات المستخدمين من المعلومات حول برامج أو أنشطة محددة تنفذها الحكومة أو منشأة‬
‫معدة للتقارير في القطاع العام عن طريق ذكر إفصاحات منفصلة ضمن التقارير المالية‬ ‫أخرى ّ‬
‫المعدة للتقارير في القطاع العام‪ .5‬كما تعتبر‬
‫ّ‬ ‫ذات الغرض العام لتلك الحكومة أو المنشأة األخرى‬
‫العوامل األخرى مثل اإلطار التشريعي والتنظيمي القائم والترتيبات اإلدارية والمؤسسية لجمع الموارد‬
‫وتقديم الخدمات مفيدة أيضا في مناقشة ما إذا كان من المحتمل وجود مستلمي الخدمات ومزودي‬
‫الموارد الذين يعتمدون على التقارير المالية ذات الغرض العام لمنشآت القطاع العام المحددة‪.‬‬

‫المعدة للتقارير‬
‫ّ‬ ‫منشأة المجموعة‬
‫إستنتاج‪ 8.4‬ذكرت مسودة العرض الظروف التي تبرر دمج منشأة ما أو نشاط معين ضمن منشأة المجموعة‬
‫المعدة للتقارير في القطاع العام‪ .‬وأوضحت ما يلي‪:‬‬
‫ّ‬
‫قد تمتلك الحكومة أو منشأة أخرى في القطاع العام (أ) السلطة والقدرة لتوجيه أنشطة واحدة‬ ‫‪‬‬
‫أو أكثر من المنشات األخرى لإلستفادة من أنشطة تلك المنشات‪ ،‬وقد تتعرض الحكومة أو‬
‫منشأة أخرى في القطاع العام (ب) لعبء مالي أو خسارة مالية قد تنشأ نتيجة أنشطة تلك‬
‫المنشآت؛ و‬

‫من أجل تحقيق أهداف إعداد التقارير المالية‪ ،‬يجب أن تتضمن التقارير المالية ذات الغرض‬ ‫‪‬‬
‫المعدة للتقارير التي تم إعدادها فيما يخص حكومة ما أو منشأة‬
‫ّ‬ ‫العام لمنشأة المجموعة‬
‫أخرى في القطاع العام تلك الحكومة (أو المنشأة األخرى في القطاع العام) والمنشات التي‬
‫تملك سلطة وقدرة توجيه أنشطتها‪ ،‬عندما تكون نتائج ذلك التوجيه (أ) يمكن أن تحقق منافع‬

‫على سبيل المثال‪ ،‬تقدم معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬مثل المعيار رقم ‪ " 18‬إعداد التقارير حسب القطاعات" أو‬ ‫‪٥‬‬

‫المعيار رقم ‪ " 22‬اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام " آلية لتلبية إحتياجات المستخدمين من المعلومات‬
‫حول قطاعات أو شرائح محددة في المنشأة دون أن يتم تحديدها على أنها منشآت منفصلة ّ‬
‫معدة للتقارير‪.‬‬

‫‪70‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مالية أو منافع أخرى للحكومة (أو منشأة أخرى في القطاع العام)‪ ،‬أو (ب) تعرضها لعبء‬
‫مالي أو خسارة مالية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 9.4‬أشار العديد من المجاوبين على مسودة العرض إلى توافقهم مع وجهة نظر مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام التي تفيد بضرورة تلبية المعايير لدمجها ضمن منشأة المجموعة‬
‫عبر مجاوبون آخرون عن مخاوفهم بشأن التفسير‬
‫المعدة للتقارير في القطاع العام‪ .‬في حين ّ‬
‫ّ‬
‫والتطبيق المحتملين للمعايير في ظروف محددة‪ .‬وفي بعض الحاالت‪ ،‬أشار المجاوبون إلى أن‬

‫اإلطار ينبغي أن يقدم إرشادات تطبيق إضافية لكي يكون ّ‬

‫فعال في التعامل مع الظروف التي لم‬
‫وعبر عدد من المجاوبين أيضا عن وجهة‬‫تتطرق إليها معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ّ .‬‬
‫المعدة للتقارير تم‬
‫ّ‬ ‫نظر مفادها أن المعايير التي ينبغي تلبيتها لدمجها ضمن منشأة المجموعة‬
‫تناولها ومعالجتها بشكل أكثر مالئمة على مستوى المعايير‪ ،‬حيث يمكن إختبار تلك المعايير‬
‫ونتائجها عبر ظروف متعددة ومختلفة‪ ،‬ودعموا أمثلة محددة على الظروف المحتمل وجودها في‬
‫عدة إختصاصات‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 10.4‬اعتبر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام هذه المخاوف مقنعة‪ .‬وقد أعاد هيكلة‬
‫المعدة للتقارير للتركيز على‬
‫ّ‬ ‫المعدة للتقارير ومنشأة المجموعة‬
‫ّ‬ ‫وصياغة مناقشاته لمفاهيم المنشأة‬
‫المعدة‬
‫ّ‬ ‫المعدة للتقارير في القطاع العام‪ -‬سواء كانت المنشأة‬
‫ّ‬ ‫المبادئ التي يقوم عليها تحديد المنشأة‬
‫للتقارير تشتمل على منشأة قطاع عام واحدة أو مجموعة من المنشآت‪ .‬كما أن تحديد المعايير التي‬
‫المعدة للتقارير بما يتوافق مع هذه المبادئ سيتم‬
‫ّ‬ ‫ينبغي تلبيتها لدمجها ضمن منشأة المجموعة‬
‫تطويره وبحثه بالكامل على مستوى المعايير‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪71‬‬

 ‫الفصل ‪ :5‬العناصر في البيانات المالية‬
‫المحتويات‬
‫الفقرة‬
‫مقدمة ‪5.5-1.5 .................................................................‬‬
‫الغرض من هذا الفصل‪1.5 ..............................................‬‬
‫‪4.5-2.5‬‬ ‫العناصر وأهميتها‪...................................................‬‬
‫تعريف العناصر‪5.5 .....................................................‬‬
‫األصول‪13.5-6.5 ...............................................................‬‬
‫تعريف ‪6.5 ..............................................................‬‬
‫المورد‪10.5-7.5 ...............................................................‬‬
‫مسيطر عليها حالياً من قبل المنشأة‪12.5-11.5 ..................................‬‬
‫حدث سابق‪13.5 ..........................................................‬‬
‫اإللتزامات ‪26.5-14.5 .............................................................‬‬
‫تعريف ‪14.5 ..............................................................‬‬
‫تعهد حالي‪15.5 ..........................................................‬‬
‫‪16.5‬‬ ‫تدفق صادر للموارد من المنشأة‪......................................‬‬
‫حدث سابق‪17.5 ..........................................................‬‬
‫التعهدات القانونية والتعهدات غير الملزمة قانونا‪26.5-18.5 .......................‬‬
‫المركز المالي الصافي والموارد األخرى والتعهدات األخرى‪28.5-27.5 ...............‬‬
‫اإليرادات والمصاريف‪31.5-29.5 ..................................................‬‬
‫تعريفات ‪31.5-29.5 .............................................................‬‬
‫فائض أو عجز الفترة‪32.5 ...................................................‬‬
‫مساهمات الملكية وتوزيعات الملكية‪37.5-33.5 .....................................‬‬
‫تعريفات ‪37.5-33.5 .............................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬

‫‪72‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مقدمة‬
‫الغرض من هذا الفصل‬
‫يعرف هذا الفصل العناصر المستخدمة في البيانات المالية‪ ،‬ويقدم المزيد من التوضيح حول تلك‬ ‫‪1.5‬‬
‫التعريفات‪.‬‬

‫العناصر وأهميتها‬
‫تصف البيانات المالية اآلثار المالية للمعامالت واألحداث األخرى من خالل تجميعها ضمن‬ ‫‪2.5‬‬
‫فئات واسعة تتقاسم خصائص إقتصادية مشتركة‪ .‬ويطلق على هذه الفئات الواسعة باسم عناصر‬
‫البيانات المالية‪ .‬وتعتبر هذه العناصر هي المكونات األساسية التي تتألف منها البيانات المالية‪.‬‬
‫وتوفر هذه المكونات األساسية نقطة أولية لتسجيل وتصنيف وتجميع البيانات واألنشطة‬
‫اإلقتصادية بطريقة توفر للمستخدمين معلومات تلبي أهداف التقارير المالية وتحقق الخصائص‬
‫النوعية للتقارير المالية مع األخذ بعين اإلعتبار القيود المفروضة على المعلومات الواردة في‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫ال تشير العناصر المعرفة في هذا الفصل إلى البنود الفردية التي يعترف بها نتيجة المعامالت‬ ‫‪3.5‬‬
‫واألحداث‪ .‬وتستخدم التصنيفات الفرعية للبنود الفردية ضمن عنصر معين ومجموعات البنود‬
‫لتعزيز سهولة فهم البيانات المالية‪ .‬ويتم التطرق إلى العرض في الفصل ‪ " 8‬العرض في التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام"‪.‬‬

‫في بعض الحاالت‪ ،‬وللتأكد من أن البيانات المالية توفر معلومات مفيدة إلجراء تقييم ذي مغزى‬ ‫‪4.5‬‬
‫لألداء المالي والمركز المالي للمنشأة‪ ،‬قد يعتبر اإلقرار بالظواهر اإلقتصادية التي لم تعكسها‬
‫العناصر حسب تعريفها في هذا الفصل أم اًر ضروري ًا‪ .‬وتبعاً لذلك‪ ،‬فإن تحديد العناصر في هذا‬
‫الفصل ال يمنع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من اشتراط أو السماح باإلعتراف‬
‫بالموارد أو اإللتزامات التي ال تستوفي تعريف العنصر المحدد في هذا الفصل (المشار إليها فيما‬
‫بعد باسم "الموارد األخرى" أو "اإللتزامات األخرى") عند الضرورة لتحقيق أهداف التقارير المالية‬
‫بشكل أفضل‪.‬‬

‫تعريف العناصر‬
‫فيما يلي العناصر التي تم تعريفها في هذا الفصل‪:‬‬ ‫‪5.5‬‬
‫‪ ‬األصول؛‬
‫‪ ‬اإللتزامات؛‬
‫‪ ‬اإليرادات؛‬
‫‪ ‬المصاريف؛‬
‫‪ ‬مساهمات الملكية؛ و‬
‫‪ ‬توزيعات الملكية‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪73‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫األصول‬
‫تعريف‬
‫األصل هو‪:‬‬ ‫‪6.5‬‬
‫مورد تسيطر المنشأة عليه في الوقت الحالي نتيجة حدث سابق‪.‬‬
‫المورد‬
‫المورد هو بند ينطوي على إمكانيات خدمية أو القدرة على توليد منافع إقتصادية‪ .‬وال يعتبر‬ ‫‪7.5‬‬
‫الشكل المادي شرطاً ضرورياً للمورد‪ .‬يمكن أن تنشأ إمكانيات الخدمة أو القدرة على توليد منافع‬
‫إقتصادية مباشرًة من المورد نفسه أو من حقوق إستخدام المورد‪ .‬تجسد بعض الموارد حقوق‬
‫المنشأة في مجموعة متنوعة من المنافع بما في ذلك‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬الحق في‪:‬‬
‫‪6‬‬
‫‪ ‬إستخدام المورد لتقديم الخدمات؛‬
‫‪ ‬إستخدام الموارد الخاصة بطرف خارجي لتقديم الخدمات‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬عقود اإليجار؛‬
‫‪ ‬تحويل المورد إلى نقد من خالل التصرف به؛‬
‫‪ ‬اإلستفادة من إرتفاع قيمة المورد؛ أو‬
‫‪ ‬استالم سيل من التدفقات النقدية‪.‬‬

‫إمكانيات الخدمة هي القدرة على تقديم الخدمات التي تسهم في تحقيق أهداف المنشأة‪ .‬تساعد‬ ‫‪8.5‬‬
‫إمكانيات الخدمة المنشأة على تحقيق أهدافها دون أن تولد بالضرورة تدفقات نقدية واردة صافية‪.‬‬

‫يمكن أن تشمل أصول القطاع العام التي تجسد إمكانيات خدمية أصول ترفيهية وتراثية ومجتمعية‬ ‫‪9.5‬‬
‫ودفاعية وغيرها من األصول التي تمتلكها الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى‪ ،‬والتي‬
‫تستخدم لتقديم الخدمات ألطراف ثالثة‪ .‬قد تكون هذه الخدمات لإلستهالك الجماعي أو الفردي‪.‬‬
‫يمكن تقديم العديد من الخدمات في المجاالت التي ال يوجد فيها منافسة سوقية أو يوجد فيها‬
‫منافسة سوقية محدودة‪ .‬يمكن أن يكون إستخدام األصول والتصرف بها مقيدًا حيث أن العديد‬
‫من األصول التي تجسد إمكانيات الخدمة متخصصة بطبيعتها‪.‬‬

‫‪ 10.5‬المنافع اإلقتصادية هي التدفقات النقدية الواردة أو اإلنخفاض في التدفقات النقدية الصادرة‪.‬‬

‫ويمكن أن تستمد التدفقات النقدية الواردة (أو التدفقات النقدية الصادرة المخفضة) من التالي‪،‬‬
‫على سبيل المثال‪:‬‬
‫‪ ‬إستخدام األصل في إنتاج وبيع الخدمات؛ أو‬
‫‪ ‬التبادل المباشر لألصل مع النقد أو موارد أخرى؛‬

‫‪6‬‬
‫إن اإلشارة إلى " الخدمات " في إطار المفاهيم تشمل "السلع"‪.‬‬

‫‪74‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مسيطر عليه في الوقت الحالي من قبل المنشأة‬

‫‪ 11.5‬يجب أن تسيطر المنشأة على المورد‪ .‬وتستلزم السيطرة على المورد أن تكون المنشأة قادرة على‬
‫إستخدام المورد (أو توجيه األطراف األخرى بشأن إستخدامه) وذلك من أجل اإلستفادة من‬
‫إمكانيات الخدمة أو الحصول على المنافع اإلقتصادية المجسدة في المورد في تقديم خدماتها أو‬
‫تحقيق أهداف أخرى‪.‬‬

‫‪ 12.5‬عند تقييم ما إذا كانت المنشأة تسيطر حاليا على المورد‪ ،‬تقيم المنشأة ما إذا كانت مؤشرات‬
‫السيطرة التالية قائمة‪:‬‬
‫‪ ‬الملكية القانونية؛‬
‫‪ ‬الوصول إلى المورد‪ ،‬أو القدرة على منع أو تقييد الوصول إلى المورد؛‬
‫‪ ‬الوسائل التي تؤكد إستخدام المورد لتحقيق أهدافها؛ و‬
‫‪ ‬وجود حق قابل لإلنفاذ في إمكانيات الخدمة أو القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية الناشئة‬
‫من المورد‪.‬‬

‫وفي حين أن هذه المؤشرات ليست محددات حاسمة لما إذا كانت السيطرة قائمة‪ ،‬إال أن تحديدها‬
‫وتحليلها يمكن أن يفيد هذا القرار‪.‬‬

‫حدث سابق‬
‫‪ 13.5‬يتطلب تعريف األصل بأن يكون المورد الذي تسيطر عليه المنشأة حالياً قد نشأ عن معاملة‬
‫سابقة أو حدث آخر سابق‪ .‬ويمكن أن تختلف المعامالت السابقة أو األحداث األخرى التي تؤدي‬
‫إلى سيطرة المنشأة على المورد وبالتالي على األصل‪ .‬يمكن أن تحصل المنشآت على األصول‬
‫عن طريق شرائها في معاملة تبادل أو تطويرها‪ .‬قد تنشأ األصول أيضاً من خالل المعامالت‬
‫غير التبادلية‪ ،‬بما في ذلك من خالل ممارسة السلطات السيادية‪ .‬إن صالحيات فرض الضرائب‬
‫أو إصدار التراخيص والوصول إلى المنافع المجسدة في الموارد غير الملموسة‪ ،‬مثل األطياف‬
‫الكهرومغناطيسية‪ ،‬أو تقييد أو منع الوصول إليها‪ ،‬هي أمثلة على صالحيات وحقوق القطاع‬
‫العام التي يمكن أن تؤدي إلى نشوء األصول‪ .‬وعند تقييم متى تنشأ سيطرة المنشأة على الحقوق‬
‫في الموارد‪ ،‬يمكن أخذ األحداث التالية بعين اإلعتبار‪( :‬أ) القدرة العامة على إيجاد السلطة‪( ،‬ب)‬
‫إيجاد السلطة بموجب قانون ما‪( ،‬ج) ممارسة السلطة لخلق حق ما‪( ،‬د) الحدث الذي يؤدي إلى‬
‫نشوء الحق في الحصول على الموارد من طرف خارجي‪ .‬وينشأ األصل عند ممارسة السلطة‬
‫وعند وجود حقوق للحصول على الموارد‪.‬‬
‫ال لتزامات‬
‫تعريف‬
‫‪ 14.5‬اإللتزام هو‪:‬‬
‫تعهد حالي للمنشأة بخصوص تدفق صادر للموارد والذي ينتج عن حدث سابق‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪75‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تعهد حالي‬
‫‪ 15.5‬قد يكون لدى منشآت القطاع العام عددا من التعهدات‪ .‬والتعهد الحالي هو تعهد ملزم قانونا‬
‫(إلتزام قانوني) أو تعهد غير ملزم قانونا‪ ،‬والذي ال يكون لدى المنشأة سوى بديل واقعي ضئيل‬
‫أو معدوم لتفاديه‪ .‬وال تكون التعهدات هي تعهدات حالية ما لم تكن ملزمة وما لم يكن هناك سوى‬
‫بديل واقعي ضئيل أو معدوم لتجنب التدفق الصادر للموارد‪.‬‬

‫التدفق الصادر للموارد من المنشأة‬

‫‪ 16.5‬يجب أن يشمل اإللتزام تدفق صادر للموارد من المنشأة لكي يتم تسويته‪ .‬والتعهد الذي يمكن‬
‫تسويته دون تدفق صادر للموارد من المنشأة ال يعتبر إلتزاماً‪.‬‬

‫حدث سابق‬
‫من أجل استيفاء تعريف اإللتزام‪ ،‬من الضروري أن ينشأ التعهد الحالي نتيجة معاملة سابقة أو‬ ‫‪17.5‬‬
‫حدث آخر وأن يتطلب تدفق صادر للموارد من المنشأة‪ .‬وإن تعقيد برامج وأنشطة القطاع العام‬
‫يعني أن عددا من األحداث في مجال تطوير وتنفيذ وتشغيل برنامج معين قد يؤدي إلى تعهدات‬
‫معينة‪ .‬وألغراض التقارير المالية‪ ،‬فإنه من الضروري تحديد ما إذا كانت هذه اإللتزامات‬
‫والتعهدات‪ ،‬بما في ذلك التعهدات الملزمة التي ال يكون لدى المنشأة سوى بديل واقعي ضئيل أو‬
‫معدوم لتفاديها لكنها ليست قابلة لإلنفاذ قانوناً (التعهدات غير الملزمة قانونا) هي إلتزامات حالية‬
‫وتستوفي تعريف اإللتزام‪ .‬وحيث يكون ألي ترتيب شكل قانوني ويكون ملزم‪ ،‬مثل عقد ما‪ ،‬قد‬
‫يكون من السهل تحديد الحدث السابق‪ .‬وفي حاالت أخرى‪ ،‬قد يكون من الصعب أكثر تحديد‬
‫الحدث السابق ويتضمن التحديد تقييم متى يكون لدى المنشأة بديل واقعي ضئيل أو معدوم لتجنب‬
‫التدفق الصادر للموارد من المنشأة‪ .‬وعند إجراء هذا التقييم‪ ،‬تأخذ المنشأة العوامل المتعلقة‬
‫باإلختصاص بعين اإلعتبار‪.‬‬

‫التعهدات القانونية والتعهدات غير الملزمة قانونا‬

‫‪ 18.5‬يمكن أن تكون التعهدات الملزمة هي تعهدات قانونية أو تعهدات غير ملزمة قانوناً‪ .‬ويمكن أن‬
‫تنشأ التعهدات الملزمة من المعامالت التبادلية وغير التبادلية‪ .‬يجب أن يكون التعهد خاص‬
‫بطرف خارجي كي يؤدي إلى نشوء اإللتزام‪ .‬إذ ال يمكن أن تلتزم المنشأة تجاه نفسها‪ ،‬حتى وإن‬
‫مؤشر على وجود‬
‫ا‬ ‫أعلنت علنا عن نيتها التصرف بطريقة معينة‪ .‬ويعتبر تحديد الطرف الخارجي‬
‫التعهد الذي يؤدي إلى نشوء اإللتزام‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإنه ليس من الضروري معرفة هوية الطرف‬
‫الخارجي قبل وقت التسوية لكي يكون التعهد الحالي واإللتزام قائمين‪.‬‬

‫‪ 19.5‬تشمل العديد من الترتيبات التي تؤدي إلى نشوء تعهد معين تواريخ للتسوية‪ .‬قد يوفر إدراج تاريخ‬
‫التسوية إشارة إلى أن التعهد ينطوي على تدفق صادر للموارد ويؤدي إلى نشوء إلتزام معين‪ .‬ومع‬

‫‪76‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫ذلك‪ ،‬هناك العديد من اإلتفاقيات ال تشتمل على تواريخ للتسوية‪ .‬وال يمنع غياب تاريخ التسوية‬
‫من أن يؤدي التعهد إلى نشوء إلتزام معين‪.‬‬

‫التعهدات القانونية‬
‫‪ 20.5‬يكون التعهد القانوني واجب النفاذ في القانون‪ .‬وقد تنشأ هذه التعهدات القابلة لإلنفاذ من مجموعة‬
‫عادة معامالت تعاقدية بطبيعتها وهي‬
‫ً‬ ‫متنوعة من الهياكل القانونية‪ .‬والمعامالت التبادلية هي‬
‫بالتالي قابلة لإلنفاذ من خالل قوانين العقد أو سلطة أو ترتيبات مماثلة‪ .‬وهناك إختصاصات ال‬
‫تستطيع فيها الحكومة ومنشآت القطاع العام إبرام تعهدات قانونية‪ ،‬ألنه ال يسمح لهم على سبيل‬
‫المثال بالتعاقد باسمهم‪ ،‬لكن توجد عمليات بديلة ذات تأثير مشابه‪ .‬وتعتبر التعهدات التي تكون‬
‫ملزمة من خالل هذه العمليات البديلة هي تعهدات قانونية في إطار المفاهيم‪ .‬وبالنسبة لبعض‬
‫أنواع المعامالت غير التبادلية‪ ،‬يكون من الضروري ممارسة الحكم والتقدير لتحديد ما إذا كان‬
‫التعهد واجب النفاذ في القانون‪ .‬وحيث يحدد أن التعهد واجب النفاذ في القانون‪ ،‬ال يكون هناك‬
‫أي شك في أن المنشأة ليس لديها بديل واقعي لتجنب التعهد وأنه يوجد إلتزام معين‪.‬‬

‫‪ 21.5‬تكون بعض التعهدات المتعلقة بالمعامالت التبادلية غير قابلة للنفاذ بشكل صارم من قبل طرف‬
‫خارجي في تاريخ إعداد التقارير‪ ،‬لكنها تكون قابلة للنفاذ مع مرور الوقت دون أن يحتاج الطرف‬
‫الخارجي لتلبية شروط إضافية‪ -‬أو أن يضطر إلى اتخاذ أي إجراءات أخرى‪ -‬قبل التسوية‪.‬‬
‫وتكون المطالبات واجبة النفاذ بشكل غير مشروط مع مراعاة مرور الوقت هي تعهدات واجبة‬
‫النفاذ في سياق تعريف اإللتزام‪.‬‬

‫‪ 22.5‬إن السلطة السيادية هي السلطة األساسية للحكومة في وضع وتعديل وإلغاء النصوص القانونية‪.‬‬
‫وال تعتبر السلطة السيادية أساساً منطقياً لإلستنتاج بأن التعهد ال يلبي تعريف اإللتزام في هذا‬
‫اإلطار‪ .‬وينبغي تقييم الوضع القانوني في كل تاريخ إلعداد التقارير للنظر فيما إذا كان التعهد‬
‫لم يعد ملزما وال يستوفي تعريف اإللتزام‪.‬‬

‫التعهدات غير الملزمة قانونا‬

‫‪ 23.5‬يمكن أن تنشأ اإللتزامات من التعهدات غير الملزمة قانونا‪ .‬تختلف التعهدات غير الملزمة قانونا‬
‫عن التعهدات القانونية في أن الطرف الذي يترتب عليه التعهد ال يمكن أن يتخذ إجراءات قانونية‬
‫(أو ما يعادلها) إلنفاذ التسوية‪ .‬ويكون للتعهدات غير الملزمة قانوناً التي تؤدي إلى نشوء‬
‫اإللتزامات السمات التالية‪:‬‬

‫‪ ‬أوضحت المنشأة لألطراف األخرى عبر نمط ثابت من الممارسات السابقة أو سياسات‬
‫منشورة أو بيان حالي محدد بشكل كافي أنها سوف تقبل مسؤوليات معينة؛‬

‫‪ ‬ونتيجة لهذا التوضيح‪ ،‬أوجدت المنشأة توقعاً سليماً من قبل تلك األطراف األخرى أنها سوف‬
‫تفي بهذه المسؤوليات؛ و‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪77‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ ‬لدى المنشأة بديل واقعي ضئيل أو معدوم لتجنب تسوية التعهد الناجم عن تلك المسؤوليات‪.‬‬

‫‪ 24.5‬قد تنشأ التعهدات في القطاع العام في عدد من النقاط‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬في تنفيذ برنامج أو‬
‫خدمة ما‪:‬‬
‫‪ ‬تقديم وعد سياسي مثل الوعود االنتخابية؛‬
‫‪ ‬إعالن عن سياسة ما؛‬
‫‪ ‬تقديم الموازنة (والموافقة عليها) (التي قد تكون نقطتين مميزتين)؛ و‬
‫‪ ‬دخول الموازنة حيز النفاذ (في بعض اإلختصاصات‪ ،‬لن تكون الموازنة نافذة المفعول ما‬
‫لم يتم تطبيق تخصيص معين)‪.‬‬
‫‪ ‬من غير المرجح أن تؤدي المراحل المبكرة من التنفيذ إلى نشوء تعهدات حالية تستوفي‬
‫تعريف اإللتزام‪ .‬يمكن أن تؤدي المراحل الالحقة‪ ،‬مثل قيام أصحاب المطالبات بتلبية معايير‬
‫األهلية لتقديم الخدمة‪ ،‬إلى نشوء تعهدات تستوفي تعريف اإللتزام‪.‬‬

‫‪ 25.5‬أن النقطة التي يؤدي فيها التعهد إلى نشوء إلتزام معين تعتمد على طبيعة التعهد‪ .‬وتتضمن‬
‫العوامل التي يحتمل أن تؤثر على األحكام بخصوص ما إذا كانت األطراف األخرى يمكن أن‬
‫تستنتج بشكل صحيح أن التعهد يكمن في أن المنشأة لديها بديل واقعي ضئيل أو معدوم لتجنب‬
‫التدفق الصادر للموارد ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬طبيعة الحدث أو األحداث السابقة التي تؤدي إلى نشوء تعهد معين‪ .‬على سبيل المثال‪،‬‬
‫من غير المرجح أن يؤدي الوعد المقدم في االنتخابات إلى نشوء تعهد حالي ألن الوعود‬
‫االنتخابية ناد ار ما تخلق توقعات صحيحة من قبل أطراف خارجية بأنه يترتب على المنشأة‬
‫تعهد معين يكون لديها بديل واقعي ضئيل أو معدوم لتسويته‪ .‬لكن وجود إعالن متعلق‬
‫بحدث أو ظرف كان قد وقع يحظى بدعم سياسي ال يكون أمام الحكومة سوى خيار محدود‬
‫لسحبه‪ .‬وحيث تلتزم الحكومة بتقديم نص الموازنة الالزم وتضمن إق ارره‪ ،‬فقد يؤدي ذلك‬
‫االعالن إلى نشوء تعهد غير ملزم قانوناً؛‬
‫‪ ‬قدرة المنشأة على تعديل أو تغيير التعهد قبل تبلوره‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬ال يؤدي عموماً‬
‫اإلعالن عن السياسة إلى نشوء تعهد غير ملزم قانونا‪ ،‬والذي ال يمكن تعديله قبل تنفيذه‪.‬‬
‫وبصورة مماثلة‪ ،‬إذا كان التعهد مشروط بوقوع األحداث المستقبلية‪ ،‬قد يكون هناك تقدير‬
‫لتجنب التدفق الصادر للموارد قبل حدوث تلك األحداث؛ و‬
‫‪ ‬قد تكون هناك عالقة بين توفر التمويل لتسوية تعهد معين وإنشاء تعهد حالي‪ .‬على سبيل‬
‫المثال‪ ،‬حيث تتم الموافقة على بند سطر معين في الموازنة ويتم تأمين التمويل ذي العالقة‬
‫عبر مخصص معين أو عبر توفر التمويل الطارئ أو حوالة من مستوى مختلف من‬
‫الحكومة‪ ،‬يمكن أن ينشأ حينها تعهد غير ملزم قانونا‪ .‬ولكن عدم وجود مخصص في‬
‫الموازنة ال يعني بحد ذاته عدم نشوء تعهد حالي‪.‬‬

‫‪78‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ 26.5‬يمكن أن يؤدي "اإلكراه اإلقتصادي" أو "الضرورة السياسية" أو ظروف أخرى إلى نشوء حاالت‬
‫معينة‪ ،‬على الرغم من أن منشأة القطاع العام غير ملزمة قانونا بتكبد التدفق الصادر للموارد‪،‬‬
‫تكون فيها اآلثار اإلقتصادية أو السياسية لرفض القيام بذلك تكمن في أن المنشأة قد يكون أمامها‬
‫بديل واقعي ضئيل أو معدوم لتجنب التدفق الصادر للموارد‪ .‬ويمكن أن يؤدي اإلكراه اإلقتصادي‬
‫أو الضرورة السياسية أو ظروف أخرى إلى نشوء إلتزام ناجم عن التعهد غير الملزم قانوناً‪.‬‬

‫المركز المالي الصافي والموارد األخرى والتعهدات األخرى‬

‫كما هو موضح في الفقرة ‪ ،4.5‬يمكن أن يحدد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫‪27.5‬‬
‫في بعض الحاالت عند وضع أو تنقيح أي من تلك المعايير أنه من أجل تحقيق أهداف التقارير‬
‫المالية‪ ،‬ينبغي اإلعتراف بمورد أو تعهد معين ال يستوفي تعريف العنصر المحدد في إطار‬
‫المفاهيم ضمن البيانات المالية‪ .‬في هذه الحاالت‪ ،‬قد تتطلب معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام أو تجيز اإلعتراف بهذه الموارد أو التعهدات كموارد أخرى أو تعهدات أخرى‪ ،‬والتي تكون‬
‫عبارة عن بنود مضافة إلى العناصر الستة المحددة في هذا اإلطار‪.‬‬

‫‪ 28.5‬إن المركز المالي الصافي هو عبارة عن الفرق بين األصول واإللتزامات بعد إضافة الموارد‬
‫األخرى واقتطاع التعهدات األخرى المعترف بها في بيان المركز المالي‪ .‬وقد يكون المركز المالي‬
‫الصافي هو مبلغ متبقي إيجابي أو سلبي‪.‬‬

‫اليرادات والمصاريف‬
‫تعريفات‬
‫‪ 29.5‬اإليرادات هي‪:‬‬
‫اإلرتفاع في المركز المالي الصافي للمنشأة‪ ،‬بإستثناء اإلرتفاع الناتج عن مساهمات الملكية‪.‬‬

‫‪ 30.5‬المصاريف هي‪:‬‬
‫اإلنخفاض في المركز المالي الصافي للمنشأة‪ ،‬بإستثناء اإلنخفاض الناتج عن توزيعات الملكية‪.‬‬

‫تنشأ اإليرادات والمصاريف من المعامالت التبادلية وغير التبادلية واألحداث األخرى مثل اإلرتفاع‬ ‫‪31.5‬‬
‫واإلنخفاض غير المحقق في قيمة األصول واإللتزامات‪ ،‬واستنفاد األصول من خالل إستهالك‬
‫وتآكل إمكانيات الخدمة والقدرة على توليد المنافع اإلقتصادية من خالل إنخفاض القيمة‪ .‬وقد‬
‫تنشأ اإليرادات والمصاريف من المعامالت الفردية أو مجموعات من المعامالت‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪79‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫فائض أو عجز الفترة‬

‫‪ 32.5‬إن فائض أو عجز الفترة للمنشأة هو الفرق بين اإليرادات والمصاريف المعلن عنها في بيان‬
‫األداء المالي‪.‬‬

‫مساهمات الملكية وتوزيعات الملكية‬

‫تعريفات‬
‫مساهمات الملكية هي‪:‬‬ ‫‪33.5‬‬
‫تدفقات الموارد الداخلة للمنشأة‪ ،‬التي يساهم بها أطراف خارجية بصفتهم مالكين‪ ،‬والتي تنشئ أو‬
‫تزيد حصة معينة في المركز المالي الصافي للمنشأة‪.‬‬

‫‪ 34.5‬توزيعات الملكية هي‪:‬‬

‫تدفقات الموارد الصادرة من المنشأة‪ ،‬والتي يتم توزيعها على األطراف الخارجية بصفتهم مالكين‪،‬‬
‫والتي تعيد أو تخفض حصة معينة في المركز المالي الصافي للمنشأة‪.‬‬

‫من المهم أن نميز تدفقات الموارد الداخلة من المالكين‪ ،‬بما فيها تلك التدفقات الداخلة التي تؤسس‬ ‫‪35.5‬‬
‫حصة الملكية بصورة مبدئية‪ ،‬وتدفقات الموارد الصادرة إلى المالكين بصفتهم تلك من اإليرادات‬
‫والمصاريف‪ .‬وباإلضافة إلى ضخ الموارد ودفع أرباح األسهم التي قد تحدث‪ ،‬من الشائع نسبي ًا‬
‫في بعض اإلختصاصات أن يتم تحويل األصول واإللتزامات بين منشآت القطاع العام‪ .‬وحيث‬
‫تلبي هذه التحويالت تعريف مساهمات الملكية أو توزيعات الملكية‪ ،‬فإنه سيتم محاسبتها على‬
‫أنها كذلك‪.‬‬

‫‪ 36.5‬قد تنشأ حصص الملكية عند تأسيس منشأة معينة وعندما تساهم منشأة أخرى بالموارد لتزويد‬
‫المنشأة الجديد بالقدرة على بدء األنشطة التشغيلية‪ .‬في القطاع العام‪ ،‬ترتبط أحيانا المساهمات‬
‫من المنشآت والتوزيعات على المنشآت بإعادة هيكلة الحكومة وتتخذ شكل تحويالت األصول‬
‫واإللتزامات بدال من المعامالت النقدية‪ .‬وقد تتخذ حصص الملكية أشكاال مختلفة‪ ،‬والتي قد ال‬
‫يكون من الممكن إثباتها عبر أدوات حقوق الملكية‪.‬‬

‫‪ 37.5‬قد تتخذ مساهمات الملكية شكل الضخ المبدئي للموارد عند تأسيس المنشأة أو الضخ الالحق‬
‫للموارد‪ ،‬بما في ذلك تلك الموارد في حال تم إعادة هيكلة المنشأة‪ .‬قد تكون توزيعات الملكية‬
‫عبارة عن‪( :‬أ) عائد على االستثمار؛ أو (ب) إرجاع كامل أو جزئي لالستثمار؛ أو (ج) في حال‬
‫تصفية المنشأة أو إعادة هيكلتها‪ ،‬إرجاع أية موارد متبقية‪.‬‬

‫‪80‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أساس الستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا إطار المفاهيم‪ ،‬لكنه ال يعتبر جزءا منه‪.‬‬

‫نطاق الفصل‬
‫إستنتاج‪ 1.5‬تساءل المجاوبون على الورقة اإلستشارية " العناصر واإلعتراف في البيانات المالية" (الورقة‬
‫اإلستشارية)‪ ،‬عن السبب وراء تناول مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لعناصر‬
‫البيانات المالية فقط في هذه المرحلة من اإلطار‪ .‬واقترحوا أنه يتعين على المجلس أيضاً تطوير‬
‫عناصر للظواهر اإلقتصادية والظواهر األخرى في المجاالت األكثر شمولية من التقارير المالية‬
‫خارج البيانات المالية‪ .‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأسس هذه اآلراء‬
‫وبالحاجة إلى تطوير هذه العناصر في المستقبل‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬قرر المجلس أنه من أجل تنفيذ‬
‫أنشطته المستقبلية لوضع المعايير فيما يخص البيانات المالية وفق أسس سليمة وشفافة‪ ،‬فإنه‬
‫من المهم التعامل أوالً مع تطوير عناصر البيانات المالية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 2.5‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بوجهة نظر مفادها ضرورة تحديد التدفقات‬
‫النقدية الداخلة والتدفقات النقدية الصادرة كعناصر في بيان التدفقات النقدية‪ .‬وقد تبنى المجلس وجهة‬
‫النظر القائلة بأن التدفقات النقدية الداخلة والتدفقات النقدية الصادرة هي مكونات في العناصر المحددة‬
‫في هذا الفصل‪ ،‬وأنه ينبغي توفير المزيد من اإلرشادات على مستوى المعايير‪.‬‬

‫األصول‬
‫المورد‬
‫إستنتاج‪ 3.5‬يوفر المورد منافع للمنشأة على شكل إمكانيات خدمة أو القدرة على توليد منافع إقتصادية‪ .‬وخالل‬
‫التوصل إلى إستنتاجاته بشأن طبيعة المورد‪ ،‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫ما إذا كانت منافع المورد يجب أن تكون قد تدفقت بالفعل إلى المنشأة حتى يكون المورد قائمًا‪ .‬ومع‬
‫ذلك‪ ،‬خلص المجلس إلى أن الموارد ذاتها تجسد منافع معينة‪ -‬وهي المنافع التي يمكن أن تحصل‬
‫عليها المنشأة التي تسيطر على الحقوق في هذه المنافع‪ .‬بحث المجلس أيضاً طبيعة المنافع (أنظر‬
‫الفقرتين " إستنتاج‪ "7.5‬و"إستنتاج‪ )" 8.5‬والسيطرة (أنظر الفقرتين "إستنتاج‪-9.5‬إستنتاج‪.)"14.5‬‬

‫الحقوق غير المشروطة والعقود التنفيذية‬

‫عادة من العقود أو الترتيبات الملزمة األخرى التي‬
‫ً‬ ‫إستنتاج‪ 4.5‬تنتج الحقوق غير المشروطة في الموارد‬
‫تتطلب توفير الموارد للمنشأة في المستقبل‪ .‬يشير مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام أنه من الممكن أن يكون هناك عدد كبير من هذه الحقوق وقد اعترف بأن الحقوق غير‬
‫المشروطة التي تمثل إمكانيات خدمة أو القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية التي تسيطر عليها‬
‫المنشأة نتيجة حدث سابق تؤدي إلى نشوء األصول‪ .‬ويعتمد اإلعتراف بتلك األصول على ما إذا‬
‫كان قد تم استيفاء معايير اإلعتراف‪ .‬استنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫أنه يتعين معالجة آثار تطبيق تعريف األصل على الحقوق غير المشروطة على مستوى المعايير‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪81‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 5.5‬إن العقود التنفيذية هي ترتيبات ملزمة تنطوي على حق غير مشروط للحصول على الموارد‬
‫وتعهد حالي مكافئ لنقل الموارد إلى الطرف المقابل في المستقبل‪ .‬من المحتمل أن تشارك منشآت‬
‫القطاع العام في عدد كبير من هذه الترتيبات‪ .‬ويعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام بوجهة النظر القائلة بأن هذه الترتيبات قد تؤدي إلى نشوء كل من األصول‬
‫واإللتزامات‪ ،‬حيث يوجد حق معين للحصول على الموارد وتعهد حالي للتنازل عن الموارد‪ ،‬والذي‬
‫ال يوجد أمام المنشأة بديل واقعي لتجنبه‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 6.5‬يقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيضاً بوجهة النظر القائلة بأن اإلعتراف‬
‫باألصول واإللتزامات من العقود التنفيذية ينطوي على إدراج مبالغ كبيرة جدا ومحتملة لألصول‬
‫واإللتزامات في بيان المركز المالي وبيان األداء المالي وأن هذا قد يتعارض مع الخاصية النوعية‬
‫المتمثلة في سهولة الفهم‪ .‬ويتم تحديد ما إذا كانت األصول واإللتزامات تنشأ عن الحقوق والتعهدات‬
‫في العقود التنفيذية من خالل تقييم ما إذا كانت تلك الحقوق والتعهدات تستوفي تعريف العناصر‬
‫ومعايير اإلعتراف المحددة في إطار المفاهيم‪ .‬ويتم النظر في هذه التقييمات‪ ،‬وفي المنهج المتبع‬
‫في عرض أية عناصر ناشئة عن العقود التنفيذية ضمن البيانات المالية‪ ،‬على مستوى المعايير‪.‬‬

‫إمكانية الخدمة والمنافع اإلقتصادية‬

‫إستنتاج‪ 7.5‬لقد استخدم مصطلح "إمكانيات الخدمة" لتحديد قدرة األصل على تقديم الخدمات وفقاً ألهداف‬
‫المنشأة‪ .‬واستخدم مصطلح "المنافع اإلقتصادية" لبيان قدرة األصل على توليد تدفقات نقدية داخلة‬
‫صافية‪ .‬ويرى البعض أن المنافع اإلقتصادية تتضمن إمكانيات خدمة‪ .‬في حين يرى آخرون أن‬
‫إمكانيات الخدمة تشمل منافع إقتصادية‪ -‬وهناك رأي آخر مفاده أنه يمكن إستخدام المصطلحين‬
‫بشكل متبادل‪ .‬وقد بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان ينبغي أن‬
‫يتضمن توضيح المورد إشارة إلى كل من إمكانيات الخدمة والقدرة على توليد منافع إقتصادية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 8.5‬الحظ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن العديد من المجاوبين على الورقة‬
‫اإلستشارية ومسودة العرض دعم إدراج إشارة محددة إلمكانيات الخدمة كواحدة من خصائص‬
‫األصل‪ ،‬بسبب أهداف تقديم الخدمات لمعظم منشآت القطاع العام‪ .‬لذلك خلص المجلس إلى أن‬
‫توضيح المورد ينبغي أن يشمل كال مصطلحي "إمكانيات الخدمة" و" المنافع اإلقتصادية "‪ .‬ويقر‬
‫هذا المنهج بأن الهدف األساسي لمعظم منشآت القطاع العام هو تقديم الخدمات‪ ،‬ولكن منشآت‬
‫القطاع العام قد تنفذ أيضاً أنشطة هدفها الوحيد هو توليد تدفقات نقدية داخلة صافية‪.‬‬
‫السيطرة‬
‫إستنتاج‪ 9.5‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كانت السيطرة هي خاصية أساسية‬
‫لألصل أو ما إذا كان ينبغي تحديد مؤشرات أخرى كخصائص أساسية لألصل بما في ذلك‪:‬‬
‫‪ ‬الملكية القانونية‪.‬‬
‫‪ ‬الحق في الوصول إلى المورد‪ ،‬وتقييد أو منع وصول األطراف الخارجية للمورد؛‬
‫‪ ‬وسائل لضمان إستخدام الموارد لتحقيق أهداف المنشأة؛ و‬

‫‪82‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ ‬وجود حقوق واجبة النفاذ في إمكانيات الخدمة أو المنافع اإلقتصادية الناشئة عن المورد‪.‬‬

‫يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بوجهات نظر أولئك الذين يجادلون أنه‬
‫قد يكون من الصعب تطبيق السيطرة في بعض الحاالت ألنها تتطلب حكماً معيناً لتقييم ما إذا‬
‫كانت السيطرة قائمة‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬يمكن تطبيق السيطرة بشكل خاطئ على المورد بأكمله‬
‫وليس على المنافع الفردية التي تنشأ من المورد‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬وعلى الرغم من تلك الصعوبات‪،‬‬
‫استنتج المجلس بأن السيطرة هي خاصية أساسية لألصل ألن وجود السيطرة يسهل ربط األصل‬
‫مع منشأة محددة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 10.5‬تعتبر الملكية القانونية للمورد‪ ،‬كعقار معين أو بند من المعدات‪ ،‬هي إحدى طرق الوصول إلى‬
‫إمكانيات الخدمة أو المنافع اإلقتصادية لألصل‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإن الحقوق في إمكانيات الخدمة أو‬
‫القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية قد تكون قائمة بدون ملكية قانونية للمورد األساسي‪ .‬على‬
‫سبيل المثال‪ ،‬يمكن الحصول على الحقوق في إمكانيات الخدمة أو القدرة على توليد المنافع‬
‫اإلقتصادية من خالل امتالك وإستخدام العقار المؤجر بدون ملكية قانونية لألصل المؤجر نفسه‪.‬‬
‫لذلك‪ ،‬ال تعتبر الملكية القانونية للمورد خاصية أساسية لألصل‪ .‬لكن الملكية القانونية تعتبر‬
‫مؤشر على السيطرة‪.‬‬
‫اً‬

‫إستنتاج‪ 11.5‬إن الحق في الوصول إلى مورد معين قد يعطي المنشأة القدرة على تحديد ما إذا كان‪:‬‬
‫‪ ‬ينبغي إستخدام إمكانيات الخدمة الخاصة بالمورد مباشرًة لتقديم الخدمات للمستفيدين؛‬
‫‪ ‬مبادلة المورد بأصل آخر‪ ،‬مثل النقد؛ أو‬
‫‪ ‬إستخدام األصل بأي من الطرق األخرى التي يمكن أن توفر الخدمات أو تولد منافع‬
‫إقتصادية‪.‬‬

‫أمر بالغ األهمية‪ ،‬هناك أيضاً موارد يمكن للمنشأة الوصول‬

‫إستنتاج‪ 12.5‬في حين يعتبر الوصول إلى المورد اً‬
‫إليها لكنها ال تؤدي إلى نشوء أصول معينة‪ ،‬مثل الهواء‪ .‬لذلك‪ ،‬فإن القدرة على الوصول إلى‬
‫الموارد يجب أن تدعمها القدرة على منع أو تقييد وصول اآلخرين إلى تلك الموارد‪ -‬على سبيل‬
‫المثال (أ) قد تقرر المنشأة فرض رسوم للدخول إلى متحف ما وتقييد وصول أولئك الذين ال‬
‫يدفعون الرسوم‪ ،‬و(ب) يمكن أن تسيطر الحكومة على الموارد الطبيعية الموجودة تحت أرضها‬
‫ويمكن أن تقيد وصول اآلخرين لها‪ .‬ويمكن أن تمثل المطالبات واجبة النفاذ قانونا في موارد‬
‫معينة‪ ،‬مثل الحق في الوصول إلى طريق معين أو حق التنقيب عن الرواسب المعدنية في‬
‫األرض‪ ،‬أصوالً لمالكها‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬قد تكون المنشأة قادرة على الوصول إلى إمكانيات الخدمة‬
‫أو القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية المرتبطة بالمورد عبر طرق معينة ال تتطلب حقوقاً‬
‫قانونية‪ .‬وقد تبنى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام رأي مفاده بأن العوامل‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪83‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫المحددة في الفقرة "إستنتاج‪ "9.5‬من المحتمل أن تكون مؤشرات على وجود السيطرة وليس‬
‫خصائص أساسية لتعريف األصل‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 13.5‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيضاً ما إذا كان منهج الملكية‬
‫اإلقتصادية هو بديل قابل للتطبيق لمنهج السيطرة‪ .‬يركز منهج الملكية اإلقتصادية على تعرض‬
‫المنشأة للسمات اإلقتصادية األساسية التي تسهم في قيمة األصل بالنسبة للمنشأة‪ .‬علق بعض‬
‫المجاوبون على مسودة العرض بعنوان " العناصر واإلعتراف في البيانات المالية "‪ ،‬بخصوص‬
‫دعم منهج السيطرة‪ ،‬على تعقيد منهج الملكية اإلقتصادية‪ .‬واستنتج مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام بأن منهج الملكية اإلقتصادية هو منهج ذاتي ومن الصعب تطبيقه‪ ،‬وقد‬
‫رفض بالتالي هذا المنهج‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 14.5‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان تحليل التعرض للمخاطر‬
‫ومكافآت الملكية يعد مؤش ًار مفيداً على السيطرة‪ .‬يركز منهج السيطرة على صالحية المنشأة‬
‫لتوجيه كيفية إستخدام الموارد من أجل اإلستفادة من إمكانيات الخدمة و‪/‬أو القدرة على توليد‬
‫المنافع اإلقتصادية المجسدة في الموارد‪ .‬ويركز منهج المخاطر والمكافآت على تعرض المنشأة‬
‫للسمات اإلقتصادية األساسية التي تسهم في قيمة األصل بالنسبة للمنشأة والمخاطر ذات العالقة‪.‬‬
‫إن بحث المخاطر والمكافآت المرتبطة بالمعامالت واألحداث المحددة‪ ،‬وتحديد الطرف الذي‬
‫يتحمل غالبية تلك المخاطر والمكافآت في أي معاملة أو حدث‪ ،‬قد يكون أمر مالئم ومفيد في‬
‫تحديد طبيعة األصل الذي تسيطر عليه أطراف المعاملة أو الحدث‪ .‬وقد يكون مفيد أيض ًا في‬
‫تحديد كيفية ربط الحقوق واإللتزامات اإلقتصادية مع أطراف معينة وكيفية تحديد مقدارها‪ .‬لكنه‬
‫ال يعتبر بحد ذاته مؤش ًار على الطرف الذي يسيطر على األصل‪ .‬لذلك قرر مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام عدم إدراج مخاطر ومكافآت الملكية كمؤشر على السيطرة‪.‬‬
‫حدث سابق‬
‫إستنتاج‪ 15.5‬جادل بعض المجاوبون على الورقة اإلستشارية ومسودة العرض بأن تحديد المعاملة السابقة‬
‫أو الحدث اآلخر الذي يؤدي إلى نشوء األصل يجب أن يكون سمة أساسية لتعريف األصل‪ .‬في‬
‫حين تبنى آخرون الرأي القائل بأن تحديد الحدث السابق ليس ضرورياً وال ينبغي بالتالي أن يكون‬
‫سمة أساسية‪ .‬فهم يرون أن هذا الشرط يضع تركي از غير مبرر على تحديد الحدث السابق الذي‬
‫يؤدي إلى نشوء األصل‪ .‬وقد يكون هذا التركيز بمثابة إلهاء ويؤدي إلى جدل حول ماهية الحدث‬
‫الرئيسي بدالً من القضية األكثر أهمية وهي ما إذا كانت توجد حقوق في الموارد في تاريخ إعداد‬
‫التقارير‪ .‬ويعتبر أولئك الذين يتبنون هذا الرأي بأن السمة األساسية لألصل يجب أن تكون وجود‬
‫المورد‪ .‬وقد يقبل البعض بأن يوفر الحدث السابق دليالً مفيدًا ومسانداً على وجود األصل‪ ،‬لكن‬
‫ال ينبغي أن يكون سمة أساسية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 16.5‬تبنى العديد من المجاوبين رأياً مفاده أنه ينبغي تحديد الحدث السابق كسمة أساسية لتعريف‬
‫األصل‪ .‬وقد اتفق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مع هؤالء المجاوبين‪-‬‬

‫‪84‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫وخصوصا‪ ،‬أن الطبيعة المعقدة للعديد من برامج وأنشطة القطاع العام يعني أن هناك عدداً من‬
‫النقاط يمكن أن تنشأ عندها السيطرة على المورد‪ .‬لذلك‪ ،‬استنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام بأن تحديد الحدث السابق المناسب هو أمر أساسي في تحديد ما إذا كان األصل‬
‫قائماً‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 17.5‬تعتبر صالحيات وحقوق الحكومة ذات أهمية خاصة في تحديد األصول‪ .‬كما أن صالحيات‬
‫فرض الضرائب وإصدار التراخيص والصالحيات األخرى للوصول إلى المنافع المجسدة في‬
‫الموارد غير الملموسة‪ ،‬مثل األطياف الكهرومغناطيسية‪ ،‬أو تقييد أو منع الوصول إليها‪ ،‬هي‬
‫أمثلة على الصالحيات السيادية‪ .‬وغالبا ما يكون من الصعب تحديد متى تؤدي هذه الصالحيات‬
‫إلى نشوء حق يكون عبارة عن مورد وأصل للمنشأة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 18.5‬إن سلطة الحكومة في صياغة حق فرض الضريبة أو الرسوم‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬غالبا ما تبدأ‬
‫سلسلة من األحداث التي تؤدي في نهاية المطاف إلى تدفق المنافع اإلقتصادية للحكومة‪ .‬وقد بحث‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وجهتي نظر تتعلق بالحاالت التي ينشأ فيها األصل‬
‫من صالحيات وحقوق الحكومة في فرض الضرائب أو الرسوم‪ .‬تكمن وجهة النظر األولى في أن‬
‫الحكومة تتمتع بسلطة متأصلة لفرض الضريبة في كل تاريخ إلعداد التقارير‪ ،‬وبالتالي‪ ،‬فإن القدرة‬
‫العامة على فرض الضرائب أو الرسوم هي بمثابة أصل‪ .‬يقبل أنصار هذا الرأي حقيقة أنه من غير‬
‫المرجح لهذا األصل أن يكون قادر على قياس تمثيلي بأمانة‪ ،‬لكنهم يجادلون بأن هذا ال ينبغي أن‬
‫يحول دون اإلقرار بأن لدى الحكومة أصل دائم‪ .‬ويكمن الرأي المخالف في أن القدرة على فرض‬
‫الضرائب والرسوم يجب أن يتم تحويلها إلى حق عبر الوسائل القانونية‪ ،‬وأن ذلك الحق يجب أن‬
‫يمارس أو يكون قابل للممارسة حتى يكون األصل قائمًا وموجودًا‪ .‬أيد العديد من المجاوبين على‬
‫الورقة اإلستشارية ومسودة العرض هذا الرأي األخير‪ .‬واتفق مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام مع هؤالء المجاوبين‪ .‬وتحديداً‪ ،‬استنتج المجلس بأن الصالحيات المتأصلة للحكومة ال‬
‫تؤدي إلى نشوء أصول إلى أن يتم ممارسة هذه الصالحيات وإلى أن توجد حقوق للحصول على‬
‫إمكانيات الخدمة أو المنافع اإلقتصادية‪.‬‬

‫ال لتزامات‬
‫تعهد حالي‬
‫إستنتاج‪ 19.5‬عند بحث ما إذا كانت التعهدات هي تعهدات حالية‪ ،‬يقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام بأن التعهد القانوني يؤدي إلى نشوء تعهد حالي‪ .‬في بعض اإلختصاصات‪ ،‬ال‬
‫يسمح لمنشآت القطاع العام الدخول في ترتيبات قانونية معينة‪ ،‬ولكن هناك آليات معادلة تؤدي‬
‫إلى نشوء تعهد حالي‪ .‬وتعتبر هذه اآلليات ملزمة قانوناً‪ .‬من ثم بحث مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام في كيفية تصنيف التعهدات التي هي ليست تعهدات قانونية‪ .‬وأشار‬
‫المجلس بأن مصطلح "اإللتزام النافع" مشمول في اإلصدارات الخاصة بوضع المعايير على‬
‫مستوى العالم وقد استخدم ضمن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فقد ثبت‬
‫صعوبة تفسيره وتطبيقه في سياق القطاع العام‪ .‬لذلك‪ ،‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام مصطلحات بديلة‪ ،‬على سبيل المثال مصطلح "واجب أو شرط إجتماعي أو أخالقي"‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪85‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫ولدى المجلس مخاوف معينة من أن مصطلح " اإلجتماعي " يمكن الخلط بينه وبين القيم‬
‫السياسية وأن مصطلح " اإللتزامات األخالقية " ينطوي على مجازفة تتلخص في إعتبار واضعي‬
‫ومعدي المعايير على أنهم حكام أخالقيات‪ .‬لذلك‪ ،‬قرر المجلس بأن التمييز بين "التعهدات‬
‫الملزمة قانونا" و"التعهدات غير الملزمة قانوناً " هو المنهج األبسط واألسهل للفهم‪ .‬وقد بحث‬
‫المجلس ورفض الرأي القائل بأن مصطلح "التعهدات غير الملزمة قانونا" قد يفسر على أنه يشير‬
‫إلى اإللتزامات‪ ،‬وشرعيته مشكوك فيها‪ .‬تناقش الفقرات "إستنتاج‪ –30.5‬إستنتاج‪ "34.5‬التعهدات‬
‫غير الملزمة قانونا وتوضح معناها ألغراض إطار المفاهيم‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 20.5‬في سياق التعهد الحالي‪ ،‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فيما إذا كانت‬
‫التعهدات "المشروطة" و"غير مشروطة" و"التعهدات الجاهزة" و"إلتزامات األداء" هي تعهدات‬
‫حالية‪.‬‬

‫التعهدات المشروطة وغير المشروطة‬

‫إستنتاج‪ 21.5‬التعهد غير المشروط هو عبارة عن إلتزام قائم بحد ذاته ومستقل عن األحداث المستقبلية‪.‬‬
‫تؤدي التعهدات غير المشروطة إلى نشوء إلتزامات إذا تم استيفاء تعريف اإللتزام‪ .‬يتضمن التعهد‬
‫المشروط احتمال وقوع حدث في المستقبل‪ ،‬والذي قد يكون أو ال يكون تحت سيطرة المنشأة‬
‫المعدة للتقارير‪ .‬إستنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه من الممكن أن‬
‫تؤدي التعهدات المشروطة إلى نشوء إلتزامات على النحو المحدد في إطار المفاهيم‪ .‬يتضمن‬
‫تحديد ما إذا كان التعهد المشروط يستوفي تعريف اإللتزام دراسة طبيعة التعهد والظروف التي‬
‫نشأ فيها‪ .‬ونظ ار لتعقيد برامج وأنشطة القطاع العام‪ ،‬فإن تحديد الحدث (أو األحداث) السابقة‪،‬‬
‫والتي نتج عنها أن يكون لدى المنشأة بديل واقعي ضئيل أو معدوم لتجنب التدفق الصادر‬
‫للموارد‪ ،‬قد ال يكون واضحاً ومباش اًر في كثير من األحيان‪ .‬إن اإلرشادات حول ما إذا كانت‬
‫التعهدات المشروطة التي توجد في ترتيبات أو ظروف محددة يمكن أن تؤدي إلى نشوء إلتزامات‬
‫متسقة مع التعريفات المحددة في إطار المفاهيم تعتبر قضية على مستوى المعايير‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 22.5‬تستخدم مجموعة متنوعة من المصطلحات لوصف التعهدات الحالية التي قد تنشأ عن‪ ،‬أو قد‬
‫توجد إلى جانب‪ ،‬التعهدات المشروطة في ظروف محددة‪ .‬ومن بين هذه التعهدات هي التعهدات‬
‫الجاهزة وإلتزامات األداء‪ .‬وترد أدناه خصائص هذه التعهدات واإلستنتاجات التي توصل إليها‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في سياق إطار المفاهيم‪.‬‬
‫التعهدات الجاهزة‬
‫إستنتاج‪ 23.5‬التعهدات الجاهزة هي أحد أنواع التعهدات المشروطة‪ .‬تتطلب التعهدات الجاهزة من المنشأة‬
‫أن تكون مستعدة للوفاء بإلتزام معين إذا وقع حدث مستقبلي محدد غير مؤكد خارج نطاق سيطرة‬
‫المنشأة (أو في حال عدم وقوعه)‪ .‬ويستخدم مصطلح التعهد الجاهز لوصف اإللتزام الذي يمكن‬
‫أن ي نشأ في ظروف تعاقدية معينة‪ ،‬مثل تلك المتعلقة بالتأمين‪ ،‬وبعض األدوات المالية مثل العقود‬
‫المشتقة في مركز خسارة‪ ،‬والضمانات التي يترتب فيها على المنشأة إلتزام نقل الموارد في حال‬
‫وقوع حدث مستقبلي محدد (أو عدم وقوعه)‪ .‬في مثل هذه الظروف‪ ،‬قد يكون هناك حدث سابق‬

‫‪86‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫قابل للتحديد وتدفق صادر للموارد من المنشأة‪ ،‬على الرغم من أن الهوية الحقيقية للطرف الذي‬
‫ستتم التسوية له لن تكن معلومة بشكل عام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 24.5‬تضمنت الورقة اإلستشارية نقاشاً للتعهدات الجاهزة‪ .‬وقد وجد العديد من المجاوبين أن التمييز‬
‫بين التعهد الجاهز والتعهدات المشروطة األخرى هو تمييز غامض‪ .‬أوضحت مسودة العرض‬
‫أن مصطلح التعهد الجاهز ال يستخدم على نطاق واسع في القطاع العام‪ ،‬وال ينطبق بشكل جيد‬
‫في بعض ظروف القطاع العام‪ ،‬كما أشارت بأن مسألة ما إذا كان التعهد الجاهز قد أدى إلى‬
‫نشوء إلتزام هي مسألة على مستوى المعايير‪ .‬لم يوافق بعض المجاوبون على التوضيح الوارد‬
‫في مسودة العرض‪ ،‬وأعربوا عن رأي مفاده أن إطار المفاهيم يجب أن يوفر إرشادات إلستخدامها‬
‫على مستوى المعايير حول ما إذا كانت التعهدات الجاهزة يمكن أن تؤدي إلى نشوء إلتزامات في‬
‫ظروف معينة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 25.5‬يشمل تعهد منشأة القطاع العام بنقل الموارد إلى منشأة أخرى في ظروف معينة قد تحدث في‬
‫المستقبل‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬المقرض األخير ودعم البرامج التي توفر مجموعة واسعة من‬
‫المنافع اإلجتماعية‪ .‬إن وجود تعهد لنقل الموارد إلى طرف آخر في هذه الظروف قد يعتمد على‬
‫االستيفاء المستمر لعدد من الشروط التي تختلف في أهميتها وطبيعتها والتي تكون عرضة للتغيير‬
‫من قبل الحكومة أو منشأة القطاع العام‪ .‬ويعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫أن الظروف التي تنشأ فيها اإللتزامات نتيجة تعهد منشأة القطاع العام بنقل الموارد إلى أطراف‬
‫أخرى بما يتفق مع شروط البرامج‪ ،‬وكيف ينبغي وصف هذه اإللتزامات ومحاسبتها‪ ،‬يجب أن‬
‫تؤخذ بعين اإلعتبار على مستوى المعايير وبما يتفق مع المبادئ المنصوص عليها في إطار‬
‫المفاهيم‪ .‬وقرر المجلس بأن إطار المفاهيم ال ينبغي أن يحسم ما إذا كانت جميع التعهدات التي‬
‫يمكن أن تصنف على أنها تعهدات جاهزة تستوفي تعريف اإللتزام‪ .‬وقرر المجلس أيضاً عدم‬
‫إستخدام مصطلح "التعهد الجاهز" في إطار المفاهيم‪.‬‬

‫إلتزامات األداء‬
‫إستنتاج‪ 26.5‬إلتزام األداء هو تعهد ضمن عقد أو إتفاق ملزم آخر بين المنشأة وطرف خارجي لنقل الموارد‬
‫إلى ذلك الطرف اآلخر‪ .‬وغالبا ما تذكر إلتزامات األداء صراح ًة ضمن عقد أو ترتيب آخر‪.‬‬
‫وليس جميع إلتزامات األداء هي إلتزامات صريحة‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬يمكن أن يؤدي المتطلب‬
‫القانوني إلى نشوء إلتزام أداء ضمني لمنشأة القطاع العام والذي يضاف إلى شروط اإلتفاقية أو‬
‫العقد‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 27.5‬ينشأ إلتزام األداء أيضاً عندما تدخل المنشأة في ترتيب معين تقبض بموجبه رسوم معينة وتتيح‬
‫في المقابل لطرف خارجي فرصة الوصول إلى أصل تابع للحكومة‪ .‬استنتج مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه ليس من الضروري تحديد طرف خارجي معين لكي ينشأ‬
‫إلتزام األداء‪ ،‬لكن من المهم تحليل هذه اإللتزامات من أجل تحديد ما إذا كانت تتضمن شرطا‬
‫لتوفير تدفق صادر للموارد‪ .‬إن التعهدات التي تتطلب من المنشأة إتاحة فرصة الوصول إلى‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪87‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫الموارد‪ ،‬لكنها ال تستلزم تدفق صادر للموارد ال تؤدي إلى نشوء إلتزامات‪ .‬لكن التعهدات التي‬
‫تتطلب من المنشأة التخلي عن الموارد المستقبلية قد تكون عبارة عن إلتزامات‪ .‬وغالبا ما تكون‬
‫إلتزامات األداء هي إلتزامات مشروطة‪ .‬ويعتمد تحديد ما إذا كانت هذه التعهدات تؤدي إلى نشوء‬
‫إلتزامات على شروط إتفاقيات ملزمة محددة ويمكن أن تختلف بين اإلختصاصات‪ .‬وقد استنتج‬
‫المجلس أن الظروف التي تؤدي فيها إلتزامات األداء إلى نشوء إلتزامات معينة ينبغي دراستها‬
‫على مستوى المعايير‪.‬‬

‫حدث سابق‬
‫إستنتاج‪ 28.5‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان تعريف اإللتزام ينبغي أن‬
‫يتطلب وجود معاملة سابقة أو حدث آخر‪ .‬ارتأى البعض أن تحديد الحدث السابق ليست سمة‬
‫أساسية لإللتزام‪ ،‬وأنه نتيجة لذلك‪ ،‬ليست هناك حاجة ألن يشمل تعريف اإللتزام إشارة إلى الحدث‬
‫السابق‪ .‬ويجادل هؤالء المعلقين أنه قد يكون هناك العديد من األحداث السابقة المحتملة وأن‬
‫تحديد الحدث السابق الرئيسي من المرجح أن يكون أم ًار عشوائياً‪ .‬كما يوضحون بأن تحديد‬
‫الحدث السابق ليس عامال رئيسيا في تحديد ما إذا كان اإللتزام قائما في تاريخ إعداد التقارير‪.‬‬
‫ويوضح هذا الرأي االعتراض على دمج الحدث السابق ضمن تعريف األصل‪ ،‬والذي يتم مناقشته‬
‫في الفقرات "إستنتاج‪ –15.5‬إستنتاج‪."18.5‬‬

‫إستنتاج‪ 29.5‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بهذا الرأي‪ ،‬لكنه الحظ أيضاً أن‬
‫العديد من المجاوبين على الورقة اإلستشارية ومسودة العرض يعتبرون أن الحدث السابق هو‬
‫أحد خصائص اإللتزام‪ .‬وافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على الرأي القائل‬
‫بأن تعقيد العديد من برامج وأنشطة القطاع العام وعدد النقاط المحتملة التي يمكن أن ينشأ عندها‬
‫التعهد الحالي يعني أن تحديد الحدث السابق الذي يؤدي إلى نشوء إلتزام معين‪ ،‬رغم صعوبته‪،‬‬
‫هو أمر أساسي وهام في تحديد متى ينبغي اإلعتراف بإلتزامات القطاع العام‪.‬‬

‫بديل واقعي ضئيل أو معدوم لتجنب‬

‫إستنتاج‪ 30.5‬أعرب بعض المجاوبون على مسودة العرض عن قلقهم من أن عبارة "بديل واقعي ضئيل أو‬
‫معدوم لتجنب" في وصف التعهد الحالي هي عبارة مفتوحة على تفسيرات مختلفة‪ .‬واقترحوا إزالة‬
‫كلمتي "ضئيل أو" من هذه العبارة من أجل الحد من احتماالت سوء التفسير‪ .‬وقد أخذ المجلس‬
‫هذا المقترح بعين اإلعتبار‪ .‬وكان المجلس قلقاً من أن هذا التغيير يمكن أن يفسر على أنه‬
‫مستوى تأكيد معين في تحديد ما إذا كان التعهد الحالي قائماً‪ .‬ويرى المجلس أن مستوى التأكيد‬
‫هذا مرتفع جدا‪ .‬تبعا لذلك‪ ،‬أكد المجلس أن التعهد الحالي هو شرط ملزم قانونا أو غير ملزم‬
‫قانونا وليس أمام المنشأة سوى بديل واقعي ضئيل أو معدوم لتجنبه‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 31.5‬إن تحديد متى ينشأ التعهد الحالي في سياق القطاع العام هو أمر معقد‪ ،‬وقد يعتبر في بعض‬
‫الحاالت أنه أمر اعتباطي‪ .‬ويكون هذا هو الحال تحديداً عند النظر فيما إذا كان اإللتزامات‬
‫يمكن أن تنشأ من التعهدات التي ال تكون واجبة النفاذ عبر الوسائل القانونية أو ما يعادلها‪ .‬وفي‬

‫‪88‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫سياق برامج تقديم المنافع اإلجتماعية‪ ،‬هناك عدد من المراحل التي يمكن أن ينشأ خاللها التعهد‬
‫الحالي ويمكن أن يكون هناك اختالفات كبيرة بين اإلختصاصات‪ ،‬حتى وإن كانت البرامج‬
‫متشابهة‪ ،‬وأيضا مع مرور الوقت ضمن نفس اإلختصاص‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬قد يكون للفئات‬
‫العمرية المختلفة توقعات مختلفة بشأن احتمالية الحصول على المنافع بموجب برنامج للمساعدات‬
‫اإلجتماعية‪ .‬وإن تقييم ما إذا كانت الحكومة ال يمكنها أن تتجاهل هذه التوقعات وال تملك بالتالي‬
‫سوى بديل واقعي ضئيل أو معدوم لنقل الموارد يمكن أن يعتبر أم اًر ذاتياً يفتقر للموضوعية‪ .‬وهذا‬
‫يثير مخاوف من أن هذه الذاتية تؤثر سلب ًا على اإلتساق في اإلبالغ عن اإللتزامات‪ ،‬ويمكن‬
‫أيضاً أن تؤثر سلباً على سهولة الفهم‪ .‬لذلك يرى البعض أنه ينبغي أن يكون من الخصائص‬
‫األساسية لإللتزام أن يكون واجب النفاذ في تاريخ إعداد التقارير عبر الوسائل القانونية أو ما‬
‫يعادلها‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 32.5‬تكمن وجهة نظر مغايرة في أنه حيث يكون لدى الحكومة سجل سابق من الوفاء بالتعهدات‪،‬‬
‫فإن عدم اإلعتراف بها كإلتزامات يؤدي إلى المبالغة في بيان المركز المالي الصافي لتلك‬
‫الحكومة‪ .‬ووفقا لهذا الرأي‪ ،‬إذا كان لدى الحكومة تاريخ سابق مستمر في رفع توقعات المواطنين‬
‫من خالل التعهدات المعلن عنها لتقديم الدعم المالي‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬لضحايا الكوارث‬
‫الطبيعية‪ -‬وإذا كانت قد أوفت بهذه التعهدات في الماضي‪ ،‬فإن عدم معالجة هذه التعهدات‬
‫كإلتزامات ال يتفق مع أهداف التقارير المالية‪ ،‬ويؤدي إلى توفير معلومات ال تلبي الخصائص‬
‫النوعية الكامنة في التمثيل الصادق والمالئمة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 33.5‬يتفق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عموماً مع أولئك الذين يجادلون بأن‬
‫اإللتزامات يمكن أن تنشأ في القطاع العام من التعهدات الملزمة التي لدى المنشأة بديل واقعي‬
‫ضئيل أو معدوم لتجنبها‪ ،‬حتى لو لم تكن واجبة النفاذ في القانون‪ .‬وقد قرر المجلس إستخدام‬
‫مصطلح "التعهدات غير الملزمة قانوناً " فيما يخص هذه التعهدات في إطار المفاهيم‪ .‬ومع ذلك‪،‬‬
‫يقر المجلس بآراء أولئك الذين يشككون في إمكانية أن تنشأ اإللتزامات من التعهدات التي ال‬
‫تكون قابلة للنفاذ قانوناً‪ .‬ونتيجة لذلك‪ ،‬تحدد الفقرة ‪ 23.5‬من هذا الفصل الخصائص التي ينبغي‬
‫أن يتسم بها التعهد غير الملزم قانونا لكي يؤدي إلى نشوء إلتزام معين‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 34.5‬إن التباين الواسع في طبيعة برامج وعمليات القطاع العام‪ ،‬والظروف السياسية واإلقتصادية المختلفة‬
‫لإلختصاصات على المستوى العالمي‪ ،‬يعني أن التأكيدات القاطعة للظروف التي تصبح فيها التعهدات‬
‫غير واجبة النفاذ في القانون ملزمة وتؤدي إلى نشوء تعهدات حالية هي تأكيدات غير مناسبة‪ .‬ومع‬
‫ذلك‪ ،‬فإن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يرى أن التعهدات الحالية من غير المرجح‬
‫أن تنشأ من الوعود االنتخابية‪ .‬وذلك ألن الوعود االنتخابية ناد ار جدا ما تؤدي إلى (أ) إنشاء توقعات‬
‫صحيحة من قبل أطراف خارجية بأن المنشأة ستفي بتعهداتها‪ ،‬و(ب) نشوء إلتزام ال يكون أمام المنشأة‬
‫سوى بديل واقعي لتسويته‪ .‬لذلك يتضمن اإلطار فرضية تفيد بأن اإللتزامات ال تنشأ من الوعود‬
‫االنتخابية‪ .‬لكنه من المقبول على أرض الواقع أن تكون الحكومة ذات األغلبية الكبيرة أقدر على سن‬
‫التشريعات المطلوبة مقارنة بحكومة األقلية‪ ،‬وأنه قد تكون هناك ظروف نادرة يمكن أن يؤدي فيها‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪89‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إعالن الحكومة في مثل هذه الظروف إلى نشوء إلتزام معين‪ .‬وعند تقييم ما إذا كان التعهد غير الملزم‬
‫قانونا‪ ،‬في هذه الظروف‪ ،‬يؤدي إلى نشوء إلتزام معين‪ ،‬قد يكون توافر التمويل لتسوية اإللتزام بمثابة‬
‫مؤشر‪ .‬ويتم مناقشة هذا األمر في الفقرة ‪.25.5‬‬

‫السلطة السيادية لتجنب التعهدات‬

‫إستنتاج‪ 35.5‬إن السلطة السيادية لوضع وتعديل وإلغاء النصوص القانونية هي أحد الخصائص األساسية‬
‫للحكومات‪ .‬ومن المحتمل أن تجيز السلطة السيادية للحكومات التنصل من التعهدات الناجمة عن‬
‫المعامالت التبادلية وغير التبادلية‪ .‬وعلى الرغم من أن هذه السلطة يمكن أن تكون مقيدة بإعتبارات‬
‫عملية في بيئة عالمية‪ ،‬إال أن هناك عدد كبير من األمثلة على الحكومات التي تخلفت عن الوفاء‬
‫باإللتزامات المالية خالل القرن الماضي‪ .‬وقد بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫تأثير السلطة السيادية على تعريف اإللتزام‪ .‬واستنتج المجلس بأن عدم اإلعتراف بالتعهدات التي تلبي‬
‫تعريف اإللتزام على أساس أن السلطة السيادية تمكن الحكومة من االبتعاد عن هذه اإللتزامات هو‬
‫أمر مخالف ألهداف التقارير المالية‪ ،‬وقد يتعارض تحديدًا مع الخاصيتين النوعيتين المتمثلتين في‬
‫المالئمة والتمثيل الصادق‪ .‬وقد دعم العديد من المجاوبين على الورقة اإلستشارية ومسودة العرض‬
‫هذا الموقف‪ .‬لذلك استنتج المجلس بأن تحديد وجود اإللتزام ينبغي أن يتم بالرجوع إلى الموقف القانوني‬
‫في تاريخ إعداد التقارير‪.‬‬

‫العهود‬
‫إستنتاج‪ 36.5‬تعتبر إجراءات محاسبة العهود عنصر أساسي في مراقبة الموازنة ضمن منشآت القطاع العام في‬
‫العديد من اإلختصاصات‪ .‬وهي تهدف إلى ضمان أن تكون أموال الموازنة متاحة لتلبية مسؤولية‬
‫الحكومة أو مسؤولية منشأة القطاع العام األخرى عن اإللتزامات المستقبلية المحتملة‪ ،‬بما في ذلك أوامر‬
‫وعقود الشراء المدروسة أو غير المبتوت فيها‪ ،‬أو الحاالت التي ال تستوفى فيها بعد الشروط الخاصة‬
‫بنقل األموال في المستقبل‪ .‬ويتم اإلعتراف بالعهود التي تلبي تعريف اإللتزام ومعايير اإلعتراف في‬
‫البيانات المالية‪ ،‬وفي حاالت أخرى يتم إدراج المعلومات الخاصة بها في اإليضاحات المرفقة بالبيانات‬
‫المالية أو في تقارير أخرى مشمولة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬استنتج مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه يمكن تناول محاسبة العهود في المستقبل عند التعامل مع‬
‫العناصر في المجاالت األكثر شمولية ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام خارج البيانات المالية‪.‬‬

‫المركز المالي الصافي والموارد األخرى والتعهدات األخرى‬

‫إستنتاج‪ 37.5‬يستعرض هذا القسم من أساس اإلستنتاجات المنهج الذي يتبعه مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام في نماذج األداء المالي الذي يتعين اإلبالغ عنه في البيانات المالية‪ ،‬وخصوص ًا‬
‫معالجة التدفقات الواردة والصادرة المؤجلة‪.‬‬

‫‪90‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫الورقة التشاورية والعناصر واإلعتراف في البيانات المالية‬

‫إستنتاج‪ 38.5‬ناقشت الورقة اإلستشارية منهجين متناقضين في األداء المالي‪:‬‬

‫‪ ‬منهج يقيس األداء المالي على أنه النتيجة الصافية لجميع التغيرات في موارد وإلتزامات‬
‫المنشأة خالل الفترة‪ .‬وقد وصف هذا بالمنهج القائم على أساس األصول واإللتزامات؛ و‬
‫‪ ‬منهج يقيس األداء المالي نتيجة التدفقات الواردة لإليرادات والتدفقات الصادرة للمصاريف‬
‫المرتبطة بشكل وثيق مع عمليات الفترة الحالية‪ .‬وقد وصف هذا بالمنهج القائم على أساس‬
‫اإليرادات والمصاريف‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 39.5‬أوضحت الورقة اإلستشارية بأن المنهجين المختلفين يمكن أن يؤديا إلى تعريفات مختلفة‬
‫للعناصر المتعلقة باألداء المالي والمركز المالي‪ .‬يرتبط المنهج القائم على أساس اإليرادات‬
‫والمصاريف بشكل وثيق بمفهوم حقوق الملكية بين الفترات‪ .‬تشير حقوق الملكية بين الفترات إلى‬
‫مدى تحمل تكلفة البرامج وتقديم الخدمات في فترة إعداد التقارير من قبل المكلفين ومقدمي الموارد‬
‫الحاليين‪ .‬في حين يرتبط المنهج القائم على أساس األصول واإللتزامات بمفهوم التغيرات في‬
‫الموارد المتاحة لتقديم الخدمات في المستقبل والمطالبات في هذه الموارد نتيج ًة لنشاط الفترة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 40.5‬ناقش قسم آخر من الورقة اإلستشارية العناصر األخرى المحتملة وأشار أنه إذا اعتمد مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام المنهج القائم على أساس اإليرادات والمصاريف‪ ،‬فإنه‬
‫بحاجة إلى معالجة التدفقات المؤجلة‪ .‬وبموجب هذا المنهج‪ ،‬تعتبر التدفقات المؤجلة هي بنود ال‬
‫تستوفي التعريفات المقترحة لإليرادات والمصاريف‪ ،‬لكنها تعتبر بأنها تؤثر على األداء المالي‬
‫للفترة‪ .‬وقد حددت الورقة اإلستشارية ثالثة خيارات للتعامل مع هذه التدفقات‪:‬‬
‫‪ ‬تحديد التدفقات الواردة والصادرة المؤجلة كعناصر في بيان المركز المالي؛‬
‫‪ ‬توسيع تعريفات األصول واإللتزامات لتشمل بنود مؤجلة؛ أو‬
‫‪ ‬وصف التدفقات المؤجلة كتصنيفات فرعية لصافي األصول‪/‬صافي اإللتزامات (التي يشار‬
‫إليها فيما بعد بالمبلغ المتبقي)‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 41.5‬اشتملت الورقة اإلستشارية على مسألتين محددتين للتعليق على هذه المجاالت‪ .‬المسألة األولى‬
‫طلبت من األطراف المعنية اإلشارة إلى ما إذا كانوا يفضلون المنهج القائم على أساس األصول‬
‫واإللتزامات أو المنهج القائم على أساس اإليرادات والمصاريف وبيان أسبابهم‪ .‬وطلبت المسألة‬
‫الثانية ما إذا كان ينبغي تحديد التدفقات الواردة والصادرة المؤجلة في بيان المركز المالي‪ .‬وفي‬
‫حال أيد المجاوبون مسألة التحديد في بيان المركز المالي‪ ،‬فإنه سيطلب منهم تحديد أي من‬
‫المناهج الثالثة الواردة في الفقرة إستنتاج ‪ 40.5‬يدعمون‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪91‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 42.5‬كانت الردود على هذه المسائل المحددة للتعليق غير حاسمة‪ .‬فقد أبدت غالبية صغيرة من‬
‫المجاوبين وجهة نظر فضلت المنهج القائم على أساس األصول واإللتزامات‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬أشار‬
‫عدد من المجاوبين الذين أيدوا المنهج القائم على أساس األصول واإللتزامات بأنهم يؤيدون أيضاً‬
‫تحديد البنود المؤجلة في بيان المركز المالي‪ .‬وقد أخذ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام هذه اآلراء بعين اإلعتبار في مرحلة مسودة العرض‪.‬‬

‫مسودة العرض والعناصر واإلعتراف في البيانات المالية‬

‫إستنتاج‪ 43.5‬أعربت مسودة العرض عن رأي مفاده أنه من المهم أن تكون قاد ار على التمييز بين التدفقات‬
‫التي تتعلق بفترة إعداد التقارير الحالية عن تلك التدفقات التي تتعلق بفترات إعداد التقارير‬
‫المستقبلية المحددة‪ .‬لذلك اقترحت مسودة العرض التعريفات التالية للتدفقات الواردة والصادرة‬
‫المؤجلة‪:‬‬
‫التدفق الوارد المؤجل هو تدفق وارد إلمكانيات الخدمة أو المنافع اإلقتصادية المقدمة للمنشأة‬ ‫‪‬‬
‫إلستخدامها في فترة إعداد التقارير المستقبلية المحددة والذي ينتج عن معاملة غير تبادلية‬
‫ويزيد صافي األصول؛ و‬
‫التدفق الصادر المؤجل هو تدفق إمكانيات الخدمة أو المنافع اإلقتصادية المقدمة إلى منشأة‬ ‫‪‬‬
‫أخرى أو طرف آخر إلستخدامها في فترة إعداد التقارير المستقبلية المحددة والذي ينتج عن‬
‫معاملة غير تبادلية ويخفض صافي األصول‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 44.5‬كانت الخاصيتين ال رئيسيتين لهذه التعريفات هي‪:‬‬

‫اقتصرت العناصر المقترحة على المعامالت غير التبادلية؛ و‬ ‫‪‬‬
‫كان يجب أن ترتبط التدفقات بفترة مستقبلية محددة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫إستنتاج‪ 45.5‬تمثلت األسس المنطقية لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وراء إدراج هذه‬
‫الخصائص في إجراءات تجنب المخاطر للحد من إمكانية إستخدام التدفقات الواردة والصادرة المؤجلة‬
‫على نطاق واسع كوسائل تخفيف‪ ،‬وضمان بأن ال يتم عرض التدفقات الواردة والصادرة المؤجلة في‬
‫بيان المركز المالي ألجل غير محدد‪ .‬تضمنت مسودة العرض رأيين بديلين‪ .‬وقد اعتبر الرأي البديل‬
‫األول بأن معنى المركز المالي الصافي هو معنى غير واضح في ضوء األثر المشترك للتدفقات‬
‫الواردة والصادرة المؤجلة‪ .‬في حين اختلف الرأي البديل الثاني مع الرأي القائل بأن التدفقات الواردة‬
‫والصادرة المؤجلة ينبغي تحديدها واإلعتراف بها كعناصر منفصلة وأعرب عن رأي مفاده بأن هذه‬
‫التدفقات تستوفي تعريف اإليرادات والمصاريف‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 46.5‬اعترض العديد من المجاوبين على تحديد التدفقات الواردة والصادرة المؤجلة على أنها عناصر‪.‬‬
‫وأعرب البعض عن تحفظاتهم بشأن اآلثار المترتبة على المواءمة مع إطار المفاهيم التابع لمجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية‪ ،‬والمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية بشكل عام‪ .‬وارتأى عدد من‬
‫المجاوبين بأن المنهج المقترح ال يعكس الواقع اإلقتصادي وأنه سيكون من الصعب أكثر تحديد‬
‫أساس موضوعي لتأجيل اإليرادات والمصاريف بموجب المنهج القائم على أساس اإليرادات‬

‫‪92‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫والمصاريف‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬أعرب عدد من المجاوبين أيضاً عن رأي مفاده بأن المعلومات حول التدفقات‬
‫المتعلقة بفترات محددة إلعداد التقارير هي معلومات ذات قيمة كبيرة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 47.5‬لقد تم االعتراض على األسس المنطقية لتقييد التعريفات بحيث تقتصر على المعامالت غير‬
‫التبادلية بأنها ضعيفة من الناحية النظرية من قبل المجاوبين الذين يؤيدون تحديد التدفقات الواردة‬
‫والصادرة المؤجلة كعناصر ومن قبل المعارضين لهذه العناصر المقترحة‪ .‬اعترض المجاوبون أيضاً‬
‫على التقييد الخاص بفترات زمنية محددة‪ ،‬ألنه من المحتمل أن يؤدي إلى معالجة محاسبية مختلفة‬
‫للمعامالت المتشابهة جدا وذلك باالعتماد على ما إذا تم تحديد فترة محددة ‪ -‬تستوفي منحة دون‬
‫شروط التي يستحق دفعها للمنشأة لتمويل أنشطتها العامة لمدة خمس سنوات تعريف التدفق الوارد‬
‫المؤجل‪ ،‬في حين تستوفي منحة مماثلة لفترة مستقبلية غير محددة تعريف اإليرادات‪.‬‬

‫استكمال الفصل الخاص بالعناصر‬

‫إستنتاج‪ 48.5‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه في حاجة إلى تحقيق التوازن بين‬
‫الدعم المحدود للمقترحات بشأن التدفقات المؤجلة في مسودة العرض‪ ،‬واحتياجات المستخدمين‬
‫الفعلية للحصول على معلومات حول التدفقات المتعلقة بفترات محددة إلعداد التقارير‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 49.5‬لذلك بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام خمسة خيارات (أ – د أدناه) رداً‬
‫على المدخالت من أسلوب العمل وتصوره الحتياجات المستخدمين من المعلومات‪:‬‬

‫تحديد التدفقات الواردة والصادرة المؤجلة كعناصر بطريقة قائمة أكثر على أساس المبادئ‬ ‫(أ)‬
‫وليس تحديد البيانات المالية التي سيتم اإلعتراف فيها بالعناصر‪ .‬وعليه‪ ،‬ال يحدد إطار‬
‫المفاهيم مسبقا عرض العناصر؛‬

‫(ب) اشتقاق تعريف اإليرادات والمصاريف من تعريفات األصول واإللتزامات؛‬

‫(ج) توسيع نطاق تعريفات األصول واإللتزامات؛‬

‫اإلقرار بأن بعض الظواهر اإلقتصادية التي ال تستوفي تعريف أي عنصر قد يتعين‬ ‫(د)‬
‫اإلعتراف بها في البيانات المالية من أجل تحقيق أهداف التقارير المالية؛ و‬
‫(ه) اإلبالغ عن التدفقات الواردة والصادرة التي تقدم إمكانيات خدمة أو منافع إقتصادية‪،‬‬
‫لكنها ال تؤثر على األصول واإللتزامات حسبما هي معرفة في اإلطار واإلبالغ عن‬
‫التدفقات الواردة والصادرة التي ال تؤثر على اإليرادات والمصاريف‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 50.5‬ال يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن التدفقات الواردة والصادرة المؤجلة‬
‫كعناصر في الخيار "أ" له ما يبرره في ضوء االعتراضات التي أبداها المجاوبون على المقترحات‬
‫الواردة في مسودة العرض‪ .‬وبالتالي رفض المجلس الخيار "أ"‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪93‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 51.5‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام شكلين مختلفين من الخيار "ب"‪ .‬في‬
‫الشكل األول تؤخذ التدفقات المؤجلة مباشرًة إلى الفائض‪/‬العجز‪ ،‬أما في الشكل الثاني تؤخذ‬
‫التدفقات المؤجلة مبدئياً إلى المبلغ المتبقي ثم يتم ترحيلها إلى الفائض‪/‬العجز في الفترة التي‬
‫تحدث فيها االشتراطات الزمنية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 52.5‬يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن أخذ التدفقات المؤجلة مباشرًة إلى‬
‫الفائض‪/‬العجز بموجب الشكل األول من الخيار "ب" قد ال ينتج معلومات تمثل بصدق األداء‬
‫المستدام للمنشأة وال يلبي بالتالي أهداف التقارير المالية‪ .‬يعتمد الشكل الثاني من الخيار "ب"‬
‫على الترحيل وقد استحدث ضمناً‪ ،‬من وجهة نظر بعض أعضاء المجلس‪ ،‬مفهوم "الدخل الشامل‬
‫اآلخر" ضمن اإلطار‪ .‬ولدى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام تحفظات قوية‬
‫بشأن هذا التطور‪ .‬لهذه األسباب‪ ،‬رفض المجلس الخيار "ب"‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 53.5‬الحظ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن الخيار "ج" يتطلب إجراء تغييرات‬
‫على تعريفي األصول واإللتزامات بحيث‪:‬‬
‫‪ ‬يتضمن تعريف األصل الموارد التي ال تسيطر على المنشأة؛ و‬
‫‪ ‬يتضمن تعريف اإللتزامات التعهدات التي هي ليست تعهدات حالية‪.‬‬

‫ويعتقد المجلس بأن هذه التغييرات من شأنها أن تشوه الخاصية األساسية لألصل ‪ -‬وهي أن‬
‫المنشأة تسيطر على الحقوق في الموارد ‪ -‬والخاصية األساسية لإللتزام ‪ -‬وهي أن لدى المنشأة‬
‫تعهد حالي بخصوص التدفق الصادر للموارد‪ .‬ومن وجهة نظر مجلس معاير المحاسبية الدولية‬
‫في القطاع العام‪ ،‬هذا من شأنه أن يجعل األصول واإللتزامات أقل قابلية للفهم بسهولة‪ .‬كما أن‬
‫اعتماد هذا الخيار سيشكل أيضاً حياداً عن التعريفات المفهومة عالميا لألصول واإللتزامات‪.‬‬
‫لهذه األسباب‪ ،‬رفض المجلس الخيار "ج"‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 54.5‬كان الخيار "ه" هو منهج مختلط ينطوي على عناصر من الخيارات األربعة األخرى‪ .‬وهو‬
‫يسمح باإلبالغ عن التدفقات الواردة والصادرة التي توفر إمكانيات خدمة أو منافع إقتصادية‪،‬‬
‫لكنها ال تؤثر على تعريفات األصول واإللتزامات واإلبالغ عن التدفقات الواردة والصادرة التي ال‬
‫تؤثر على اإليرادات والمصاريف حسب تعريفها الوارد في اإلطار‪ .‬لقد كانت الفكرة من هذا‬
‫المنهج هو اإلقرار بضرورة التفكير نظريا بشكل أكبر فيما يخص األداء المالي‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 55.5‬يعتبر الخيار "د" أوسع من الخيار "هـ" ألنه ال يقتصر بالضرورة على التدفقات المؤجلة‪ ،‬لكنه‬
‫يمكن أن يشمل ظواهر إقتصادية أوسع‪ -‬على سبيل المثال التعهدات التي هي ليست تعهدات‬
‫حالية‪ ،‬ألنه‪ ،‬على الرغم من أنها تحتوي على إلتزامات أداء‪ ،‬إال أنه من غير الواضح ما إذا‬
‫تشترط تدفق صادر للموارد‪ .‬يعترف الخيار "د" أنه قد تكون هناك ظروف ال توفر فيها العناصر‬
‫الستة المعرفة في إطار المفاهيم جميع المعلومات الواردة في البيانات المالية التي تعتبر ضرورية‬
‫لتلبية احتياجات المستخدمين‪ .‬ومن وجهة نظر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪،‬‬

‫‪94‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫يكون من الشفافية بمكان اإلقرار بإمكانية اإلعتراف ببنود أخرى‪ .‬وبخالف الخيار "أ"‪ ،‬ال يتضمن‬
‫الخيار "د" تحديد عناصر إضافية‪ ،‬وبخالف الخيار "ج" ال يتضمن الخيار "د" تعديال لتعريفات‬
‫األصول واإللتزامات المفهومة عموما‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 56.5‬استنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن الخيار "د" يوفر المنهج األكثر‬
‫شفافية‪ .‬ويستخدم مصطلحي "التعهدات األخرى" و"الموارد األخرى" لوصف هذه الظواهر‬
‫اإلقتصادية في إطار المفاهيم‪ .‬يعزز الخيار "د" أيضاً من مساءلة المجلس ألن الظروف التي‬
‫يتم فيها اإلعتراف بالتعهدات األخرى والموارد األخرى ستحدد على مستوى المعايير وستوضح‬
‫في أسس اإلستنتاجات الخاصة بمعايير محددة‪.‬‬

‫البيانات المالية‬
‫إستنتاج‪ 57.5‬إن المركز المالي الصافي هو مجموع صافي أصول المنشأة (األصول مطروحاً منها اإللتزامات)‬
‫والموارد والتعهدات األخرى المعترف بها في بيان المركز المالي في تاريخ إعداد التقارير‪ .‬وحيث‬
‫يتم اإلعتراف بالموارد والتعهدات األخرى بإستثناء تلك التي تستوفي تعريف العناصر في البيانات‬
‫المالية‪ ،‬سوف تختلف المبالغ المعلن عنها كصافي أصول ومركز مالي صافي‪ .‬في هذه الظروف‪،‬‬
‫سيتم تحديد تفسير المركز المالي الصافي بالرجوع إلى طبيعة الموارد والتعهدات األخرى المعترف‬
‫بها في البيانات المالية وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ذي الصلة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 58.5‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان ينبغي أن يستخدم مصطلحي‬
‫"صافي األصول" و "المركز المالي الصافي" في إطار المفاهيم‪ .‬ويقر المجلس برأي مفاده أن‬
‫صافي األصول هو مصطلح مفهوم بشكل عام‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬اعتبر المجلس أن إستخدام كال‬
‫المصطلحين قد يكون أم اًر مربكاً ولذلك قرر إستخدام مصطلح " المركز المالي الصافي" لإلشارة‬
‫إلى المبلغ المتبقي للمنشأة‪.‬‬

‫اليرادات والمصاريف‬
‫الزيادة اإلجمالية أو الصافية في "المركز المالي الصافي" في تعريف اإليرادات‬
‫إستنتاج‪ 59.5‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان تعريف اإليرادات ينبغي أن‬
‫يحدد بأن الزيادة في المركز المالي الصافي هي زيادة "إجمالية" أو "صافية"‪ .‬ويعترف المجلس‬
‫بأن المنهج اإلجمالي قد ال يكون مناسبا في مجاالت معينة مثل التصرف بالممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات حيث يتطلب هذا المنهج اإلعتراف بعوائد التصرف الكاملة كإيرادات‪ ،‬وليس كفرق بين‬
‫عوائد التصرف والمبلغ المسجل‪ .‬وعلى العكس من ذلك‪ ،‬يمكن أن يكون المنهج الصافي غير‬
‫مناسب بشكل مشابه في ظروف معينة‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬بيع المخزون‪ .‬استنتج المجلس أن‬
‫مسألة ما إذا تعرض الزيادة في المركز المالي الصافي الممثلة باإليرادات كإجمالي أو صافي‬
‫ينبغي تحديدها على مستوى المعايير‪ ،‬وذلك تبعاً للمعالجة التي تحقق أهداف التقارير المالية‬
‫بشكل أفضل‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪95‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تمييز األنشطة العادية عن األنشطة خارج السياق العادي للعمليات‬

‫إستنتاج‪ 60.5‬ينظم بعض واضعو المعايير تعريفاتهم للعناصر بحيث يتم تمييز‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬التدفقات‬
‫الواردة والصادرة الناجمة عن المعامالت واألحداث المتعلقة باألنشطة في السياق العادي للعمليات‬
‫عن التدفقات الواردة والصادرة التي تتعلق بأنشطة خارج السياق العادي للعمليات‪ .‬ومن األمثلة‬
‫على هذا المنهج هو تحديد اإليرادات والمصاريف كعناصر تتعلق "بالعمليات الرئيسية أو المركزية‬
‫المستمرة" للمنشأة‪ ،‬وتحديد األرباح والخسائر كعناصر تتعلق بجميع المعامالت واألحداث‬
‫‪7‬‬
‫والظروف التي تؤدي إلى زيادة أو نقصان في صافي األصول‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 61.5‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن تمييز المعامالت واألحداث‬
‫المتعلقة بالسياق العادي للعمليات عن المعامالت واألحداث خارج السياق العادي للعمليات يمكن‬
‫أن يوفر معلومات مفيدة لمستخدمي البيانات المالية‪ .‬لذلك‪ ،‬قد يكون من المفيد تبني مصطلح‬
‫"األرباح والخسائر" لبيان التدفقات الواردة والصادرة من المعامالت واألحداث خارج السياق العادي‬
‫للعمليات‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬يعتقد المجلس من الناحية النظرية بأن األرباح والخسائر ال تختلف عن‬
‫األشكال األخرى لإليرادات والمصاريف‪ ،‬ألن كال منهما يشتمل على صافي الزيادة أو النقصان‬
‫في األصول و‪/‬أو اإللتزامات‪ .‬وأشار المجلس أيضاً بأن العديد من المجاوبين على الورقة‬
‫اإلستشارية ومسودة العرض تشاركوا في هذا الرأي‪ .‬لذلك‪ ،‬قرر المجلس عدم تحديد األرباح‬
‫والخسائر كعناصر منفصلة‪.‬‬

‫حصص الملكية في القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 62.5‬وكما نوقش بمزيد من التفصيل في الفقرات "إستنتاج‪ –66.5‬إستنتاج‪ ،"70.5‬بحث مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كانت توجد حصص ملكية في القطاع العام‪،‬‬
‫وإن كان كذلك‪ ،‬تحت أي ظروف‪ ،‬وما إذا كان ينبغي استبعاد المعامالت المتعلقة بحصص‬
‫الملكية من تعريفي اإليرادات والمصاريف‪ .‬وألن المعامالت مع المالكين‪ ،‬بصفتهم كذلك‪ ،‬تختلف‬
‫من حيث الجوهر عن التدفقات الواردة والصادرة األخرى من الموارد‪ ،‬فقد خلص المجلس إلى أنه‬
‫من الضروري تمييز التدفقات المتعلقة بالمالكين عن اإليرادات والمصاريف‪ .‬ولذلك يتم تحديد‬
‫مساهمات وتوزيعات الملكية كعناصر ويتم استبعادها من تعريف اإليرادات والمصاريف‪.‬‬

‫الفائض أو العجز في فترة إعداد التقارير‬

‫إستنتاج‪ 63.5‬ينص هذا الفصل على أن الفرق بين اإليرادات والمصاريف هو فائض أو عجز المنشأة عن‬
‫الفترة‪ .‬وبحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان يتعين عليه تقديم‬
‫إرشادات إيضاحية بشأن تفسير الفائض أو العجز‪ .‬وناقش المجلس وجهة نظر مفادها أن لدى‬
‫منشآت القطاع العام نماذج تشغيلية وتمويلية‪ .‬ووفقا لهذا الرأي‪ ،‬يوفر الفائض مؤش ار على قدرة‬
‫المنشأة على‪:‬‬
‫تقليل حجم الطلب على الموارد من مقدمي الموارد؛‬ ‫‪‬‬

‫أنظر ‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬مجلس معايير المحاسبة المالية‪ ،‬بيان مفاهيم المحاسبة المالية رقم ‪ " 6‬عناصر البيانات المالية "‪.‬‬ ‫‪7‬‬

‫‪96‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ ‬زيادة إما حجم و‪/‬أو جودة الخدمات المقدمة للمستفيدين؛‬

‫‪ ‬خفض الديون (حيث يكون لدى المنشأة صالحيات لجمع الديون)؛ أو‬
‫‪ ‬مزيج من هذه العوامل‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 64.5‬وعلى العكس‪ ،‬يوفر العجز مؤش ار على ما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬الحاجة إلى زيادة الطلب على الموارد من مقدمي الموارد؛‬
‫‪ ‬الحد من حجم و‪/‬أو جودة الخدمات المقدمة للمستفيدين؛‬
‫‪ ‬زيادة الديون (حيث يكون لدى المنشأة صالحيات لجمع الديون)؛ أو‬
‫‪ ‬مزيج من هذه العوامل‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 65.5‬يقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن هناك حاجة لمزيد من الوضوح في‬
‫معنى الفائض أو العجز في القطاع العام‪ ،‬وبالتالي يمكن أن يتم تطوير ذلك الجانب من المنهج‬
‫المذكور أعاله بشكل أكبر في المستقبل‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬اعتبر المجلس بأن مفهوم النموذج التشغيلي‬
‫طور بشكل جيد في القطاع العام‪ ،‬وأن وضع نموذج تشغيلي‬
‫والتمويلي أو نموذج األعمال ليس م ا‬
‫وتمويلي مناسب لجميع منشآت القطاع العام هو أمر صعب‪ .‬لذلك‪ ،‬قرر المجلس عدم إدراج‬
‫إرشادات بشأن تفسير الفائض أو العجز في إطار المفاهيم‪.‬‬

‫مساهمات الملكية وتوزيعات الملكية‬

‫إستنتاج‪ 66.5‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان المركز المالي الصافي هو‬
‫مبلغ متبقي أو حصة متبقية أو حصة ملكية‪ .‬ويعترف المجلس بأن حصة مقدمي الموارد ومتلقي‬
‫الخدمة في الكفاءة طويلة األجل للمنشأة وقدرتها على تقديم الخدمات في المستقبل وفي الموارد‬
‫التي قد تكون متاحة إلعادة التوجيه أو إعادة الهيكلة أو التصرف البديل هي حصة مشابهة‬
‫لحصة الملكية‪ .‬ويقر المجلس أيضاً بأن مصطلحي "الحصة المتبقية" و "حصة الملكية" قد‬
‫استخدما في بعض اإلختصاصات لوصف حصص األطراف األخرى في صافي األصول‪ .‬ويشير‬
‫مصطلح "الحصة المتبقية" إلى أن متلقي الخدمة ومقدمي الموارد يمتلكون حصة في قدرة المنشأة‬
‫على تمويل نفسها وتوفير الموارد للعمليات المستقبلية‪ .‬في حين أن مصطلح "حصة الملكية"‬
‫مرادف لحصة الملكية في منشأة القطاع الخاص‪ ،‬وبالنسبة للبعض‪ ،‬يشير إلى أن المواطنين‬
‫يملكون موارد منشأة القطاع العام وأن الحكومة مسؤولة تجاه المواطنين عن إستخدام تلك الموارد‪.‬‬
‫ويناقش بعض أنصار هذا المنهج بأنه يؤكد على المساءلة الديموقراطية للحكومات‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 67.5‬يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن مصطلح "الحصة المتبقية" قد يشير‬
‫أيضاً إلى أن متلقي الخدمة ومقدمي الموارد يملكون حصة مالية في منشأة القطاع العام‪ .‬وبصورة‬
‫مماثلة‪ ،‬قد يشير مصطلح "حصة الملكية" إلى أن المواطنين يحق لهم الحصول على توزيعات‬
‫من منشأة القطاع العام وتوزيع الموارد في حال تصفية المنشأة‪ .‬لذلك‪ ،‬استنتج المجلس بأن‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪97‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مصطلحي "الحصة المتبقية" و "حصة الملكية" يمكن أن يساء فهمهما أو تفسيرهما‪ ،‬وأن المركز‬
‫المالي الصافي هو مبلغ متبقي ال ينبغي تحديده‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 68.5‬ومع ذلك‪ ،‬أقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن جزءا من المركز المالي‬
‫الصافي يمكن في ظروف معينة أن يكون حصة ملكية‪ .‬ويمكن إثبات هذه الحاالت عبر امتالك‬
‫المنشأة لهيكل رسمي لحقوق الملكية‪ .‬لكن قد تكون هناك حاالت يتم فيها تأسيس المنشأة دون‬
‫هيكل رسمي لحقوق الملكية‪ ،‬بغرض بيعها لتشغيلها كمشروع تجاري أو لتشغيلها من قبل منشأة‬
‫غير ربحية في القطاع الخاص‪ .‬يمكن أن تنشأ حصة الملكية أيضاً من إعادة هيكلة المنشآت‬
‫الحكومية أو منشآت القطاع العام‪ ،‬مثال عندما يتم إنشاء إدارة حكومية جديدة‪ .‬لذلك بحث المجلس‬
‫فيما إذا كان ينبغي أن تحدد حصص الملكية كعنصر‪ .‬ويعترف المجلس بالرأي القائل بأن تحديد‬
‫الموارد (أو المطالبات في الموارد المستقبلية) التي تنسب إلى المالكين يوفر معلومات مفيدة‬
‫ألغراض المساءلة واتخاذ الق اررات‪ .‬واستنتج المجلس أنه يمكن تحديد هذه الحصص من خالل‬
‫تصنيف فرعي للمركز المالي الصافي‪ .‬لكن المجلس استنتج أيضاً أنه من المهم تمييز تدفقات‬
‫الموارد من المالكين وتدفقات الموارد إلى المالكين‪ ،‬بصفتهم كذلك‪ ،‬عن اإليرادات والمصاريف‬
‫والموارد والتعهدات األخرى‪ .‬لذلك‪ ،‬يتم تحديد مساهمات الملكية وتوزيعات الملكية كعناصر‪.‬‬
‫وسيتم وضع إرشادات مفصلة لدعم تقييم ما إذا كانت بعض التدفقات الواردة والصادرة من الموارد‬
‫تلبي تعريفي مساهمات الملكية وتوزيعات الملكية على مستوى المعايير‪ ،‬حسبما يكون مناسباً‪.‬‬

‫‪98‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫الفصل ‪ :6‬العتراف في البيانات المالية‬
‫المحتويات‬
‫الفقرة‬
‫معاير اإلعتراف وعالقتها باإلفصاح‪4.6-1.6 ................................‬‬
‫تعريف العنصر ‪6.6-5.6 ...................................................‬‬
‫‪8.6-7.6‬‬ ‫شكوك القياس ‪....................................................‬‬
‫اإلفصاح واإلعتراف‪9.6 ...............................................‬‬
‫إلغاء اإلعتراف‪10.6 ....................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪99‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫معايير العتراف وعالقتها بالفصاح‬

‫‪ 1.6‬يحدد هذا الفصل المعايير التي يتوجب استيفائها لكي يتم اإلعتراف بعنصر معين في البيانات‬
‫المالية‪ .‬واإلعتراف هو عبارة عن عملية لدمج وإدراج بند يلبي تعريف العنصر ويمكن قياسه بطريقة‬
‫تحقق الخصائص النوعية وتأخذ بعين اإلعتبار القيود المفروضة على المعلومات الواردة في التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام ضمن المبالغ المعروضة في متن البيان المالي المناسب‪.‬‬

‫‪ 2.6‬معايير اإلعتراف هي‪:‬‬

‫• بند يستوفي تعريف العنصر؛ و‬
‫• يمكن قياسه بطريقة تحقق الخصائص النوعية وتأخذ بعين اإلعتبار القيود المفروضة على‬
‫المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫‪ 3.6‬يتم اإلعتراف بجميع البنود التي تلبي معايير اإلعتراف في البيانات المالية‪ .‬في بعض الحاالت‪ ،‬قد‬
‫يحدد أحد معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه‪ ،‬لتحقيق أهداف التقارير المالية‪ ،‬يتعين‬
‫اإلعتراف بمورد أو إلتزام ال يستوفي تعريف العنصر في البيانات المالية‪ ،‬شريطة أن يكون من‬
‫الممكن قياسه بطريقة تلبي الخصائص والقيود النوعية‪ .‬وتتم مناقشة الموارد والتعهدات األخرى في‬
‫الفصل ‪ " 5‬عناصر في البيانات المالية "‪.‬‬

‫‪ 4.6‬يتضمن اإلعتراف تقييماً للشكوك المتعلقة بوجود العنصر وقياسه‪ .‬ويمكن أن تتغير الظروف التي‬
‫تؤدي إلى نشوء الشكوك‪ ،‬إن وجدت‪ .‬وبالتالي‪ ،‬فإنه من المهم تقييم الشكوك في كل تاريخ إلعداد‬
‫التقارير‪.‬‬

‫تعريف العنصر‬
‫‪ 5.6‬من أجل اإلعتراف به كعنصر‪ ،‬يجب أن يستوفي البند تعريف أحد العناصر في الفصل ‪ .5‬وتتم‬
‫معالجة الشكوك حول وجود ال عنصر من خالل النظر في األدلة المتوفرة من أجل إصدار حكم‬
‫محايد حول ما إذا كان البند يلبي جميع الخصائص األساسية لتعريف ذلك العنصر‪ ،‬مع األخذ‬
‫بعين اإلعتبار جميع الحقائق والظروف المتاحة في تاريخ إعداد التقارير‪.‬‬

‫‪ 6.6‬إذا تبين أن عنصر معين قائم وموجود‪ ،‬تؤخذ بعين اإلعتبار الشكوك حول مقدار إمكانيات الخدمة‬
‫أو القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية الذي يمثلها ذلك العنصر عند قياسه (أنظر الفقرتين ‪7.6‬‬
‫و‪ .)8.6‬ويقوم المعدون بمراجعة وتقييم جميع األدلة المتاحة في تحديد ما إذا كان العنصر موجود‬
‫ومعترف به‪ ،‬سواء كان ذلك العنصر ال يزال يمكن اإلعتراف به (أنظر الفقرة ‪ ،)9.6‬أو ما إذا كان‬
‫هناك أي تغيير في العنصر القائم‪.‬‬

‫‪100‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫شكوك القياس‬
‫‪ 7.6‬من أجل اإلعتراف ببند معين في البيانات المالية‪ ،‬من الضروري إرفاق قيمة نقدية بالبند‪ .‬وهذا‬
‫يستتبع اختيار أساس قياس مناسب وتحديد ما إذا كان قياس هذا البند يحقق الخصائص النوعية‪،‬‬
‫مع األخذ بعين اإلعتبار القيود المفروضة على المعلومات الواردة في التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام‪ ،‬بما في ذلك أن القياس مالئم بشكل كافي ويمثل بصورة صادقة البند الذي سيتم اإلعتراف‬
‫به في البيانات المالية‪ .‬يناقش الفصل ‪ " 7‬قياس األصول واإللتزامات في البيانات المالية " اختيار‬
‫أساس مناسب للقياس‪.‬‬

‫‪ 8.6‬قد تكون هناك شكوك مرتبطة بقياس العديد من المبالغ المعروضة في البيانات المالية‪ .‬ويعتبر‬
‫إستخدام التقديرات هو جزء هام من أساس االستحقاق المحاسبي‪ .‬ويتضمن أي قرار حول مالئمة‬
‫القياس وتمثيله الصادق بحث أساليب معينة‪ ،‬مثل إستخدام نطاق النتائج والتقديرات النقطية‪ ،‬وما‬
‫إذا كان تتوفر أدلة إضافية حول الظروف اإلقتصادية التي كانت قائمة في تاريخ إعداد التقارير‪.‬‬
‫يمكن أن توفر اإلفصاحات معلومات مفيدة عن أساليب التقدير المستخدمة‪ .‬وقد تكون هناك حاالت‬
‫نادرة يكون فيها مستوى الشكوك في تقدير نقطي واحد مرتفع جدا بحيث تكون المالئمة والتمثيل‬
‫الصادق موضعاً للشك حتى وإن تم تقديم اإلفصاحات لبيان أساليب التقدير‪ .‬وفي ظل هذه الظروف‬
‫ال يتم اإلعتراف بالبند‪.‬‬

‫الفصاح والعتراف‬
‫‪ 9.6‬إن الفشل في اإلعتراف بالبنود التي تستوفي تعريف العنصر ومعايير اإلعتراف ال يصحح عبر‬
‫اإلفصاح عن السياسات المحاسبية أو اإليضاحات أو التفاصيل اإليضاحية األخرى‪ .‬ومع ذلك‪،‬‬
‫يمكن أن يوفر اإلفصاح معلومات حول البنود التي تلبي الكثير من‪ ،‬لكن ليس جميع‪ ،‬خصائص‬
‫تعريف العنصر‪ .‬يمكن أن يوفر اإلفصاح أيضاً معلومات حول البنود التي تستوفي تعريف العنصر‬
‫لكن ال يمكن قياسها بطريقة تحقق الخصائص النوعية بشكل كافي لتحقيق أهداف التقارير المالية‪.‬‬
‫ويكون اإلفصاح مناسباً عندما تعتبر معرفة البند ذات صلة بتقييم المركز المالي الصافي للمنشأة‬
‫ويحقق بالتالي أهداف التقارير المالية‪.‬‬

‫إلغاء العتراف‬
‫‪ 10.6‬إلغاء اإلعتراف هو عملية لتقييم ما إذا كانت قد حدثت أي تغييرات منذ تاريخ إعداد التقارير السابق‬
‫الذي يضمن إزالة عنصر معترف به مسبقاً من البيانات المالية‪ ،‬وإزالة البند في حال حدوث هذه‬
‫التغييرات‪ .‬وعند تقييم الشكوك حول وجود عنصر معين‪ ،‬تستخدم نفس المعايير إللغاء اإلعتراف‬
‫التي استخدمت عند اإلعتراف المبدئي‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪101‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أساس الستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا إطار المفاهيم‪ ،‬لكنه ال يعتبر جزءا منه‪.‬‬
‫العتراف وعالقته بتعريف العناصر‬
‫إستنتاج‪ 1.6‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان ينبغي دمج معايير‬
‫اإلعتراف في تعريفات العناصر‪ .‬ويقر المجلس برأي مفاده أن إدراج معايير اإلعتراف في‬
‫تعريفات العناصر يساعد المعدين على بحث جميع العوامل التي يجب أن تؤخذ بعين‬
‫اإلعتبار عند تقييم ما إذا كان يتم اإلعتراف ببند المعلومات كعنصر في البيانات المالية‪.‬‬
‫ومع ذلك‪ ،‬يعتقد المجلس أنه في حين يوجد تداخل في العوامل التي ينبغي مراعاتها في‬
‫تحديد ما إذا كان البند يستوفي تعريف العنصر وما إذا كان ذلك العنصر مؤهل لإلعتراف‬
‫به‪ ،‬إال أنه ينبغي النظر إلى اإلعتراف كمرحلة منفصلة في عملية إعداد التقارير المالية‪.‬‬
‫وذلك ألن اإلعتراف أوسع من مجرد ما إذا يتم استيفاء تعريف العنصر‪ .‬وأشار المجلس‬
‫أيضاً بأن عددا قليال من المجاوبين على الورقة اإلستشارية ومسودة العرض قد دعموا دمج‬
‫معايير اإلعتراف في تعريفات العنصر‪ .‬وبعد بحث المدخالت من أسلوب العمل‪ ،‬استنتج‬
‫المجلس بأن تعريفات العناصر ال ينبغي أن تتضمن معايير اإلعتراف‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 2.6‬في تحديد ما إذا كان ينبغي اإلعتراف بعنصر معين‪ ،‬هناك نوعان من الشكوك التي ينبغي‬
‫أخذها بعين اإلعتبار‪ .‬األولى هي الشكوك حول ما إذا كان قد تم استيفاء تعريف العنصر‪.‬‬
‫والثاني هو شكوك القياس‪ -‬ما إذا كان يمكن قياس العنصر بطريقة تحقق الخصائص‬
‫النوعية‪ .‬وتؤخذ شكوك القياس بعين اإلعتبار إذا ثبت أن تعريف العنصر قد تم استيفائه‪.‬‬
‫وفي حين ينظر إلى اإلعتراف كمرحلة منفصلة في عملية المحاسبة‪ ،‬تؤخذ بعين اإلعتبار‬
‫المسائل ذات الصلة بتقييم الشكوك حول وجود عنصر معين عند تحديد ما إذا كان البند‬
‫يستوفي تعريف العنصر‪.‬‬

‫استيفاء تعريف العنصر‬

‫إستنتاج‪ 3.6‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان ينبغي‪ ،‬في معالجة‬
‫الشكوك حول وجود عنصر معين‪ ،‬اعتماد معايير مستوى اإلحتمالية الموحد‪ ،‬أو ما إذا كان‬
‫ينبغي إستخدام جميع األدلة المتوفرة إلصدار أحكام محايدة حول وجود العنصر‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 4.6‬تصنف مستويات األدلة الموحدة البنود التي تنطوي على احتمال ضعيف بأن تؤدي إلى تدفق‬
‫وارد أو صادر من إمكانيات الخدمة أو القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية‪ .‬وقد تكون لهذه‬
‫البنود قيم نقدية مرتفعة‪ ،‬على الرغم من أن احتمالية الوجود قد تكون متدنية‪ .‬ويرى البعض أنه‬
‫من المناسب أكثر اإلفصاح عن تلك البنود بدال من اإلعتراف بها‪ .‬وتعتبر معايير المستوى‬
‫المحدد مبررة أيضًا وفق أسس التكلفة‪ ،‬ألن الجهة المعدة تبحث في كيفية قياس ذلك العنصر‬
‫فقط بعد أن تكون قد صاغت حكماً أولياً حول ما إذا تم استيفاء معايير المستوى المحدد تلك‪.‬‬

‫‪102‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ 5.6‬أبدى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام رأياً مفاده أن اعتماد مستويات محددة ألغراض‬
‫اإلعتراف قد ينطوي على مخاطرة حذف معلومات مالئمة وتمثيلية بصدق‪ ،‬ألن بنود المعلومات‬
‫المتشابهة قد تعالج بطرق مختلفة تبعاً للفوارق الضئيلة نسبياً في احتمالية تدفق المنافع‪ .‬يعترف‬
‫المجلس بأن هذه المخاطر يمكن أن توجد أيضاً في المناهج التي ال تنص على مستويات محددة‬
‫لإلعتراف‪ .‬وذلك ألن المعدين سيجرون تقييمات خاصة بهم للظروف أو "المستوى المحدد" الذي‬
‫يبرر اإلعتراف‪ ،‬ويمكن أن تتغير هذه التقييمات مع اختالف البنود ومع مرور الوقت‪ .‬ومع ذلك‪،‬‬
‫استنتج المجلس بشكل عام أن المنهج القائم على أساس تقييم كافة األدلة المتاحة في تحديد ما إذا‬
‫كان عنصر معين قائم وموجود والذي يأخذ بعين اإلعتبار الشكوك حول تدفقات إمكانيات الخدمة‬
‫أو القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية في القياس هو االستجابة األكثر مالئمة للشكوك التي‬
‫يواجهها معدو البيانات المالية‪ .‬ومن المرجح أكثر أن يؤدي إلى اإلعتراف بالمعلومات التي تلبي‬
‫الخصائص النوعية بدال من تحديد مستوى اعتباطي يتوجب اإللتزام به‪ .‬ومن الممكن تقديم إرشادات‬
‫على مستوى المعايير بشأن التعامل مع الظروف التي يوجد فيها شكوك كبيرة حول ما إذا كان يوجد‬
‫عنصر معين في ظروف معينة‪ ،‬وبالتالي ما إذا كان يستوفي معايير اإلعتراف‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 6.6‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كانت الشكوك حول وجود العنصر‬
‫تقتصر على خصائص معينة لألصول واإللتزامات‪ -‬وتحديداً بالنسبة لألصول‪ ،‬ما إذا كانت‬
‫المنشأة تسيطر على الحقوق في مورد معين وبالنسبة لإللتزامات‪ ،‬ما إذا كان لدى المنشأة بديل‬
‫واقعي ضئيل أو معدوم لتجنب التدفق الصادر إلمكانيات الخدمة أو المنافع اإلقتصادية‪ .‬يكمن‬
‫األساس المنطقي لهذا الرأي في أن هذه هي الخصائص األساسية لألصول واإللتزامات التي‬
‫من المرجح أن تنشأ فيها الشكوك‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 7.6‬يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن الشكوك ترتبط بأكثر من مجرد هذه‬
‫الخصائص‪ .‬وقد يكون هناك أيضًا شكوك حول وجود تعهد حالي وحدث سابق لإللتزامات‪،‬‬
‫وبالنسبة لألصول ما إذا كان المورد الذي يولد المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانيات الخدمة‬
‫موجود في الوقت الحالي‪ ،‬بدال من مورد مستقبلي أو حق مستقبلي في المورد‪ .‬وكما ورد في‬
‫الفقرة "إستنتاج‪ ،"2.6‬سيتم بحث هذه المسائل في تحديد ما إذا كان البند يستوفي تعريف العنصر‪.‬‬

‫إلغاء العتراف‬
‫إستنتاج‪ 8.6‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان ينبغي إستخدام نفس المعايير‬
‫فيما يخص اإلعتراف المبدئي وإلغاء اإلعتراف‪ .‬وقد دعم العديد من المجاوبين على الورقة‬
‫اإلستشارية ومسودة العرض إستخدام نفس المعايير في إلغاء اإلعتراف التي استخدمت في‬
‫اإلعتراف المبدئي‪ .‬واستنتج المجلس بأن اعتماد معايير إعتراف مختلفة من شأنه أن يتعارض‬
‫مع الخاصية النوعية المتمثلة في االتساق ألنه يؤدي إلى اإلعتراف ببنود ذات معايير مختلفة‬
‫من األدلة التي تثبت وجودها‪ .‬لذلك‪ ،‬يجب إستخدام نفس معايير اإلعتراف في اإلعتراف المبدئي‬
‫وإلغاء اإلعتراف‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪103‬‬

 ‫الفصل ‪ :7‬قياس األصول وال لتزامات في البيانات المالية‬
‫المحتويات‬
‫الفقرة‬
‫مقدمة ‪1.7 ..................................................................‬‬
‫هدف القياس‪12.7-2.7 ...........................................................‬‬
‫أسس القياس وإختيارها‪7.7-5.7 ..............................................‬‬
‫قيم الدخول والخروج‪9.7-8.7 .................................................‬‬
‫المقاييس الملحوظة وغير الملحوظة‪10.7 ..................................‬‬
‫المقاييس الخاصة بالمنشأة والمقاييس غير الخاصة بالمنشأة‪11.7 ...........‬‬
‫مستوى التجميع أو التجزئة في القياس‪12.7 ................................‬‬
‫أسس قياس األصول ‪68.7-13.7 ....................................................‬‬
‫‪21.7-13.7‬‬ ‫التكلفة التاريخية ‪....................................................‬‬
‫قياسات القيمة الحالية‪23.7-22.7 ...............................................‬‬
‫القيمة السوقية‪36.7-24.7 ......................................................‬‬
‫تكلفة اإلستبدال ‪48.7-37.7 .....................................................‬‬
‫‪57.7-49.7‬‬ ‫سعر البيع الصافي ‪.................................................‬‬
‫قيمة اإلستخدام‪68.7-58.7 .....................................................‬‬
‫أسس قياس اإللتزامات ‪91.7-69.7 ..................................................‬‬
‫‪73.7-70.7‬‬ ‫التكلفة التاريخية ‪....................................................‬‬
‫تكلفة اإلنجاز‪79.7-74.7 .......................................................‬‬
‫القيمة السوقية‪81.7-80.7 ......................................................‬‬
‫تكلفة اإلعفاء‪86.7-82.7 .......................................................‬‬
‫‪91.7-87.7‬‬ ‫سعر اإلفتراض‪.....................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬

‫‪104‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مقدمة‬
‫يحدد هذا الفصل مفاهيم القياس التي توجه مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في‬ ‫‪1.7‬‬
‫اختيار أساس القياس في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ومعدي البيانات المالية في‬
‫اختيار أسس قياس األصول واإللتزامات التي ال تتوفر بشأنها متطلبات ضمن معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫هدف القياس‬
‫يتلخص الهدف من القياس فيما يلي‪:‬‬ ‫‪2.7‬‬
‫اختيار أسس القياس التي تعكس بأمانة تكلفة الخدمات والقدرة التشغيلية والقدرة المالية للمنشأة‬
‫بطريقة تعتبر مفيدة في مسائلة المنشأة‪ ،‬وألغراض اتخاذ القرارات‪.‬‬

‫يسهم اختيار أساس قياس األصول واإللتزامات في تحقيق أهداف التقارير المالية في القطاع العام‬ ‫‪3.7‬‬
‫من خالل توفير معلومات تساعد المستخدمين على تقييم‪:‬‬
‫‪ ‬تكلفة الخدمات المقدمة في الفترة ببنود تاريخية أو حالية‪.‬‬
‫‪ ‬القدرة التشغيلية ‪ -‬قدرة المنشأة على دعم تقديم الخدمات في الفترات المستقبلية من خالل‬
‫الموارد المادية وغيرها؛ و‬
‫‪ ‬القدرة المالية ‪ -‬قدرة المنشأة على تمويل أنشطتها‪.‬‬

‫يتضمن اختيار أساس القياس أيضاً تقييما للحد الذي تحقق فيه المعلومات المقدمة الخصائص‬ ‫‪4.7‬‬
‫النوعية مع األخذ بعين اإلعتبار القيود المفروضة على المعلومات في التقارير المالية‪.‬‬

‫أسس القياس واختيارها‬

‫ليس من الممكن تحديد أساس قياس واحد يحقق هدف القياس بالشكل األفضل على مستوى‬ ‫‪5.7‬‬
‫إطار المفاهيم‪ .‬لذلك‪ ،‬ال يقترح إطار المفاهيم أساس واحد قياس (أو مجموعة من األسس) لجميع‬
‫المعامالت واألحداث والظروف‪ .‬بل يوفر إرشادات حول اختيار أساس القياس لألصول‬
‫واإللتزامات من أجل تحقيق هدف القياس‪.‬‬

‫يتم تحديد ومناقشة أسس القياس التالية لألصول من حيث المعلومات التي تقدمها عن تكلفة‬ ‫‪6.7‬‬
‫الخدمات المقدمة من قبل المنشأة ‪ ،‬والقدرة التشغيلية للمنشأة والقدرة المالية للمنشأة‪ ،‬ومدى ما‬
‫تقدمه من معلومات تلبي الخصائص النوعية‪:‬‬
‫‪ ‬التكلفة التاريخية؛‬
‫‪ ‬القيمة السوقية؛‬
‫‪ ‬تكلفة اإلستبدال؛‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪105‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ ‬سعر البيع الصافي؛ و‬

‫‪ ‬قيمة اإلستخدام‪.‬‬

‫يلخص الجدول ‪ 1‬أسس القياس هذه من حيث ما إذا كانت (أ) توفر قيم دخول أو خروج؛ (ب)‬
‫‪8‬‬
‫يمكن مالحظتها في السوق؛ و(ج) ما إذا كانت خاصة بالمنشأة أو غير خاصة بالمنشأة‪.‬‬

‫الجدول ‪ :1‬ملخص أسس قياس األصول‬

‫خاص بالمنشأة أو‬ ‫ملحوظ أو غير‬ ‫دخول أو خروج‬ ‫أساس القياس‬

‫غير خاص‬ ‫ملحوظ في السوق‬
‫بالمنشأة‬
‫خاصة بالمنشأة‬ ‫ملحوظ بشكل عام‬ ‫دخول‬ ‫التكلفة التاريخية‬
‫غير خاص‬ ‫ملحوظ‬ ‫دخول وخروج‬ ‫القيمة السوقية في سوق‬
‫بالمنشأة‬ ‫مفتوح ونشط ومنظم‬
‫تبعاً ألسلوب التقييم‬ ‫تبعاً ألسلوب التقييم‬ ‫خروج‬ ‫القيمة السوقية في‬
‫سوق غير نشط‬
‫خاص بالمنشأة‬ ‫ملحوظ‬ ‫دخول‬ ‫تكلفة اإلستبدال‬
‫خاص بالمنشأة‬ ‫ملحوظة‬ ‫خروج‬ ‫سعر البيع الصافي‬
‫‪9‬‬
‫خاص بالمنشأة‬ ‫غير ملحوظ‬ ‫خروج‬ ‫قيمة اإلستخدام‬

‫يتم تحديد ومناقشة أسس القياس التالية لإللتزامات من حيث (أ) المعلومات التي تقدمها عن‬ ‫‪7.7‬‬
‫تكلفة الخدمات المقدمة من قبل المنشأة‪ ،‬والقدرة التشغيلية للمنشأة والقدرة المالية للمنشأة؛ و(ب)‬
‫مدى ما تقدمه من معلومات تلبي الخصائص النوعية‪:‬‬
‫‪ ‬التكلفة التاريخية؛‬
‫‪ ‬تكلفة اإلنجاز؛‬
‫‪ ‬القيمة السوقية؛‬
‫‪ ‬تكلفة اإلعفاء؛ و‬
‫‪ ‬سعر اإلفتراض‪.‬‬

‫يلخص الجدول ‪ 2‬أسس القياس هذه من حيث ما إذا كانت (أ) توفر قيم دخول أو خروج؛ (ب) يمكن‬
‫مالحظتها في السوق؛ و(ج) ما إذا كانت خاصة بالمنشأة أو غير خاصة بالمنشأة‪.‬‬

‫في بعض الحاالت‪ ،‬تم إصدار حكم معين في تصنيف أساس قياس محدد على أنه ملحوظ أو غير ملحوظ في السوق و‪/‬أو خاص‬ ‫‪8‬‬

‫بالمنشأة أو غير خاص بالمنشأة‪.‬‬

‫‪9‬‬
‫حسبما هو موضح في الفقرة ‪ ،66.7‬قد يتطلب احتساب قيمة االستخدام لألصول غير المولدة للنقد استخدام تكلفة اإلستبدال كبديل‪.‬‬

‫‪106‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫الجدول ‪ :2‬ملخص أسس قياس ال لتزامات‬

‫خاص بالمنشأة أو‬ ‫ملحوظ أو غير ملحوظ‬ ‫دخول أو خروج‬ ‫أساس القياس‬
‫غير خاص بالمنشأة‬ ‫في السوق‬

‫خاص بالمنشأة‬ ‫ملحوظ بشكل عام‬ ‫دخول‬ ‫التكلفة التاريخية‬

‫خاص بالمنشأة‬ ‫غير ملحوظ‬ ‫خروج‬ ‫تكلفة اإلنجاز‬
‫غير خاص بالمنشأة‬ ‫ملحوظ‬ ‫القيمة السوقية في سوق مفتوح ونشط دخول وخروج‬
‫ومنظم‬

‫تبعاً ألسلوب التقييم‬ ‫تبعاً ألسلوب التقييم‬ ‫خروج‬ ‫القيمة السوقية في سوق غير نشط‬

‫خاص بالمنشأة‬ ‫ملحوظ‬ ‫خروج‬ ‫تكلفة اإلعفاء‬

‫خاص بالمنشأة‬ ‫ملحوظ‬ ‫دخول‬ ‫سعر اإلفتراض‬

‫قيم الدخول والخروج‬

‫يمكن أن توفر أسس القياس إما قيم دخول أو قيم خروج‪ .‬بالنسبة لألصول‪ ،‬تعكس قيم الدخول تكلفة‬ ‫‪8.7‬‬
‫الشراء‪ .‬في حين تعتبر التكلفة التاريخية وتكلفة اإلستبدال هما قيم دخول‪ .‬وتعكس قيم الخروج المنافع‬
‫اإلقتصادية من البيع‪ .‬كما تعكس قيمة الخروج أيضًا المبلغ الذي سيتم الحصول عليه من إستخدام‬
‫عادة بما يلي‪:‬‬
‫األصل‪ .‬وفي اإلقتصاد المتنوع‪ ،‬تختلف أسعار الدخول والخروج حيث تقوم المنشآت ً‬
‫‪ ‬امتالك أصول مصممة خصيصا للمتطلبات التشغيلية المحددة للمنشأة والتي ال يكون المشاركون‬
‫اآلخرون في السوق مستعدين لدفع سعر مماثل لها؛ و‬
‫‪ ‬تكبد تكاليف المعاملة عند االستمالك‪.‬‬

‫يمكن أيضًا تصنيف أسس قياس اإللتزامات وفق ما إذا كانت قيم دخول أو خروج‪ .‬ترتبط قيم الدخول‬ ‫‪9.7‬‬
‫بالمعاملة التي يتم بموجبها قبض التعهد أو المبلغ الذي تقبله المنشأة لقاء تحملها لإللتزام‪ .‬وتعكس‬
‫قيم الخروج المبلغ المطلوب للوفاء بتعهد معين أو المبلغ المطلوب إلعفاء المنشأة من تعهد معين‪.‬‬
‫المقاييس الملحوظة وغير الملحوظة‬
‫يمكن تصنيف بعض المقاييس وفقًا لما إذا كان من الممكن مالحظتها في سوق مفتوح ونشط‬ ‫‪10.7‬‬
‫ومنظم‪ 10.‬والمقاييس التي يمكن مالحظتها في السوق من المحتمل أن تكون أكثر قابلية للفهم وأكثر‬
‫قابلية للتحقق من المقاييس التي ال يمكن مالحظتها‪ .‬كما يمكن أن تكون أكثر تمثيال بصدق للظواهر‬
‫التي تقيسها‪.‬‬

‫وضع مصطلح " أسواق مفتوحة ونشطة ومنظمة " من قبل الدكتور أليكس ميلبورن‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬أنظر " نحو إطار قياس للمنشآت الربحية"‬ ‫‪10‬‬

‫الذي نشره المعهد الكندي للمحاسبين القانونيين في عام ‪.2012‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪107‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫المقاييس الخاصة بالمنشأة وغير الخاصة بالمنشأة‬

‫يمكن أيضاً تصنيف المقاييس وفقاً لما إذا كانت "خاصة بالمنشأة" أو "غير خاصة بالمنشأة"‪ .‬وتعكس‬ ‫‪11.7‬‬
‫أسس القياس الخاصة بالمنشأة القيود اإلقتصادية وقيود السياسة الحالية التي تؤثر على اإلستخدامات‬
‫المحتملة لألصل وتسوية اإللتزام من قبل المنشأة‪ .‬وقد تعكس المقاييس الخاصة بالمنشأة الفرص‬
‫اإلقتصادية التي ال تتوفر للمنشآت األخرى والمخاطر التي ال تواجهها المنشآت األخرى‪ .‬في حين‬
‫تعكس المقاييس غير الخاصة بالمنشأة الفرص السوقية العامة والمخاطر‪ .‬ويتخذ قرار ما إذا كان‬
‫ينبغي إستخدام المقاييس الخاصة بالمنشأة أو المقاييس غير الخاصة بالمنشأة بالرجوع إلى هدف‬
‫القياس والخصائص النوعية‪.‬‬

‫مستوى التجميع أو التجزئة في القياس‬

‫من أجل عرض األصول واإللتزامات في البيانات المالية بطريقة توفر المعلومات التي تلبي هدف‬ ‫‪12.7‬‬
‫القياس بالشكل األفضل وتحقق الخصائص النوعية‪ ،‬قد يكون من الضروري تجميعها أو تجزئتها‬
‫ألغراض القياس‪ .‬وعند تقييم ما إذا كان ذلك التجميع أو التجزئة مناسب ًا‪ ،‬تتم مقارنة التكاليف مع‬
‫المنافع‪.‬‬

‫أسس قياس األصول‬

‫التكلفة التاريخية‬
‫‪ 13.7‬إن التكلفة التاريخية لألصل هي‪:‬‬
‫العوض النقدي المقدم المتالك أو تطوير أصل ما‪ ،‬وهو النقد أو ما يعادله أو قيمة العوض اآلخر‬
‫المقدم‪ ،‬في وقت امتالكه أو تطويره‪.‬‬
‫‪11‬‬
‫وبموجب نموذج التكلفة التاريخية‪،‬‬ ‫التكلفة التاريخية هي عبارة عن قيمة دخول خاصة بالمنشأة‪.‬‬ ‫‪14.7‬‬
‫يتم بيان األصول مبدئيًا بسعر التكلفة المتكبدة عند استمالكها‪ .‬وبعد اإلعتراف المبدئي‪ ،‬يمكن‬
‫تخصيص هذه التكلفة كمصروف لفترات إعداد التقارير على شكل إستهالك أو إطفاء ألصول معينة‪،‬‬
‫حيث تستهلك إمكانيات الخدمة أو القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية التي تقدمها هذه األصول‬
‫على مدى أعمارها اإلنتاجية‪ .‬وبعد اإلعتراف المبدئي‪ ،‬ال يتم تغيير قياس األصل ليعكس التغيرات‬
‫في األسعار أو اإلرتفاع في قيمة األصل‪.‬‬

‫بموجب نموذج التكلفة التاريخية‪ ،‬يمكن تخفيض مبلغ األصل من خالل اإلعتراف بإنخفاض القيمة‪.‬‬ ‫‪15.7‬‬
‫وإنخفاض القيمة هو مدى إنخفاض إمكانيات الخدمة أو القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية التي‬
‫يقدمها األصل بسبب التغيرات في الظروف اإلقتصادية أو الظروف األخرى بعيدا عن إستهالكها‪.‬‬
‫وهذا ينطوي على تقييم قابلية االسترداد‪ .‬وبالعكس‪ ،‬يمكن زيادة مبلغ األصل لبيان تكلفة اإلضافات‬
‫والتحسينات (بإستثناء إرتفاع أسعار األصول غير المحسنة) أو األحداث األخرى‪ ،‬مثل استحقاق‬
‫الفائدة على األصول المالية‪.‬‬

‫‪11‬‬
‫يمكن أيضاً اإلشارة إلى مصطلح " التكلفة التاريخية " على أنه " نموذج التكلفة " أو بشكل عام على أنه "مقاييس قائمة على أساس‬
‫التكلفة"‪.‬‬

‫‪108‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تكاليف الخدمات‬
‫‪ 16.7‬حيث تستخدم التكلفة التاريخية‪ ،‬تعكس تكلفة الخدمات مقدار الموارد التي يتم إنفاقها المتالك أو‬
‫تطوير األصول المستهلكة في تقديم الخدمات‪ .‬توفر التكلفة التاريخية عموماً صلة مباشرة‬
‫بالمعامالت التي تنفذ بالفعل من قبل المنشأة‪ .‬وألن التكاليف المستخدمة هي تلك التكاليف التي‬
‫يتم ترحيلها من فترة سابقة دون إجراء أي تعديل بخصوص التغير في األسعار‪ ،‬فإنها ال تعكس‬
‫تكلفة األصول عندما يتم إستهالك األصول‪ .‬وحيث يتم اإلبالغ عن تكلفة الخدمات بإستخدام‬
‫األسعار السابقة‪ ،‬فإن معلومات التكلفة التاريخية لن تسهل تقييم التكلفة المستقبلية لتقديم الخدمات‬
‫إذا كانت التغيرات المتراكمة في األسعار هي تغيرات كبيرة‪ .‬وحيث يتم إعداد الموازنات على‬
‫أساس التكلفة التاريخية‪ ،‬توضح معلومات التكلفة التاريخية مدى تنفيذ الموازنة‪.‬‬

‫القدرة التشغيلية‬
‫‪ 17.7‬إذا تم امتالك أصل معين في معاملة تبادلية‪ ،‬توفر التكلفة التاريخية معلومات عن الموارد المتاحة‬
‫لتقديم الخدمات في الفترات المستقبلية‪ ،‬على أساس تكلفة امتالكها‪ .‬وفي الوقت الذي يتم فيه‬
‫شراء األصل أو تطويره‪ ،‬يمكن اإلفتراض بأن قيمة إمكانيات الخدمة الخاصة به بالنسبة للمنشأة‬
‫هي على األقل بأهمية تكلفة الشراء‪ 12.‬وعندما يتم اإلعتراف باإلستهالك أو اإلطفاء‪ ،‬فإنه يعكس‬
‫مدى إستهالك إمكانيات الخدمة الخاصة باألصل‪ .‬توضح معلومات التكلفة التاريخية أن الموارد‬
‫المتاحة للخدمات المستقبلية هي على األقل بقدر أهمية المبلغ الذي يتم به بيانها‪ .‬وال تظهر‬
‫الزيادة في قيمة األصل بموجب نموذج التكلفة التاريخية‪ .‬وإذا تم امتالك األصل في معاملة غير‬
‫تبادلية‪ ،‬ال يوفر سعر المعاملة معلومات حول القدرة التشغيلية‪.‬‬

‫القدرة المالية‬
‫إن المبلغ الذي يتم به إدراج األصول في البيانات المالية يساعد في تقييم القدرة المالية‪ .‬ويمكن أن‬ ‫‪18.7‬‬
‫توفر التكلفة التاريخية معلومات عن مقدار األصول التي يمكن إستخدامها كضمان فعال للقروض‪.‬‬
‫يتطلب أيضًا تقييم القدرة المالية معلومات حول المبلغ الذي يمكن قبضه عند بيع األصل وإعادة‬
‫استثماره في األصول لتقديم خدمات مختلفة‪ .‬وال توفر التكلفة التاريخية هذه المعلومات عندما تختلف‬
‫كثي ار عن قيم الخروج الحالية‪.‬‬

‫تطبيق الخصائص النوعية‬

‫توضح الفقرات ‪ 18.7-16.7‬المجاالت التي توفر فيها التكلفة التاريخية معلومات مالئمة من حيث‬ ‫‪19.7‬‬
‫قيمتها تأكيدية أو التنبؤية‪ .‬غالبا ما يكون تطبيق التكلفة التاريخية أم ًار بسيط ًا ومباش ًار‪ ،‬ألن معلومات‬
‫عادة ما تكون متاحة بسهولة‪ .‬ونتيجة لذلك‪ ،‬فإن المبالغ المستمدة من نموذج التكلفة التاريخية‬ ‫المعاملة ً‬
‫تكون عمومًا صادقة في تمثيلها إذ أنها تمثل ما يقصد تمثيله ‪ -‬أي تكلفة امتالك أو تطوير األصل‬
‫بناء على المعامالت الفعلية‪ .‬يمكن أن تؤثر تقديرات اإلستهالك وإنخفاض القيمة المستخدمة في‬‫ً‬
‫نموذج التكلفة التاريخية‪ ،‬وال سيما بالنسبة لألصول غير المولدة للنقد‪ ،‬على صدق التمثيل‪ .‬وألن‬

‫وحيث ال يكون هذا هو الحال‪ ،‬سيتم تخفيض القياس المبدئي للتكلفة التاريخية بمقدار مبلغ إنخفاض القيمة‪.‬‬ ‫‪12‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪109‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تطبيق التكلفة التاريخية يعكس عمومًا الموارد المستهلكة بالرجوع إلى المعامالت الفعلية‪ ،‬فإن مقاييس‬
‫التكلفة التاريخية تكون قابلة للتحقق وسهلة الفهم ومن الممكن إعدادها في الوقت المناسب‪.‬‬

‫تكون معلومات التكلفة التاريخية قابلة للمقارنة إلى الحد الذي يكون فيه لألصول تواريخ استمالك‬ ‫‪20.7‬‬
‫متطابقة أو مشابهة‪ .‬وألن التكلفة التاريخية ال تعكس أثر التغيرات في األسعار‪ ،‬فإنه ليس من الممكن‬
‫مقارنة مبالغ األصول التي تم امتالكها في أوقات مختلفة عندما تختلف األسعار بشكل كبير‪.‬‬

‫في ظروف معينة‪ ،‬يستدعي تطبيق التكلفة التاريخية إستخدام المخصصات‪ ،‬على سبيل المثال حيث‪:‬‬ ‫‪21.7‬‬

‫‪ ‬يتم امتالك العديد من األصول في معاملة واحدة؛‬

‫‪ ‬يتم بناء األصول من قبل المنشأة ذاتها وينبغي أن تنسب المصاريف غير المباشرة والتكاليف‬
‫األخرى؛ و‬

‫‪ ‬يكون إستخدام فرضية التدفق‪ ،‬مثل الوارد أو ً‬

‫ال صادر أوال‪ ،‬ضروري عند امتالك العديد من‬
‫األصول المماثلة‪ .‬وإلى الحد الذي تكون فيه هذه المخصصات اعتباطية‪ ،‬فإنها تقلل من الحد‬
‫الذي يحقق فيه القياس الناتج الخصائص النوعية‪.‬‬

‫قياسات القيمة الحالية‬

‫‪ 22.7‬يعكس قياس القيمة الحالية البيئة اإلقتصادية السائدة في تاريخ إعداد التقارير‪.‬‬

‫‪ 23.7‬هناك أربعة أسس قياس للقيمة الحالية لألصول‪:‬‬

‫‪ ‬القيمة السوقية؛‬

‫‪ ‬تكلفة اإلستبدال؛‬

‫‪ ‬سعر البيع الصافي؛ و‬

‫‪ ‬قيمة اإلستخدام‪.‬‬

‫القيمة السوقية‬
‫‪ 24.7‬إن القيمة السوقية لألصول هي‪:‬‬
‫المبلغ الذي يمكن به مبادلة األصل بين أطراف مطلعة وراغبة في معاملة على أساس تجاري‪.‬‬

‫‪110‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تكون القيمة السوقية والتكلفة التاريخية متطابقتان عند االستمالك‪ ،‬إذا تم تجاهل تكاليف المعاملة‬ ‫‪25.7‬‬
‫وكانت المعاملة هي معاملة تبادلية‪ .‬إن مدى تحقيق القيمة السوقية ألهداف التقارير المالية واحتياجات‬
‫المستخدمين من المعلومات يعتمد جزئيا على جودة األدلة السوقية‪ .‬وتعتمد األدلة السوقية بدورها‬
‫على خصائص السوق التي يتم تداول األصل فيها‪ .‬وتعتبر القيمة السوقية مناسبة بشكل خاص حيث‬
‫يقرر بأن الفرق بين قيم الدخول والخروج من غير المرجح أن يكون فرقا ا‬
‫كبير أو حيث يتم امتالك‬
‫األصل بغرض بيعه‪.‬‬

‫توفر القيم السوقية بشكل عام معلومات مفيدة ألنها تعكس بصورة عادلة قيمة األصل بالنسبة للمنشأة‪.‬‬ ‫‪26.7‬‬
‫وفي سوق مفتوحة ونشطة ومنظمة (أنظر الفقرة ‪ ،)28.7‬ال يمكن أن تكون قيمة األصل أقل من‬
‫القيمة السوقية حيث باستطاعة المنشأة أن تحصل على ذلك المبلغ من خالل بيع األصل‪ ،‬وال يمكن‬
‫أن تكون قيمته أعلى من القيمة السوقية‪ ،‬حيث باستطاعة المنشأة أن تحصل على إمكانيات خدمة‬
‫معادلة أو القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية من خالل شراء نفس األصل‪.‬‬

‫تكون فائدة القيم السوقية موضع شك بصورة أكبر في حال لم يتم تبني فرضية األسواق المفتوحة‬ ‫‪27.7‬‬
‫والنشطة والمنظمة‪ .‬في مثل هذه الظروف‪ ،‬ال يمكن اإلفتراض بأن األصل قد يباع بنفس السعر الذي‬
‫يتم امتالكه به ومن الضروري تحديد ما إذا كان سعر الخروج أو سعر الدخول هو المقياس األكثر‬
‫نفعاً‪ .‬تعتبر القيم السوقية القائمة على أساس الخروج مفيدة لألصول المحتفظ بها لغرض المتاجرة‪،‬‬
‫وعالوة‬
‫ً‬ ‫مثل بعض األدوات المالية‪ ،‬لكن قد ال تكون مفيدة بالنسبة لألصول التشغيلية المتخصصة‪.‬‬
‫على ذلك‪ ،‬وفي حين أن شراء األصل يوفر أدلة على أن قيمة األصل للمنشأة هي على األقل بقدر‬
‫أهمية ثمن شرائها‪ ،‬قد تعني العوامل التشغيلية أن القيمة بالنسبة للمنشأة قد تكون أكبر‪ .‬وبالتالي‪ ،‬قد‬
‫ال تعكس القيم السوقية قيمة األصل بالنسبة للمنشأة‪ ،‬ممثلة بقدرتها التشغيلية‪.‬‬

‫القيم السوقية في األسواق المفتوحة والنشطة والمنظمة‬

‫تتسم األسواق المفتوحة والنشطة والمنظمة بالخصائص التالية‪:‬‬ ‫‪28.7‬‬
‫‪ ‬ال توجد عوائق تمنع المنشأة من إبرام المعامالت في السوق؛‬
‫‪ ‬هي أسواق نشطة وهناك بالتالي تكرار وحجم كافي من المعامالت لتقديم معلومات حول األسعار؛‬
‫و‬
‫‪ ‬هي أسواق منظمة‪ ،‬مع وجود العديد من المشترين والبائعين المطلعين بشكل جيد والذين يتصرفون‬
‫دون إكراه‪ ،‬وبالتالي ليس هناك ضمان "للعدالة" في تحديد األسعار الحالية‪ -‬بما في ذلك أن‬
‫األسعار ال تمثل عمليات البيع االضطراري‪.‬‬

‫والسوق المنظم هو السوق الذي يدار بطريقة موثوقة وآمنة ودقيقة وكفؤة‪ .‬تتعامل هذه األسواق‬
‫مع أصول متطابقة وهي بالتالي قابلة للتبديل مع بعضها البعض‪ ،‬مثل السلع والعمالت واألوراق‬
‫المالية التي تتاح فيها األسعار للجمهور العام‪ .‬وتظهر أسواق قليلة فعلياً‪ ،‬إن وجدت‪ ،‬كافة هذه‬
‫الخصائص‪ ،‬لكن البعض قد يتعامل مع السوق المنظم كما هو موضح‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪111‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫القيم السوقية حيث ال يمكن اإلفتراض بأن األسواق مفتوحة ونشطة ومنظمة‬
‫‪ 29.7‬إن أسواق األصول التي تكون فريدة من نوعها وناد اًر التداول هي أسواق غير مفتوحة ونشطة‬
‫ومنظمة‪ :‬أي يتم التفاوض على أي مشتريات ومبيعات بشكل فردي‪ ،‬وقد يكون هناك نطاق واسع‬
‫من األسعار التي يتم اإلتفاق بها على المعاملة‪ .‬لذلك‪ ،‬يتكبد المشاركون تكاليف باهظة لشراء أو‬
‫بيع أحد األصول‪ .‬في مثل هذه الظروف‪ ،‬من الضروري إستخدام أسلوب تقدير معين لتقدير‬
‫السعر الذي تجري به معاملة منظمة لبيع األصل بين المشاركين في السوق في تاريخ القياس‬
‫في ظل ظروف السوق الحالية‪.‬‬

‫تكاليف الخدمات‬
‫بناء على األسعار الحالية في‬
‫‪ 30.7‬يتم قياس اإليرادات من الخدمات المعلن عنها في البيانات المالية ً‬
‫فترة إعداد التقارير‪ .‬إذا تم قياس األصول المستخدمة لتقديم الخدمات بالقيمة السوقية‪ ،‬فإن‬
‫تخصيص تكلفة األصول لبيان إستهالكها في فترة إعداد التقارير الحالية يستند إلى القيمة السوقية‬
‫الحالية لألصل‪.‬‬

‫‪ 31.7‬يسمح إستخدام القيم السوقية بتحديد العائد على األصول‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬ال تنفذ منشآت القطاع العام‬
‫عموماً أنشطة هدفها األساسي هو جني األرباح‪ ،‬وغالبا ما يتم تقديم الخدمات في معامالت غير‬
‫تبادلية أو وفق شروط مدعومة‪ .‬وتبعاً لذلك‪ ،‬قد يكون هناك مالئمة محدودة في العائد المستمد‬
‫من أسعار السوق القائمة على أساس الخروج‪.‬‬

‫‪ 32.7‬كما أشير أعاله‪ ،‬يتم قياس اإليرادات من تقديم الخدمات المعلن عنها في البيانات المالية على‬
‫أساس األسعار الحالية في فترة إعداد التقارير‪ .‬لذلك‪ ،‬يتضمن الفائض أو العجز للفترة حركات‬
‫األسعار التي تحدث خالل الفترة التي تمتلك فيها األصول واإللتزامات‪ ،‬وال يتم اإلبالغ عن أي‬
‫ربح أو خسارة عند بيع األصل‪ .‬وحيث يتم تداول األصل في سوق مفتوحة ونشطة ومنظمة‪،‬‬
‫يوفر وجود السوق ضمانة لقدرة المنشأة على تحقيق القيمة السوقية (وليس أكثر) في تاريخ إعداد‬
‫التقارير‪ :‬لذلك فإنه من غير الضروري تأجيل اإلعتراف بالتغيرات في القيمة إلى أن يتم تحقيق‬
‫فائض من البيع‪ .‬لكن حيث ال يتم تداول األصول المستخدمة لتقديم الخدمات في أسواق مفتوحة‬
‫ونشطة ومنظمة‪ ،‬أو أسواق شبيهة بتلك األسواق‪ ،‬تكون مالئمة اإليرادات والمصاريف المرتبطة‬
‫بالتغيرات في القيمة السوقية موضع شك بصورة كبيرة‪.‬‬

‫القدرة التشغيلية‬
‫تعتبر المعلومات عن القيمة السوقية لألصول المحتفظ بها لتقديم خدمات في الفترات المستقبلية هي‬ ‫‪33.7‬‬
‫معلومات مفيدة إذا كانت تعكس القيمة التي بإمكان المنشأة الحصول عليها من األصول عن طريق‬
‫إستخدامها في تقديم أو تسليم الخدمات‪ .‬لكن‪ ،‬إذا كانت القيمة السوقية القائم على أساس الخروج‬
‫هي أقل بكثير من التكلفة التاريخية‪ ،‬من المرجح أن تكون القيمة السوقية أقل مالئمة من التكلفة‬
‫التاريخية لهذه األصول في توفير المعلومات عن القدرة التشغيلية ‪ -‬كما أن القيمة السوقية من‬
‫المحتمل أيضًا أن تكون أقل مالئمة من المقاييس الحالية القائمة على أساس قيمة الدخول‪.‬‬

‫‪112‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫القدرة المالية‬
‫يتطلب تقييم القدرة المالية معلومات عن المبلغ الذي سوف يتم استالمه عند بيع أحد األصول‪ .‬يتم‬ ‫‪34.7‬‬
‫توفير هذه المعلومات بواسطة القيمة السوقية‪.‬‬

‫تطبيق الخصائص النوعية‬

‫يمكن إستخدام القيم المحددة في األسواق المفتوحة والنشطة والمنظمة بسهولة ألغراض إعداد التقارير‬ ‫‪35.7‬‬
‫المالية‪ .‬سوف تلبي المعلومات الخصائص النوعية‪ -‬أي أنها ستكون معلومات مالئمة وتمثيلية بشكل‬
‫صادق وسهلة الفهم وقابلة للمقارنة ويمكن التحقق منها‪ .‬وفي ظل ظروف السوق هذه‪ ،‬يمكن‬
‫اإلفتراض بأن قيم الدخول والخروج متطابقة أو متشابهة جدا‪ .‬وألنه من الممكن إعدادها بشكل سريع‪،‬‬
‫من المحتمل أن تقدم هذه المعلومات وفي الوقت المناسب‪.‬‬

‫يتقلص الحد الذي تلبي فيه القيم السوقية الخصائص النوعية مع تدني جودة األدلة السوقية واعتماد‬ ‫‪36.7‬‬
‫تحديد هذه القيم على أساليب التقدير‪ .‬وكما هو مبين أعاله‪ ،‬من المرجح فقط أن تكون القيم السوقية‬
‫القائمة على أساس الخروج ذات صلة بتقييم القدرة المالية وليس تقييم تكلفة الخدمات والقدرة التشغيلية‪.‬‬

‫تكلفة الستبدال‬
‫‪13‬‬
‫هي‪:‬‬ ‫‪ 37.7‬إن تكلفة اإلستبدال‬
‫التكلفة االقتصادية الالزمة للمنشأة الستبدال إمكانيات الخدمة الخاصة باألصل (بما في ذلك المبلغ‬
‫الذي ستحصل عليه المنشأة من التصرف به في نهاية عمره اإلنتاجي)‪ 13‬في تاريخ إعداد التقارير‪.‬‬
‫المصطلح الكامل هو" تكلفة االستبدال المستهلكة المثلى لبيان أنه يشير إلى استبدال إمكانيات‬
‫الخدمة المتجسدة في األصل وليس األصل بحد ذاته‪( .‬أنظر الفقرة ‪ .)41.7‬ويستخدم مصطلح‬
‫"تكلفة االستبدال" كاختصار للمصطلح في إطار المفاهيم‪.‬‬

‫‪ 38.7‬تختلف تكلفة اإلستبدال عن القيمة السوقية لألسباب التالية‪:‬‬

‫‪ ‬هي صراح ًة في سياق القطاع العام عبارة عن قيمة دخول تعكس تكلفة إستبدال إمكانيات‬
‫الخدمة الخاصة باألصل؛‬
‫‪ ‬تشمل جميع التكاليف التي سيتم تكبدها بالضرورة في إستبدال إمكانيات الخدمة الخاصة‬
‫باألصل؛ و‬
‫‪ ‬تخص المنشأة وهي تعكس بالتالي الوضع اإلقتصادي للمنشأة‪ ،‬وليس الوضع السائد في سوق‬
‫إفتراضية‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬تكون تكلفة إستبدال مركبة ما أقل بالنسبة للمنشأة التي تمتلك‬
‫كبير من المركبات في معاملة واحدة وتكون قادرة بانتظام على التفاوض على‬ ‫ا‬ ‫عادة عددا‬
‫ً‬
‫الخصومات مقارنة بالمنشأة التي تشتري مركبات بشكل فردي‪.‬‬

‫عادة األصول عبر الوسائل اإلقتصادية المتاحة‪ ،‬تعكس تكلفة اإلستبدال‬

‫ً‬ ‫‪ 39.7‬وألن المنشآت تمتلك‬
‫عملية الشراء أو البناء التي تتبعها المنشأة عموما‪ .‬كما أن تكلفة اإلستبدال تعكس إستبدال‬

‫‪13‬‬
‫المصطلح الكامل هو " تكلفة اإلستبدال المستهلكة المثلى" لبيان أنه يشير إلى إستبدال إمكانيات الخدمة المجسدة في األصل وليس‬
‫األصل بحد ذاته‪( .‬أنظر الفقرة ‪ .)41.7‬ويستخدم مصطلح "تكلفة اإلستبدال" في اإلطار‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪113‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إمكانيات الخدمة في السياق العادي للعمليات‪ ،‬وليس التكاليف التي قد يتم تكبدها إذا نشأت‬
‫ضرورة ملحة نتيجة لبعض األحداث التي ال يمكن التنبؤ بها‪ ،‬مثل اندالع الحرائق‪.‬‬
‫‪ 40.7‬تكلفة اإلستبدال هي تكلفة إستبدال إمكانيات الخدمة الخاصة باألصل‪ .‬تتبنى تكلفة اإلستبدال‬
‫‪14‬‬
‫وعلى الرغم‬ ‫منهجا أمثل وتختلف عن تكلفة إعادة اإلنتاج‪ ،‬وهي تكلفة امتالك أصل مطابق‪.‬‬
‫من أنه في كثير من الحاالت يكون اإلستبدال اإلقتصادي أكثر إلمكانيات الخدمة هو من خالل‬
‫شراء أصل مماثل لذلك األصل الخاضع للسيطرة‪ ،‬إال أن تكلفة اإلستبدال تستند إلى أصل بديل‬
‫إذا كان ذلك البديل يوفر نفس إمكانيات الخدمة بثمن بخس‪ .‬وألغراض إعداد التقارير المالية‪،‬‬
‫فإنه من الضروري بالتالي بيان االختالف في إمكانيات الخدمة بين األصل القائم والمستبدل‪.‬‬

‫‪ 41.7‬إن إمكانيات الخدمة المناسبة هي تلك اإلمكانيات التي باستطاعة المنشأة إستخدامها أو تتوقع‬
‫إستخدامها‪ ،‬مع مراعاة امتالك قدرة كافية لتقديم الخدمات للتعامل مع الحاالت الطارئة‪ .‬لذلك‪،‬‬
‫تعكس تكلفة إستبدال األصل اإلنخفاض في القدرة المطلوبة لتقديم الخدمات‪ .‬على سبيل المثال‪،‬‬
‫إذا كانت المنشأة تملك مدرسة تستوعب ‪ 500‬تلميذ‪ ،‬لكن بسبب التغيرات الديموغرافية منذ بنائها‪،‬‬
‫تعتبر مدرسة تتسع لما مجموعه ‪ 100‬تلميذ كافية لتلبية االحتياجات الحالية والمتوقعة بصورة‬
‫معقولة‪ ،‬وتكون تكلفة إستبدال األصل هي تكلفة المدرسة التي تتسع لما مجموعه ‪ 100‬تلميذ‪.‬‬

‫في بعض الحاالت‪ ،‬تكون القيمة التي تستمد من األصل أعلى من تكلفة إستبداله‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإنه‬ ‫‪42.7‬‬
‫لن يكون من المناسب قياس األصل بتلك القيمة‪ ،‬ألنه يتضمن منافع من األنشطة المستقبلية‪ ،‬وليس‬
‫إمكانيات خدمة في تاريخ إعداد التقارير‪ .‬تمثل تكلفة اإلستبدال أعلى قيمة ممكنة لألصل‪ ،‬حيث‬
‫تكون المنشأة‪ ،‬بحكم تعريفها‪ ،‬قادرة على تأمين إمكانيات خدمة معادلة عن طريق تكبد تكلفة‬
‫اإلستبدال‪.‬‬

‫تكلفة الخدمات‬
‫‪ 43.7‬توفر تكلفة اإلستبدال مقياسا ذي صلة لتكلفة تقديم الخدمات‪ .‬وتكون تكلفة إستهالك األصل‬
‫معادلة لمبلغ التنازل عن إمكانيات الخدمة الذي يتم تكبده عبر ذلك اإلستخدام‪ .‬وذلك المبلغ هو‬
‫تكلفة إستبداله‪ -‬وتكون المنشأة قادرة على استعادة مكانتها إلى الوضع السائد مباشرًة قبل إستهالك‬
‫األصل بواسطة تكلفة تساوي تكلفة اإلستبدال‪.‬‬

‫بناء على تكلفة اإلستبدال‪ .‬لذلك‪ ،‬يتم إظهار مبلغ‬

‫‪ 44.7‬يتم اإلبالغ عن تكاليف الخدمات بأرقام حالية ً‬
‫األصول المستهلكة على أنه قيمة األصول في وقت إستهالكها‪ -‬وليس في وقت امتالكها‪ ،‬كما‬
‫هو الحال مع التكلفة التاريخية‪ .‬يوفر هذا أساساً صالحاً للمقارنة بين تكلفة الخدمات ومبلغ‬
‫الضرائب واإليرادات األخرى التي يتم قبضها خالل الفترة ‪ -‬والتي تكون عموما هي معامالت‬
‫في الفترة الحالية وتقاس باألسعار الحالية ‪ -‬ولتقييم ما إذا كان قد تم إستخدام الموارد بشكل‬
‫إقتصادي وكفؤ‪ .‬كما أنه يوفر أساساً مفيداً للمقارنة مع المنشآت األخرى التي تقدم تقاريرها على‬

‫قد يكون هناك حاالت تعادل فيها تكلفة اإلستبدال تكلفة إعادة اإلنتاج‪ .‬ومن هذه الحاالت أن تكون الطريقة االقتصادية أكثر إلستبدال‬ ‫‪14‬‬

‫إمكانيات الخدمة هي إعادة إنتاج األصل‪.‬‬

‫‪114‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫نفس األساس‪ ،‬إذ ال تتأثر قيم األصول بتواريخ االستمالك المختلفة‪ ،‬ولتقييم تكلفة تقديم الخدمات‬
‫في المستقبل واالحتياجات المستقبلية من الموارد‪ ،‬حيث أن التكاليف المستقبلية من المرجح أن‬
‫تشبه التكاليف الحالية أكثر من تلك التكاليف التي تم تكبدها في الماضي‪ ،‬عندما كانت األسعار‬
‫مختلفة (أنظر أيضاً الفقرة ‪.)48.7‬‬

‫القدرة التشغيلية‬
‫‪ 45.7‬توفر تكلفة اإلستبدال بشكل عام مقياساً مفيداً للموارد المتاحة لتقديم الخدمات في الفترات‬
‫المستقبلية‪ ،‬حيث أنها تركز على القيمة الحالية لألصول وما تنطوي عليه من إمكانيات خدمة‬
‫بالنسبة للمنشأة‪.‬‬

‫القدرة المالية‬
‫‪ 46.7‬ال توفر تكلفة اإلستبدال معلومات عن المبالغ التي سوف يتم قبضها عند بيع األصول‪ .‬وهي‬
‫بالتالي ال تسهل تقييم القدرة المالية‪.‬‬

‫تطبيق الخصائص النوعية‬

‫وكما ذكر أعاله‪ ،‬تعتبر تكلفة اإلستبدال ذات صلة بتقييم تكلفة الخدمات والقدرة التشغيلية‪ .‬وال‬ ‫‪47.7‬‬
‫تعتبر ذات صلة بتقييم القدرة المالية‪ .‬في بعض الظروف‪ ،‬يعد احتساب تكلفة اإلستبدال أم ار‬
‫معقدا‪ ،‬ويتوجب إصدار أحكام ذاتية‪ .‬يمكن أن تقلل هذه العوامل من صدق تمثيل تكلفة اإلستبدال‪.‬‬
‫في هذه الظروف‪ ،‬قد تتأثر خصائص المعلومات المعدة على أساس تكلفة اإلستبدال المتمثلة في‬
‫التقديم في الوقت المناسب وقابلية المقارنة وإمكانية التحقق‪ ،‬ويمكن أن تكون تكلفة اإلستبدال‬
‫أكثر كلفة من بعض البدائل‪ .‬وقد ال تكون معلومات تكلفة اإلستبدال سهلة الفهم‪ ،‬خصوصا عندما‬
‫تعكس تلك المعلومات إنخفاضا في القدرة المطلوبة لتقديم الخدمات (أنظر الفقرة ‪.)41.7‬‬

‫‪ 48.7‬تكون معلومات تكلفة اإلستبدال قابلة للمقارنة داخل المنشأة حين يتم بيان األصول التي توفر‬
‫إمكانيات خدمة معادلة بمبلغ مماثلة‪ ،‬بغض النظر عن الوقت الذي تم فيه امتالك األصول‪ .‬وقد‬
‫تظهر المنشآت المختلفة األصول المماثلة بمبالغ مختلفة‪ ،‬ألن تكلفة اإلستبدال هو مقياس خاص‬
‫بالمنشأة يعكس فرص اإلستبدال المتاحة للمنشأة‪ .‬وقد تكون فرص اإلستبدال متطابقة أو متشابهة‬
‫لمنشآت القطاع العام المختلفة‪ .‬وفي حال اختالفها‪ ،‬يتم اإلبالغ عن المنفعة اإلقتصادية للمنشأة‬
‫التي يمكنها امتالك األصول بثمن بخس في البيانات المالية من خالل قيم أقل لألصول وتكلفة‬
‫أقل للخدمات حتى تكون صادقة في تمثيلها‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪115‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫سعر البيع الصافي‬

‫‪ 49.7‬إن سعر البيع الصافي هو‪:‬‬

‫المبلغ الذي يمكن أن تحصل عليه المنشأة من بيع األصل‪ ،‬بعد اقتطاع تكاليف البيع‪.‬‬

‫‪ 50.7‬يختلف سعر البيع الصافي عن القيمة السوقية في أنه ال يحتاج الى سوق مفتوحة ونشطة ومنظمة‬
‫أو ال يتطلب تقدير السعر في تلك السوق وأنه يتضمن تكاليف البيع الخاصة بالمنشأة‪ .‬وبالتالي‬
‫يعكس سعر البيع الصافي القيود المفروضة على البيع‪ .‬وهو سعر خاص بالمنشأة‪.‬‬

‫‪ 51.7‬تكمن الفائدة المحتملة لقياس األصول بسعر البيع الصافي في أن قيمة األصل ال يمكن أن تكون‬
‫أقل من المبلغ الذي يمكن أن تحصل عليه المنشأة من بيع األصل‪ .‬لكنه ليس مناسبا كأساس‬
‫قياس إذا كانت المنشأة قادرة على إستخدام مواردها بكفاءة أكبر من خالل إستخدام األصل‬
‫بطريقة أخرى‪ ،‬على سبيل المثال عن طريق إستخدامه في تقديم الخدمات‪.‬‬

‫‪ 52.7‬لذلك يعتبر سعر البيع الصافي مفيداً حين يكون السبيل المتاح للمنشأة واألكثر كفاءة من حيث‬
‫الموارد هو بيع األصل‪ .‬ويكون هذا هو الحال حين ال يكون بإمكان األصل أن يوفر إمكانيات‬
‫الخدمة أو القدرة على توليد المنافع اإلقتصادية على األقل بنفس قيمة سعر البيع الصافي‪ .‬قد‬
‫يوفر سعر البيع الصافي معلومات مفيدة حيث تكون المنشأة ملزمة تعاقديا ببيع األصل بسعر‬
‫أقل من القيمة السوقية‪ .‬وقد تكون هناك حاالت يمكن أن يشير فيها سعر البيع الصافي إلى‬
‫وجود فرصة للتطوير‪.‬‬

‫تكاليف الخدمات‬
‫‪ 53.7‬من غير المناسب تحديد تكلفة تقديم الخدمات بأسعار البيع الصافية‪ .‬حيث قد ينطوي هذا المنهج‬
‫على إستخدام قيمة خروج كأساس للمصروف المعلن‪.‬‬

‫القدرة التشغيلية‬
‫‪ 54.7‬إن بيان األصول المحتفظ بها إلستخدامها في تقديم الخدمات بسعر البيع الصافي ال يوفر‬
‫معلومات مفيدة لتقييم القدرة التشغيلية‪ .‬ويظهر سعر البيع الصافي المبلغ الذي يمكن أن يستمد‬
‫من بيع األصل‪ ،‬وليس قيمة إمكانيات الخدمة التي يمكن استخالصها من ذلك األصل‪.‬‬

‫القدرة المالية‬
‫‪ 55.7‬وكما ذكر أعاله‪ ،‬يتطلب تقييم القدرة المالية معلومات عن المبلغ الذي سوف يتم استالمه من بيع‬
‫األصل‪ .‬يتم توفير هذه المعلومات عن طريق إستخدام سعر البيع الصافي‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬ال يعتبر‬
‫ذلك المقياس مالئما لألصول التي قد ينتج عنها إمكانيات خدمة أكثر قيمة من خالل اإلستمرار‬
‫في إستخدامها لتقديم الخدمات‪.‬‬

‫‪116‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تطبيق الخصائص النوعية‬

‫وكما هو مبين في الفقرة ‪ ،52.7‬يوفر سعر البيع الصافي معلومات ذات صلة فقط حين يكون السبيل‬ ‫‪56.7‬‬
‫المتاح للمنشأة واألكثر كفاءة من حيث الموارد هو بيع األصل‪ .‬يمكن تقييم سعر البيع الصافي‬
‫بالرجوع إلى األسواق النشطة حيثما وجدت‪ .‬وبالنسبة لألصول الرئيسية‪ ،‬قد يكون من الممكن الحصول‬
‫عادة‬
‫ً‬ ‫على تقييمات مهنية وهو ما قد يكون فعاال من حيث التكلفة أيض ًا‪ .‬ويوفر سعر البيع الصافي‬
‫معلومات سهلة الفهم‪.‬‬

‫في معظم الحاالت التي يكون فيها سعر البيع الصافي مالئما‪ ،‬سيتم تحقيق الخصائص النوعية‬ ‫‪57.7‬‬
‫الكامنة في التمثيل الصادق وقابلية التحقق والوقت المناسب‪.‬‬
‫قيمة الستخدام‬
‫‪ 58.7‬إن قيمة اإلستخدام هي‪:‬‬
‫القيمة الحالية إلمكانيات الخدمة المتبقية لألصل أو قدرته على توليد المنافع اإلقتصادية إذا ما‬
‫استمر إستخدامه‪ ،‬والمبلغ الصافي الذي ستحصل عليه المنشأة من التصرف به في نهاية عمره‬
‫االنتاجي‪.‬‬

‫مالءمة قيمة اإلستخدام‬

‫إن قيمة اإلستخدام هي قيمة تخص المنشأة وتعكس المبلغ الذي يمكن أن يستمد من األصل من‬ ‫‪59.7‬‬
‫خالل تشغيله والتصرف به في نهاية عمره اإلنتاجي‪ .‬وكما ورد في الفقرة ‪ 42.7‬أعاله‪ ،‬غالبا ما‬
‫عادة أعلى من تكلفته‬
‫ً‬ ‫تكون القيمة التي سوف تستمد من األصل أعلى من تكلفة إستبداله‪ -‬وهي‬
‫التاريخية‪ .‬وحيث يكون هذا هو الحال‪ ،‬يكون لإلبالغ عن األصل بقيمة إستخدامه فائدة محدودة‪،‬‬
‫حيث تكون المنشأة بحكم تعريفها قادرة على تأمين إمكانيات خدمة معادلة بتكلفة اإلستبدال‪.‬‬

‫تعتبر قيمة اإلستخدام أيضاً أساس قياس مناسب عندما يكون سعر البيع الصافي أعلى من قيمة‬ ‫‪60.7‬‬
‫اإلستخدام‪ ،‬إذ أن السبيل األكثر كفاءة من حيث الموارد في هذه الحالة إلستخدام األصل هو بيعه‪،‬‬
‫بدال من اإلستمرار في إستخدامه‪.‬‬

‫لذلك‪ ،‬تعتبر قيمة اإلستخدام مناسبة حين تكون أقل من تكلفة اإلستبدال وأعلى من سعر البيع‬ ‫‪61.7‬‬
‫الصافي‪ .‬ويحدث هذا حين يكون األصل ال يستحق اإلستبدال‪ ،‬لكن قيمة إمكانيات الخدمة الخاصة‬
‫به أو قدرته على توليد المنافع اإلقتصادية أعلى من سعر بيعه الصافي‪ .‬في مثل هذه الظروف‪،‬‬
‫تمثل قيمة اإلستخدام قيمة األصل بالنسبة للمنشأة‪.‬‬

‫تعتبر قيمة اإلستخدام أساس قياس مناسب لتقييم بعض عمليات إنخفاض القيمة‪ ،‬ألنها تستخدم في‬ ‫‪62.7‬‬
‫تحديد المبلغ القابل لالسترداد ألصل أو مجموعة من األصول‪.‬‬

‫تكاليف الخدمات والقدرة التشغيلية والقدرة المالية‬

‫ونظ ار لتعقيدها المحتمل‪ 15‬وقابلية تطبيقها المحدودة وحقيقة أن تفعيلها في سياق القطاع العام لألصول‬ ‫‪63.7‬‬
‫غير المولدة للنقد ينطوي على إستخدام تكلفة اإلستبدال كبديل‪ ،‬تعتبر قيمة اإلستخدام عموماً غير‬

‫‪15‬‬
‫أنظر أدناه الفقرة ‪.66.7‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪117‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مناسبة لتحديد تكلفة الخدمات‪ .‬كما أن فائدتها لتقييم القدرة التشغيلية محدودة‪ ،‬ومن المرجح فقط أن‬
‫تكون فائدتها كبيرة في ظروف غير عادية تمتلك فيها المنشأة عددا ا‬
‫كبير من األصول التي ال تستحق‬
‫اإلستبدال‪ ،‬ولكن قيمة إستخدامها أعلى من سعر بيعها الصافي‪ .‬وقد يكون هذا هو الحال إذا توقفت‬
‫المنشأة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬عن تقديم الخدمة في المستقبل‪ ،‬لكن عوائد البيع كانت أقل من إمكانيات‬
‫الخدمة المجسدة في األصول‪ .‬ال تتضمن قيمة اإلستخدام تقدير المبلغ الصافي الذي ستحصل عليه‬
‫المنشأة من التصرف باألصل‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإن قابلية تطبيقها المحدودة تقلل من مدى مالئمتها لتقييم‬
‫القدرة المالية‪.‬‬

‫تطبيق الخصائص النوعية‬

‫‪ 64.7‬في حين يمكن استعمال قيمة اإلستخدام في تقييم بعض عمليات إنخفاض القيمة‪ ،‬إال أن مدى‬
‫مالئمتها ألغراض إعداد التقارير المالية تنحصر في الظروف المبينة في الفقرة ‪.61.7‬‬

‫إن الحد الذي تلبي فيه قيمة اإلستخدام الخصائص النوعية األخرى يعتمد على كيفية تحديدها‪.‬‬ ‫‪65.7‬‬
‫وفي بعض الحاالت‪ ،‬يمكن قياس قيمة إستخدام األصل عن طريق احتساب القيمة التي سوف‬
‫تستمدها المنشأة من األصل على إفتراض اإلستمرار في إستخدامه‪ .‬ويمكن أن يستند هذا إلى‬
‫التدفقات النقدية الواردة المستقبلية المتعلقة باألصل‪ ،‬أو إلى وفورات التكاليف التي سوف تعود‬
‫على المنشأة من خالل سيطرتها على األصل‪ .‬وإن احتساب قيمة اإلستخدام يأخذ بعين اإلعتبار‬
‫القيمة الزمنية لألموال‪ ،‬وبشكل عام‪ ،‬مخاطر التغيرات في مبلغ وتوقيت التدفقات النقدية‪.‬‬

‫‪ 66.7‬يمكن أن يكون احتساب قيمة اإلستخدام أم اًر معقداً‪ .‬وتوفر األصول التي تستخدم في األنشطة‬
‫المولدة للنقد في كثير من األحيان تدفقات نقدية باالشتراك مع أصول أخرى‪ .‬في مثل هذه‬
‫الحاالت‪ ،‬يمكن تقدير قيمة اإلستخدام فقط عن طريق احتساب القيمة الحالية للتدفقات النقدية‬
‫لمجموعة من األصول ومن ثم إنشاء مخصص لألصول الفردية‪.‬‬

‫‪ 67.7‬في القطاع العام‪ ،‬يتم امتالك معظم األصول لتحقيق هدف رئيسي هو المساهمة في تقديم‬
‫الخدمات‪ ،‬بدال من توليد عائد تجاري‪ :‬ويشار إلى هذه األصول بـ"األصول غير المولدة للنقد"‪.‬‬
‫وألن قيمة اإلستخدام تستمد عادة من التدفقات النقدية المتوقعة‪ ،‬فإن تفعيلها في مثل هذا السياق‬
‫قد يكون أم ار صعبا‪ .‬وقد يكون من غير المالئم احتساب قيمة اإلستخدام على أساس التدفقات‬
‫النقدية المتوقعة‪ ،‬ألن مثل هذا المقياس ال يمثل بصدق قيمة إستخدام هذا األصل بالنسبة للمنشأة‪.‬‬
‫لذلك‪ ،‬فإنه من الضروري إستخدام تكلفة اإلستبدال كبديل ألغراض إعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫‪ 68.7‬إن طريقة تحديد قيمة اإلستخدام تقلص من تمثيلها الصادق في العديد من الحاالت‪ .‬كما أنها‬
‫تؤثر على التوقيت المناسب للمعلومات المعدة على أساس قيمة اإلستخدام وإمكانية مقارنتها‬
‫وسهولة فهمها وإمكانية التحقق منها‪.‬‬

‫‪118‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أسس قياس ال لتزامات‬

‫‪ 69.7‬يناقش هذا القسم أسس قياس اإللتزامات‪ .‬ال يكرر هذا القسم جميع المناقشات الواردة في القسم‬
‫بشأن األصول‪ .‬وهو يبحث أسس القياس التالية‪:‬‬
‫‪ ‬التكلفة التاريخية؛‬
‫‪ ‬تكلفة اإلنجاز؛‬
‫‪ ‬القيمة السوقية؛‬
‫‪ ‬تكلفة اإلعفاء؛ و‬
‫‪ ‬سعر اإلفتراض‪.‬‬

‫التكلفة التاريخية‬
‫‪ 70.7‬إن التكلفة التاريخية لإللتزام هي‪:‬‬
‫العوض النقدي المقدم لتحمل إلتزام معين‪ ،‬وهو النقد أو ما يعادله‪ ،‬أو قيمة العوض اآلخر‬
‫المقبوض في وقت تكبد اإللتزام‪.‬‬

‫‪ 71.7‬بموجب نموذج التكلفة التاريخية‪ ،‬يمكن تعديل المقاييس األولية لتعكس عوامل معينة مثل استحقاق‬
‫الفائدة أو تراكم الخصم أو إطفاء العالوة‪.‬‬

‫‪ 72.7‬وحيث تكون القيمة الزمنية لإللتزام كبيرة ‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬حيث تكون الفترة الزمنية قبل‬
‫استحقاق التسوية هي فترة طويلة‪ -‬يتم خصم مبلغ الدفعة المستقبلية بحيث تمثل‪ ،‬في الوقت الذي‬
‫يتم فيه اإلعتراف باإللتزام ألول مرة‪ ،‬قيمة المبلغ المقبوض‪ .‬يتم إطفاء الفرق بين مبلغ الدفعة‬
‫المستقبلية والقيمة الحالية لإللتزام على مدى عمر اإللتزام‪ ،‬بحيث يتم بيان اإللتزام بمبلغ الدفعة‬
‫المطلوبة عند استحقاقه‪.‬‬

‫‪ 73.7‬إن مزايا ومساوئ إستخدام أساس التكلفة التاريخية لإللتزامات مماثلة لتلك التي تطبق فيما يتعلق‬
‫باألصول‪ .‬وتعتبر التكلفة التاريخية مناسبة حين يكون من المرجح تسوية اإللتزامات وفق شروط‬
‫معلنة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬ال يمكن تطبيق التكلفة التاريخية لإللتزامات التي ال تنشأ من معاملة ما‪ ،‬مثل‬
‫إلتزام دفع تعويضات عن األضرار أو األضرار المدنية‪ .‬من غير المرجح أيضاً أن يتم توفير‬
‫معلومات ذات صلة حين يتم تكبد اإللتزام في معاملة غير التبادلية‪ ،‬ألنه ال يوفر تمثيل صادق‬
‫للمطالبات في موارد المنشأة‪ .‬من الصعب أيضاً تطبيق التكلفة التاريخية على اإللتزامات التي قد‬
‫تختلف في مبلغها‪ ،‬مثل تلك المتعلقة بإلتزامات منافع التقاعد المحددة‪.‬‬
‫تكلفة النجاز‬
‫‪ 74.7‬إن تكلفة اإلنجاز هي‪:‬‬
‫التكاليف التي تتكبدها المنشأة في الوفاء بالتعهدات التي يمثلها اإللتزام‪ ،‬على إفتراض أنها تقوم‬
‫بذلك بأقل التكاليف‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪119‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ 75.7‬وحيث تعتمد تكلفة اإلنجاز على أحداث مستقبلية غير مؤكدة‪ ،‬تؤخذ جميع النتائج الممكنة بعين‬
‫اإلعتبار ضمن التكلفة المقدرة لإلنجاز‪ ،‬والتي تهدف إلظهار كافة هذه النتائج المحتملة بطريقة‬
‫غير متحيزة‪.‬‬

‫‪ 76.7‬وحيث يتطلب اإلنجاز تنفيذ العمل‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬حيث يكمن اإللتزام في معالجة األضرار‬
‫البيئية‪ -‬تكون التكاليف ذات الصلة هي تلك التي سوف تتكبدها المنشأة‪ .‬وقد تكون هذه التكلفة‬
‫بالنسبة للمنشأة هي تكلفة القيام باألعمال العالجية بنفسها‪ ،‬أو التعاقد مع طرف خارجي لتنفيذ‬
‫العمل‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬تعتبر تكاليف التعاقد مع طرف خارجي مالئمة فقط حين يكون تعيين مقاول‬
‫معين هو أرخص الوسائل الممكنة للوفاء باإللتزام‪.‬‬

‫في حال اإلنجاز من قبل المنشأة ذاتها‪ ،‬ال تتضمن تكلفة اإلنجاز أي فائض‪ ،‬ألن مثل هذا‬ ‫‪77.7‬‬
‫الفائض ال يمثل إستخدام موارد المنشأة‪ .‬وحيث يستند مبلغ اإلنجاز إلى تكلفة توظيف المقاول‪،‬‬
‫فإن المبلغ يشمل ضمنا األرباح المطلوبة من قبل المقاول‪ ،‬إذ أن المبلغ اإلجمالي الذي سيطلبه‬
‫المقاول يعتبر مطالبة في موارد المنشأة ‪ -‬وهذا يتفق مع منهج األصول‪ ،‬حيث تشمل تكلفة‬
‫اإلستبدال األرباح المطلوبة من قبل المورد‪ ،‬لكن ال يتم إدراج أي ربح في تكلفة إستبدال األصول‬
‫التي تقوم المنشأة بإستبدالها من خالل البناء والتشييد الذاتي‪.‬‬

‫‪ 78.7‬حين ال يحدث اإلنجاز لفترة طويلة‪ ،‬ينبغي خصم التدفقات النقدية لبيان قيمة اإللتزام في تاريخ‬
‫إعداد التقارير‪.‬‬

‫‪ 79.7‬تعتبر تكلفة اإلنجاز عموماً مالئمة لقياس اإللتزامات بإستثناء األحوال التالية‪:‬‬
‫‪ ‬حيث يكون بإمكان المنشأة الحصول على إعفاء من تعهد معين بمبلغ أقل من تكلفة اإلنجاز‪،‬‬
‫فإن تكلفة اإلعفاء هي المقياس األكثر مالئمة للعبء الحالي لإللتزام‪ ،‬أما بالنسبة لألصل‪،‬‬
‫يعتبر سعر البيع الصافي األكثر مالئمة عندما يكون أعلى من قيمة اإلستخدام؛ و‬
‫‪ ‬في حال اإللتزامات التي يتم تحملها مقابل عوض نقدي‪ ،‬يعتبر سعر اإلفتراض (أنظر‬
‫الفقرات ‪ )91.7–87.7‬األكثر مالئمة عندما يكون أعلى من تكلفة اإلنجاز وتكلفة اإلعفاء‪.‬‬

‫القيمة السوقية‬
‫‪ 80.7‬إن القيمة السوقية لإللتزامات هي‪:‬‬

‫المبلغ الذي يمكن به تسوية اإللتزام بين أطراف مطلعة وراغبة في معاملة على أساس تجاري‪.‬‬

‫‪ 81.7‬إن مزايا ومساوئ القيمة السوقية لإللتزامات هي نفس مزايا ومساوئ القيمة السوقية لألصول‪ .‬وقد‬
‫يكون أساس القياس هذا مناسبا‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬حيث ينسب اإللتزام إلى التغيرات في معدل‬
‫أو سعر أو مؤشر محدد ومعلن عنه في سوق مفتوح ونشط ومنظم‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬في الحاالت التي‬
‫تكون فيها القدرة على نقل اإللتزام مقيدة وتكون الشروط التي يمكن بموجبها إتمام النقل غير‬
‫واضحة‪ ،‬تعتبر فرصة اعتماد القيم السوقية‪ ،‬حتى وإن كانت موجودة‪ ،‬هي فرصة ضعيفة جدا‪.‬‬

‫‪120‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫وهذا هو الحال تحديداً بالنسبة لإللتزامات الناجمة عن التعهدات في المعامالت غير التبادلية‪،‬‬
‫ألنه من غير المحتمل أن يكون هناك سوق مفتوح ونشط ومنظم لهذه اإللتزامات‪.‬‬

‫تكلفة العفاء‬
‫‪" 82.7‬تكلفة اإلعفاء" هو مصطلح يستخدم في سياق اإللتزامات لإلشارة إلى نفس المفهوم "سعر البيع‬
‫الصافي" في سياق األصول‪ .‬تشير تكلفة اإلعفاء إلى مبلغ الخروج الفوري من التعهد‪ .‬وتكلفة‬
‫اإلعفاء هي المبلغ الذي إما أن يقبله الدائن لتسوية مطالبته‪ ،‬أو الذي يطلبه طرف ثالث مقابل‬
‫قبوله نقل اإللتزام من المدين‪ .‬وحيث تكون هناك أكثر من طريقة واحدة لضمان اإلعفاء من‬
‫اإللتزام‪ ،‬تكون تكلفة اإلعفاء هي أقل مبلغ‪ -‬وهذا يتسق مع منهج األصول‪ ،‬حيث ال يعكس سعر‬
‫البيع الصافي المبلغ الذي سيتم قبضه عند البيع لتاجر خردة‪ ،‬إذا كان من الممكن الحصول على‬
‫سعر أعلى من البيع لمشتري سيستخدم األصل‪.‬‬

‫‪ 83.7‬بالنسبة لبعض اإللتزامات‪ ،‬وخاص ًة في القطاع العام‪ ،‬ال يكون نقل اإللتزام أم ار ممكنا من الناحية‬
‫العملية وبالتالي تكون تكلفة اإلعفاء هو المبلغ الذي يقبله الدائن في تسوية مطالبته‪ .‬ويكون هذا‬
‫المبلغ معلوماً إذا تم تحديده ضمن اإلتفاقية مع الدائن‪ -‬على سبيل المثال حيث يتضمن العقد‬
‫بندا محددا لإللغاء‪.‬‬

‫‪ 84.7‬في بعض الحاالت‪ ،‬قد يكون هناك أدلة على السعر الذي يمكن به نقل اإللتزام‪ -‬على سبيل‬
‫المثال‪ ،‬في حال بعض إلتزامات التقاعد‪ .‬يمكن تمييز نقل اإللتزام عن إبرام إتفاق مع طرف آخر‬
‫سيقوم باستيفاء إلتزام المنشأة أو تحمل كافة التكاليف الناجمة عن اإللتزام‪ .‬ولكي يتم نقل اإللتزام‪،‬‬
‫من الضروري أن تتم تسوية جميع حقوق الدائن ضد المنشأة‪ .‬وإذا لم يكن هذا هو التأثير الناتج‬
‫عن الترتيب‪ ،‬يبقى اإللتزام هو إلتزام على المنشأة‪.‬‬

‫‪ 85.7‬عند تقييم ما إذا كانت تكلفة اإلعفاء مناسبة لقياس اإللتزامات‪ ،‬من الضروري النظر فيما إذا كان‬
‫اإلعفاء بالطريقة المتصورة هو خيار متاح أمام المنشأة على أرض الواقع‪ ،‬مع مراعاة أية نتائج‬
‫تترتب على الحصول على اإلعفاء‪ ،‬مثل األضرار التي تلحق بسمعة المنشأة‪.‬‬

‫‪ 86.7‬وكما أن سعر البيع الصافي مالئم فقط حين يكون السبيل األكثر كفاءة من حيث الموارد للمنشأة‬
‫هو بيع األصل‪ ،‬فإن تكلفة اإلعفاء تكون مالئمة فقط عندما يكون السبيل األكثر كفاءة من حيث‬
‫الموارد هو السعي إلعفاء فوري من اإللتزام‪ .‬وعلى وجه الخصوص‪ ،‬حين تكون تكلفة اإلنجاز‬
‫أقل من تكلفة اإلعفاء‪ ،‬توفر تكلفة اإلنجاز معلومات مالئمة أكثر من تكلفة اإلعفاء‪ ،‬حتى لو‬
‫كان من الممكن التفاوض على اإلعفاء من اإللتزام وفقاً لطرق نقل اإللتزام في الفقرة ‪.84.7‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪121‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫سعر الفتراض‬
‫‪" 87.7‬سعر اإلفتراض" هو مصطلح يستخدم في سياق اإللتزامات لإلشارة إلى نفس مفهوم تكلفة إستبدال‬
‫األصول‪ .‬وكما تمثل تكلفة اإلستبدال المبلغ الذي تدفعه المنشأة بصورة معقولة المتالك أصل‬
‫معين‪ ،‬فإن سعر اإلفتراض هو أيض ًا المبلغ الذي قد تقبله المنشأة بصورة معقولة مقابل تحمل‬
‫اإللتزام الحالي‪ .‬توفر المعامالت التبادلية المنفذة وفق شروط تجارية أدلة على سعر اإلفتراض‪-‬‬
‫وال يكون هذا هو الحال بالنسبة للمعامالت غير التبادلية‪.‬‬

‫‪ 88.7‬في سياق النشاط الذي يتم تنفيذه لغرض جني األرباح‪ ،‬تتحمل المنشأة إلتزاما معينا فقط إذا كان‬
‫المبلغ المدفوع لتحمل اإللتزام أعلى من تكلفة اإلنجاز أو اإلعفاء‪ -‬أي مبلغ التسوية‪ .‬وما أن‬
‫تستلم المنشأة سعر اإلفتراض المذكور‪ ،‬يترتب على المنشأة إلتزام تجاه دائنها‪.‬‬

‫في الوقت الذي يتم فيه تكبد اإللتزام ألول مرة في معاملة تبادلية‪ ،‬يمثل سعر اإلفتراض المبلغ‬ ‫‪89.7‬‬
‫عادة أن نفترض أن سعر اإلفتراض‬
‫الذي تقبله المنشأة عن تحمل اإللتزام‪ -‬لذلك فإنه من المعقول ً‬
‫هو السعر الذي تقبله المنشأة بصورة معقولة لتحمل إلتزام مماثل‪ .‬وقد تطلب مبلغا أكبر‪ ،‬إذا‬
‫سمحت لها الضغوط التنافسية بذلك‪ ،‬لكنها قد ال ترضى بقبول سعر أقل‪ .‬ومثلما أن تكلفة‬
‫اإلستبدال هي قيمة حالية‪ ،‬فإن سعر اإلفتراض هو كذلك من الناحية النظرية‪ .‬لكن هناك مشاكل‬
‫عملية في إظهار التغيرات في األسعار ضمن اإللتزامات التي يتم بيانها بسعر اإلفتراض‪.‬‬

‫‪ 90.7‬تتمثل أحد نتائج بيان إلتزامات األداء بسعر اإلفتراض في عدم اإلبالغ عن أي فائض في الوقت‬
‫الذي يتم فيه تحمل اإللتزام‪ .‬ويتم اإلبالغ عن الفائض أو العجز في البيانات المالية في الفترة‬
‫التي يحدث فيها اإلنجاز (أو اإلعفاء)‪ ،‬إذ أنه الفرق بين اإليرادات الناجمة عن استيفاء اإللتزام‬
‫وتكلفة التسوية‪.‬‬

‫‪ 91.7‬قد يكون لدى المنشأة إلتزام محتمل أكبر من سعر اإلفتراض‪ .‬إذا كانت المنشأة تسعى للتحرر‬
‫من عقد ما‪ ،‬قد يكون الطرف اآلخر في العقد قاد ار على المطالبة بتعويض عن الخسائر التي‬
‫سوف يتكبدها‪ ،‬باإلضافة إلى إرجاع أي مبالغ مدفوعة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬وشريطة أن تكون المنشأة‬
‫قادرة على تسوية اإللتزام عن طريق الوفاء به‪ ،‬فإنه يمكنها تجنب هذه اإللتزامات اإلضافية ويكون‬
‫من الموثوق به بشكل صادق أن يتم اإلبالغ عن اإللتزام بما ال يزيد عن سعر اإلفتراض‪ -‬وهذا‬
‫مشابه للموقف الذي يؤدي فيه األصل إلى تحقيق منافع أكبر من تكلفة اإلستبدال‪ .‬وفي ظل هذه‬
‫الظروف‪ ،‬وكما هو موضح في الفقرة ‪ ،42.7‬تعتبر تكلفة اإلستبدال وليس قيمة اإلستخدام هي‬
‫أساس القياس األكثر مالئمة‪.‬‬

‫‪122‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أساس الستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا إطار المفاهيم‪ ،‬لكنه ال يعتبر جزءا منه‪.‬‬

‫دور القياس في إطار المفاهيم‬

‫إستنتاج‪ 1.7‬قرر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن التركيز األولي إلطار المفاهيم‬
‫ينبغي أن يكون على قياس عناصر البيانات المالية من أجل تأسيس األنشطة المستقبلية‬
‫لوضع المعايير فيما يخص البيانات المالية على أسس سليمة وشفافة‪ .‬وفي حين شكك قلة‬
‫من المجاوبين على الورقة اإلستشارية "قياس األصول واإللتزامات في البيانات المالية" (الورقة‬
‫اإلستشارية)‪ ،‬في هذا المنهج‪ ،‬إال أن المجلس اعتبر بأن األساس المنطقي األصلي لتقييد‬
‫نطاق هذه المرحلة كان سليما وأعاد التأكيد عليه‪.‬‬

‫هدف القياس‬
‫إستنتاج‪ 2.7‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان ينبغي وضع هدف قياس‬
‫محدد‪ .‬وقد تبنى المجلس مبدئيا الرأي القائل بأن وضع هدف قياس منفصل هو أمر غير‬
‫ضروري‪ ،‬ألن هدف القياس قد يتضارب مع أهداف التقارير المالية والخصائص النوعية بدال‬
‫من أن يكملها‪ .‬وتبعاً لذلك‪ ،‬اقترحت مسودة العرض بعنوان "قياس األصول واإللتزامات في‬
‫البيانات المالية" (مسودة العرض)‪ ،‬عوامل ذات صلة باختيار أساس القياس بما يتفق مع‬
‫أهداف التقارير المالية والخصائص النوعية‪ ،‬لكنها لم تتضمن هدف معين للقياس‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 3.7‬وانسجاماً مع هذا المنهج‪ ،‬اقترحت مسودة العرض بأن ال يسعى إطار المفاهيم إلى تحديد‬
‫أساس قياس واحد (أو مجموعة من األسس) لجميع الظروف‪ .‬وأقر مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام بأن اقتراح أساس قياس واحد ليتم إستخدامه في جميع الظروف إنما‬
‫يوضح العالقة بين المبالغ المختلفة الواردة في البيانات المالية‪ -‬وسيسمح تحديداً بتجميع‬
‫مبالغ األصول واإللتزامات المختلفة لتوفير مجاميع مفيدة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬يعتقد المجلس أنه ال‬
‫يوجد أساس قياس واحد من شأنه أن يعزز مدى تحقيق البيانات المالية ألهداف التقارير‬
‫المالية ويحقق الخصائص النوعية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 4.7‬تضمنت مسودة العرض وجهة نظر بديلة اقترحت هدف قياس على أساس أن إطار المفاهيم‬
‫الذي ال يربط هدف القياس مع أهداف التقارير المالية هو إطار غير مكتمل ويحد من قدرة‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على اتخاذ ق اررات متسقة بشأن القياس عبر‬
‫معايير إعداد التقارير المالية ومع مرور الوقت‪ .‬وعالوة على ذلك‪ ،‬وفي ظل عدم وجود هدف‬
‫قياس معين‪ ،‬اعتبرت وجهة النظر البديلة أن هناك مخاطرة تتمثل في إمكانية إستخدام أسس‬
‫قياس مختلفة و‪/‬أو غير مناسبة لقياس أصناف مماثلة من األصول واإللتزامات‪ .‬واقترحت‬
‫وجهة النظر البديلة هدف القياس التالي‪:‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪123‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫اختيار خصائص القياس التي تعكس بعدالة أكبر القدرة المالية والقدرة التشغيلية وتكلفة‬
‫الخدمات للمنشأة بطريقة تعتبر مفيدة في مسائلة المنشأة‪ ،‬وألغراض اتخاذ القرارات‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 5.7‬دعم العديد من المجاوبين وجهة النظر البديلة‪ ،‬في حين أبدوا دعمهم بشكل عام للمنهج الوارد‬
‫في مسودة العرض‪ .‬كما يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيض ًا بالرأي‬
‫القائل أن منهج القياس الوارد في إطار المفاهيم يجب أن يكون طموحا وينبغي أن يحدد إطار‬
‫المفاهيم أساس قياس واحد يدعمه مفهوم مثالي لرأس المال‪ 16.‬ويقر المجلس بأن مفهوم القدرة‬
‫التشغيلية هو مفهوم مالئم ويمكن وضعه لمنشآت القطاع العام بحيث يهدف بشكل رئيسي‬
‫لتقديم الخدمات‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإن اعتماد هدف القياس هذا يشمل إعترافا صريحا فعليا بأن‬
‫مقاييس التكلفة الحالية هي أفضل من مقاييس التكلفة التاريخية في تمثيل القدرة التشغيلية عند‬
‫اإلبالغ عن المركز المالي‪ .‬ولألسباب التي نوقشت في الفقرات "إستنتاج‪ –15.7‬إستنتاج‬
‫‪ ،"19.7‬اعتبر المجلس بأن مقاييس التكلفة التاريخية تلبي في كثير من األحيان هدف القياس‬
‫وينبغي بالتالي التركيز عليها بشكل مناسب في إطار المفاهيم‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 6.7‬اقتنع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الحقاً بوجهات نظر أولئك الذين‬
‫يناقشون بأن هدف القياس ضروري من أجل توجيه الق اررات على مستوى المعايير في اختيار‬
‫أسس القياس‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬يشير المجلس إلى أن األصول واإللتزامات تسهم في األداء المالي‬
‫والمركز المالي للمنشآت بطرق مختلفة وأن هذا التقييم ينبغي أن يستند إلى الحد الذي تسهم‬
‫به في القدرة المالية والقدرة التشغيلية‪ .‬واستنتج المجلس بأن ربط أساس القياس بالمفهوم‬
‫المثالي لرأس المال قد يقيد من غير داعي اختيار أسس القياس‪ .‬وبالتالي رفض المجلس‬
‫الرأي القائل بأن اعتماد هدف القياس يجب أن يستند إلى المفهوم المثالي لرأس المال وأعاد‬
‫التأكيد على وجهة نظره بأن إيجاد منهج قياس مختلط هو أمر مناسب لوضع المعايير في‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 7.7‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان هدف القياس المقترح في‬
‫وجهة النظر البديلة هو هدف مناسب‪ .‬وجادل البعض بأن هدف القياس المقترح كان متوافقا‬
‫جدا مع مقاييس القيمة الحالية‪ .‬ولكن المجلس أبدى رأياً مفاده إلى أن "تكلفة الخدمات" توفر‬
‫صلة كافية بالتكلفة التاريخية‪ ،‬ألنه يمكن تحديد تكلفة الخدمات بإستخدام كل من مقاييس‬
‫التكلفة التاريخية والقيمة الحالية‪ .‬لذلك تبنى المجلس هدف القياس التالي مع تعديالت طفيفة‬
‫فقط عن تلك المقترحة في وجهة النظر البديلة‪:‬‬

‫‪16‬‬
‫تتضمن مفاهيم رأس المال هذه األموال المستثمرة والنقد المعادل الحالي والقدرة التشغيلية‪.‬‬

‫‪124‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫اختيار أسس القياس التي تعكس بعدالة أكبر تكلفة الخدمات والقدرة التشغيلية والقدرة المالية‬
‫للمنشأة بطريقة تعتبر مفيدة في مسائلة المنشأة‪ ،‬وألغراض اتخاذ الق اررات‪.‬‬
‫إستنتاج‪ 8.7‬يشير مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيضاً بأن مساوئ إستخدام أسس‬
‫القياس المختلفة يمكن تقليصها عن طريق‪:‬‬
‫اختيار أسس قياس مختلفة فقط عندما تكون مبررة في الظروف اإلقتصادية‪ ،‬وبالتالي‬ ‫‪‬‬
‫ضمان أن يتم اإلبالغ عن األصول واإللتزامات وفق نفس األساس حيث تكون‬
‫الظروف متشابهة؛ و‬
‫اشتراط شفافية العرض واإلفصاح للتأكد من أن أسس القياس المستخدمة والمبالغ‬ ‫‪‬‬
‫المعلنة وفق كل أساس هي أسس ومبالغ واضحة‪.‬‬

‫القياس األولي والالحق‬

‫إستنتاج‪ 9.7‬يتوجب اختيار أساس القياس عندما يتم اإلعتراف باألصل أو اإللتزام للمرة األولى‪ -‬القياس‬
‫األولي‪ -‬وعندما يتم اإلبالغ عنه في البيانات المالية لفترة الحقة‪ -‬القياس الالحق‪ .‬يتم‬
‫التعبير عن بعض السياسات المحاسبية بطريقة قد تشير إلى تطبيق مبادئ مختلفة على‬
‫القياس األولي والقياس الالحق‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬يمكن اإلعتراف بأحد األصول مبدئياً‬
‫بسعر المعاملة والحقاً بالقيمة الحالية‪ .‬لذلك بحث المجلس فيما إذا كان ينبغي إلطار‬
‫المفاهيم أن يناقش القياس األولي والقياس الالحق بصورة منفصلة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 10.7‬تكمن أحد األسباب وراء تحديد أسس قياس مختلفة للقياس األولي والالحق في أن األساس‬
‫الذي سيستخدم في القياس الالحق ال يكون متاحا في وقت القياس األولي‪ .‬وهذا أمر شائع‬
‫تحديدا في القطاع العام حيث تتم المساهمة باألصول في بعض األحيان‪ ،‬أو تقديمها وفق‬
‫شروط مدعومة‪ ،‬أو مقابل أصول غير نقدية أخرى‪ .‬في هذه الحالة‪ ،‬قد تكون قيمة المعاملة‬
‫غير معلومة‪ ،‬وإذا كان سيتم محاسبة األصل الحقا بقيمة الدخول مثل التكلفة التاريخية أو‬
‫تكلفة اإلستبدال‪ ،‬فإنه ينبغي تحديد أساس آخر للقياس األولي كبديل عن المبلغ الذي سيتم‬
‫به بيان األصل في حال تم شراؤه وفق بنود تجارية‪ .‬قد تكون هناك حاجة أيضاً للقيم البديلة‬
‫في القياس األولي لألصول التي يتم استمالكها قبل استحداث محاسبة االستحقاق حيث‬
‫يكون سعر المعاملة غير معلوم‪ .‬ويعتبر إستخدام قيم بديلة تلبي هدف القياس والخصائص‬
‫النوعية تطبيقاً ألساس القياس وليس حياداً عنه‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 11.7‬من األسباب األخرى لالختالف الواضح في القياس األولي والالحق هو عندما يتعين‬
‫محاسبة األصل بالقيمة الحالية‪ ،‬ويعتبر سعر المعاملة بأنه يعكس أساس القياس الحالي‬
‫المحدد الذي سيتم إستخدامه‪ .‬في هذه الحالة‪ ،‬فإن تحديد ضرورة اإلعتراف باألصل مبدئيا‬
‫بسعر المعاملة يوضح بأن تطبيق السياسة لن يؤدي إلى اإلعتراف باإليرادات والمصاريف‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪125‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫عند اإلعتراف األولي‪ -‬أرباح أو خسائر "اليوم األول"‪ .‬وبشكل عام‪ ،‬يتم إستخدام أساس‬
‫القياس نفسه في كل من اإلعتراف األولي والالحق‪ -‬ويتم تحديد متطلبات كل إعتراف‬
‫بطريقة مختلفة من أجل المساعدة على الفهم‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 12.7‬استنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬عموماً‪ ،‬أن نفس اإلعتبارات‬
‫تنطبق على القياس األولي والالحق‪ .‬وتبعاً لذلك‪ ،‬يطبق النقاش الوارد في هذا الفصل على‬
‫كلتا الحالتين‪.‬‬

‫قيم الدخول والخروج‪ :‬قيمة الستخدام‬

‫إستنتاج‪ 13.7‬يمكن تصنيف أسس القياس وفقاً لما إذا كانت توفر منظور خاص بالدخول أو الخروج‪.‬‬
‫وكما نوقش في الفقرة ‪ ،8.7‬تعكس قيم الدخول تكلفة الشراء وتعكس قيم الخروج إما‪:‬‬
‫‪ ‬المنافع اإلقتصادية من البيع الفوري؛ أو‬
‫‪ ‬المبلغ الذي سيستمد من األصل من إستخدامه وبيعه الحقا‪.‬‬

‫ويعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن الوعي حول ما إذا كان أساس‬
‫القياس هو قيمة دخول أو خروج هو أمر مفيد في تحديد أساس القياس الذي يلبي هدف‬
‫القياس بأفضل شكل‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 14.7‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما إذا كان ينبغي أن تصنف قيمة‬
‫اإلستخدام كقيمة دخول أو قيمة خروج‪ .‬وفيما يخص األصول المولدة للنقد‪ ،‬تشمل قيمة‬
‫اإلستخدام نموذجا للتدفقات النقدية المخصومة بإستخدام التدفقات النقدية المتوقعة من بيع السلع‬
‫والخدمات‪ .‬وبالنسبة لألصول غير المولدة للنقد‪ ،‬تستعمل قيمة اإلستخدام تكلفة اإلستبدال‬
‫كبديل‪ -‬حيث تعتبر تكلفة اإلستبدال هي قيمة دخول‪ .‬وقد دفع هذا البعض للتعبير عن وجهة‬
‫نظر مفادها أنه بالنسبة لألصول غير المولدة للنقد تنطوي قيمة اإلستخدام على منظور دخول‬
‫أثناء إستخدام األصل ومنظور خروج عند بيعه ‪ -‬وإن عدم اإلشارة في هذا الرأي إلى أن قيمة‬
‫اإلستخدام تشمل كال منظوري الدخول والخروج ال يعكس ظروف القطاع العام‪ .‬يعترف المجلس‬
‫بهذا الرأي‪ ،‬لكنه ال يعتقد بأن إستخدام تكلفة اإلستبدال كبديل الحتساب قيمة اإلستخدام يعني‬
‫أن قيمة اإلستخدام تصبح قيمة دخول‪ .‬لذلك استنتج المجلس بأن قيمة اإلستخدام هي قيمة‬
‫خروج لكل من األصول المولدة للنقد وغير المولدة للنقد‪.‬‬

‫أسس قياس األصول‬

‫التكلفة التاريخية‬
‫إستنتاج‪ 15.7‬التكلفة التاريخية هي أساس قياس مطبق على نطاق واسع في العديد من اإلختصاصات‪ .‬وقد‬
‫دعم العديد من المجاوبين على الورقة اإلستشارية ومسودة العرض اإلستخدام الواسع والمستمر‬
‫للتكلفة التاريخية كأساس للقياس‪ ،‬إلى جانب أسس قياس أخرى في الغالب‪ .‬وقد أيدوا هذا الرأي‬

‫‪126‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫بالرجوع إلى هدف المساءلة وسهولة فهم التكلفة التاريخية وإمكانية التحقق منها‪ .‬كما أشاروا‬
‫أيضًا أنه‪ ،‬بسبب اعتماد التكلفة التاريخية على نطاق واسع إلى جانب أسس قياس أخرى‪ ،‬فإن‬
‫إستخدامها المستمر يتجنب التكاليف التي قد تنشأ إذا كانت المراجعة المستقبلية لمعيار حالي‬
‫يتطلب أو يجيز التكلفة التاريخية سوف تشترط إستخدام أساس قياس مختلف‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 16.7‬اعتبر بعض المجاوبون بأن معلومات التكلفة التاريخية توفر أساسا ذي أهمية كبيرة لإلبالغ‬
‫عن تكلفة الخدمات ألن العالقة بين التكلفة التاريخية والمعامالت التي تنفذ بالفعل من قبل‬
‫المنشأة هي عالقة مهمة بشكل خاص لتقييم المساءلة‪ .‬وتحديدًا‪ ،‬توفر التكلفة التاريخية معلومات‬
‫بإمكان مقدمي الموارد إستخدامها لتقييم عدالة الضرائب التي تم تقييمها‪ ،‬أو كيفية إستخدام‬
‫الموارد التي ساهمت بخالف ذلك في فترة إعداد التقارير‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 17.7‬يوافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه من المالئم‪ ،‬في العديد من السياقات‪،‬‬
‫تقديم معلومات عن المعامالت التي تنفذ فعليا من قبل المنشأة‪ ،‬ويقر بأن المستخدمين تعنيهم‬
‫تكلفة الخدمات على أساس المعامالت الفعلية‪ .‬توفر التكلفة التاريخية معلومات عن الخدمات‬
‫المكلفة فعال في فترة إعداد التقارير‪ ،‬وليس ما ستكون كلفتها في المستقبل؛ ويمكن لق اررات‬
‫التسعير القائمة على أساس معلومات التكلفة التاريخية أن تعزز العدالة لمستهلكي الخدمات‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 18.7‬اعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيضًا بوجهات نظر أولئك الذين‬
‫يعتبرون أن إستخدام التكلفة التاريخية يسهل مقارنة النتائج المالية الفعلية مع الموازنة المعتمدة‪.‬‬
‫ويقر المجلس بأن الموازنات في الغالب يتم إعدادها على أساس التكلفة التاريخية وحيث يكون‬
‫هذا هو الحال تعزز التكلفة التاريخية المقارنة مع الموازنة‪.‬‬

‫أقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيضًا برأي مخالف‪ :‬بأن تقييم واإلبالغ‬ ‫إستنتاج‪19.7‬‬
‫عن تكلفة تقديم الخدمات من حيث القيمة التي تم التنازل عنها من أجل تقديم تلك الخدمات‬
‫يوفر معلومات مفيدة ألغراض صنع القرار وأغراض المساءلة‪ .‬وألن التكلفة التاريخية ال تعكس‬
‫قيمة األصول في وقت إستهالكها‪ ،‬فإنها ال توفر معلومات عن تلك القيمة في الظروف التي‬
‫يكون فيها تأثير التغيرات في األسعار هو تأثير كبير‪ .‬وقد استنتج المجلس أنه من المهم أن‬
‫يستجيب إطار المفاهيم لهذه اآلراء المتضاربة‪.‬‬

‫القيمة السوقية والقيمة العادلة‬

‫لم تقترح مسودة العرض القيمة العادلة كأساس للقياس‪ .‬بل اقترحت القيمة السوقية‪ ،‬التي تم تعريفها‬ ‫إستنتاج‪20.7‬‬
‫بنفس الطريقة التي تم فيها تعريف القيمة العادلة في إصدارات مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام في وقت صياغة إطار المفاهيم‪ .‬وقد اعترض عدد من المجاوبين على إغفال القيمة‬
‫العادلة كأساس للقياس‪ .‬وأشاروا إلى أن القيمة العادلة هي أساس قياس تم تعريفه وإستخدامه في‬
‫تحديد متطلبات القياس من قبل العديد من واضعي المعايير العالميين والوطنيين وأن تعريف القيمة‬
‫العادلة كان يستخدم على نطاق واسع في إصدارات ومطبوعات المجلس‪ .‬واعتبر الكثير من داعمي‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪127‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫القيمة العادلة بأن التعريف ينبغي أن يكون عبارة عن قيمة خروج على النحو المحدد في المعايير‬
‫‪17‬‬
‫الدولية إلعداد للتقارير المالية‪.‬‬

‫كان األساس المنطقي لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وراء المنهج المقترح في‬ ‫إستنتاج‪21.7‬‬
‫مسودة العرض هو أن القيمة العادلة مماثلة للقيمة السوقية وأن إدراج كال أساسي القياس يمكن‬
‫أن يكون أم اًر مربكاً لمستخدمي البيانات المالية‪ .‬وأشار المجلس أيضاً بأن القيمة العادلة في‬
‫المعايير الدولية إلعداد للتقارير المالية هي قيمة خروج بشكل صريح ‪ -‬على عكس تعريف القيمة‬
‫العادلة في إصدارات المجلس في وقت صياغة إطار المفاهيم‪ .‬لذلك‪ ،‬فإن أهمية القيمة العادلة في‬
‫القطاع العام من المرجح أن تقتصر بشكل رئيسي على توفير المعلومات حول القدرة المالية‪ ،‬وليس‬
‫توفير المعلومات حول القدرة التشغيلية وتكلفة الخدمات‪ .‬وباإلضافة إلى ذلك‪ ،‬تعتبر تكلفة اإلستبدال‬
‫في هذا الفصل أساس قياس بحد ذاته‪ ،‬وليس أسلوب تقييم لتحديد القيمة العادلة‪.‬‬

‫إن العديد من األصول في القطاع العام هي أصول متخصصة لذلك فإن الفروقات في أسعار‬ ‫إستنتاج‪22.7‬‬
‫الدخول والخروج كبيرة‪ .‬وحيث يوفر األصل خدمات مستقبلية أو منافع إقتصادية بقيمة أكبر من‬
‫سعر الخروج الخاص به‪ ،‬فإن المقياس الذي يعكس قيم الخروج ليس هو األساس األكثر مالءمة‪.‬‬
‫وحين يكون السبيل األكثر كفاءة من حيث إستخدام الموارد هو بيع األصل‪ -‬وألن قيمة الخدمات‬
‫التي سوف يقدمها أو التدفقات النقدية المتوقعة من اإلستخدام ليست كبيرة بمقدار القيمة واجبة‬
‫القبض من البيع‪ ،‬فمن المرجح أن يكون أساس القياس األكثر مالئمة هو سعر البيع الصافي‪،‬‬
‫الذي يعكس تكاليف البيع‪ ،‬وعلى الرغم أنه من المحتمل أن يستند إلى أدلة السوق‪ ،‬إال أنه ال‬
‫يفترض وجود سوق مفتوحة ونشطة ومنظمة‪.‬‬

‫عند بحث مزايا القيمة العادلة كأساس للقياس‪ ،‬أقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫إستنتاج‪23.7‬‬
‫العام بأن القيمة العادلة توفر أساسا مالئما لتقييم العائد المالي‪ .‬وحيث يتم بيان األصول بالقيمة‬
‫العادلة‪ ،‬يمكن تقييم األداء المالي في سياق العائد المشمول ضمناً في القيمة السوقية‪ .‬ومع ذلك‪،‬‬
‫ال يتم تنفيذ أنشطة القطاع العام عموما خارج بهدف الحصول على عائد مالي‪ ،‬وبالتالي فإن أهمية‬
‫تقييم مثل هذا العائد هي أهمية محدودة‪.‬‬

‫خالل استكمال الفصل الخاص بالقياس‪ ،‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫إستنتاج‪24.7‬‬
‫العام ثالثة خيارات رئيسية في التعامل مع هذا الموضوع‪:‬‬
‫‪ ‬اعتماد تعريف القيمة العادلة المبني على أساس قيمة الخروج؛‬
‫‪ ‬اإلبقاء على تعريف القيمة العادلة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قبل‬
‫وضع إطار المفاهيم؛ أو‬
‫‪ ‬دمج القيمة السوقية‪ ،‬بدال من القيمة العادلة‪ ،‬كأساس للقياس كما هو مقترح في مسودة‬
‫العرض‪.‬‬
‫إن اعتماد تعريف القيمة العادلة المبني على أساس قيمة الخروج يعني إستخدام تعريف ال يتوافق‬ ‫إستنتاج‪25.7‬‬
‫بشكل جيد مع أهداف معظم منشآت القطاع العام ‪ -‬وهي تقديم الخدمات بدال من توليد التدفقات‬
‫النقدية‪ .‬ومن المشكوك فيه ما إذا كانت المقاييس القائمة على أساس قيمة الخروج توفر معلومات‬

‫‪17‬‬
‫يوفر المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪" 13‬قياس القيمة العادلة" تعريفاً للقيمة العادلة‪.‬‬

‫‪128‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫ذات صلة للعديد من األصول المحتفظ بها فيما يخص قدرتها التشغيلية واإللتزامات التي ليس‬
‫من الممكن فيها نقل اإللتزام‪.‬‬
‫إن دمج التعريف الحالي للقيمة العادلة الذي وضعه مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫إستنتاج‪26.7‬‬
‫العام أو دمج نسخة معدلة قليال من ذلك التعريف ضمن إطار المفاهيم يعني أنه يوجد لدى‬
‫اثنين من الجهات العالمية لوضع المعايير تعريفات نظرية مختلفة لنفس المصطلح‪.‬‬
‫أقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن عدم دمج القيمة العادلة كأساس‬ ‫إستنتاج‪27.7‬‬
‫للقياس سيكون له آثار على اإلصدارات القائمة للمجلس في الوقت الذي تم فيه استكمال إطار‬
‫المفاهيم‪ ،‬ألن العديد من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أوردت القيمة العادلة ضمن‬
‫متطلبات أو خيارات القياس‪.‬‬
‫استنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عموما أنه بدال من تضمين تعريف‬ ‫إستنتاج‪28.7‬‬
‫القيمة العادلة المبني على أساس قيمة الخروج أو تعريف القيمة العادلة الخاص بالقطاع العام‪،‬‬
‫ينبغي أن يورد إطار المفاهيم القيمة السوقية كأساس للقياس بدال من القيمة العادلة‪ .‬ويعتبر‬
‫المجلس أن القيمة العادلة هي نموذج لتمثيل نتائج قياس محددة‪ .‬وقد ينفذ المجلس مزيدا من‬
‫العمل على مستوى المعايير لتوضيح كيفية انسجام أسس القياس في هذا الفصل مع القيمة‬
‫العادلة‪ ،‬حسبما طبقت في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تكلفة الستبدال وسعر البيع الصافي وقيمة الستخدام‬

‫وألن هدف منشآت القطاع العام هو تقديم الخدمات‪ ،‬ضمن المعامالت غير التبادلية في الغالب‪،‬‬ ‫إستنتاج‪29.7‬‬
‫وليس جني األرباح‪ ،‬فإنه يتم امتالك العديد من األصول غير المالية لألغراض التشغيلية‪.‬‬
‫وعالوة على ذلك‪ ،‬تعتبر العديد من هذه األصول هي أصول متخصصة وليس من المرجح أن‬
‫يتم شراؤها أو بيعها في األسواق المفتوحة والنشطة والمنظمة‪ .‬تسهل القيمة السوقية تقييم القدرة‬
‫المالية والقدرة التشغيلية حين ال تكون األصول التشغيلية هي أصول متخصصة ويتم تداولها‬
‫في األسواق المفتوحة والنشطة والمنظمة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬تعد أسس القياس الحالية بإستثناء القيمة‬
‫السوقية ضرورية من أجل توفير معلومات مفيدة عن تكلفة الخدمات والقدرة التشغيلية حين‬
‫تكون األصول متخصصة وتكون المعلومات القائمة على أساس السوق محدودة‪.‬‬
‫عند تقييم أسس القياس التي توفر المعلومات األكثر نفعا عن األصول التشغيلية المتخصصة‪،‬‬ ‫إستنتاج‪30.7‬‬
‫سعى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إليجاد أساس يعكس التقديم المستمر‬
‫للسلع والخدمات من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬واألساس األنسب لتلك األصول هو الذي يقدم‬
‫معلومات عن تكلفة إمكانيات الخدمة التي تعزى إلى األصل‪.‬‬
‫اعتبر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام تكلفة إعادة اإلنتاج كأساس قياس‬ ‫إستنتاج‪31.7‬‬
‫محتمل‪ .‬وتعد تكلفة إعادة اإلنتاج تكلفة سهلة الفهم‪ .‬لكنها تعكس تكلفة الحصول على أصل‬
‫مطابق‪ ،‬بدال من تكلفة إستبدال إمكانيات الخدمة التي يوفرها األصل‪ .‬لذلك‪ ،‬قد تعكس تكلفة‬
‫إعادة اإلنتاج سمات األصول التي لم تعد تخدم أي غرض إقتصادي ويؤدي إستخدامها إلى‬
‫المبالغة في قيمة األصل‪ .‬تتجنب تكلفة اإلستبدال هذه المخاطر ألنها تقوم على أساس التكلفة‬
‫اإلقتصادية الالزمة للمنشأة إلستبدال إمكانيات الخدمة الخاصة باألصل‪ .‬وفي حين أقر المجلس‬
‫بأن احتساب تكلفة اإلستبدال قد يكون في بعض الحاالت أم ار معقدا وينطوي على أحكام ذاتية‪،‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪129‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫إال أنه استنتج بأن تكلفة اإلستبدال هي أساس قياس القيمة الحالية الذي غالبا ما يلبي هدف‬
‫القياس بأفضل شكل ويحقق الخصائص النوعية‪ .‬وأقر المجلس بأن اإلرشادات ستكون ضرورية‬
‫على مستوى المعايير بخصوص منهج تنفيذ تكلفة اإلستبدال‪.‬‬

‫اعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن تكلفة اإلستبدال لن تكون دائما‬ ‫إستنتاج‪32.7‬‬
‫هي أساس القياس المناسب لألصول التشغيلية المتخصصة‪ .‬فقد تكون هناك ظروف تقرر فيها‬
‫المنشأة أنها لم تعد تنوي اإلستمرار في تشغيل األصل‪ .‬في مثل هذه الظروف‪ ،‬ال تعتبر تكلفة‬
‫اإلستبدال أساس قياس مفيد‪ ،‬ألنه من غير المعقول أن تقوم المنشأة بإستبدال إمكانيات الخدمة‬
‫التي يوفرها األصل‪ .‬لذلك بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أساس القياس‬
‫المناسب في هذه الظروف‪ .‬وفي ظل هذه الظروف‪ ،‬يكون أساس القياس الخاص بالمنشأة الذي‬
‫يعكس القيود المفروضة على البيع ويوفر قيمة الخروج هو األساس األكثر مالءمة‪ .‬وقد استنتج‬
‫المجلس بأن سعر البيع الصافي يلبي هدف القياس بأفضل شكل‪ .‬لذلك يتم دمج سعر البيع‬
‫الصافي كأساس للقياس ضمن هذا الفصل‪ .‬يوفر سعر البيع الصافي أيضاً معلومات تلبي هدف‬
‫القياس‪ ،‬حيث يتوجب على المنشأة تعاقديا‪ ،‬أو ضمن ترتيب ملزم‪ ،‬بيع األصل بأقل من القيمة‬
‫السوقية‪ ،‬ربما من أجل تحقيق هدف إجتماعي أو سياسي‪.‬‬

‫من أجل تقديم تحليل كامل للظروف التي تعمل بموجبها منشآت القطاع العام‪ ،‬بحث أيضاً‬ ‫إستنتاج‪33.7‬‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الوضع الذي يكون فيه من غير المعقول‬
‫للمنشأة السعي إلى إستبدال إمكانيات الخدمة المجسدة في األصل‪ ،‬لكنه من المنطقي أكثر‬
‫للمنشأة أن تستمر في تشغيل األصل بدال من بيعه على الفور‪ .‬تتضمن قيمة اإلستخدام التدفقات‬
‫النقدية أو إمكانيات الخدمة من التشغيل المستمر لألصل وعوائد البيع‪ .‬لذلك استنتج المجلس‬
‫أنه ينبغي إدراج قيمة اإلستخدام كأساس قياس محتمل‪ .‬وأقر المجلس بأن أساس القياس هذا‬
‫ليس من السهل تطبيقه في سياق عدم توليد النقد‪ ،‬وأنه قد يكون من الضروري عند تحديد قيمة‬
‫اإلستخدام أن تستعمل تكلفة اإلستبدال كبديل‪.‬‬

‫نموذج القيمة العادلة‬

‫وكما هو مبين في الفقرة إستنتاج ‪ ،20.7‬لم تقترح مسودة العرض القيمة العادلة كأساس للقياس‬ ‫إستنتاج‪34.7‬‬
‫بحد ذاتها‪ .‬لكنها اقترحت نموذج قياس القيمة العادلة كوسيلة لتقدير مقياس معين في الحالة‬
‫التي يحدد فيها أن القيمة السوقية هي أساس القياس المناسب‪ ،‬لكن السوق غير نشط أو غير‬
‫مفتوح أو منظم بطريقة أخرى‪.‬‬

‫أيد أقلية من المجاوبين على مسودة العرض نموذج قياس القيمة العادلة‪ .‬وقد اعتقد بعض هؤالء‬ ‫إستنتاج‪35.7‬‬
‫المجاوبون بأن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ينبغي أن يقدم تفاصيال أكثر‬
‫عن تطبيقه‪ .‬في حين أيد آخرون النموذج‪ ،‬لكنهم أشاروا بأن نموذج القياس المفصل سيكون‬
‫غير مناسب إلطار المفاهيم ‪ -‬وارتأى بعض هؤالء المجاوبون أنه ينبغي معالجته كأسلوب‬
‫تقدير على مستوى المعايير‪ .‬عبر العديد من المجاوبين عن رأي مفاده بأن القيمة العادلة ينبغي‬
‫اقتراحها كأساس مستقل للقياس بإستخدام التعريف الوارد في المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪ ،‬بينما أراد البعض اآلخر مزيدا من التفاصيل حول مناهج تقدير القيمة العادلة لدعم‬

‫‪130‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تبنيها كأساس للقياس‪ .‬وفي المقابل‪ ،‬أعرب مجاوبون آخرون عن رأي مفاده بأن القيمة العادلة‬
‫هي قيمة غير مناسبة للقطاع العام‪.‬‬

‫اقتنع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بآراء أولئك الذين اعتبروا نموذج القيمة‬ ‫إستنتاج‪36.7‬‬
‫العادلة مستوى متدني جدا إلطار المفاهيم‪ .‬وأقر المجلس أيضًا بوجهة نظر هؤالء المجاوبون‬
‫الذين شعروا بأن عدم تحديد القيمة العادلة كأساس للقياس‪ ،‬لكن إعادة استحداث القيمة العادلة‬
‫من خالل النموذج كان أم ًار مربكًا‪ .‬لذلك قرر المجلس عدم إدراج نموذج القيمة العادلة في‬
‫الفصل األخير‪.‬‬

‫نموذج قيمة الفقدان‬

‫إستنتاج‪ 37.7‬ناقشت الورقة اإلستشارية نموذج قيمة الفقدان كمبرر منطقي الختيار أساس القيمة الحالية‪.‬‬
‫وأبدى بعض المجاوبون تحفظات معينة ‪ -‬وتحديدا أن النموذج مكلف ويفرض عبئاً غير‬
‫متناسب على المعدين الذين ينبغي عليهم بحث ثالث أسس قياس محتملة لكل أصل يتم‬
‫اإلبالغ عنه‪ .‬كما اعتبر العديد من المجاوبين أيضًا أنه أمر معقد للغاية‪ .‬وتم إبداء رأي مفاده‬
‫أن نموذج قيمة الفقدان يبالغ جداً في الخاصية النوعية المتمثلة في المالئمة ويتجاهل‬
‫الخصائص النوعية األخرى‪.‬‬

‫على الرغم من إعتراف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأنه تم اعتماد نموذج‬ ‫إستنتاج‪38.7‬‬
‫قيمة الفقدان بنجاح في بعض اإلختصاصات‪ ،‬إال أنه أقر بتلك التحفظات بصورة كاملة أو‬
‫جزئية‪ .‬لذلك قام المجلس بإدراج نموذج قيمة الفقدان ضمن مسودة العرض كطريقة طوعية‬
‫لالختيار بين تكلفة اإلستبدال وسعر البيع الصافي وقيمة اإلستخدام حيث يتقرر إستخدام‬
‫أساس القياس الحالي‪ ،‬لكن ال يمكن تحديد األساس المناسب بالرجوع إلى أهداف التقارير‬
‫المالية والخصائص النوعية‪.‬‬

‫على الرغم من الدعم الكبير الذي أبدته أقلية من المجاوبين على مسودة العرض لنموذج قيمة‬ ‫إستنتاج‪39.7‬‬
‫الفقدان‪ ،‬إال أن العديد من المجاوبين استمروا في إبداء تحفظاتهم حيال تعقيد النموذج‪ .‬كما‬
‫اعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بالغموض الفني في نموذج قيمة‬
‫الفقدان‪ -‬فإذا كان سعر البيع الصافي أعلى من تكلفة اإلستبدال‪ ،‬يمكن أن يشار إلى فرصة‬
‫للتطوير وينبغي تزويد المستخدمين بهذه المعلومات‪ ،‬التي ال يمكن أن يوفرها نموذج قيمة‬
‫الفقدان‪ .‬ونظ ار لهذه العوامل‪ ،‬قرر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عدم إدراج‬
‫نموذج قيمة الفقدان ضمن إطار المفاهيم‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬تم اإلبقاء على بعض األفكار التي‬
‫قدمها النموذج في تحليله للعالقة بين تكلفة اإلستبدال وسعر البيع الصافي وقيمة اإلستخدام‪-‬‬
‫على سبيل المثال‪ ،‬أنه من غير المناسب قياس األصل بتكلفة اإلستبدال إذا كان سعر البيع‬
‫الصافي أو قيمة اإلستخدام أقل من تكلفة اإلستبدال‪.‬‬

‫القيم الرمزية‬
‫إستنتاج‪ 40.7‬في بعض اإلختصاصات‪ ،‬يتم اإلعتراف ببعض األصول في بيان المركز المالي بقيم‬
‫وعادة ما يكون بوحدة واحدة من عملة العرض‪ .‬ويتم تبني هذه المعالجة من أجل‬
‫ً‬ ‫رمزية‪،‬‬
‫اإلعتراف باألصول في متن بيان المركز المالي عندما يكون من الصعب الحصول على‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪131‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تقييم معين‪ .‬ويعتقد أنصار القيم الرمزية بأنها توفر معلومات مفيدة لمستخدمي البيانات‬
‫المالية وتسهل الربط بين إدارة األصول وعمليات المحاسبة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 41.7‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن هذا المنهج يهدف إلى توفير‬
‫معلومات مفيدة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬تبنى غالبية أعضاء المجلس رأيا مفاده بأن القيم الرمزية ال‬
‫تلبي هدف القياس‪ ،‬ألنها ال توفر معلومات ذات صلة عن القدرة المالية أو القدرة التشغيلية‬
‫أو تكلفة الخدمات‪ .‬استنتج غالبية أعضاء المجلس أن قرار اإلعتراف ببند معين كأصل‬
‫ينبغي اتخاذه بعد تقييم ما إذا كان البند يستوفي تعريف األصل ومعايير اإلعتراف في‬
‫الفصل ‪" 5‬عناصر في البيانات المالية"‪ ،‬والفصل ‪" 6‬اإلعتراف في البيانات المالية"‪ .‬أقر‬
‫المجلس أيضاً أنه في الحاالت التي يكون فيها من المستحيل أو من المكلف للغاية الحصول‬
‫على تقييم معين‪ ،‬من المهم دراسة المعلومات التي يتم توفيرها من خالل اإلفصاحات بعناية‬
‫على مستوى المعايير‪.‬‬

‫أسس قياس ال لتزامات‬

‫سعر الفتراض وتكلفة العفاء‬
‫إستنتاج‪ 42.7‬اعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بآراء أولئك الذين أشاروا أنه مع‬
‫تقديم العديد من الخدمات من قبل منشآت القطاع العام في المعامالت غير التبادلية‪ ،‬لن‬
‫يكون هناك في الغالب سعر إفتراض‪ .‬وأقر المجلس بأن الظروف التي يحقق فيها سعر‬
‫اإلفتراض هدف القياس هي ظروف محدودة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإن تعهدات التأمين والتعهدات‬
‫المماثلة‪ ،‬مثل الضمانات المالية‪ ،‬هي عبارة عن إلتزامات حيث يمكن أن يوفر سعر‬
‫اإلفتراض معلومات مالئمة وذات تمثيل صادق‪ .‬في مثل هذه الحاالت‪ ،‬يمكن إعادة تقييم‬
‫اإللتزامات بسعر اإلفتراض لبيان التغيرات في عالوات المخاطر بعد اإلعتراف األولي‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 43.7‬شكك أيض ًا بعض المجاوبين على مسودة العرض ما إذا كان ينبغي إدراج تكلفة اإلعفاء‪.‬‬
‫واعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه في الكثير من الحاالت في‬
‫القطاع العام‪ ،‬ال سيما في المعامالت غير التبادلية‪ ،‬من غير المرجح وجود تكلفة إعفاء‪،‬‬
‫ألنه لن يكون هناك طرف خارجي على استعداد لقبول نقل اإللتزام من المدين مقابل مبلغ‬
‫محدد‪ .‬حتى وإن كان من الممكن تحديد تكلفة اإلعفاء‪ ،‬من غير المرجح أن يقبل الطرف‬
‫الخارجي بمبلغ أقل من تكلفة اإلنجاز في التسوية‪ .‬لذلك‪ ،‬من المرجح أن يتم قياس‬
‫اإللتزامات الناشئة عن المعامالت غير التبادلية بتكلفة اإلنجاز‪ ،‬وسيكون هذا في الغالب‬
‫أساس القياس الوحيد العملي والمالئم‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬قرر المجلس اإلبقاء على سعر اإلفتراض‬
‫وتكلفة اإلعفاء كأسس قياس في إطار المفاهيم إذ أن هناك ظروف محدودة تحقق فيها‬
‫هذه األسس هدف القياس‪.‬‬

‫‪132‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مواضيع أخرى‬
‫إستنتاج‪ 44.7‬سعت الورقة اإلستشارية للحصول على وجهات نظر المجاوبين في المسألتين التاليتين‬
‫المتعلقتين بالقياس‪:‬‬

‫‪ ‬معالجة مخاطر االئتمان الخاصة بالمنشأة والتغيرات في القيمة التي تعزى إلى‬
‫التغيرات في مخاطر االئتمان الخاصة بالمنشأة؛ و‬

‫‪ ‬ما إذا كان قياس األصل ينبغي أن يعكس فقط إمكانيات الخدمة المتعلقة بإستخدامه‬
‫الحالي‪ ،‬أو ما إذا كان قياس األصل ينبغي أن يتضمن القيمة اإلضافية المتعلقة‬
‫بإستخدامها البديل المحتمل‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 45.7‬اعتبر غالبية المجاوبون الذين علقوا على هذه المواضيع بأنه قد تم معالجتها بشكل مناسب‬
‫على مستوى المعايير وليس في إطار المفاهيم‪ .‬واتفق مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام مع هذا الرأي‪ ،‬وتبعا لذلك لم تعالج هذه المواضيع في إطار المفاهيم‪ .‬وأشار‬
‫المجلس أنه عندما يتم إستخدام القيمة السوقية لقياس اإللتزام فإنه من الضروري البحث‬
‫في معالجة مخاطر االئتمان الخاصة بالمنشأة‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪133‬‬

 ‫الفصل ‪ :8‬العرض في التقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫المحتويات‬
‫الفقرة‬
‫مقدمة ‪8.8-1.8 ....................................................................‬‬
‫العرض ‪8.8-4.8 .................................................................‬‬
‫اختيار المعلومات ‪35.8-9.8 .........................................................‬‬
‫إختيار المعلومات‪ -‬طبيعة المعلومات‪14.8-11.8 ....................................‬‬
‫إختيار المعلومات لعرضها أو اإلفصاح عنها‪24.8-15.8 .............................‬‬
‫المبادئ المطبقة على إختيار المعلومات‪35.8-25.8 ..................................‬‬
‫‪44.8-36.8‬‬ ‫موقع المعلومات ‪..........................................................‬‬
‫‪40.8-38.8‬‬ ‫مبادئ توزيع المعلومات بين التقارير المختلفة‪............................‬‬
‫المبادئ الخاصة بموقع المعلومات ضمن تقرير معين‪44.8-41.8 .....................‬‬
‫تنظيم المعلومات‪64.8-45.8 ..........................................................‬‬
‫طبيعة المعلومات ذات الصلة بالتنظيم‪53.8-47.8 ....................................‬‬
‫المبادئ المطبقة على تنظيم المعلومات‪64.8-54.8 ...................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬

‫‪134‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مقدمة‬
‫يوضح هذا الفصل المفاهيم التي تُطبق على عرض المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض‬ ‫‪1.8‬‬
‫العام‪ ،‬بما في ذلك البيانات المالية للحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى (المنشآت)‪.‬‬

‫يرتبط العرض بالفصول ‪ ،4-1‬وتؤثر كل من أهداف التقارير المالية وإحتياجات المستخدمين‬ ‫‪2.8‬‬
‫والخصائص النوعية والقيود المفروضة على المعلومات الواردة في التقارير المالية ذات الغرض‬
‫المعدة للتقارير على ق اررات العرض‪ .‬وفيما يخص المعلومات التي يتم اإلبالغ عنها‬
‫ّ‬ ‫العام والمنشأة‬
‫في البيانات المالية‪ ،‬يرتبط العرض أيضا بتعريفات العناصر ومعايير اإلعتراف وأسس القياس‬
‫المحددة في الفصول ‪ ،7-5‬على سبيل المثال‪:‬‬
‫‪ ‬يؤثر تعريف العناصر على البنود التي يمكن عرضها في البيانات المالية؛‬
‫‪ ‬يؤثر تطبيق معايير اإلعتراف على موقع المعلومات؛ و‬
‫‪ ‬يؤثر اختيار أسس القياس على المعلومات المعروضة بشأن منهجيات القياس‪.‬‬

‫اللغة التي تصدر بها البيانات المالية والتقارير المالية األخرى ذات الغرض العام‬
‫إن اللغة (أو اللغات) التي تصدر بها البيانات المالية والتقارير المالية األخرى ذات الغرض العام‬ ‫‪3.8‬‬
‫تدعم تحقيق أهداف التقارير المالية والخصائص النوعية‪ .‬وينبغي أن تعكس جميع اإلصدارات‬
‫المترجمة إصدار اللغة األصلية بدقة وأمانة‪ .‬وتتاح النسخة المترجمة لتلبية إحتياجات المستخدمين‬
‫مع اإلشارة إلى‪:‬‬
‫‪ ‬المتطلبات القانونية في إختصاص المنشأة؛ و‬
‫‪ ‬تكاليف وفوائد الترجمة‪.‬‬

‫العرض‬
‫إن العرض هو اختيار المعلومات التي يتم اإلبالغ عنها في التقارير المالية ذات الغرض العام‬ ‫‪4.8‬‬
‫وموقعها وتنظيمها‪.‬‬

‫يهدف العرض لتوفير معلومات تسهم في تحقيق أهداف التقارير المالية وتحقق الخصائص النوعية‬ ‫‪5.8‬‬
‫مع األخذ بعين اإلعتبار القيود المفروضة على المعلومات الواردة في التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام‪ .‬وتُتخذ الق اررات بشأن اختيار وموقع وتنظيم المعلومات استجابة إلحتياجات المستخدمين‬
‫للحصول على معلومات حول الظواهر اإلقتصادية أو الظواهر األخرى‪.‬‬

‫يوضح الفصل ‪ 1‬أن التقارير المالية ذات الغرض العام من المرجح أن تشتمل على تقارير متعددة‪،‬‬ ‫‪6.8‬‬
‫يستجيب كل منها بشكل مباشر لجوانب معينة من أهداف التقارير المالية وللمسائل المدرجة ضمن‬
‫نطاق إعداد التقارير المالية‪ .‬وباإلضافة إلى البيانات المالية‪ ،‬توفر التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام معلومات ذات صلة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬بتقييم أداء خدمة المنشأة واستدامة مواردها المالية‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪135‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫وتسهم أهداف التقارير المالية‪ ،‬التي تُطبق على المجال الذي يغطيه تقرير معين‪ ،‬في توجيه ق اررات‬
‫العرض فيما يخص ذلك التقرير‪.‬‬

‫إن ق اررات العرض يمكن‪:‬‬ ‫‪7.8‬‬

‫‪ ‬أن تؤدي إلى وضع تقرير مالي جديد ذي غرض عام‪ ،‬أو نقل المعلومات بين التقارير‪ ،‬أو‬
‫دمج تقارير قائمة؛ أو‬
‫‪ ‬أن تكون عبارة عن ق اررات ّ‬
‫مفصلة بشأن اختيار وموقع وتنظيم المعلومات ضمن التقرير‬
‫المالي ذي الغرض العام‪.‬‬

‫ق اررات العرض هي ق اررات مترابطة‬

‫‪ 8.8‬تعتبر الق اررات بشأن اختيار وموقع وتنظيم المعلومات هي ق اررات مترابطة‪ ،‬ومن المحتمل في الواقع‬
‫أخذها بعين اإلعتبار مجتمعة‪ .‬وقد يكون لمبلغ أو نوع المعلومات المختارة آثار معينة على ما إذا‬
‫كان يتم تضمينها في تقرير منفصل أو تنظيمها في جداول منفصلة‪ .‬تركز األجزاء الثالثة التالية‬
‫بشكل منفصل على كل قرار من ق اررات العرض‪.‬‬

‫إختيار المعلومات‬
‫‪ 9.8‬تتناول الق اررات بشأن اختيار المعلومات ماهية المعلومات التي يتم اإلبالغ عنها‪:‬‬
‫‪ ‬في البيانات المالية؛ و‬
‫‪ ‬في التقارير المالية ذات الغرض العام خارج البيانات المالية (التقارير المالية األخرى ذات‬
‫الغرض العام)‪.‬‬

‫‪ 10.8‬وكما يوضح الفصل ‪ " 2‬أهداف ومستخدمو التقارير المالية ذات الغرض العام"‪ ،‬تتلخص أهداف‬
‫التقارير المالية في توفير معلومات حول المنشأة تكون مفيدة لمستخدمي التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام ألغراض صنع القرار والمساءلة‪ .‬ويصف الفصل ‪ 2‬أنواع المعلومات التي يحتاجها‬
‫المستخدمون لتحقيق أهداف التقارير المالية‪ .‬ويساعد ذلك الوصف في توجيه الق اررات المتعلقة بما‬
‫إذا كانت هناك حاجة إلى أنواع محددة من التقارير‪ .‬ويركز هذا الفصل على اختيار المعلومات‬
‫التي سيتم عرضها في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬بما في ذلك البيانات المالية والتقارير‬
‫األخرى‪.‬‬

‫اختيار المعلومات ‪ -‬طبيعة المعلومات‬

‫طبيعة المعلومات في البيانات المالية‬
‫‪ 11.8‬إن إحتياجات المستخدمين من المعلومات التي تم تحديدها في الفصل ‪ 2‬تدعم اختيار المعلومات‬
‫فيما يخص البيانات المالية‪ .‬وتشمل تلك اإلحتياجات المعلومات حول المركز المالي واألداء المالي‬
‫والتدفقات النقدية للمنشأة من أجل‪:‬‬
‫‪ ‬تمكين المستخدمين من تحديد موارد المنشأة ومطالباتها في تلك الموارد في تاريخ إعداد‬
‫التقارير؛‬

‫‪136‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ ‬اإلبالغ عن تقييم مسائل معينة مثل ما إذا كانت المنشأة قد استملكت الموارد بصورة‬
‫إقتصادية‪ ،‬واستخدمتها بكفاءة وفعالية لتحقيق أهدافها في تقديم خدماتها؛ و‬
‫‪ ‬اإلبالغ عن تقييم األداء المالي وسيولة المنشأة ومالءتها‪.‬‬

‫‪ 12.8‬يمكن أن توفر البيانات المالية أيضا معلومات تساعد المستخدمين في تقييم مدى‪:‬‬
‫‪ ‬تحقيق المنشأة ألهدافها المالية؛‬
‫‪ ‬امتثال اإليرادات والمصاريف والتدفقات النقدية والنتائج المالية الخاصة بالمنشأة للموازنات‬
‫المعتمدة؛ و‬
‫‪ ‬إلتزام المنشأة بالتشريعات ذات الصلة أو سلطة أخرى تنظم جمع وإستخدام األموال العامة‪.‬‬

‫‪ 13.8‬ال تورد البيانات المالية معلومات شاملة عن أداء الخدمة الخاص بالمنشأة‪ .‬لكن المعلومات الواردة‬
‫في البيانات المالية قد توفر معلومات ذات صلة بالجوانب المالية من أداء الخدمة مثل معلومات‬
‫عن‪:‬‬
‫‪ ‬اإليرادات والمصاريف والتدفقات النقدية المتعلقة الخدمات؛ و‬
‫‪ ‬األصول واإللتزامات التي تشكل أساسا مفيدا لتقييم المستخدمين‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬للقدرة‬
‫التشغيلية للمنشأة أو المخاطر المالية التي يمكن أن تؤثر على تقديم الخدمات‪.‬‬

‫‪ 14.8‬تعرض التقارير األخرى ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام معلومات إضافية إلى جانب‬
‫البيانات المالية‪ .‬يمكن أن تشمل هذه المعلومات‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬معلومات حول استدامة األمور المالية العامة للمنشأة؛‬
‫‪ ‬مناقشة البيانات المالية وتحليلها؛ أو‬
‫‪ ‬معلومات عن أداء الخدمة‪.‬‬

‫اختيار المعلومات لعرضها أو اإلفصاح عنها‬

‫‪ 15.8‬يتم اختيار المعلومات لعرضها أو اإلفصاح عنها في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وتنقل‬
‫المعلومات المختارة لعرضها رسائل رئيسية ضمن التقرير المالي ذي الغرض العام‪ ،‬في حين أن‬
‫المعلومات المختارة لإلفصاح عنها تجعل المعلومات المعروضة أكثر فائدة من خالل توفير‬
‫التفاصيل التي سوف تساعد المستخدمين على فهم المعلومات المعروضة‪ .‬وال يعتبر اإلفصاح‬
‫بديال عن العرض‪.‬‬

‫‪ 16.8‬ينبغي إحتياج تجنب تكرار المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬يمكن‬
‫عرض واإلفصاح عن نفس المعلومات‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬يمكن تكرار إجمالي معين معروض‬
‫في متن البيانات المالية ضمن اإليضاحات‪ ،‬حيث توفر اإليضاحات تصنيفا لإلجمالي المعروض‪.‬‬
‫وبصورة مماثلة‪ ،‬يمكن عرض نفس المعلومات في تقارير مالية مختلفة ذات غرض عام من أجل‬
‫معالجة أهدافها المختلفة‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪137‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫المعلومات المختارة لعرضها‬

‫‪ 17.8‬يتضمن كل تقرير من التقارير المالية ذات الغرض العام رسائل رئيسية يتم اإلبالغ عنها‪ ،‬بحيث‬
‫يتضمن كل تقرير المعلومات المعروضة‪ .‬يتم الحفاظ على المعلومات المعروضة وفق مستوى‬
‫موجز وسهل الفهم‪ ،‬بحيث يكون بإمكان المستخدمين أن يركزوا على الرسائل الرئيسية المعروضة‬
‫وأن ال ينشغلوا بالتفاصيل التي يمكن أن تحجب تلك الرسائل بطريقة أخرى‪ .‬وتُعرض المعلومات‬
‫الظاهرة بشكل بارز بإستخدام أساليب عرض مناسبة مثل وضع العالمات الواضحة والحدود‬
‫والجداول والرسوم البيانية‪.‬‬

‫‪ 18.8‬ت وفر البنود المعروضة في متن البيانات المالية معلومات حول مسائل معينة مثل المركز المالي‬
‫المعدة للتقارير واألداء المالي والتدفقات النقدية‪.‬‬
‫ّ‬ ‫للمنشأة‬

‫‪ 19.8‬إن تقييم ما إذا كان البند يستوفي معايير اإلعتراف هو أحد اآلليات الرئيسية في تحديد ما إذا كان‬
‫يتم عرض المعلومات في متن بيان المركز المالي أو بيان األداء المالي و‪/‬أو ما إذا يتم اإلفصاح‬
‫عنها إما في اإليضاحات أو في أي مكان آخر ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬في‬
‫حاالت أخرى‪ ،‬على سبيل المثال بيان التدفقات النقدية‪ ،‬تدعم أيضا المعلومات المعروضة تحقيق‬
‫أهداف التقارير المالية‪.‬‬

‫‪ 20.8‬إن وضع المتطلبات المتعلقة بعرض بنود السطر والمجاميع ينطوي على تحقيق التوازن في توحيد‬
‫المعلومات المعروضة‪ ،‬مما يسهل قابلية الفهم‪ ،‬مع معلومات تُصمم تحديدا للعوامل الخاصة‬
‫بالمنشأة‪ .‬ويتلخص الهدف من متطلبات العرض الموحدة والمعلومات الخاصة بالمنشأة في التأكد‬
‫من إتاحة المعلومات الالزمة لتحقيق أهداف التقارير المالية لجميع المنشآت‪ ،‬مع السماح بعرض‬
‫المعلومات التي تعكس طبيعة وعمليات منشآت محددة‪.‬‬

‫المعلومات المختارة لإلفصاح عنها‬

‫المرجح أن تشتمل المعلومات المفصح عنها على ما يلي‪:‬‬ ‫‪ 21.8‬من‬
‫أساس المعلومات المعروضة‪ ،‬مثل السياسات أو المنهجيات المطبقة؛‬ ‫‪‬‬
‫تجزئة المعلومات المعروضة؛ و‬ ‫‪‬‬
‫البنود التي تشترك في بعض وليس جميع جوانب المعلومات المعروضة‪ -‬على سبيل المثال‬ ‫‪‬‬
‫‪18‬‬
‫اإلفصاحات حول البنود التي تلبي بعض‪ ،‬ولكن ليس جميع‪ ،‬خصائص تعريف العنصر‬
‫أو اإلفصاحات حول البنود التي تلبي تعريف العنصر‪ ،‬ولكن ليس معيار اإلعتراف‪.‬‬

‫‪ 22.8‬يسهم مستوى التفاصيل التي تقدمها المعلومات المفصح عنها في تحقيق أهداف التقارير المالية‪،‬‬
‫دون أن تكون مفرطة‪ .‬وتعتبر المعلومات المفصح عنها‪ ،‬مثل المعلومات المعروضة‪ ،‬ضرورية‬
‫لتحقيق أهداف التقارير المالية‪.‬‬

‫يوضح الفصل ‪ " 5‬العناصر في البيانات المالية " بأن الموارد والتعهدات األخرى التي ال تلبي تعريف العناصر يمكن االعتراف بها‬ ‫‪١٨‬‬

‫من أجل المساهمة في تحقيق أهداف التقارير المالية‪.‬‬

‫‪138‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ 23.8‬إن المعلومات المفصح عنها في اإليضاحات المرفقة بالبيانات المالية‪:‬‬

‫‪ ‬ضرورية بالنسبة لفهم المستخدم للبيانات المالية؛‬

‫‪ ‬توفر معلومات تعرض البيانات المالية في سياق المنشأة وبيئتها التشغيلية؛ و‬

‫‪ ‬يكون لها إحتياج عالقة واضحة وقابلة لإلثبات مع المعلومات المعروضة في متن البيان‬
‫المالي (البيانات المالية) التي ترتبط بها‪.‬‬

‫‪ 24.8‬يمكن أن تشمل أيضا المعلومات المفصح عنها في اإليضاحات ما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬العوامل المتعلقة بالمنشأة التي يمكن أن تؤثر على األحكام حول المعلومات التي يتم اإلبالغ‬
‫عنها (على سبيل المثال‪ ،‬معلومات عن األطراف ذات العالقة والمنشآت الخاضعة للسيطرة‬
‫أو الحصص في المنشآت األخرى)؛‬

‫‪ ‬أساس ما يتم عرضه (على سبيل المثال‪ ،‬معلومات حول السياسات المحاسبية والقياس‪ ،‬بما‬
‫في ذلك أساليب القياس وشكوك القياس حيث أمكن)؛‬

‫‪ ‬تجزئة المبالغ المعروضة في متن البيانات (على سبيل المثال‪ ،‬تصنيف الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات إلى فئات مختلفة)؛‬

‫‪ ‬البنود التي ال تلبي تعريف العنصر أو معايير اإلعتراف‪ ،‬لكنها مهمة لفهم الوضع المالي‬
‫للمنشأة والقدرة على تقديم الخدمات ‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬المعلومات حول األحداث‬
‫والظروف‪ ،‬التي يمكن أن تؤثر على التدفقات النقدية المستقبلية أو إمكانيات الخدمة‪ ،‬بما‬
‫في ذلك طبيعتها‪ ،‬واآلثار المحتملة على التدفقات النقدية أو إمكانيات الخدمة‪ ،‬واحتماالت‬
‫الحدوث‪ ،‬والحساسيات تجاه التغيرات في الظروف؛ و‬

‫‪ ‬المعلومات التي قد تفسر االتجاهات األساسية التي تؤثر على المجاميع المعروضة‪.‬‬

‫المبادئ المطبقة على اختيار المعلومات‬

‫‪ 25.8‬تشمل الق اررات حول تحديد إحتياجات المعلومات التي يتوجب عرضها واإلفصاح عنها أخذ التالي‬
‫بعين اإلعتبار‪:‬‬
‫‪ ‬أهداف التقارير المالية؛‬
‫‪ ‬الخصائص النوعية والقيود المفروضة على المعلومات الواردة في التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام؛ و‬
‫‪ ‬الظواهر اإلقتصادية ذات الصلة أو الظواهر األخرى التي قد يكون من الضروري توفير‬
‫معلومات بشأنها‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪139‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ 26.8‬يؤدي اختيار المعلومات إلى معلومات تسهم في تحقيق أهداف التقارير المالية‪ ،‬عند تطبيقها على‬
‫المجال الذي يغطيه تقرير محدد‪ ،‬ويوفر مستوى مناسب من التفاصيل‪ .‬تتضمن الق اررات المتعلقة‬
‫باختيار المعلومات تحديد أولوية المعلومات وتلخيصها‪ .‬يتجنب اختيار المعلومات الحمل الزائد من‬
‫يحد من سهولة الفهم‪ .‬إذ أن وجود الكثير من المعلومات قد يجعل من الصعب على‬ ‫المعلومات الذي ّ‬
‫المستخدمين فهم الرسائل الرئيسية‪ ،‬ويقوض بالتالي من تحقيق أهداف التقارير المالية‪.‬‬

‫المعدون‪ ،‬الذين يطبقون البيانات وأحكامهم المهنية‪ ،‬مسؤولون عن ضمان توفير المعلومات التي‬
‫ّ‬ ‫‪ 27.8‬يكون‬
‫تلبي أهداف التقارير المالية وتحقق الخصائص النوعية ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام التي‬
‫يقومون بإعدادها‪.‬‬

‫‪ 28.8‬تتطلب الق اررات المتعلقة باختيار المعلومات مراجعة مستمرة ودقيقة‪ .‬إذ تتم مراجعة المعلومات التي‬
‫يتم تحديدها لالختيار المحتمل عند وضعها ودراسة عرضها‪ ،‬مع إشارة خاصة إلى مالئمتها وأهميتها‬
‫وتكاليفها ومنافعها‪ ،‬على الرغم من تطبيق كافة الخصائص النوعية والقيود على الق اررات بشأن اختيار‬
‫المعلومات‪ .‬وقد تتطلب الق اررات السابقة إعادة النظر فيها ألن المعلومات الجديدة قد تجعل متطلبات‬
‫المعلومات القائمة زائدة عن الحاجة ويترتب على ذلك أن تلك البنود لن تعد تحقق الخصائص النوعية‬
‫و‪/‬أو القيود‪.‬‬

‫‪ 29.8‬تُعرض جميع المعامالت واألحداث الهامة والبنود األخرى التي يتم اإلبالغ عنها بطريقة توضح جوهرها‬
‫بدال من شكلها القانوني أو أي شكل آخر بحيث يتم تحقيق الخصائص النوعية المتمثلة في المالئمة‬
‫وصدق التمثيل‪.‬‬

‫‪ 30.8‬إن الفوائد التي تعود على المستخدمين من الحصول على المعلومات ينبغي أن تبرر التكاليف التي‬
‫تتكبدها المنشآت في جمع وعرض تلك المعلومات‪ .‬وعند إجراء هذا التقييم‪ ،‬من المهم النظر في كيفية‬
‫تأثير البنود الفردية على العرض الكلي المقدم وطبيعة المعلومات المعروضة‪ .‬وإن البنود التي لها‬
‫فائدة محدودة عند النظر إليها بمعزل يمكن أن يكون لها فائدة أكبر بكثير في اإلسهام في المجموعة‬
‫الكاملة من المعلومات المعروضة‪.‬‬

‫‪ 31.8‬ينبغي عرض المعلومات في الوقت المناسب بما فيه الكفاية لتمكين المستخدمين من محاسبة اإلدارة‬
‫واإلبالغ ن ق اررات المستخدمين‪.‬‬

‫‪ 32.8‬يمكن أن تشمل التقارير المالية ذات الغرض العام معلومات إضافية مستمدة من مصادر أخرى غير‬
‫نظام المعلومات المالية‪ .‬وتُطبق الخصائص النوعية على تلك المعلومات‪ .‬ويجب أن يكون تاريخ‬
‫تسليم أي من هذه المعلومات اإلضافية أقرب ما يمكن إلى تاريخ إعداد التقارير الخاص بالبيانات‬
‫المالية‪ ،‬بحيث تكون المعلومات التي يتم اإلبالغ عنها مقدمة في الوقت المناسب‪.‬‬

‫مبادئ اختيار المعلومات لعرضها واإلفصاح عنها‬

‫‪ 33.8‬تُطبق الق اررات بشأن العرض أو اإلفصاح على كل من البيانات المالية والتقارير المالية األخرى‬
‫ذات الغرض العام‪ .‬ويتم تطبيق أهداف التقارير المالية على المجال الذي يغطيه تقرير محدد‬

‫‪140‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫لتوجيه عملية تحديد المعلومات لعرضها أو اإلفصاح عنها‪ .‬وينطوي تحديد المعلومات لعرضها‬
‫واإلفصاح عنها في تقرير محدد من التقارير المالية ذات الغرض العام على وضع‪:‬‬
‫‪ ‬مبادئ التصنيف؛‬
‫‪ ‬قائمة باألنواع الواسعة من المعلومات التي يتم عرضها وقائمة مماثلة باألنواع الواسعة من‬
‫المعلومات التي يتم اإلفصاح عنها؛ و‪/‬أو‬
‫المعدين عرضها أو اإلفصاح عنها‪.‬‬
‫ّ‬ ‫‪ ‬قوائم المعلومات المحددة التي يتوجب على‬

‫‪ 34.8‬تُتخذ الق اررات حول اختيار المعلومات التي سيتم عرضها واإلفصاح عنها‪:‬‬
‫‪ ‬باإلشارة إلى بعضها البعض بدال من النظر إليها بمعزل؛ و‬
‫‪ ‬لإلبالغ بشكل فعال عن مجموعة متكاملة من المعلومات‪.‬‬

‫‪ 35.8‬تُتخذ ق اررات االختيار فيما يخص المعلومات الواردة في التقارير المالية األخرى ذات الغرض العام‬
‫بعد النظر بعناية في العالقة بين التقارير المالية األخرى ذات الغرض العام والبيانات المالية‪.‬‬

‫موقع المعلومات‬
‫‪ 36.8‬تُتخذ الق اررات المتعلقة بموقع المعلومات بشأن ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬التقرير الذي توجد فيه المعلومات؛ و‬
‫‪ ‬العنصر من التقرير الذي توجد فيه المعلومات‪.‬‬

‫‪ 37.8‬يؤثر موقع المعلومات على مساهمة المعلومات في تحقيق أهداف التقارير المالية والخصائص‬
‫النوعية‪ .‬وقد يؤثر الموقع على الطريقة التي يفسر بها المستخدمون المعلومات وعلى إمكانية‬
‫مقارنة المعلومات‪ .‬ويمكن إستخدام الموقع من أجل‪:‬‬
‫‪ ‬نقل األهمية النسبية للمعلومات وعالقتها مع البنود األخرى من المعلومات؛‬
‫‪ ‬نقل طبيعة المعلومات؛‬
‫‪ ‬ربط البنود المختلفة من المعلومات التي تجتمع لتلبية حاجة محددة للمستخدم؛ و‬
‫‪ ‬التمييز بين المعلومات التي اُختيرت لعرضها والمعلومات التي اُختيرت لإلفصاح عنها‪.‬‬

‫مبادئ توزيع المعلومات بين التقارير المختلفة‬

‫‪ 38.8‬تتضمن العوامل المتصلة بالق اررات حول توزيع المعلومات بين البيانات المالية والتقارير المالية‬
‫ذات الغرض العام آخر ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬الطبيعة‪ :‬ما إذا كانت طبيعة المعلومات‪ ،‬على سبيل المثال المعلومات التاريخية مقابل‬
‫المعلومات المستقبلية‪ ،‬تدعم إدراج المعلومات إما في نفس التقرير أو في تقرير مختلف من‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬إلعتبارات تتعلق على سبيل المثال بإمكانية المقارنة‬
‫و‪/‬أو سهولة الفهم‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪141‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ ‬متعلق باإلختصاص‪ :‬ما إذا كانت العوامل المتعلقة باإلختصاص‪ ،‬مثل األحكام القانونية‪،‬‬
‫تحدد المتطلبات بشأن موقع المعلومات؛ و‬

‫‪ ‬الربط‪ :‬ما إذا كان ينبغي ربط المعلومات اإلضافية بشكل وثيق جدا مع المعلومات المدرجة‬
‫مسبقا في تقرير موجود‪ .‬وينبغي تقييم جميع الروابط القائمة بين كافة المعلومات‪ ،‬وليس فقط‬
‫الروابط بين المعلومات الجديدة والقائمة‪.‬‬

‫‪ 39.8‬تُطبق أيضا العوامل أعاله‪ ،‬التي يتم التعبير عنها من منظور إضافة معلومات إلى مجموعة حالية‬
‫من المعلومات‪ ،‬على إعتبارات تتعلق بما إذا كان من الممكن تحسين جمع المعلومات الموجودة‪،‬‬
‫والتي يتم مناقشتها في القسم الخاص بتنظيم المعلومات‪.‬‬

‫‪ 40.8‬قد يكون التقرير المنفصل ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام ضروريا في الحاالت التالية‪:‬‬
‫‪ ‬تحديد إحتياجات المستخدم اإلضافية من المعلومات‪ ،‬التي ال يلبيها تقرير موجود؛ و‬
‫‪ ‬إن وجود تقرير مالي منفصل ذي غرض عام يلبي تلك اإلحتياجات من المحتمل أن يحقق‬
‫أهداف التقارير المالية والخصائص النوعية أكثر من إدراج المعلومات في تقرير موجود‪.‬‬

‫المبادئ الخاصة بموقع المعلومات ضمن تقرير معين‬

‫‪ 41.8‬تنص الفقرة ‪ 17.8‬من هذا الفصل على أن المعلومات الظاهرة تُعرض بشكل بارز‪ ،‬بإستخدام‬
‫أساليب عرض مناسبة‪ -‬ويعتبر الموقع هو أحد السبل لتحقيق ذلك‪ .‬ويسهم موقع المعلومات ضمن‬
‫التقرير في إعطاء المعلومات المعروضة األهمية المناسبة ويضمن عدم حجبها بالمعلومات الواسعة‬
‫واألكثر تفصيال المفصح عنها‪.‬‬

‫‪ 42.8‬يسهم موقع المعلومات في البيانات المالية في اإلبالغ عن صورة مالية شاملة للمنشأة‪.‬‬

‫‪ 43.8‬بالنسبة للبيانات المالية‪ ،‬تظهر المعلومات المعروضة في متن البيان المناسب‪ ،‬في حين تظهر‬
‫اإلفصاحات ضمن اإليضاحات‪ .‬إن التمييز بين المعلومات المعروضة والمعلومات المفصح عنها‬
‫من خالل الموقع يضمن إبراز تلك البنود التي ترتبط مباشرة باإلبالغ عن مسائل معينة‪ ،‬مثل‬
‫المركز المالي للمنشأة وأدائها المالي وتدفقاتها النقدية‪ ،‬مع تقديم المزيد من المعلومات األكثر‬
‫تفصيال من خالل اإلفصاح عنها في اإليضاحات‪.‬‬

‫‪ 44.8‬وفيما يخص التقارير المالية األخرى ذات الغرض العام‪ ،‬قد توجد المعلومات المعروضة إما بشكل‬
‫منفصل عن المعلومات المفصح عنها أو قد توجد في نفس المجال‪ ،‬لكن يتم تمييزها عن المعلومات‬
‫المفصح عنها وتُعطى أهمية معينة من خالل إستخدام أسلوب عرض آخر‪.‬‬

‫‪142‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تنظيم المعلومات‬
‫‪ 45.8‬يتناول تنظيم المعلومات ترتيب وتجميع المعلومات‪ ،‬والذي يتضمن ق اررات بشأن‪:‬‬
‫‪ ‬كيف يتم ترتيب المعلومات ضمن التقرير المالي ذي الغرض العام؛ و‬
‫‪ ‬الهيكل الكلي للتقرير المالي ذي الغرض العام‪.‬‬

‫‪ 46.8‬يتضمن تنظيم المعلومات مجموعة من الق اررات بما في ذلك ق اررات بشأن إستخدام اإلشارة المرجعية‬
‫والجداول والرسوم البيانية والعناوين واألرقام وترتيب البنود ضمن عنصر معين من التقرير‪ ،‬بما‬
‫في ذلك الق اررات المتعلقة بتنظيم البنود‪ .‬ويمكن أن تؤثر كيفية تنظيم المعلومات على تفسيرها من‬
‫قبل المستخدمين‪.‬‬

‫طبيعة المعلومات ذات الصلة بالتنظيم‬

‫‪ 47.8‬تراعي الق اررات المتعلقة بتنظيم المعلومات ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬العالقات الهامة بين المعلومات؛ و‬
‫‪ ‬ما إذا كانت المعلومات هي للعرض أو اإلفصاح‪.‬‬

‫أنواع العالقات‬
‫‪ 48.8‬تشمل العالقات الهامة على سبيل المثال ال الحصر ما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬التعزيز؛‬
‫‪ ‬التشابه؛ و‬
‫‪ ‬الغرض المشترك‪.‬‬

‫‪ 49.8‬التعزيز‪ :‬يمكن تعزيز المعلومات الموجودة في مكان واحد من التقرير المالي ذي الغرض العام‬
‫من خالل المعلومات المقدمة في مكان آخر‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬تعزز الموازنة والمعلومات‬
‫المستقبلية والمعلومات حول أداء الخدمة من المعلومات الواردة في البيانات المالية‪ .‬ويمكن إستخدام‬
‫الجدا ول والرسوم البيانية لتعزيز فهم المعلومات السردية‪ .‬ويمكن أن تعزز الروابط إلى المعلومات‬
‫الواردة خارج التقارير المالية ذات الغرض العام من سهولة فهم المعلومات الواردة في التقارير‬
‫المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫‪ 50.8‬التشابه‪ :‬تكون عالقة التشابه قائمة حيث تستند المعلومات الواردة في مكان معين إلى المعلومات‬
‫الواردة في أي مكان آخر ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬ولم يتم تعديل المعلومات أو‬
‫تم إجراء تعديالت طفيفة نسبيا عليها‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬تتضمن المعلومات حول أداء الخدمة‬
‫تكلفة الخدمات‪ ،‬أو قيمة األصول المستخدمة في خدمات مختلفة‪ ،‬ومن ثم قد يكون من المفيد‬
‫إظهار مدى ارتباط تلك المجاميع مع المصاريف واألصول التي يتم اإلبالغ عنها في البيانات‬
‫المالية‪ .‬مثال آخر هو العالقة بين إجمالي المصاريف المبينة مقابل الموازنة وإجمالي المصاريف‬
‫الواردة في بيان األداء المالي‪ .‬ويمكن للمطابقة بين مبلغين مختلفين أن تعزز من فهم المستخدمين‬
‫لألمور المالية الخاصة بالمنشأة‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪143‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫‪ 51.8‬الغرض المشترك‪ :‬تكون عالقة الغرض المشترك قائمة حين تسهم المعلومات الواردة في أماكن‬
‫مختلفة في تحقيق نفس الغرض‪ .‬ومثال على ذلك حيث توفر البيانات واإلفصاحات المختلفة‬
‫المع لومات الالزمة لتقييم المساءلة عن الخدمات المقدمة‪ .‬إن المعلومات حول (أ) التكلفة الفعلية‬
‫والمقدرة للخدمات المختلفة‪( ،‬ب) الموارد المالية وغير المالية المستخدمة في تقديم الخدمات‬
‫المختلفة‪( ،‬ج) تقديم الخدمات المختلفة في المستقبل يمكن إدراجها في أماكن مختلفة‪ .‬ولجعل‬
‫العالقة بين المعلومات في األماكن المختلفة واضحة‪ ،‬قد يكون من المناسب تنظيم المعلومات عن‬
‫طريق إستخدام أساليب معينة مثل العناوين المشتركة والمراجع‪.‬‬

‫‪ 52.8‬قد توجد عالقات بين المعلومات في مختلف‪:‬‬

‫‪ ‬التقارير المالية ذات الغرض العام؛‬
‫‪ ‬المكونات ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام؛ و‬
‫مكون واحد‪.‬‬
‫‪ ‬األجزاء ضمن ّ‬

‫تجميع المعلومات‬
‫‪ 53.8‬إن العوامل الثالثة المشار إليها في القسم الخاص باختيار المعلومات بأنها تنطبق على الق اررات‬
‫المتعلقة بموقع المعلومات‪ -‬وهي الربط وطبيعة المعلومات واإلعتبارات المتعلقة باإلختصاص‪-‬‬
‫تنطبق أ يضا على اإلعتبارات الخاصة بما إذا كان يمكن تحسين جمع المعلومات الموجودة‪.‬‬
‫وتراعي الق اررات المتعلقة بتجميع المعلومات بصورة فعالة الروابط بين مجموعات المعلومات‪،‬‬
‫وطبيعة مجموعات المعلومات المختلفة‪ ،‬وإلى الحد المناسب‪ ،‬العوامل المتعلقة باإلختصاص‪.‬‬

‫المبادئ المطبقة على تنظيم المعلومات‬

‫‪ 54.8‬إن تنظيم المعلومات‪:‬‬
‫‪ ‬يدعم تحقيق أهداف التقارير المالية؛ و‬
‫‪ ‬يساعد في أن تلبي المعلومات المبلغ عنها الخصائص النوعية‪.‬‬

‫‪ 55.8‬إن تنظيم المعلومات‪:‬‬

‫‪ ‬يساعد على ضمان أن تكون الرسائل الرئيسية سهلة الفهم؛‬
‫‪ ‬يحدد بوضوح العالقات الهامة؛‬
‫‪ ‬يعطي أهمية مناسبة للمعلومات التي تنقل الرسائل الرئيسية؛ و‬
‫يسهل المقارنات‪.‬‬
‫ّ‬ ‫‪‬‬

‫‪ 56.8‬يتم ربط المعلومات ذات العالقة من خالل إستخدام عناوين متسقة و‪/‬أو ترتيب العرض و‪/‬أو‬
‫وسائل أخرى مالئمة للعالقة ونوع المعلومات‪ .‬وحيث تكون الروابط توصل إلى معلومات واردة‬
‫خارج التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬فإنه من المهم أن‪:‬‬
‫‪ ‬تكون الروابط إلى المعلومات من المصادر األخرى ال تقوض من تحقيق التقارير المالية‬
‫ذات الغرض العام للخصائص النوعية؛ و‬

‫‪144‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫يكون تاريخ صدور أي من هذه المعلومات المرتبطة أقرب ما يكون إلى تاريخ إعداد التقارير‬ ‫‪‬‬
‫الخاص بالبيانات المالية بحيث تكون المعلومات التي يتم اإلبالغ عنها مقدمة في الوقت‬
‫المناسب‪.‬‬

‫قابلية المقارنة‬
‫‪ 57.8‬يأخذ تنظيم المعلومات بعين اإلعتبار المنافع المتحققة من إتساق العرض مع مرور الوقت‪ .‬ويدعم‬
‫إتساق العرض قدرة المستخدمين على فهم المعلومات ويسهل حصولهم على المعلومات‪ .‬كما‬
‫يساعد على تحقيق الخاصية النوعية المتمثلة في إمكانية المقارنة‪.‬‬

‫مبادئ تنظيم المعلومات ضمن البيانات المالية‬

‫‪ 58.8‬عادة ما يتم تنظيم المعلومات الظاهرة في متن البيانات المالية ضمن مجاميع رقمية ومجاميع‬
‫فرعية‪ .‬ويوفر تنظيمها لمحة مفيدة عن مسائل معينة مثل المركز المالي للمنشأة المعدة للتقارير‬
‫وأدائها المالي وتدفقاتها النقدية‪.‬‬

‫‪ 59.8‬وفيما يخص البيانات المالية‪ ،‬قد توجد عالقات بين‪:‬‬

‫‪ ‬المجموعات الفرعية من المبالغ المعروضة أو التغيرات في المبالغ المعروضة وأثرها على‬
‫المركز المالي و‪/‬أو األداء المالي و‪/‬أو التدفقات النقدية للمنشأة؛‬
‫‪ ‬المبالغ المعروضة المختلفة في البيانات المالية المختلفة‪ ،‬والتي تعكس جميعها تأثير حدث‬
‫خارجي مشترك‪ ،‬أو تُسهم مجتمعة في فهم جانب معين من المركز المالي أو األداء المالي‬
‫للمنشأة؛ و‬
‫‪ ‬المبالغ المعروضة واإلفصاحات ذات الصلة في اإليضاحات التي توفر معلومات توضح أو‬
‫يمكن أن تدعم بطريقة أخرى فهم المستخدمين للبنود المعروضة‪.‬‬

‫‪ 60.8‬يشمل تنظيم المعلومات في البيانات المالية ق اررات معينة بشأن‪:‬‬

‫‪ ‬نوع وعدد البيانات؛‬
‫‪ ‬تقسيم المجاميع إلى فئات فرعية ذات مغزى؛‬
‫‪ ‬ترتيب وتجميع البنود المعروضة ضمن كل بيان؛‬
‫‪ ‬تحديد المبالغ اإلجمالية (المضافة والمطروحة)؛ و‬
‫‪ ‬تحديد المعلومات األخرى إلدراجها في متن البيان‪.‬‬

‫‪ 61.8‬يتم تنظيم المعلومات المفصح عنها في اإليضاحات المرفقة بالبيانات المالية بحيث تكون العالقات‬
‫مع البنود الواردة في متن البيانات المالية هي عالقات واضحة‪ .‬وتعتبر اإليضاحات جزء ال يتج أز‬
‫من البيانات المالية‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪145‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫مبادئ تنظيم المعلومات ضمن التقارير المالية األخرى ذات الغرض العام‬
‫‪ 62.8‬وكما هو الحال بالنسبة للبيانات المالية‪ ،‬يساعد تنظيم المعلومات في التقارير المالية األخرى ذات‬
‫الغرض العام في ضمان أن تكون الرسائل الرئيسية التي تنقلها المعلومات المعروضة سهلة الفهم‪.‬‬
‫ومن المحتمل أن يعزز العرض الذي يحدد بوضوح العالقات الهامة من مدى تحقيق التقرير لما‬
‫يلي‪:‬‬
‫‪ ‬أهداف التقارير المالية؛ و‬
‫‪ ‬الخصائص النوعية‪.‬‬

‫‪ 63.8‬إن الربط بين المعلومات ذات العالقة يساعد المستخدمين على إيجاد المعلومات الهامة‪ .‬وتكون‬
‫بعض المعلومات مفهومة أكثر عند تنظيمها في رسوم بيانية أو جداول أو نسب أو مؤشرات أداء‬
‫رئيسية‪ .‬يمكن تقديم معلومات أخرى بفعالية أكبر عبر اتخاذها شكال سرديا‪ .‬ويدعم تنظيم‬
‫المعلومات فهم المستخدمين للروابط القائمة بين المعلومات ضمن نفس التقرير المالي ذي الغرض‬
‫العام‪.‬‬

‫‪ 64.8‬يسهل تنظيم المعلومات إجراء المقارنات مثل توضيح متى تكون البنود متشابهة أو غير متشابهة‪.‬‬
‫ويتم تسهيل المقارنة بين الفترات عبر تجنب التغيرات في طريقة تنظيم المعلومات لنفس المنشأة‬
‫من سنة إلى أخرى ما لم تعزز هذه التغييرات المالئمة وسهولة الفهم‪ .‬كما يتم تسهيل المقارنة بين‬
‫المعدة للتقارير المعلومات التي تقدمها بطرق مشابهة‪.‬‬
‫ّ‬ ‫المنشآت عندما تنظم المنشآت المختلفة‬

‫‪146‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا إطار المفاهيم‪ ،‬لكنه ال يعتبر جزءا منه‪.‬‬
‫المفاهيم المطبقة على العرض ضمن التقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫إستنتاج‪ 1.8‬يصف هذا الفصل المفاهيم التي تُطبق على العرض ضمن التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام‪ ،‬بما في ذلك البيانات المالية والمعلومات اإلضافية التي تعزز وتكمل وتساند البيانات‬
‫المالية‪ .‬وخالل صياغة هذا الفصل‪ ،‬ناقش بعض المجاوبون على الورقة اإلستشارية بعنوان‬
‫"العرض في التقارير المالية ذات الغرض العام" (الورقة اإلستشارية)‪ ،‬ومسودة العرض‬
‫بعنوان "العرض في التقارير المالية ذات الغرض العام" (مسودة العرض)‪ ،‬بأن مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ينبغي أن يركز حصريا على البيانات المالية‪.‬‬
‫واعتبر بعض المجاوبون الذين أيدوا المنهج المقترح األكثر شموال بأن المفاهيم الناتجة ينبغي‬
‫مفصلة بشكل كافي لمعالجة قضايا تخص البيانات المالية‪.‬‬ ‫أن تكون أيضا ّ‬
‫إستنتاج‪ 2.8‬يعتبر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن العرض الفعال للمعلومات في‬
‫كل من البيانات المالية والتقارير المالية األخرى ذات الغرض العام مهم جدا في تحقيق‬
‫أهداف التقارير المالية‪ .‬ويثير عرض المعلومات في التقارير المالية األخرى ذات الغرض‬
‫المعدين‪ ،‬األمر الذي يجعل من وضع المفاهيم‬‫ّ‬ ‫العام تحديات معينة أمام المجلس وأمام‬
‫القابلة للتطبيق أم ار أساسيا لتوجي ه صياغة متطلبات العرض في كل من معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام وإرشادات الممارسة الموصى بها‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬أّقر المجلس بالحاجة‬
‫المفصلة بما فيه الكفاية لتطبيقها على البيانات المالية‪ .‬لذلك يصف هذا‬
‫ّ‬ ‫إلى توفير المفاهيم‬
‫الفصل مفاهيم العرض الخاصة بجميع التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬ويوضح المفاهيم‬
‫التي تُطبق على البيانات المالية بمزيد من اإلسهاب‪.‬‬

‫العرض في البيانات المالية‬

‫تلبي التفاصيل اإلضافية المقدمة حول البيانات المالية‪ ،‬كما ذكر أعاله‪ ،‬الحاجة للتأكد من‬ ‫إستنتاج‪3.8‬‬
‫إمكانية تطبيق المفاهيم المقترحة على البيانات المالية‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬ال يقترح هذا الفصل عدد أو‬
‫نوع البيانات المالية التي ينبغي تحديدها في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات‬
‫المعدين‪ ،‬على الصعيد الدولي‪ ،‬يتعاملون‬
‫ّ‬ ‫الممارسة الموصى بها‪ .‬ويّقر هذا المنهج بأن بعض‬
‫المعدة إلضافة‬
‫ّ‬ ‫مع البيانات المالية "األولية" كمتطلب أدنى‪ ،‬مع إتاحة قدر من المرونة للجهة‬
‫المزيد من البيانات‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬بيانات إضافية تشتمل على إلتزامات أو ديون القطاع‬
‫العام‪ -‬إلى البيانات المالية التي تتطلبها معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬كما أنها‬
‫يتسق أيضا مع الحاجة لتجنب اإلفراط في المواصفات على مستوى إطار المفاهيم‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 4.8‬ال يحاول هذا الفصل أيضا تحديد قائمة بالمعلومات التي ينبغي إدراجها في البيانات المالية‪،‬‬
‫بما في ذلك اإليضاحات‪ .‬وهذا يعني أن مفاهيم العرض المطبقة على البيانات المالية‬
‫ستبقى مالئمة وذات صلة مع حدوث تغييرات في مجاالت معينة كالتالي‪:‬‬
‫‪ ‬نوع المعلومات المطلوبة لتلبية أهداف التقارير المالية بصورة وافية؛‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪147‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تكنولوجيا المعلومات المتاحة لعرض المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض‬ ‫‪‬‬
‫العام؛ و‬
‫نوع الظواهر اإلقتصادية أو الظواهر األخرى التي تعرض البيانات المالية معلومات‬ ‫‪‬‬
‫بشأنها‪.‬‬

‫اللغة التي تصدر بها البيانات المالية والتقارير المالية األخرى ذات الغرض العام‬
‫إستنتاج‪ 5.8‬أعرب بعض المجاوبون على مسودة العرض عن رأي مفاده بأن اللغة (أو اللغات) التي‬
‫تصدر بها البيانات المالية والتقارير المالية األخرى ذات الغرض العام لها آثار معينة‬
‫بخصوص ما إذا كانت ستدعم تحقيق أهداف التقارير المالية وتحقق الخصائص النوعية‪.‬‬
‫واستجابة لهذه المخاوف‪ ،‬قرر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن هذا‬
‫الفصل ينبغي أن يعالج اللغة (اللغات) التي تصدر بها التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬
‫وسوف تؤثر جودة أي ترجمة على فائدة التقارير المالية ذات الغرض العام للمستخدمين‬
‫الذين يعتمدون على تلك الترجمة‪ .‬وينبغي أن تكون جودة الترجمة كافية للتأكد من أن‬
‫النسخة (النسخ) المترجمة صادقة في تمثيل نسخة اللغة األصلية‪ .‬وتساعد الترجمة الصادقة‬
‫المستخدمين على الحصول على نفس الفهم الذي يكتسبه المتحدث باللغة األصلية عند‬
‫قراءة النسخة باللغة األصلية‪.‬‬

‫العرض والتقديم واإلفصاح‬

‫إستنتاج‪ 6.8‬اُقترح خالل صياغة هذا الفصل أوصاف "العرض" و"التقديم" و"اإلفصاح" و"المعلومات‬
‫األساسية" و "المعلومات المساندة"‪ .‬وأبدى المجاوبون وجهات نظر مختلفة حول ما إذا‬
‫كانت األوصاف مناسبة‪ .‬وكان هناك تأييد كبير لوصف العرض‪ ،‬الذي غطى اختيار وموقع‬
‫وتنظيم المعلومات‪ .‬واعترض بعض المجاوبون على استحداث هذه األوصاف‪ ،‬ألنهم اعتبروا‬
‫أن مصطلحي "العرض" و"اإلفصاح" قد اُستخدما على نطاق واسع من قبل واضعي المعايير‬
‫الذين قبلوا إحتياج بمعانيها‪ .‬وقد ّأيد بعض المجاوبون على مسودة العرض التوافق بين‬
‫المصطلحات الخاصة بمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ومصطلحات‬
‫العرض فيما يخص البيانات المالية قيد التطوير من قبل المجلس ضمن مشروعه لتحديث‬
‫إطار المفاهيم‪.‬‬

‫ويعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن وجود مصطلحات تُطبق على‬ ‫إستنتاج‪7.8‬‬
‫جميع المعلومات الواردة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬وليس البيانات المالية فقط‪ ،‬قد‬
‫يحول دون التوافق الكامل مع المصطلحات التي ترتبط فقط بالبيانات المالية‪ .‬وإذا كان مصطلح‬
‫"العرض" ينطبق على المعلومات التي تنقل الرسائل الرئيسية في البيانات المالية‪ ،‬فإن توسيع‬
‫نطاق المصطلح نفسه ليشمل المعلومات األخرى الواردة في التقارير المالية ذات الغرض العام‬
‫يغير معنى المصطلح‪ .‬ويشير مصطلح "التقديم" إلى أن المعلومات التي تنقل رسائل رئيسية‬
‫يمكن اختيارها إما للبيانات المالية أو للمعلومات األخرى المدرجة في التقارير المالية ذات‬
‫الغرض العام‪.‬‬

‫‪148‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن التمييز بين العرض واإلفصاح‬ ‫إستنتاج‪8.8‬‬
‫المستخدم في بعض اإلختصاصات‪ ،‬حيث ُيطبق العرض على عملية اإلبالغ عن المعلومات‬
‫ويطبق اإلفصاح على عملية اإلبالغ عن المعلومات في اإليضاحات‪ ،‬هو‬ ‫في متن بيان معين ُ‬
‫تمييز غير مناسب لمفاهيم العرض في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬إن الفوارق التي‬
‫تركز على البيانات المالية تعتبر ذات فائدة محدودة وقد تكون مربكة للتقارير المالية األخرى‬
‫ذات الغرض العام خارج البيانات المالية‪ .‬وفي سياق البيانات المالية‪ ،‬يدعم العرض واإلفصاح‬
‫التمييز الواضح بين عملية اإلبالغ عن المعلومات في متن البيان المالي‪ -‬العرض‪ -‬وعملية‬
‫اإلبالغ عن المعلومات في اإليضاحات المرفقة بالبيانات‪ -‬اإلفصاح‪ .‬لهذه األسباب‪ ،‬أبقى‬
‫المجلس على أوصاف العرض والتقديم واإلفصاح المقترحة في مسودة العرض مع تفسيرات‬
‫منقحة‪.‬‬

‫اشتمل وصف العرض المقترح في الورقة اإلستشارية على كل من ماهية العرض‪ -‬اختيار‬ ‫إستنتاج‪9.8‬‬
‫وتنظيم وموقع المعلومات‪ ،‬وما ينبغي أن ينجزه العرض‪ -‬إذ ينبغي أن يلبي أهداف التقارير‬
‫المالية وإحتياجات المستخدمين‪ ،‬ويحقق الخصائص النوعية‪ .‬وبعد مزيد من الدراسة‪ ،‬قرر‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن الفصل بين هذين المجالين من شأنه أن‬
‫يسهل بحث قضايا العرض بصورة أفضل‪ .‬لذلك‪ُ ،‬يوصف العرض بأنه اختيار وموقع وتنظيم‬
‫المعلومات‪ .‬وهناك أيضا وصف لما يهدف العرض إلى تحقيقه‪ ،‬وهو تقديم المعلومات التي‬
‫تسهم في تحقيق أهداف التقارير المالية وتحقق الخصائص النوعية مع األخذ بعين اإلعتبار‬
‫القيود المفروضة على المعلومات الواردة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 10.8‬اعتبر بعض المجاوبون أن التمييز بين المعلومات األساسية والمساندة الذي اُقترح في الورقة‬
‫اإلستشارية يشير إلى أن المعلومات الواردة في اإليضاحات المرفقة بالبيانات المالية هي أقل‬
‫أهمية من المعلومات الواردة في متن البيان وأنه أدى إلى نشوء تسلسل هرمي‪ .‬وعلى الرغم من‬
‫أن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لم يكن ينوي اإلشارة إلى أن المعلومات‬
‫المساندة هي أقل أهمية من المعلومات األساسية‪ ،‬إال أنه أّقر بهذه المخاوف‪ .‬لذلك‪ ،‬أعاد‬
‫المجلس النظر في ضرورة التمييز بين المعلومات األساسية والمعلومات المساندة واستنتج بأن‬
‫دمج األفكار المتعلقة بهاذين النوعين من المعلومات ضمن أوصاف العرض واإلفصاح في كل‬
‫تقرير من التقارير المالية ذات الغرض العام سيكون أم ار أكثر مالءمة‪ .‬وتبعا لذلك‪ ،‬لم يتم‬
‫اإلبقاء على مصطلحي المعلومات األساسية والمعلومات المساندة في مسودة العرض وتم تنقيح‬
‫أوصاف العرض واإلفصاح لبيان أنواع المعلومات التي سوف يتم عرضها وأنواع المعلومات‬
‫التي سيتم اإلفصاح عنها‪ ،‬دون اإلشارة إلى أن نوع واحد من المعلومات هو أكثر أهمية من‬
‫النوع اآلخر‪ .‬ويظهر هذا المنهج في هذا الفصل‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 11.8‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيضا ما إذا كانت جميع التقارير المالية‬
‫ذات الغرض العام تشتمل على كل من المعلومات التي يتعين عرضها والمعلومات التي يتعين‬
‫اإلفصاح عنها‪ ،‬وما إذا كان من الممكن أن يكون هناك تقرير مالي ذو غرض عام يحتوي‬
‫فقط على المعلومات التي يتوجب اإلفصاح عنها‪ .‬وألنه توجد رسائل رئيسية لكل نوع من‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام‪ ،‬وألنه يتوجب عرض المعلومات لنقل تلك الرسائل الرئيسية‪،‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪149‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫فقد استنتج المجلس بأن جميع التقارير المالية ذات الغرض العام تشتمل على كل من المعلومات‬
‫التي يتوجب عرضها والمعلومات التي يتوجب اإلفصاح عنها‪.‬‬

‫المنهج الكلي في العرض‬

‫إستنتاج‪ 12.8‬اقترحت الورقة اإلستشارية منهجا في عرض التالي‪:‬‬
‫‪ ‬التركيز على إحتياجات المستخدم لتحديد أهداف العرض؛‬
‫‪ ‬تطبيق الخصائص النوعية على ق اررات العرض؛ و‬
‫‪ ‬تحديد مفاهيم عرض منفصلة‪ -‬كانت المفاهيم المقترحة هي المفهوم ‪ :1‬اختيار المعلومات‬
‫التي تلبي إحتياجات المستخدمين‪ ،‬وتستوفي اختبار التكاليف والمنافع‪ ،‬ويتم تقديمها في‬
‫الوقت المناسب؛ والمفهوم ‪ :2‬تحديد موقع المعلومات لتلبية إحتياجات المستخدمين؛‬
‫والمفهوم ‪ :3‬تنظيم المعلومات لبيان العالقات الهامة ودعم إمكانية المقارنة‪.‬‬

‫اقترحت الورقة اإلستشارية أيضا أنه ينبغي صياغة أهداف العرض على مستوى المعايير‪،‬‬
‫لتطبيقها على تقارير معينة أو مواضيع محددة في إعداد التقارير‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 13.8‬وافق المجاوبون إحتياج على أن إحتياجات المستخدمين وتحقيق الخصائص النوعية هما أمران‬
‫هامان في اتخاذ ق اررات العرض‪ .‬وهم يؤيدون صياغة أهداف العرض‪ ،‬لكنهم يدعمون إدراج‬
‫هذه األهداف ضمن إطار المفاهيم‪ ،‬وليس فقط على مستوى المعايير‪ .‬وعلى الرغم من أنهم قد‬
‫وافقوا إحتياج على ضرورة صياغة مفاهيم عرض منفصلة‪ ،‬إال أن عددا كبي ار من المجاوبين‬
‫قد اعترضوا على مفاهيم العرض الثالثة المقترحة‪ .‬واعترض بعض المجاوبون على الطريقة‬
‫التي أكدت فيها مفاهيم العرض الثالثة على خصائص نوعية محددة أو على القيود المفروضة‬
‫على المعلومات الواردة في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وناقشوا ضرورة معالجة‬
‫الخصائص النوعية األخرى أو القيود األخرى‪ .‬وجادل آخرون بأن المفاهيم قد أضافت القليل‪،‬‬
‫إن لم تكن هناك أي إضافة أصال‪ ،‬إلى مناقشة الخصائص النوعية والقيود المفروضة على‬
‫المعلومات الواردة في التقارير المالية ذات الغرض العام في الفصل ‪" 3‬الخصائص النوعية"‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 14.8‬استنتج إحتياج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن اتباع منهج أبسط وأكثر‬
‫تركي از‪ ،‬يطبق بشكل مباشر المفاهيم الواردة في الفصول ‪ 4-1‬على ق اررات العرض‪ ،‬كان أم ار‬
‫مناسبا‪ .‬ويعتقد المجلس بأن الق اررات بشأن اختيار وموقع وتنظيم المعلومات تُتخذ لتلبية‬
‫إحتياجات المستخدمين للحصول على معلومات حول الظواهر اإلقتصادية أو الظواهر األخرى‪.‬‬
‫ويتم اتخاذ ق اررات العرض من أجل السعي لتحقيق أهداف التقارير المالية‪ ،‬وهي تتضمن تطبيق‬
‫الخصائص النوعية والقيود المفروضة على المعلومات الواردة في التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 15.8‬قد تكون ق اررات العرض إما (أ) ق اررات قد تؤدي إلى وضع تقرير جديد‪ ،‬أو نقل المعلومات بين‬
‫التقارير‪ ،‬أو دمج تقارير موجودة؛ أو (ب) ق اررات تفصيلية بشأن اختيار وموقع وتنظيم‬
‫المعلومات المتعلقة بالمعلومات الواردة في تقرير معين‪ .‬ومن المفيد التمييز بين هذين النوعين‬
‫من ق اررات العرض في سياق النطاق األكثر شمولية للتقارير المالية التي نوقشت في الفصل‬
‫‪ .2‬يعتبر كال نوعي الق اررات هامين وليس هناك نية إليجاد تسلسل هرمي‪ .‬ويكمن الفرق في‬

‫‪150‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫اتساع أو تسلسل الق اررات ‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬ينطوي قرار إنشاء تقرير جديد على عرض‬
‫مجموعة واسعة من المعلومات‪ .‬وسوف تعالج الق اررات الالحقة واألكثر تحديدا ما يتم عرضه‬
‫في ذلك التقرير وهي على نفس القدر من األهمية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 16.8‬إن الحاجة للتمييز بين العرض عن المعلومات واإلفصاح عنها هو جانب آخر مهم من منهج‬
‫العرض الكلي لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬ومن األمثلة على القرار‬
‫التفصيلي في تقرير معين هو القرار المتعلق بما إذا كان ينبغي عرض المعلومات في متن‬
‫البيان المالي أو اإلفصاح عنها في اإليضاحات‪.‬‬

‫أهداف العرض‬
‫إستنتاج‪ 17.8‬وكما ُذكر أعاله‪ ،‬اقترح مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ضمن الورقة‬
‫اإلستشارية وضع "أهداف العرض" لتوجيه ق اررات العرض‪ .‬وعلى الرغم من أن العديد من‬
‫صوت ضد إدراج أهداف العرض في‬ ‫المجاوبين أيدوا تحديد أهداف العرض‪ ،‬إال أن المجلس ّ‬
‫هذا الفصل‪ ،‬ألنها سوف تخلق طبقة إضافية ال داعي لها من األهداف تحت أهداف التقارير‬
‫المالية في الفصل ‪ .2‬وإن إيجاد طبقة ثانية من أهداف العرض يمكن أن يكون أم ار مربكا وأن‬
‫ينتقص من أهداف التقارير المالية‪ .‬وقد اُقترح هذا المنهج في مسودة العرض وتم تأييده إحتياج‬
‫من قبل المجاوبين‪.‬‬

‫تطبيق الخصائص النوعية والقيود‬

‫إستنتاج‪ 18.8‬خالل صياغة هذا الفصل‪ّ ،‬أيد العديد من المجاوبين تطبيق الخصائص النوعية على ق اررات‬
‫العرض‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬أبدى بعض المجاوبون تحفظات معينة من أنه لم يتم دمج القيود المفروضة‬
‫على المعلومات الواردة في التقارير المالية ذات الغرض العام بشكل صحيح في منهج العرض‬
‫الكلي‪ .‬ويوافق المجلس على حقيقة أن القيود تنطبق على ق اررات العرض‪ .‬وهي بالتالي مدرجة‬
‫في منهج العرض الكلي وفي النقاش الالحق لتطبيق ق اررات العرض الثالثة‪.‬‬
‫مفاهيم العرض‬
‫إستنتاج‪ 19.8‬وبعد النظر في مخاوف المجاوبين بشأن مفاهيم العرض الثالثة المقترحة في الورقة التشاورية‬
‫وبعد بحث التغييرات األخرى المحتملة لمعالجة تلك المخاوف‪ ،‬استنتج مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام أن األفكار الكامنة في المفاهيم الثالثة قد عولجت بشكل وافي من‬
‫خالل تطبيق الخصائص النوعية والقيود المفروضة على المعلومات المدرجة في التقارير المالية‬
‫ذات الغرض العام على ق اررات العرض‪ .‬لذلك‪ ،‬استبدل المجلس في مسودة العرض مفاهيم‬
‫العرض الثالثة المقترحة في الورقة التشاورية بوصف منّقح لتطبيق الخصائص النوعية والقيود‬
‫المفروضة على المعلومات المدرجة في التقارير المالية ذات الغرض العام على ق اررات العرض‪.‬‬
‫ّأيد المجاوبون على مسودة العرض إحتياج التطبيق المباشر للمفاهيم التي ُوضعت في الفصول‬
‫‪ ،4-1‬بدال من وضع مجموعة وسيطة من مفاهيم العرض أو أهداف العرض‪.‬‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪151‬‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫تنظيم المعلومات‪ :‬روابط إلى المعلومات الخارجية‬

‫إستنتاج‪ 20.8‬يوضح الفصل ‪ 2‬من إطار المفاهيم بأن مستخدمي التقارير المالية ذات الغرض العام قد‬
‫يحتاجون أيضا إلى دراسة المعلومات من مصادر أخرى‪ ،‬بما في ذلك التقارير عن الظروف‬
‫اإلقتصادية الحالية والمتوقعة والموازنات والتوقعات‪ ،‬ومعلومات حول مبادرات السياسة‬
‫الحكومية التي لم ترد في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وبحث المجلس ما إذا كانت‬
‫التقارير المالية ذات الغرض العام ينبغي أن تتضمن روابط إلى هذه المعلومات‪ .‬وعلى‬
‫الرغم من أن المجلس اعترف بالمخاطرة الكامنة في أن هذه المعلومات قد ال تحقق‬
‫الخصائص النوعية‪ ،‬إال أنه استنتج بأن هذه الروابط يمكن أن تدعم سهولة الفهم‪ .‬لذلك‪،‬‬
‫استنتج المجلس بأن التقارير المالية ذات الغرض العام يمكن أن تتضمن روابط إلى هذه‬
‫ال تحول المعلومات المقدمة من مصادر خارجية دون تحقيق‬
‫المعلومات‪ ،‬شريطة أ ّ‬
‫الخصائص النوعية‪.‬‬

‫‪152‬‬ ‫إطار المفاهيم‬

 ‫إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت القطاع العام‬

‫ملحق‬
‫إصدارات أسلوب العمل الخاص بإطار المفاهيم‬

‫انتهاء‬ ‫تاريخ‬
‫الفترة التشاورية‬ ‫تاريخ اإلصدار‬ ‫العنوان‬
‫الورقة التشاورية " أهداف التقارير المالية؛ نطاق التقارير ‪ 30‬سبتمبر ‪ 30 2008‬مارس ‪2009‬‬
‫المالية؛ الخصائص النوعية للمعلومات الواردة في التقارير‬
‫المعدة للتقارير"‬
‫ّ‬ ‫المالية ذات الغرض العام؛ المنشأة‬

‫‪ 15‬ديسمبر ‪ 14 2010‬يونيو ‪2011‬‬ ‫الورقة التشاورية "العناصر واإلعتراف في البيانات المالية"‬

‫الورقة التشاورية " قياس األصول واإللتزامات في البيانات ‪ 15‬ديسمبر ‪ 14 2010‬يونيو ‪2011‬‬
‫المالية "‬

‫مسودة العرض‪ " 1‬الدور والسلطة والنطاق؛ األهداف ‪ 15‬ديسمبر ‪ 14 2010‬يونيو ‪2011‬‬
‫المعدة للتقارير"‬
‫ّ‬ ‫والمستخدمون؛ الخصائص النوعية؛ المنشأة‬

‫أغسطس‬ ‫‪31‬‬ ‫مسودة العرض "الخصائص النوعية للقطاع العام مع اآلثار ‪ 29‬إبريل ‪2011‬‬
‫‪2011‬‬ ‫المحتملة للتقارير المالية"‬

‫‪ 31‬مايو ‪2012‬‬ ‫الورقة التشاورية "العرض في التقارير المالية ذات الغرض ‪ 29‬يناير ‪2012‬‬
‫العام"‬

‫‪ 30‬إبريل ‪2013‬‬ ‫مسودة العرض ‪ " 2‬العناصر واإلعتراف في البيانات المالية ‪ 7‬نوفمبر ‪2012‬‬
‫"‬

‫‪ 30‬إبريل ‪2013‬‬ ‫مسودة العرض ‪ " 3‬قياس األصول واإللتزامات في البيانات ‪ 7‬نوفمبر ‪2012‬‬
‫المالية "‬

‫أغسطس‬ ‫‪15‬‬ ‫مسودة العرض ‪ " 4‬العرض في التقارير المالية ذات الغرض ‪ 17‬إبريل ‪2013‬‬
‫‪2013‬‬ ‫العام "‬

‫إطار المفاهيم‬ ‫‪153‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬
‫عرض البيانات المالية‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسيي مي معييار المحاسيبة اليدولي رقي ‪1‬‬
‫(المعدل عام ‪" )2003‬عرض البيانات المالية" الذي نشره مجلس معيايرر المحاسيبة الدوليية‪ .‬ويحتيوي هيذا‬
‫ِ‬
‫الصادر عي مجليس معيايرر المحاسيبة الدوليية فيي القطياع العيام التياِب لإلتحياد اليدولي للمحاسيبر‬ ‫المعيار‬
‫على مقتطفات م معيار المحاسبة الدولي ‪ 1‬وذلك بتصريح م مؤسسية المعيايرر الدوليية إلعيداد التقيارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايرر الدولية إلعيداد التقيارير الماليية هيو الينص اليذي نشيره مجليس معيايرر المحاسيبة‬
‫الدولييية باللغيية اإلنجلرزييية ويمك ي الحصييول علييى نس ي من ي مباشيير م ي دائي ِ‬
‫ير منشييورات المعييايرر الدولييية‬
‫إلعداد التقارير المالية وعنوانها دائر خدمة العمالء مؤسسة المعايرر الدولية إلعدا التقارير المالية‬
‫‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf,‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬

‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬

‫الموق اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المع ييايرر الدولي يية إلع ييداد التق ييارير المالي يية ومع ييايرر المحاس ييبة الدولي يية ومس ييودات الع ييرض والمنش ييورات‬
‫لمؤسسيية المعييايرر الدولييية إلعييداد التقييارير‬ ‫األخيير لمجلييس معييايرر المحاسييبة الدولييية هييي حقييو تييألي‬
‫المالية‪.‬‬

‫”‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting Standards,‬‬

‫”‪ and “International Financial Reporting Standards‬هييي عالمييات تجارييية لمؤسسيية المعييايرر‬
‫بإستخدامها بدون موافقة ِ‬
‫هذه المؤسسة‪.‬‬ ‫ِ‬ ‫الدولية إلعداد التقارير المالية وال يسمح‬

‫‪154‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -1‬عرض البيانات المالية‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة ع معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادر حتى ‪ 31‬يناير‬
‫‪.2021‬‬
‫ت إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 1‬عرض البيانات المالية " في مايو ‪.2000‬‬

‫وفي ديسمبر ‪ 2006‬أصدر مجلس معايرر المحاسبة الدولية معيار القطاع العام ‪ 1‬المنقح‪.‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت ت تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬م خالل معايرر القطاع العام التالية‪:‬‬
‫‪ ‬فرروس كورونا المستجد‪ :‬تأجرل تواري النفاذ (الصادر في نوفمبر ‪.)2020‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المناف االجتماعية" " (الصادر في يناير ‪.)2019‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية " (الصادر في أغسطس ‪.)2018‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام" (الصادر في يناير‬
‫‪)2017‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ " 39‬مناف الموظفر " ( الصادر في يولرو ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫إمكانية تطبرق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2015‬الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 38‬اإلفصاحات ع الحصص في المنشآت األخر " ( الصادر‬ ‫‪‬‬
‫في يناير ‪)2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحد " (الصادر في يناير ‪.)2015‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس‬ ‫‪‬‬
‫االستحقا للمر األولى " (الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2015‬الصادر في يناير ‪)2015‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادر في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 28‬األدوات المالية‪ :‬العرض" (الصادر في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 29‬األدوات المالية‪ :‬االعتراف والقياس" (الصادر في يناير‬ ‫‪‬‬
‫‪)2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 30‬األدوات المالية‪ :‬اإلفصاحات" (الصادر في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في نوفمبر ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪155‬‬

 ‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬
‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫ت إلغاءه‬ ‫مقدمة‬
‫القس‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪4‬‬
‫إمكانية تطبرق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادر في إبريل‬ ‫ت إلغاءه‬ ‫‪5‬‬
‫‪2016‬‬
‫إمكانية تطبرق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادر في إبريل‬ ‫ت إلغاءه‬ ‫‪6‬‬
‫‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪7‬‬
‫إمكانية تطبرق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادر في إبريل‬
‫‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬الصادر في أغسطس ‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 28‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪7‬أ‬
‫إمكانية تطبرق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادر في إبريل‬ ‫ت إلغاءه‬ ‫‪12‬‬
‫‪2016‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪21‬‬
‫‪2015‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪29‬‬
‫‪2016‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪44‬‬
‫‪2016‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪53‬‬
‫‪2015‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫جديد‬ ‫‪53‬أ‬
‫‪2015‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪54‬‬
‫‪2015‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪70‬‬
‫‪2016‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪73‬‬
‫‪2016‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪74‬‬

‫‪156‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 30‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪75‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪79‬‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪80‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪82‬‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪88‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪94‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪95‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 28‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪95‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪97‬‬
‫معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪101‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪102‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪103‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪109‬‬
‫‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪112‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪113‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪114‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪115‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬يولرو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪116‬‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬
‫‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪118‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪157‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪125‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪125‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪125‬ج‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪125‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 30‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪129‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 38‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪134‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪135‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪138‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 38‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪139‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 30‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪148‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 30‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪148‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 30‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪148‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 30‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪148‬ج‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 28‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪148‬د‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 28‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪150‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫حذف‬ ‫‪151‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫حذف‬ ‫‪152‬‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 28‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 30‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬ج‬
‫التحسرنات على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬د‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬ه‬
‫‪2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬و‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 38‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬ز‬
‫التحسرنات السنوية على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬ح‬
‫‪2016‬‬
‫إمكانية تطبرق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادر في إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬ط‬

‫‪158‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬يولرو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬ي‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬ك‬
‫فرروس كورونا المستجد‪ :‬تأجرل تواري النفاذ نوفمبر ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪153‬ل‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫جديد‬ ‫‪153‬م‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪154‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪159‬‬

‫ديسمبر ‪2006‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

‫عرض البيانات المالية‬

‫المحتويات‬
‫الفقر‬
‫الهدف‪1 ...................................................................................‬‬
‫النطا ‪6-2 ..................................................................................‬‬
‫‪14-7‬‬ ‫تعريفات‪.................................................................................‬‬
‫‪10-8‬‬ ‫المنشأ اإلقتصادية‪..................................................................‬‬
‫‪11‬‬ ‫المناف اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانية الخدمة‪......................................‬‬
‫مؤسسات األعمال الحكومية‪12 .........................................................‬‬
‫األهمية النسبية (المادية)‪13 ............................................................‬‬
‫صافي األصول‪ /‬حقو الملكية‪14 ......................................................‬‬
‫هدف البيانات المالية‪18-15 ....................................................................‬‬
‫المسؤولية في البيانات المالية‪20-19 ............................................................‬‬
‫مكونات البيانات المالية‪26-21 ..................................................................‬‬
‫اإل عتبارات الكلية‪58-27 .........................................................................‬‬
‫العرض العادل واإلمتثال لمعايرر المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪37-27 ..............................................................‬‬
‫إستم اررية المنشآ ‪41-38 ....................................................................‬‬
‫إتسا العرض‪44-42 .......................................................................‬‬
‫المادية والتجمي ‪47-45 .....................................................................‬‬
‫التقاص‪52-48 ..............................................................................‬‬
‫المعلومات المقارنة‪58-53 ...................................................................‬‬
‫الهيكل والمحتو ‪150-59 .........................................................................‬‬
‫مقدمة‪60-59 ...............................................................................‬‬
‫تحديد البيانات المالية‪65-61 ................................................................‬‬
‫‪68-66‬‬ ‫فتر تقدي التقارير‪...................................................................‬‬
‫الوقت المناسب ‪69 .....................................................................‬‬
‫‪98-70‬‬ ‫بيان المركز المالي‪..................................................................‬‬

‫‪160‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪75-70‬‬ ‫التمررز المتداولة ‪ /‬غرر المتداولة‪...............................................‬‬

‫األصول المتداولة‪79-76 ..............................................................‬‬
‫‪87-80‬‬ ‫اإللتزامات المتداولة‪............................................................‬‬
‫المعلومات التي سرت تقديمها في صدر بيان‬
‫‪92-88‬‬ ‫المركز المالي‪.................................................................‬‬
‫المعلومات التي يجب أن تعرض إما في صدر‬
‫‪98-93‬‬ ‫بيان المركز المالي أو في اإليضاحات‪.........................................‬‬
‫‪117-99‬‬ ‫بيان األداء المالي‪..................................................................‬‬
‫‪101-99‬‬ ‫الفائض أو العجز للفتر ‪........................................................‬‬
‫المعلومات التي يجب عرضها في صدر بيان‬
‫‪105-102‬‬ ‫األداء المالي‪..................................................................‬‬
‫المعلومات التي يجب أن تعرض إما في صدر‬
‫‪117-106‬‬ ‫بيان األداء المالية أو في اإليضاحات‪..........................................‬‬
‫بيان التغررات في صافي األصول ‪/‬حقو الملكية‪125-118 .....................................‬‬
‫بيان التدفق النقدي‪126 ..................................................................‬‬
‫المالحظات‪150-127 .........................................................................‬‬
‫الهيكل‪131-127 .........................................................................‬‬
‫السياسات المحاسبية‪139-132 .............................................‬‬ ‫اإلفصاح ع‬
‫المصادر الرئيسية لشكوك التقدير‪148-140 ...............................................‬‬
‫رأس المال‪148 .....................................................................‬أ‪148-‬ج‬
‫األدوات المالية المطروحة للتداول والمصنفة على أنها صافي أصول‪/‬حقو‬
‫‪148‬د‬
‫ملكية‪..........................................................................‬‬
‫‪150-149‬‬ ‫إفصاحات أخر ‪...............................................................‬‬
‫أحكام إنتقال ية‪152-151 .......................................................................‬‬
‫تاري النفاذ ‪154-153 ........................................................................‬‬
‫‪155‬‬ ‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪...........................)2000(1‬‬
‫ملحق (أ) – الخصائص النوعية للتقارير المالية‬
‫ملحق (ب) – التعديالت على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام األخر‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفرذ‬
‫مقارنة م معيار المحاسبة الدولي (‪)1‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪161‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫إن معيييار المحاسييبة الييدولي فييي القطيياع العييام ‪" 1‬عييرض البيانييات المالييية" مبيير فييي الفق يرات ‪ .155-1‬تتسيياو‬
‫جمي الفقرات في التأثرر‪ .‬ويجب أن يق أر معيار المحاسيبة اليدولي فيي القطياع العيام ‪ 1‬فيي سييا الهيدف مني وفيي‬
‫سيييا أسيياس اإلسييتنتاجات و"مقدميية إلييى معي ِ‬
‫يايرر المحاسييبة الدولييية فييي القطيياع العييام" وإطييار المفييااي الخيياص‬
‫بإعييدادالتقارير المالييية ذات الهييدف العييام م ي قبييل منشييآت القطيياع العييام‪ .‬ويقييدم معيييار المحاسييبة الييدولي فييي‬
‫القط يياع الع ييام ‪" 3‬السياس ييات المحاس ييبية التغري يرات ف ييي التق ييديرات المحاس ييبية واألخط يياء" أساس ييا إلختي ييار وتطبر ييق‬
‫ِ‬
‫غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬ ‫السياسات المحاسبية في‬

‫‪162‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫الهدف‬
‫‪ .1‬إن الهدف م هذا المعيار هو بيان الطريقة التي يت م خاللها عرض البيانات المالية لألغراض‬
‫العامة م أجل ضمان إمكانية المقارنة بر كل م البيانات المالية للمنشأ للفترات السابقة‬
‫والبيانات المالية الخاصة بمنشآت أخر ولتحقرق هذا الهدف يبر هذا المعيار اإلعتبارات الكلية‬
‫الخاصة بعرض البيانات المالية واإلرشادات بشأن ايكل هذه البيانات والحد األدنى م المتطلبات‬
‫الخاصة بمحتو البيانات المالية المعد بموجب أساس اإلستحقا المحاسبي أما اإلعتراف‬
‫والقياس واإلفصاح بشأن المعامالت الخاصة واألحداث األخر فتتناولها معايرر أخر م معايرر‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .2‬يجب تطبيق هذا المعيار في عرض كافة البيانات المالية لألغراض العامة المعدة والمعروضة‬
‫بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫‪ .3‬إن البيانات المالية لألغراض العامة هي البيانات المعد لتلبية حاجات المستخدمر الذي ه ليسوا‬
‫في وض يتيح له طلب تقارير مصممة خصيصا لتلبي إحتياجاته م معلومات دقيقة ويشمل‬
‫مستخدمو البيانات ال مالية لألغراض العامة دافعي الضرائب ودافعي الرسوم وأعضاء الهرئات‬
‫البيانات المالية لألغراض العامة‬ ‫وتتضم‬ ‫اإلعالم والموظفر‬ ‫والمزودي‬ ‫التشريعية والدائنر‬
‫البيانات المعروضة بشكل منفصل أو ضم مستند عام آخر مثل التقرير السنوي وال ينطبق هذا‬
‫المعيار على المعلومات المالية المرحلية المختصر ‪.‬‬

‫‪ .4‬يطبق هذا المعيار بشكل متساوي على كافة المنشآت بما فرها تلك المنشآت التي تقدم بيانات مالية‬
‫موحد وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحد " وتلك‬
‫المنشآت التي تقدم بيانات مالية منفصلة وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 34‬‬
‫البيانات المالية المنفصلة "‪.‬‬

‫‪ [ .5‬ت إلغاءها ]‬

‫‪ [ .6‬ت إلغاءها ]‬

‫تعريفات‬
‫‪ .7‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفقا للمعاني التالية المحددة لها‪-:‬‬
‫أساس اإلستحقاق(‪ )Accrual basis‬يعني أساس محاسبة يتم اإلعتراف بموجبه بالمعامالت‬
‫واألحداث األخرى عند وقوعها (وليس فقط عند إستالم أو دفع النقد أو ما يعادله)‪ ،‬ولذلك فإن‬
‫المعامالت واألحداث تسجل في السجالت المحاسبية ويعترف بها في البيانات المالية للفترات‬
‫الزمنية الخاصة بها‪ .‬إن العناصر التي يتم اإلعتراف بها بموجب محاسبة اإلستحقاق هي‬
‫األصول واإل لتزامات وصافي األصول‪ /‬حقوق الملكية واإليراد والمصاريف‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪163‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫األصول (‪ )Assets‬هي الموارد التي تسيطر عليها المنشأة نتيجة ألحداث سابقة‪ ،‬ويتوقع أن‬
‫تتدفق منها منافع إقتصادية مستقبلية أو إمكانية خدمة للمنشأة‪.‬‬
‫اإلقتصادية‬ ‫مساهمات المالكين (‪ )Contributions from owners‬تعني المنافع‬
‫المستقبلية أو إمكانية الخدمة التي ساهمت بها للمنشأة أطراف من خارج المنشأة‪ ،‬بإستثناء تلك‬
‫التي ينجم عنها إلتزامات للمنشأة والتي تنشئ حصة مالية في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية‬
‫في المنشأة التي‪-:‬‬
‫(أ) تنقل الحق في كل من (‪ )1‬توزيعات المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانية الخدمة‬
‫من قبل المنشأة خالل فترة حياتها بحيث تكون هذه التوزيعات خاضعة لتقدير المالكين‬
‫أو ممثليهم‪ )2( ،‬وكذلك في توزيعات أية زيادة في األصول عن اإل لتزامات في حالة‬
‫تصفية المنشأة؛ و‪ /‬أو‬
‫(ب) يمكن بيعها أو استبدالها أو تحويلها أو استعادتها‪.‬‬

‫التوزيعات للمالكين (‪ )Distributions to owners‬تعني المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو‬

‫إمكانية الخدمة التي توزعها المنشأة على كافة مالكيها أو بعضهم‪ ،‬سواء كانت عائدا على‬
‫اإلستثمار أو إستردادا لالستثمار‪.‬‬

‫المنشأة اإلقتصادية (‪ )Economic entity‬منشأ مسيطر ومنشآتها المسيطر علرها‪.‬‬

‫المصاريف (‪ )Expenses‬هي اإلنخفاض في المنافع اإلقتصادية أو إمكانية الخدمة خالل فترة‬

‫التقرير التي تكون على شكل تدفقات صادرة أو إستهالك لألصول أو تكبد إلتزامات تؤدي إلى‬
‫إنخفاض في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية بإستثناء تلك المتعلقة بالتوزيعات للمالكين‪.‬‬

‫غير قابل التطبيق(‪ )Impracticable‬يكون تطبيق متطلب معين غير ممكن عندما ال تكون‬
‫المنشأة قادرة على تطبيقه بعد بذل ما في وسعها من جهود معقولة للقيام بذلك‪.‬‬

‫اإل لتزامات (‪ )Liabilities‬هي اإل لتزامات الحالية للمنشأة التي تنجم عن أحداث سابقة‪ ،‬والتي‬
‫يتوقع أن تؤدي تسويتها إلى تدفق صادر من المنشأة من الموارد التي تتضمن منافع إقتصادية‬
‫أو إمكانية خدمة‪.‬‬

‫األهمية النسبية (المادية) (‪ )Material‬تكون حذوفات البنود أو بياناتها الخاطئة هامة إذا كان‬
‫من الممكن أن تؤثر‪ ،‬بشكل فردي أو جماعي‪ ،‬على ق اررات أو تقييمات المستخدمين التي تجري‬
‫على أساس البيانات المالية‪ .‬وتعتمد األهمية النسبية على طبيعة ومقدار الحذف أو البيان‬
‫الخاطئ المقدر في الظروف المحيطة‪ .‬ويمكن أن تكون طبيعة أو حجم البند‪ ،‬أو كالهما‪ ،‬هو‬
‫العامل المحدد‪.‬‬

‫صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية (‪ )Net assets/equity‬هي الحصة المتبقية في أصول‬

‫المنشأة بعد إقتطاع كافة إلتزاماتها‪.‬‬

‫تشمل مكونات صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية رأس المال المساهم به‪ ،‬والفائض أو العجز‬
‫المتراكم‪ ،‬واالحتياطيات‪ ،‬والحصص غير المسيطرة‪ .‬وتشمل أنواع االحتياطيات ما يلي‪:‬‬

‫‪164‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫التغيرات في فائض إعادة التقييم (انظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" ،17‬‬ ‫(أ)‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات"‪ ،‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ "31‬األصول غير‬
‫الملموسة")؛‬
‫إعادة قياس خطط المنافع المحددة (انظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 39‬‬ ‫(ب)‬
‫منافع الموظفين")؛‬
‫المكاسب والخسائر الناتجة عن ترجمة البيانات المالية الخاصة بالعمليات األجنبية (انظر‬ ‫(ج)‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ "4‬آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي")؛‬
‫المكاسب والخسائر من االستثمارات في أدوات حقوق الملكية المحددة بالقيمة العادلة من‬ ‫(د)‬
‫خالل صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية وفقا للفقرة ‪ 106‬من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية"؛‬
‫المكاسب والخسائر في األصول المالية التي تم قياسها بالقيمة العادلة من خالل صافي‬ ‫(ه)‬
‫األصول‪ /‬حقوق الملكية وفقا للفقرة ‪ 41‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪41‬؛‬
‫النسبة المؤثرة من المكاسب والخسائر الناجمة عن أدوات التحوط للتدفق النقدي‪ ،‬والمكاسب‬ ‫(و)‬
‫والخسائر الناجمة عن أدوات التحوط التي تستخدم في التحوط لالستثمارات في أدوات حقوق‬
‫الملكية التي تم قياسها بالقيمة العادلة من خالل صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية وفقا للفقرة‬
‫‪ 106‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 41‬انظر الفقرات ‪ 155-113‬من‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)41‬؛‬
‫بالنسبة لبعض االلتزامات التي ُحددت بما يساوي القيمة العادلة من خالل الفائض أو العجز‪،‬‬ ‫(ز)‬
‫مقدار التغير في القيمة العادلة الذي ُيعزى للتغيرات في المخاطر اإلئتمانية لاللتزام (انظر‬
‫الفقرة ‪ 108‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)41‬؛‬
‫التغيرات في القيمة الزمنية لعقود الخيار عند الفصل بين القيمة الجوهرية والقيمة الزمنية‬ ‫(ح)‬
‫لعقد الخيار وتعيين التغيرات في القيمة الجوهرية باعتبارها أداة التحوط دون غيرها (انظر‬
‫الفقرات ‪ 155-113‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)41‬؛ و‬
‫التغيرات في قيمة العناصر اآلجلة للعقود اآلجلة عند الفصل بين العنصر اآلجل والعنصر‬ ‫(ط)‬
‫الحاضر للعقد اآلجل وتعيين التغيرات في العنصر الحاضر والتغيرات في قيمة الفارق السعري‬
‫ألساس سعر الصرف األجنبي لألدوات المالية عند استثنائها من تحديد األدوات المالية‬
‫باعتبارها أدوات تحوط دون غيرها (انظر الفقرات ‪ 155 – 113‬من معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪.)41‬‬
‫المالحظات (‪ )Notes‬تحتوي المعلومات إضافة إلى تلك المعروضة في بيان المركز المالي وبيان‬
‫األداء المالي وبيان التغيرات في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية وبيان التدفق النقدي‪ .‬وتقدم‬
‫المالحظات شروحات وصفية أو تحليال للبنود المفصح عنها في تلك البيانات والمعلومات حول‬
‫البنود غير المؤهلة لإلعتراف بها في تلك البيانات‪.‬‬

‫اإليراد (‪ )Revenue‬هو إجمالي التدفق الوارد من المنافع اإلقتصاديةاالقتصادية أو إمكانية‬

‫الخدمة خالل فترة تقديم التقارير عندما تؤدي هذه التدفقات الواردة إلى زيادة في صافي‬
‫األصول‪ /‬حقوق الملكية بإستثناء الزيادات المتعلقة بمساهمات المالكين‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪165‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في المعايير األخرى‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات‬
‫المعرفة التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫‪7‬أ‪ .‬إن المصطلحات التالية موضحة في معيار المحاسبة الدولي فيي القطياع العيام ‪" 28‬األدوات الماليية‪:‬‬
‫العرض" وتستخدم في هذا المعيار بالمعاني المحدد لها في المعيار ‪:28‬‬
‫(أ) األدا المالية المطروحة للتداول والمصنفة على أنها أدا حق ملكية (موصوفة في الفقرتر‬
‫‪ 15‬و‪ 16‬م معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)28‬؛‬
‫(ب) أدا تفرض على المنشأ إلتزاما بتسلي طرف آخر حصة تناسبية م صافي أصول المنشأ‬
‫عند التصفية وتصنف على أنها أدا حق ملكية (موصوفة في الفقرتر ‪ 17‬و ‪ 18‬م معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.)28‬‬

‫المنشأة اإلقتصادية‬
‫‪ .8‬يستخدم مصطلح "المنشأ اإلقتصادية" في هذا المعيار ألغراض تقدي التقارير المالية لتعري‬
‫مجموعة م المنشآت التي تتألف م منشأ مسيطر و أية منشآت مسيطر علرها‪.‬‬

‫تستخيدم في بعيض األحيان مصطلحات أخر لألشار الى المنشأ اإلقتصادية مثل "المنشأ‬ ‫‪.9‬‬
‫اإلدارية" و"المنشأ المالية" و"المنشأ الموحد " و"المجموعة"‪.‬‬

‫‪ .10‬قد تتضم المنشأ اإلقتصادية منشآت ذات سياسة إجتماعية وأهداف تجارية فعلى سبرل المثال قد‬
‫تكون دائر اإلسكان الحكومي منشأ إقتصادية تشمل منشآت توفر اإلسكان مقابل رس إسمي‬
‫وكذلك منشآت توفر خدمات السك على أساس تجاري‪.‬‬

‫المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانية الخدمة‬

‫‪ .11‬توفر األصول الوسرلة للمنشآت لتحقرق أهدافها واألصول التي تستخدم لتقدي السل والخدمات‬
‫حسب أهداف المنشأ ولكنها ال تولد صافي تدفقات نقدية وارد بشكل مباشر فإنها غالبا" ما‬
‫توصف بأنها تتضم "امكانية الخدمة" واألصول التي تستخدم في تولرد تدفقات نقدية داخلة‬
‫صافية فهي كثر ار "ما توصف بأنها تتضم " فوائد لتولرد صافي تدفقات نقدية وارد كثر ار ما‬
‫توصف بأنها تتضم "مناف إقتصادية مستقبلية"‪ .‬ولتحقرق كافة األغراض التي يمك أن تستخدم‬
‫فرها األصول فإن هذا المعيار يستخدم المصطلح "المناف اإلقتصادية المستقبلية أو امكانية‬
‫الخدمة" لوصف الخصائص األساسية لألصول‪.‬‬

‫مؤسسات األعمال الحكومية‬

‫‪ [ .12‬ت إلغاءها ]‬

‫األهمية النسبية (المادية)‬

‫‪ .13‬إن تقري فيما إذا كان الحذف أو البيان الخاطئ يؤثر على ق اررات المستخدمر ويكون بالتالي‬
‫هاما يتطلب دراسة خصائص أولئك المستخدمر ‪ .‬ويفترض أن لد المستخدمر معرفة معقولة‬

‫‪166‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫بالقطاع العام واألنشطة اإلقتصادية والمحاسبة كما لديه رغبة في دراسة المعلومات بدرجة معقولة‬
‫م اإلجتهاد‪ .‬لذلك ينبغي أن يأخذ التقري بعر اإلعتبار كي يمك أن يتوق على نحو معقول‬
‫بأن يت التأثرر على المستخدمر الذي يتمتعون بهذه الخصائص في إتخاذ الق اررات وتقريمها‪.‬‬

‫صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية‬

‫‪ .14‬يستخدم مصطلح صافي األصول‪ /‬حقو الملكية في هذا المعيار للرجوع للمقياس المتبقي في‬
‫بيان المركز المالي (األصول مطروحا منها اإللتزامات) وقد يكون صافي األصول‪ /‬حقو الملكية‬
‫موجبا أو سالبا ويمك إستخدام مصطلحات أخر بدال م مصطلح صافي األصول‪ /‬حقو‬
‫الملكية شريطة أن يكون معناها واضحا‪.‬‬

‫هدف البيانات المالية‬

‫‪ .15‬إن البيانات المالية هي عبار ع تمثرل ايكلي للمركز المالي للمنشأ والمعامالت التي تقوم بها‬
‫هذه المنشأ وأهداف البيانات المالية لألغراض العامة هي توفرر معلومات حول المركز المالي‬
‫واألداء والتدفقات النقدية الخاصة بالمنشأ والتي تكون مفرد لنطا واس م المستخدمر في‬
‫إتخاذ وتقري الق اررات المتعلقة بتوزي الموارد وعلى وج الخصوص فإن أهداف التقارير المالية‬
‫ذات األغراض العامة في القطاع العام يجب أن تكون توفرر المعلومات المفرد لعملية إتخاذ‬
‫القرار وبيان مد مسؤولية المنشأ ع الموارد الموكلة لها وذلك م خالل‪-:‬‬
‫توفرر معلومات حول المصادر وتوزي واستخدمات الموارد المالية؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) توفرر معلومات حول كيفية تمويل المنشأ ألنشطتها وتلبرتها لمتطلباتها النقدية؛‬
‫(ج) توفرر معلومات مفرد في تقري قدر المنشأ على تمويل أنشطتها وتلبية إلتزاماتها‬
‫وتعهداتها؛‬
‫توفرر معلومات حول الوض المالي للمنشأ والتغررات فرها؛ و‬ ‫(د)‬
‫الخدمة والكفاء‬ ‫(ﻫ) توفرر معلومات كلية مفرد في تقري أداء المنشأ بالنسبة لتكالي‬
‫واإلنجازات‪.‬‬

‫‪ .16‬باإلضافة الى ما سبق قد يكون للبيانات المالية لألغراض العامة كذلك دور تنبؤي أو متوق‬
‫وتقوم بتوفرر المعلومات المفرد في التنبؤ بمستو الموارد المطلوبة للعمليات المستمر والموارد‬
‫التي يمك تولردها م خالل العمليات المستمر والمخاطر والشكوك المرتبطة بذلك‪ .‬يمك كذلك‬
‫أن توفر التقارير المالية للمستخدمر المعلومات التي‪-:‬‬
‫(أ) تبر ما إذا ت الحصول على الموارد وإستخدامها وفقا للموازنة التقديرية المعتمد قانونيا؛ و‬
‫(ب) تبر ما إذا ت الحصول على الموارد وإستخدامها وفقا للمتطلبات القانونية والتعاقدية بما‬
‫فرها الحدود المالية التي تضعها سلطات التشري المناسبة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪167‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪ .17‬لتحقرق هذه األهداف يجب أن توفر البيانات المالية معلومات حول المنشأ ‪-:‬‬
‫األصول؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) اإللتزامات؛‬
‫(ج) صافي األصول‪ /‬حقو الملكية؛‬
‫اإليراد؛‬ ‫(د)‬
‫(ﻫ) المصاري ؛ و‬
‫(و) التغررات األخر في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية؛ و‬
‫(ز) التدفقات النقدية‪.‬‬

‫‪ .18‬على الرغ م أن المعلومات الوارد في البيانات المالية قد تكون مناسبة لغرض تحقرق األهداف‬
‫المذكور في الفقر ‪ 15‬فإن م غرر المحتمل أن تكون قادر على تحقرق كافة هذه األهداف‬
‫وم المحتمل أن يحدث هذا بشكل خاص في المنشآت التي ال يكون هدفها األساسي تحقرق‬
‫الربح حرث يحتمل أن يكون المدراء مسؤولر ع تحقرق تقدي الخدمة باإلضافة الى تحقرق‬
‫األهداف المالية‪ .‬أما بالنسبة للمعلومات التكمرلية بما في ذلك البيانات غرر المالية فإن م‬
‫الممك تقديمها الى جانب البيانات المالية وذلك لتوفرر صور أكثر شموال ألنشطة المنشأ خالل‬
‫تلك الفتر ‪.‬‬

‫المسؤولية عن البيانات المالية‬

‫‪ .19‬تختلف مسؤولية إعداد وعرض البيانات المالية ضم اإلختصاصات وعبرها باإلضافة الى ذلك‬
‫فقد يمرز اإلختصاص بر م هو مسؤول ع إعداد البيانات المالية وم هو مسؤول ع إعتماد‬
‫أو عرض هذه البيانات وتتضم األمثلة على األشخاص أو المراكز التي قد تكون مسؤولة ع‬
‫إعداد البيانات المالية الخاصة بالمنشآت الفردية (مثل الدوائر الحكومية أو ما يعادلها) الفرد الذي‬
‫يرأس المنشأ (الرئيس الدائ أو المدير التنفرذي) وكذلك رئيس الوكالة المالية المركزية (أو‬
‫المسؤول المالي الرئيسي مثل المراقب المالي أو المحاسب العام)‪.‬‬

‫‪ .20‬أما مسؤولية إعداد البيانات المالية الموحد للحكومة ككل فإنها عاد تق بشكل مشترك على رئيس‬
‫الوكالة المالية المركزية (أو المسؤول المالي الرئيسي مثل المراقب المالي أو المحاسب العام)‬
‫ووزير المالية (أو م يعادل )‪.‬‬

‫مكونات البيانات المالية‬

‫‪ .21‬تحتوي مجموعة البيانات المالية الكاملة على األجزاء المكونة التالية‪-:‬‬
‫(أ) بيان المركز المالي؛‬

‫(ب) بيان األداء المالي؛‬

‫‪168‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫(ج) بيان التغيرات في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية؛‬

‫(د) بيان التدفق النقدي؛‬

‫(ﻫ) عندما توفر المنشأة موازنتها المصادق عليها للجمهور‪ ،‬مقارنة بين المبالغ المقدرة والفعلية‬
‫إما كبيان مالي إضافي منفصل أو كعمود موازنة في البيانات المالية؛‬

‫(و) المالحظات‪ ،‬التي تشمل ملخصا بالسياسات المحاسبية الهامة والمالحظات التفسيرية‬
‫األخرى؛ و‬

‫(ز) معلومات مقارنة فيما يتعلق بالفترة السابقة على النحو المحدد في الفقرتين ‪ 53‬و‪53‬أ من‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.1‬‬

‫‪ .22‬يشار الى المكونات المدرجة في الفقر ‪ 21‬بأسماء متنوعة ضم اإلختصاص وعبره حرث يمك‬
‫المرزنية العمومية أو بيان األصول واإللتزامات أما‬
‫ا‬ ‫اإلشار لبيان المركز المالي أيضا على أن‬
‫بيان األداء المالي فيمك أيضا اإلشار الي ببيان اإليرادات والمصروفات أو بيان الدخل أو بيان‬
‫حساب التشغرل أو بيان األرباح والخسائير وقيد تحتيوي اإليضاحيات حيول البيانات المالية على‬
‫بنود يشار الرها بالجداول في بعض اإلختصاصات‪.‬‬

‫‪ .23‬توفر البيانات المالية للمستخدمر معلومات حول موارد المنشأ وتعهداتها في تاري التقرير وتدفق‬
‫الموارد بر تواري التقارير وتعد هذه المعلومات مفرد للمستخدمر في تقري قدر المنشأ على‬
‫اإلستمرار بتوفرر سل وخدمات عند مستو معر ومستو الموارد التي قد تحتاج الرها المنشأ في‬
‫المستقبل بحرث تستطي اإلستمرار في تلبية إلتزاماتها بتقدي الخدمة‪.‬‬

‫‪ .24‬تخض منشآت القطاع العام عاد لحدود خاصة بالموازنة على شكل مخصصات أو موازنات‬
‫مصرح بها (أو ما يعادلها) والتي قد تصبح سارية المفعول م خالل التشري الذي يمنح التفويض‬
‫بذلك وقد توفر التقارير المالية ذات األغراض العامة التي تقدمها منشآت القطاع العام معلومات‬
‫حول ما إذا ت الحصول على الموارد وإستعمالها وفقا للموازنة التقديرية المعتمد قانونيا‪ .‬يطلب م‬
‫المنشآت التي توفر موازناتها المصاد علرها للجمهور أن تلتزم بمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪" 24‬عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‪ ".‬وبالنسبة للمنشآت األخر‬
‫ويشج هذا المعيار على أن تتضم البيانات المالية مقارنة بر المبالغ المقدر في الموازنة للفتر‬
‫التي قدمت عنها التقارير حرث تكون البيانات المالية والموازنة معدتان على نفس األساس‬
‫المحاسبي‪ .‬بالنسبة لطريقة تقدي التقرير حول الموازنة لهذه المنشآت م الممك عرضها بطر‬
‫مختلفة متضمنة‪-:‬‬
‫‪ ‬إستخدام الشكل المكون م األعمد للبيانات المالية م أعمد منفصلة للمبالغ المقدر في‬
‫الموازنة أو‬ ‫أية إختالفات ع‬ ‫عرض عمود يبر‬ ‫الموازنة والمبالغ الفعلية كما يمك‬
‫المخصصات لجعل التقرير مكتمال؛ و‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪169‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪ ‬تقدي بيان م قبل الفرد (األفراد) المسئول (المسئولر ) ع إعداد البيانات المالية يبر في‬
‫أن ل يت تجاوز المبالغ المقدر في الموازنة وإذا ت تجاوز أية مبالغ مقدر في الموازنة أو‬
‫المخصصات أو تكبد نفقات دون تخصيص أو دون شكل آخر م التفويض عندئذ يمك‬
‫اإلفصاح ع التفاصرل في حاشية البند صاحب العالقة في البيانات المالية‪.‬‬

‫عرض معلومات إضافية لمساعد ِ المستخدمر في تقري ِ أداء المنشأ‬

‫ِ‬ ‫‪ .25‬يت تشجي المنشآت على‬
‫ِ‬
‫اتخاذ وتقري ِ الق اررات حول توزي الموارد‪ .‬ويمك أن تتضم هذه‬ ‫ِ‬
‫وإدارِتها لألصول باإلضافة إلى‬
‫المعلومات اإلضافية تفاصرل حول مخرجات ونتائج المنشأ على شكل (أ) مؤشرات أداء (ب)‬
‫بيانات أداء الخدمة (ج) عمليات مراجعة للبرنامج (د) تقارير أخر م اإلدار حول انجازات‬
‫المنشأ خالل فتر إعداد التقارير‪.‬‬

‫‪ .26‬كما تشج المنشآت على اإلفصاح ع معلومات حول مد اإلمتثال للقوانر التشريعية والتنظيمية‬
‫معلومات حول اإلمتثال في‬ ‫الخارج وإذا ل يت تضمر‬ ‫األنظمة المفروضة م‬ ‫وغررها م‬
‫مالحظة لإلشار ألية وثائق تحتوي على هذه‬ ‫المفرد وض‬ ‫البيانات المالية فقد يكون م‬
‫المعلومات‪ .‬أن المعرفة بعدم اإلمتثال قد تكون مناسبة ألغراض المسؤولية وقد تؤثر على تقري‬
‫المستخدم الداء المنشأ وعلى إتجاه العمليات المستقبلية كما أن قد يكون لهذه المعرفة تأثرر على‬
‫الق اررات المتعلقة بالموارد التي سرت تخصيصها للمنشأ في المستقبل‪.‬‬

‫اإلعتبارات الكلية‬
‫العرض العادل واإلمتثال لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪ .27‬يجب أن تعرض البيانات المالية المركز المالي واألداء المالي والتدفقات النقدية الخاصة للمنشأة‬
‫بشكل عادل‪ ،‬يقتضي العرض العادل تمثيل آثار المعامالت واألحداث والظروف األخرى بشكل‬
‫صحيح وفقا لتعريفات ومعايير اإلعتراف باألصول واإل لتزامات واإليرادات والمصاريف المبينة في‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬ويؤدي التطبيق المناسب لمعايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام مع إفصاحات إضافية عند الضرورة إلستغالل البيانات المالية لتحقيق العرض‬
‫العادل‪.‬‬
‫‪ .28‬يجب على المنشأة التي تمتثل بياناتها المالية لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن‬
‫تقدم بيانا صريحا وواضحا عن اإلمتثال في اإليضاحات‪ ،‬ويجب عدم وصف البيانات المالية بأنها‬
‫ممتثلة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إال إذا كانت تمتثل لكافة متطلبات كل معيار‬
‫محاسبة دولي منطبق في القطاع العام‪.‬‬
‫‪ .29‬في كافة الحاالت فعليا يتحقق العرض العادل م خالل اإلمتثال لتطبرق معايرر المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام أيضا يتطلب العرض العادل ما يلي‪-:‬‬
‫(أ) إختيار وتطبرق السياسات المحاسبية وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬‬
‫السياسات المحاسبية والتغررات في التقديرات المحاسبية واألخطاء "‪ .‬ويصف المعيار ‪3‬‬

‫‪170‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫تسلسال هرميا لإلرشادات الرسمية التي تأخذها اإلدار بعر اإلعتبار في غياب معيار ينطبق‬
‫بشكل محدد على بند معر ‪.‬‬
‫(ب) لعرض المعلومات بما في ذلك السياسات المحاسبية بأسلوب يسمح بتقدي المعلومات ذات‬
‫الصلة والممثلة بشكل عادل وبصور مفهومة في الوقت المناسب بحرث تكون المعلومات‬
‫قابلة للمقارنة ويمك التحقق منها‪.‬‬
‫(ج) تقدي إفصاحات إضافية عندما يكون اإللتزام بالمتطلبات المحدد في معايرر المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام غرر كافي لتمكر المستخدمر م فه أثر معامالت معرنة وأحداث‬
‫وظروف أخر على المركز المالي واألداء المالي للمنشأ ‪.‬‬

‫‪ .30‬ال يتم تصحيح السياسات المحاسبية غير المناسبة من خالل اإلفصاح عن السياسات‬
‫المحاسبية المستخدمة أو المالحظات أو المواد التفسيرية‪.‬‬

‫‪ .31‬في الحاالت النادرة جدا التي تخلص فيها اإلدارة إلى أن اإل لتزام بمتطلب معين في أحد المعايير‬
‫من شأنه أن يكون مضلال للغاية بحيث يتعارض مع هدف البيانات المالية المنصوص عليه في‬
‫هذا المعيار‪ ،‬للمنشأة أن تحيد عن ذلك المتطلب بالطريقة المبينة في الفقرة ‪ 32‬إذا كان اإلطار‬
‫التنظيمي ذو الصلة يقتضي مثل هذا الحياد أو ال يمنعه بطريقة أخرى‪.‬‬

‫‪ .32‬عندما تحيد المنشأة عن متطلب معين في أحد المعايير وفقا للفقرة ‪ ،31‬فإنها ينبغي أن تفصح‬
‫عما يلي‪-:‬‬
‫(أ) بأن اإلدارة قد خلصت إلى أن البيانات المالية تعرض بعدل المركز المالي للمنشأة وأدائها‬
‫المالي وتدفقاتها النقدية؛‬
‫(ب) بأنها التزمت بمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬بإستثناء أنها حادت عن متطلب‬
‫معين لتحقيق العرض العادل؛‬
‫(ج) عنوان المعيار الذي حادت عنه المنشأة‪ ،‬وطبيعة الحياد‪ ،‬بما في ذلك المعالجة التي‬
‫سيقتضيها المعيار‪ ،‬والسبب وراء كون تلك المعالجة مضللة للغاية بحيث تتعارض مع‬
‫هدف البيانات المالية المنصوص عليه في هذا المعيار‪ ،‬والمعالجة المتبناة؛ و‬
‫األثر المالي للحياد على كل بند في البيانات المالية الذي كان سيتم اإلبالغ عنه أثناء‬ ‫(د)‬
‫اإل لتزام مع المتطلب وذلك لكل فترة معروضة‪.‬‬

‫‪ .33‬عندما تحيد المنشأة عن متطلب معين في أحد المعايير في فترة سابقة‪ ،‬ويؤثر ذلك الحياد على‬
‫المبالغ المعترف بها في البيانات المالية للفترة الحالية‪ ،‬ينبغي أن تقوم المنشأة باإلفصاحات‬
‫المبينة في الفقرة ‪( 32‬ج) و(د)‪.‬‬

‫‪ .34‬تطبق الفقر ‪ 33‬على سبرل المثال عندما تحديد المنشأ في فتر سابقة ع متطلب معر في‬
‫أحد المعايرر فيما يخص قياس األصول أو اإللتزامات ويؤثر ذلك الحياد على قياس التغررات في‬
‫األصول واإللتزامات المعترف بها في البيانات المالية للفتر الحالية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪171‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫في الحاالت النادرة جدا التي تخلص فيها اإلدارة إلى أن اإل لتزام بمتطلب معين في أحد المعايير من‬ ‫‪.35‬‬
‫شأنه أن يكون مضلال للغاية بحيث يتعارض مع هدف البيانات المالية المنصوص عليه في هذا‬
‫المعيار‪ ،‬لكن اإلطار التنظيمي ذو الصلة يمنع الحياد عن المتطلب‪ ،‬لذلك ينبغي أن تقلل المنشأة‪،‬‬
‫إلى أقصى حد ممكن جوانب التضليل الملحوظة في اإل لتزام من خالل اإلفصاح عما يلي‪-:‬‬
‫عنوان المعيار المعني‪ ،‬وطبيعة المتطلب‪ ،‬والسبب وراء إستنتاج اإلدارة بأن اإل لتـزام‬ ‫(أ)‬
‫بالمتطلب هو مضلل للغاية بحيث تتعارض مع هدف البيانات المالية المنصوص عليه‬
‫في هذا المعيار؛ و‬

‫(ب) التعديالت على كل بند في البيانات المالية التي خلصت اإلدارة بأنها ضرورية لتحقيق‬
‫عرض عادل وذلك لكل فترة معروضة‪.‬‬

‫‪ .36‬لغرض الفقرات ‪ 35-31‬يتعارض بند معلومات معر م هدف البيانات المالية عندما ال يمثل‬
‫المعامالت واألحداث والظروف األخر التي يقصد تمثرلها أو يمك أن يتوق بأن يمثلها على نحو‬
‫معقول وم المحتمل أن يؤثر بالتالي على الق اررات التي يتخذها مستخدمو البيانات المالية‪ .‬وعند‬
‫تقري فيما إذا كان اإللتزام بمتطلب محدد في أحد المعايرر م شأن أن يكون مضلل جدا بحرث‬
‫يتعارض م هدف البيانات المالية الموضح في هذا المعيار فإن على اإلدار أن تأخذ بعر‬
‫اإلعتبار‪-:‬‬
‫السبب وراء عدم تحقرق هدف البيانات المالية ضم الظروف المعرنة؛ و‬ ‫(أ)‬
‫(ب) كيفية إختالف ظروف المنشأ ع ظروف المنشآت األخر التي تلتزم بالمتطلب‪ .‬وفي‬
‫حال التزمت منشآت أخر في ظروف مشابهة بالمتطلب يكون هناك إفتراض قابل‬
‫للنقض بأن إلتزام المنشأ بالمتطلب ل يكون مضلال جدا بحرث يتعارض م هدف‬
‫البيانات المالية الموضح في هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .37‬إن الحياد ع متطلبات معيار محاسبة دولي في القطاع العام م أجل اإللتزام بمتطلبات إعداد‬
‫ال يشكل حيادا يتعارض م هدف‬ ‫التقارير المالية القانونية‪ /‬التشريعية في إختصاص معر‬
‫البيانات المالية الموضح في هذا المعيار كما هو منصوص علي في الفقر ‪ .31‬وفي حال كان‬
‫مثل هذا الحياد هاما فإن ال يمك للمنشأ أن تدعي بأنها تلتزم بمعايرر المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫إستمرارية المنشأة‬
‫‪ .38‬عند إعداد البيانات المالية يجب إجراء تقييم لقدرة المنشأة على اإلستمرار في عملها‪ ،‬ويجب أن‬
‫يقوم بهذا التقييم األشخاص المسؤولون عن إعداد البيانات المالية على أساس إستمرارية‬
‫المنشأة‪ ،‬إال إذا كانت هناك نية لتصفية المنشأة أو وقف أعمالها‪ ،‬أو في حال عدم وجود بديل‬
‫واقعي إال القيام بذلك‪ .‬عندما يكون األشخاص المسؤولون عن إعداد البيانات المالية عند‬

‫‪172‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫إجراء تقييمهم على علم بوجود حاالت عدم تأكد تتعلق باألحداث أو الظروف التي تثير شكا كبي ار‬
‫حول قدرة المنشأة على اإلستمرار فإنه يجب اإلفصاح عن حاالت عدم التأكد هذه‪ ،‬أما إذا لم يتم‬
‫إعداد البيانات المالية على أساس إستمرارية المنشأة فإنه يجب اإلفصاح عن هذه الحقيقة مع‬
‫ذكر األساس الذي استخدم في إعداد البيانات المالية‪ ،‬وسبب عدم إعتبار المنشأة بأنها منشأة‬
‫مستمرة‪.‬‬

‫‪ .39‬تعد البيانات المالية عاد على إفتراض أن المنشأ هي منشأ مستمر وبأنها ستستمر في عملها‬
‫وتلبية واجباتها القانونية في المستقبل المنظور وعند تقري ما إذا كانت فرضية إستمرارية المنشأ‬
‫إعداد البيانات المالية األخذ في اإلعتبار كافة‬ ‫ع‬ ‫مناسبة فإن على األشخاص المسؤولر‬
‫المعلومات المتوفر ع المستقبل على األقل والذي يجب أن تكون مدت اثنى عشر شه ار على‬
‫األقل م تاري إعتماد البيانات المالية ولكن غرر محدد بتلك الفتر ‪.‬‬

‫‪ .40‬تعتمد درجة اإلعتبار على الحقائق المتوفر في كل حالة وال يمك التنبؤ بتقري فرضية إستمرارية‬
‫المنشأ م خالل إختبار المالء الذي يطبق عاد على منشآت األعمال وقد تكون هناك ظروف‬
‫معرنة تظهر فرها اإلختبارات المعتاد للسرولة والمالء الخاصة بالمنشأ العادية للتصفية والمالء‬
‫المستمر أنها غرر مرغوب بها إال أن هناك عوامل أخر توحي برغ ذلك أن المنشأ هي منشأ‬
‫مستمر على سبرل المثال‪-:‬‬
‫عند تقري ما إذا كانت الحكومة منشأ مستمر فإن سلطة فرض أسعار أو ضرائب قد‬ ‫(أ)‬
‫تمك بعض المنشآت م إعتبارها منشآت مستمر حتى ولو كانت تعمل لفترات ممدد‬
‫بصافي أصول‪ /‬حقو ملكية سلبي؛ و‬

‫بالنسبة للمنشأ الفردية قد يوحي إجراء تقري لبيان مركزها المالي في تاري التقرير بأن‬ ‫(ب)‬

‫فرضية المنشأ المستمر ليست مناسبة على أن قد تكون هناك إتفاقيات تمويل متعدد‬
‫السنوات أو ترتربات أخر موضوعة لضمان إستمرار عمل المنشأ ‪.‬‬

‫‪ .41‬إن تحديد ما إذا كانت فرضية المنشأ المستمر مناسبة يتعلق بشكل رئيسي بالمنشآت الفردية‬
‫إعداد البيانات‬ ‫وليس بالحكومة ككل وبالنسبة للمنشآت الفردية فإن األشخاص المسؤولر ع‬
‫المالية قد يحتاجون أثناء تقريمه ما إذا كان أساس إستمرارية المنشأ صحيح الى األخذ في‬
‫اإلعتبار سلسلة واسعة م العوامل المتعلقة (أ) األداء الحالي والمتوق (ب) إعاد الهيكلة المحتملة‬
‫والمعل عنها للوحدات التنظيمية (ج) تقديرات اإليراد أو إحتمال إستمرار التمويل الحكومي (د)‬
‫باإلضافة الى المصادر الممكنة للتمويل البديل قبل أن يصبح م المناسب إستنتاج أن فرضية‬
‫إستمرارية المنشأ مناسبة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪173‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫إتساق العرض‬
‫‪ .42‬يجب اإلبقاء على عرض وتصنيف البنود في البيانات المالية من فترة الى الفترة التي تليها إال‬
‫إذا‪-:‬‬
‫(أ) إنه من الواضح‪ ،‬بعد حدوث تغير كبير في طبيعة عمليات المنشأة أو مراجعة لبياناتها‬
‫المالية‪ ،‬بأن عرض أو تصنيف آخر سيكون أكثر مالئمة نظ ار لمعايير إختيار وتطبيق‬
‫السياسات المحاسبية الواردة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬؛ أو‬
‫(ب) تطلب معيار محاسبة دولي في القطاع العام إجراء تغيير في العرض‪.‬‬

‫‪ .43‬قد يوحي حدوث إمتالك أو بي كبرر أو مراجعة لعرض البيانات المالية أن هناك حاجة لعرض‬
‫البيانات المالية بشكل مختلف فعلى سبرل المثال قد تبي المنشأ مصرف إدخار يمثل واحد م‬
‫وحداتها األكثر أهمية المسيطر علرها وتقدم الوحد اإلقتصادية المتبقية بشكل رئيسي خدمات‬
‫إستشار إدارية وخاصة بالسياسة وفي هذه الحالة م غرر المحتمل أن يكون عرض البيانات‬
‫المالية بناء على األنشطة الرئيسية للمنشأ اإلقتصادية بإعتبارها مؤسسة مالية مناسبا للمنشأ‬
‫اإلقتصادية الجديد ‪.‬‬

‫‪ .44‬تغرر المنشأ عرض بياناتها المالية فقط إذا أتاح العرض الذي ت تغررره معلومات بطريقة أكثر‬
‫أمانة وأكثر مالئمة لمستخدمي البيانات المالية وم المحتمل أن يستمر الهيكل المنقح بحرث ال‬
‫يت تقويض قابلية المقارنة‪ .‬وعند إجراء مثل هذه التغرررات في العرض تعرد المنشأ تصني‬
‫معلوماتها المقارنة وفقا للفقرتر ‪ 55‬و‪.56‬‬

‫المادية والتجميع‬
‫وتعرض البنود‬
‫‪ .45‬يتم عرض كل فئة هامة من البنود المماثلة بشكل منفصل في البيانات المالية‪ُ .‬‬
‫التي تختلف طبيعتها أو وظيفتها بشكل منفصل ما لم تكن غير هامة‪.‬‬

‫‪ .46‬تنتج البيانات المالية م معالجة أعداد كبرر م المعامالت المنظمة أو أحداث أخر ت تجميعها‬
‫هي‬ ‫في مجموعات حسب طبيعتها أو وظيفتها والمرحلة األخرر في عملية التجمي والتصني‬
‫عرض المعلومات المختصر والمصنفة والتي تشكل بنودا في صدر بيان األداء المالي‪ .‬وإذا كان‬
‫أحد البنود غرر مادي لوحده فم الممك تجميع م بنود أخر في كل م صدر هذه البيانات أو‬
‫في اإليضاحات والبند الخطي الذي ال يعتبر ماديا بشكل كاف بحرث يتطلب عرضا منفصال في‬
‫برغ ذلك أن يكون ماديا بشكل كاف لرت عرضها بشكل منفصل في‬ ‫صدر البيانات يمك‬
‫اإليضاحات‪.‬‬

‫‪ .47‬إن تطبرق مفهوم األهمية النسبية يعني أن ال حاجة لتلبية متطلب إفصاح محدد في معيار‬
‫محاسبة دولي في القطاع العام إذا ل تك المعلومات هامة‪.‬‬

‫‪174‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫التقاص‬
‫‪ .48‬يجب عدم إجراء تقاص لألصول واإل لتزامات واإليراد والمصروف إال إذا كانت التقاص مطلوبة أو‬
‫مسموح بها من قبل معيار محاسبة دولي آخر في القطاع العام‪.‬‬

‫بشكل منفصل‪ .‬وإن المقاصة في‬ ‫‪ .49‬م المه اإلبالغ ع األصول واإللتزامات واإليرادات والمصاري‬
‫بيان األداء المالي أو بيان المركز المالي (إال عندما تعكس المقاصة جوهر المعاملة أو حدث آخر)‬
‫تنتقص م قدر المستخدمر على (أ) فه المعامالت واألحداث والظروف األخر التي وقعت (ب)‬
‫وتقري التدفقات النقدية المستقبلية للمنشأ ‪ .‬ال يعتبر قياس األصول مطروحا منها مخصصات التقري ‪-‬‬
‫مثل مخصصات التقادم على المخزون ومخصصات الديون المشكوك فرها على الذم المدينة‪ -‬بمثابة‬
‫مقاصة‪.‬‬

‫‪ .50‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 9‬اإليراد م معامالت الصرف" يت قياس بمقدار القيمة‬
‫العادلة للمقابل الذي ت إستالم أو المستحق الدف م األخذ في اإلعتبار مبالغ أية خصومات تجارية‬
‫وتخفيضات في الحج تسمح بها المنشأ ‪ .‬تقوم المنشأ أثناء أنشطتها اإلعتيادية بمعامالت أخر ال‬
‫تولد إيرادا إال أنها عرضية بالنسبة لألنشطة األساسية المولد لإليراد ويت عرض نتائج هذه‬
‫المعامالت عندما يعكس هذا العرض جوهر المعاملة أو الحدث وذلك م خالل خص أي ايراد م‬
‫المصاري المتعلقة الناجمة ع نفس المعاملة وم األمثلة على ذلك‪-:‬‬
‫(أ) يت تقدي التقارير حول المكاسب والخسائر الناجمة م بي األصول غرر المتداولة بما فرها‬
‫اإلستثمارات واألصول التشغرلية بخص القيمة المسجلة لألصل ومصاري البي ذات‬
‫العالقة م عائدات البي ؛ و‬
‫المتعلقة بمخصص معر معترف ب وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع‬ ‫(ب) إن المصاري‬
‫العام ‪ " 19‬المخصصات اإللتزامات واألصول المحتملة " ويت تسديده بموجب إتفا تعاقدي‬
‫م طرف ثالث (على سبرل المثال إتفاقية كفالة مورد) يمك تسجرلها بالصافي مقابل التسديد‬
‫ذي العالقة‪.‬‬

‫‪ .51‬باإلضافة إلى ذلك يت تقدي التقارير حول المكاسب والخسائر الناجمة م مجموعة م المعامالت‬
‫المشابهة على أساس القيمة الصافية فعلى سبرل المثال يت تقدي التقارير حول مكاسب وخسائر‬
‫الصرف األجنبي باإلضافة إلى المكاسب والخسائر الناجمة م أدوات مالية يحتفظ بها للمتاجر‬
‫على أن يت تقدي التقارير حول هذه المكاسب والخسائر بشكل منفصل إذا كان حجمها طبيعتها‬
‫أو تكرارها هو بالشكل الذي يتطلب إفصاحا منفصال‪.‬‬

‫‪ .52‬يتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام العام ‪" 2‬بيانات التدفق النقدي" التقاص للتدفقات‬
‫النقدية‪.‬‬

‫المعلومات المقارنة‬
‫الحد األدنى م المعلومات المقارنة‬
‫‪ .53‬بإستثناء ما يسمح به أحد معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو ما قد يقتضيه بخالف‬
‫ذلك‪ ،‬ينبغي أن تعرض المنشأة المعلومات المقارنة فيما يخص الفترة السابقة لجميع المبالغ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪175‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫الواردة في البيانات المالية‪ .‬ويجب أن ُتدرج المنشأة معلومات مقارنة فيما يخص المعلومات‬
‫السردية والوصفية إن كانت ذات صلة بفهم البيانات المالية للفترة الحالية‪.‬‬
‫‪53‬أ‪ .‬ينبغي أن تعرض المنشأة‪ ،‬كحد أدنى‪ ،‬بيان واحد للمركز المالي مع معلومات مقارنة للفترة‬
‫السابقة‪ ،‬وبيان واحد لألداء المالي مع معلومات مقارنة للفترة السابقة‪ ،‬وبيان واحد للتدفقات‬
‫النقدية مع معلومات مقارنة للفترة السابقة‪ ،‬وبيان واحد للتغيرات في صافي األصول‪/‬حقوق‬
‫الملكية مع معلومات مقارنة للفترة السابقة‪ ،‬واإليضاحات ذات العالقة‪.‬‬
‫‪ .54‬في بعض الحاالت تبقى المعلومات السردية الوارد في البيانات المالية للفتر (الفترات) السابقة‬
‫ذات صلة في الفتر الحالية‪ .‬على سبرل المثال تفصح المنشأ في الفتر الحالية ع تفاصرل نزاع‬
‫قانوني كانت نتيجت غرر مؤكد في نهاية الفتر السابقة وال يزال يحتاج لتسوية‪ .‬يمك أن يستفرد‬
‫المستخدمون م اإلفصاح ع المعلومات التي تشرر إلى وجود شكوك في نهاية الفتر السابقة‬
‫وم اإلفصاح ع معلومات ع الخطوات التي ت اتخاذها خالل الفتر لحل الشكوك‪.‬‬

‫‪ .55‬عندما يتم تعديل عرض أو تصنيف البنود في البيانات المالية‪ ،‬ينبغي إعادة تصنيف المبالغ‬
‫المقارنة م ا لم يكن إعادة التصنيف غير ممكن‪ .‬وعند إعادة تصنيف المبالغ المقارنة‪ ،‬على‬
‫المنشأة أن تفصح عما يلي‪-:‬‬
‫طبيعة إعادة التصنيف؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) مبلغ كل بند أو فئة بنود يعاد تصنيفها؛ و‬
‫(ج) السبب وراء إعادة التصنيف‪.‬‬

‫‪ .56‬عندما يكون من غير الممكن إعادة تصنيف المبالغ المقارنة‪ ،‬يتعين على المنشأة أن تفصح‬
‫عما يلي‪-:‬‬
‫(أ) السبب وراء عدم إعادة تصنيف المبالغ؛ و‬
‫(ب) طبيعة التعديالت التي كان سيتم إجرائها لو تم إعادة تصنيف المبالغ‪.‬‬
‫‪ .57‬إن تعزيز قابلية مقارنة المعلومات بر الفترات يساعد المستخدمر في إتخاذ الق اررات وتقريمها‬
‫وخصوصا م خالل السماح بتقري اإلتجاهات في المعلومات المالية ألغراض التنبؤ‪ .‬وفي بعض‬
‫الحاالت فإن م غرر الممك إعاد تصني المعلومات المقارنة لفتر سابقة محدد لتحقرق قابلية‬
‫المقارنة م الفتر الحالية‪ .‬على سبرل المثال قد ال يت جم البيانات في الفتر (الفترات) السابقة‬
‫بطريقة تسمح بإعاد التصني وقد ال يكون م الممك إعاد صياغة المعلومات‪.‬‬

‫‪ .58‬يتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬التعديالت على المعلومات المقارنة المطلوبة‬
‫عندما تغرر المنشأ سياسة محاسبية ما أو تصحح خطأ معر ‪.‬‬

‫‪176‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫الهيكل والمحتوى‬
‫مقدمة‬
‫‪ .59‬يقتضي هذا المعيار إجراء إفصاحات محدد في مت بيان المركز المالي وبيان األداء المالي‬
‫وبيان التغررات في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية كما يقتضي اإلفصاح ع بنود سطر أخر إما‬
‫في مت تلك البيانات أو في المالحظات‪ .‬وينص معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬على‬
‫متطلبات عرض بيان التدفق النقدي‪.‬‬

‫‪ .60‬يستخدم هذا المعيار في بعض األحيان مصطلح إفصاح على نطا واس حرث يشمل بنودا‬
‫معروضة في مت (أ) بيان المركز المالي (ب) بيان األداء المالي (ج) بيان التغررات في صافي‬
‫األصول‪ /‬حقو الملكية (د) وبيان التدفق النقدي والمالحظات كذلك‪ .‬وتقتضي أيضا معايرر‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام األخر إجراء اإلفصاحات‪ .‬وتجر مثل هذه اإلفصاحات إما‬
‫في مت بيان المركز المالي أو بيان األداء المالي أو بيان التغررات في صافي األصول‪ /‬حقو‬
‫الملكية أو بيان التدفق النقدي (أيها كان مالئما) أو المالحظات ما ل يت تحديد خالف ذلك في‬
‫أي جزء م هذا المعيار‪.‬‬

‫تحديد البيانات المالية‬

‫‪ .61‬يجب أن تكون البيانات المالية محددة بوضوح ومميزة عن المعلومات األخرى في نفس الوثيقة‬
‫المنشورة‪.‬‬
‫‪ .62‬تنطبق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام على البيانات المالية فقط وليس على أية‬
‫معلومات أخر تعرض في التقرير السنوي أو في وثيقة أخر لذلك فإن م الضروري أن يكون‬
‫المستخدمون قادري على تمررز المعلومات المعد بإستخدام معايرر المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ع المعلومات األخر التي قد تكون مفرد للمستخدمر ولكنها ليست موضوع المعايرر‪.‬‬
‫‪ .63‬يجب تحديد كل عنصر من عناصر البيانات المالية على نحو واضح‪ ،‬باإلضافة إلى ذلك يجب‬
‫عرض المعلومات التالية بشكل ظاهر‪ ،‬وتكرارها عند الضرورة لتحقيق فهم مناسب وصحيح‬
‫للمعلومات المعروضة‪-:‬‬
‫(أ) إسم المنشأة مقدمة التقرير أو وسائل أخرى للتعريف أو أية تغيرات في المعلومات عن‬
‫التقارير السابقة؛‬
‫(ب) ما إذا كانت البيانات المالية تغطي المنشأة الفردية أو المنشأة اإلقتصادية؛‬
‫(ج) تاريخ التقرير أو الفترة التي تغطيها البيانات المالية‪ ،‬أيهما مناسب لجزء البيانات المالية‬
‫ذي العالقة؛‬
‫(د) عملة التقرير‪ ،‬كما هي معرفة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 4‬آثار‬
‫التغيرات في أسعار الصرف األجنبي"؛ و‬
‫(هـ) مستوى الدقة المستخدم في عرض األرقام في البيانات المالية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪177‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪ .64‬يت تلبية المتطلبات المذكور في الفقر ‪ 63‬عاد م خالل عرض عناوي الصفحات وعناوي‬
‫مختصر لألعمد في كل صفحة م صفحات البيانات المالية ويطلب القيام بالحك عند تحديد‬
‫أفضل طريقة لعرض هذه المعلومات فعلى سبرل المثال عندما تعرض البيانات المالية إلكترونيا‬
‫مرات بما‬ ‫صفحات منفصلة وبعد ذلك تعرض البنود المذكور أعاله عد‬ ‫فقد ال تستخدم عاد‬
‫يكفي لضمان الفه المناسب للمعلومات المعطا التي تأتي ضم البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .65‬كثر ار ما تكون البيانات المالية أكثر قابلية للفه إذا ما ت عرض المعلومات بآالف أو مالير‬
‫الوحدات م عملة التقرير ويعتبر ذلك مقبول ما دام قد ت اإلفصاح ع مستو دقة العرض ول‬
‫تفقد أية معلومات ذات عالقة‪.‬‬

‫فترة تقديم التقارير‬

‫‪ .66‬يجب عرض البيانات المالية كل سنة على األقل‪ ،‬عندما يتم تغيير تاريخ تقارير المنشأة‪،‬‬
‫وتعرض البيانات المالية لفترة أطول أو اقصر من سنة واحدة‪ ،‬فإنه يجب على المنشأة أن‬
‫تفصح عما يلي‪ ،‬باإلضافة إلى الفترة التي تغطيها البيانات المالية‪-:‬‬
‫(أ) سبب إستخدام فترة بإستثناء فترة سنة واحدة؛ و‬

‫(ب) حقيقة أن المبالغ المقارنة لبيانات معينة كبيان األداء المالي والتغيرات في صافي‬
‫األصول‪/‬حقوق الملكية‪ ،‬وبيانات التدفقات النقدية واإليضاحات ذات العالقة من غير‬
‫الممكن مقارنتها تماما‪.‬‬

‫‪ .67‬في حاالت إستثنائية قد يطلب م منشأ معرنة أو قد تقرر تغررر تاري تقريرها على سبرل‬
‫الضروري أن يكون‬ ‫دور إعداد الموازنة وفي هذه الحالة م‬ ‫المثال لتقريب دور التقرير م‬
‫المستخدمون على عل (أ) ب المبالغ الظاهر للفتر الحالية والمبالغ المقارنة ال يمك مقارنتها (ب)‬
‫سبب هذا التغررر في تاري التقرير قد ت اإلفصاح عن ‪ .‬ومثال آخر على ذلك هو عندما تقوم‬
‫بتغررر تاري التقرير‬ ‫عند اإلنتقال م الدف نقدا إلى المحاسبة على أساس اإلستحقا‬ ‫المنشأ‬
‫للمنشآت الواقعة ضم المنشأ اإلقتصادية وذلك لجعل إعداد البيانات المالية الموحد أم ار ممكنا‪.‬‬

‫‪ .68‬في األحوال العادية يت إعداد البيانات المالية بشكل متسق وتغطي فتر سنة واحد على أن هناك‬
‫وألسباب عملية بعض المنشآت التي تفضل تقدي التقارير ع فتر ‪ 52‬أسبوعا على سبرل المثال‪.‬‬
‫أن هذا المعيار ال يمن هذه الممارسة حرث أن ال يحتمل أن تكون البيانات المالية الناجمة‬
‫مختلفة إختالفا هاما ع تلك التي كانت ستقدم ع سنة واحد ‪.‬‬

‫الوقت المناسب‬
‫‪ .69‬تقل فائد البيانات المالية إذا ل تك متوفر للمستخدمر خالل فتر معقولة بعد تاري التقرير‬
‫ويجب أن تكون المنشأ في وض يتيح لها إصدار بياناتها المالية خالل ستة أشهر م تاري‬
‫التقرير وال تكون العوامل المستمر مثل تعقرد عمليات المنشأ سببا كافيا لعدم تقدي التقرير في‬

‫‪178‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫اإلختصاصات المواعرد النهائية‬ ‫الوقت المناسب وتتناول التشريعات واألنظمة في العديد م‬

‫المحدد بشكل اكبر‪.‬‬

‫بيان المركز المالي‬

‫التمررز بر المتداولة‪ /‬غرر المتداولة‬

‫‪ .70‬يجب على المنشأة أن تعرض األصول متداولة وغير متداولة واإل لتزامات متداولة وغير متداولة‬
‫كفئات منفصلة في صدر بيان المركز المالي‪ ،‬وفقا للفقرات ‪ 87-76‬إال إذا كان العرض على‬
‫أساس السيولة يقدم معلومات ممثلة بأمانة وأكثر مالئمة‪ .‬وعندما ينطبق ذلك االستثناء‪ُ ،‬تعرض‬
‫جميع األصول واإل لتزامات على نطاق واسع حسب ترتيب السيولة‪.‬‬

‫‪ .71‬أيا كانت فترة العرض التي يتم تبنيها‪ ،‬وفيما يخص كل بند سطر ألصل أو إلتزام يجمع المبالغ‬
‫المتوقع إستردادها أو تسويتها (أ) بعد ‪ 12‬شهر على األكثر من تاريخ التقرير و(ب) بعد ما‬
‫يزيد عن ‪ 12‬شهر من تاريخ التقرير‪ ،‬يتعين على المنشأة اإلفصاح عن المبلغ المتوقع‬
‫إسترداده أو تسويته بعد ما يزيد عن ‪ 12‬شهر‪.‬‬

‫‪ .72‬عندما تقوم المنشأ بتوفرر سل أو خدمات ضم دور تشغرل محدد بشكل واضح فإن التصني‬
‫المنفصل لألصول واإللتزامات المتداولة وغرر المتداولة في صدر بيان المركز المالي يوفر‬
‫معلومات مفرد حرث أن يمرز صافي األصول المتداولة بإستمرار كرأس مال عامل ع تلك‬
‫المستخدمة في عمليات المنشأ طويلة األجل‪ .‬كما يعمل هذا التصني على إلقاء الضوء على‬
‫األصول التي يتوق تحقيقها خالل دور التشغرل الحالية وكذلك اإللتزامات التي تستحق التسوية‬
‫خالل نفس الفتر ‪.‬‬

‫‪ .73‬بالنسبة لبعض المنشآت مثل المؤسسات المالية يقدم عرض األصول واإللتزامات حسب الترترب‬
‫التصاعدي أو التنازلي للسرولة معلومات موثوقة وأكثر مالئمة م العرض على أساس ما هو متداول‬
‫وغرر متداول ألن المنشأ ال تقدم السل أو الخدمات ضم دور تشغرلية قابلة للتحديد بوضوح‪.‬‬

‫‪ .74‬وفي تطبرق الفقر ‪ 70‬يسمح للمنشأ بعرض بعض أصولها وإلتزاماتها بإستخدام التصني على‬
‫أساس ما هو متداول وغرر متداول وعرض البعض اآلخر حسب ترترب السرولة عندما يقدم هذا‬
‫معلومات موثوقة وأكثر مالئمة‪ .‬وقد تنشأ الحاجة إلى أساس عرض مختلط عندما يكون لد‬
‫المنشأ عمليات متنوعة‪.‬‬

‫‪ .75‬تكون المعلومات حول التواري المتوقعة لتحقرق األصول واإللتزامات مفرد في تقري سرولة ومالء‬
‫المنشأ ‪ .‬ويقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ " 30‬األدوات المالية‪ :‬اإلفصاحات"‬
‫اإلفصاح ع تواري إستحقا األصول واإللتزامات المالية‪ .‬وتشمل األصول المالية الذم المدينة‬
‫التجارية وغررها م الذم المدينة في حر تشمل اإللتزامات المالية الذم الدائنة التجارية وغررها‬
‫م الذم الدائنة‪ .‬كما أن المعلومات حول التاري المتوق إلسترداد وتسوية األصول واإللتزامات‬
‫غرر النقدية مثل المخزون والمخصصات هي معلومات مفرد أيضا سواء ت تصني األصول‬
‫واإللتزامات على أنها متداولة أو غرر متداولة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪179‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫األصول المتداولة‬
‫‪ .76‬يجب تصنيف أصل بأنه أصل متداول عندما‪-:‬‬
‫(أ) يتوقع أن يتم تحقيقه أو يتم اإلحتفاظ به للبيع أو اإلستهالك أثناء سير الدورة العادية‬
‫للمنشأة؛‬
‫(ب) يحتفظ به بشكل رئيسي ألغراض المتاجرة؛‬
‫(ج) عندما يكون من المتوقع تحقيقه خالل ‪ 12‬شهر من تاريخ التقرير؛ أو‬
‫(د) كان عبارة عن نقد أو نقد معادل (كما هو محدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 2‬ما لم يكن محدودا تبادله أو إستخدامه لتسوية إلتزام معين لمدة ‪ 12‬شه ار من‬
‫تاريخ التقرير‪.‬‬

‫يجب تصنيف كافة األصول األخرى على أنها أصول غير متداولة‪.‬‬

‫‪ .77‬يستخدم هذا المعيار المصطلح " أصول غرر متداولة " ليشمل األصول الملموسة وغرر الملموسة‬
‫ذات الطبيعة طويلة األجل وال يمن المعيار إستخدام أوصاف بديلة ما دامت تحمل معنى‬
‫واضحا‪.‬‬

‫‪ .78‬دور التشغرل في المنشا هي الوقت المستغر في تحويل المدخالت أو الموارد إلى مخرجات‬
‫فعلى سبرل المثال تقوم الحكومات بتحويل الموارد إلى منشآت القطاع العام بحرث تتمك م‬
‫تحويل هذه الموارد إلى بضائ وخدمات أو منتجات لتحقرق غايات الحكومة اإلجتماعية‬
‫والسياسية واإلقتصادية المطلوبة عندما تكون الدور التشغرلية العادية للمنشأ قابلة للتحديد بشكل‬
‫واضح يفترض أن تكون مدتها ‪ 12‬شهر‪.‬‬

‫‪ .79‬تشمل األصول المتداولة بما في ذلك األصول (الضرائب المستحقة والرسوم المستحقة على‬
‫المستخدمر والغرامات والرسوم التنظيمية المستحقة والمخزون وإيراد اإلستثمار المستحق) التي إما‬
‫تتحقق أو تستهلك أو تباع كجزء م الدور التشغرلية العادية حتى حرنما ال يتوق أن تتحقق خالل‬
‫إثني عشر شه ار بعد تاري التقرير‪ .‬تتضم األصول المتداولة أيضا األصول التي يحتفظ بها‬
‫بشكل رئيسي لغرض المتاجر (تشمل األمثلة بعض األصول المالية التي تتوافق م تعري‬
‫محتفظ بها للمتاجر وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )41‬والجزء المتداول م‬
‫األصول المالية غرر المتداولة‪.‬‬

‫اإللتزامات المتداولة‬
‫‪ .80‬يجب تصنيف اإل لتزام بأنه إلتزام متداول عندما تتوفر فيه أحد المعايير التالية‪-:‬‬
‫(أ) يتوقع تسويته في الدورة التشغيلية للمنشأة؛‬
‫(ب) معد بشكل أساسي لغرض المتاجرة؛‬
‫(ج) يستحق التسوية خالل إثني عشر شه ار بعد تاريخ التقرير؛ أو‬

‫‪180‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫(د) تتمتع المنشأة بحق مشروط في تأجيل تسوية إلتزام معين لمدة ‪ 12‬شهر على األقل من‬
‫تاريخ التقرير‪( .‬انظر الفقرة ‪ .)84‬إن شروط اإل لتزام التي يمكن‪ ،‬حسب إختيار الطرف‬
‫المقابل‪ ،‬أن تؤدي إلى تسوية اإل لتزام عن طريق إصدار أدوات حقوق الملكية ال تؤثر على‬
‫تصنيفه‪.‬‬

‫يجب تصنيف كافة اإل لتزامات األخرى على أنها إلتزامات غير متداولة‪.‬‬
‫‪ .81‬تعتبر بعض اإللتزامات المتداولة مثل الحواالت الحكومية مستحقة الدف وبعض إستحقاقات تكالي‬
‫الموظفر والتكالي األخر جزء م رأس المال العامل المستخدم في الدور التشغرلية العادية‬
‫للمنشأ ‪ .‬ويت تصني البنود التشغرلية على أنها إلتزامات متداولة حتى وإن إستحق تسويتها بعد أكثر‬
‫م ‪ 12‬شهر م تاري التقرير‪ .‬وتنطبق نفس الدور التشغرلية العادية على تصني أصول وإلتزامات‬
‫المنشأ ‪ .‬وعندما تكون الدور التشغرلية العادية للمنشأ قابلة للتحديد بشكل واضح يفترض أن تكون‬
‫مدتها ‪ 12‬شهر‪.‬‬

‫‪ .82‬ال يت تسوية اإللتزامات المتداولة األخر كجزء م دور التشغرل العادية إال أنها تستحق التسوية‬
‫خالل إثني عشر شه ار بعد تاري التقرير أو ت إعدادها بشكل أساسي لغرض المتاجر واألمثلة على‬
‫ذلك اإللتزامات المتداولة‪ .‬وم األمثلة على ذلك بعض اإللتزامات المالية التي تتوافق م تعري‬
‫المحتفظ بها للمتاجر بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬الحسابات المكشوفة‬
‫والجزء المتداول م اإللتزامات المالية غرر المتداولة وأرباح األسه أو التوزيعات المماثلة مستحقة‬
‫الدف وضرائب الدخل والذم الدائنة غرر التجارية األخر ‪ .‬وال تعتبر اإللتزامات المالية التي تقدم‬
‫التمويل على أساس طويل األجل (أي أنها ليست جزء م رأس المال العامل المستخدم في الدور‬
‫التشغرلية العادية للمنشأ ) وال يستحق تسويتها خالل ‪ 12‬شهر م تاري التقرير بأنها إلتزامات غرر‬
‫متداولة م مراعا الفقرتر ‪ 85‬و‪.86‬‬

‫‪ .83‬تصنف المنشأ إلتزاماتها المالية على أنها متداولة عندما يستحق تسويتها خالل ‪ 12‬شهر م تاري‬
‫التقرير حتى وإن‪-:‬‬
‫(أ )‬

‫(أ) كانت المد األصلية أطول م فتر ‪ 12‬شهر؛ و‬

‫(ب) ت إبرام إتفاقية ما إلعاد التمويل أو إعاد جدولة الدفعات على أساس طويل األجل بعد تاري‬
‫التقرير وقبل المصادقة على إصدار البيانات المالية‪.‬‬

‫وكان لها حرية التصرف إعاد تمويل أو تأخرر إلتزام ما لمد ‪ 12‬شهر‬ ‫‪ .84‬في حال توقعت المنشأ‬
‫على األقل م تاري التقرير بموجب تسهرالت قرض قائمة فإنها تصنف اإللتزام على أن غرر‬
‫متداول حتى وإن إستحقت تسويت خالل فتر أقصر‪ .‬ولك عندما يكون إعاد التمويل أو تأخرر‬
‫اإللتزام ليس وفقا لتصرف المنشأ (على سبرل المثال ال يوجد إتفاقية إلعاد التمويل) ال تأخذ بعر‬
‫اإلعتبار إحتمالية إعاد التمويل ويصنف اإللتزام على أن متداول‪.‬‬

‫‪ .85‬عندما تخر المنشأ تعهدا ما بموجب إتفاقية قرض طويلة األجل في تاري التقرير أو قبل بحرث‬
‫يصبح اإللتزام مستحق الدف عند الطلب يصنف اإللتزام على أن متداول حتى وإن وافق المقرض‪-‬‬
‫بعد تاري التقرير وقبل المصادقة على إصدار البيانات المالية ‪ -‬على عدم المطالبة بالدف نتيجة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪181‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫للخر ‪ .‬ويصنف اإللتزام على أن متداول ألن المنشأ في تاري التقرير ال تتمت بحق غرر مشروط‬
‫لتأجرل تسويت لمد ‪ 12‬شهر على األقل بعد ذلك التاري ‪.‬‬

‫اإللتزام على أن غرر متداول في حال وافق المقرض بحلول تاري التقرير على‬ ‫‪ .86‬إال أن يت تصني‬
‫منح فتر مهلة تنتهي بعد ‪ 12‬شهر على األقل م تاري التقرير والتي يمك للمنشأ خاللها‬
‫تصحيح الخر لك ال يمك للمقرض خاللها المطالبة بالتسديد الفوري‪.‬‬

‫‪ .87‬فيما يخص القروض المصنفة على أنها إلتزامات متداولة وفي حال وقعت األحداث التالية بر‬
‫تاري التقرير وتاري المصادقة على إصدار البيانات المالية تكون تلك األحداث مؤهلة لإلفصاح‬
‫عنها كأحداث ال تؤدي إلى تعديل وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 14‬األحداث‬
‫بعد تاري إعداد التقارير" ‪-:‬‬
‫إعاد التمويل على أساس طويل األجل؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) تصحيح خر إتفاقية قرض طويلة األجل؛ و‬
‫(ج) تلقي فتر منحة م المقرض لتصحيح خر إتفاقية قرض طويلة األجل تنتهي بعد ‪ 12‬شهر‬
‫على األقل م تاري التقرير‪.‬‬

‫المعلومات التي سرت تقديمها في صدر بيان المركز المالي‬

‫‪ .88‬كحد أدنى يجب أن يشتمل صدر بيان المركز المالي على بنود سطر تعرض المبالغ التالية‪-:‬‬
‫(أ) الممتلكات والمصانع والمعدات؛‬
‫(ب) العقارات اإلستثمارية؛‬
‫األصول غير الملموسة؛‬ ‫(ج)‬
‫األصول المالية ( بإستثناء المبالغ المبينة في (د)‪( ،‬و)‪( ،‬ح)؛‬ ‫(د)‬
‫(ﻫ) اإلستثمارات التي تمت محاسبتها بإستخدام أسلوب حقوق الملكية؛‬
‫(و) المخزون؛‬
‫(ز) المستردات من المعامالت غير المتعلقة بالصرف (الضرائب والحواالت)؛‬
‫(ح) الذمم المدينة من معامالت الصرف؛‬
‫(ط) النقد والنقد المعادل؛‬
‫الضرائب والحواالت مستحقة الدفع؛‬ ‫(ي)‬
‫(ي أ) إلتزامات المنافع االجتماعية؛‬
‫(ك) الذمم الدائنة بموجب معامالت الصرف؛‬
‫(ل) المخصصات؛‬
‫(م) اإل لتزامات المالية‪( ،‬بإستثناء المبالغ تحت البند (ك)‪( ،‬ي))؛‬

‫‪182‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫(ن) حصة غير مسيطر عليها معروضة ضمن صافي األصول‪/‬حقوق الملكية؛ و‬
‫(س) صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية الموزعة على المالكين في المنشأة المسيطرة‪.‬‬

‫‪ .89‬يجب أن يتم عرض البنود السطر اإلضافية والعناوين والمجاميع الفرعية في صدر بيان المركز‬
‫المالي‪ ،‬عندما يكون هذا العرض ضروريا لفهم المركز المالي للمنشأة بشكل مناسب‪.‬‬

‫وتقدم الفقر ‪ 88‬الئحة‬ ‫‪ .90‬ال يبر هذا المعيار الترترب أو الشكل الذي يجب أن يت تقدي البنود في‬
‫بالبنود التي تختلف على نحو كبرر م حرث طبيعتها أو وظيفتها بحرث تستحق عرضا منفصال‬
‫في صدر بيان المركز المالي النماذج اإليضاحية ت وضعها في اإلرشادات التنفرذية باإلضافة‬
‫إلى‪-:‬‬
‫تشمل بنود السطر عندما ينتج ع حج أو طبيعة أو وظيفة البند أو مجموعة م البنود‬ ‫(أ)‬
‫المماثلة بأن يكون العرض المنفصل ذو صلة بفه المركز المالي للمنشأ ؛ و‬
‫(ب) يمك تعديل األوصاف المستخدمة وترترب البنود أو مجموعة م البنود المماثلة وفقا لطبيعة‬
‫المنشأ ومعامالتها م أجل تقدي معلومات ذات صلة بفه المركز المالي للمنشأ ‪.‬‬

‫‪ .91‬إن الحك فيما إذا يجب أن يت عرض البنود اإلضافية على نحو منفصل مبني على تقري األمور‬
‫التالية‪-:‬‬
‫(أ) طبيعة وسرولة األصول؛‬
‫وظيفة األصل ضم المنشأ ؛ و‬ ‫(ب)‬
‫مبالغ وطبيعة وتوقرت اإللتزامات‪.‬‬ ‫(ج)‬

‫‪ .92‬يشرر إستخدام أسس قياس مختلفة لفئات مختلفة م األصول إلى إختالف طبيعتها أو وظيفتها‬
‫ولذلك ينبغي عرضها على أنها بنود سطر منفصلة‪ .‬فعلى سبرل المثال يمك تسجرل فئات مختلفة‬
‫م الممتلكات والمصان والمعدات بسعر التكلفة أو المبالغ المعاد تقريمها وفقا لمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪" 17‬الممتلكات والمصان والمعدات"‪.‬‬

‫المعلومات التي يجب أن تعرض إما في صدر بيان المركز المالي أو في اإليضاحات‬
‫‪ .93‬يجب أن تفصح المنشأة سواء في صدر بيان المركز المالي أو في اإليضاحات حول بيان المركز‬
‫المالي تصنيفات فرعية أخرى لبن ود السطر المعروضة‪ ،‬مصنفة بطريقة تناسب عمليات المنشأة‪.‬‬

‫‪ .94‬يعتمد التفصرل المقدم في التصنيفات الفرعية على متطلبات معايرر المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام حول حج وطبيعة ومهمة المبالغ ذات العالقة وتستخدم كذلك العوامل المبرنة في الفقر ‪91‬‬
‫الفرعي وتختلف اإلفصاحات لكل بند فعلى سبرل المثال‪-:‬‬ ‫لتقرير أساس التصني‬
‫تقس بنود الممتلكات والمصان والمعدات إلى فئات وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في‬ ‫(أ)‬
‫القطاع العام ‪17‬؛‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪183‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫(ب) تقس الذم المدينة إلى مبالغ مستحقة القبض م رسوم المستخدم والضرائب واإليرادات غرر‬
‫التبادلية األخر والذم المدينة م أطراف ذات عالقة والدفعات المسبقة ومبالغ أخر ؛‬
‫(ج) يت تصني المخزون وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 12‬المخزون" إلى فئات‬
‫فرعية مثل السل ومواد تموي اإلنتاج واألعمال قرد اإلنجاز والبضائ تامة الصن ؛‬
‫(د) تقس الضرائب والحواالت مستحقة الدف إلى رديات ضريبية وحواالت مستحقة الدف ومبالغ‬
‫مستحقة الدف إلى أعضاء آخري في المنشأ اإلقتصادية؛‬
‫(دأ) يت تصني التزامات المناف االجتماعية إلى خطط مناف اجتماعية منفصيلة عنيدما تكيون تليك‬
‫االلتزامات مادية؛‬
‫(هـ) تقس المخصصات إلى مخصصات لمناف الموظفر وبنود أخر ؛ و‬
‫الملكية إلى رأس مال مساه ب وفائض وعجز‬ ‫تقس عناصر صافي األصول‪ /‬حقو‬ ‫(و)‬
‫متراكمر وأي إحتياطات‪.‬‬

‫‪ .95‬عندما ال يكون لدى المنشأة أسهم رأسمالية يجب عليها أن تفصح عن صافي األصول‪/‬حقوق‬
‫الملكية أما في صدر بيان المركز المالي أو في اإليضاحات مبينة بشكل منفصل ما يلي‪-:‬‬
‫(أ) رأس المال المساهم به‪ ،‬وهو اإلجمالي التراكمي في تاريخ التقرير للمساهمات من المالكين‬
‫مخصوما منها التوزيعات على المالكين؛‬
‫(ب) الفائض أو العجز المتراكم؛‬
‫(ج) اإلحتياطيات بما في ذلك وصف لطبيعة وغرض كل إحتياطي ضمن صافي األصول‪/‬‬
‫حقوق الملكية؛ و‬
‫(د) حصص غير مسيطر عليها؛‬

‫‪95‬أ إذا قامت المنشأة بإعادة تصنيف‪:‬‬

‫أداة مالية مطروحة للتداول ومصنفة على أنها أداة حق ملكية؛‬ ‫(أ)‬

‫(ب) أداة تفــرض علــى المنشــأة إلتزامــا بتســليم طــرف آخــر حصــة تناســبية مــن صــافي أصــول‬
‫وتصنف على أنها أداة حق ملكية؛‬
‫المنشأة عند التصفية فقط ُ‬

‫بــين اإللتزامــات الماليــة وصــافي األصــول‪ /‬حقــوق الملكيــة‪ ،‬فإنهــا ينبغــي أن تفصــح عــن المبلــغ‬
‫المعاد تصنيفه إلى ومـن كـل فئـة (اإللتزامـات الماليـة أو صـافي األصـول‪ /‬حقـوق الملكيـة) ووقـت‬
‫وسبب إعادة التصنيف‪.‬‬

‫العديد م منشآت القطاع العام أسه رأسمالية ولك ستت السيطر علرها بشكل‬ ‫‪ .96‬ل يكون لد‬
‫إستئثاري م قبل منشأ أخر في القطاع العام وم المحتمل أن تكون طبيعة حصة الحكومة في‬
‫صافي األصول‪ /‬حقو الملكية للمنشأ مزيجا م رأس المال المساه ب وإجمالي الفائض أو‬
‫العجز المتراك واإلحتياطيات للمنشأ – مما يعكس صافي األصول‪ /‬حقو الملكية المنسوبة إلى‬
‫عمليات المنشا ‪.‬‬

‫‪184‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪ .97‬في بعض الحاالت قد تكون هنالك حصة غرر مسيطر علرها في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية‬
‫للمنشأ فعلى سبرل المثال على المستو الحكومي الكلي قد تشتمل المنشأ اإلقتصادية على‬
‫مشاري تجارية حكومية تمت خصخصتها جزئيا وتبعا لذلك م الممك أن يكون هناك‬
‫مساهمون م القطاع الخاص لديه حصة مالية في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية للمنشأ ‪.‬‬

‫‪ .98‬عندما يكون لدى المنشأة أسهم رأسمالية باإلضافة إلى اإلفصاحات في الفقرة ‪ ،95‬فإنه يجب على‬
‫المنشأة اإلفصاح عما يلي أما في صدر بيان المركز المالي أو في اإليضاحات‪-:‬‬
‫(أ) لكل فئة من األسهم الرأسمالية‪-:‬‬
‫عدد األسهم المصرح بها؛‬ ‫(‪)1‬‬
‫عدد األسهم الصادرة والمدفوعة بالكامل وعدد األسهم الصادرة ولكن غير مدفوعة‬ ‫(‪)2‬‬
‫بشكل كامل؛‬
‫القيمة اإلسمية لكل سهم أو أن األسهم ليس لها قيمة إسمية؛‬ ‫(‪)3‬‬
‫مطابقة لعدد األسهم غير المدفوعة في بداية ونهاية السنة؛‬ ‫(‪)4‬‬
‫الحقوق والتفضيالت والقيود المرتبطة بتلك الفئة بما في ذلك القيود على توزيع‬ ‫(‪)5‬‬
‫أرباح األسهم وتسديد رأس المال؛‬
‫األسهم في المنشأة التي تحتفظ بها المنشأة نفسها أو تحتفظ بها المنشآت المسيطر‬ ‫(‪)6‬‬
‫عليها أو الشركات الزميلة للمنشأة؛ و‬
‫األسهم المخصصة لإلصدار بموجب خيارات وعقود مبيعات بما في ذلك الشروط‬ ‫(‪)7‬‬
‫والمبالغ؛ و‬
‫(ب) وصف لطبيعة وغرض كل إحتياطي ضمن صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية‪.‬‬

‫بيان األداء المالي‬

‫الفائض أو العجز للفتر‬
‫‪ُ .99‬تشمل جميع بنود اإليرادات والمصاريف المعترف بها في فترة معينة ضمن الفائض أو العجز ما‬
‫لم يقتضي معيار محاسبة دولي في القطاع العام غير ذلك‪.‬‬

‫‪ .100‬تشمل عاد جمي بنود اإليرادات والمصاري المعترف بها في فتر معرنة ضم الفائض أو العجز‪.‬‬
‫وهذا يتضم آثار التغررات في التقديرات المحاسبية‪ .‬إال أن قد توجد حاالت يمك فرها استثناء بنود‬
‫محدد م فائض أو عجز الفتر الحالية‪ .‬ويتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬حالتر‬
‫م هذه الحاالت‪ :‬تصحيح األخطاء وأثر التغررات في السياسات المحاسبية‪.‬‬

‫‪ .101‬تتناول معايرر المحاسبة الدولية األخر في القطاع العام بنود يمك أن تحقق تعريفي اإليرادات أو‬
‫المصاري الواردي في هذا المعيار لك عاد ما يت إستثنائها م الفائض أو العجز‪ .‬وتشمل األمثلة‬
‫فائض إعاد التقري (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )17‬و(أ) أرباح وخسائر محدد‬
‫تنشأ م تحويل البيانات المالية لعملية أجنبية (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)4‬‬
‫و(ب) أرباح وخسائر محدد م إعاد قياس األصول المالية بالقيمة العادلة م خالل األصول‪/‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪185‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫اإللتزامات (يمك إيجاد اإلرشادات حول قياس األصول المالية في معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪.)29‬‬

‫المعلومات التي يجب عرضها في صدر بيان األداء المالي‬

‫‪ .102‬كحد أدنى يجب أن يشتمل صدر بيان األداء المالي على بنود تعرض المبالغ التالية للفترة‪-:‬‬

‫(أ) اإليرادات‪ ،‬تقدم بشكل منفصل ‪:‬‬

‫(‪ )1‬إيرادات الفائدة المحسوبة باستخدام طريقة الفائدة الفعلية؛ و‬

‫(‪ )2‬المكاسب والخسائر الناتجة عن إلغـاء االعتـراف باألصـول الماليـة التـي تـم قياسـها‬
‫بالتكلفة المستهلكة ؛‬
‫تكاليف التمويل؛‬ ‫(ب)‬

‫(ب‪.‬أ) خسائر االنخفاض (تشمل عكس خسائر االنخفاض أو مكاسب االنخفـاض) التـي ُحـددت‬
‫وفقا للفقرات ‪ 93-73‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪41‬؛‬

‫نصــيب الفــائض أو العجــز للشــركات الزميلــة والمشــاريع المشــتركة التــي تمــت محاســبتها‬ ‫(ج)‬
‫باستخدام طريقة حقوق الملكية؛‬

‫(ج‪.‬أ) إذا أعيــد تصــنيف أصــل مــالي ليخــرج مــن فئــة قيــاس تكلفــة اإلطفــاء بحيــث يــتم قياســه‬
‫بالقيمة العادلة من خالل الفائض أو العجز‪ ،‬أي خسارة أو مكسب ناتج عـن الفـرق بـين‬
‫تكلفة اإلطفـاء السـابقة لألصـل المـالي وقيمتـه العادلـة فـي تـاريخ إعـادة التصـنيف (وفقـا‬
‫للتعريف الوارد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)41‬؛‬

‫(ج‪.‬ب) إذا أعيــد تصــنيف أصــل مــالي ليخــرج مــن فئــة قيــاس القيمــة العادلــة مــن خــالل صــافي‬
‫األصول‪ /‬حقوق الملكية بحيث يتم قياسه بالقيمة العادلـة مـن خـالل الفـائض أو العجـز‪،‬‬
‫أي مكســـب أو خســـارة متراكمـــة تـــم االعتـــراف بهـــا ســـابقا فـــي صـــافي األصـــول‪ /‬حقـــوق‬
‫الملكية الذي أعيد تصنيفه في الفائض أو العجز؛‬

‫‪ .103‬ينبغي اإل فصاح عن البنود التالية في متن بيان األداء المالي كمخصصات لفائض أو عجز‬
‫الفترة‪-:‬‬
‫الفائض أو العجز المنسوب إلى الحصص غير المسيطر عليها؛ و‬ ‫(أ)‬
‫(ب) الفائض أو العجز المنسوب إلى مالكي المنشأة المسيطرين‪.‬‬

‫‪ .104‬يجب أن يتم عرض البنود الخطية اإلضافية والعناوين والمجاميع الفرعية في صدر بيان األداء‬
‫المالي وذلك عندما يكون العرض ضروريا لفهم األداء المالي للمنشأة بعدالة‪.‬‬

‫‪186‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪ .105‬تختلف آثار األنشطة المتنوعة للمنشأ ومعامالتها وأحداثها األخر م حرث أثرها على قدر‬
‫المنشأ على تلبية إلتزامات تقدي الخدمات الخاصة بها كما يساعد اإلفصاح ع عناصر األداء‬
‫المالي في فه األداء المالي المتحقق وإجراء التقديرات حول النتائج المستقبلية‪ .‬وتشمل بنود سطر‬
‫إضافية في مت بيان األداء المالي ويت تعديل األوصاف المستخدمة وترترب البنود عندما يكون‬
‫هذا ضروريا لتفسرر عناصر األداء‪ .‬وتتضم العوامل التي ينبغي أخذها بعر اإلعتبار األهمية‬
‫ووظيفتها‪ .‬وال يت مقاصة بنود اإليرادات‬ ‫النسبية وطبيعة عناصر اإليرادات والمصاري‬
‫والمصاري ما ل يت تلبية المعايرر المنصوص علرها في الفقر ‪.48‬‬

‫المعلومات التي يجب عرضها إما في صدر بيان األداء المالي أو في اإليضاحات‬
‫‪ .106‬عندما تكون بنود ا إليرادات والمصاريف هامة‪ ،‬فإنه ينبغي اإلفصاح عن طبيعتها ومبلغها بشكل‬
‫منفصل‪.‬‬

‫ما يلي‪-:‬‬ ‫‪ .107‬تشمل الحاالت التي ينشأ فرها اإلفصاح المنفصل ع بنود اإليرادات والمصاري‬
‫والمعدات‬ ‫تخفيض قيمة المخزون إلى صافي القيمة القابلة للتحقرق للممتلكات والمصان‬ ‫(أ)‬
‫أو المبلغ القابل لإلسترداد أو مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد حرث يكون مناسبا إضافة إلى‬
‫عكس هذه التخفيضات؛‬
‫(ب) عمليات إعاد ايكلة أنشطة المنشأ والقرود العاكسة ألي مخصصات فيما يتعلق بتكالي‬
‫إعاد الهيكلة‪.‬‬
‫(ج) عمليات التصرف ببنود الممتلكات والمصان والمعدات؛‬
‫عمليات الخصخصة أو عمليات التصرف األخر باإلستثمارات؛‬ ‫(د)‬
‫(هـ) العمليات المتوقفة؛‬
‫تسويات المقاضا ؛ و‬ ‫(و)‬
‫(ز) القرود العاكسة األخر للمخصصات‪.‬‬

‫‪ .108‬يجب أن تعرض المنشأة إما في صدر بيان األداء المالي أو في اإليضاحات تصنيفا فرعيا‬
‫إلجمالي اإليرادات المصنفة بطريقة تناسب عمليات المنشأة‪.‬‬

‫‪ .109‬يجب أن تعرض المنشأة إما في صدر بيان األداء المالي أو في اإليضاحات تحليال للمصاريف‬
‫بإستخدام تصنيف مبني على أساس طبيعة المصاريف أو وظيفتها ضمن المنشأة‪ ،‬أيهما يقدم‬
‫معلومات موثوقة وأكثر مالئمة‪.‬‬

‫‪ .110‬يت تشجي المنشآت على أن تقوم بعرض التحلرالت في الفقر ‪ 109‬في صدر بيان األداء المالي‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪187‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫المسترد م برامج أو أنشطة معرنة أو قطاعات‬ ‫والتكالي‬ ‫أيضا إلبراز التكالي‬ ‫‪ .111‬تصنف بنود المصاري‬
‫أخر ذات عالقة للمنشأ المقدمة للتقارير ويمك تقدي هذه المعلومات بإحد طريقتر ‪.‬‬

‫‪ .112‬شكل التحلرل األول على أن طبيعة أسلوب المصروف حرث يت تجمي المصاري في بيان األداء المالي‬
‫حسب طبيعتها (على سبرل المثال اإلستهالك ومشتريات المواد وتكالي النقل ومناف الموظفر وتكالي‬
‫اإلعالن) وال يت إعاد توزيعها بر المهام المختلفة ضم المنشأ إن هذا األسلوب سهل التطبرق وذلك‬
‫ألن ليس م الضروري القيام بإجراء توزيعات للمصاري التشغرلية بر الفئات الوظيفية وم األمثلة‬
‫على التصني م خالل إستخدام طبيعة أسلوب المصروف هو ما يلي‪-:‬‬
‫×‬ ‫اإليراد‬
‫×‬ ‫مناف الموظفر‬ ‫تكالي‬
‫×‬ ‫المناف االجتماعية‬ ‫مصاري‬
‫×‬ ‫مصروف اإلستهالك واإلطفاء‬
‫×‬ ‫مصارييف أخر‬
‫(×)‬ ‫إجمالي المصاري‬
‫(×)‬ ‫الفائض‬

‫‪ .113‬الشكل الثاني للتحلرل األسلوب الوظيفي لتصني المصروف يصنف المصاري وفقا للبرنامج أو الغاية‬
‫التي وضعت م أجلها وكثر ار ما يقدم هذا األسلوب معلومات مناسبة أكثر للمستخدمر م تصني‬
‫المصروفات حسب طبيعتها بالرغ م أن توزي التكلفة على الوظائف قد يكون تعسفيا ويعتمد على الحك‬
‫الشخصي إلى حد كبرر وكمثال على التصني إستخدام األسلوب الوظيفي لتصني المصاري ما يلي‪-:‬‬
‫×‬ ‫اإليراد اإلجمالي‬
‫المصاري ‪:‬‬
‫(×)‬ ‫المناف االجتماعية‬ ‫مصاري‬
‫(×)‬ ‫الصحة‬ ‫مصاري‬
‫(×)‬ ‫التعلي‬ ‫مصاري‬
‫(×)‬ ‫أخر‬ ‫مصاري‬
‫×‬ ‫الفائض‪ ( /‬العجز)‬

‫المتعلقة بالمهام الرئيسية التي تقوم بها المنشأ بشكل منفصل ففي هذا المثال للمنشأ‬ ‫‪ .114‬يت بيان المصاري‬
‫وظائف مرتبطة بتقدي المناف االجتماعية والخدمات الصحية والتعليمية وتعرض المنشأ بنود المصروف‬
‫لكل م هذه الوظائف‪.‬‬

‫‪ .115‬يجب أن تفصح المنشآت التي تصنف المصاريف حسب الوظيفة عن معلومات إضافية حول‬
‫طبيعة المصاريف بما في ذلك مصاريف المنافع االجتماعية اإلستهالك واإلطفاء ومنافع‬
‫الموظفين‪.‬‬

‫‪188‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪ .116‬إختيار التحلرل بر أسلوب وظيفية المصروف وطبيعة أسلوب المصروف يعتمد على العاملر‬
‫التاريخي والتنظيمي وطبيعة المنظمة وكال األسلوبان يقدمان مؤش ار للتكالي التي يمك أن‬
‫تختلف بشكل مباشر أو غرر مباشر حسب مخرجات المنشأ ونظ ار ألن كل أسلوب للعرض ل‬
‫حسنات لمختلف أنواع المنشآت فإن هذا المعيار يتطلب م اإلدار أن تختار العرض المناسب‬
‫واألكثر موثوقية‪ .‬إال أن نظ ار ألن المعلومات المتعلقة بطبيعة المصاري معلومات مفرد في‬
‫توق التدفقات النقدية المستقبلية فإن اإلفصاح اإلضافي مطلوب حرنما تستخدم وظيفة تصني‬
‫المصاري ‪ .‬تعني مناف الموظفر الوارد في الفقر ‪ 115‬نفس المعنى الذي يحملة معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 25‬مناف الموظفر "‪.‬‬

‫‪ .117‬عندما تقدم المنشأة أرباح األسهم أو توزيعات مشابهة لمالكيها ولديها أسهم رأسمالية فإنه‬
‫يجب عليها أن تفصح أما في صدر بيان األداء المالي أو في بيان التغير في األصول‪ /‬حقوق‬
‫الملكية اإليضاحات مبلغ أرباح أو التوزيعات المشابهة تم اإلعتراف بها على أنها توزيعات‬
‫للمالكين خالل الفترة والمبالغ المتعلقة بكل سهم‪.‬‬

‫بيان التغيرات في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية‬

‫‪ .118‬يجب أن تعرض قائمة التغير في صافي األصول ‪/‬حقوق الملكية في صلب البيان‪-:‬‬
‫(أ) الفائض أو العجز للفترة؛‬
‫(ب) كل بند من اإليراد والمصروف للفترة التي كما تتطلبها المعايير األخرى يجب أن يتم‬
‫اإلعتراف بها مباشرة في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية وكذلك إجمالي هذه البنود؛‬
‫(ج) إجمالي إيرادات ومصاريف الفترة (المحسوبة كمجموع البندين (أ) و(ب)) مع إظهار‬
‫إجمالي المبالغ المنسوبة إلى مالكي المنشأة المسيطرة والحصص غير المسيطر عليها‬
‫بشكل منفصل؛ و‬
‫(د) بالنسبة لكل عنصر في صافي األصول وحقوق الملكية المفصح عنه بشكل منفصل‪ ،‬آثار‬
‫التغيرات في السياسات المحاسبية وتصحيحات األخطاء المعترف بها وفقا لمعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.3‬‬

‫‪ .119‬باإلضافة إلى ذلك يجب على المنشأة أن تعرض أما في قائمة التغير في صافي األصول‪ /‬حقوق‬
‫الملكية أو في اإليضاحات‪-:‬‬
‫مبالغ المعامالت مع المالكين الذين يعملون بصفتهم كمالكين‪ ،‬مع إظهار التوزيعات على‬ ‫(أ)‬
‫المالكين بشكل منفصل؛‬
‫(ب) رصيد الفائض أو العجز المتراكم في بداية الفترة وفي تاريخ التقرير والحركات خالل الفترة؛ و‬
‫(ج) إلى المدى الذي يتم فيه اإلفصاح عن صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية بشكل منفصل يجب‬
‫عرض مطابقة بين المبلغ المسجل لكل عنصر في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية في‬
‫بداية ونهاية الفترة بحيث تفصح بشكل منفصل عن كل حركة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪189‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪ .120‬تعكس التغررات في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية للمنشأ بر تاريخي التقرير الزياد أو النقصان‬
‫في صافي أصولها خالل الفتر ‪.‬‬

‫‪ .121‬يمثل التغررر الكلي في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية إجمالي صافي الفائض‪ /‬العجز للفتر‬
‫خالل فتر إعاد عرض مجموع مبالغ الفائض أو العجز للفتر ويت اإلعتراف باإليرادات‬
‫والمصاري األخر بشكل مباشر كتغررات في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية م أية مساهمات‬
‫م قبل المالكر وتوزيعات إلى المالكر بصفته مالكر ‪.‬‬
‫‪ .122‬تشمل المساهمات م قبل المالكر والتوزيعات إلى المالكر التحويالت بر منشأتر ضم منشأ‬
‫إقتصادية (على سبرل المثال التحويل م الحكومة التي تتصرف بصفتها مالكة إلى دائر‬
‫حكومية) ويعترف بالمساهمات المقدمة م المالكر بصفته مالكر إلى المنشآت المسيطر علرها‬
‫كتعديل مباشر لصافي األصول‪ /‬حقو الملكية عندما تتسبب بشكل صريح بالفوائد المتبقية في‬
‫المنشأ في شكل حقو في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية‪.‬‬

‫‪ .123‬يقتضي هذا المعيار أن تشمل كافة بنود اإليرادات والمصاري المعترف بها في فتر معرنة ضم‬
‫الفائض أو العجز ما ل يقتضي معيار محاسبة دولي آخر في القطاع العام خالف ذلك‪ .‬وتتطلب‬
‫بعض المعايرر األخر اإلعتراف ببعض البنود (مثل زياد ونقصان إعاد التقري وفروقات محدد‬
‫للصرف األجنبي) مباشر على أنها تغررات في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية‪ .‬وألن م المه أن‬
‫تؤخذ بعر اإلعتبار جمي بنود اإليرادات والمصاري في تقري التغررات في المركز المالي للمنشأ‬
‫بر تاريخي تقرير يقتضي هذا المعيار عرض بيان التغررات في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية‬
‫بما في ذلك تلك التي يعترف بها مباشر في‬ ‫المنشأ‬ ‫الذي يبرز إجمالي إيرادات ومصاري‬
‫صافي األصول‪/‬حقو الملكية‪.‬‬

‫‪ .124‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬إجراء تعديالت بأثر رجعي لتعكس التغررات في‬
‫السياسات المحاسبية إلى الحد الممك إال في حال إقتضت األحكام اإلنتقالية المنصوص علرها في‬
‫معيار محاسبة دولي آخر في القطاع العام خالف ذلك‪ .‬كما يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 3‬إجراء عمليات إعاد البيان لتصحيح األخطاء بأثر رجعي إلى الحد الممك ‪ .‬وتجر التعديالت‬
‫وعمليات إعاد البيان بأثر رجعي على رصرد الفائض أو العجز المتراك ما ل يقتضي معيار محاسبة‬
‫دولي آخر في القطاع العام تعديال بأثر رجعي على عنصر آخر في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية‪.‬‬
‫وتتطلب الفقر ‪(118‬د) اإلفصاح في بيان التغررات في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية ع إجمالي‬
‫التعديالت على كل عنصر في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية المفصح عنها بشكل منفصل والناجمة كال‬
‫منها على حد م التغررات في السياسات المحاسبية وتصحيح األخطاء‪ .‬ويت اإلفصاح ع هذه‬
‫التعديالت لكل فتر سابقة ولبداية الفتر ‪.‬‬

‫‪ .125‬يمك تلبية المتطلبات الوارد في الفقرتر ‪ 118‬و‪ 119‬م خالل إستخدام صيغة عوامرد تطابق‬
‫أرصد االفتتاح واإلقفال لكل عنصر في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية‪ .‬ويكم البديل في عرض‬
‫الملكية فقط‪.‬‬ ‫البنود الموضحة في الفقر ‪ 118‬في بيان التغررات في صافي األصول‪ /‬حقو‬
‫وبموجب هذا المنهج تظهر البنود المبرنة في الفقر ‪ 119‬في المالحظات‪.‬‬

‫‪190‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪125‬أ‪ .‬تحدد معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام األخر ما إذا كان سيعاد تصني المبالغ المعترف‬
‫بها مسبقا في األصول‪ /‬حقو الملكية في الفائض أو العجز وتوقرت هذا التصني ‪ .‬ويشار إلى‬
‫في هذا المعيار باعتبارها تعديالت على إعاد التصني ‪ .‬وتدرج‬ ‫إعادات التصني المذكور‬
‫المكونات المتعلقة بها م صافي األصول‪ /‬حقو الملكية في الفتر‬ ‫تعديالت إعاد التصني م‬
‫التعديل في الفائض أو العجز‪ .‬قد يكون قد ت االعتراف بتلك المبالغ‬ ‫التي يت فرها إعاد تصني‬
‫الملكية باعتبارها مكاسب غرر محققة ينبغي خصمها م صافي‬ ‫في صافي األصول‪ /‬حقو‬
‫الفتر التي يعاد فرها تصني المكاسب المحققة إلى الفائض أو العجز‬ ‫األصول‪ /‬حقو الملكية في‬
‫وذلك لتجنب إدراجها في بيان التغررات في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية مرتر ‪.‬‬
‫على سبرل المثال م التصرف في عملية أجنبية (انظر معيار‬ ‫‪125‬ب‪ .‬تنتج تعديالت إعاد التصني‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )4‬وعندما تؤثر بعض التدفقات النقدية المتحوط لها على‬
‫الفائض أو العجز (انظر الفقر ‪(140‬د) م معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬فيما‬
‫يتعلق بالتحوط للتدفقات النقدية)‪.‬‬
‫‪125‬ج‪ .‬ال تظهر تعديالت إعاد التصني على التغررات في إعاد تقري الفائض المعترف ب وفقا لمعياري‬
‫المحاسبة الدولرر في القطاع العام ‪ 17‬أو ‪ 31‬أو إعاد قياس خطط المناف المحدد المعترف بها‬
‫وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .39‬يت االعتراف بتلك المكونات في صافي‬
‫األصول‪ /‬حقو الملكية وال يعاد تصنيفها إلى الفائض أو العجز في الفترات الالحقة‪ .‬قد تنقل‬
‫التغررات في إعاد تقري الفائض إلى الفائض أو العجز المتراك في الفترات الالحقة جراء استخدام‬
‫األصل أو عند إلغاء االعتراف ب (انظر معياري المحاسبة الدولرر في القطاع العام ‪ 17‬أو ‪.)31‬‬
‫ووفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬ال تظهر تعديالت إعاد التصني إذا نتج‬
‫تحوط التدفق النقدي أو محاسبة القيمة الزمنية للخيار (أو العنصر اآلجل لعقد آجل أو الفر‬
‫السعري ألساس فر سعر الصرف األجنبي ألدا مالية) م المبالغ التي استبعدت م احتياطي‬
‫التحوط للتدفق النقدي أو إذا أدرج المكون المنفصل م صافي األصول‪ /‬حقو الملكية على‬
‫التوالي بشكل مباشر في التكلفة األولية أو غرر ذلك م المبالغ المسجلة لألصول وااللتزامات‪.‬‬
‫تنقل تلك المبالغ مباشر لألصول أو االلتزامات‪.‬‬

‫بيان التدفق النقدي‬

‫‪ .126‬تقدم معلومات التدفق النقدي لمستخدمي البيانات المالية أساسا لتقري (أ) قدر المنشأ على تولرد‬
‫النقد والنقد المعادل (ب) وإ حتياجات المنشأ إلستخدام التدفقات النقدية‪ .‬وينص معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 2‬على متطلبات عرض بيان التدفق النقدي واإلفصاحات ذات العالقة‪.‬‬

‫المالحظات‬
‫الهيكل‬

‫‪ .127‬إن المالحظات‪-:‬‬
‫ينبغي أن تعرض معلومات حول أساس إعداد البيانات المالية والسياسات المحاسبية‬ ‫(أ)‬
‫المحددة المستخدمة وفقا للفقرات ‪139-132‬؛‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪191‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫(ب) ينبغي أن تفصح عن المعلومات التي تقتضيها معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫التي ال ُتعرض في متن بيان المركز المالي أو بيان األداء المالي أو بيان التغيرات في‬
‫صافي األصول‪/‬حقوق الملكية أو بيان التدفق النقدي؛ و‬
‫(ج) ينبغي أن تقدم معلومات إضافية ال ُتعرض في متن بيان المركز المالي أو بيان األداء‬
‫المالي أو بيان التغيرات في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية أو بيان التدفق النقدي‪ ،‬لكنها‬
‫ذات صلة بفهم أي من هذه البيانات‪.‬‬

‫‪ .128‬ينبغي عرض المالحظات بطريقة منتظمة بالقدر الممكن‪ .‬وينبغي أن يشير كل بند في متن بيان‬
‫المركز المالي أو بيان األداء المالي أو بيان التغيرات في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية أو بيان‬
‫التدفق النقدي إلى أي معلومات ذات عالقة في المالحظات‪.‬‬

‫في فه البيانات المالية‬ ‫‪ .129‬تعرض المالحظات عاد بالترترب التالي مما يساعد المستخدمر‬
‫ومقارنتها م البيانات المالية لمنشآت أخر ‪-:‬‬

‫بيان اإلمتثال بمعايرر المحاسبة المالية في القطاع العام (أنظر الفقر ‪)28‬؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) ملخص السياسات المحاسبية الهامة المطبقة (أنظر الفقر ‪)132‬؛‬
‫(ج) المعلومات المساند للبنود المعروضة في مت بيان المركز المالي أو بيان األداء المالي أو‬
‫بيان التغررات في صافي األصول‪ /‬حقو الملكية أو بيان التدفق النقدي بالترترب الذي‬
‫يعرض في كل بيان وكل بند سطر؛ و‬
‫بما في ذلك‪-:‬‬ ‫إفصاحات أخر‬ ‫(د)‬
‫(‪ )1‬اإللتزامات المحتمل ة (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )19‬واإللتزامات‬
‫التعاقدية غرر المعترف بها؛ و‬
‫(‪ )2‬اإلفصاحات غرر المالية مثل أهداف وسياسات إدار المخاطر المالية في المنشأ‬
‫(أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.)30‬‬

‫‪ .130‬قد يكون م الضروري أو المحبذ في بعض الحاالت تغررر ترترب بنود محدد ضم المالحظات‪.‬‬
‫جم المعلومات حول التغررات في القيمة العادلة المعترف بها في‬ ‫فعلى سبرل المثال يمك‬
‫الفائض أو العجز م المعلومات حول تواري إستحقا األدوات المالية رغ أن المعلومات األولى‬
‫ترتبط ببيان األداء المالي برنما ترتبط المعلومات األخرر ببيان المركز المالي‪ .‬وم ذلك يت‬
‫اإلحتفاظ بهيكل منتظ للمالحظات إلى أقصى حد ممك ‪.‬‬

‫عرض المالحظات التي تقدم معلومات حول أساس إعداد البيانات المالية وسياسات‬ ‫‪ .131‬يمك‬
‫محاسبية محدد على أنها عنصر منفصل في البيانات المالية‪.‬‬

‫‪192‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫اإلفصاح ع السياسات المحاسبية‬

‫‪ .132‬يتعين على المنشأة اإلفصاح عما يلي في ملخص السياسات المحاسبية الهامة‪-:‬‬
‫(أ) أساس (أسس) القياس المستخدمة في إعداد البيانات المالية؛‬
‫(ب) مدى تطبيق المنشأة ألي أحكام إنتقالية في أي من معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام؛ و‬
‫(ج) السياسات المحاسبية األخرى المستخدمة ذات الصلة بفهم البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .133‬م المه بالنسبة للمستخدمر اإلطالع على أساس أو أسس القياس المستخدمة في البيانات‬
‫المالية (على سبرل المثال التكلفة التاريخية أو التكلفة الجارية أو صافي القيمة القابلة للتحقرق أو‬
‫القيمة العادلة أو المبلغ القابل لإلستردا د أو مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد) وذلك ألن األساس الذي‬
‫يت وفقا ل إعداد البيانات المالية يؤثر بشكيل كبرر على تحلرلها‪ .‬وعند إستخدام أكثر م أساس‬
‫قياس واحد في البيانات المالية (كإعاد تقري فئات محدد م األصول على سبرل المثال) فإن‬
‫يكفي تقدي مؤشر على فئات األصول واإللتزامات التي يطبق علرها كل أساس قياس‪.‬‬

‫‪ .134‬عند تحديد فيما إذا كان ينبغي اإلفصاح ع سياسة محاسبية محدد تنظر اإلدار فيما إذا كان‬
‫اإلفصاح م شأن أن يساعد المستخدمر في فه الكيفية التي تظهر المعامالت واألحداث‬
‫والظروف األخر في األداء المالي أو المركز المالي المبلغ عن ‪ .‬ويكون اإلفصاح ع سياسات‬
‫محاسبية معرنة مفرد بشكل خاص للمستخدمر عندما يت إختيار تلك السياسات م بر البدائل‬
‫المسموح بها في معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬وم األمثلة على ذلك اإلفصاح عما‬
‫إذا كانت المنشأ تطبق نموذج القيمة العادلة أو التكلفة العقارات اإلستثمارية (أنظر معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 16‬العقارات اإلستثمارية ")‪ .‬تقتضي بعض معايرر المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام بشكل محدد اإلفصاح ع سياسات محاسبية معرنة بما في ذلك الخيارات‬
‫التي تتخذها اإلدار بر مختلف السياسات التي تسمح بها هذه المعايرر‪ .‬فعلى سبرل المثال‬
‫يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬اإلفصاح ع أسس القياس المستخدمة‬
‫لفئات الممتلكات والمصان والمعدات‪ .‬كما يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 5‬‬
‫تكالي اإلقتراض" اإلفصاح عما إذا كان يت اإلعتراف بتكالي اإلقتراض مباشر على أنها‬
‫مصاري أو يت رسملتها كجزء م تكلفة األصول المؤهلة‪.‬‬

‫‪ .135‬تدرس كل منشأ طبيعة عملياتها والسياسات التي يتوق مستخدمو بياناتها المالية أن سرت اإلفصاح‬
‫عنها لذلك النوع م المنشآت‪ .‬فعلى سبرل المثال يتوق أن تفصح منشآت القطاع العام ع سياسة‬
‫محاسبية لإلعتراف بالضرائب والتبرعات واألشكال األخر م اإليرادات غرر التبادلية‪ .‬وعندما يكون‬
‫المنشأ عمليات أجنبية هامة أو معامالت بعمالت أجنبية فإن يتوق اإلفصاح ع السياسات‬ ‫لد‬
‫المحاسبية لإلعتراف بأرباح وخسائر الصرف األجنبي‪ .‬وعند حدوث عمليات اندماج بر المنشآت يت‬
‫اإلفصاح ع السياسات المستخدمة لقياس الشهر والحصص غرر المسيطر علرها‪.‬‬

‫‪ .136‬يمك أن تكون سياسة محاسبية معرنة هي سياسة هامة بسبب طبيعة عمليات المنشأ حتى وإن ل‬
‫تك مبالغ الفترات الحالية والسابقة هي مبالغ هامة‪ .‬وم المناسب أيضا اإلفصاح ع كل سياسة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪193‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫محاسبية هامة ال تقتضرها بشكل محدد معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام لك يت إختيارها‬
‫وتطبيقها وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.3‬‬

‫‪ .137‬يتعين على المنشأة أن تفصح في ملخص السياسات المحاسبية الهامة أو في المالحظات األخرى‬
‫عن األحكام التي تصدرها اإلدارة‪ ،‬بإستثناء تلك التي تنطوي على تقديرات (أنظر الفقرة ‪ ،)140‬في‬
‫عملية تطبيق السياسات المحاسبية للمنشأة التي لها أكبر التأثير على المبالغ المعترف بها في‬
‫البيانات المالية‪.‬‬

‫تصدر اإلدار أحكاما متنوعة بإستثناء تلك التي‬ ‫‪ .138‬وفي عملية تطبرق السياسات المحاسبية للمنشأ‬
‫تنطوي على تقديرات والتي يمك أن تؤثر بشكل كبرر على المبالغ المعترف بها في البيانات المالية‪.‬‬
‫على سبرل المثال تصدر اإلدار أحكاما في تحديد ما يلي‪-:‬‬
‫فيما إذا كانت األصول عبار ع عقارات إستثمارية؛‬ ‫‪‬‬
‫فيما إذا كانت إتفاقيات تقدي السل و‪/‬أو الخدمات التي تنطوي على إستخدام األصول‬ ‫‪‬‬
‫المحدد عبار ع عقود إيجار؛‬
‫فيما إذا كانت مبيعات معرنة للسل عبار في جوهرها ع ترتربات تمويلية وال تؤدي بالتالي‬ ‫‪‬‬
‫إلى نشوء اإليرادات؛ و‬
‫فيما إذا كان جوهر العالقة بر المنشأ المعد للتقارير والمنشآت األخر تشرر إلى أن هذه‬ ‫‪‬‬
‫المنشآت األخر تخض لسيطر المنشأ المعد للتقارير؛ و‬
‫ما إذا كانت الشروط التعاقدية لألصل المالي تؤدي إلى ظهور تدفقات نقدية في تواري‬ ‫‪‬‬
‫معرنة وهي مدفوعات خاصة بأصول المبالغ والفائد على أصول المبالغ المستحقة‪.‬‬

‫‪ .139‬تقتضي المعايرر األخر بعض اإلفصاحات التي تت وفقا للفقر ‪ .137‬فعلى سبرل المثال يقتضي‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 38‬اإلفصاح ع الحصص في المنشآت األخر " م‬
‫المنشأ اإلفصاح ع األحكام التي ساعدت في تحديد ما إذا كانت تسيطر عى منشأ أخر ‪ .‬كما‬
‫يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 16‬العقارات اإلستثمارية " اإلفصاح ع المعايرر‬
‫التي تضعها المنشأ لتمررز العقارات اإلستثمارية ع الممتلكات المشغولة م قبل المالك والممتلكات‬
‫المحتفظ بها برس البي في السيا العادي لألعمال عندما يكون تصني الممتلكات أم ار صعبا‪.‬‬

‫المصادر الرئيسية لشكوك التقدير‬

‫‪ .140‬يتعين على المنشأة أن تفصح في المالحظات عن معلومات حول (أ) اإلفتراضات الرئيسية المتعلقة‬
‫بالمصادر الرئيسية المستقبلية وغيرها من (ب) المصادر الرئيسية لشكوك التقدير في تاريخ التقرير‪،‬‬
‫التي تنطوي على مخاطرة كبيرة بأن تتسبب في إجراء تعديل هام على المبالغ المسجلة لألصول‬
‫واإل لتزامات ضمن السنة المالية التالية‪ .‬وفيما يخص األصول واإل لتزامات‪ ،‬ينبغي أن تتضمن‬
‫المالحظات تفاصيل ما يلي‪-:‬‬

‫طبيعتها؛ و‬ ‫(أ)‬

‫‪194‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫(ب) مبالغها المسجلة كما في تاريخ التقرير‪.‬‬

‫‪ .141‬إن تحديد المبالغ المسجلة لبعض األصول واإللتزامات يقتضي تقدير آثار األحداث المستقبلية غرر‬
‫المؤكد على تلك األصول واإللتزامات في تاري التقرير‪ .‬فعلى سبرل المثال وفي غياب "أسعار سو‬
‫ملحوظة مؤخ ار تستخدم لقياس األصول واإللتزامات التالية" تعتبر التقديرات التي تركز على المستقبل‬
‫ضرورية لقياس (أ) المبلغ القابل لإلسترداد لفئات معرنة م الممتلكات والمصان والمعدات (ب) وأثر‬
‫التقادم التقني على المخزون و(ج) المخصصات الخاضعة للنتيجة المستقبلية للمقاضا الجارية‪.‬‬
‫وترتبط هذه التقديرات بإفتراضات حول بنود معرنة مثل تعديل المخاطر على التدفقات النقدية أو‬
‫معدالت الخص المستخدمة والتغررات المستقبلية في األسعار التي تؤثر على التكالي األخر ‪.‬‬

‫‪ .142‬ترتبط اإلفتراضات الرئيسية والمصادر الرئيسية األخر لشكوك التقدير المفصح عنها وفقا للفقر ‪140‬‬
‫بالتقديرات التي تتطلب أحكام اإلدار األكثر صعوبة أو تعقردا أو غرر الموضوعية‪ .‬وحر يزداد عدد‬
‫المتغررات واإلفتراضات التي تؤثر على الحل المستقبلي المحتمل للشكوك تصبح تلك األحكام أكثر‬
‫تعقردا وتفتقر إلى الموضوعية وعاد ما تزداد إحتمالية إجراء تعديل هام الحق على المبالغ المسجلة‬
‫لألصول واإللتزامات بناءا على ذلك‪.‬‬

‫‪ .143‬ال تطلب اإلفصاحات في الفقر ‪ 140‬لألصول واإللتزامات التي تنطوي على مخاطر هامة بأن‬
‫تتغرر مبالغها المسجلة بشكل كبرر خالل السنة المالية التالية في حال ت قياسها‪ -‬في تاري‬
‫التقرير‪ -‬بالقيمة العادلة على أساس أسعار السو الملحوظة مؤخ ار (ويمك أن تتغرر قيمتها‬
‫اإلفتراضات أو‬ ‫تنشأ م‬ ‫هذه التغررات ل‬ ‫العادلة بشكل كبرر خالل السنة المالية التالية لك‬
‫المصادر األخر لشكوك التقدير في تاري التقرير)‪.‬‬

‫‪ .144‬تعرض اإلفصاحات في الفقر ‪ 140‬بطريقة تساعد مستخدمي البيانات المالية على فه األحكام‬
‫التي تصدرها اإلدار حول المصادر الرئيسية المستقبلية وغررها م المصادر الرئيسية لشكوك‬
‫التقدير‪ .‬وتختلف طبيعة ونطا المعلومات المقدمة وفقا لطبيعة اإلفتراض والظروف األخر ‪ .‬وفيما‬
‫يلي أمثلة على أنواع اإلفصاحات‪-:‬‬
‫طبيعة اإلفتراض أو شكوك التقدير األخر ؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) تأثر المبالغ المسجلة باألسالرب واإلفتراضات والتقديرات التي تشكل أساسا لحسابها بما‬
‫في ذلك أسباب التأثر؛‬
‫(ج) التسوية المتوقعة للشكوك ومجموعة النتائج المحتملة على نحو معقول خالل السنة المالية‬
‫التالية فيما يخص المبالغ المسجلة لألصول واإللتزامات المتأثر ؛ و‬
‫أي تفسرر للتغررات على اإلفتراضات السابقة فيما يخص تلك األصول واإللتزامات في‬ ‫(د)‬
‫حال بقرت الشكوك دون تسوية‪.‬‬

‫‪ .145‬م غرر الضروري اإلفصاح ع معلومات الموازنة أو التقديرات في إجراء اإلفصاحات الوارد في‬
‫الفقر ‪.140‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪195‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫اآلثار المحتملة إلفتراض رئيسي أو مصدر‬ ‫‪ .146‬عندما يكون م غرر الممك اإلفصاح ع نطا‬
‫رئيسي آخر لشكوك التقدير في تاري التقرير فإن على المنشأ أن تفصح بأن م المحتمل بشكل‬
‫معقول (وعلى أساس المعرفة القائمة) إمكانية أن تقتضي النتائج خالل السنة المالية التالية التي‬
‫تختلف ع اإلفتراضات إجراء تعديل هام على المبلغ المسجل لألصل أو اإللتزام المتأثر‪ .‬وفي‬
‫جمي الحاالت تفصح المنشأ ع طبيعة األصل أو اإللتزام المحدد ومبلغ المسجل (أو فئة م‬
‫األصول واإللتزامات) الذي يتأثر باإلفتراض‪.‬‬

‫أحكام معرنة تصدرها اإلدار في عملية تطبرق‬ ‫‪ .147‬إن اإلفصاحات الوارد في الفقر ‪ 137‬ع‬
‫السياسات المحاسبية للمنشأ ال ترتبط بإفصاحات المصادر الرئيسية لشكوك التقدير في الفقر‬
‫‪.140‬‬

‫‪ .148‬إن اإلفصاح ع بعض اإلفتراضات الرئيسية التي تطلب وفقا للفقر ‪ 140‬يقتضي كذلك معايرر‬
‫محاسبة دولية في القطاع العام أخر ‪ .‬فعلى سبرل المثال يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 19‬اإلفصاح في حاالت محدد ع إفتراضات رئيسية تتعلق باألحداث المستقبلية التي تؤثر‬
‫على فئات المخصصات‪ .‬في حر يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 30‬اإلفصاح ع‬
‫اإلفتراضات الهامة المطبقة في تقدير القي العادلة لألصول واإللتزامات المالية المسجلة بالقيمة‬
‫العادلة‪ .‬ويقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬اإلفصاح ع اإلفتراضات الهامة‬
‫المطبقة في تقدير القي العادلة لبنود الممتلكات والمصان والمعدات المعاد تقريمها‪.‬‬

‫رأس المال‬
‫‪148‬أ ينبغــي أن تفصــح المنشــأة عــن المعلومــات التــي تســاعد مســتخدمي بياناتهــا الماليــة علــى تقيــيم‬
‫أهداف وسياسات وعمليات المنشأة إلدارة رأس المال‪.‬‬

‫ِ‬
‫أجل اإلمتثال للفقر ‪148‬أ تفصح المنشأ عما يلي‪:‬‬ ‫‪148‬ب م‬

‫معلومات نوعية حول أهدافها وسياساتها وعملياتها إلدار رأس المال بما في ذلك (على‬ ‫(أ)‬
‫سبرل المثال ال الحصر)‪:‬‬
‫(‪ )1‬وصف لما تقوم بإدارت كرأس مال؛‬
‫(‪ )2‬الحاالت التي تخض فرها المنشأ لمتطلبات رأسمالية مفروضة خارجيا وطبيعة ِ‬
‫هذه‬
‫المتطلبات وكيفية دمجها في إدارِ ر ِ‬
‫أس المال؛‬
‫(‪ )3‬الكيفية التي تحقق بها أهدافها إلدارِ ر ِ‬
‫أس المال‪.‬‬

‫(ب) ملخص بيانات كمية عما تقوم بإدارت ِ كر ِ‬

‫أس مال‪ .‬تعتِبر بعض المنشآت إلتزامات مالية‬
‫معرنة (مثل بعض أشكال الديون الثانوية) جزءا م ر ِ‬
‫أس المال‪ .‬في حر تعتبر منشآت‬
‫أخر أن رأس المال هو استثناء لبعض عناصر حقو الملكية (مثل العناصر الناتجة ع‬
‫تحوطات التدفق النقدي)‪.‬‬

‫‪196‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫(ج) أي تغررات في (أ) و(ب) ع الفتر السابقة‪.‬‬

‫حقيقة ما إذا كانت قد امتثلت خالل الفتر ألي متطلبات رأسمالية مفروضة خارجيا‪.‬‬ ‫(د)‬
‫ِ‬
‫لهذه المتطلبات الرأسمالية المفروضة خارجيا عواقب‬ ‫(هـ) الحاالت التي ل تمتثل فرها المنشأ‬
‫عدم اإلمتثال‪.‬‬

‫ترتكز هذه اإلفصاحات على المعلومات التي تتوفر داخليا لموظفي اإلدار الرئيسرر في المنشأ ‪.‬‬

‫‪148‬ج يمكي ي أن ت ييدير المنش ييأ رأس الم ييال بع ييد ط يير ويمكي ي أن تخضي ي لع ييدد مي ي المتطلب ي ِ‬
‫يات ال أرسييمالية‬
‫المختلفيية‪ .‬علييى سييبرل المثييال يمك ي أن تتضييم مجموعيية م ي الشي ِ‬
‫يركات عييد منشييآت تتييولى أنشييطة‬
‫الت ييأمر واألنش ييطة المص ييرفية وق ييد تعم ييل ه ييذه المنش ييآت أيض ييا ف ييي من يياطق متع ييدد ‪ .‬وعن ييدما ي ييوفر‬
‫إجمالي اإلفصياح عي المتطلب ِ‬
‫يات ال أرسيمالية وكيفيية إدار رأس الميال معلوميات مفريد أو عنيدما يشيوه‬
‫فهي ي مس ييتخدم البي ييان الم ييالي للمي يوارد ال أرس ييمالية للمنش ييأ ينبغ ييي أن تفص ييح المنش ييأ عي ي معلوم ييات‬
‫منفصلة لكل متطلب رأسمالي تخض ل ‪.‬‬

‫األدوات المالية المطروحة للتداول والمصنفة على أنها صافي أصول‪ /‬حقو ملكية‬
‫‪148‬د بالنسبة لألدوات المالية المطروحة للتداول والمصنفة على أنها أدوات حق ملكية‪ ،‬ينبغي أن‬
‫تفصح المنشأة (إلى الحد غير المفصح عنه في أي مكان آخر) عما يلي‪:‬‬
‫(أ) ملخص بيانات كمية حول المبلغ المصنف كصافي أصول‪ /‬حقوق ملكية؛‬

‫(ب) أهدافها وسياساتها وعملياتها إلدارة إلتزامها بإعادة شراء أو إسترداد األدوات عندما ُيطلب‬
‫منها ذلك من قبل أصحاب األداة‪ ،‬بما في ذلك أي تغييرات عن الفترة السابقة؛‬

‫(ج) التدفق النقدي الصادر المتوقع عند إسترداد أو إعادة شراء تلك الفئة من األدوات المالية؛ و‬

‫(د) معلومات حول كيفية تحديد التدفق النقدي الصادر المتوقع عند اإلسترداد أو إعادة الشراء‪.‬‬

‫إفصاحات أخر‬
‫‪ .149‬يتعين على المنشأة أن تفصح في المالحظات عما يلي‪-:‬‬
‫مبلغ أرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة المقترح أو المعلن قبل المصادقة على إصدار‬ ‫(أ)‬
‫البيانات المالية لكن غير المعترف به كتوزيع على المالكين خالل الفترة‪ ،‬والمبلغ ذي‬
‫العالقة لكل سهم؛ و‬
‫(ب) مبلغ أي أرباح أسهم ممتازة متراكمة أو توزيعات مماثلة غير معترف بها‪.‬‬

‫‪ .150‬يجب أن تفصح المنشأة عن األمور التالية إذا لم يتم اإلفصاح عنها في مكان آخر في‬
‫المعلومات المنشورة مع البيانات المالية‪-:‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪197‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫المقر الثابت والشكل القانوني للمنشأة واإلختصاص الذي تعمل من خالله؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) وصف لطبيعة عمليات المنشأة واألنشطة الرئيسية؛‬
‫(ج) إشارة إلى التشريع المناسب الذي يحكم عمليات المنشأة؛ و‬
‫(د) إسم المنشأة المسيطرة والمنشأة المسيطرة النهائية على المنشأة اإلقتصادية (حيث ينطبق‬
‫ذلك)؛ و‬
‫(هـ) إذا كانت عبارة عن منشأة محددة المدة‪ ،‬ينبغي أن تفصح المنشأة عن المعلومات المتعلقة‬
‫بطول مدتها‪.‬‬

‫أحكام إنتقالية‬
‫‪ [ .151‬ت إلغائها]‬
‫‪ [ .152‬ت إلغائها]‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .153‬تطبق المنشأة هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير‬
‫‪ 2008‬أو بعد ذلك‪ .‬ويحبذ التطبيق المبكر لهذا المعيار‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة هذا المعيار لفترة‬
‫تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2008‬فإنه ينبغي عليها أن تفصح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪153‬أ تم تعديل الفقرتين ‪ 79‬و‪ 82‬من خالل "التحسينات علـى معـايير المحاسـبة الدوليـة فـي القطـاع العـام"‬
‫الصادرة في يناير‪ .2010‬وتطبق المنشأة تلك التعديالت للبيانات المالية السنوية التـي تغطـي الفتـرات‬
‫التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير‪ .2011‬ومن المحبذ التطبيق المبكر لهذه التعديالت‪ .‬إذا طبقـت المنشـأة‬
‫التعديالت لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير‪ ،2011‬فإنها ينبغي أن تفصح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪153‬ب عدل معيار المحاسبة الدولي في القطـاع العـام ‪ 28‬الفقـرة ‪ 150‬وأدخـل الفقـرات ‪7‬أ و ‪95‬أ و ‪148‬د‪.‬‬
‫وتطبق المنشأة التعديالت للبيانات المالية السنوية التي تغطـي الفتـرات التـي تبـدأ فـي أو بعـد ‪ 1‬ينـاير‬
‫‪ .2013‬وإذا طبقــت المنشــأة معيــار المحاســبة الــدولي فــي القطــاع العــام ‪ 28‬لفتــرة تبــدأ قبــل ‪ 1‬ينــاير‬
‫‪ ،2013‬فإنه ينبغي أيضا تطبيق التعديالت على تلك الفترة المبكرة‪.‬‬

‫‪153‬ج عـــدل معيـــار المحاســـبة الـــدولي فـــي القطـــاع العـــام ‪ 30‬الفقـــرات ‪ 75‬و‪ 129‬و‪ 148‬وأدخـــل الفقـــرات‬
‫‪148‬أ‪148-‬ج‪ .‬وتطبق المنشأة التعديالت للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التـي تبـدأ فـي‬
‫أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2013‬وإذا طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي فـي القطـاع العـام ‪ 30‬لفتـرة تبـدأ‬
‫قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2013‬فإنه ينبغي أيضا تطبيق التعديالت على تلك الفترة المبكرة‪.‬‬

‫‪153‬د تم تعديل الفقرة‪ 80‬من خالل التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة في‬
‫نوفمبر ‪ . 2010‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2012‬ومن المحبذ أن يتم التطبيق في وقت مبكر‪ .‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة التعديل لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2012‬فإنه يتعين عليها اإلفصاح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪198‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪153‬ه‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،21‬و‪ ،53‬و‪ 54‬وإضافة الفقرة ‪53‬أ نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام ‪ ،2014‬والتي صدرت في يناير ‪ .2015‬تطبق المنشأة هذه التعديالت‬
‫على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2015‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2015‬فإنها تفصح عن‬
‫ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪153‬و‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،151‬و‪ ،152‬و‪ 154‬من خالل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪،33‬‬
‫تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى‪ ،‬والذي صدر‬
‫في يناير ‪ .2015‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬يسمح بالتطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تطبق التعديالت‬
‫على الفترة التي تم فيها التطبيق المبكر‪.‬‬

‫‪153‬ز‪ .‬تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة" ومعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 38‬اإلفصاح عن الحصص في المنشآت األخرى " في يناير‬
‫‪ ،2015‬وتعديل الفقرات ‪ ،4‬و‪ ،7‬و‪ ،12‬و‪( 88‬ن)‪ ،‬و‪( 95‬د)‪ ،‬و‪ ،97‬و‪ ،103‬و‪(118‬ج)‪،‬‬
‫و‪ ،134‬و‪ ،135‬و‪ .139‬تط بق المنشأة هذه التعديالت عند تطبيقها لمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ ،35‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.38‬‬

‫‪153‬ح‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،29‬و‪ ،44‬و‪ ،70‬و‪ ،73‬و‪ ،74‬و‪ ،109‬و‪ ،116‬وحذف الملحق أ‪ ،‬الخصائص‬
‫النوعية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬من خالل التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ‪ 2015‬والتي صدرت في إبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬يشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا‬
‫طبقت المنشأة التعديالت على الفترات التي تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصح عن ذلك‬
‫الحدث‪.‬‬

‫‪153‬ط‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،5‬و‪ ،6‬و‪ 12‬وتعديل الفقرات ‪ ،7‬و‪ 97‬نتيجة إلصدار مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪.2016‬‬
‫تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪1‬‬
‫يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬يشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة التعديالت على الفترات التي‬
‫تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪153‬ي‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 116‬نتيجة لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 39‬منافع الموظفين"‬
‫والذي صدر في يوليو ‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬يشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة‬
‫التعديالت على الفترات التي تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪199‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫‪153‬ك‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 135‬من خالل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات‬
‫إندماج األعمال في القطاع العام" الذي صدر في يناير ‪ .2017‬تطبق المنشأة هذه‬
‫التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو‬
‫بعد ذلك‪ .‬يشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة التعديالت على الفترات التي تبدأ قبل ‪1‬‬
‫يناير ‪ ،2019‬فإنها تفصح عن ذلك‪ ،‬وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪40‬‬
‫في نفس الوقت‪.‬‬

‫ُعدلت الفقرات ‪ 7‬و‪ 79‬و‪ 82‬و‪ 101‬و‪ 102‬و‪ 138‬وتمت إضافة الفقرات ‪125‬أ‪ ،‬و‪125‬ب‪،‬‬ ‫‪153‬ل‪.‬‬
‫و‪125‬ج بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،41‬الذي صدر في أغسطس‬
‫‪ . 2018‬تطبق المنشآت تلك التعديالت على البيانات المالية التي تغطي الفترات بداية من ‪1‬‬
‫يناير ‪ 2023‬أو بعد ذلك‪ُ .‬يشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة التعديالت على الفترات‬
‫التي تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 41‬في نفس الوقت‪.‬‬
‫عدلت الفقرات ‪ 88‬و‪ 94‬و‪ 115-112‬بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬ ‫‪153‬م‪.‬‬
‫‪ " 42‬المنافع االجتماعية"‪ ،‬الذي صدر في يناير ‪ .2019‬تطبق المنشأة تلك التعديالت في‬
‫نفس وقت تطبيقها لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.42‬‬

‫عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس‬ ‫‪.154‬‬
‫االستحقاق المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 33‬‬
‫تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى" ألغراض‬
‫إعداد التقارير المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية‬
‫للمنشأة التي تغطي الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)2000( 1‬‬

‫‪ .155‬يحل هذا المعيار محل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 1‬عرض البيانات المالية"‬
‫الصادر في العام ‪.2000‬‬

‫‪200‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫الملحق أ‬
‫الخصائص النوعية للتقارير المالية‬

‫يشكل هذا الملحق جزءا ال يتج أز م معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.1‬‬

‫[ ت إلغائ ]‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 1‬الملحق أ)‬ ‫‪201‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫الملحق ب‬
‫تعديالت على معايير المحاسبة الدولية األخرى في القطاع العام‬

‫[ ت إلغائ ]‬

‫‪202‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 1‬الملحق ب)‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬لكن ال يشكل جزء منه‪.‬‬

‫مراجع ة معيةةا المحاسة الةةليل ف ة القطةةا العةةا ‪ 1‬نتيج ة مشةةري التحسةةانات العامة لسةةن ‪ 2003‬التةةا‬
‫لمجلس معايار المحاس الليلي ‪.‬‬

‫خلفية‬
‫إستنتاج ‪ 1‬إن برنامج المقاربة بين المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التابع لمجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام هو عنصر هام في برنامج عمل المجلس‪ .‬وتتلخص سياسة المجلس في‬
‫تحقيق المقاربة بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق مع المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حيث يكون مناسبا‬
‫لمنشآت القطاع العام‪.‬‬
‫إستنتاج ‪ 2‬تحافظ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق والتي يتم مقاربتها‬
‫مع المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية على متطلبات وهيكل ونص المعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية‪ ،‬ما لم يوجد سبب خاص بالقطاع العام يستدعي الحياد عن هذه المعايير‪ .‬ويحدث‬
‫الحياد عن المعايير الدولية المقابلة إلعداد التقارير المالية عندما تكون المتطلبات أو المصطلحات‬
‫في هذه المعايير غير مناسبة للقطاع العام‪ ،‬أو عندما يكون دمج توضيحات أو أمثلة إضافية أم ار‬
‫ضروريا لتوضيح متطلبات محددة في سياق القطاع العام‪ .‬وتحدد اإلختالفات بين معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام وما يقابلها من المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية في " المقارنة مع‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" الواردة في كل معيار دولي إلعداد التقارير المالية‪.‬‬
‫إستنتاج ‪ 3‬في مايو‪ ،2002‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية مسودة عرض بالتعديالت المقترحة على‬
‫‪ 13‬معيار من معايير المحاسبة الدولية‪ 1‬كجزء من مشروع التحسينات العامة التابع له‪ .‬وتتلخص‬
‫أهداف مشروع التحسينات العامة في "تقليص أو إزالة البدائل وحاالت التكرار والتضارب ضمن‬
‫المعايير والتعامل مع بعض قضايا المقاربة وإجراء تحسينات أخرى‪ ".‬وقد تم إصدار معايير‬
‫المحاسبة الدولية النهائية في ديسمبر‪.2003‬‬
‫إستنتاج ‪ 4‬استند معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ ،1‬الذي صدر في يناير‪ ،2000‬إلى معيار المحاسبة‬
‫الدولي‪( 1‬المعدل عام ‪ )1997‬والذي تم إعادة إصداره في ديسمبر‪ .2003‬وفي أواخر عام ‪،2003‬‬
‫قامت الهيئة السابقة لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬أال وهي لجنة القطاع العام‪،2‬‬
‫بإجراء مشروع تحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لتحقيق المقاربة‪ ،‬حيث يكون‬
‫مناسبا‪ ،‬بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ومعايير المحاسبة الدولية المحسنة والصادرة‬
‫في ديسمبر‪.2003‬‬

‫إستنتاج ‪ 5‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة معيار المحاسبة الدولي ‪1‬‬
‫المحسن ووافق عموما على األسباب التي أبداها مجلس معايير المحاسبة الدولية لتنقيح المعيار‬
‫ّ‬
‫وعلى التعديالت التي أجريت‪( .‬إن أساس اإلستنتاجات التابع لمجلس معايير المحاسبة الدولية‬

‫‪1‬‬
‫تم إصدار معايير المحاسبة الدولية من قبل الهيئة السابقة لمجلس معايير المحاسببة الدوليبة‪ ،‬أال وهبي لجنبة معبايير المحاسببة الدوليبة‪.‬‬
‫وتحمل المعايير الصادرة عبن مجلبس معبايير المحاسببة الدوليبة اسبم المعبايير الدوليبة إلعبداد التقبارير الماليبة‪ .‬وقبد ع ّبرف المجلبس هبذه‬
‫المعايير بأنها تتألف مبن المعبايير الدوليبة إلعبداد التقبارير الماليبة ومعبايير المحاسببة الدوليبة وتفسبيرات المعبايير‪ .‬فبي بعبض الحباالت‪،‬‬
‫قببام مجلببس معببايير المحاسبببة الدوليببة بتعببديل معببايير المحاسبببة الدوليببة بببدال مببن اسببتبدالها‪ ،‬وفببي تل ب الحالببة بقيببت األرقببام القديمببة‬
‫للمعايير‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫تحولببت لجنببة القطبباع العببام إلببى مجلببس معببايير المحاسبببة الدوليببة عنببدما غيببر مجلببس اإلتحبباد الببدولي للمحاسبببين فببي نببوفمبر ‪2004‬‬
‫تكليف اللجنة لتصبح مجلس مستقل لوضع المعايير‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪203‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫غير وارد هنا‪ .‬لكن بإمكان المشتركين في خدمة اإلشتراك الشاملة في المجلس اإلطالع على‬
‫أساس اإلستنتاجات على الموقع اإللكتروني للمجلس ‪ .)www.iasb.org‬وفي الحاالت التي‬
‫يحيد عنها معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام عن معيار المحاسبة الدولي المتعلق به‪،‬‬
‫يوضح أساس اإلستنتاجات أسباب الحياد المتعلقة بالقطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج ‪ 6‬تم إجراء تعديل آخر على معيار المحاسبة الدولي‪ 1‬نتيجة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية الصادرة بعد ديسمبر‪ .2003‬وال يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪1‬‬
‫التعديالت الالحقة الناتجة عن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة بعد‬
‫ديسمبر‪ .2003‬وهذا ألن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لم يقم بعد بمراجعة‬
‫هذه المعايير ولم يشكل رأيا بخصوص إمكانية تطبيق المتطلبات الواردة في تل المعايير على‬
‫منشآت القطاع العام‪.‬‬
‫الدخل‬
‫إستنتاج ‪ 7‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي‪ 1‬مصطلح الدخل غير المستخدم في معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ .1‬في حين يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬مصطلح اإليراد الذي‬
‫ويعد‬
‫يقابل مصطلح الدخل في معايير المحاسبة الدولية‪ /‬المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ّ .‬‬
‫مصطلح الدخل أوسع نطاقا من مصطلح اإليراد‪ ،‬حيث يشمل األرباح باإلضافة إلى اإليراد‪ .‬وال‬
‫تشمل معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام تعريفا للدخل ولم يكن استحداث هذا المصطلح جزءا‬
‫من مشروع التحسينات ولم يتم دمجه في مسودة العرض ‪.26‬‬
‫البنود غير العادية‬
‫إستنتاج ‪ 8‬يمنع معيار المحاسبة الدولي ‪ 1‬المنشأة من عرض أي بند من بنود الدخل أو المصروف على‬
‫أنه بند غير عادي‪ ،‬إما في متن بيان الدخل أو في اإليضاحات‪ .‬وإستنتج مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية بأن البنود التي تعامل على أنها غير عادية تنشأ من مخاطر األعمال العادية‬
‫التي تواجهها المنشأة‪ ،‬وال تضمن عرضها في عنصر منفصل من بيان الدخل‪ .‬ينبغي أن تحدد‬
‫طبيعة أو وظيفة‪ ،‬وليس مدى تكرار‪ ،‬معاملة معينة أو حدث آخر طريقة عرضه في بيان الدخل‪.‬‬

‫إستنتاج ‪ 9‬اختلف تعريف البنود غير العادية في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ )2000( 1‬عن‬
‫التعريف الوارد في النسخة السابقة (‪ )1993‬لمعيار المحاسبة الدولي‪" 8‬صافي أرباح أو خسائر‬
‫الفترة‪ ،‬واألخطاء األساسية والتغيرات في السياسات المحاسبية"‪ 3.‬وقد عكس هذا اإلختالف وجهة‬
‫نظر القطاع العام لما يشكل بند غير عادي بالنسبة لمنشآت القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج ‪ 10‬ال يمنع هذا المعيار صراحة عرض بنود اإليرادات والمصاريف على أنها بنود غير عادية في‬
‫متن بيان الدخل أو في اإليضاحات‪ .‬في حين يمنع معيار المحاسبة الدولي‪ 1‬عرض أي بنود‬
‫للدخل والمصاريف كبنود غير عادية في متن بيان الدخل أو في اإليضاحات‪ .‬ويرى مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن هذه المعايير ال ينبغي أن تمنع المنشآت من‬
‫اإلفصاح عن البنود غير العادية في إيضاحات بيان األداء المالي أو في متنه‪ .‬وهذا ألنهم‬
‫يعتقدون أن اإلفصاح عن معلومات حول البنود غير العادية قد ينسجم مع أهداف اإلبالغ المالي‬
‫وخصائصه النوعية‪ .‬في حين يرى أعضاء آخرين أنه ال يوجد سبب خاص بالقطاع العام للحياد‬

‫عرف معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )2000( 1‬البنود غير العادية على أنها "إيرادات أو مصاريف تنشأ من أحداث أو‬
‫‪ّ 3‬‬
‫معامالت تختلف بشكل واضح عن األنشطة العادية للمنشأة وال يتوقع حصولها بشكل متكرر أو منتظم وتكون خارج نطاق سيطرة أو‬
‫عرف معيار المحاسبة الدولي ‪" 8‬البنود غير العادية" على أنها "دخل أو مصاريف تنشأ من أحداث أو‬ ‫تأثير المنشأة‪ ".‬في حين ّ‬
‫معامالت تختلف بشكل واضح عن األنشطة العادية للمنشأة وال يتوقع بالتالي أن تحصل بشكل متكرر أو منتظم‪.‬‬

‫‪204‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫عن متطلبات معيار المحاسبة الدولي‪ 1‬فيما يخص هذه المسألة‪ .‬كما أشاروا أيضا إلى أن‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬ال يمنع العرض المنفصل للبنود المختلفة عن‬
‫األنشطة العادية لحكومة ما في متن البيانات المالية أو في اإليضاحات‪ ،‬طالما كانت هذه البنود‬
‫هامة‪ .‬وهم ليسوا مقتنعين بأن هناك سبب خاص بالقطاع العام للحياد عن متطلب مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية المتعلق بمنع عرض "البنود غير العادية" في البيانات المالية‪.‬‬

‫مراجع معيا المحاس الليل ف القطا العا ‪ 1‬نتيج التحسانات الت أجراها مجلس معايار‬
‫الليلي على المعايار الليلي إلعلاد التقا ير المالي الصاد ة ف عا ‪2008‬‬ ‫المحاس‬
‫إستنتاج ‪ 11‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التنقيحات التي أجريت على‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ 1‬الواردة في "التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية"‬
‫الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في مايو ‪ 2008‬واتفق عموما مع المجلس األخير‬
‫على أسباب تنقيح المعيار‪ .‬وإستنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه لم يكن‬
‫يوجد سبب خاص بالقطاع العام لعدم تبني التعديالت‪.‬‬

‫مراجع معيا المحاس الليل ف القطا العا ‪ 1‬نتيج تحسانات مجلس معايار المحاس الليلي‬
‫على المعايار الليلي إلعلاد التقا ير المالي الصاد ة ف عا ‪2009‬‬
‫إستنتاج‪ 12‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التحسينات التي تمت على معيار‬
‫المحاسبة الدولي‪ 1‬والمشمولة في التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في إبريل ‪ 2009‬والمتزامنة عموما مع أسباب‬
‫المجلس لتنقيح المعيار‪ .‬وخلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أنه ال‬
‫يوجد سبب خاص بالقطاع العام يحول دون تبني التعديل‪.‬‬

‫الليل ف القطا العا ‪ 1‬نتيج التحسانات الت أجراها مجلس معايار‬ ‫مراجع معيا المحاس‬
‫المحاس الليلي على المعايار الليلي إلعلاد التقا ير المالي الصاد ة ف مايو ‪2012‬‬
‫إستنتاج‪ 13‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التنقيحات التي تمت على معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 1‬والمشمولة في التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في مايو ‪ 2012‬ووافق عموما على أنه لم يكن‬
‫يوجد أي سبب خاص بالقطاع العام وراء عدم تبني بعض التعديالت‪ .‬وأشار مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى آثار بعض التعديالت على المعيار الدولي إلعداد‬
‫التقارير المالية ‪ " 1‬تبني المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية للمرة األولى " ومعيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪ " 34‬التقارير المالية المرحلية " التي ال توجد معايير مقابلة لها ضمن معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ ،‬وبالتالي تم استبعاد هذه التعديالت‪ .‬وعالوة على ذل ‪ ،‬يقترح جزء من‬
‫التعديالت إجراء تغييرات متعلقة بعرض بيان المركز المالي في بداية الفترة السابقة فيما يخص‬
‫التغييرات بأثر رجعي الناتجة عن التغييرات في السياسة المحاسبية وإعادة البيان وإعادة‬
‫التصنيف‪ .‬وال يعتبر عرض بيان افتتاحي للمركز المالي حاليا من متطلبات معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 1‬كما أن إدخال تغييرات تتعلق بهذه التعديالت التي قام بها مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية ال تعتبر تغييرات طفيفة وبالتالي تم استبعادها‪ .‬كما أن هناك جزء آخر‬
‫تغيير طفيفا وتم استبعاده‬
‫ا‬ ‫في التعديل متعلق بعرض المعلومات المقارنة اإلضافية لم يعتبر‬
‫أيضا‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪205‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫مراجع معيا المحاس الليل ف القطا العا ‪ 1‬كنتيج للفصول األ بع األيلى من إطا المفاهيم‬
‫الخاص مجلس معايار المحاس الليلي ف القطا العا إطا مفاهيم إعلاد التقا ير المالي ذات‬
‫الليلي ف القطا‬ ‫األغراض العام من قبل منشآت القطا العا ( التحسانات على معايار المحاس‬
‫العا ‪)2015‬‬
‫إستنتاج‪ . 14‬بعد استكمال إطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل منشآت‬
‫القطاع العام (إطار المفاهيم) بدأ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مشروع محدود‬
‫النطاق ليقوم بتغيرات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ليعكس الفصول األربعة األولى‬
‫من إطار المفاهيم‪ .‬تتناول هذه الفصول دور وسلطة؛ وأهداف والمستخدمين‪ ،‬والخصائص النوعية‬
‫والقيود على المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض العام؛ والمنشأة المعدة للتقارير‪ .‬وقد طبق‬
‫إطار المفاهيم الخصائص النوعية " للعرض العادل" بدال من "الموثوقية"‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .15‬شمل إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 1‬مايو ‪ )2000‬واإلصدار المنقح من‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ( 1‬ديسمبر ‪ )2006‬ملحقا لخص الخصائص النوعية‬
‫والقيود التي تبناها مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بشكل غير مباشر‪ .‬تمت‬
‫صياغة هذه الخصائص النوعية والقيود استنادا إلى إطار مفاهيم لجنة معايير المحاسبة الدولية‬
‫لسنة ‪ .1989‬وقد أخذ المجلس بعين االعتبار إذا كان ينبغي حذف هذا الملحق بشكل كامل أو‬
‫تعديله ليعكس الخصائص النوعية والقيود الموجودة في إطار مفاهيم المجلس‪ .‬كذل قرر المجلس‬
‫أنه من الضروري أن يتم األخذ بعين االعتبار بشكل مباشر المفاهيم الواردة في إطار المفاهيم بدال‬
‫من ا للجوء للتوسط من خالل مصادر ثانوية‪ .‬ولذا قرر حذف الملحق أ بشكل كامل‪ .‬وباالتساق مع‬
‫هذا القرار قرر المجلس أيضا أن يحذف تكرار الملحق أ في معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ " 18‬تقديم التقارير حول القطاعات"‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .16‬أشار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن معيار االعتراف في معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام يشمل الكلمات "الموثوقية" أو "موثوق"‪ .‬ال تشمل كثير من معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى معايير صريحة لالعتراف‪ ،‬ولكنها تشمل إشارات إلى‬
‫كلمات "الموثوقية" و"الموثوق" في اإلرشادات األكثر عمومية بشأن االعتراف والتقدير والتخصيص‬
‫والقضايا األخرى المرتبطة بالقياس‪ .‬وال يرى المجلس أنه من المالئم أن يتم القيام بتغييرات مجزأة‬
‫في معايير االعتراف قبل أن يتم إجراء مراجعة شاملة على معايير االعتراف واإلرشادات المرتبطة‬
‫بها‪ .‬ولذا قرر المجلس إضافة هوامش في نهاية الصفحات لتشرح معنى "الموثوقية" في كل معيار‬
‫من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إضافة إلى معايير االعتراف أو اإلرشادات المرتبطة‬
‫بها بشأن جوانب القياس‪ .‬تنص هذه الهوامش في نهاية الصفحات على أن "المعلومات الموثوقة‬
‫تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن أن يعتمد عليها المستخدمون في العرض العادل‬
‫الذي يزعمون أنهم سيقومون به أو من المتوقع أن يقوموا به‪".‬‬

‫الليلي ف‬ ‫الليل ف القطا العا ‪ 1‬نتيج لقابلي تطباق معايار المحاس‬ ‫مراجع معيا المحاس‬
‫القطا العا ‪ ،‬الت أصل ها مجلس معايار المحاس الليلي ف القطا العا ف إبريل ‪2016‬‬
‫نبذة تاريخية‬
‫إستنتاج‪ .17‬شمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬التعريف التالي لمؤسسات األعمال الحكومية‪:‬‬

‫‪206‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫مؤسسة األعمال الحكومية هي المنشأة التي لها جميع الخصائص التالية‪:‬‬

‫هي كيان له صالحية التعاقد بإسمها الخاص بها؛‬ ‫(أ)‬
‫أوكلت إليها السلطة المالية والتشغيلية للقيام باألعمال؛‬ ‫(ب)‬
‫تبيع السلع والخدمات‪ ،‬أثناء سير عملها الطبيعي لمنشآت أخرى مقابل ربح أو استرداد‬ ‫( ج)‬
‫تكلفتها الكاملة؛‬
‫ال تعتمد على تمويل حكومي مستمر لتكون منشاة مستمرة (بإستثناء شراء المنتجات‬ ‫(د)‬
‫على أساس تبادلي)؛ و‬
‫تسيطر عليها منشاة من القطاع العام (معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام)‪.‬‬ ‫(ه)‬

‫إستنتاج‪ . 18‬الهدف من التعريف هو استثناء منشآت القطاع العام التجارية التي تلبي متطلبات التعريف‬
‫السابق لمؤسسات األعمال الحكومية من نطاق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬وعلى‬
‫أي حال‪ ،‬أشار رد الفعل الذي تلقاه المجلس لوجود مجموعة كبيرة من المنشآت التي يمكن‬
‫وصفها على أنها مؤسسات أعمال حكومية‪ ،‬وبعضها بشكل واضح ال يلبي متطلبات تعريف‬
‫مؤسسات األعمال الحكومية الخاص بمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬ويبدو‬
‫أن هناك تفسيرات مختلفة لمكونات التعريف‪.‬‬

‫إستنتاج‪ . 19‬ولمعالجة هذه المشكلة‪ ،‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ورقة تشاورية‪،‬‬
‫بعنوان قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على مؤسسات األعمال الحكومية‬
‫ومنشآت القطاع العام األخرى‪ .‬واقترحت الورقة التشاورية منهجين أساسيين لتوصيل سياستها‬
‫بشأن منشآت القطاع العام التي تطور من أجلها معايير محاسبية وكذل مؤسسات األعمال‬
‫الحكومية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .20‬المنهج األول المقترح (‪ )1‬حذف تعريف مؤسسات األعمال الحكومية؛ و(‪ )2‬تقديم وصف‬
‫عالي المستوى لخصائص منشآت القطاع العام التي يستهدف أن تطبق عليها معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ .‬لهذا المنهج خيارين‪ :‬استخدام األخالقيات الحالية والتي سيتم تطويرها‬
‫والخاصة بمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الخيار ‪1‬أ)‪ ،‬أو استخدام إرشادات‬
‫اإلحصاءات المالية الحكومية إلعداد التقارير واإلرشادات التفسيرية (الخيار ‪1‬ب)‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .21‬بموجب الخيار ‪ 1‬أ‪ ،‬يصف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام خصائص منشآت‬
‫القطاع العام بالطريقة التالية‪:‬‬
‫صممت معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لتطبق على المنشآت التالية‪:‬‬
‫(أ) المنشآت التي تكون مسؤولة عن تقديم الخدمات‪ 4‬إلى العموم باستخدام األصول التي‬
‫يتم االحتفاظ بها بشكل أساسي الحتمال تقديم الخدمات و‪/‬أو للقيام بدفعات تحويلية‬
‫إلعادة توزيع الدخل والثروة؛‬
‫(ب) المنشآت التي تمول أنشطتها‪ ،‬بشكل مباشر أو غير مباشر‪ ،‬من خالل الضرائب‬
‫و‪/‬أو التحويالت من مستويات أخرى من الحكومة‪ ،‬أو المساهمات االجتماعية‪ ،‬أو‬

‫‪4‬‬
‫تشمل الخدمات‪ :‬السلع والخدمات‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪207‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫الديون أو الرسوم والتي ليس لديها مقدمين لرأس المال يسعون للحصول على عائد‬
‫على استثماراتهم أو على عائد على االستثمار‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .22‬اقترح المنهج ‪ 2‬االحتفاظ بتعريف مؤسسات األعمال الحكومية مع تعديله في معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 1‬وذل لحل المشكالت المرتبطة بتطبيقه‪ ،‬واقترح خيارين لتعديل‬
‫التعريف‪ .‬الخيار ‪2‬أ هو توضيح التعريف الحالي لمؤسسات األعمال الحكومية واقترح الخيار‬
‫‪2‬ب تضييق نطاق التعريف الحالي لمؤسسات األعمال الحكومية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .23‬أعرب مجلس معاي ير المحاسبة الدولية في القطاع العام عن رأي أولي باإلجماع في الورقة‬
‫التشاورية أن المنهج ‪ 1‬هو األكثر مالئمة ألنه يركز على خصائص منشآت القطاع العام التي‬
‫يستهدف أن يتم تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عليها‪ .‬ودعم معظم أعضاء‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الخيار ‪1‬أ ألنه منهج عالي المستوى وقائم‬
‫على المبادئ المأخوذة عن إطار مفاهيم إعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل‬
‫منشآت القطاع العام (إطار المفاهيم)‪ ،‬وأقر بدور المنظمين والسلطات األخرى ذات العالقة‬
‫في تحديد المنشآت التي ينبغي أن تطبق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .24‬كان هناك دعم قوي من المجاوبين للخيار‪1‬أ‪ .‬وبشكل عام‪ ،‬دعم المجاوبون الخيار ‪1‬أ لألسباب‬
‫المذكورة في الفقرة السابقة‪ .‬وأبدى بعض المجاوبين أسبابا إضافية لدعم الخيار‪1‬أ‪ .‬تشمل هذه‬
‫األسباب االعتماد على أخالقيات طرف آخر ليس لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام سيطرة عليه‪ ،‬واحتمالية عدم االتساق مع األخالقيات الخاصة بمجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ ،‬والتي عرفت باعتبارها مخاطر مرتبطة بالخيار‪1‬ب‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .25‬أسباب عدم دعم المجاوبين للخيار‪1‬أ تشمل ما يلي‪:‬‬

‫(أ) عدم وجود قدر كاف من المنظمين في البلدان األقل نموا‪ ،‬مما يصعب من تطوير‬
‫معايير تفصيلية لمتطلبات إعداد التقارير؛‬
‫(ب) وجود منظمين محليين مختلفين يستخدمون معايير مختلفة‪ ،‬وهو ما يؤدي إلى تقليل‬
‫االتساق بين دوائر االختصاص؛ و‬
‫(ج) تعقيدات منشآت القطاع العام مقارنة بمنشآت القطاع الخاص التي تتطلب منهجا‬
‫مختلفا لتحديد متطلبات إعداد التقارير‪.‬‬

‫إستنتاج ‪ .26‬للتوصل لق ارره‪ ،‬أخذ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ما يلي بعين االعتبار‪:‬‬
‫(أ) قد يختلف دور المنظمين في تحديد اإلطار المحاسبي لمنشآت القطاع العام في‬
‫دوائر اختصاصهم؛‬
‫(ب) التوفيق بين إرشادات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات‬
‫اإلحصاءات المالية الحكومية‪.‬‬
‫(ج) معنى مصطلح "القطاع العام" بالرجوع إلى مقدمة إطار المفاهيم؛‬
‫(د) االحتفاظ باألصول الحتمالية تقديم الخدمات بدال من استخدامها في توليد النقد هو‬
‫خاصية مميزة لمنشآت القطاع العام التي يستهدف تطبيق معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام عليها؛ و‬

‫‪208‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫(هب) استبدال مصطلح مؤسسات األعمال الحكومية بمصطلح "المنشآت التجارية" و"ومنشآت‬
‫القطاع العام التجارية"‪ ،‬عندما يكون ذل مالئما‪.‬‬

‫دور المنظمين والسلطات األخرى ذات العالقة‬

‫إستنتاج‪ .27‬أقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه قد يكون للمنظمين والسلطات األخرى‬
‫ذات العالقة وجهات نظر مختلفة عن وجهة نظر المجلس بشأن قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام في كل دائرة من دوائر االختصاص‪ .‬حيث تطور كثير من دوائر‬
‫االختصاص معاييرها الخاصة لتقرر ما هي المنشآت التي ستطبق معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪ .‬قد تختلف هذه المعايير ألسباب قانونية أو اقتصادية‪ ،‬أو مالية‪ .‬وبالتالي‪ ،‬يدعم‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وجهة النظر التي ترى أن المنهج القائم على‬
‫المبادئ هو منهج مالئم‪ ،‬ألن هذا المنهج يسمح بالمرونة في كل دائرة من دوائر االختصاص‪.‬‬

‫التوفيق بين إرشادات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات اإلحصاءات المالية الحكومية‬
‫إستنتاج‪ .28‬لدى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام سياسة لتقليل الفروقات غير الضرورية بين‬
‫إرشادات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وإرشادات اإلحصاءات المالية الحكومية‪ ،‬عندما‬
‫يكون ذل مالئما‪ .‬وقرر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬بشأن قابلية تطبيق‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬أنه يتم تحقيق أهداف إعداد التقارير المالية بشكل أفضل‬
‫من خالل تطوير خصائص تعتمد على األخالقيات الحالية واألخالقيات التي سيتم تطويرها‬
‫والخاصة بمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام والتي للمجلس سيطرة عليها بدال من‬
‫االعتماد على إرشادات طرف آخر‪.‬‬

‫معنى مصطلح "القطاع العام"‬

‫إستنتاج‪ .29‬وقفا للفقرة ‪ 108‬من إطار المفاهيم‪ ،‬فإن مصطلح "القطاع العام" يشمل الحكومات المحلية‪،‬‬
‫واإلقليمية‪ ،‬وحكومات الواليات‪ /‬المقاطعات والحكومات المحلية‪ .‬ويشمل أيضا المنظمات الحكومية‬
‫الدولية‪ .‬أقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن القطاع العام يشمل كذل منشآت‬
‫أخرى تسعى لتحقيق عائد على حقوق الملكية للمستثمرين‪ .‬وال يستهدف تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على التقارير المالية ذات الغرض العام في ذل النوع من المنشآت‪ .‬وعلى‬
‫أي حال‪ ،‬عندما يتم إدخالها في البيانات المالية الموحدة من خالل المنشأة المسيطرة التي تطبق‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬فإنه يتم القيام بتعديالت مالئمة للتأكيد على التوافق مع‬
‫السياسات المحاسبية للمنشأة االقتصادية‪ .‬وبالتالي‪ ،‬يتبنى مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام وجهة النظر التي ترى أن مصطلح القطاع العام هو مصطلح مرتبط بالمنشآت الفردية‬
‫ومجموعة المنشآت كما تم وصفها في إطار المفاهيم‪.‬‬

‫األصول المحتفظ بها الحتمال تقديم الخدمات‬

‫إستنتاج‪ .30‬يرى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن الوصف التالي‪" :‬هي المسؤولة عن توفير‬
‫الخدمات للعامة" الذي تنص عليه مقدمة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يشير إلى أن‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام هي معايير خاصة بمنشآت القطاع العام التي تحتفظ‬
‫باألصول بشكل أساسي الحتمال توفير الخدمات وليس لتوليد التدفقات النقدية‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪209‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫المنشآت التجارية ومنشآت القطاع العام التجارية‬

‫إستنتاج‪ . 31‬رأى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن حذف مصطلح "مؤسسات األعمال‬
‫الحكومية" سيترك فراغا في أخالقيات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ألن القطاع العام‬
‫ال يتكون فقط من المنشآت التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪،‬‬
‫ولكنه يتكون أيضا من منشآت تجارية‪ .‬وبالتالي‪ ،‬اقترح مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام أن يتم استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام‬
‫التجارية"‪ ،‬عندما يكون ذل مالئما‪.‬‬

‫تعديالت على مقدمة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ .32‬في أغسطس ‪ ،2015‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مسودة العرض ‪56‬‬
‫" قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام "‪ .‬وعكست مسودة العرض قرار المجلس‬
‫بحذف تعريف مؤسسات األعمال الحكومية من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬ومن‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ومن إرشادات الممارسة الموصى بها‪ .‬واعتبر المجلس‬
‫أن هذا المنهج يخدم بشكل أفضل المصلحة العامة ألنه يحذف تعريفا غامضا ويصعب تطبيقه‪،‬‬
‫ويصف خصائص منشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪ .‬واقترح المجلس طرح هذا الوصف في مقدمة معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام وأن يستند هذا الوصف المقترح إلى أخالقيات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬
‫ورغم أن ذل ال يخضع لإلجراءات المتبعة من قبل المجلس‪ ،‬إال أن المجلس أتاح الخصائص‬
‫المراجعة في الملخص التنفيذي لمسودة العرض ‪.56‬‬

‫ردود على مسودة العرض‬

‫إستنتاج‪ .33‬دعم جميع المجاوبين المنهج المقترح وكانت جميع التعليقات تدور حول ما يلي‪:‬‬
‫(أ) خصائص منشآت القطاع العام في الفقرة ‪ 1‬من مقدمة معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام؛‬
‫(ب) استخدام صياغة "المنشآت التجارية" و" منشآت القطاع العام التجارية"؛ و‬
‫(ج) التعديالت األخرى على أخالقيات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫خصائص منشآت القطاع العام في الفقرة ‪ 10‬من مقدمة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫إستنتاج‪ .34‬تم تعديل خصائص منشآت القطاع العام في الفقرة ‪ 10‬من مقدمة معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام لتعكس اتفاق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مع مقترحات‬
‫المجاوبين وذل لزيادة درجة االتساق مع إطار المفاهيم‪ ،‬مع االحتفاظ بالمنهج القائم على المبادئ‬
‫في وصف تل الخصائص‪.‬‬

‫إستنتاج‪ . 35‬وتساءل بعض المجاوبين إذا كان ينبغي تعديل اإلشارة إلى "مقدمي رأس المال" في الفقرة ‪(10‬ب)‬
‫لتصبح "مقدمي حقوق الملكية" لتتسق مع المصطلح في إطار المفاهيم‪ .‬وأشار بعض المجاوبين‬
‫اآلخرين إلى أن اإلشارة إلى "مقدمي رأس المال" غير ضرورية‪ ،‬حيث إنه من الواضح أن المنشآت‬
‫ينبغي أال يكون لديها هدف لتحقيق الربح‪ .‬ووافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫على هذا االقتراح وقرر أن يحذف اإلشارة إلى "مقدمي رأس المال"‪.‬‬

‫‪210‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫منشآت القطاع العام التجارية‬

‫إستنتاج‪ . 36‬في مسودة العرض‪ ،‬اقترح مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام استبدال مصطلح "‬
‫مؤسسات األعمال الحكومية " بمصطلح " منشآت القطاع العام التجارية" و"المنشآت التجارية"‪.‬‬
‫تم استخدام مصطلح " منشآت القطاع العام التجارية" كتعبير اقتصادي في السياقات التي رأى‬
‫المجلس أن النقاشات تدور فيها بوضوح حول القطاع العام‪ .‬وعلى أي حال‪ ،‬رأي بعض‬
‫المجاوبين أن استخدام مصطلحات مختلفة لنفس نوع المنشآت قد يؤدي إلى االرتباك‪ .‬لذل قرر‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن يستبدل مصطلح " مؤسسات األعمال‬
‫الحكومية " بمصطلح واحد – "منشآت القطاع العام التجارية"‪ -‬وأقر أنه يمكن للمنظمين تفسير‬
‫المصطلح مع األخذ بعين االعتبار عامل دوائر االختصاص‪.‬‬

‫تعديالت أخرى على أخالقيات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ .37‬اقترح بعض المجاوبين أن تركز معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على منشآت القطاع‬
‫العام التي صممت المعايير من أجلها من خالل حذف صياغة "بخالف مؤسسات األعمال‬
‫الحكومية" من أخالقيات مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬واقترحت مسودة‬
‫العرض استخدام صياغة "بخالف المنشآت التجارية"‪ .‬وافق المجلس على اقتراحات المجاوبين‬
‫وقام بحذف الصياغة ألن ذل يتوافق مع منهج مسودة العرض في توضيح منشآت القطاع العام‬
‫التي صممت المعايير من أجلها بشكل إيجابي‪ ،‬وذل بدال من التركيز على المنشآت التي لم يتم‬
‫تصميم معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من أجلها‪ ،‬والتي تشمل منشآت القطاع العام‬
‫التجارية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .38‬اقترح مجاوبون آخرون إحداث بعض التغييرات على أخالقيات مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام التي تمت مناقشتها سابقا‪ ،‬وتشمل‪:‬‬
‫تقديم شرح بالنسبة للحاالت التي يصعب تصنيفها – اقترح بعض المجاوبين أن يكون‬ ‫‪‬‬
‫هناك مزيدا من التفسير حول التمييز بين منشآت القطاع العام "البحتة" والمنشآت‬
‫الهادفة للربح "البحتة"‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد ال تهدف منشأة القطاع العام إلى‬
‫تحقيق أرباح ولكنها تحقق أرباح بالفعل‪ .‬ورأى المجلس أن يقرر المنظمون ما هي‬
‫المؤسسات التي ينبغي أن تطبق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬
‫قد يؤدي تغيير األهداف إلى تغيير قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫‪‬‬
‫العام – ورأى المجلس أن للمنظمين دو ار في تطوير متطلبات االنتقال عندما تغير‬
‫منشآت القطاع العام من إطارها المحاسبي‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪211‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫إ شادات التنفاذ‬
‫إن هذه اإلرشادات مرفقة بمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،1‬لكنها ليست جزء منه‪.‬‬

‫هيكل البيانات المالي التوضيح‬

‫يصف هذا المعيار عناصر البيانات المالية والحد األدنى لمتطلبات اإلفصاح في متن بيان‬ ‫تنفيذ‪1‬‬
‫المركز المالي وبيان األداء المالي إضافة إلى عرض التغيرات في صافي األصول‪/‬حقوق‬
‫الملكية‪ .‬كما يصف أيضا البنود األخرى التي يمكن عرضها إما في متن البيان المالي ذي‬
‫الصلة أو في المالحظات‪ .‬وتقدم هذه اإلرشادات أمثلة بسيطة على الطرق التي يمكن بها‬
‫تلبية متطلبات هذا المعيار فيما يخص عرض بيان المركز المالي وبيان األداء المالي وبيان‬
‫التغيرات في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية‪ .‬وينبغي تغيير ترتيب العرض واألوصاف‬
‫المستخدمة لبنود السطر عند اللزوم من أجل تحقيق عرض عادل في كل من الحاالت‬
‫المعينة للمنشأة‪ .‬فعلى سبيل المثال فإنه من المحتمل أن تكون بنود السطر لمنشأة عامة مثل‬
‫و ازرة دفاع معينة مختلفة بشكل كبير عن بنود السطر لبن مركزي‪.‬‬

‫يظهر البيان التوضيحي للمركز المالي طريقة واحدة يمكن بها عرض بيان المركز المالي‬ ‫تنفيذ‪2‬‬
‫الذي يميز بين البنود المتداولة وغير المتداولة‪ .‬ويمكن أن تكون الصيغ األخرى مناسبة على‬
‫نحو متكافئ‪ ،‬شريطة أن يكون التمييز واضحا‪.‬‬

‫تم إعداد البيانات المالية لحكومة وطنية ويوضح بيان األداء المالي (حسب الوظيفة) وظائف‬ ‫تنفيذ‪3‬‬
‫التصنيفات الحكومية المستخدمة في إحصائيات التمويل الحكومية‪ .‬ومن غير المحتمل أن‬
‫تنطبق هذه التصنيفات الوظيفية على جميع منشآت القطاع العام‪ .‬ارجع لهذا المعيار‬
‫لإلطالع على مثال لتصنيفات وظيفية أكثر عمومية لمنشآت أخرى في القطاع العام‪.‬‬

‫ال يقصد من األمثلة توضيح كافة جوانب معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬كما أنها‬ ‫تنفيذ‪4‬‬
‫ال تشمل مجموعة كاملة من البيانات المالية‪ ،‬التي من شأنها أن تتضمن أيضا بيانا للتدفق‬
‫النقدي وملخصا بالسياسات المحاسبية الهامة ومالحظات تفسيرية أخرى‪.‬‬

‫منشأة القطا العا ‪ -‬بيان السياسات المحاسبي (مقتطف)‬

‫المنشأة المعدة للتقارير‬

‫تخص هذه البيانات المالية منشأة قطاع عام (حكومة وطنية في البلد "أ")‪ .‬وتشمل البيانات المالية‬
‫المنشأة المعدة للتقارير كما هي محددة في التشريع ذي الصلة (قانون التمويل العام ××‪ .)20‬وهذا‬
‫يشمل‪-:‬‬
‫‪ ‬و ازرات الحكومة المركزية؛ و‬
‫‪ ‬مؤسسات األعمال الحكومية‪.‬‬

‫‪212‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫أساس اإلعداد‬

‫تمتثل البيانات المالية لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فيما يخص أساس اإلستحقاق‬
‫المحاسبي‪ .‬إن أساس القياس المطبق هو التكلفة التاريخية المعدلة لعمليات إعادة تقييم األصول‪.‬‬

‫تم إعداد البيانات المالية على أساس المنشأة المستمرة وتم تطبيق السياسات المحاسبية بإنتظام خالل‬
‫الفترة‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪213‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫منشأة القطا العا ‪ -‬بيان المركز المال‬

‫كما ف ‪ 31‬ديسمبر ‪20×2‬‬
‫(بآالف وحدات العملة)‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫األصول‬
‫األصول المتلايل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫النقد والنقد المعادل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الذمم المدينة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫المخزون‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الدفعات المسبقة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫أصول متداولة أخرى‬
‫×‬ ‫×‬
‫األصول غار المتلايل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الذمم المدينة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫اإلستثمارات في الشركات الزميلة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫األصول المالية األخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫البنية التحتية والممتلكات والمصانع‬
‫×‬ ‫×‬ ‫المعدات واألبنية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫األصول غير الملموسة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫أصول غير مالية أخرى‬
‫×‬ ‫×‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إجمال األصول‬

‫اإللتزامات‬
‫اإللتزامات المتلايل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الذمم الدائنة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إقتراضات قصيرة األجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الجزء المتداول من اإلقتراضات طويلة األجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫مخصصات قصيرة األجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫المنافع االجتماعية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫منافع الموظفين‬
‫×‬ ‫×‬ ‫معاش التقاعد‬
‫×‬ ‫×‬
‫اإللتزامات غار المتلايل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الذمم الدائنة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إقتراضات قصيرة األجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫مخصصات قصيرة األجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫منافع الموظفين‬

‫‪214‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫×‬ ‫×‬ ‫منافع الموظفين‬

‫×‬ ‫×‬ ‫معاش التقاعد‬
‫×‬ ‫×‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إجمال اإللتزامات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫صاف األصول‬

‫صاف األصول‪/‬حقوق الملكي‬

‫×‬ ‫×‬ ‫رأس المال المساهم به من قبل منشآت حكومية‬
‫أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫اإلحتياطات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الفائض‪(/‬العجز) المتراكم‬
‫×‬ ‫×‬ ‫حصة غير مسيطر عليها‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إجمال صاف األصول‪/‬حقوق الملكي‬

‫منشأة القطا العا ‪ -‬بيان األداء المال للسن المنتهي ف ‪ 31‬ديسمبر‬

‫‪20×2‬‬
‫(م توضيح تصنيف المصا يف حسب الوظيف )‬
‫(بآالف وحدات العملة)‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫اإليرادات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الضرائب‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الرسوم والغرامات والتراخيص‬
‫×‬ ‫×‬ ‫اإليراد من معامالت الصرف‬
‫×‬ ‫×‬ ‫التحويالت من منشآت حكومية أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إيرادات أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إجمال اإليرادات‬

‫المصا يف‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫الخدمات العامة‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫الدفاع‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫النظام العام والسالمة‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫التعليم‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫الصحة‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫المنافع اإلجتماعية‬
‫الحماية االجتماعية االخرى‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫اإلسكان وأسباب راحة المجتمع‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪215‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫األنشطة اإلستجمامية والثقافية والدينية‬

‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫الشؤون اإلقتصادية‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫الحماية البيئية‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫مصاريف أخرى‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫تكاليف التمويل‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫إجمال المصا يف‬
‫×‬ ‫×‬ ‫‪‬‬
‫الحصة من فائض الشركات الزميلة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫فائض أي عجز الفترة‬

‫المنسوب إلى‪:‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫مالكي المنشأة المسيطرة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫حصص غير مسيطر عليها‬
‫×‬ ‫×‬

‫هذا يعني الحصة من فائض الشركات الزميلة المنسوبة إلى مالكي الشركات الزميلة‪ ،‬أي بعد الضريبة وحصص غير مسيطر عليها‬ ‫‪‬‬

‫في الشركات الزميلة‪.‬‬

‫‪216‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫منشأة القطا العا ‪ -‬بيان األداء المال للسن المنتهي ف ‪ 31‬ديسمبر‬

‫‪20×2‬‬
‫(م توضيح تصنيف المصا يف حسب الوظيف )‬
‫(بآالف وحدات العملة)‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫اإليرادات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الضرائب‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الرسوم والغرامات والتراخيص‬
‫×‬ ‫×‬ ‫اإليراد من معامالت الصرف‬
‫×‬ ‫×‬ ‫التحويالت من منشآت حكومية أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إيرادات أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إجمال اإليرادات‬

‫المصا يف‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫األجور والرواتب ومنافع الموظفين‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫المنافع االجتماعية‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫المنح ودفعات التحويل األخرى‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫مواد التموين والمواد المستهلكة المستخدمة‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫مصروف اإلستهالك واإلطفاء‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫إنخفاض قيمة الممتلكات والمصانع‬
‫‪‬‬
‫والمعدات‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫مصاريف أخرى‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫تكاليف التمويل‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫إجمال المصا يف‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الحصة من فائض الشركات الزميلة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫فائض أي عجز الفترة‬

‫المنسوب إلى‪:‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫مالكي المنشأة المسيطرة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫حصة غير مسيطر عليها‬
‫×‬ ‫×‬

‫في بيان األداء المالي الذي يتم فيه تصنيف المصاريف حسب طبيعتها‪ ،‬يظهر إنخفاض قيمة الممتلكات والمصانع والمعدات كبند‬ ‫‪‬‬

‫سطر منفصل‪ .‬وبالمقابل‪ ،‬إذا تم تصنيف المصاريف حسب وظيفتها‪ ،‬يشمل انخفاض القيمة في الوظيفة (الوظائف) التي ترتبط بها‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪217‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫منشأة القطا العا ‪ -‬بيان التغارات ف صاف األصول‪ /‬حقوق الملكي للسن المنتهي ف ‪ 31‬ديسمبر ‪20×1‬‬
‫(بآالف وحدات العملة)‬
‫إجمال صاف‬ ‫حص غار‬ ‫منسوب إلى مالك المنشأة المسيطرة‬
‫األصول‪/‬حقوق‬ ‫مسيطر علاها‬ ‫اإلجمال‬ ‫الفائض‪(/‬العجز)‬ ‫إحتياط‬ ‫إحتياطات‬ ‫أس المال‬
‫الملكي‬ ‫المتراكم‬ ‫التحويل‬ ‫ى‪٤‬‬
‫أخر‬ ‫المساهم ه‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫(× )‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×0‬‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫التغيرات في السياسة المحاسبية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫(× )‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الرصيد المعاد بيانه‬
‫التغارات ف صاف األصول‪/‬حقوق الملكي لعا‬
‫‪20×1‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الربح من إعادة تقييم الممتلكات‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫الخسارة من إعادة تقييم اإلستثمارات‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫فروقات الصرف في تحويل العمليات األجنبية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫(× )‬ ‫×‬ ‫صافي اإليرادات المعترف بها مباشرة في صافي‬
‫األصول‪/‬حقوق الملكية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫فائض الفترة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫(× )‬ ‫×‬ ‫إجمال اإليرادات يالمصا يف المعترف بها‬
‫للفترة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫(× )‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الرصال ف ‪ 31‬ديسمبر ‪ 20×1‬مرحل إلى‬
‫الحق‬

‫يتم تحليل اإلحتياطات األخرى إلى عناصرها‪ ،‬إن كانت هامة‪.‬‬ ‫‪4‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪218‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫منشأة القطا العا ‪ -‬بيان التغارات ف صاف األصول‪ /‬حقوق الملكي للسن المنتهي ف ‪ 31‬ديسمبر ‪20×1‬‬
‫(بآالف وحدات العملة)‬
‫إجمال صاف‬ ‫حص غار‬ ‫منسوب إلى مالك المنشأة المسيطرة‬
‫األصول‪/‬حقوق‬ ‫مسيطر علاها‬ ‫اإلجمال‬ ‫الفائض‪(/‬العجز)‬ ‫إحتياط‬ ‫إحتياطات‬ ‫أس المال‬
‫الملكي‬ ‫المتراكم‬ ‫التحويل‬ ‫أخرى‬ ‫المساهم ه‬

‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫(× )‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الرصال ف ‪ 31‬ديسمبر ‪ 20×1‬مرحل من‬
‫سابق‬
‫التغارات ف صاف األصول‪/‬حقوق الملكي لعا‬
‫‪20×2‬‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫الخسارة من إعادة تقييم الممتلكات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الربح من إعادة تقييم اإلستثمارات‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫فروقات الصرف في تحويل العمليات األجنبية‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫صافي اإليرادات المعترف بها مباشرة في صافي‬
‫األصول‪/‬حقوق الملكية‬
‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫(× )‬ ‫عجز الفترة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫(× )‬ ‫×‬ ‫إجمال اإليرادات يالمصا يف المعترف بها‬
‫للفترة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫(× )‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الرصال ف ‪ 31‬ديسمبر ‪20×2‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪219‬‬

 ‫عرض البيانات المالية‬

‫الليل ‪1‬‬ ‫مقا ن م معيا المحاس‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬مستمد بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي‪ )2003( 1‬ويتضمن‬
‫تعديالت على معيار المحاسبة الدولي‪ 1‬كجزء من " التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية " الصادرة‬
‫على التوالي في مايو ‪ 2008‬وإبريل ‪ .2009‬وفي وقت إصدار هذا المعيار‪ ،‬لم يبحث مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام في إمكانية تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 5‬األصول غير المتداولة المحتفظ بها‬
‫برسم البيع والعمليات المتوقفة " على منشآت القطاع العام‪ .‬وعليه‪ ،‬فإن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬ال‬
‫يعكس التعديالت التي أجريت على معيار المحاسبة الدولي‪ 1‬بعد إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.5‬‬
‫وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:1‬‬
‫‪ ‬تم دمج التوضيحات المضافة لتل الواردة في معيار المحاسبة الدولي‪ 1‬ضمن معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 1‬لتوضيح إمكانية تطبيق المعيار على المحاسبة من قبل منشآت القطاع العام‪ ،‬على سبيل المثال‪،‬‬
‫تم توسيع نطاق المناقشة حول تطبيق مفهوم المنشأة المستمرة‪.‬‬
‫‪ ‬يجيز معيار المحاسبة الدولي‪ 1‬عرض بيان يظهر جميع التغيرات في صافي األصول‪/‬حقوق الملكية أو بيان‬
‫يظهر التغيرات في صافي األصول‪/‬حقوق الملكية‪ ،‬عدا عن تل التغيرات الناجمة عن المعامالت الرأسمالية مع‬
‫المالكين والتوزيعات على المالكين بصفتهم مالكين‪ .‬في حين يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬
‫عرض بيان يظهر جميع التغيرات في صافي األصول‪/‬حقوق الملكية‪.‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ ،1‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن معيار المحاسبة‬
‫الدولي‪ .1‬ومن أهم األمثلة على ذل إستخدام مصطلحي "بيان األداء المالي" و"صافي األصول‪/‬حقوق الملكية"‬
‫في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ .1‬أما المصطلحين المرادفين في معيار المحاسبة الدولي ‪ 1‬فهما‬
‫"بيان الدخل" و"حقوق الملكية"‪.‬‬
‫‪ ‬ال يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬مصطلح "الدخل"‪ ،‬والذي يكون له في معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪ 1‬معنى أوسع من مصطلح "اإليراد"‪.‬‬
‫يعرف معيار المحاسبة الدولي‪" 1‬المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" على أنها تشمل المعايير الدولية إلعداد‬ ‫ّ‬ ‫‪‬‬
‫التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية وتفسيرات لجنة التفسيرات الدائمة‪/‬لجنة تفسيرات المعايير الدولية إلعداد‬
‫يعرف معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪" 1‬معايير المحاسبة الدولية في‬ ‫التقارير المالية‪ .‬في حين ال ّ‬
‫القطاع العام"‪.‬‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬مجموعة من تعريفات المصطلحات الفنية مختلفة عن معيار‬
‫المحاسبة الدولي‪( 1‬الفقرة ‪.)7‬‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬توضيحات بشأن مسؤولية إعداد البيانات المالية‪ .‬في حين ال‬
‫يتضمن معيار المحاسبة الدولي‪ 1‬نفس التوضيحات (الفقرتان ‪.)20-19‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬عبارة "هدف البيانات المالية الموضح في هذا المعيار" بدال‬
‫من العبارة المقابلة "هدف البيان المالي الموضح في اإلطار" في معيار المحاسبة الدولي‪ .1‬وهذا ألنه ال يوجد‬
‫إطار مقابل في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬توضيحات بشأن الوقت المناسب إلعداد البيانات المالية‪،‬‬
‫بسبب االفتقار إلى إطار مقابل في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الفقرة ‪.)69‬‬

‫‪220‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪1‬‬
 ‫عرض البيانات المالية‬

‫ال يمنببع معيببار المحاسبببة الببدولي فببي القطبباع العببام‪ 1‬صبراحة عببرض بنببود اإلي برادات والمصبباريف علببى أنهببا‬ ‫‪‬‬
‫بنود غيبر عاديبة فبي مبتن بيبان األداء المبالي أو فبي اإليضباحات‪ .‬فبي حبين يمنبع معيبار المحاسببة البدولي‪1‬‬
‫عرض أي بنود للدخل والمصروف كبنود غير عادية في متن بيان الدخل أو في اإليضاحات‪.‬‬

‫يتضببمن معيببار المحاسبببة الببدولي فببي القطبباع العببام‪ 1‬نببص إنتقببالي يجيببز عببدم اإلفصبباح عببن البنببود التببي تببم‬ ‫‪‬‬
‫اسبتبعادها مببن البيانبات الماليببة بسببب تطبيببق نبص إنتقببالي فببي معيبار محاسبببة دولبي آخببر فبي القطبباع العببام‬
‫(الفقرة ‪.)151‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬ ‫‪221‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪1‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬
‫بيانات التدفق النقدي‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم ‪7‬‬
‫"بيانات التدفق النقدي" الذي َن َشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار الصادر عن‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين على مقتطفات من‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ 7‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقاارير المالياة هاو الانص الاذي نشاره مجلاس معاايير المحاسابة‬
‫الدوليااة باللغااة اإلنجليزيااة ويمكاان الحصااو علااى نس ا من ا مباشاار ماان دائاار منشااورات المعااايير الدوليااة‬
‫إلعداد التقارير المالية وعنوانها دائر خدمة العمالء مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf,‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬ ‫إن‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية‬
‫لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪222‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -2‬بيانات التدفق النقدي‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادر حتى ‪31‬‬
‫‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 2‬بيانات التدفق النقدي" في مايو من عام ‪.2000‬‬
‫ومنذ ذلك الوقت تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬من خال معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية " ( الصادر في يناير ‪)2019‬‬
‫‪ ‬التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2018‬الصادر في أكتوبر‬
‫‪2018‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة " (الصادر في يناير ‪)2015‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحد " ( الصادر في يناير‬ ‫‪‬‬
‫‪)2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬ ‫‪‬‬
‫أساس االستحقاق للمر األولى " ( الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية التغيرات في التقديرات المحاسبية‬ ‫‪‬‬
‫واألخطاء" (الصادر في ديسمبر ‪)2006‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 4‬آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي" (الصادر في‬
‫ديسمبر ‪)2006‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في يناير ‪)2010‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في نوفمبر ‪)2010‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪4‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪8‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪16‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪22‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪223‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪25‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪27‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪30‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪36‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪37‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪8‬‬
‫‪1‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫حذف‬ ‫‪40‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫حذف‬ ‫‪41‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪42‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪43‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪47‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪48‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪50‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪52‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪52‬ب‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫العنوان أعاله‬
‫‪55‬أ‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪55‬أ‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪55‬ب‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪55‬ج‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪55‬د‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪55‬ج‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪61‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪63‬أ‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪63‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪63‬ج‬

‫‪1‬‬
‫تمت إعاد ترقيم الفقرات الالحقة‪.‬‬

‫‪224‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪63‬د‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 63‬ها‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 63‬و‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 63‬ز‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪64‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫مثا‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪225‬‬

‫مايو ‪2000‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪2‬‬
‫بيانات التدفق النقدي‬
‫المحتويات‬
‫الفقر‬
‫الهدف‬
‫‪4–1‬‬ ‫النطاق‪.....................................................................................‬‬
‫‪7–5‬‬ ‫منافع معلومات التدفق النقدي‪...............................................................‬‬
‫تعريفات‪17 – 8 ....................................................................................‬‬
‫‪11 – 9‬‬ ‫النقد والنقد المعاد ‪....................................................................‬‬
‫‪14 – 12‬‬ ‫المنشأ اإلقتصادية‪....................................................................‬‬
‫‪15‬‬ ‫المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المحتملة‪..........................................‬‬
‫‪16‬‬ ‫مؤسسات األعما الحكومية‪...........................................................‬‬
‫‪17‬‬ ‫صافي األصو ‪ /‬حقوق الملكية‪........................................................‬‬
‫‪26 – 18‬‬ ‫عرض بيان التدفق النقدي‪..................................................................‬‬
‫‪24 – 21‬‬ ‫األنشطة التشغيلية‪..........................................................................‬‬
‫‪25‬‬ ‫األنشطة اإلستثمارية‪........................................................................‬‬
‫‪26‬‬ ‫األنشطة التمويلية‪..........................................................................‬‬
‫‪30 – 27‬‬ ‫تقديم التقارير حو التدفقات النقدية الناشئة من األنشطة التشغيلية‪............................‬‬
‫‪31‬‬ ‫تقديم التقارير حو التدفقات النقدية الناشئة من األنشطة اإلستثمارية والتمويلية‪................‬‬
‫‪35 – 32‬‬ ‫تقديم التقارير حو التدفقات النقدية على أساس القيمة الصافية‪...............................‬‬
‫التدفقات النقدية بالعملة األجنبية‪39 – 36 .............................................................‬‬
‫‪43 - 40‬‬ ‫الفائد وأرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة ‪................................................‬‬
‫‪46 - 44‬‬ ‫الضرائب على صافي الفائض‪..............................................................‬‬
‫‪48 - 47‬‬ ‫اإلستثمارات في المنشآت الخاضعة للسيطر والشركات الزميلة والمشاريع المشتركة‪.............‬‬

‫‪53 - 49‬‬ ‫اإلمتالك والتصرف في المنشآت الخاضعة للسيطر والوحدات التشغيلية األخرى‪...............‬‬

‫‪55 - 54‬‬ ‫المعامالت غير النقدية‪.....................................................................‬‬

‫‪58 - 56‬‬ ‫عناصر النقد والنقد المعاد ‪...............................................................‬‬
‫‪62 - 59‬‬ ‫إفصاحات أخرى‪...........................................................................‬‬

‫‪226‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫‪64 - 63‬‬ ‫تاري النفاذ‪................................................................................‬‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫أمثلة توضيحية‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪7‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪227‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 2‬بيانات التدفق النقدي" مبين فاي الهادف والفقارات ‪ .64-1‬تتسااوى‬
‫جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن يق أر معيار المحاسابة الادولي فاي القطااع العاام ‪ 2‬فاي ساياق الهادف منا وفاي‬
‫سياق "مقدمة إلاى معاايير المحاسابة الدولياة فاي القطااع العاام" وإطاار المفااميم الخااإ بإعاداد التقاارير المالياة‬
‫ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العاام ‪" 3‬السياساات‬
‫المحاسبية التغيارات فاي التقاديرات المحاسابية واألخطااء" أساساا إلختياار وتطبياق السياساات المحاسابية فاي غيااب‬
‫اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫‪228‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫الهـدف‬
‫يحدد بيان التدفقات النقدية (أ) مصادر التدفقات النقدية الوارد (ب) والبنود التي أنفق عليها النقد خال‬
‫فتر تقديم التقارير (ج) ورصيد النقد في تاري تقديم التقارير‪ .‬إن المعلومات حو التدفقات النقدية‬
‫للمنشأ مفيد في أنها تقدم لمستخدمي البيانات المالية المعلومات لكل من األغراض المحاسبية وأغراض‬
‫صنع القرار وتتيح معلومات التدفق النقدي للمستخدمين تحديد الطريقة التي تحصل فيها منشأ في‬
‫القطاع العام على النقد الذي تتطلب لتمويل أنشطتها واألسلوب الذي تم في إستخدام هذا النقد‪ .‬عند‬
‫إتخاذ وتقييم الق اررات حو تخصيص الموارد مثل إستمرار أنشطة المنشأ يحتاج المستخدمون إلى فهم‬
‫التدفقات النقدية ومدى التأكد منها‪ .‬إن هدف هذا المعيار هو طلب تقديم المعلومات حو التغيرات‬
‫التاريخية في النقد والنقد المعاد لمنشأ بواسطة بيان تدفق نقدي يبين التدفقات النقدية خال الفتر‬
‫الناشئة عن األنشطة التشغيلية واإلستثمارية والتمويلية‪.‬‬

‫النطـاق‬
‫‪ .1‬إن المنشأة التي تعد وتعرض البيانات المالية على أساس اإلستحقاق المحاسبي يجب أن تعد‬
‫بيانا للتدفقات النقدية وفقا لمتطلبات هذا المعيار‪ ،‬ويجب أن تقدمه كجزء ال يتج أز من بياناتها‬
‫المالية لكل فترة يتم عرض البيانات المالية لها‪.‬‬

‫‪ .2‬إن المعلومات حو التدفقات النقدية يمكن أن تكون مفيد لمستخدمي البيانات المالية للمنشأ في‬
‫(أ) تقييم التدفقات النقدية للمنشأ (ب) تقييم إمتثا المنشأ للقوانين واألنظمة (بما في ذلك‬
‫الموازنات التقديرية المعتمد حيثما كان ذلك مناسبا)‪( .‬ج) إتخاذ الق اررات حو ما إذا كان سيتم‬
‫تقديم موارد إلى منشأ أو إذا ما كان سيتم الدخو في معامالت مع منشأ وهم معنيون بشكل عام‬
‫بكيفية توليد المنشأ وإستخدامها للنقد والنقد المعاد هذه هي الحالة بغض النظر عن طبيعة‬
‫أنشطة المنشأ وبغض النظر عما إذا كان من الممكن أن ينظر إلى النقد على أن منتج المنشأ‬
‫كما يمكن أن تكون الحالة كذلك بالنسبة لمؤسسة مالية عامة‪ .‬تحتاج المنشآت إلى النقد بشكل‬
‫أساسي لنفس األسباب مهما اختلفت أنشطتها الرئيسية إلنتاج اإليرادات وهي تحتاج إلى النقد‬
‫لدفع ثمن البضائع والخدمات التي تستهلكها لمواجهة التكاليف المستمر لسداد الدين وفي بعض‬
‫الحاالت لتقليل مستويات الدين وتبعا لذلك يتطلب هذا المعيار من كافة المنشآت إن تعرض بيان‬
‫للتدفقات النقدية‪.‬‬

‫‪ [ .3‬تم إلغاءها]‬

‫‪ [ .4‬تم إلغاءها]‬

‫منافع معلومات التدفق النقدي‬

‫‪ .5‬إن المعلومات حو التدفقات النقدية لمنشأ مفيد في مساعد المستخدمين على (أ) التنبؤ‬
‫بالمتطلبات النقدية المستقبلية للمنشأ (ب) قدرتها على توليد تدفقات نقدية في المستقبل و(ج)‬
‫وقدرتها على تمويل التغيرات في نطاق وطبيعة أنشطتها‪ .‬يوفر بيان التدفق النقدي كذلك الوسيلة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪229‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫التي يمكن للمنشأ من خاللها القيام بمسؤولياتها عن التدفقات النقدية الوارد والتدفقات النقدية‬
‫الصادر خال فتر تقديم التقارير‪.‬‬

‫‪ .6‬يقدم بيان التدفقات النقدية عندما يستخدم مع بيانات مالية أخرى المعلومات التي تمكن‬
‫المستخدمين من تقييم التغيرات في صافي األصو ‪ /‬حقوق الملكية لمنشأ وتقييم ميكلها المالي‬
‫(بما في ذلك سيولتها ومالءتها) وقدرتها على التأثير على مبالغ وتوقيت التدفقات النقدية من أجل‬
‫التكيف مع الظروف والفرإ المتغير كما أنها تعزز أيضا قابلية مقارنة ما تقدم مختلف‬
‫المنشآت من تقارير حو األداء التشغيلي ألنها تزيل اآلثار التي تنجم عن إستخدام معامالت‬
‫محاسبية مختلفة لنفس المعامالت واألحداث األخرى‪.‬‬
‫كثي ار ما تستخدم المعلومات التاريخية للتدفقات النقدية كمؤشر على مبلغ وتوقيت وتأكد حدوث التدفقات‬ ‫‪.7‬‬
‫النقدية المستقبلية كما أنها مفيد أيضا في فحص دقة التقييمات السابقة للتدفقات النقدية المستقبلية‪.‬‬

‫تعريفـات‬
‫‪ .8‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار حسب المعاني المحددة لها كما يلي‪-:‬‬
‫النقد (‪ )Cash‬يشمل النقد في الصندوق والودائع تحت الطلب‪.‬‬

‫النقد المعادل (‪ )Cash equivalents‬هي اإلستثمارات قصيرة األجل وعالية السيولة‪ ،‬والتي‬
‫تكون قابلة للتحول بسهولة لمبالغ نقدية معروفة وخاضعة لمخاطرة غير كبيرة للتغيرات في‬
‫القيمة‪.‬‬

‫التدفقات النقدية (‪ )Cash flows‬هي تدفقات النقد والنقد المعادل الواردة والصادرة‪.‬‬

‫السيطرة (‪ )Control‬تسيطر المنشأة على منشأة أخرى عندما تتعرض المنشأة‪ ،‬أو يكون لديها‬
‫حقوق في‪ ،‬المنافع المتغيرة الناتجة عن مشاركتها مع المنشأة األخرى ويكون لديها القدرة على‬
‫التأثير على طبيعة ومقدار تلك المنافع من خالل سلطتها على المنشأة األخرى‪.‬‬

‫األنشطة التمويلية (‪ )Financing activities‬هي األنشطة التي تؤدي إلى تغيرات في حجم‬
‫وتكوين رأس المال المساهم به واإلقتراضات للمنشأة‪.‬‬

‫األنشطة اإلستثمارية (‪ )Investing activities‬هي أنشطة إمتالك وبيع األصول واإلستثمارات‬

‫طويلة األجل التي ال تشملها النقد المعادل‪.‬‬

‫األنشطة التشغيلية (‪ )Operating activities‬هي أنشطة المنشأة التي ليست أنشطة‬

‫إستثمارية أو أنشطة تمويلية‪.‬‬

‫تاريخ تقديم التقرير (‪ )Reporting date‬يقصد به تاريخ آخر يوم لفترة تقديم التقارير التي‬
‫تتعلق بها البيانات المالية‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في المعايير األخرى‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات‬
‫المعرفة التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫‪230‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫النقـد والنقد المعادل‬

‫‪ .9‬يحتفظ بالنقد المعاد لغرض تنفيذ اإللتزامات النقدية قصير األجل وليس لإلستثمار أو ألغراض‬
‫أخرى ولكي يتأهل اإلستثمار كمعاد للنقد يجب أن يكون قابال للتحويل بسرعة إلى مبلغ معلوم‬
‫من النقد وان يكون عرضة لمخاطر غير كبير في التغيرات في القيمة لذلك عاد يتأهل اإلستثمار‬
‫كمعاد للنقد فقط عندما تكون فتر إستحقاق قصير لنقل ثالثة أشهر أو أقل من تاري اإلمتالك‬
‫وتستثنى إستثمارات حقوق المساهمين من النقد المعاد ما لم تكن في مادتها معادالت نقد‪.‬‬

‫‪ .10‬تعتبر اإلقتراضات المصرفية عموما أنشطة تمويلية على أن في بعض البلدان يشكل السحب‬
‫على المكشوف المصرفي والذي يكون قابل للتسديد عند الطلب جزء ال يتج أز من إدار النقد‬
‫في هذه الظروف‪ .‬يتم إدراج السحب على المكشوف المصرفي كجزء من النقد والنقد‬ ‫للمنشأ‬
‫واحد خصائص هذا الترتيب المصرفي هو أن رصيد البنك كثي ار ما يتذبذب بين كون‬ ‫المعاد‬
‫إيجابيا ليصبح مكشوفا‪.‬‬

‫‪ .11‬تستثني التدفقات النقدية الحركات بين البنود التي تشكل النقد أو النقد المعاد ألن هذه األجزاء هي‬
‫ج أز من إدار النقد لمنشأ فضال عن كونها ج أز من أنشطتها التشغيلية واإلستثمارية والتمويلية‪.‬‬
‫تشمل إدار النقد إستثمار النقد الفائض في النقد المعاد ‪.‬‬

‫المنشأة اإلقتصادية‬
‫‪ .12‬يستخدم المصطلح "المنشأ اإلقتصادية" في هذا المعيار لتعريف مجموعة من المنشآت تشمل‬
‫المنشأ المسيطر وأية منشآت خاضعة للرقابة وذلك لغايات تقديم التقارير المالية‪.‬‬

‫‪ .13‬تستخادم مصطلحاات أخرى في بعض األحيان لإلشار إلى منشا إقتصادية تشمل "منشأ إدارية "‬
‫و"منشأ مالية " و"منشأ موحد " و"مجموعة "‪.‬‬

‫‪ .14‬قد تشمل المنشأ اإلقتصادية منشآت لديها سياسة إجتماعية وأهداف تجارية معا على سبيل‬
‫قد تكون دائر السكن الحكومية منشأ إقتصادية تشمل منشآت توفر السكن مقابل رسوم‬ ‫المثا‬
‫إسمية وكذلك منشآت توفر وسائل السكن على أسس تجارية‪.‬‬

‫المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المحتملة‬

‫‪ .15‬توفر األصو الوسائل للمنشآت لتحقيق أهدافها واألصو التي تستخدم لتسليم البضائع والخدمات‬
‫حسب أهداف المنشأ لكن ال تنتج مباشر صافي تدفقات نقدية وارد كثي ار ما توصف بأنها تتضمن‬
‫"إمكانية الخدمة" وكثي ار ما توصف األصو المستخدمة إلنتاج صافي تدفقات نقدية وارد على أنها‬
‫تتضمن "منافع إقتصادية مستقبلية" ولتحديد كافة األهداف بشكل شامل التي يمكن أن تستخدم من‬
‫أجلها األصو فإن هذا المعيار يستخدم المصطلح "منافع إقتصادية مستقبلية أو إمكانية الخدمة"‬
‫لوصف الخصائص األساسية لألصو ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪231‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫مؤسسات األعمال الحكومية‬

‫‪ [ .16‬تم إلغاءها]‬

‫صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية‬

‫‪ .17‬إن صافي األصو ‪ /‬حقوق الملكية هو المصطلح المستخدم في هذا المعيار لإلشار إلى اإلجراء‬
‫المتبقي في بيان المركز المالي (األصو مخصوما منها اإللتزامات) وقد يكون صافي األصو ‪/‬‬
‫حقوق الملكية إيجابيا أو سلبيا وقد تستخدم مصطلحات أخرى لتحل محل صافي األصو ‪ /‬حقوق‬
‫الملكية شريطة أن تكون معانيها واضحة‪.‬‬

‫عرض بيان التدفق النقدي‬

‫‪ .18‬يجب أن يبلغ بيان التدفق النقدي عن التدفقات النقدية خالل الفترة المصنفة حسب األنشطة‬
‫التشغيلية واإلستثمارية والتمويلية‪.‬‬

‫‪ .19‬تعرض أية منشأ تدفقاتها النقدية الناشئة من األنشطة التشغيلية واإلستثمارية والتمويلية بالطريقة‬
‫التي هي أكثر ما تكون مناسبة ألنشطتها ويوفر التصنيف حسب نوع النشاط المعلومات التي‬
‫تتيح للمستخدمين تقييم آثار هذه األنشطة على المركز المالي للمنشأ ومبلغ النقد والنقد المعاد‬
‫لديها كما يمكن أن تستخدم هذه المعلومات لتقييم العالقات القائمة بين هذه األنشطة‪.‬‬

‫‪ .20‬قد تشمل معاملة مفرد تدفقات نقدية مصنفة بشكل مختلف على سبيل المثا عندما يشمل‬
‫التسديد النقدي لقرض كال من الفائد ورأس الما فإن يمكن تصنيف عنصر الفائد على أن‬
‫نشاط تشغيلي وعنصر رأس الما على أن نشاط تمويلي‪.‬‬

‫األنشطة التشغيلية‬
‫‪ .21‬إن مبلغ صافي التدفقات النقدية التي تنجم عن األنشطة التشغيلية هي مؤشر رئيسي لمدى تمويل‬
‫عمليات المنشأ ‪-:‬‬
‫(أ) عن طريق الضرائب ( مباشر وغير مباشر )؛ أو‬
‫(ب) من مستلمي البضائع والخدمات التي توفرها المنشأ ‪.‬‬

‫يساعد أيضا مبلغ صافي التدفقات النقدية في بيان قدر المنشأ على الحفاظ على قدرتها التشغيلية‬
‫وتسديد اإللتزامات ودفع أرباح األسهم أو توزيعات مشابهة لمالكيها والقيام بإستثمارات جديد بدون‬
‫اإلستعانة بمصادر تمويل خارجية‪ .‬إن التدفقات النقدية التشغيلية الحكومية الموحد توفر مؤش ار‬
‫على مدى تمويل حكومة ألنشطتها الحالية من خال الضرائب والرسوم كما أن المعلومات حو‬
‫العناصر المحدد للتدفقات النقدية التشغيلية التاريخية مفيد عند إستخدامها مع معلومات أخرى في‬
‫التنبؤ بالتدفقات النقدية التشغيلية المستقبلية‪.‬‬

‫‪ .22‬تستمد التدفقات النقدية التي تنشأ عن األنشطة التشغيلية بشكل أساسي من أنشطة توليد من النقد‬
‫الرئيسية للمنشأ وفيما يلي أمثلة على التدفقات النقدية التي تنشأ عن األنشطة التشغيلية‪-:‬‬

‫‪232‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫(أ) المقبوضات النقدية من الضرائب والرسوم والغرامات؛‬

‫(ب) المقبوضات النقدية من الرسوم التي تفرض على البضائع والخدمات التي تقدمها المنشأ ؛‬
‫(ج) المقبوضات النقدية من المنح أو الحواالت والمخصصات األخرى أو موازنة أخرى صرحت‬
‫بها حكومة مركزية أو منشآت قطاع عام أخرى؛‬
‫(د) المقبوضات النقدية من اإلتاوات والرسوم والعموالت واإليرادات األخرى؛‬
‫(د‪.‬أ) المدفوعات النقدية للمنتفعين بخطط المنافع االجتماعية؛‬
‫(هـ) الدفعات النقدية لمنشآت قطاع عام أخرى لتمويل عملياتها (ال تشمل القروض)؛‬
‫(و) الدفعات النقدية لمزودي البضائع والخدمات؛‬
‫(ز) الدفعات النقدية للموظفين وبالنيابة عن الموظفين؛‬
‫(ح) المقبوضات النقدية والدفعات النقدية لمنشأ تأمين عن أقساط التأمين والمطالبات والرواتب‬
‫السنوية ومنافع أخرى خاصة بسياسة المنشأ ؛‬
‫(ط) الدفعات النقدية لضرائب على ممتلكات محلية أو ضرائب دخل (حيثما كان ذلك مناسبا) فيما‬
‫يتعلق باألنشطة التشغيلية؛‬
‫(ي) المقبوضات والدفعات النقدية من العقود التي تم إجراؤها لغايات تعاملية أو تجارية؛‬
‫(ك) المقبوضات أو الدفعات النقدية من العمليات المتوقفة؛ و‬
‫( ) المقبوضات أو الدفعات النقدية المتعلقة بتسوية القضايا‪.‬‬

‫يمكن أن ينتج عن بعض المعامالت مثل بيع أي بند من بنود مصنع معين ربح أو خسار يتم‬
‫دمجها في الفائض أو العجز‪ .‬وتكون التدفقات النقدية المتعلقة بهذه المعامالت هي عبار عن‬
‫تدفقات نقدية من األنشطة اإلستثمارية‪ .‬إال أن توصف الدفعات النقدية لبناء أو إمتالك األصو‬
‫لغ َرض البيع في الفقر ‪83‬أ من معيار‬
‫المحتفظ بها بغرض تأجيرها لآلخرين والمحتفظ بها الحقا َ‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .17‬إن " الممتلكات والمصانع والمعدات" هي عبار عن‬
‫تدفقات نقدية من األنشطة التشغيلية‪ .‬أما المقبوضات النقدية من اإليجارات وعمليات البيع الالحقة‬
‫لهذه األصو فهي أَيضا تدفقات نقدية من األنشطة التشغيلية‪.‬‬
‫َ‬

‫‪ .23‬قد تحتفظ منشأ بأوراق مالية وقروض لغايات التعامل أو المتاجر وهي في تلك الحالة مشابهة‬
‫لبضاعة إمتلكت بشكل محدد إلعاد بيعها لذلك يتم تصنيف التدفقات النقدية الناجمة عن شراء‬
‫أو بيع األوراق المالية المتعامل أو المتاجر بها على أنها أنشطة تشغيلية وعلى نحو مماثل عاد‬
‫ما يتم تصنيف السلف النقدية والقروض التي تقدمها المؤسسات المالية العامة على أنها أنشطة‬
‫تشغيلية حيث أنها تتعلق بالنشاط الرئيسي لتوليد النقد لتلك المنشأ ‪.‬‬

‫‪ .24‬في بعض اإلختصاصات تقوم الحكومات أو منشآت القطاع العام األخرى بتخصيص أو إعتماد‬
‫أموا للمنشآت لتمويل عمليات منشأ وال يجري تمييز واضح للتصرف في تلك األموا بين‬
‫األنشطة الحالية واألعما الرأسمالية ورأس الما المساهم ب وعندما تكون المنشأ غير قادر على‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪233‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫أن تحدد بشكل منفصل المخصصات أو المبالغ المصرح بها في الموازنة على أنها أنشطة حالية‬
‫أو أعما رأسمالية أو رأس ما مساهم ب فإن يجب تصنيف المخصصات أو المبالغ المصرح‬
‫بها في الموازنة على أنها تدفقات نقدية من العمليات ويجب اإلفصاح عن هذه الحقيقة في‬
‫اإليضاحات حو البيانات المالية‪.‬‬

‫األنشطة اإلستثمارية‬
‫‪ .25‬إن اإلفصاح المنفصل عن التدفقات النقدية الناجمة عن األنشطة اإلستثمارية مهم الن التدفقات‬
‫النقدية تمثل المدى الذي تم في تحقيق التدفقات النقدية الصادر للموارد التي يقصد بها أن تساهم‬
‫في تقديم الخدمة المستقبلية للمنشأ إن التدفقات النقدية الصادر التي تؤدي إلى اإلعتراف باألصل‬
‫في بيان المركز المالي هي فقط تكون مؤهلة للتصنيف على أنها أنشطة إستثمارية‪ .‬وفيما يلي‬
‫أمثلة على التدفقات النقدية الناجمة عن األنشطة اإلستثمارية‪-:‬‬
‫(أ) الدفعات النقدية إلمتالك الممتلكات والمصانع والمعدات واألصو غير الملموسة واألصو‬
‫األخرى طويلة األجل وتشمل هذه الدفعات تلك المتعلقة بتكاليف التنمية المرسملة‬
‫والممتلكات والمصانع والمعدات المنشأ ذاتيا؛‬
‫المقبوضات النقدية من مبيعات الممتلكات والمصانع والمعدات واألصو غير الملموسة‬ ‫( ب)‬
‫واألصو األخرى طويلة األجل؛‬
‫الدفعات النقدية إلمتالك حقوق الملكية أو أدوات الدين للمنشآت األخرى والحصص في‬ ‫( ج)‬
‫المشاريع المشتركة (بإستثناء الدفعات لتلك األدوات التي تعتبر معادالت نقد أو تلك المحتفظ‬
‫بها لغايات التعامل أو المتاجر )؛‬
‫المبالغ النقدية المستلمة من مبيعات حقوق الملكية وأدوات الدين للمنشآت األخرى والحصص‬ ‫(د)‬
‫في المشاريع المشتركة (بإستثناء المقبوضات النقدية لألدوات التي تعتبر معادالت نقد وتلك‬
‫المحتفظ بها ألغراض التعامل أو المتاجر )؛‬
‫السلف النقدية والقروض المقدمة ألطراف أخرى (بإستثناء السلف والقروض المقدمة من‬ ‫(ﻫ)‬
‫مؤسسات مالية عامة)؛‬
‫المبالغ النقدية المستلمة من تسديد السلف والقروض المقدمة ألطراف أخرى (بإستثناء السلف‬ ‫( و)‬
‫والقروض من مؤسسة مالية عامة)؛‬
‫الدفعات النقدية للعقود المستقبلية والعقود اآلجلة وعقود الخيار وعقود المبادلة بإستثناء العقود‬ ‫( ز)‬
‫التي تتم ألغراض التعامل أو المتاجر أو عندما يتم تصنيف الدفعات على أنها أنشطة‬
‫تمويلية؛ و‬
‫(ح) المبالغ النقدية المستلمة للعقود المستقبلية والعقود اآلجلة وعقود الخيار وعقود المبادلة فيما‬
‫عدا العقود التي تتم ألغراض التعامل أو المتاجر أو عندما يتم تصنيف الدفعات على أنها‬
‫أنشطة تمويلية؛‬
‫عندما يتم إحتساب العقد على أن تحوط لمركز قابل للتحديد فإن يتم تصنيف التدفقات النقدية‬
‫للعقد بنفس األسلوب الذي يتم في التحوط للتدفقات النقدية للمركز‪.‬‬

‫‪234‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫األنشطة التمويلية‬
‫‪ .26‬إن اإلفصاح المنفصل للتدفقات النقدية الناجمة عن األنشطة التمويلية هام ألن مفيد في التنبؤ‬
‫بمطالبات مزودي رأس الما للمنشأ الخاصة بالتدفقات النقدية المستقبلية وفيما يلي أمثلة على‬
‫التدفقات النقدية الناجمة عن األنشطة التمويلية‪-:‬‬
‫(أ) العائدات النقدية من إصدار سندات دين غير مضمونة وقروض وكمبياالت وسندات‬
‫ورهونات وإقتراضات أخرى قصير أو طويلة األجل؛‬
‫(ب) التسديدات النقدية للمبالغ المقترضة؛ و‬
‫(ج) الدفعات النقدية من المستأجر لتخفيض اإللتزام المستحق الدفع المتعلق بإيجار تمويلي‪.‬‬

‫تقديم التقارير حول التدفقات النقدية الناشئة من األنشطة التشغيلية‬

‫‪ .27‬يجب أن تقدم المنشأة التقارير حول التدفقات النقدية الناشئة عن األنشطة التشغيلية بإستخدام‬
‫أحد األسلوبين التاليين‪-:‬‬
‫(أ) األسلوب المباشر حيث يتم اإلفصاح عن الفئات الرئيسية من إجمالي المقبوضات النقدية‬
‫وإجمالي الدفعات النقدية؛ أو‬

‫(ب) األسلوب غير المباشر حيث يتم تعديل صافي الفائض أو العجز بمقدار آثار المعامالت‬
‫ذات الطبيعة غير النقدية وأية تأجيالت أو إستحقاقات لمبالغ مقبوضة أو دفعات تشغيلية‬
‫سابقة أو مستقبلية وبنود اإليرادات أو المصاريف المرتبطة بالتدفقات النقدية اإلستثمارية‬
‫أو التمويلية‪.‬‬

‫‪ .28‬يشجع المعيار المنشآت على تقديم التقارير حو التدفقات النقدية الناشئة عن األنشطة التشغيلية‬
‫بإستخدام األسلوب المباشر حيث يوفر األسلوب المباشر المعلومات التي يمكن أن تكون (أ)‬
‫مفيد في تقدير التدفقات النقدية المستقبلية و(ب) ليست متاحة بموجب األسلوب غير المباشر‪.‬‬
‫وبموجب األسلوب المباشر يمكن الحصو على المعلومات حو الفئات الرئيسية إلجمالي‬
‫المقبوضات النقدية وإجمالي الدفعات النقدية من أحد المصدرين التاليين‪-:‬‬
‫(أ) السجالت المحاسبية للمنشأ ؛ أو‬
‫(ب) عن طريق تعديل اإليرادات التشغيلية والمصاريف التشغيلية (الفائد واإليرادات المشابهة‬
‫ومصروف الفائد والرسوم المشابهة لمؤسسة مالية عامة) وبنود أخرى في بيان األداء المالي‬
‫لما يلي‪-:‬‬
‫(‪ )1‬التغيرات التي تحدث خال الفتر في المخزون والذمم التشغيلية المدينة والذمم‬
‫التشغيلية الدائنة؛‬
‫(‪ )2‬بنود غير نقدية أخرى؛ و‬
‫(‪ )3‬البنود األخرى التي آثارها النقدية هي التدفقات النقدية اإلستثمارية أو التمويلية‪.‬‬

‫‪ .29‬يشجع المعيار كذلك المنشآت التي تقدم التقارير بإستخدام األسلوب المباشر حو التدفقات النقدية‬
‫الناشئة عن األنشطة التشغيلية على تقديم مطابقة للفائض‪ /‬العجز الناشئين من األنشطة العادية‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪235‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫مع صافي التدفق النقدي من األنشطة التشغيلية ويمكن تقديم هذه المطابقة كجزء من بيان التدفق‬
‫النقدي أو في اإليضاحات حو البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .30‬وفقا لألسلوب غير المباشر يتم تحديد صافي التدفق النقدي من األنشطة التشغيلية عن طريق‬
‫تعديل الفائض أو العجز الناشئين عن األنشطة العادية لآلثار التالية‪-:‬‬
‫(أ) التغيرات خال الفتر في المخزون والذمم التشغيلية المدينة والذمم التشغيلية الدائنة؛‬
‫(ب) البنود غير النقدية مثل اإلستهالك والمخصصات والضرائب المؤجلة ومكاسب وخسائر العملة‬
‫األجنبية غير المحققة وفوائض الشركات الزميلة غير الموزعة والحصص غير المسيطر‬
‫عليها؛ و‬
‫(ج) كافة البنود األخرى التي آثارها النقدية هي اإلستثمار أو تمويل التدفقات النقدية؛ و‬
‫(د) [تم إلغائها]‬
‫تقديم التقارير حول التدفقات النقدية الناشئة عن األنشطة اإلستثمارية والتمويلية‬
‫‪ .31‬يجب على المنشأة أن تقدم التقارير بشكل منفصل حول األصناف الرئيسية إلجمالي المقبوضات‬
‫النقدية وإجمالي الدفعات النقدية الناجمة عن األنشطة اإلستثمارية والتمويلية فيما عدا إلى‬
‫المدى الذي يتم فيه تقديم التقارير حول التدفقات النقدية الموصوفة في الفقرتين ‪ 32‬و‪ 35‬على‬
‫أساس صافي القيمة‪.‬‬

‫تقديم التقارير حول التدفقات النقدية على أساس القيمة الصافية‬

‫‪ .32‬يمكن تقديم التقارير حول التدفقات النقدية الناجمة عن األنشطة التشغيلية أو اإلستثمارية أو‬
‫التمويلية التالية على أساس صافي القيمة‪-:‬‬
‫(أ) المقبوضات النقدية المحصلة والدفعات المسددة بالنيابة عن العمالء أو دافعي الضرائب أو‬
‫المستفيدين عندما تعكس التدفقات النقدية أنشطة الطرف اآلخر بدال من أنشطة المنشأة؛‬
‫و‬
‫(ب) المقبوضات والدفعات النقدية للبنود التي يكون فيها معدل الدوران سريعا وتكون المبالغ‬
‫كبيرة وفترات اإلستحقاق قصيرة‪.‬‬

‫‪ .33‬تشير الفقر ‪( 32‬أ) فقط إلى المعامالت حيث تكون األرصد النقدية تحت رقابة المنشأ المقدمة‬
‫للتقارير وتشمل األمثلة على هذه المقبوضات والدفعات النقدية ما يلي‪-:‬‬
‫(أ) تحصيل الضرائب من قبل مستوى حكومي واحد نيابة عن مستوى حكومي آخر غير شامل‬
‫الضرائب التي تحصلها الحكومة إلستخدامها الخاإ كجزء من ترتيب المشاركة في‬
‫الضرائب؛‬
‫(ب) قبو وإعاد دفع الودائع تحت الطلب لمؤسسة مالية عامة؛‬
‫(ج) األموا التي تحتفظ بها للعمالء منشأ إستثمارية أو منشأ إئتمان (‪)trust entity‬؛ و‬

‫‪236‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫(د) اإليجارات المحصلة نيابة عن مالكي الممتلكات والمدفوعة لهم‪.‬‬

‫‪ .34‬من األمثلة على المقبوضات والدفعات النقدية المشار لها في الفقر ‪( 32‬ب) السلف المقدمة لما‬
‫يلي وتسديد ما يلي‪-:‬‬
‫(أ) شراء وبيع اإلستثمارات؛ و‬
‫(ب) اإلقتراضات األخرى قصير األجل على سبيل المثا تلك التي لديها فتر إستحقاق تمتد‬
‫لثالث أشهر أو أقل‪.‬‬

‫‪ .35‬إن الت دفقات النقدية الناجمة عن كل من األنشطة التالية لمؤسسة مالية عامة من الممكن تقديم‬
‫التقارير حولها على أساس صافي القيمة‪-:‬‬

‫(أ) المقبوضات والدفعات النقدية لقبول وإعادة دفع الودائع ذات تاريخ اإلستحقاق الثابت؛‬

‫(ب) إيداع الودائع وسحبها من مؤسسات مالية أخرى؛ و‬

‫(ج) السلف النقدية والقروض المقدمة للعمالء وتسديد تلك السلف والقروض‪.‬‬

‫التدفقات النقدية بالعملة األجنبية‬

‫‪ .36‬يجب تسجيل التدفقات النقدية الناجمة عن المعامالت بعملة أجنبية بعملة تقرير المنشأة وذلك‬
‫بتطبيق سعر الصرف بين عملة التقرير والعملة األجنبية في تاريخ التدفق النقدي‪.‬‬

‫‪ .37‬يجب ترجمة التدفقات النقدية لمنشأة أجنبية تحت السيطرة بأسعار الصرف بين عملة التقرير‬
‫والعملة األجنبية في تواريخ التدفقات النقدية‪.‬‬

‫‪ .38‬يتم تقديم التقارير حو التدفقات النقدية التي هي بعملة أجنبية بطريقة تتفق مع معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام‪ " 4‬آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي" وهذا من شان أن يتيح‬
‫يمكن إستخدام المعد الموزون‬ ‫إستخدام سعر صرف يقارب السعر الحقيقي‪ .‬على سبيل المثا‬
‫لسعر الصرف لفتر لتسجيل معامالت العملة األجنبية أو لترجمة التدفقات النقدية لمنشأ أجنبية‬
‫خاضعة للسيطر وال يسمح معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 4‬بإستخدام سعر الصرف في‬
‫تاري التقرير عند ترجمة التدفقات النقدية لمنشأ أجنبية تحت السيطر ‪.‬‬

‫‪ .39‬ال تعتبر المكاسب والخسائر غير المحققة الناجمة عن التغيرات في أسعار صرف العمالت‬
‫األجنبية أنها تدفقات نقدية على أن أثر التغيرات في أسعار الصرف على النقد والنقد المعاد‬
‫المحتفظ بها أو المستحقة بعملة أجنبية يتم تقديم التقارير حولها في بيان التدفق النقدي وذلك من‬
‫أجل مطابقة النقد والنقد المعاد في بداية ونهاية الفتر ويتم عرض هذا المبلغ بشكل منفصل عن‬
‫إن‬ ‫التدفقات النقدية الناشئة من األنشطة التشغيلية واإلستثمارية والتمويلية ويشمل الفروقات‬
‫وجدت لو أن تم تعديل التقارير حو هذه التدفقات النقدية في نهاية فتر أسعار الصرف‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪237‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫الفائدة وأرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة‬

‫‪ .40‬يجب اإلفصاح عن التدفقات النقدية الناشئة عن كل من الفوائد وأرباح األسهم أو التوزيعات‬
‫المماثلة المقبوضة والتي سيتم دفعها بشكل منفصل‪ ،‬ويجب أن يتم يصنف كل منها بطريقة‬
‫متسقة من فترة إلى فترة على أنها إما أنشطة تشغيلية أو إستثمارية أو تمويلية‪.‬‬

‫‪ .41‬يتم اإلفصاح عن المبلغ اإلجمالي للفائد المدفوعة خال فتر في بيان التدفق النقدي على أن تم‬
‫اإلعتراف ب على أن مصروف في بيان األداء المالي أو تمت رسملت وفقا للمعاملة البديلة‬
‫المسموح بها في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام رقم ‪ " 5‬تكاليف اإلقتراض"‪.‬‬

‫‪ .42‬يتم عاد تصنيف الفائد المدفوعة والفائد وأرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة المقبوضة على أنها‬
‫تدفقات نقدية تشغيلية لمؤسسة مالية عامة على أن ال يوجد إجماع على تصنيف هذه التدفقات‬
‫النقدية للمنشآت األخرى ويمكن تصنيف الفائد المدفوعة والفائد وأرباح األسهم أو التوزيعات‬
‫األخرى المقبوضة على أنها تدفقات نقدية تشغيلية ألنها تدخل في تحديد صافي الفائض أو العجز‬
‫وبالتباد يمكن تصنيف الفائد المدفوعة والفائد وأرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة المقبوضة‬
‫على أنها تدفقات نقدية تمويلية وتدفقات نقدية إستثمارية على التوالي ذلك ألنها تكاليف حصو‬
‫على الموارد التمويلية أو أنها عائدات على اإلستثمارات‪.‬‬

‫‪ .43‬يمكن تصنيف أرباح األسهم أو التوزيعات األخرى المدفوعة على أنها تدفق نقدي تمويلي ألنها‬
‫تكلفة الحصو على الموارد المالية وبالتناوب يمكن تصنيف أرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة‬
‫المدفوعة على أنها جزء من التدفقات النقدية الناشئة من األنشطة التشغيلية وذلك من أجل مساعد‬
‫المستخدمي ن على تحديد قدر المنشأ على إجراء هذه الدفعات من التدفقات النقدية التشغيلية‪.‬‬

‫الضرائب على صافي الفائض‬

‫‪ .44‬يجب اإلفصاح بشكل منفصل عن التدفقات النقدية الناجمة من الضرائب على صافي الفائض‪،‬‬
‫ويجب تصنيفها على أنها تدفقات نقدية من أنشطة تشغيلية ما لم يمكن تحديدها بشكل معين‬
‫مع األنشطة التمويلية واإلستثمارية‪.‬‬

‫‪ .45‬تعفى عاد منشآت القطاع العام من الضرائب المفروضة على صافي الفائض على أن قد تعمل‬
‫بعض منشآت القطاع العام في ظل أنظمة ضرائب معادلة حيث تفرض الضرائب بنفس الطريقة‬
‫التي يتم فرضها على منشآت القطاع الخاإ‪.‬‬

‫‪ .46‬تنجم الضرائب المفروضة على صافي الفائض من المعامالت التي تؤدي إلى تدفقات نقدية يتم‬
‫تصنيفها على إنها أنشطة تشغيلية أو إستثمارية أو تمويلية في بيان التدفق النقدي وبينما يمكن أن‬
‫يكون المصروف الضريبي قابال للتحديد بسرعة فيما يتعلق باألنشطة اإلستثمارية أو التمويلية فإن‬
‫التدفقات النقدية الضريبية كثي ار ما يكون تحديدها غير عملي ومن الممكن أن تنجم في فتر‬
‫مختلفة من التدفقات النقدية للمعاملة لذلك يتم عاد تصنيف الضرائب المدفوعة على أنها تدفقات‬
‫نقدية من األنشطة التشغيلية على أن عندما يكون من الممكن عمليا تحديد التدفق النقدي‬
‫الضريبي مع معاملة فردية تؤدي إلى تدفقات نقدية يتم تصنيفها على أنها أنشطة إستثمارية أو‬
‫تمويلية فإن يتم تصنيف التدفق النقدي الضريبي على أن نشاط إستثماري أو تمويلي حسبما هو‬

‫‪238‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫مناسب وعندما يتم توزيع التدفقات النقدية الضريبية على أكثر من صنف من األنشطة فإن يتم‬
‫اإلفصاح عن المبلغ اإلجمالي للضرائب المدفوعة‪.‬‬

‫اإلستثمارات في المنشآت الخاضعة للسيطرة والشركات الزميلة والمشاريع المشتركة‬

‫‪ .47‬عند إجراء المحاسبة لإلستثمار في شركة زميلة أو منشأ خاضعة للسيطر تمت محاسبتها‬
‫بإستخدام أسلوب حقوق الملكية أو أسلوب التكلفة عندئذ على المستثمر إن يحصر تقريره في بيان‬
‫التدفق النقدي على التدفقات النقدية بين وبين الشركة المستثمر بها على سبيل المثا أرباح‬
‫األسهم أو التوزيعات المماثلة والسلف‪.‬‬

‫‪ .48‬تقوم المنشأ التي تبلغ عن حصتها في منشأ زميلة أو مشروع مشترك باستخدام طريقة حقوق‬
‫الملكية بدمج التدفقات النقدية المتعلقة باستثماراتها في المنشأ الزميلة أو المشروع المشترك‬
‫والتوزيعات وغيرها من المدفوعات أو المقبوضات بينها وبين المنشأ الزميلة أو المشروع المشترك‬
‫ضمن بيان التدفقات النقدية‪.‬‬

‫اإلمتالك والتصرف في المنشآت الخاضعة للسيطرة والوحدات التشغيلية األخرى‬

‫‪ .49‬إن إجمالي التدفقات النقدية الناجمة من اإلمتالك والتصرف في المنشآت الخاضعة للسيطرة أو‬
‫الوحدات التشغيلية األخرى يجب عرضها بشكل منفصل وتصنيفها على أنها أنشطة إستثمارية‪.‬‬

‫‪ .50‬يجب على المنشأة أن تفصح عن إجمالي كل من اإلمتالك والتصرف في المنشآت الخاضعة‬

‫للرقابة أو الوحدات التشغيلية األخرى خالل الفترة عن كل مما يلي‪-:‬‬
‫(أ) مجموع ثمن الشراء أو البيع؛‬
‫(ب) حصة ثمن الشراء أو البيع المسددة بواسطة النقد والنقد المعادل؛‬
‫(ج) مبلغ النقد والنقد المعادل في المنشأة الخاضعة للسيطرة أو الوحدة التشغيلية المملوكتين‬
‫أو المتصرف بهما؛ و‬
‫(د) مبلغ األصول واإل لتزامات بإستثناء النقد والنقد المعادل المعترف بها من قبل المنشأة‬
‫الخاضعة للسيطرة أو الوحدة التشغيلية المملوكتين أو المتصرف بهما‪ ،‬ملخصة وفقا لكل‬
‫فئة رئيسية‪.‬‬

‫‪50‬أ‪ .‬ال تحتاج المنشأ االستثمارية حسب تعريفها الوارد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ " 35‬البيانات المالية الموحد " إلى تطبيق الفقر ‪(50‬ج) أو ‪( 50‬د) على اإلستثمار في‬
‫المنشأ المسيطر عليها الذي يتوجب قياس بالقيمة العادلة من خال الفائض أو العجز‪ .‬وال‬
‫تحتاج المنشأ المسيطر التي ال تكون بحد ذاتها هي منشأ استثمارية إلى تطبيق الفقر ‪( 50‬ج)‬
‫أو ‪ (50‬د) على االستثمار في منشأ إستثمارية مسيطر عليها إلى الحد الذي يقاس في ذلك‬
‫االستثمار بالقيمة العادلة من خال الفائض أو العجز‪.‬‬

‫‪ .51‬إن العرض المنفصل آلثار التدفق النقدي لإلمتالك والتصرف في المنشآت الخاضعة للسيطر‬
‫والوحدات التشغيلية األخرى كمجموعة بنود مفرد باإلضافة إلى اإلفصاح المنفصل لمبالغ‬
‫األصو و اإللتزامات المملوكة أو المتصرف بها يساعد على تمييز هذه التدفقات النقدية عن‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪239‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫التدفقات النقدية الناجمة عن األنشطة التشغيلية واإلستثمارية والتمويلية األخرى كما ال تخصم‬
‫آثار التدفقات النقدية لعمليات الشراء من هذه اإلمتالكات‪.‬‬

‫‪ .52‬يتم اإلبالغ عن المبلغ اإلجمالي للنقد المدفوع أو المقبوض كثمن للشراء أو البيع في بيان التدفق‬
‫النقدي مخصوما من النقد والنقد المعاد التي تم إكتسابها أو التصرف فيها‪.‬‬

‫‪52‬أ‪ .‬ينبغي تصنيف التدفقات النقدية الناتجة عن التغيرات في حصص الملكية في المنشأ المسيطر عليها‬
‫والتي ال تؤدي إلى فقدان السيطر على أنها تدفقات نقدية من األنشطة التمويلية إال إذا كانت المنشأ‬
‫المسيطر عليها مملوكة لمنشأ استثمارية على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 35‬أو من خال منشأ استثمارية مسيطر عليها ويتوجب قياسها بالقيمة العادلة من خال‬
‫الفائض أو العجز‪.‬‬

‫‪52‬ب‪ .‬إن التغيرات في حصص الملكية في المنشأ المسيطر عليها التي ال تؤدي إلى فقدان السيطر مثل‬
‫الشراء أو البيع الالحق ألدوات حقوق الملكية للمنشأ المسيطر عليها من قبل المنشأ المسيطر تتم‬
‫محاسبتها على أنها معامالت حقوق ملكية (انظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )35‬إال‬
‫إذا كانت المنشأ المسيطر عليها مملوكة لمنشأ استثمارية أو من خال منشأ استثمارية مسيطر‬
‫عليها ويتوجب قياسها بالقيمة العادلة من خال الفائض أو العجز‪ .‬وتبعا لذلك يتم تصنيف‬
‫صنف بها المعامالت األخرى المبينة في الفقر ‪.26‬‬
‫التدفقات النقدية الناتجة بنفس الطريقة التي ت ّ‬

‫‪ .53‬إن األصو واإللتزامات بإستثناء النقد أو النقد المعاد لمنشأ خاضعة للسيطر أو لوحد تشغيلية‬
‫مملوكتين أو متصرف بهما يطلب فقط اإلفصاح حيث تكون المنشأ الخاضعة للسيطر أو الوحد‬
‫قد إعترفت سابقا بهذه األصو أو اإللتزامات على سبيل المثا حيث يتم إمتالك منشأ قطاع‬
‫عام تعد تقاريرها بموجب األساس النقدي من قبل منشأ قطاع عام أخرى فإن ال يطلب من‬
‫المنشأ الممتلكة اإلفصاح عن األصو واإللتزامات (بإستثناء النقد والنقد المعاد ) للمنشأ التي‬
‫تم إمتالكها حيث أن هذه المنشأ لم تكن قد إعترفت باألصو أو اإللتزامات غير النقدية‪.‬‬

‫المعامالت غير النقدية‬

‫‪ .54‬يجب إستثناء المعامالت اإلستثمارية والتمويلية التي ال تتطلب إستخدام النقد أو النقد المعادل‬
‫من بيان التدفق النقدي‪ ،‬ويجب اإلفصاح عن هذه المعامالت في مكان آخر في البيانات المالية‬
‫بطريقة توفر كافة المعلومات ذات العالقة عن هذه األنشطة اإلستثمارية والتمويلية‪.‬‬

‫‪ .55‬إن العديد من األنشطة اإلستثمارية والتمويلية ليس لها أثر مباشر على التدفقات النقدية الحالية‬
‫على الرغم من أنها تؤثر على ميكل رأس الما واألصو للمنشأ وإستثناء المعامالت غير‬
‫النقدية من بيان التدفق النقدي يتفق مع هدف بيان التدفق النقدي حيث أن هذه البنود ال تتضمن‬
‫تدفقات نقدية في الفتر الحالية وفيما يلي أمثلة على المعامالت غير النقدية‪-:‬‬

‫أو تحمل اإللتزامات المرتبطة مباشر بذلك أو‬ ‫(أ) إمتالك األصو من خال تباد األصو‬
‫عن طريق عقد إيجار تمويلي؛ و‬
‫(ب) تحويل الدين إلى حقوق ملكية‪.‬‬

‫‪240‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫التغيرات في االلتزامات الناتجة عن أنشطة التمويل‬

‫مكن مستخدمي البيانات المالية من تقييم التغيرات في االلتزامات‬ ‫‪55‬أ‪ .‬تقدم المنشأ إفصاحات ت ّ‬
‫الناتجة عن أنشطة ا لتمويل بما في ذلك التغيرات الناتجة عن التدفقات النقدية والتغيرات غير‬
‫النقدية على حد سواء‪.‬‬

‫‪55‬ب‪ .‬إلى الحد الالزم لتلبية المتطلبات الوارد في الفقر ‪55‬أ تفصح المنشأ عن التغيرات التالية في‬
‫االلتزامات والناتجة عن أعما التمويل‪:‬‬
‫(أ) التغيرات من التدفقات النقدية التمويلية؛‬
‫(ب) التغيرات الناتجة عن الحصو على أو خسار المنشآت المسيطر عليها أو غير ذلك من‬
‫العمليات؛‬
‫(ج) أثر التغيرات في أسعار صرف العمالت األجنبية؛‬
‫(د) التغيرات في القيم العادلة؛ و‬
‫(ه) غير ذلك من التغيرات‪.‬‬

‫‪55‬ج‪ .‬االلتزامات الناتجة عن األنشطة التمويلية هي االلتزامات التي صنفت من أجلها التدفقات النقدية أو‬
‫التي سيتم من أجلها تصنيف التدفقات النقدية المستقبلية في بيان التدفق النقدي باعتبارها تدفقات‬
‫نقدية ناتجة عن األنشطة التمويلية‪ .‬عالو على ذلك تطبق أيضا متطلبات اإلفصاح الوارد في‬
‫الفقر ‪55‬أ على التغيرات في األصو المالية (على سبيل المثا األصو التي تستخدم في التحوط‬
‫لاللتزامات الناتجة عن األنشطة التمويلية) إذا كانت التدفقات النقدية من تلك األصو المالية أو‬
‫من التدفقات النقدية المستقبلية ستدرج في التدفقات النقدية من األنشطة التمويلية‪.‬‬

‫من أحد طرق تلبية متطلبات اإلفصاح الوارد في الفقر ‪55‬أ هي تقديم مطابقة بين األرصد‬ ‫‪55‬د‪.‬‬
‫االفتتاحية والختامية في بيان المركز المالي بالنسبة لاللتزامات الناتجة من األنشطة التمويلية‬
‫بما في ذلك التغيرات المحدد في الفقر ‪55‬ب‪ .‬وعندما تفصح المنشأ عن تلك المطابقة فإنها‬
‫تقدم معلومات كافية لتمكن مستخدمي البيانات المالية من ربط العناصر المدرجة في المطابقة‬
‫في بيان المركز المالي وبيان التدفقات النقدية‪.‬‬

‫إذا قدمت منشأ ما اإلفصاح المطلوب بموجب الفقر ‪55‬أ باإلضافة إلى اإلفصاحات عن‬ ‫‪55‬ها‪.‬‬
‫التغيرات في األصو وااللتزامات األخرى فإنها تفصح عن التغيرات في االلتزامات الناتجة عن‬
‫األنشطة التمويلية بشكل منفصل عن التغيرات في تلك األصو وااللتزامات األخرى‪.‬‬

‫عناصر النقد والنقد المعادل‬

‫يجب على المنشأة اإلفصاح عن النقد والنقد المعادل‪ ،‬وتقديم مطابقة للمبالغ في بيان التدفق‬ ‫‪.56‬‬
‫النقدي الخاص بها مع البنود المعادلة الواردة في بيان المركز المالي‪.‬‬
‫نظ ار لتنوع ممارسات إدار النقد والترتيبات المصرفية في مختلف أرجاء العالم ومن أجل اإلمتثا‬ ‫‪.57‬‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪" 1‬عرض البيانات المالية" فإن يجب على المنشأ أن‬
‫تفصح عن السياسة التي تتبناها لتحديد تكوين النقد والنقد المعاد ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪241‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫‪ .58‬إن أثر أي تغير في سياسة تحديد مكونات النقد والنقد المعاد على سبيل المثا التغير في‬
‫تصنيف البيانات المالية التي إعتبرت سابقا أنها جزء من المحفظة اإلستثمارية للمنشأ يتم تقديم‬
‫التقارير حول بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ " 3‬السياسات المحاسبية التغيرات‬
‫في التقديرات المحاسبية واألخطاء"‪.‬‬

‫إفصاحات أخرى‬
‫‪ .59‬يجب على المنشأة اإلفصاح عن مبلغ أرصدة النقد والنقد المعادل المهمة التي تحتفظ بها‬
‫المنشأة والتي هي غير متاحة إلستخدام المنشأة اإلقتصادية‪ ،‬باإلضافة إلى المالحظات التي‬
‫تقدمها اإلدارة في اإليضاحات حول البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .60‬هناك عد ظروف تكون فيها أرصد النقد والنقد المعاد التي تحتفظ بها المنشأ غير متاحة‬
‫إلستخدام المنشأ اإلقتصادية وتشمل األمثلة على ذلك أرصد النقد والنقد المعاد التي تحتفظ بها‬
‫المنشأ الخاضعة للسيطر التي تعمل في بلد يتم في تطبيق أنظمة الرقابة على الصرف أو القيود‬
‫القانونية األخرى عندما تكون األرصد غير متاحة لإلستخدام العام للمنشأ المسيطر أو المنشآت‬
‫األخرى الخاضعة للسيطر ‪.‬‬

‫‪ .61‬قد تكون المعلومات اإلضافية مناسبة للمستخدمين في فهم المركز المالي لمنشأ وسيولتها ويشجع‬
‫هذا المعيار على اإلفصاح عن هذه المعلومات باإلضافة إلى تقديم وصف في اإليضاحات حو‬
‫البيانات المالية والذي قد يشمل‪-:‬‬
‫(أ) مبلغ تسهيالت اإلقتراض غير المسحوبة التي يمكن أن تكون متوفر ألنشطة التشغيل‬
‫المستقبلية ولتسوية إلتزامات رأس الما مع بيان أية قيود على إستخدام هذه التسهيالت؛‬
‫(ب) [ تم إلغائها ]‬
‫(ج) مبلغ وطبيعة األرصد النقدية التي فرضت عليها قيود‪.‬‬

‫‪ .62‬عندما يتم إعداد التخصيصات وتصريحات الموازنة على أساس نقدي فإن بيان التدفق النقدي من‬
‫الممكن أن يساعد المستخدمين في فهم العالقة القائمة بين أنشطة أو برامج المنشأ والمعلومات‬
‫الخاصة بالموازنة الحكومية‪ .‬إرجع إلى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬للحصو على‬
‫نقاش مختصر حو مقارنة األرقام الحقيقية والمقدر ‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .63‬تطبق المنشأة هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪1‬‬
‫تطبيق هذا التعديل في فترة مبكرة‪ .‬وإذا طبقت المنشأة هذا المعيار‬
‫ُ‬ ‫يوليو ‪ .2001‬ومن المحبذ‬
‫لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يوليو ‪ ،2001‬فإنها ينبغي أن تفصح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪63‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 22‬عن طريق " التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" الصادرة‬
‫في يناير‪ .2010‬تطبق المنشأة ذلك التعديل للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ‬
‫حبذ تطبيق هذا التعديل في فترة مبكرة‪ .‬وإذا طَّبقت المنشأة‬ ‫الم َّ‬
‫في أو بعد ‪ 1‬يناير‪ .2011‬ومن ُ‬

‫‪242‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫التعديل لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2011‬فإنها ينبغي أن ُتفصح عن تلك الحقيقة وأن تطبق الفقرة‬
‫‪83‬أ من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫‪63‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 25‬من خالل التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة في‬
‫نوفمبر ‪ . 2010‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2012‬ومن المحبذ أن يتم التطبيق في وقت مبكر‪ .‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة التعديل لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2012‬فإنه يتعين عليها اإلفصاح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪63‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 64‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمر األولى " الصادر في يناير ‪ .2015‬وينبغي أن‬
‫تطبق المنشأة ذلك التعديل على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير‬
‫ويسمح بتطبيقها في وقت مبكر‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة معيار المحاسبة‬ ‫‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه ينبغي أيضا تطبيق التعديالت لتلك‬
‫الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪63‬د‪ .‬أدى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحد " ومعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة"‪ ،‬الصادران في يناير ‪ ،2015‬إلى تعديل الفقرات‬
‫‪ 8‬و‪(30‬ب) و‪ 48‬و‪ 48‬و‪(61‬ب) وإضافة الفقرات ‪50‬أ و‪52‬أ و‪52‬ب‪ .‬وينبغي أن تطبق المنشأة‬
‫تلك التعديالت عند تطبيقها لمعياري المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ 35‬و‪.37‬‬

‫‪63‬ه‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،3‬و‪ 4‬و‪ 16‬من خالل إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام في إبريل ‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ُ .‬يشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة هذه‬
‫التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪63‬و‪ .‬تمت إضافة الفقرات ‪55‬أ‪55-‬هـ بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ‪ ،2018‬الصادرة في أكتوبر ‪ .2018‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2021‬أو بعد ذلك‪ُ .‬يسمح بالتطبيق المبكر‪ .‬عندما‬
‫تطبق المنشأة تلك التعديالت للمرة األولى‪ ،‬فال يشترط أن تقدم معلومات مقارنة عن الفترات‬
‫السابقة‪.‬‬

‫‪63‬ز‪ُ .‬عدلت الفقرة ‪ 22‬بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية"‪،‬‬
‫الصادر في يناير ‪ .2019‬تطبق المنشأة ذلك التعديل في نفس وقت تطبيقها لمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪.42‬‬

‫‪ .64‬عندما تتبنى المنشأ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس االستحقاق‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمر األولى " ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاري النفاذ هذا يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأ التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاري تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاري ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪243‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬لكن ال يشكل جزءا من ‪.‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬نتيجة تحسينات مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة في عام ‪2009‬‬
‫إستنتاج‪ . 1‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التنقيحات التي تمت على معيار‬
‫المحاسبة الدولي‪ 7‬والمشمولة في التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في إبريل ‪ 2009‬والمتزامنة عموما مع أسباب‬
‫المجلس لتنقيح المعيار‪ .‬وخلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن ال‬
‫يوجد سبب خاإ بالقطاع العام يحو دون تبني التعديل‪.‬‬

‫مراجعــة معيــار المحاســبة الــدولي فــي القطــاع العــام ‪ 2‬نتيجــة إصــدار قابليــة تطبيــق معــايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ . 2‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام في إبريل ‪ .2016‬ويعمل هذا التصريح على تعديل المراجع في معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫حذف فقرات المعيار المتعلقة بقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫(أ)‬
‫على منشآت القطاع العام األخرى بخالف "مؤسسات األعما الحكومية" من قسم‬
‫النطاق في كل معيار؛‬
‫(ب) استبدا مصطلح "مؤسسات األعما الحكومية" بمصطلح " منشآت القطاع العام‬
‫التجارية" متى كان ذلك مالئما؛‬
‫(ج) وتعديل الفقر ‪ 10‬من مقدمة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خال‬
‫النص على وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات بأسس اإلستنتاج المرافقة لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.1‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬نتيجة للتحسينات التي أدخلت على معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪2018‬‬
‫إستنتاج‪ . 3‬راجع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام المراجعات التي تمت على معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 7‬التي أدرجت في التعديالت محدود النطاق بعنوان مبادر اإلفصاح‬
‫(تعديالت على معيار المحاسبة الدولي‪ )7‬التي أصدرها مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫يناير ‪ 2016‬وكان المنطق الذي اتبع مجلس معايير المحاسبة الدولية إلدخا تلك التعديالت‬
‫كما هو موضح في أساس االستنتاج وقد اتفق بشكل عام على أن ال يوجد سبب معين متعلق‬
‫بالقطاع العام يدعو لعدم تبني التعديالت‪ .‬ويقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫بأن المنشآت ستحتاج للوقت لتتمكن من تنفيذ تلك التعديالت وبالتالي حدد أن تاري نفاذ تلك‬
‫التعديالت هو ‪ 1‬يناير ‪ 2021‬بعد سنتين من التعديالت األخرى الوارد في التحسينات على‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.2018‬‬

‫‪244‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫األمثلة التوضيحية‬
‫تعتبر هذه األمثلة مرافقة‪ ،‬ولكنها ليست جزءً من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬
‫بيان التدفق النقدي ( لمنشأة بإستثناء مؤسسة مالية )‬
‫بيان التدفق النقدي بإستخدام األسلوب المباشر ( فقرة ‪( 27‬أ) )‬
‫منشأة قطاع عام – بيان التدفق النقدي الموحد‬
‫للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪( 20×2‬بآالف الوحدات النقدية)‬

‫‪20 × 1‬‬ ‫‪20× 2‬‬ ‫التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية‬

‫المقبوضات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الضرائب‬
‫×‬ ‫×‬ ‫مبيعات السلع والخدمات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫المنح‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الفائدة المقبوضة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫مقبوضات أخرى‬
‫المدفوعات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫تكاليف الموظفين‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫معاش التقاعد‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫منافع الموظفين‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الموردون‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الفائدة المدفوعة‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫دفعات أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫صافي التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية‬
‫التدفقات النقدية من األنشطة اإلستثمارية‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫شراء المصانع والمعدات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫عائدات بيع المصانع والمعدات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫عائدات بيع اإلستثمارات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫شراء أوراق مالية بعملة أجنبية‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪245‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫صافي التدفقات النقدية من األنشطة اإلستثمارية‬

‫التدفقات النقدية من األنشطة التمويلية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫عائدات اإلقتراضات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫تسديد اإلقتراضات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫توزيع‪ /‬أرباح األسهم للحكومة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫صافي التدفقات النقدية من األنشطة التمويلية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫صافي الزيادة‪ /‬اإل نخفاض في النقد والنقد المعادل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫النقد والنقد المعادل في بداية المدة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫النقد والنقد المعادل في نهاية المدة‬

‫إيضاحات حول بيان التدفق النقدي‬

‫النقد والنقد المعادل‬ ‫(أ)‬
‫يتكون النقد والنقد المعادل من النقد في الصندوق واألرصدة في البنوك واإلستثمارات في أدوات‬
‫السوق المالي‪ ،‬كما يشمل النقد والنقد المعادل الواردة في بيان التدفق النقدي البيان التالي لمبالغ‬
‫المركز المالي‪:‬‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫نقد في الصندوق وأرصدة في البنوك‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إستثمارات قصيرة األجل‬
‫×‬ ‫×‬

‫لم تسحب المنشأة تسهيالت اإلقتراض لـ×‪ ،‬والتي يجب إستخدام × منها في مشاريع البنية‬
‫التحتية‪.‬‬

‫(ب) الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫إمتلكت المنشأة اإلقتصادية‪ ،‬خالل الفترة‪ ،‬على ممتلكات ومصانع ومعدات بتكلفة إجمالية مقدارها‬
‫×‪ ،‬حيث تم إمتالك × منها عن طريق المنح الرأسمالية من قبل الحكومة الوطنية‪ ،‬وقد تم إجراء‬
‫الدفعات النقدية بمقدار × لشراء الممتلكات والمصانع والمعدات‪.‬‬
‫(ج) مطابقة صافي التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية مع الفائض‪( /‬العجز)‬
‫‪20 ×1‬‬ ‫‪20× 2‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الفائض ‪( /‬العجز)‬
‫الحركات غير النقدية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫اإلستهالك‬
‫×‬ ‫×‬ ‫اإلطفاء‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الزيادة في مخصص الديون المشكوك فيها‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الزيادة في الذمم الدائنة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الزيادة في اإلقتراضات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الزيادة في التزامات المنافع االجتماعية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الزيادة في المخصصات المتعلقة بتكاليف الموظفين‬

‫‪246‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(األرباح )‪ /‬الخسائر من بيع الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(األرباح )‪ /‬الخسائر من بيع اإلستثمارات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الزيادة في األصول األخرى المتداولة‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الزيادة في اإلستثمارات بسبب إعادة التقييم‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الزيادة في الذمم المدينة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫صافي التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية‬

‫(د) مطابقة اإللتزامات الناتجة عن أنشطة المالية‬

‫‪2×20‬‬ ‫التبادالت غير النقدية‬ ‫التدفق النقدي‬ ‫‪1×20‬‬

‫عقود االيجار‬ ‫اإلستمالك‬
‫الجديد‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإلقتراض طويل االجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫التزامات اإليجار‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫القروض طويلة االجل‬

‫بيان التدفق النقدي بإستخدام األسلوب غير المباشر (فقرة ‪( 27‬ب))‬

‫منشأة القطاع العام – بيان التدفق النقدي الموحد للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×2‬‬
‫(بآالف الوحدات النقدية )‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الفائض ‪ /‬العجز‬
‫الحركات غير النقدية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫اإلستهالك‬
‫×‬ ‫×‬ ‫اإلطفاء‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الزيادة في مخصص الديون المشكوك فيها‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الزيادة في الذمم الدائنة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الزيادة في اإلقتراضات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الزيادة في التزامات المنافع االجتماعية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الزيادة في المخصصات المتعلقة بتكاليف الموظفين‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(األرباح)‪ /‬الخسائر من بيع الممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(األرباح )‪ /‬الخسائر من بيع اإلستثمارات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الزيادة في األصول األخرى المتداولة‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الزيادة في اإلستثمارات بسبب إعادة التقييم‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الزيادة في الذمم المدينة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫صافي التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية‬

‫إيضاحات حول بيان التدفق النقدي‬

‫(أ) النقد والنقد المعادل‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪247‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫يتكون النقد والنقد المعادل من النقد في الصندوق واألرصدة في البنوك واإلستثمارات في أدوات السوق‬
‫المالي‪ .‬ويشمل النقد والنقد المعادل الواردة في بيان التدفق النقدي البيان التالي لمبالغ المركز المالي‪-:‬‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫نقد في الصندوق وأرصدة لدى البنوك‬
‫×‬ ‫×‬ ‫إستثمارات قصيرة األجل‬

‫×‬ ‫×‬
‫لم تسحب المنشأة تسهيالت اإلقتراض لـ×‪ ،‬والتي يجب إستخدام × منها في مشاريع البنية التحتية‪.‬‬
‫(ب) الممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫حصـلت المنشأة اإلقتصادية‪ ،‬خالل المدة‪ ،‬على ممتلكات ومصانع ومعدات بتكلفة إجمالية‬
‫مقدارها×‪ ،‬تم الحصول على × منها عن طريق المنح الرأسمالية التي تقدمها الحكومة الوطنية‪ ،‬وقد‬
‫تم إجراء الدفعات النقدية بمقدار × لشراء الممتلكات والمصانع والمعدات‪.‬‬

‫(ج) مطابقة االلتزامات الناتجة عن األنشطة المالية‬

‫‪20×2‬‬ ‫التغيرات غير النقدية‬ ‫التدفقات النقدية‬ ‫‪20×1‬‬
‫عقود اإليجار الجديدة‬ ‫االستمالك‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫االقتراض طويل األجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫التزامات اإليجار‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإلقتراض طويل األجل‬

‫مطابقة االلتزامات الناتجة عن األنشطة المالية‬

‫‪ .1‬يشرح هذا المثال طريقة من الطرق الممكنة لتقديم اإلفصاحات المطلوبة بموجب الفقرات ‪55‬أ‪55-‬ه‪.‬‬
‫‪ .2‬يوضح المثال مبالغ الفترة الحالية فقط‪ .‬ومن المطلوب عرض المبالغ المقابلة عن الفترة السابقة وقفاً‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،1‬عرض البيانات المالية‪.‬‬

‫‪20×2‬‬ ‫التغيرات غير النقدية‬ ‫التدفقات‬ ‫‪20×1‬‬

‫النقدية‬
‫التغيرات في القيمة‬ ‫تحركات العملة‬ ‫االستمالك‬
‫العادلة‬ ‫األجنبية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫االقتراضات طويلة األجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫االقتراضات قصيرة األجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫االلتزامات اإليجارية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫األصول المحتفظ بها للتحوط‬
‫لالقتراضات طويلة األجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إجمالي االلتزامات من األنشطة‬
‫المالية‬

‫‪248‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬

 ‫بيانات التدفق النقدي‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪7‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 2‬بيانات التدفق النقدي " مستمد بشكل رئيسي من‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪" 7‬بيانات التدفق النقدي" كما أنه يتضمن تعديالً تم على معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪ 7‬كجزء من التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة في ابريل‬
‫‪ .2009‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 2‬ومعيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪:7‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ ،2‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة‬
‫عن معيار المحاسبة الدولي‪ .7‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحات "اإليراد" و"بيان‬
‫األداء المالي" و"صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ .2‬أما المصطلحات المرادفة في معيار المحاسبة الدولي ‪ 7‬فهي "الدخل" و"بيان الدخل"‬
‫و"حقوق الملكية"‪.‬‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬مجموعة من تعريفات المصطلحات الفنية‬
‫مختلفة عن معيار المحاسبة الدولي ‪( 7‬الفقرة ‪.)8‬‬
‫‪ ‬يجيز معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،2‬كما هو حال معيار المحاسبة الدولي ‪،7‬‬
‫إستخدام الطريقة المباشرة أو غير المباشرة لعرض التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية‪.‬‬
‫وحيث تُستخدم الطريقة المباشرة لعرض التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية‪ ،‬يشجع معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 2‬على اإلفصاح عن مطابقة الفائض أو العجز مع التدفقات‬
‫النقدية التشغيلية في إيضاحات البيانات المالية (الفقرة ‪.)29‬‬
‫‪ ‬ال تتضمن األمثلة التوضيحية المرفقة بمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬توضيح ًا‬
‫لبيان التدفق النقدي لمؤسسة مالية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪2‬‬ ‫‪249‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪7‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬
‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم ‪8‬‬
‫"السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" (المعدل في ديسمبر ‪ )2003‬الذي نشره‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين على مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي ‪ 8‬وذلك بتصريح‬
‫من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫الننذي نش نره مجلننس معننايير المحاسننبة‬ ‫المعتمنند للمعننايير الدوليننة إلعننداد التقننارير الماليننة ه نو ال ن‬ ‫إن ال ن‬
‫الدولية باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ م ه مباشرة من دائرة م شنورات المعنايير الدولينة إلعنداد‬
‫التقارير المالية‪ ،‬وع وانها دائرة خدمة العمالء ‪ ،‬مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf,‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والم شورات األخرى‬
‫لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن ”‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting Standards,‬‬

‫”‪ and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية لمؤسسة المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪250‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في‬
‫التقديرات المحاسبية واألخطاء‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه ال سخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى ‪31‬‬
‫ي اير ‪.2021‬‬
‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات‬
‫المحاسبية واألخطاء" في مايو من عام ‪.2000‬‬

‫وفي ديسمبر ‪ ،2006‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام معيار القطاع العام ‪ 3‬بعد‬
‫ت قيحه‪.‬‬

‫وم ذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪-:‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2015‬الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تب ي معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬ ‫‪‬‬
‫أساس االستحقاق للمرة األولى " (الصادر في ي اير ‪)2015‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2011‬الصادر في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في ي اير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 31‬األصول غير الملموسة" (الصادر في ي اير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في نوفمبر ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تم إلغاءه‬ ‫مقدمة القسم‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫الع وان‬
‫الرئيسي‬
‫اعلى الفقرة‬
‫‪11‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل‬ ‫تم إلغاءه‬ ‫‪5‬‬
‫‪)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل‬ ‫تم إلغاءه‬ ‫‪6‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪251‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫‪)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل‬ ‫تم إلغاءه‬ ‫‪7‬‬
‫‪)2016‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ي اير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪9‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ي اير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪10‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ي اير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪11‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪12‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تم إلغاءه‬ ‫‪13‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ي اير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪14‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪15‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪17‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬ي اير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪22‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪34‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ي اير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪59‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬ي اير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 59‬ب‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪59‬ج‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪59‬د‬
‫‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬ي اير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪60‬‬

‫‪252‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

‫ديسمبر ‪2006‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬
‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫المحتويات‬
‫الفقرة‬
‫الهدف ‪2-1 ..............................................................................‬‬
‫ال طاق ‪6-3 ..............................................................................‬‬
‫تعريفات ‪8-7 .............................................................................‬‬
‫‪8‬‬ ‫المادية (األهمية ال سبية)‪................................................. .........‬‬
‫‪36-9‬‬ ‫السياسات المحاسبية‪............................................................ .....‬‬
‫‪15-9‬‬ ‫إختيار وتطبيق السياسات المحاسبية‪...............................................‬‬
‫‪16‬‬ ‫التماثلية في السياسات المحاسبية‪..................................................‬‬
‫‪36-17‬‬ ‫التغيرات في السياسات المحاسبية ‪.................................................‬‬
‫‪32-24‬‬ ‫تطبيق التغيرات في السياسات المحاسبية‪..........................................‬‬
‫‪27‬‬ ‫التطبيق بأثر رجعي‪..............................................................‬‬
‫‪32-28‬‬ ‫القيود على التطبيق بأثر رجعي‪...................................................‬‬
‫‪36-33‬‬ ‫اإلفصاح‪.........................................................................‬‬
‫‪45-37‬‬ ‫التغيرات في التقديرات المحاسبية‪.....................................................‬‬
‫‪45-44‬‬ ‫اإلفص اح‪.........................................................................‬‬
‫‪54-46‬‬ ‫األخطاء‪..........................................................................‬‬
‫‪53-48‬‬ ‫القيود على التطبيق بأثر رجعي‪....................................................‬‬
‫اإلفصاح عن أخطاء الفترة السابقة‪54 .................................................‬‬
‫عدم قابلية التطبيق فيما يتعلق بالتطبيق بأثر‬
‫رجعي وإعادة العرض بأثر رجعي‪58-55 ................................................ ....‬‬
‫تاريخ ال فاذ‪60-59 ..........................................................................‬‬
‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 3‬الصادر في ‪61 ................)2000‬‬
‫الملحق‪ :‬التعديالت على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى‬
‫أساس اإلست تاجات‬
‫إرشادات الت فيذ‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪8‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪253‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية‬
‫واألخطاء" مبين في الفقرات ‪ .61-1‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 3‬في سياق الهدف م ه وفي سياق أساس اإلست تاجات و "مقدمة إلى معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من‬
‫قبل م شآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬أساسا إلختيار وتطبيق‬
‫السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫‪254‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫الهدف‬
‫‪ .1‬إن الهدف من هذا المعيار هو فرض معايير لعملينة إختينار وتغيينر السياسنات المحاسنبية‪ ،‬باإلضنافة‬
‫إلننى (أ) المعالجننة المحاسننبية واإلفصنناح عننن التغي نرات فنني السياسننات المحاسننبية (ب) التغي نرات فنني‬
‫التقننديرات المحاس ننبية و(ج) تص ننويب األخطنناء‪ .‬ويه نندف المعي ننار إل ننى تعزيننز م نندى مالئم ننة البيان ننات‬
‫المالية الخاصة بالم شأة وعرضها بطريقة عادلة‪ ،‬وقابلية مقارنة تلك البياننات المالينة عبنر الوقنت منع‬
‫البيانات المالية للم شآت األخرى‪.‬‬

‫‪ .2‬ويتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬متطلبات اإلفصاح عن السياسنات المحاسنبية‪،‬‬
‫بإسننت اء تلننك اإلفصنناحات عننن التغينرات فنني السياسننات المحاسننبية‪ ،‬كمننا وردت فنني معيننار المحاسننبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪" 1‬عرض البيانات المالية"‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .3‬يجــع ى ــم المناــأة التــي تعــد البياةــات الماليــة وتعر ــها قموجــع اســا ا ســتحقاق المحاســبي‬
‫او العجــف فـي األةاــطة العاديــة والبنــود ييــر العاديــة فــي‬ ‫تطبيـ ذــاا المعيــار فــي ىــرأ الفــا‬
‫بيان األداء المالي وفي محاسـبة التغيـرات فـي التقـديرات المحاسـبية واألخطـاء والتغيـرات األساسـية‬
‫في السياسات المحاسبية‪.‬‬
‫‪ .4‬إن اآلث ننار الضن نريبية لتص ننويب أخط نناء الفتن نرة الس ننابقة والتع ننديالت ب ننأثر رجع نني الت نني ي ننتم القي ننام به ننا‬
‫لتطبيق التغيرات في السياسات المحاسنبية لنم تؤخنذ فني هنذا المعينار حينال أنهنا ال تتعلنق بالعديند منن‬
‫م ش ننآت القط نناع الع ننام‪ .‬إن مع ننايير المحاس ننبة الدولي ننة أو الوط ي ننة تتض ننمن إرش ننادات ح ننول معالج ننة‬
‫اآلثار الضريبية‪.‬‬

‫‪ [ .5‬تم إلغاءها]‬

‫‪ [ .6‬تم إلغاءها]‬
‫تعريفات‬
‫‪ .7‬تستخدم المصط حات التالية في ذاا المعيار حسع المعاةي المحددة لها‪-:‬‬
‫السياسات المحاسبية (‪ )Accounting policies‬ذي المبادئ واألسس واألىراف والقواىد‬
‫والممارسات المحددة التي تتبناذا المناأة في إىداد وىرأ بياةاتها المالية‪.‬‬
‫التغيير في التقدير المحاسبي (‪ )Change in accounting estimate‬عبارة ىن تعديل في‬
‫المب غ المسجل ألصل او إلتفام‪ ،‬او مب غ ا ستهالك الدوري لألصل‪ ،‬الناتج ىن تقييم الو ع‬
‫الحالي لألصول وا لتفامات‪ ،‬والمنافع المستقب ية المتوقعة وا لتفامات المرتبطة بها‪ .‬وتنتج‬
‫التغيرات في التقديرات المحاسبية من المع ومات او التطورات الجديدة‪ ،‬وى يه فهي ليست‬
‫تصويع ألخطاء‪.‬‬

‫تســتطيع‬ ‫ىــدم قاب يــة التطبي ـ (‪ )Impracticable‬يعــد تطبي ـ المتط ــع ييــر ممكــن ىنــدما‬
‫المناأة تطبيقه قعد بـال لـل جهـد معقـول ل يـام بـالل‪ .‬وةالنسـبة لفتـرة سـاققة محـددة‪ ،‬يعتبـر مـن‬
‫ييــر الممكــن تطبي ـ التغيــر فــي السياســة المحاســبية قــأثر رجعــي او إىــادة العــرأ قــأثر رجعــي‬
‫لتصويع خطأ معين إذا‪-:‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪255‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫كاةت آثار التطبي قأثر رجعي او إىادة العرأ قأثر رجعي يير قاب ة ل تحديد؛‬ ‫(أ)‬
‫إقتضم التطبي قأثر رجعي او إىادة العرأ قأثر رجعي إفت ار ات حول ما لاةت سـتوون‬ ‫(ب )‬
‫ى يه ةية ا دارة في ت ل الفترة؛ او‬
‫إقتضم التطبي قأثر رجعي او إىادة العرأ قأثر رجعي تقديرات ذامـة ل مبـالغ ولـان مـن‬ ‫(ج )‬
‫المســــتحيل التمييــــف المو ــــوىي بــــين المع ومــــات الســــاققة والمع ومــــات المتع قــــة بت ــــل‬
‫التقديرات التي‪-:‬‬

‫(‪ )1‬تــوفر ادلــة ى ــم اللــروف التــي لاةــت قا مــة فــي التــاريخ (التـواريخ) التــي ينبغــي فيهــا‬
‫ا ىتراف بت ل المبالغ او قياسها او ا فصاح ىنها؛ و‬
‫(‪ )2‬كــان مــن الممكــن ان توــون متــوفرة ىنــدما تــم التصــريي قاصــدار البياةــات الماليــة لت ــل‬
‫الفترة الساققة‪.‬‬

‫اخطاء الفترة الساققة (‪ )Prior period errors‬ا يفا ت او البياةات الخاطئة التي تقع في‬
‫البياةات المالية ل مناأة لواحدة او اكثر من الفترات الساققة ةتيجة ا خفاق في استخدام‪ ،‬او‬
‫إساءة استخدام‪ ،‬المع ومات المعرو ة قأماةة التي‪-:‬‬

‫كاةت متوفرة ىند التصريي قاصدار البياةات المالية ىن ت ل الفترات؛ و‬ ‫(أ)‬

‫يمكن قاكل معقول توقع الحصول ى يها واخاذا قا ىتبار ىند إىداد وىرأ ت ل‬ ‫(ب )‬
‫البياةات المالية‪.‬‬

‫وتتضــمن ت ــل األخطــاء آثــار األخطــاء الحســابية‪ ،‬واألخطــاء فــي تطبي ـ السياســات المحاســبية‪،‬‬
‫والسهو او التفسيرات الخاطئة ل وقا ع‪ ،‬وا حتيال‪.‬‬

‫التطبي قأثر رجعـي (‪ )Prospective application‬ذـو تطبيـ سياسـة محاسـبية جديـدة ى ـم‬
‫المعامالت واألحداث واللروف األخرى لما لو اةه لان يتم دا ما تطبي ت ل السياسة‪-:‬‬
‫(أ) تطبي السياسة المحاسبية الجديدة ى م المعامالت واألحداث واللروف األخـرى التـي تقـع‬
‫قعد التاريخ الاي يتم فيه تغيير السياسة؛ و‬
‫(ب) ا ىتراف قـأثر التغيـر فـي التقـدير المحاسـبي فـي الفتـرات الحاليـة والمسـتقب ية التـي تتـأثر‬
‫قالتغير‪.‬‬

‫التطبي ـ قــأثر رجعــي (‪ )Retrospective application‬ذــو تطبي ـ سياســة محاســبية جديــدة‬

‫ى م المعامالت واألحداث واللروف األخرى لما لو اةه لان يتم دا ما تطبي ت ل السياسة‪.‬‬
‫إىـادة العـرأ قـأثر رجعـي ( ‪ ) Retrospective restatement‬ذـو تصـويع ا ىتـراف قمبـالغ‬
‫ىناصر البياةات المالية وقياسها وا فصاح ىنها لما لو ان خطأ الفترة الساققة لم يحدث ابدا‪.‬‬

‫‪256‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في ذاا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصط حات‬
‫المعيار بنفس المعنم الاي ترد قه في ذاه المعايير‪ ،‬ويعاد ذلرذا في قا مة المصط حات المعرفة‬
‫التي تم ةارذا قاكل مستقل‪.‬‬

‫(المادية) األذمية النسبية‬

‫‪ .8‬إن تقييم ما إذا كان الحذف أو البيان الخناط ينؤثر علنى قن اررات المسنتخدمين‪ ،‬ويكنون بالتنالي هامنا‪،‬‬
‫ويفتنرض أن لندى المسنتخدمين معرفنة معقولنة بالقطنناع‬ ‫يتطلنب د ارسنة خصنائ أولانك المسنتخدمين‪ُ .‬‬
‫العام واألنشنطة اإلقتصنادية والمحاسنبة كمنا أن لنديهم رغبنة فني د ارسنة المعلومنات بدرجنة معقولنة منن‬
‫اإلجتهنناد‪ .‬لننذلك‪ ،‬ي بغنني أن يأخننذ التقيننيم بعننين اإلعتبننار كيننف يمكننن أن ُيتوقننع علننى نحننو معقننول بننأن‬
‫يتم التأثير على المستخدمين الذين يتمتعون بهذه الخصائ في إتخاذ الق اررات وتقييمها‪.‬‬

‫السياسات المحاسبية‬
‫إختيار وتطبي السياسات المحاسبية‬
‫ىندما ينطب معيار او تفسير معين قاكل محـدد ى ـم إحـدى المعـامالت او األحـداث او اللـروف‬ ‫‪.9‬‬
‫األخرى‪ ،‬يتم تحديـد السياسـة او السياسـات المحاسـبية المطبقـة ى ـم ذلـل البنـد مـن خـالل تطبيـ‬
‫المعيار‪.‬‬

‫معننايير المحاسننبة الدوليننة فنني القطنناع العننام علننى السياسننات المحاسننبية التنني إسننت ت مجلننس‬ ‫‪ .10‬ت ن‬
‫معنايير المحاسننبة الدوليننة فني القطنناع العننام أنهننا تنؤدي إلننى بيانننات مالينة تحتننوي معلومننات معروضننة‬
‫بأمان ن نة ومالئمن ننة حن ننول المعن ننامالت واألحن ننداا والتن ننروف األخن ننرى التن نني ت طبن ننق عليهن ننا‪ .‬ولن ننيس من ننن‬
‫الضننروري تطبيننق تلننك السياسننات ع نندما يكننون أثننر تطبيقهننا غيننر مننادي‪ .‬إال أنننه مننن غيننر المالئننم‬
‫اإلبتعاد عن تب ي معنايير المحاسنبة الدولينة فني القطناع العنام‪ ،‬أو عندم تصنويب حناالت عندم اإللتنزام‬
‫بها‪ ،‬لتحقيق عرض معين للمركز المالي للم شأة أو أدائها المالي أو تدفقاتها ال قدية‪.‬‬

‫‪ .11‬تُرفق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بإرشادات ل ُمساعدة الم شآت على تَطبيق متطلباتها‪.‬‬
‫كانت تُشكل جزءا أساسيا من معايير المحاسبة الدولية في‬ ‫جميع هذه اإلرشادات على ما إذا َ‬ ‫وت‬
‫القطاع العام‪ .‬وتعد اإلرشادات التي تشكل جزءا أساسيا من معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام هي إرشادات إلزامية‪ .‬أما اإلرشادات التي ال تُشكل ج أز أساسيا من معايير المحاسبة الدولية‬
‫ض َّمن متطلبات خاصة بالبيانات المالية‪.‬‬‫في القطاع العام فال تَ َت َ‬
‫‪ .12‬في غياب معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التي تنطب قالتحديد ى م معام ـة‪ ،‬او حـدث‪،‬‬
‫او شــر ‪ ،‬يجــع ى ــم ا دارة اســتخدام حكمهــا فــي تطــوير وتطبي ـ سياســة محاســبية ت ـ دي إلــم‬
‫مع ومات ذات ص ة قاحتياجات المسـتخدمين المتع قـة قاب يـة المحاسـبة وصـنع القـرار‪ ،‬تمثـل قعـدل‬
‫المرلــف المــالي‪ ،‬واألداء المــالي‪ ،‬والتــدفقات النقديــة ل مناــأة‪ ،‬وتحقـ الخصــا ‪ ،‬النوعيــة لفهمهــا‪،‬‬
‫وتوقيتهــا‪ ،‬وقاب يتهــا ل مقارةــة‪ ،‬وقاب يــة التحق ـ منهــا‪ ،‬وتراىــي القيــود المفرو ــة ى ــم المع ومــات‬
‫المدرجة في التقارير المالية لأليراأ العامة والتوازن بين الخصا ‪ ،‬النوعية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪257‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫‪ [ .13‬تم إلغاءذا]‬
‫‪ .14‬ىند إصدار الحكم المو ي فـي الفقـرة ‪ ،12‬ترجـع ا دارة إلـم قاب يـة تطبيـ المصـادر التاليـة بنـاء‬
‫ى م الترتيع التالي وتأخاذا قعين ا ىتبار‪-:‬‬
‫المتط بــات فــي معــايير المحاســبة الدوليــة فــي القطــاع العــام التــي تتنــاول قضــايا ماــابهة‬ ‫(أ)‬
‫وذات ىالقة؛ و‬
‫فيمــــا يخــــ‪ ،‬األصــــول وا لتفامــــات وا يــــرادات‬ ‫التعريفــــات ومعــــايير ا ىتــــراف وال يــــا‬ ‫(ب)‬
‫والمصــاريا المبينــة فــي إطــار المفــاذيم ذو األذــداف العامــة ىــداد التقــارير الماليــة فــي‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى‪.‬‬

‫‪ .15‬ىند إصدار الحكم المبين فـي الفقـرة ‪ ،12‬قـد تبحـ ا دارة فيمـا ي ـي (ا) البياةـات األخيـرة الصـادرة‬
‫ىن ذيئات و ع المعايير األخرى و(ب) الممارسـات المقبولـة ل قطـاع العـام او الخـا‪ ،،‬لوـن فقـ‬
‫إلــم الحــد الــاي تتضــارب فيــه ذــاه الممارســات مــع المصــادر المــالورة فــي الفقــرة ‪ .14‬وتاــمل‬
‫األَمث ة ى م ذاه البياةـات ت ـل البياةـات الخاصـة قمج ـس معـايير المحاسـبة الدوليـة‪ ،‬قمـا فـي ذلـل‬
‫"إطار إىداد وىرأ البياةات المالية" والمعايير الدولية ىداد التقارير المالية والتفسـيرات الصـادرة‬
‫ىــن لجنــة تفســيرات المعــايير الدوليــة ىــداد التقــارير الماليــة التاقعــة لمج ــس معــايير المحاســبة‬
‫الدولية او لجنة التفسيرات الدا مة الساققة‪.‬‬

‫التماث ية في السياسات المحاسبية‬

‫‪ .16‬تختار المناأة وتطب سياساتها المحاسبية قاكل منسـجم ل معـامالت واألحـداث واللـروف األخـرى‬
‫الماابهة‪ ،‬ما لم يقتضي او يسمي معيار محاسـبة دولـي فـي القطـاع العـام معـين بتصـنيا البنـود‬
‫التي قد يكون إختالف السياسات مناسـبا لهـا‪ .‬وذذا إقتضـم او سـمي معيـار المحاسـبة الـدولي فـي‬
‫القطـاع العـام بهـاا التصـنيا‪ ،‬يـتم إختيـار السياسـة المحاسـبية المناسـبة وتطبيقهـا قاـكل منسـجم‬
‫ى م لل فئة‪.‬‬

‫التغيرات في السياسات المحاسبية‬

‫‪ .17‬تقوم المناأة بتغيير السياسة المحاسبية فق في الحالتين التاليتين‪-:‬‬
‫(أ) إذا إقتضم معيار او تفسير معين ذاا التغيير؛ او‬
‫(ب) او إذا ةتج ىن ذاا التغييـر بياةـات ماليـة تقـدم مع ومـات ممث ـة قأماةـة واكثـر مال مـة حـول‬
‫آثــار المعــامالت او األحــداث او اللــروف األخــرى ى ــم المرلــف المــالي ل مناــأة او ادا هــا‬
‫المالي او تدفقاتها النقدية‪.‬‬

‫‪ .18‬يجننب أن يكننون مسننتخدمو البيانننات الماليننة قننادرين علننى مقارنننة البيان نات الماليننة للم شننأة علننى مننر‬
‫الوقنت لتحديند التوجهنات فني مركزهننا المنالي وأدائهنا المنالي وتندفقاتها ال قديننة‪ .‬لنذلك‪ ،‬ينتم تطبينق نفننس‬
‫السياسات المحاسبية ضمن كل فتنرة ومنن فتنرة إلنى الفتنرة التني تليهنا منا لنم يلبني التغيينر فني السياسنة‬
‫المحاسبية أحد المعايير الواردة في الفقرة ‪.17‬‬

‫‪258‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫ييره يعتبر تغيي ار في السياسة المحاسبية‪.‬‬ ‫محاسبي معين إلم اسا‬ ‫‪ .19‬إن التغيير من اسا‬

‫‪ .20‬إن التغيير في المعالجـة المحاسـبية لمعام ـة او حـدث او مـرف مـا او فـي قياسـه او ا ىتـراف قـه‬
‫محاسبي يعتبر تغيي ار في السياسة المحاسبية‪.‬‬ ‫من اسا‬

‫تعد التغيرات التالية تغيرات في السياسات المحاسبية‪-:‬‬ ‫‪.21‬‬

‫فــي‬ ‫(أ) تطبي ـ السياســة المحاســبية ل معــامالت او األحــداث او اللــروف األخــرى التــي تخت ـ‬
‫جوذرذا ىن ت ل التي حدثت ساققا؛ و‬
‫(ب) تطبي ـ السياســة المحاســبية الجديــدة ل معــامالت او األحــداث او اللــروف األخــرى التــي لــم‬

‫تحدث ساققا او لاةت يير مادية‪.‬‬

‫‪ُ .22‬يعـ ّـد التطبي ـ األولــي لسياســة معينــة ىــادة تقيــيم األصــول وفقــا لمعيــار المحاســبة الــدولي فــي‬
‫القطاع العام ‪ " 17‬الممت وـات والمصـاةع والمعـدات" او معيـار المحاسـبة الـدولي فـي القطـاع العـام‬
‫‪" 31‬األصول يير الم موسة" قمثاقة تغيير في السياسـة المحاسـبية ينبغـي التعامـل معـه ى ـم َّاةـه‬
‫إىادة تقييم وفقا لمعيـار المحاسـبة الـدولي فـي القطـاع العـام ‪ 17‬او معيـار المحاسـبة الـدولي فـي‬
‫القطاع العام ‪ ،31‬وليس وفقا لهاا المعيار‪.‬‬

‫‪ .23‬ال ت طبق الفقرات ‪ 36-24‬على التغير في السياسة المحاسبية الموضح في الفقرة ‪.22‬‬

‫تطبيق التغيرات في السياسات المحاسبية‬

‫‪ .24‬قمراىاة الفقرة ‪-:28‬‬
‫ينبغـي ى ـم المناــأة محاسـبة التغييــر فـي السياســة المحاسـبية الــاي ينـتج ىــن التطبيـ األولــي‬ ‫(أ)‬
‫لمعيار محاسبة دولي معـين فـي القطـاع العـام وفقـا لألحكـام ا ةتقاليـة المحـددة‪ ،‬إن وجـدت‪ ،‬فـي‬
‫ذلل المعيار؛ و‬
‫ىندما تقوم المناأة بتغيير السياسة المحاسبية ىند التطبي األولم لمعيار محاسبة دولي معـين‬ ‫(ب)‬
‫فــي القطــاع العــام يحتــوي احكامــا إةتقاليــة محــددة تنطب ـ ى ــم ذلــل التغييــر‪ ،‬او تقــوم بتغييــر‬
‫السياسة المحاسبية قاكل طوىي‪ ،‬ينبغي ى يها تطبي التغيير قأثر مستقب ي‪.‬‬

‫‪ .25‬ولغرض هذا المعيار‪ ،‬ال يعتبر التطبيق المبكر لمعيار محاسبة دولي معين فني القطناع العنام تغيين ار‬
‫طوعيا في السياسة المحاسبية‪.‬‬

‫‪ .26‬في غياب معيار محاسبة دولي معين فني القطناع العنام ي طبنق بشنكل محندد علنى إحندى المعنامالت أو‬
‫األحننداا أو التننروف األخننرى‪ ،‬يمكننن أن تطبننق اإلدارة وفقننا للفق نرة ‪ 15‬سياسننة محاسننبية معي ننة مننن (أ)‬
‫البيانات الحدي ة للهياات األخرى الواضنعة للمعنايير التني تسنتخدم إطنار مفهنومي مماثنل لوضنع المعنايير‬
‫المحاسبية‪ .‬و(ب) الممارسات المقبولة في القطاع العام أو الخناص إلنى الحند‪ ،‬وفقنى إلنى الحند‪ ،‬النذي ال‬
‫تتعارض فيه هذه البياننات منع الفقنرة ‪ .15‬فعلنى سنبيل الم نال فنإن ه نا ‪ 15‬م نال تتضنمن بياننات مجلنس‬
‫معايير المحاسنبة الدولينة‪ ،‬بمنا فني ذلنك "إطنار إعنداد وعنرض البياننات المالينة"‪ ،‬والمعنايير الدولينة إلعنداد‬
‫التقننارير الماليننة وتفسننيراتها الصننادرة عننن لج ننة تفسننيرات المعننايير الدوليننة إلعننداد التقننارير الماليننة التابعننة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪259‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫لمجلننس معننايير المحاسننبة الدوليننة أو لج ننة التفسننيرات الدائمننة السننابقة‪ .‬وفنني حننال إختننارت الم شننأة بعنند‬
‫إج نراء تعننديل علننى أي مننن هننذه البيانننات تغييننر سياسننة محاسننبية معي ننة‪ ،‬فإنننه يننتم محاسننبة ذلننك التغييننر‬
‫واإلفصاح ع ه على أنه تغيير إختياري في السياسة المحاسبية‪ .‬وإذا إختارت الم شأة‪ ،‬عقب إجراء تعديل‬
‫على ذلك البيان‪ ،‬تغيير السياسة المحاسبية‪ ،‬تتم محاسبة ذلك التغيير واإلفصناح ع نه كتغيينر طنوعي فني‬
‫السياسة المحاسبية‪.‬‬

‫التطبي قأثر رجعي‬

‫‪ .27‬قمراىاة الفقرة ‪ ،28‬ىندما يتم تطبي تغيير معين في السياسة المحاسبية قـأثر رجعـي وفقـا ل فقـرة‬
‫‪(24‬ا) او (ب)‪ ،‬تقـــــوم المناـــــأة بتعـــــديل الرصـــــيد ا فتتـــــاحي لوـــــل مكـــــون متـــــأثر فـــــي صـــــافي‬
‫األصـولححقوق الم ويــة أل ول فتـرة ســاققة معرو ـة والمبــالغ المقارةـة األخــرى المفصـي ىنهــا لوــل‬
‫فترة ساققة معرو ة لما لو اةه لان يتم دا ما تطبي السياسة المحاسبية الجديدة‪.‬‬

‫القيود ى م التطبي قأثر رجعي‬

‫‪ .28‬ىنـــدما تقتضـــي الفقـــرة ‪(24‬ا) او (ب) التطبيـــ قـــأثر رجعـــي‪ ،‬يـــتم تطبيـــ التغييـــر فـــي السياســـة‬
‫المحاسـبية قــأثر رجعــي فيمــا ىــدا إلــم الحــد الــاي يكــون فيــه مــن ييــر الممكــن تحديــد إمــا ا ثــار‬
‫الخاصة قالفترة او األثر التراكمي ل تغيير‪.‬‬
‫‪ .29‬ىندما يكون من ييـر الممكـن تحديـد ا ثـار الخاصـة قـالفترة المتع قـة بتغييـر السياسـة المحاسـبية‬
‫ى م المع ومـات المقارةـة لواحـدة او اكثـر مـن الفتـرات السـاققة المعرو ـة‪ ،‬تقـوم المناـأة بتطبيـ‬
‫السياسة المحاسـبية الجديـدة ى ـم المبـالغ المسـج ة لألصـول وا لتفامـات لمـا فـي بدايـة اول فتـرة‬
‫يكون فيها التطبي قأثر رجعي ممكنا‪ ،‬والتي قد توون الفترة الحالية‪ ،‬لما تقوم بتعـديل مقابـل ى ـم‬
‫الرصيد ا فتتاحي لول مكون متأثر في صافي األصول ححقوق الم وية لت ل الفترة‪.‬‬

‫‪ .30‬ىندما يكـون مـن ييـر الممكـن تحديـد األثـر التراكمـي‪ ،‬فـي بدايـة الفتـرة الحاليـة‪ ،‬لتطبيـ السياسـة‬
‫المحاسبية الجديدة ى م لافة الفتـرات السـاققة‪ ،‬تقـوم المناـأة بتعـديل المع ومـات المقارةـة لتطبيـ‬
‫السياسة المحاسبية الجديدة قأثر مستقب ي من اقرب تاريخ قابل ل تطبي ‪.‬‬

‫‪ .31‬ع نندما تقننوم الم شننأة بتطبيننق سياسننة محاسننبية جدينندة بننأثر رجعنني‪ ،‬تقننوم بتطبيننق السياسننة المحاسننبية‬
‫الجدينندة علننى المعلومننات المقارنننة إلننى أبعنند فت نرة سننابقة ممك ننة‪ .‬إن التطبيننق بننأثر رجعنني علننى الفت نرة‬
‫السابقة هو أمر غير ممكن ما لنم يكنن منن العملني تحديند األثنر التراكمني علنى المبنال فني كنال بينان‬
‫األداء المالي اإلفتتاحي والختنامي لتلنك الفتنرة‪ .‬إن مقندار التعنديل ال نات المنرتبى بنالفترات التني تسنبق‬
‫تلك المعروضة في البيانات المالية يتم تطبيقه على الرصنيد اإلفتتناحي لكنل مكنون متنأثر فني صنافي‬
‫األصننولقحقوق الملكيننة ألول فت نرة سننابقة معروضننة‪ .‬ويجننري التعننديل عننادة علننى مت نراكم الفننائ أو‬
‫العجز‪ .‬إال أن التعنديل قند يجنري علنى مكنون يخنر فني صنافي األصنولق حقنوق الملكينة (علنى سنبيل‬
‫الم ننال‪ ،‬لإلمت ننال لمعيننار محاسننبة دولنني معننين فنني القطنناع العننام)‪ .‬ويننتم أيضننا تعننديل أيننة معلومننات‬
‫أخ ننرى ح ننول الفتن نرات الس ننابقة‪ ،‬م ننل الملخص ننات التاريخي ننة للبيان ننات المالي ننة‪ ،‬إل ننى أبع نند ت نناريخ س ننابق‬
‫ممكن‪.‬‬

‫‪260‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫‪ .32‬ع دما يكون من غير الممكن للم شأة أن تقنوم بتطبينق سياسنة محاسنبية جديندة بنأثر رجعني‪ ،‬ألنهنا ال‬
‫تسننتطيع تحدينند األثننر التراكمنني لتطبيننق السياسننة علننى كافننة الفتنرات السننابقة‪ ،‬تقننوم الم شننأة وفقننا للفقنرة‬
‫‪ 30‬بتطبيننق السياس نة الجدينندة بننأثر مسننتقبلي مننن بدايننة أول فت نرة قابلننة للتطبيننق‪ .‬لننذلك تقننوم بإهمننال‬
‫نسننبة التعننديل التراكمنني علننى األصننول واإللت ازمننات وصننافي األصننولق حقننوق الملكيننة التنني ت شننأ قبننل‬
‫ويسمح بتغيير السياسة المحاسبية حتى إذا كنان منن غينر الممكنن تطبينق السياسنة بنأثر‬ ‫ذلك التاريخ‪ُ .‬‬
‫مسننتقبلي أليننة فت نرة سننابقة‪ .‬وتقنندم الفق نرات ‪ 58-55‬إرشننادات توضننح متننى يكننون مننن غيننر الممكننن‬
‫تطبيق السياسة المحاسبية الجديدة على واحدة أو أك ر من الفترات السابقة‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫‪ .33‬ىندما يكون ل تطبي األولـي لمعيـار محاسـبة دولـي معـين فـي القطـاع العـام (ا) تـأثير ى ـم الفتـرة‬
‫الحاليــة او اي فت ـرة ســاققة‪ ،‬او (ب) يكــون لــه ذــاا التــأثير قاســتثناء اةــه يكــون مــن ييــر الممكــن‬
‫تحديد مقدار التعـديل‪ ،‬او (ج) قـد يكـون لـه تـأثير ى ـم فتـرات مسـتقب ية‪ ،‬تقـوم المناـأة قا فصـاح‬
‫ىما ي ي‪-:‬‬

‫(أ) ىنوان المعيار؛‬

‫(ب) حيثمــا لــان قــابال التطبيـ ‪ ،‬اةــه يــتم إجـراء التغييــر فــي السياســة المحاســبية وفقــا ألحكامهــا‬
‫ا ةتقالية؛‬

‫(ج) طبيعة التغيير في السياسة المحاسبية؛‬

‫لألحكام ا ةتقالية؛‬ ‫(د) حيثما لان قابال التطبي ‪ ،‬وص‬

‫(هـ) حيثما لان قـابال التطبيـ ‪ ،‬األحكـام ا ةتقاليـة التـي يمكـن ان يكـون لهـا تـأثير ى ـم الفتـرات‬
‫الساققة؛‬

‫(و) ل فترة الحالية ولل فترة سـاققة معرو ـة‪ ،‬إلـم الحـد الممكـن‪ ،‬مقـدار التعـديل لوـل بنـد سـطر‬
‫متأثر في البياةات المالية؛‬

‫قالفترات التي تسب ت ل المعرو ة‪ ،‬إلم الحد الممكن؛ و‬ ‫(ز) مقدار التعديل المتع‬

‫(ح) إذا لـان التطبيـ قــأثر رجعـي الــاي تقتضـيه الفقــرة ‪(24‬ا) او (ب) ييـر ممكــن لفتـرة ســاققة‬
‫معينة‪ ،‬او لفترات تسب ت ل المعرو ة‪ ،‬اللروف التي ادت إلم وجـود ذلـل الاـر ووصـ‬
‫لويفية تطبي التغيير في السياسة المحاسبية ووقت تطبيقه‪.‬‬

‫ومن يير الضروري ان تورر البياةات المالية ل فترات الالحقة ذاه ا فصاحات‪.‬‬

‫‪ .34‬ىنــدما يكــون ل تغييــر الطــوىي فــي السياســة المحاســبية (ا) تــأثير ى ــم الفتــرة الحاليــة او اي فتــرة‬
‫ساققة‪ ،‬او (ب) يكون له تأثير ى م ت ل الفترة قاستثناء اةه يكـون مـن ييـر الممكـن تحديـد مقـدار‬
‫التعديل‪ ،‬او (ج) قد يكون له تأثير ى م فترات مستقب ية‪ ،‬تقوم المناأة قا فصاح ىما ي ي‪-:‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪261‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫(أ) طبيعة التغيير في السياسة المحاسبية؛‬

‫(ب) األســباب وراء تقــديم مع ومــات معرو ــة قأماةــة واكثــر مال مــة مــن خــالل تطبي ـ السياســة‬
‫المحاسبية الجديدة؛‬
‫(ج) ل فترة الحالية ولل فتـرة سـاققة مرو ـة‪ ،‬إلـم الحـد الممكـن‪ ،‬مقـدار التعـديل لوـل بنـد سـطر‬
‫متأثر في البياةات المالية؛‬
‫قالفترات التي تسب ت ل المعرو ة‪ ،‬إلم الحد الممكن؛ و‬ ‫(د) مقدار التعديل المتع‬
‫(هـــ) إذا لــان مــن ييــر الممكــن التطبيـ قــأثر رجعــي لفتــرة ســاققة معينــة‪ ،‬او لفتـرات تســب ت ــل‬
‫لويفيــة تطبيـ التغييــر فــي‬ ‫المعرو ـة‪ ،‬اللــروف التــي ادت إلـم وجــود ذلــل الاـر ووصـ‬
‫السياسة المحاسبية ووقت تطبيقه‪.‬‬

‫ومن يير الضروري ان تورر البياةات المالية ل فترات الالحقة ذاه ا فصاحات‪.‬‬

‫تطب المناأة معيار محاسبة دولي جديد في القطاع العـام الـاي تـم إصـداره لوـن لـم يـتم‬ ‫‪ .35‬ىندما‬
‫و عه قيد التنفيا قعد‪ ،‬تقوم المناأة قا فصاح ىما ي ي‪-:‬‬

‫(ا) ذاه الح يقة؛ و‬

‫(ب) والمع ومــات المعروفــة او المقــدرة قاــكل معقــول والتــي تــرتب بتقــدير األثــر المحتمــل الــاي‬
‫يتـــأتم ىـــن تطبيـــ المعيـــار او التفســـير الجديـــد ى ـــم البياةـــات الماليـــة ل مناـــأة فـــي فتـــرة‬
‫التطبي األولي‪.‬‬

‫‪ .36‬إلتزاما بالفقرة ‪ ،35‬تدرس الم شأة اإلفصاح عما يلي‪-:‬‬

‫(أ) ع وان معيار المحاسبة الدولي الجديد في القطاع العام؛‬
‫(ب) طبيعة التغيير أو التغييرات الوشيكة في السياسة المحاسبية؛‬
‫(ج) التاريخ الذي ُيقتضى فيه تطبيق المعيار؛‬
‫(د) التاريخ الذي تخطى فيه الم شأة لتطبيق المعيار بشكل أولي؛ و‬
‫(هـ) وإما‪-:‬‬
‫(‪ )1‬م اقشنة األثنر النذي ُيتوقنع أن يتنأتى عنن التطبينق األولني للمعينار علنى البياننات الماليننة‬
‫للم شأة؛ أو‬
‫(‪ )2‬أو إذا كان ذلك األثنر غينر معلنوم أو غينر قابنل للتقندير بشنكل معقنول‪ ،‬بينان حنول تلنك‬
‫المسألة‪.‬‬

‫التغييرات في التقديرات المحاسبية‬

‫‪ .37‬نتيجة الشكوك الموروثة في الخدمة المستلمة‪ ،‬األنشطة التجارية أو الخدمات األخنرى ال يمكنن ايناس‬
‫العديد من الب ود في البيانات المالية بدقة لكنن يمكنن تقنديرها فقنى‪ .‬وينرتبى التقندير بأحكنام تسنت د إلنى‬
‫المعلومات الموثوقة والمتوفرة حدي ا‪ .‬على سبيل الم ال‪ ،‬يمكن أن تُطلب التقديرات لما يلي‪-:‬‬

‫‪262‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫(أ) إيرادات الضريبة المستحقة للحكومة؛‬

‫(ب) الديون المعدومة نتيجة لعدم تحصيل الضرائب؛‬
‫(ج) تقادم المخزون؛‬
‫(د) القيمة العادلة لألصول المالية أو اإللتزامات المالية؛‬
‫(هـ) األعمار اإلنتاجية أو ال مى المتوقع إلستهالك الم افع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات‬
‫المستقبلية المتوقعة المجسدة في األصول القابلة لإلستهالك‪ ،‬أو نسبة إنجاز إنشاء الطرق؛و‬
‫(و) إلتزامات الضمان‪.‬‬

‫من ننن‬ ‫‪ .38‬يعتبن ننر اسن ننتخدام التقن ننديرات المعقول ن ننة جن ننزءا أساسن ننيا من ننن إع ن ننداد البيانن ننات المالين ننة وال يضن ننع‬
‫‪1‬‬
‫موثوقيتها‪.‬‬

‫‪ .39‬قنند يحتنناج التقنندير إلننى مراجعننة إذا حنندثت تغي نرات فنني التننروف التنني إرتكننز عليهننا التقنندير أو نتيجننة‬
‫معلومننات جدينندة أو المزينند مننن الخب نرة‪ .‬وال ت نرتبى مراجعننة التقنندير بطبيعتهننا بننالفترات السننابقة كمننا ال‬
‫تعتبر تصحيحا لخطأ معين‪.‬‬

‫‪ .40‬إن التغي ننر ف نني أس نناس القي نناس المطب ننق ه ننو تغي ننر ف نني السياس ننة المحاس ننبية ول ننيس تغين ن ار ف نني التق نندير‬
‫المحاسننبي‪ .‬وع نندما يكننون مننن الصننعب تمييننز التغيننر فنني السياسننة المحاسننبية عننن التغيننر فنني التقنندير‬
‫المحاسبي‪ُ ،‬يعامل التغير على أنه تغير في التقدير المحاسبي‪.‬‬

‫‪ .41‬يتم ا ىتـراف قـأثر التغيـر فـي التقـدير المحاسـبي‪ ،‬قاسـتثناء ذلـل التغيـر الـاي تنطبـ ى يـه الفقـرة‬
‫‪ ،42‬قأثر مستقب ي من خالل تضمينه في الرةي او الخسارة في‪-:‬‬

‫(أ) فترة التغير‪ ،‬إذا لان التغير ي ثر ى م ت ل الفترة فق ؛ او‬

‫(ب) فترة التغير والفترات المستقب ية‪ ،‬إذا لان التغير ي ثر ى م ل يهما‪.‬‬

‫‪ .42‬إلم الحد الاي ي دي فيه التغير في التقدير المحاسبي إلم ةاوء تغيرات فـي األصـول وا لتفامـات‪،‬‬
‫او إلم الحد الاي يرتب فيه ببند من صافي األصولح حقوق الم وية‪ ،‬يـتم ا ىتـراف قـه مـن خـالل‬
‫تعديل المب غ المسجل لألصل او ا لتفام او بند حقوق الم وية ذو العالقة خالل فترة التغير‪.‬‬

‫‪ .43‬إن اإلعت نراف بننأثر مسننتقبلي بننأثر التغيننر فنني التقنندير المحاسننبي يع نني أنننه يننتم تطبيننق المعيننار علننى‬
‫المعنامالت واألحننداا والتنروف األخننرى منن تنناريخ التغينر فنني التقندير‪ .‬وقنند ينؤثر التغيننر فني التقنندير‬
‫أو عجن ننز كن ننال الفت ن نرتين الحالين ننة‬ ‫أو عجن ننز الفت ن نرة الحالين ننة‪ ،‬أو فن ننائ‬ ‫المحاسن ننبي فقن ننى علن ننى فن ننائ‬
‫أو‬ ‫والمسننتقبلية‪ .‬علننى سننبيل الم ننال‪ ،‬يننؤثر التغيننر فنني تقنندير مبل ن الننديون المعدومننة فقننى علننى فننائ‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات الخالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين االعتماد عليها في العرض العادل‬ ‫‪١‬‬

‫الذي يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬ت اقش فقرة اإلست تاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬
‫الم ه االنتقالي في تفسير الموثواية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪263‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫عجننز الفت نرة الحاليننة ولننذلك يننتم اإلعت نراف بننه فنني الفت نرة الحاليننة‪ .‬إال أن التغيننر فنني العمننر اإلنتنناجي‬
‫المقدر لألصل القابل لإلستهالك‪ ،‬أو نمى اإلستهالك المتوقع للم نافع اإلقتصنادية أو إمكانينة الخدمنة‬
‫المتم لنة فني ذلننك األصنل‪ ،‬ينؤثر علننى مصنروف اإلسنتهالك للفتنرة الحالينة ولكنل فتنرة مسنتقبلية خننالل‬
‫العم ننر اإلنت نناجي المتبق نني لألص ننل‪ .‬وف نني كلت ننا الح ننالتين‪ ،‬ي ننتم اإلعتن نراف ب ننأثر التغي ننر المن نرتبى ب ننالفترة‬
‫الحاليننة كنندخل أو مصننروف فنني الفت نرة الحاليننة‪ .‬ويننتم اإلعت نراف بنناألثر علننى الفت نرات المسننتقبلية‪ ،‬إن‬
‫وجد‪ ،‬كدخل أو مصروف في تلك الفترات المستقبلية‪.‬‬

‫ا فصاح‬
‫‪ .44‬تفصـي المناــأة ىــن طبيعـة وحجــم التغيــر فـي التقــدير المحاســبي الـاي يكــون لــه تـأثير فــي الفتــرة‬
‫الحاليـة او يتوقــع ان يكــون لــه تــأثير فــي الفتـرات المســتقب ية‪ ،‬قاســتثناء ا فصــاح ىــن األثــر ى ــم‬
‫الفترات المستقب ية ىندما يكون من يير الممكن تقدير ذلل األثر‪.‬‬

‫‪ .45‬إذا لم يتم ا فصاح ىن حجم األثـر فـي الفتـرات المسـتقب ية ألن تقـديره ييـر ممكـن‪ ،‬تقـوم المناـأة‬
‫قا فصاح ىن ت ل الح يقة‪.‬‬

‫األخطاء‬
‫‪ .46‬يمكننن أن ت شننأ األخطنناء فيمننا يتعلننق بنناإلعتراف بع اصننر البيانننات الماليننة أو اياسننها أو عرضننها أو‬
‫اإلفصنناح ع ه ننا‪ .‬وال تمت ننل البيان ننات المالي ننة لمع ننايير المحاس ننبة الدولي ننة ف نني القط نناع الع ننام إذا كان ننت‬
‫تحتوي على أخطاء مادية أو غير مادية يتم ارتكابها عن قصند لتحقينق عنرض محندد للمركنز المنالي‬
‫للم شننأة أو أدائهننا المننالي أو تنندفقاتها ال قديننة‪ .‬ويننتم تصننويب أخطنناء الفتنرة الحاليننة الممك ننة والمكتشننفة‬
‫فنني تلننك الفت نرة قبننل التص نريح بإصنندار البيانننات الماليننة‪ .‬إال أنننه ال يننتم اكتشنناف األخطنناء الماديننة فنني‬
‫األحينان حتنى فتنرة الحقنة‪ ،‬وينتم تصننويب أخطناء الفتنرات السنابقة هنذه فني المعلومنات المقارنننة‬ ‫بع ن‬
‫المعروضة في البيانات المالية لتلك الفترة الالحقة (أنتر الفقرات ‪.)52-47‬‬

‫‪ .47‬قمراىـــاة الفقـــرة ‪ ،48‬تقـــوم المناـــأة بتصـــويع اخطـــاء الفتـــرة الســـاققة الماديـــة قـــأثر رجعـــي فـــي‬
‫المجموىة األولم من البياةات المالية التي يتم التصريي قاصدارذا قعد اكتاافها من خالل‪-:‬‬

‫(أ) إىادة ىرأ المبالغ المقارةة ل فترة (الفترات) الساققة المعرو ة التي وقع فيها الخطأ؛ او‬

‫(ب) او إذا وقع الخطأ قبل اول فترة ساققة معرو ة‪ ،‬إىادة ىرأ األرصـدة ا فتتاحيـة لألصـول‬
‫وا لتفامات وصافي األصولح حقوق الم وية ألول فترة ساققة معرو ة‪.‬‬

‫‪264‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫قيود إىادة البياةات قأثر رجعي‬

‫‪ .48‬يــتم تصــويع خطــأ الفتــرة الســاققة مــن خــالل إىــادة العــرأ قــأثر رجعــي فيمــا ىــدا إلــم الحــد الــاي‬
‫يكون فيه من يير الممكن تحديد ا ثار الخاصة قالفترة او األثر التراكمي ل خطأ‪.‬‬

‫‪ .49‬ىندما يكون من يير الممكن تحديـد ا ثـار الخاصـة قـالفترة لخطـأ معـين ى ـم المع ومـات المقارةـة‬
‫لواحدة او اكثر من الفتـرات السـاققة المعرو ـة‪ ،‬تقـوم المناـأة قاىـادة ىـرأ األرصـدة ا فتتاحيـة‬
‫لألصول وا لتفامات وصافي األصولح حقوق الم وية ل فترة األولم التي يكـون فيهـا إىـادة العـرأ‬
‫قأثر رجعي ام ار ممكن التحقي (والتي يمكن ان توون الفترة الحالية)‪.‬‬

‫‪ .50‬ىندما يكون مـن ييـر الممكـن تحديـد األثـر التراكمـي‪ ،‬فـي بدايـة الفتـرة الحاليـة‪ ،‬لخطـأ معـين ى ـم‬
‫كافــة الفتــرات الســاققة‪ ،‬تقــوم المناــأة قاىــادة ىــرأ المع ومــات المقارةــة لتصــويع الخطــأ قــأثر‬
‫مستقب ي من اول تاريخ معقول‪.‬‬

‫أو عجننز الفت نرة التنني يننتم فيهننا اكتشنناف الخطننأ‪.‬‬ ‫‪ .51‬يننتم إسننت اء تصننويب خطننأ الفت نرة السننابقة مننن فننائ‬
‫ويتم إعادة عرض أية معلومات يتم تقديمها حول الفترات السابقة بما فني ذلنك أينة ملخصنات تاريخينة‬
‫للبيانات المالية إلى أبعد تاريخ سابق ممكن‪.‬‬

‫‪ .52‬ع نندما يكننون مننن غيننر الممكننن تحدينند حجننم الخطننأ (علننى سننبيل الم ننال‪ ،‬الخطننأ فنني تطبيننق سياسننة‬
‫محاسبية) لكافة الفترات السابقة‪ ،‬تقوم الم شأة وفقا للفقرة ‪ 50‬بإعنادة عنرض المعلومنات المقارننة بنأثر‬
‫مستقبلي من أول تاريخ معقول‪ .‬لذلك تقنوم بإهمنال الجنزء المتعلنق بإعنادة العنرض التراكمني لألصنول‬
‫واإللت ازمننات وصننافي األصننولق حقننوق الملكيننة التنني ت شننأ قبننل ذلننك التنناريخ‪ .‬تقنندم الفق نرات ‪58-55‬‬
‫إرشادات حول متى يكون من غير الممكن تصويب الخطأ لواحدة أو أك ر من الفترات السابقة‪.‬‬

‫‪ .53‬يننتم تمييننز تصننويب األخطنناء عننن التغي نرات فنني التقننديرات المحاسننبية‪ .‬وتعتبننر التقننديرات المحاسننبية‬
‫ب طبيعتهننا تقننديرات تقريبيننة قنند تحتنناج إلننى مراجعننة ع نندما تصننبح المعلومننات اإلضننافية معروفننة‪ .‬علننى‬
‫سبيل الم ال‪ ،‬ال يعتبنر النربح أو الخسنارة المعتنرف بنه ضنمن نتنائ أينة معاملنة طارئنة تصنويبا لخطنأ‬
‫معين‪.‬‬

‫ا فصاح ىن اخطاء الفترة الساققة‬

‫‪ .54‬قمراىاة الفقرة ‪ ،47‬تفصي المناأة ىما ي ي‪-:‬‬
‫(أ) طبيعة خطأ الفترة الساققة؛‬
‫(ب) لول فترة ساققة معرو ـة‪ ،‬إلـم الحـد الممكـن‪ ،‬مقـدار التصـويع لوـل بنـد سـطر متـأثر فـي‬
‫البياةات المالية؛ و‬
‫(ج) مقدار التصويع في بداية اول فترة ساققة معرو ة؛ و‬
‫(د) إذا لــان إىــادة العــرأ قــأثر رجعــي ييــر ممكــن لفتــرة ســاققة محــددة‪ ،‬اللــروف التــي ادت‬
‫لويفية تصويع الخطأ ووقت تصويبه‪.‬‬ ‫إلم وجود ذلل الار ووص‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪265‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫ومن يير الضروري ان تورر البياةات المالية ل فترات الالحقة ذاه ا فصاحات‪.‬‬

‫قالتطبي قأثر رجعي‬ ‫ىدم قاب ية التطبي فيما يتع‬

‫وذىادة العرأ قأثر رجعي‬
‫التنروف تعنديل المعلومنات المقارننة لواحندة أو أك نر منن الفتنرات السنابقة‬ ‫‪ .55‬من غير الممكن في بعن‬
‫لتحقيق قابلية المقارنة مع الفترة الحالية‪ .‬على سبيل الم ال‪ ،‬كان من غينر الممكنن جمنع البياننات فني‬
‫الفترة (الفترات) السابقة بطريقة تسمح إما بالتطبيق بأثر رجعي لسياسة محاسبية جديدة (بمنا فني ذلنك‬
‫لغرض الفقرات ‪ ،58-56‬تطبيقها بأثر مستقبلي على الفترات السابقة) أو إعنادة العنرض بنأثر رجعني‬
‫لتصويب خطأ الفترة السابقة‪ ،‬وقد يكون من غير الممكن إعادة صياغة المعلومات‪.‬‬

‫‪ .56‬من الضروري في ك ير من األحيان إجراء تقديرات ع د تطبيق سياسة محاسبية معي نة علنى ع اصنر‬
‫البيانننات الماليننة المعتننرف بهننا أو المفصننح ع هننا فيمننا يتعلننق بالمعننامالت أو األحننداا أو التننروف‬
‫األخننرى‪ .‬ويعتبننر التقنندير ذو سننمة شخصننية علننى نحننو متأصننل‪ ،‬ويمكننن وضننع التقننديرات بعنند تنناريخ‬
‫الميزانية العمومية‪ .‬ومن الممكن أن يكون وضع التقديرات أك ر صعوبة ع د تطبيق سياسنة محاسنبية‬
‫بأثر رجعي أو ع د إعادة العرض بنأثر رجعني لتصنويب خطنأ فتنرة سنابقة‪ ،‬بسنبب طنول الفتنرة الزم ينة‬
‫التنني تكننون قنند مننرت م ننذ وقننوع يخننر معاملننة أو حنندا أو دننرف يخننر‪ .‬إال أن الهنندف مننن التقننديرات‬
‫المرتبطة بفترات سابقة يبقى كما هو بال سبة للتقنديرات التني ينتم إجرائهنا فني الفتنرة الحالينة‪ ،‬وبالتحديند‬
‫لكي يعكس التقدير التروف التي كانت قائمة ع د وقوع المعاملة أو الحدا أو الترف اآلخر‪.‬‬

‫‪ .57‬لننذلك فننإن تطبيننق سياسننة محاسننبية جدينندة بننأثر رجعنني أو تصننويب خطننأ فت نرة سننابقة يقتضنني تمييننز‬
‫المعلومات التي‪-:‬‬
‫(أ) توفر دليال على التروف التي كانت قائمة في التناريخ (التنواريخ) التني وقعنت فيهنا المعنامالت‬
‫أو األحداا أو التروف األخرى‪ ،‬و‬
‫(ب) من الممكن أنها كانت متوفرة ع دما تم التصريح بإصدار البيانات المالية لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫أن نواع التقننديرات (علننى سننبيل الم ننال تقنندير القيمننة العادلننة الننذي ال‬ ‫عننن المعلومننات األخننرى‪ .‬ولننبع‬
‫يست د على سعر ملحوظ أو مدخالت ملحودة)‪ ،‬من غير الممكن تمييز هذه األنواع منن المعلومنات‪.‬‬
‫وع نندما يقتض نني التطبي ننق ب ننأثر رجع نني أو إع ننادة الع ننرض ب ننأثر رجع نني إجن نراء تق نندير ه ننام يك ننون م ننن‬
‫المسننتحيل معننه التمييننز بننين هننذين ال ننوعين مننن المعلومننات‪ ،‬يكننون مننن غيننر الممكننن تطبيننق السياسننة‬
‫المحاسبية الجديدة أو تصويب خطأ الفترة السابقة بأثر رجعي‪.‬‬

‫‪266‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫‪ .58‬ي بغي عدم استخدام الفهم التحليلني ع ند تطبينق سياسنة محاسنبية جديندة علنى فتنرة سنابقة أو تصنويب‬
‫مبننال لفت نرة سننابقة‪ ،‬إمننا فنني وضننع اإلفت ارضننات حننول مننا كننان يمكننن أن تكننون نوايننا اإلدارة فنني فت نرة‬
‫سننابقة أو تقنندير المبننال المعتننرف بهننا أو التنني يننتم اياسننها أو اإلفصنناح ع هننا فنني فت نرة سننابقة‪ .‬علننى‬
‫سننبيل الم ننال‪ ،‬ع نندما تقننوم م شننأة بتصننويب خطننأ فت نرة سننابقة فنني تص ن يف مب ننى حكننومي علننى أنننه‬
‫إسنت مارات عقاريننة (تننم تصن يف المب ننى مسننبقا علنى أنننه ممتلكننات ومصننانع ومعنندات)‪ ،‬فإنهننا ال تغيننر‬
‫أساس تص يف تلك الفترة‪ ،‬في حال قنررت اإلدارة الحقنا إسنتخدام ذلنك المب نى علنى أننه مب نى مكتبني‬
‫مشننغول مننن قبننل المالننك‪ .‬باإلضننافة إلننى ذلننك‪ ،‬ع نندما تقننوم الم شننأة بتصننحيح خطننأ فت نرة سننابقة فنني‬
‫حساب إلتزامها في دفع تكاليف ت تيف التلوا ال ات عن العمليات الحكومينة وفقنا لمعينار المحاسنبة‬
‫الن نندولي فن نني القطن نناع العن ننام ‪ " 19‬المخصصن ننات‪ ،‬اإللت ازمن ننات واألصن ننول المحتملن ننة "‪ ،‬فإنهن ننا تتجاهن ننل‬
‫المعلومات حول تسرب كبير لل فى من سفي ة إمندادات بحرينة خنالل الفتنرة الالحقنة الفتنرة التالينة التني‬
‫أصنبحت متنوفرة بعند أن تنم التصنريح بإصندار البياننات المالينة للفتنرة السننابقة‪ .‬إن حقيقنة أننه ك ين ار مننا‬
‫يطلب إجراء تقديرات هامة ع د تعديل المعلومنات المقارننة المعروضنة للفتنرات السنابقة ال يحنول دون‬
‫التعديل الموثوق أو تصويب المعلومات المقارنة‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .59‬تطب المناأة ذاا المعيـار ل بياةـات الماليـة السـنوية التـي تبـدا فـي ‪ 1‬ينـاير ‪ 2008‬او قعـد ذلـل‬
‫التاريخ‪ .‬ويفضل التطبي المبكر‪ .‬وذذا قامت المناـأة بتطبيـ ذـاا المعيـار لفتـرة تبـدا قبـل ‪ 1‬ينـاير‬
‫‪ ،2008‬ينبغي ان تفصي ىن ت ل الح يقة‪.‬‬

‫‪ 59‬ا‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ 9‬و‪ 11‬و‪ 14‬ىن طري " التحسينات ى م معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام" الصادرة في يناير ‪ .2010‬تطب المناأة ت ل التعديالت ل بياةات المالية السنوية التي‬
‫التعديالت في فترة‬ ‫تغطي الفترات التي تبدا في او قعد ‪ 1‬يناير ‪ .2011‬ومن المحبا تطبي‬
‫مبكرة‪.‬‬

‫‪59‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 60‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام ى م اسا ا ستحقاق ل مرة األولم " الصادر في يناير‬
‫‪ .2015‬وينبغي ان تطب المناأة ذلل التعديل ى م البياةات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫ويسمي بتطبيقه في وقت مبكر‪ .‬وفي حال طبقت‬ ‫التي تبدا في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬او قعد ذلل‪ُ .‬‬
‫المناأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدا قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فاةه‬
‫ينبغي ايضا تطبي التعديالت لت ل الفترة الساققة‪.‬‬

‫‪59‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،7‬و‪ ،10‬و‪ ،12‬و‪ ،14‬و‪ ،15‬و‪ ،17‬و‪ ،34‬وتم حاف الفقرة ‪ 13‬من خالل‬
‫التحسينات ى م معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 2015‬التي صدرت في إبريل‬
‫‪ . 2016‬تطب المناأة ذاه التعديالت ى م البياةات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية‬
‫من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬او قعد ذلل‪ .‬وياجع التطبي المبكر‪ .‬وذذا طبقت المناأة التعديالت في فترة‬
‫تبدا قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فاةها تفصي ىن ذلل الحدث‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪267‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫‪59‬د‪ .‬تم حاف الفقرات ‪ ،5‬و‪ 6‬من خالل إصدار مج س معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫المناأة ذاه‬ ‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في ‪ .2016‬تطب‬ ‫لقاب ية تطبي‬
‫التعديالت ى م البياةات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬او قعد‬
‫ذلل‪ .‬وياجع التطبي المبكر‪ .‬وذذا طبقت المناأة التعديالت في فترة تبدا قبل ‪ 1‬يناير ‪،2018‬‬
‫فاةها تفصي ىن ذلل الحدث‪.‬‬

‫ا ستحقاق‬ ‫ىندما تتبنم المناأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القا مة ى م اسا‬ ‫‪.60‬‬
‫المحاسبي ى م النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫ا ستحقاق ل مرة األولم " أليراأ إىداد‬ ‫المحاسبة الدولية في القطاع العام ى م اسا‬
‫التقارير المالية قعد تاريخ النفاذ ذاا‪ُ ،‬يطب ذاا المعيار ى م البياةات المالية السنوية ل مناأة‬
‫التي تغطي الفترات التي تبدا في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام او قعد‬
‫ذلل التاريخ‪.‬‬

‫سحع معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 3‬الصادر في ‪)2000‬‬

‫أو العجز للفترة‪ ،‬األخطاء‬ ‫تم إستبدال معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬صافي الفائ‬ ‫‪.61‬‬
‫األساسية والتغيرات في السياسات المحاسبية" الصادر في ‪.2000‬‬

‫‪268‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫مح‬
‫التعديالت ى م معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى‬

‫[ تم إلغاءه]‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 3‬الملحق)‬ ‫‪269‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫ا ستنتاجات‬ ‫اسا‬
‫يرافق أساس اإلست تاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬لكن ال يشكل جزءا م ه‪.‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ةتيجة ماروع التحسينات العامة التاقع لمج س معايير‬
‫المحاسبة الدولية‪.‬‬

‫خلفية‬
‫إست تاج ‪ 1‬يعد برنام التقارب مع المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ع ص ار مهما في برنام عمل مجلس‬ ‫‪2‬‬

‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬حيال تتم ل سياسة مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام في تقارب أساس اإلستحقاق لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مع المعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حي ما كان م اسبا لم شآت القطاع العام‪.‬‬

‫إست تاج ‪ 2‬تحافظ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق والتي يتم مقاربتها مع‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير‬ ‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية على متطلبات وهيكل ون‬
‫المالية‪ ،‬ما لم يوجد سبب خاص بالقطاع العام يستدعي الحياد عن هذه المعايير‪ .‬ويحدا الحياد عن‬
‫المعايير الدولية المقابلة إلعداد التقارير المالية ع دما تكون المتطلبات أو المصطلحات في هذه المعايير‬
‫غير م اسبة للقطاع العام‪ ،‬أو ع دما يكون دم توضيحات أو أم لة إضافية أم ار ضروريا لتوضيح‬
‫متطلبات محددة في سياق القطاع العام‪ .‬وتُحدد اإلختالفات بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫وما يقابلها من المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية في " المقارنة مع المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية" الواردة في كل معيار دولي إلعداد التقارير المالية‪ .‬وتشير المقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪8‬‬
‫إلى نسخة ديسمبر ‪ 2008‬من معيار المحاسبة الدولي ‪ 8‬وليس أي معيار يخر‪.‬‬
‫إست تاج ‪ 3‬في مايو‪ ،2002‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية مسودة عرض بالتعديالت المقترحة على ‪13‬‬
‫أهداف‬ ‫معيار من معايير المحاسبة الدولية‪ 2‬كجزء من مشروع التحسي ات العامة التابع له‪ .‬وتتلخ‬
‫مشروع التحسي ات العامة في "تقلي أو إزالة البدائل وحاالت التكرار والتضارب ضمن المعايير والتعامل‬
‫قضايا المقاربة وإجراء تحسي ات أخرى‪ ".‬وقد تم إصدار معايير المحاسبة الدولية ال هائية في‬ ‫مع بع‬
‫ديسمبر‪.2003‬‬
‫إست تاج ‪ 4‬است د معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،3‬الصادر في ي اير‪ ،2000‬إلى معيار المحاسبة الدولي‪8‬‬
‫(المعدل عام ‪" )1993‬صافي أرباح أو خسائر الفترة واألخطاء األساسية والتغيرات في السياسات‬
‫المحاسبية" والذي تم إعادة إصداره في ديسمبر‪ 2003‬على أنه معيار المحاسبة الدولي‪" 8‬السياسات‬
‫المحاسبية والتغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء"‪ .‬وفي أواخر عام ‪ ،2003‬قامت الهياة السابقة‬
‫لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬أال وهي لج ة القطاع العام‪ ،3‬بإجراء مشروع تحسي ات‬
‫على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لتحقيق المقاربة‪ ،‬حيال يكون م اسبا‪ ،‬بين معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام ومعايير المحاسبة الدولية المحس ة والصادرة في ديسمبر ‪.2003‬‬
‫إست تاج ‪ 5‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة معيار المحاسبة الدولي ‪ 8‬المحسن ووافق‬
‫عموما على األسباب التي أبداها مجلس معايير المحاسبة الدولية لت قيح المعيار وعلى التعديالت التي‬

‫تننم إصنندار معننايير المحاسننبة الدوليننة مننن قبننل الهياننة السننابقة لمجلننس معننايير المحاسننبة الدوليننة‪ ،‬أال وهنني لج ننة معننايير المحاسننبة الدوليننة‪ .‬وتحمننل‬ ‫‪1‬‬

‫المعايير الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية اسم المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ .‬وقد عرف المجلس هذه المعايير بأنها تتأل من‬
‫المعننايير الدوليننة إلعننداد التقننارير الماليننة ومعننايير المحاسننبة الدوليننة وتفسننيرات المعننايير‪ .‬فنني بع ن الحنناالت‪ ،‬قننام مجلننس معننايير المحاسننبة الدوليننة‬
‫بتعديل معايير المحاسبة الدولية بدال من استبدالها‪ ،‬وفي تلك الحالة بقيت األرقام القديمة للمعايير‪.‬‬
‫تحولننت لج ننة القطنناع العننام إلننى مجلننس معننايير المحاسننبة الدوليننة ع نندما غيننر مجلننس اإلتحنناد النندولي للمحاسننبين فنني نننوفمبر ‪ 2004‬تكليننف اللج ننة‬ ‫‪2‬‬

‫لتصبح مجلس مستقل لوضع المعايير‪.‬‬

‫‪270‬‬ ‫أساس اإلست تاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬
 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫أجريت‪( .‬إن أسس اإلست تاجات التابعة لمجلس معايير المحاسبة الدولية غير واردة ه ا‪ .‬لكن بإمكان‬
‫المشتركين في خدمة اإلشتراك الشاملة في المجلس اإلطالع على أساس اإلست تاجات على الموقع‬
‫اإللكتروني للمجلس ‪ .)www.iasb.org‬وفي الحاالت التي يحيد ع ها معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام عن معيار المحاسبة الدولي المتعلق به‪ ،‬يوضح أساس اإلست تاجات أسباب الحياد المتعلقة بالقطاع‬
‫العام‪.‬‬

‫إست تاج ‪ 6‬ال يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬التعديالت الالحقة ال اتجة عن المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة بعد ديسمبر ‪ .2003‬وهذا ألن مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام لم يقم بعد بمراجعة هذه المعايير ولم يشكل رأيا بخصوص إمكانية تطبيق‬
‫المتطلبات الواردة في تلك المعايير على م شآت القطاع العام‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ةتيجة التحسينات التي اجراذا مج س معايير‬
‫المحاسبة الدولية ى م المعايير الدولية ىداد التقارير المالية الصادرة في ىام ‪2008‬‬
‫إست تاج ‪ 7‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة الت قيحات التي أجريت على معيار‬
‫المحاسبة الدولي‪ 8‬الواردة في " التحسي ات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" الصادرة‬
‫عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في مايو ‪ 2008‬واتفق عموما مع المجلس األخير على‬
‫أسباب ت قيح المعيار‪ .‬وإست ت مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه لم يكن يوجد‬
‫سبب خاص بالقطاع العام لعدم تب ي التعديالت‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ةتيجة لنار ا طار المفاذيمي ىداد التقارير‬
‫المالية ذات الغرأ العام من قبل مناآت القطاع العام (التحسينات ى م معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ‪)2015‬‬
‫إست تاج ‪ 8‬بعد نشر اإلطار المفاهيمي ألعداد التقارير المالية ذات الغرض العام من قبل م شآت القطاع‬
‫العام شرع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في مشروع محدود ال طاق إلحداا‬
‫تغيرات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ليعكس الفصول األربعة األولى من‬
‫ال وعية‬ ‫إطار المفاهيم‪ .‬تت اول هذه الفصول دور وسلطة وأهداف والمستخدمين والخصائ‬
‫والقيود على المعلومات في التقارير المالية ذات الغرض العام؛ والم شأة المعدة للتقارير‪ .‬واقترح‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام هذه التعديالت في مسودة العرض ‪" 58‬‬
‫التحسي ات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪"2015‬‬
‫الفقرة ‪ 12‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬على متطلبات المستوى األول لتطوير‬ ‫إست تاج ‪ 9‬ت‬
‫السياسة المحاسبية ع دما ال يوجد معيار معين للمحاسبة في القطاع العام أو أحداا أخرى أو شروط‬
‫تطبق االنتقال‪ .‬وحدد إصدار عام ‪ 2006‬من معيار المحاسبة الدولي في القطا ع العام ‪ 1‬أن اإلدارة‬
‫ي بغي أن تستخدم حكمها في تطوير وتطبيق السياسة المحاسبية التي ي ت ع ها معلومات ذات عالقة‬
‫وموثوقة‪ .‬وقرر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن يستبدل اإلشارة إلى الموثواية‬
‫بالعرض العادل وذلك للتأكيد على االتساق مع اإلطار المفاهيمي‪ .‬وتماشيا مع ق ارره في عدم التمييز‬
‫ال وعية األساسية وتحسي ها قرر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫بين الخصائ‬
‫اإلقرار بالخصائ ال وعية األخرى والقيود على المعلومات التي تشمل التقارير المالية ذات الغرض‬
‫العام في الفقرة ‪ .12‬واعتبر أحد المستجيبين على مسودة العرض ‪ 58‬أنه ي بغي تعديل المراجع في‬
‫جميع مجموعة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لإلشارة إلى المجموعة الكاملة من الخصائ‬

‫أساس اإلست تاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪271‬‬
 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫ال وعية هي جزء ال يتج أز‬ ‫اإلطار المفاهيمي أن كل خاصية من الخصائ‬ ‫ال وعية والقيود‪ ،‬وي‬
‫ال وعية األخرى‪ ،‬وذلك لتوفير معلومات مفيدة لتحقيق أهداف إعداد التقارير‬ ‫وتعمل مع الخصائ‬
‫المالية في التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وعلى أي حال‪ ،‬فإن هذا التفاعل ال يحول دون أن يكون‬
‫مجلس‬ ‫ال وعية الفردية أهمية أك ر أو أقل‪ ،‬اعتمادا على دروف معي ة‪ ،‬وبالتالي خل‬ ‫للخصائ‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه ال ت بغي اإلشارة إلى جميع الخصائ ال وعية والقيود‬
‫في كل مرة تتم فيها اإلشارة إلى واحدة أو أك ر من الخصائ ال وعية‪.‬‬

‫إست تاج ‪ 10‬حدد معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬كذلك قائمة بعدد من سمات الموثواية‪ ،‬وتشمل‬
‫الجوهر االقتصادي‪ ،‬والحياد‪ ،‬والتعقل‪ ،‬واالكتمال‪ .‬واعتبر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫صراحة على هذه السمات في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫العام إذا كان ي بغي ال‬
‫الم قح‪ .‬وأقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بقيمة هذه السمات‪ ،‬ولك ه أشار إلى أنه‬
‫ع د اإلشارة إليها بشكل محدد وشرحها في الملحق أ من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬
‫فإنها ال تحدد بشكل خاص باعتبارها خصائ نوعية في اإلطار المفاهيمي‪.‬‬

‫إست تاج ‪ 11‬يوضح اإلطار المفاهيمي أنه "يتم تحقيق العرض العادل ع د اكتمال تصوير التاهرة‪ ،‬بشكل حيادي‪،‬‬
‫وخالي من األخطاء المادية‪ "،‬وعالوة على ذلك‪" ،‬تصور المعلومات التي تم ل بعدل داهرة اقتصادية‬
‫أو غير ذلك من التواهر جوهر العمليات األساسية‪ ،‬واألحداا األخرى‪ ،‬وال شاط أو التروف – التي ال‬
‫تكون متشابهة بالضرورة في جميع الحاالت كما هو الحال في الشكل القانوني‪ ".‬وبالتالي يتل تفضيل‬
‫الجوهر على الشكل ميزة أساسية يجب أن تشملها التقارير المالية ذات الغرض العام‪ .‬وال يتم تعريفها‬
‫نوعية م فصلة أو إضافية ألنها تكون متضم ة بالفعل في اإلشارة إلى العرض‬ ‫على أنها خصائ‬
‫العادل‪.‬‬

‫إست تاج ‪ 12‬وتب ى م جلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وجهة ال تر التي تشير إلى أن الحكمة ي عكس‬
‫أيضا في تفسير الحياد كع صر من ع اصر العرض العادل‪ ،‬واإلقرار بالحاجة إلى الحذر في التعامل‬
‫مع الشكوك‪ .‬وبالتالي خل مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أنه ال توجد حاجة‬
‫إلى اإلشارة الصريحة للجوهر االقتصادي‪ ،‬والحياد‪ ،‬والحكمة‪ ،‬واالكتمال في الفقرة ‪.12‬‬

‫الفقرة ‪ 14‬على المصادر التي ي بغي أن ترجع إليها اإلدارة‪ ،‬مع األخذ بعين االعتبار قابلية‬ ‫إست تاج ‪ 13‬ت‬
‫التطبيق‪ ،‬ع د تطوير السياسة المحاسبية ع دما ال يكون ه اك معيا ار للمحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫يطبق بشكل محدد على العمليات‪ ،‬أو األحداا والتروف األخرى‪ .‬ونتر مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام إذا كان ي بغي توجيه اإلدارة للتعريفات‪ ،‬واالعتراف‪ ،‬ومعايير القياس لألصول‪،‬‬
‫واإللتزامات‪ ،‬والعائد والمصروفات التي وصفت في المعايير األخرى للمحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫أو في اإلطار المفاهيمي‪ .‬وأقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه لم يتم بعد تحديال‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لتعكس التعريفات‪ ،‬واالعتراف‪ ،‬ومعايير القياس الواردة في‬
‫اإلطار المفاهيمي‪ .‬وإن كان اإلطار المفاهيمي يعكس وجهة ال تر المحدثة لمجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ ،‬وخل المجلس إلى أنه ي بغي توجيه اإلدارة إلى هذا المصدر‪.‬‬

‫إست تاج ‪ 14‬تسمح الفقرة ‪ 15‬بال تر في أحدا إصدارات الجهات األخرى الواضعة للمعايير‪ ،‬إلى المدى الذي ال‬
‫ي شأ فيه تعارض مع المصادر المأخوذة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬وذلك للتوصل‬
‫إلى أحكام حول تطوير السياسات المحاسبية وتطبيقها‪ .‬ونتر مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام في إمكانية االحتفاظ بأم لة عن إصدارات مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬مع اإلشارة‬
‫إلى أن مراجعة إطار مفاهيم مجلس معايير المحاسبة الدولية لم تكن قد اكتملت ينذاك‪ ،‬رأى مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن ه اك اختالفات بين اإلطار المفاهيمي لمجلس معايير‬

‫‪272‬‬ ‫أساس اإلست تاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬
 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫المحاسبة الدولية في القطاع العام وبين المراجعة المتطورة التي يقوم بها مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية إلطاره المفاهيمي‪ .‬وبالتالي تطوير وتطبيق السياسات المحاسبية است ادا إلى اإلطار المفاهيمي‬
‫لمجلس معايير المحاسبة الدولية والذي قد ال يكون دائما مالئما في القطاع العام‪ .‬واستجابة لتعليقات‬
‫المستجيبين على مسودة العرض ‪ ،58‬أعاد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التأكيد‬
‫على أن اإلطار المفاهيمي للمجلس ال يتبع اإلطار المفاهيمي لمجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬وأخذ‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بعين االعتبار أن األم لة األخرى إلصدارات مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في الفقرة ‪ – 15‬والمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬والتفسيرات التي‬
‫أصدرتها لج ة مجلس معايير المحاسبة الدولية والمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية أو اللج ة‬
‫الدائمة السابقة – هي جميعا مفيدة وي بغي االحتفاظ بها‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ةتيجة صدار مج س معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام لقاب ية تطبي معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪.2016‬‬

‫إست تاج ‪ 15‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ 2016‬قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬يعدل هذا اإلصدار مراجع معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام على ال حو التالي‪:‬‬
‫حذف الفقرات في المعايير حول قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬ ‫(أ)‬
‫"م شآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم ال طاق من كل معيار؛‬
‫استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "م شآت القطاع العام التجارية"‪،‬‬ ‫(ب)‬
‫ع دما يكون ذلك مالئما؛ و‬
‫تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل توفير‬ ‫(ج )‬
‫إيجابي لم شآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية في‬ ‫وص‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫وتم توضيح أسباب هذه التغييرات في أسس اإلست تاج المرافق لمعيار المحاسبة الندولي فني القطناع العنام‬
‫‪.1‬‬

‫أساس اإلست تاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪273‬‬
 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫إرشادات التنفيا‬
‫هذه اإلرشادات مرفقة بمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬لك ها ليست جزء م ه‪.‬‬

‫إىادة بيان األخطاء قأثر رجعي‬

‫خالل عام ‪ ،20×2‬اكتشفت الم شأة بأن اإليراد من ضرائب الدخل لم يكن صحيحا‪ .‬وتم حذف‬ ‫ت فيذ‪1‬‬
‫ضرائب الدخل بقيمة ‪ 6.500‬وحدة عملة‪ ۳‬التي كان ي بغي اإلعتراف بها في عام ‪ 20×1‬بشكل‬
‫غير صحيح من عام ‪ 20×1‬وتم اإلعتراف بها كإيرادات في العام ‪.20×2‬‬

‫تُتهر السجالت المحاسبية للم شأة لعام ‪ 20×2‬إيرادات الضرائب بقيمة ‪ 60.000‬وحدة عملة (بما‬ ‫ت فيذ‪2‬‬
‫في ذلك الضرائب بقيمة ‪ 6.500‬وحدة عملة التي كان ي بغي اإلعتراف بها في األرصدة‬
‫اإلفتتاحية)‪ ،‬ومصاريف بقيمة ‪ 86.500‬وحدة عملة‪.‬‬

‫في عام ‪ ،20×1‬أبلغت الم شأة عما يلي‪-:‬‬ ‫ت فيذ‪3‬‬

‫وحدة عملة‬
‫‪34.000‬‬ ‫اإليراد من الضرائب‬
‫‪3.000‬‬ ‫رسوم المستخدم‬
‫‪30.000‬‬ ‫إيراد تشغيلي يخر‬
‫‪67.000‬‬ ‫إجمالي اإليرادات‬
‫(‪)60.000‬‬ ‫المصاريف‬
‫‪7.000‬‬ ‫الفائ‬

‫بل الفائ التراكمي اإلفتتاحي لعام ‪ 20×1‬ما ايمته ‪ 20.000‬وحدة عملة في حين بل الفائ‬ ‫ت فيذ‪4‬‬
‫التراكمي ع د اإلقفال ما ايمته ‪ 27.000‬وحدة عملة‪.‬‬
‫ليس لدى الم شأة إيرادات أو مصاريف أخرى‪.‬‬ ‫ت فيذ‪5‬‬

‫كان لدى الم شأة ما ايمته ‪ 5.000‬وحدة عملة من رأس المال المساهم به طوال الفترة‪ ،‬ولم يكن‬ ‫ت فيذ‪6‬‬
‫لديها أي ع اصر أخرى لصافي األصولق حقوق الملكية بإست اء الفائ المتراكم‪.‬‬

‫مناأة القطاع العام‪ -‬بيان األداء المالي‬

‫(معاد بيانه)‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫وحدة عملة‬ ‫وحدة عملة‬
‫‪40.500‬‬ ‫‪53.500‬‬ ‫اإليراد من الضرائب‬
‫‪3.000‬‬ ‫‪4.000‬‬ ‫رسوم المستخدم‬
‫‪30.000‬‬ ‫‪40.000‬‬ ‫إيراد تشغيلي يخر‬
‫‪73.500‬‬ ‫‪97.500‬‬ ‫إجمالي اإليرادات‬
‫(‪)60.000‬‬ ‫(‪)86.500‬‬ ‫المصاريف‬
‫‪13.500‬‬ ‫‪11.000‬‬ ‫الفائ‬

‫في هذه األم لة‪ُ ،‬يعبر عن المبال ال قدية بن"وحدات العملة"‪.‬‬ ‫‪۳‬‬

‫‪274‬‬ ‫إرشادات الت فيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬
 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫مناأة القطاع العام " " بيان التغيرات في حقوق الم وية‬

‫المجموع‬ ‫المتراكم‬ ‫الفائ‬ ‫رأس المال المساهم به‬

‫وحدة عملة‬ ‫وحدة عملة‬ ‫وحدة عملة‬
‫‪15.000‬‬ ‫‪20.000‬‬ ‫‪5.000‬‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×0‬‬
‫‪13.500‬‬ ‫‪13.500‬‬ ‫‪-‬‬ ‫الس ة الم تهية في ‪31‬‬ ‫فائ‬
‫ديسمبر ‪ 20×1‬كما هو معاد بيانه‬
‫‪38.500‬‬ ‫‪33.500‬‬ ‫‪5.000‬‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×1‬‬
‫‪11.000‬‬ ‫‪11.000‬‬ ‫‪-‬‬ ‫الس ة الم تهية في ‪31‬‬ ‫فائ‬
‫ديسمبر ‪20×2‬‬
‫‪49.500‬‬ ‫‪44.500‬‬ ‫‪5.000‬‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×2‬‬

‫مقتطفات من مالحتات البيانات المالية‬

‫تم بشكل خاط حذف إيراد الضرائب بقيمة ‪ 6.500‬وحدة عملة من البيانات المالية لعام‬ ‫‪.1‬‬
‫‪ .20×1‬وتم إعادة عرض البيانات المالية لعام ‪ 20×1‬لتصحيح هذا الخطأ‪ .‬وفيما يلي أدناه‬
‫ملخصا ألثر إعادة العرض على تلك البيانات المالية‪ .‬وال يوجد أثر في العام ‪.20×2‬‬

‫األثر ى م ىام ‪20×1‬‬

‫وحدة ىم ة‬
‫‪6.500‬‬ ‫الزيادة في اإليرادات‬
‫‪6.500‬‬ ‫الزيادة في الفائ‬

‫‪6.500‬‬ ‫الزيادة في المدي ين‬

‫‪6.500‬‬ ‫الزيادة في صافي األصولق حقوق الملكية‬

‫التغيير في السياسة المحاسبية مع التطبي قأثر رجعي‬

‫خالل عام ‪ ،20×2‬غيرت الم شأة سياستها المحاسبية في معالجة تكاليف اإلقتراض الم سوبة‬ ‫ت فيذ‪7‬‬
‫بشكل مباشر إلى إستمالك محطة طاقة كهربائية مائية قيد اإلنشاء‪ .‬وفي الفترات السابقة‪،‬‬
‫قامت الم شأة برسملة هذه التكاليف‪ .‬وقررت الم شأة اآلن قيدها كمصاريف بدال من رسملتها‪.‬‬
‫وترى اإلدارة بأن السياسة الجديدة محبذة ألنه ي ت ع ها معالجة أك ر شفافية لتكاليف التمويل‬
‫وألنها ت سجم مع ممارسة الص اعة المحلية‪ ،‬مما يجعل البيانات المالية للم شأة أك ر قابلية‬
‫للمقارنة‪.‬‬

‫قامت الم شأة برسملة تكاليف اإلقتراض المتكبدة بقيمة‪ 2.600‬وحدة عملة خالل عام‪20×1‬‬ ‫ت فيذ‪8‬‬
‫وبقيمة‪ 5.200‬وحدة عملة في الفترات التي سبقت عام‪ .20×1‬وتم رسملة جميع تكاليف‬
‫اإلقتراض في الس وات السابقة فيما يخ إستمالك محطة الطاقة‪.‬‬

‫إرشادات الت فيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪275‬‬
 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫قبل الفائدة البالغة ‪ 30.000‬وحدة عملة‬ ‫ت فيذ‪ 9‬تُتهر السجالت المحاسبية لعام ‪ ،20×2‬الفائ‬
‫ومصروف الفائدة البال ‪ 3.000‬وحدة عملة (الذي يرتبى فقى بعام ‪.)20×2‬‬
‫ت فيذ‪ 10‬لم تعترف الم شأة بأي إستهالك في محطة الطاقة ألنها ليست قيد اإلستخدام بعد‪.‬‬

‫ت فيذ‪ 11‬في عام ‪ ،20×1‬أبلغت الم شأة عما يلي‪-:‬‬

‫وحدة عملة‬
‫‪18.000‬‬ ‫الفائ قبل الفائدة‬
‫‪-‬‬ ‫مصروف الفائدة‬
‫‪18.000‬‬ ‫الفائ‬

‫التراكمي اإلفتتاحي لعام ‪ 20×1‬ما ايمته ‪ 20.000‬وحدة عملة في حين بل‬ ‫ت فيذ‪ 12‬بل الفائ‬
‫الفائ التراكمي ع د اإلقفال ما ايمته ‪ 38.000‬وحدة عملة‪.‬‬

‫ت فيذ‪ 13‬كان لدى الم شأة ما ايمته ‪ 10.000‬وحدة عملة من رأس المال المساهم به طوال الفترة‪ ،‬ولم‬
‫يكن لديها أي ع اصر أخرى لصافي األصولقحقوق الملكية بإست اء الفائ المتراكم‪.‬‬

‫مناأة القطاع العام‪ -‬بيان األداء المالي‬

‫(معاد بيانه)‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫وحدة عملة‬ ‫وحدة عملة‬
‫‪18.000‬‬ ‫‪30.000‬‬ ‫الفائ قبل الفائدة‬
‫(‪)2.600‬‬ ‫(‪)3.000‬‬ ‫مصروف الفائدة‬
‫‪15.400‬‬ ‫‪27.000‬‬ ‫الفائ‬

‫مناأة القطاع العام‪ -‬بيان التغيرات في حقوق الم وية‬

‫(معاد بيانه)‬
‫المجموع‬ ‫الفائ المتراكم‬ ‫رأس المال المساهم به‬
‫وحدة عملة‬ ‫وحدة عملة‬ ‫وحدة عملة‬
‫‪30.000‬‬ ‫‪20.000‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر ‪ 20×0‬كما هو مبل ع ه‬
‫سابقا‬
‫(‪)5.200‬‬ ‫(‪)5.200‬‬ ‫‪-‬‬ ‫التغيير في السياسة المحاسبية فيما يخ رسملة‬
‫الفائدة (المالحتة ‪)1‬‬
‫‪24.800‬‬ ‫‪14.800‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر ‪ 20×0‬كما هو معاد‬
‫بيانه‬
‫‪15.400‬‬ ‫‪15.400‬‬ ‫‪-‬‬ ‫فائ الس ة الم تهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×1‬‬
‫(معاد بيانه)‬
‫‪40.200‬‬ ‫‪30.200‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×1‬‬
‫‪27.000‬‬ ‫‪27.000‬‬ ‫‪-‬‬ ‫فائ الس ة الم تهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×2‬‬
‫‪67.200‬‬ ‫‪57.200‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫اإلقفال في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×2‬‬

‫مقتطفات من المالحتات على البيانات المالية‬

‫خالل عام ‪ ، 20×2‬غيرت الم شأة سياستها المحاسبية في معالجة تكاليف اإلقتراض المتعلقة‬ ‫‪.1‬‬
‫بمحطة طاقة كهربائية مائية‪ .‬وقامت الم شأة مسبقا برسملة هذه التكاليف‪ .‬ويجري اآلن شطبها‬

‫‪276‬‬ ‫إرشادات الت فيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬
 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫كمصاريف ع د تكبدها‪ .‬وترى اإلدارة بأن هذه السياسة تقدم معلومات موثوقة ومعروضة بشكل‬
‫عادل ألنه ي ت ع ها معالجة أك ر شفافية لتكاليف التمويل وألنها ت سجم مع ممارسة الص اعة‬
‫المحلية‪ ،‬مما يجعل البيانات المالية للم شأة أك ر ق ابلية للمقارنة‪ .‬وقد تمت محاسبة هذا التغيير‬
‫في السياسة المحاسبية بأثر رجعي وأُعيد عرض البيانات المقارنة لعام ‪ .20×1‬وفيما يلي أدناه‬
‫التراكمي اإلفتتاحي لعام ‪ 20×1‬بقيمة‬ ‫الفائ‬ ‫جدول بأثر التغير في عام ‪ .20×1‬وتم تخفي‬
‫‪ 5.200‬وحدة عملة وهو مبل التعديل المتعلق بالفترات التي تسبق عام ‪.20×1‬‬

‫وحدة عملة‬ ‫األثر على ‪1×20‬‬

‫(‪)2.600‬‬ ‫(الزيادة) في مصروف الفائدة‬

‫(‪)2.600‬‬ ‫(اإلنخفاض) في الفائ‬

‫األثر على الفترات التي تسبق ‪1×20‬‬

‫(‪)5.200‬‬ ‫(اإلنخفاض) في الفائ‬

‫(‪)7.800‬‬ ‫المتراكم‬ ‫(اإلنخفاض) في األصول في سياق اإلنشاء وفي الفائ‬

‫التطبي المستقب ي لتغيير في السياسة المحاسبية ىندما يكون التطبي قأثر رجعي يير‬
‫ممكن‬
‫ت فيذ‪ 14‬خالل عام ‪ ،20×2‬غيرت الم شأة سياستها المحاسبية في إستهالك الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات من أجل تطبيق م ه ع اصر أك ر إكتماال‪ ،‬مع تب ي نموذج إعادة التقييم في نفس‬
‫الوقت‪.‬‬

‫ت فيذ‪ 15‬في الس وات التي سبقت ‪ ،20×2‬لم تكن سجالت األصول الخاصة بالم شأة مفصلة بشكل‬
‫كافي لتطبيق م ه الع اصر بشكل كامل‪ .‬وفي نهاية عام ‪ ،20×1‬أجرت اإلدارة دراسة‬
‫استطالعية ه دسية قدمت معلومات حول الع اصر المحتفظ بها وايمها العادلة وأعمارها‬
‫اإلنتاجية وايمها المتبقية المقدرة ومبالغها القابلة لإلستهالك في بداية عام ‪ .20×2‬إال أن‬
‫الدراسة لم تقدم أساسا كافيا لتقدير تكلفة تلك الع اصر بموثواية والتي لم يتم محاسبتها مسبقا‬
‫بشكل م فصل‪ ،‬ولم تسمح السجالت القائمة قبل الدراسة إعادة صياغة هذه المعلومات‪.‬‬

‫ت فيذ‪ 16‬لقد بح ت اإلدارة في كيفية محاسبة كال جانبي التغيير المحاسبي‪ .‬وقد حددت أنه من غير‬
‫الممكن محاسبة التغيير إلى م ه ع اصر أك ر إكتماال بأثر رجعي أو محاسبة ذلك التغيير‬
‫بأثر مستقبلي من أي تاريخ مبكر بإست اء بداية عام ‪ .20×2‬كما يتوجب محاسبة التغيير من‬
‫نموذج التكلفة إلى نموذج إعادة التقييم بأثر مستقبلي‪ .‬لذلك خلصت اإلدارة إلى أنه يتعين عليها‬
‫تطبيق السياسة الجديدة للم شأة بأثر مستقبلي من بداية عام ‪.20×2‬‬

‫إرشادات الت فيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪277‬‬
 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫ت فيذ‪ 17‬معلومات إضافية‪-:‬‬

‫وحدة عملة‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫‪25.000‬‬ ‫التكلفة‬
‫(‪)14.000‬‬ ‫اإلستهالك‬
‫‪11.000‬‬ ‫صافي القيمة الدفترية‬

‫‪1.500‬‬ ‫مصروف اإلستهالك المحتمل لعام ‪( 20×2‬أساس قديم)‬

‫نتائ الدراسة اله دسية‬ ‫بع‬

‫‪17.000‬‬ ‫التقييم‬
‫‪3.000‬‬ ‫القيمة المتبقية المقدرة‬
‫‪7‬‬ ‫متوسى عمر األصول المتبقية (س وات)‬

‫مصروف اإلستهالك على الممتلكات والمصانع والمعدات القائمة ‪2.000‬‬

‫لعام ‪( 20×2‬أساس جديد)‬

‫من المالحتات على البيانات المالية‬ ‫مقتط‬

‫م ذ بداية عام ‪ ، 20×2‬غيرت الم شأة سياستها المحاسبية في إستهالك الممتلكات والمصانع‬ ‫‪.1‬‬
‫والمعدات من أجل تطبيق م ه ع اصر أك ر إكتماال‪ ،‬مع تب ي نموذج إعادة التقييم في نفس‬
‫الوقت‪ .‬وتعتقد اإلدارة بأن هذه السياسة تقدم معلومات معرضة بشكل عادل وأك ر مالئمة ألنها‬
‫تت اول بدقة أكبر ع اصر الممتلكات والمصانع والمعدات وتست د إلى ايم حدي ة‪ .‬وقد تم تطبيق‬
‫السياسة بأثر مستقبلي من بداية عام ‪ 20×2‬ألنه لم يكن من الممكن تقدير يثار تطبيق السياسة‬
‫إما بأثر رجعي أو مستقبلي من أي تاريخ مبكر‪ .‬وعليه‪ ،‬فإن تب ي السياسة الجديدة ليس له أثر‬
‫على الفترات السابقة‪ .‬ويكمن األثر على الس ة الحالية في (أ) زيادة المبل المسجل للممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات في بداية الس ة بقيمة ‪ 6.000‬وحدة عملة و(ب) إنشاء إحتياطي إعادة تقييم‬
‫في بداية الس ة بقيمة ‪ 6.000‬وحدة عملة (ج) وزيادة مصروف اإلستهالك بقيمة ‪ 500‬وحدة‬
‫عملة‪.‬‬

‫‪278‬‬ ‫إرشادات الت فيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬
 ‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‬

‫مقارةة مع معيار المحاسبة الدولي ‪8‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ " 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية‬
‫واألخطاء" مستمد بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي‪ " )2003( 8‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات‬
‫في التقديرات المحاسبية واألخطاء" ويتضمن التعديالت التي أجريت على معيار المحاسبة الدولي ‪8‬‬
‫كجزء من "التحسي ات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" الصادرة في مايو ‪ .2008‬وفيما يلي‬
‫اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪-:8‬‬

‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،3‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ .8‬ومن أهم األم لة على ذلك إستخدام مصطلحات "بيان األداء المالي"‬
‫أو العجز المتراكم" و"صافي األصولق حقوق الملكية" في معيار المحاسبة الدولي في‬ ‫و"الفائ‬
‫القطاع العام ‪ .3‬أما المصطلحات المرادفة في معيار المحاسبة الدولي ‪ 8‬فهي "بيان الدخل"‬
‫و"األرباح المحتفظ بها" و"حقوق الملكية"‪.‬‬

‫‪ ‬ال يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬مصطلح "الدخل"‪ ،‬والذي يكون له في معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 8‬مع ى أوسع من مصطلح "اإليراد"‪.‬‬

‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬مجموعة من تعريفات المصطلحات الف ية‬
‫مختلفة عن معيار المحاسبة الدولي ‪( 8‬الفقرة ‪.)7‬‬

‫‪ ‬لدى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬نفس التسلسل الهرمي الخاص بمعيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪.8‬‬

‫‪ ‬ال يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬إفصاحات عن التعديالت على حصة السهم‬
‫من األرباح األساسية أو المخفضة‪ .‬في حين يتطلب معيار المحاسبة الدولي ‪ 8‬اإلفصاح عن مبل‬
‫التعديل أو التصحيح على حصة السهم من األرباح األساسية أو المخفضة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬ ‫‪279‬‬

‫مقارنة مع معيارالمحاسبة الدولي ‪8‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬
‫آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معياار المحاسابة الادولي فاي القطاااع العاام وا ا ما رئي ي ان رييرااي ماس معياار المحاسابة الادولي ر ا‬
‫نباي"‬ ‫‪( 21‬المنقح في ديرمبر ‪ 2003‬والمعدل في عاام ‪ " )2005‬آثاار الغيراراف فاي اساعار الاارن ا‬
‫ال ي ن ره مجلس معايرر المحاسبة الدولية‪ .‬ويحغئي و ا المعياار الااادر عاس مجلاس معاايرر المحاسابة‬
‫الدولية في القطاع العام الغايع لالتحاد الدولي للمحاسبرس على مقغطفاف مس معياار المحاسابة الادولي ‪21‬‬
‫ويلك بغاريح مس مؤسرة المعايرر الدولية إلعداد الغقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعغمد للمعايرر الدولية إلعداد الغقارير المالية وائ الانص الا ي ن اره مجلاس معاايرر المحاسابة‬
‫الدوليااة يالليااة اإلنجلرزيااة ويمنااس الحااائل علااى نر ا من ا مباشاار مااس داياار من اائراف المعااايرر الدوليااة‬
‫إلعداد الغقارير المالية وعنئانها داير ردمة العمالء مؤسرة المعايرر الدولية إلعداد الغقارير المالية‬
‫‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf,‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكغروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫المئ ع اإللكغروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫والمن اائراف‬ ‫إن المع ااايرر الدولي ااة إلع ااداد الغقا اارير المالي ااة ومع ااايرر المحاس اابة الدولي ااة ومر اائداف الع اار‬
‫ّ‬
‫ا راارل لمجلااس معااايرر المحاساابة الدوليااة وااي مقاائ ت ا لي لمؤسرااة المعااايرر الدوليااة إلعااداد الغقااارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬ ‫إن‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬وي عالماف تجارية‬
‫لمؤسرة لجنة معايرر المحاسبة الدولية وال يرمح يإسغخدامها بدون مئافقة و ه المؤسرة‪.‬‬

‫‪280‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -4‬آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحغئي و ه النرخة على تعديالف ناتجة عس معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام الاادر مغى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬
‫نبي" في‬ ‫ت إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 4‬آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬
‫مايئ مس عام ‪.2000‬‬

‫وفي ديرمبر ‪ 2006‬اصدر مجلس معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام معيار القطاع العام ‪4‬‬
‫يعد تنقيح ‪.‬‬

‫وفي إبري ‪ 2008‬اصدر مجلس معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام معيار القطاع العام ‪ 4‬يعد‬
‫تنقيح ‪.‬‬

‫ومن يلك الئ ت ت تعدي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬مس رالل معايرر القطاع العام‬
‫الغالية‪:‬‬
‫‪ ‬فرروس كئرونا المرغجد‪ :‬ت ر تئاري النفاي (الاادر في نئفمبر ‪.)2020‬‬
‫‪ ‬الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2018‬الاادر في اكغئبر ‪.)2018‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬ا دواف المالية" (الاادر في ‪ 14‬اغرطس‬
‫‪.)2020‬‬
‫إمنانية تطبرق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الاادر في إبري ‪.)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الغرترباف الم غركة " (الاادر في يناير ‪)2015‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البياناف المالية المئمد " (الاادر في يناير‬ ‫‪‬‬
‫‪)2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبنى معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫‪‬‬
‫على اساس اإلسغحقا للمر ا ولى " (الاادر في يناير ‪)2015‬‬
‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الاادر في اكغئبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 29‬ا دواف المالية‪ :‬اإلعغران والقياس" (الاادر في‬ ‫‪‬‬
‫يناير ‪)2010‬‬

‫جدول الفق ارت المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام اكغئبر ‪2011‬‬ ‫من‬ ‫مقدمة القر‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪3‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪281‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬اغرطس ‪2018‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪4‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬اغرطس ‪2018‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪5‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬اغرطس ‪2018‬‬

‫إمنانية تطبرق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الاادر في‬ ‫من‬ ‫‪6‬‬
‫إبري ‪.)2016‬‬

‫إمنانية تطبرق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الاادر في‬ ‫من‬ ‫‪7‬‬
‫إبري ‪.)2016‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪10‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪13‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪21‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪22‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪31‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬اغرطس ‪2018‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪38‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪47‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪50‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪51‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪53‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪55‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪57‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫ديد‬ ‫‪57‬ا‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫ديد‬ ‫‪57‬ب‬

‫‪282‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫ديد‬ ‫‪57‬ج‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫ديد‬ ‫‪57‬د‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪58‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪61‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬اغرطس ‪2018‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫من‬ ‫‪67‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫من‬ ‫‪68‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫من‬ ‫‪69‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫من‬ ‫‪70‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫العنئان‬
‫الرييري اعلى‬
‫الفقر ‪70‬ا‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫‪70‬ا‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫‪70‬ب‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫من‬ ‫‪71‬ا‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫من‬ ‫‪71‬ب‬

‫إمنانية تطبرق معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام إبري ‪2016‬‬ ‫ديد‬ ‫‪71‬ج‬

‫فرروس كئرونا المرغجد‪ :‬ت ر تئاري النفاي نئفمبر ‪2020‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪71‬د‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫‪71‬ه‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعدي‬ ‫‪72‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫العنئان‬
‫الرييري اعلى‬
‫الفقر ا‪1‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫ا‪1‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫ا‪2‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫ا‪3‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪283‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫العنئان‬
‫الرييري اعلى‬
‫الفقر ا‪4‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫ا‪4‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫ا‪5‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫ا‪6‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫العنئان‬
‫الرييري اعلى‬
‫الفقر ا‪7‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫ا‪7‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫ا‪8‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫ا‪9‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫العنئان‬
‫الرييري اعلى‬
‫فقر المثال‪1‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪1‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫العنئان‬
‫الرييري اعلى‬
‫فقر المثال‪2‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪2‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪3‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪4‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫العنئان‬
‫الرييري اعلى‬
‫فقر المثال‪5‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪5‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪6‬‬

‫‪284‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪7‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪8‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪9‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪10‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫العنئان‬
‫الرييري اعلى‬
‫فقر المثال‪11‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪11‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪12‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪13‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪14‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪15‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫العنئان‬
‫الرييري اعلى‬
‫فقر المثال‪16‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪16‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪17‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪18‬‬

‫الغحررناف على معايرر المحاسبة الدولي في القطاع العام اكغئبر ‪2018‬‬ ‫ديد‬ ‫مثال ‪19‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪285‬‬

‫إبريل ‪2008‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬
‫آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي‬

‫المحتويات‬
‫الفقر‬
‫الهدن‪2-1 ................................................................................‬‬
‫النطا ‪9-3 ................................................................................‬‬
‫تعريفاف‪19-10 ...............................................................................‬‬
‫‪16-11‬‬ ‫العملة الئظيفية‪...................................................................‬‬
‫‪17‬‬ ‫البنئد النقدية‪.....................................................................‬‬
‫‪19-18‬‬ ‫نبية‪............................................‬‬ ‫صافي اإلسغثمار مس العملياف ا‬
‫‪22-20‬‬ ‫ملخص المنهاج ال ي يغطلب و ا المعيار ‪..............................................‬‬
‫‪42-23‬‬ ‫نبية يالعملة المرغخدمة‪................................‬‬ ‫اإلبالغ عس معامالف العملة ا‬
‫‪26-23‬‬ ‫اإلعغران ا ولي‪..................................................................‬‬
‫‪30-27‬‬ ‫تقدي الغقارير في تاري الغقرير الالمق‪............................................‬‬
‫‪39-31‬‬ ‫اإلعغران يفرو اف اسعار الارن‪.................................................‬‬
‫‪42-40‬‬ ‫الغيرر في العملة الئظيفية‪........................................................‬‬
‫‪58-43‬‬ ‫يإسغثناء العملة الئظيفية‪.........................................‬‬ ‫إسغخدام عملة العر‬
‫‪49-43‬‬ ‫الغحئي إلى عملة العر ‪........................................................‬‬
‫نبية‪56-50 ............................................................‬‬ ‫تحئي العملية ا‬
‫‪58-57‬‬ ‫نبية‪..........................................................‬‬ ‫ا‬ ‫إسغبعاد المن‬
‫‪59‬‬ ‫اآلثار الضريبية لفرو اف اسعار الارن‪...............................................‬‬
‫‪66-60‬‬ ‫اإلفااح‪..............................................................................‬‬
‫‪70-67‬‬ ‫امنام إنغقالية‪.........................................................................‬‬
‫‪70-67‬‬ ‫الغبنى للمر ا ولى لمحاسبة اإلسغحقا ‪............................................‬‬
‫‪70-69‬‬ ‫ا منام اإلنغقالية لجميع المن آف‪..................................................‬‬
‫‪72-71‬‬ ‫تاري النفاي‪..................................................... ......................‬‬
‫‪73‬‬ ‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 4‬الاادر في عام ‪............)2006‬‬

‫‪286‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫نبية والدفع او القبض مقدما‬ ‫الملحق ا‪ :‬معامالف العملة ا‬

‫امثلة تئضيحية‬

‫اساس اإلسغنغا اف‬

‫دول الغئافق‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪21‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪287‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫نبي" مبرس في الفقراف‬ ‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 4‬آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬
‫‪ .73-1‬تغراول ميع الفقراف في الغ ثرر‪ .‬ويجب ان ُيق ار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬في سيا‬
‫الهدن من وفي سيا اساس اإلسغنغا اف و "مقدمة إلى معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار‬
‫من آف القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار‬ ‫المفاهي الخاص يإعداد الغقارير المالية ياف الهدن العام مس ب‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬الرياساف المحاسبية الغيرراف في الغقدي ارف المحاسبية وا رطاء" اساسا‬
‫إلرغيار وتطبرق الرياساف المحاسبية في غياب اإلرشاداف الئاضحة‪.‬‬

‫‪288‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫الهدف‬
‫نبية او د‬ ‫نبية يطريقغرس فقد ينئن لها معامالف يالعمالف ا‬ ‫يا ن طة ا‬
‫‪ .1‬يمنس ان تقئم المن‬
‫ينئن لها عملياف ا نبية ومس ا إدرال المعامالف يالعمالف ا نبية والعملياف ا نبية في‬
‫ويجب تر مة‬ ‫فإن يجب الغعبرر عس المعامالف يعملة تقرير المن‬ ‫البياناف المالية لمن‬
‫البياناف المالية للعملياف ا نبية إلى عملة تقرير المن ‪.‬‬

‫‪ .2‬إن المئاضيع الرييرية في محاسبة المعامالف يالعمالف ا نبية والعملياف ا نبية وي تقرير اي‬
‫(ا) سعر صرن سرغ إسغخدام و(ب) كيفية اإلعغران في البياناف المالية يا ثر المالي للغيرراف‬
‫في اسعار الارن‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .3‬يجب على المنشأة التي تعد وتعرض البيانات المالية بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي أن‬
‫تطبق هذا المعيار فيما يلي‪-:‬‬
‫(أ) في محاسبة المعامالت واألرصدة بالعمالت األجنبية‪ ،‬باستثناء معامالت وأرصدة المشتقات‬
‫التي تندرج ضمن نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية"؛‬
‫(ب) في ترجمة البيانات المالية للعمليات األجنبية التي تشملها البيانات المالية للمنشأة وذلك‬
‫عن طريق التوحيد أو أسلوب حقوق الملكية؛ و‬
‫(ج) في تحويل نتائج المنشأة ومركزها المالي إلى عملة عرض معينة‪.‬‬

‫‪ .4‬ينطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬على العديد مس م غقاف العملة ا نبية ووي‬
‫يالغالي مرغثنا مس نطا و ا المعيار‪ .‬إال ان م غقاف العملة ا نبية الغي ال تندرج ضمس نطا‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 41‬مث يعض م غقاف العملة ا نبية المدمجة في‬
‫عقئد اررل) تندرج ضمس نطا و ا المعيار‪.‬ياإلضافة إلى يلك ينطبق و ا المعيار عندما تحئل‬
‫المن المبالغ المغعلقة يالم غقاف مس عملغها الئظيفية إلى عملة العر الخاصة بها‪.‬‬

‫‪ .5‬ال ينطبق و ا المعيار على محاسبة الغحئط لبنئد العملة ا نبية يما في يلك تحئط صافي‬
‫اإلسغثمار في عملية ا نبية‪ .‬في مرس ينطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬على‬
‫محاسبة الغحئط‪.‬‬

‫‪ [ .6‬ت إلياءوا ]‬

‫‪ [ .7‬ت إلياءوا ]‬

‫ينطبق و ا المعيار على عر البياناف المالية للمن في عملة ا نبية ويبرس مغطلباف وصف‬ ‫‪.8‬‬
‫البياناف المالية الناتجة على انها ممغثلة معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬وبالنربة‬
‫لعملياف تحئي المعلئماف المالية إلى عملة ا نبية والغي ال تلبي و ه المغطلباف يحدد و ا‬
‫المعيار المعلئماف الغي ينبيي اإلفااح عنها‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪289‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫نبية‬ ‫الغدفقاف النقدية النا مة عس المعامالف يالعمالف ا‬ ‫‪ .9‬ال يغناول في بيان الغدفق النقدي عر‬
‫وتر مة الغدفقاف النقدية لعملية ا نبية (انظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 2‬بياناف‬
‫الغدفق النقدي")‪.‬‬

‫تعريفات‬
‫‪ .10‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار حسب المعاني المحددة أدناه‪-:‬‬
‫سعر اإلغالق (‪ )Closing rate‬هو سعر الصرف الفوري في تاريخ التقرير‪.‬‬

‫فرق سعر الصرف (‪ )Exchange difference‬هو الفرق الناتج عن التقرير عن نفس عدد‬
‫وحدات العملة األجنبية في عملة التقرير بإستخدام أسعار صرف مختلفة‪.‬‬

‫سعر الصرف (‪ ) Exchange rate‬هو معدل التبادل بين عملتين‪.‬‬

‫العملة األجنبية (‪ )Foreign currency‬هي عملة عدا عملة التقرير للمشروع‪.‬‬

‫الفروع األجنبية للمنشأة (‪ )Foreign operation‬هي عبارة منشأة مسيطرة أو منشأة زميلة‬
‫أو ترتيبات مشترك أو فرع لمشروع معد التقرير توجد نشاطاته أو تتم في بلد غير بلد المشروع‬
‫معد التقرير‪.‬‬

‫العملة الوظيفية (‪ )Functional currency‬هي عملة البيئة اإلقتصادية الرئيسية التي‬

‫تعمل فيها المنشأة‪.‬‬

‫البنود النقدية (‪ )Monetary items‬هي أموال محتفظ بها وأصول والتزامات سوف تستلم أو‬
‫تدفع بمبالغ نقدية ثابتة أو قابلة للتحديد‪.‬‬
‫صافي اإلستثمار في منشأة أجنبية (‪ )Net investment in a foreign operation‬هو‬
‫حصة المشروع معد التقرير في صافي أصول‪ /‬حقوق الملكية تلك المنشأة األجنبية‪.‬‬
‫عملة العرض (‪ )Presentation currency‬هي العملة التي يتم فيها عرض البيانات‬
‫المالية‪.‬‬
‫سعر الصرف الفوري (‪ )Spot exchange rate‬هو سعر الصرف للتسليم الفوري‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات‬
‫المعرفة التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫العملة الوظيفية‬
‫وي عاد البرئة الغي تقئم فرها ي ن رييري‬ ‫‪ .11‬إن البرئة اإل غاادية الرييرية الغي تعم فرها المن‬
‫العئام الغالية يعرس اإلعغبار في تحديد عملغها الئظيفية‪-:‬‬ ‫بغئلرد النقد وإنفا ‪ .‬وت ر المن‬

‫‪290‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫(ا) العملة‪-:‬‬
‫(‪ )1‬الغي تُجمع اإليراداف بها مث الضرايب والمنح والي ارماف؛‬
‫(‪ )2‬الغااي تااؤثر ي اان رييرااي علااى اسااعار بيااع البضااايع والخاادماف (تكاائن و ا ه غالبااا العملااة‬
‫الغي يغ بها الغعبرر عس اسعار بيع الرلع والخدماف الخاصة بها وترئيغها)؛ و‬
‫(‪ )3‬عملاة البلااد الا ي تحاادد ائاه الغنافرااية وانظمغا ي اان رييرااي اسااعار بيااع الراالع والخاادماف‬
‫الخاصة بها‪.‬‬
‫(ب) العملااة الغااي تااؤثر ي اان رييرااي علااى تكااالي العمالااة والغكااالي الماديااة وغرروااا مااس تكااالي‬
‫تق اادي الر االع والخ اادماف (تك اائن وا ا ه ع اااد العمل ااة الغ ااي ي ااغ به ااا الغعبر اار ع ااس وا ا ه الغك ااالي‬
‫وترئيغها)‪.‬‬

‫‪-:‬‬ ‫‪ .12‬يمنس ان تقدم العئام الغالية ايضا دلرال على العملة الئظيفية للمن‬
‫(ا) العملااة الغااي يااغ بهااا تئلرااد ا م ائال مااس ا ن ااطة الغمئيليااة (اي إصاادار ادواف الااديس ومقاائ‬
‫الملكية)‪.‬‬
‫(ب) العملة الغي يغ بها عاد اإلمغفاظ يالمقبئضاف مس ا ن طة الغ يرلية‪.‬‬

‫نبية وما إيا كانت العملة‬ ‫‪ .13‬يغ دراسة العئام اإلضافية الغالية في تحديد العملة الئظيفية للعملية ا‬
‫الئظيفية الخاصة بها وي نفس عملة المن معد الغقارير (المن معد الغقارير في و ا الريا‬
‫وي المن الغي تكئن فرها العملية ا نبية عبار عس شركة مريطر لها او فرع او شركة زمرلة‬
‫او ترترب م غرك)‪-:‬‬
‫(ا) ما إيا كان يغ تنفر ان طة العملية ا نبية كامغداد للمن ا معد الغقارير بادال ماس تنفرا وا‬
‫بدر ة كبرر مس اإلسغقاللية‪ .‬ومثال على الحالة ومس ا مثلة على ما سبق وائ عنادما ينائن‬
‫لدل وزار دفاع ما عدد مس القئاعاد الخار ياة الغاي تنفا ان اطة يالنياياة عاس منئماة وطنياة‪.‬‬
‫ويمنس ان تنف ئاعد الدفاع ان طغها ي ن اساسي يالعملة الئظيفية للمن معاد الغقاارير‪.‬‬
‫فعلااى ساابر المثااال ااد ُياادفع للماائظفرس العراانريرس يالعملااة الئظيفيااة ويقبضاائن فق ا عااالو‬
‫ضاائرلة يعملااة محلي ااة‪ .‬ويمنااس الحا اائل علااى م ااغرياف الغم اائيس والمعااداف إل ااى مااد كبر اار‬
‫بئاس ااطة المن ا ا المع ااد للغق ااارير م ااع الحف اااظ عل ااى الح ااد ا دن ااى م ااس الم ااغرياف يالعمل ااة‬
‫المحليااة‪ .‬ومااس ا مثلااة ا راارل و اائد ماارم ااامعي فااي الخااارج إلماادل الجامعاااف الحنئميااة‬
‫الغااي تعما فااي ظا إدار وتئ ي ا الحاارم الجااامعي المحلااي‪ .‬وبالمقابا يمنااس لعمليااة ا نبيااة‬
‫تغمغاع بدر ااة كبراار مااس اإلساغقاللية ان تجمااع النقااد والبناائد النقدياة ا راارل وتغكبااد مااااري‬
‫وتحق ااق إيا اراداف و ااد ترت ااب إل غ ارض اااف تك اائن ميعه ااا يعملغه ااا المحلي ااة‪ .‬وتغض اامس يع ااض‬
‫ا مثل ااة عل ااى العملي اااف ا نبي ااة المملئك ااة للحنئم ااة والغ ااي ااد تعما ا ي اان مر ااغق ع ااس‬
‫الئكاااالف الحنئميااة ا راارل مناتااب الراايامة وشااركاف الغنقرااب عااس الاانف ومجااالس الغجااار‬
‫وعملياف البث‪ .‬ويمنس ت سيس مث و ه المن آف على انها مؤسراف اعمال منئمية‪.‬‬
‫(ب) ما إيا كانت المعامالف في المن ا معاد الغقاارير تمثا نرابة مرتفعاة او مغدنياة ماس ان اطة‬
‫نبية‪.‬‬ ‫العملية ا‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪291‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫نبياة تاؤثر ي ان مباشار علاى الغادفقاف‬ ‫(ج) ما إيا كانت الغدفقاف النقدية مس ان طة العملياة ا‬
‫معد الغقارير وما إيا كانت مغامة يرهئلة للغرديد لها‪.‬‬ ‫النقدية للمن‬
‫نبية تعد كافياة إلساغيفاء إلغ ازمااف الاديس‬ ‫(د) ما إيا كانت الغدفقاف النقدية مس ان طة العملية ا‬
‫معد الغقارير‪.‬‬ ‫القايمة والمغئ عة عاد دون تئفرر امئال مس ب المن‬

‫‪ .14‬عندما يغ رل المؤشراف اعاله وال تكئن العملة الئظيفية واضحة ترغعرس اإلدار ي منامها لغحديد‬
‫العملة الئظيفية الغي تمث ياد اآلثار اإل غاادية للمعامالف وا مداث وا وضاع ياف الالة‪.‬‬
‫وكجزء مس و ا المنهج تعطي اإلدار ا ولئية للمؤشراف الرييرية الئارد في الفقر ‪ 11‬ب دراسة‬
‫المؤشراف الئارد في الفقرترس ‪ 12‬و‪ 13‬عندما يغ تاميمها لغقدي ادلة دع إضافية لغحديد‬
‫‪.‬‬ ‫العملة الئظيفية الخاصة يالمن‬

‫المعامالف وا مداث وا وضاع ياف الالة الغي ترتب بها‪ .‬وتبعا‬ ‫‪ .15‬تعنس العملة الئظيفية للمن‬
‫ل لك ال تغيرر العملة الئظيفية ما ان يغ تحديدوا ما ل ينس وناك تيرر في تلك المعامالف‬
‫وا مداث وا وضاع ياف الالة‪.‬‬

‫البياناف‬ ‫‪ .16‬إيا كانت العملة الئظيفية وي عملة راصة يإ غااد عالي الغضخ يغ إعاد عر‬
‫وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 10‬الغقرير المالي في‬ ‫المالية للمن‬
‫تفادي إعاد العر وفقا لمعيار‬ ‫اإل غاادياف ياف الغضخ المرتفع "‪ .‬وال ترغطيع المن‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 10‬عس طريق مثال تبني كعملة وظيفية راصة بها عملة اررل‬
‫غرر العملة الئظيفية المحدد وفقا له ا المعيار (مث العملة الئظيفية لل ركة المريطر )‪.‬‬

‫البنود النقدية‬
‫‪ .17‬إن المرز ا ساسية للبند النقدي وئ الحق في اسغالم (او إلغزام بغرلي ) عدد ثابت او اب للغحديد‬
‫مس ومداف العملة‪ .‬وتغضمس ا مثلة ما يلي‪ :‬إلغزاماف الرياسة اإل غماعية وغرروا مس منافع‬
‫المئظفرس الغي يغئ ب دفعها نقدا والمخاااف الغي ينبيي ترئيغها نقدا وتئزيعاف ا رباح‬
‫النقدية او المماثلة الغي يغ اإلعغران بها كإلغزام‪ .‬وعلى نحئ مماث يعغبر عقد اسغالم (او ترلي )‬
‫عدد مغيرر مس ادواف مقئ الملكية الخاصة يالمن او عدد مغيرر مس ا صئل الغي تراوي فرها‬
‫القيمة العادلة الغي يغعرس اسغالمها (او ترليمها) عددا ثابغا او ابال للغحديد مس ومداف العملة بندا‬
‫نقديا‪ .‬وعلى العنس مس يلك تكئن المرز ا ساسية للبند غرر النقدي وي غياب الحق ياسغالم (او‬
‫اإللغزام بغرلي ) عدد ثابت او اب للغحديد مس ومداف العملة‪ .‬وتغضمس ا مثلة على يلك‪ :‬المبالغ‬
‫المدفئعة مربقا للرلع والخدماف (مث اإليجار المدفئع مربقا) وال هر وا صئل غرر الملمئسة‬
‫والمخزون والممغلكاف والماانع والمعداف والمخاااف الغي يجب ترئيغها مس رالل ترلي‬
‫ا ص غرر النقدي‪.‬‬

‫صافي اإلستثمار من العمليات األجنبية‬

‫‪ .18‬د تملك المن بندا نقديا يرغحق القبض مس العملية ا نبية او يرغحق الدفع لها‪ .‬والبند ال ي ال‬
‫يغ الغخطي لغرئيغ او ال ي ال يحغم مدوث في المرغقب المنظئر يعد في ئوره زءا مس‬
‫في تلك العملية ا نبية وتغ محاسبغ وفقا لفقرترس ‪ 37‬و‪ .38‬و د‬ ‫صافي إسغثمار المن‬

‫‪292‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫‪ .‬وال تغضمس يم مدينة تجارية او‬ ‫طئيلة ا‬ ‫تغضمس و ه البنئد النقدية يم مدينة او رو‬
‫يم داينة تجارية‪.‬‬

‫‪ .19‬يمنس ان تكئن المن الغي ل ديها بند نقدي مقرد يالدايس او يالمديس على عملية ا نبية مئصئفة‬
‫في الفقر ‪ 18‬عبار عس اية من مريطر علرها للمن اإل غاادية فعلى سبر المثال إيا كانت‬
‫وناك من لديها من تان مريطر علرهما وما (ا) و(ب) وكانت المن المريطر علرها (ب)‬
‫عبار عس عملية ا نبي ة و امت المن المريطر علرها (ا) يمنح ر للمن المرطر علرها‬
‫(ب) وكان ر المن المريطر علرها (ا) المرغحق على المن المريطر علرها (ب) سينئن‬
‫زء مس صافي إسغثمار المن المريطر علرها (ا) في المن المريطر علرها (ب) في مال ل‬
‫يغ الغخطي لغرديد ال قر وفي مال ل ينس مس المر ح ان يحدث يلك في المرغقب القريب‬
‫وينئن يلك صحيحا ايضا في مال كانت المن المريطر علرها عبار عس عملية ا نبية‪.‬‬

‫ملخص المنهاج الذي يتطلبه هذا المعيار‬

‫ياف عملياف‬ ‫مرغقلة او من‬ ‫‪ -‬سئاء كانت من‬ ‫‪ .20‬عند إعداد البياناف المالية تقئم ك من‬
‫ا نبية (مث ال ركة المريطر ) او عملية ا نبية (مث ال ركة المريطر او الفرع) ‪ -‬بغحديد عملغها‬
‫نبية إلى العملة الئظيفية‬ ‫بغحئي بنئد العملة ا‬ ‫الئظيفية وفقا للفقراف ‪ .16-11‬وتقئم المن‬
‫الخاصة بها وتبلغ عس آثار و ا الغحئي وفقا للفقراف ‪ 42-23‬والفقر ‪.59‬‬

‫اإل غاادية‬ ‫‪ .21‬ت م العديد مس المن آف معد الغقارير عددا مس المن آف المخغلفة (مثال تغكئن المن‬
‫مس شركة مريطر ووامد او اكثر مس ال ركاف المريطر علرها)‪ .‬و د تملك انئاع مخغلفة مس‬
‫إ غاادية او رالن يلك إسغثماراف في شركاف زمرلة او‬ ‫المن آف سئاء كانت اعضاء في من‬
‫ترترباف م غركة‪ .‬و د تملك ايضا فروعا‪ .‬ومس الضروري ان يغ تحئي ا داء المالي والمركز المالي‬
‫معد الغقارير‬ ‫بها المن‬ ‫معد الغقارير إلى العملة الغي تعر‬ ‫مفرد م مئلة في المن‬ ‫لك من‬
‫معد الغقارير اية عملة (او‬ ‫للمن‬ ‫بياناتها المالية‪ .‬ويرمح و ا المعيار ي ن تكئن عملة العر‬
‫مفرد ضمس‬ ‫عمالف)‪ .‬ويغ وفقا للفقراف ‪ 59-43‬تحئي ا داء المالي والمركز المالي ية من‬
‫معد الغقارير تخغلف عملغها الئظيفية عس عملة العر ‪.‬‬ ‫المن‬

‫‪ .22‬ويرمح و ا المعيار ايضا وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 34‬البياناف المالية‬
‫الغي تعد البياناف المالية المنفالة‬ ‫المرغقلة الغي تعد البياناف المالية او المن‬ ‫المنفالة " للمن‬
‫تخغلف‬ ‫الخاصة يالمن‬ ‫بياناتها المالية ي ية عملة (او عمالف)‪ .‬وإيا كانت عملة العر‬ ‫يعر‬
‫وفقا للفقراف‬ ‫عس عملغها الئظيفية يغ ايضا تحئي اداءوا المالي ومركزوا المالي إلى عملة العر‬
‫‪.59-43‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪293‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫اإلبالغ عن معامالت العملة األجنبية بالعملة المستخدمة‬

‫اإلعتراف األولي‬
‫نبية وي معاملة محدد او تغطلب الغرئية يعملة ا نبية يما في يلك‬ ‫‪ .23‬المعاملة يالعملة ا‬
‫يما يلي‪-:‬‬ ‫المعامالف الناشئة عس قيام المن‬
‫(ا) شراء او بيع سلع او ردماف اسعاروا محدد يعملة ا نبية؛‬
‫امئال عندما تكئن المبالغ المرغحقة لها او علرها محدد يعملة ا نبية؛ او‬ ‫او ا غ ار‬ ‫(ب) إ ار‬
‫(ج) مس نامية اررل تمغلك او تغخلص مس اصئل او تغكبد او تردد الغزاماف محدد يعملة‬
‫ا نبية‪.‬‬

‫‪ .24‬يجب أن تسجل المعاملة بالعملة األجنبية‪ ،‬عند اإلعتراف األولي بها بعملة التقرير‪ ،‬بالمبلغ الناتج‬
‫عن ضرب مبلغ المعاملة األجنبية بسعر الصرف السائد بينها وبين عملة التقرير بتاريخ المعاملة‪.‬‬

‫العملية وئ الغاري ال ي تكئن عنده العملية ا ولى مؤوال لإلعغران يما يغفق مع‬ ‫‪ .25‬يعغبر تاري‬
‫معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬و سباب عملية فإن غالبا ما يرغخدم معدل صرن‬
‫تقريبي للمعدل الفعلي بغاري العملية على سبر المثال مغئس المعدل لألسبئع او ال هر لكافة‬
‫المعامالف في ك عملة ا نبية رالل تلك الفغر ‪ .‬ولكس إيا كانت معدالف الارن تغيرر ي ن‬
‫كبرر دا فإن إسغخدام مغئس الفغر د ينئن غرر مئثئ ي ‪.‬‬

‫‪ .26‬يمنس ان ينئن للغيرراف في سعر الارن آثر على النقد او النقد المعادل المحغفظ ي او المرغحق‬
‫فرو اف الارن و ه‪.‬‬ ‫يعملة ا نبية‪ .‬ويغناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬عر‬
‫ورغ ان و ه الغيرراف وي ليرت تدفقاف نقدية إال ان يغ اإلبالغ عس اثر تيرراف سعر الارن‬
‫على النقد او النقد المعادل المحغفظ ي او المرغحق يعملة ا نبية في بيان الغدفق النقدي مس ا‬
‫عس‬ ‫منفا‬ ‫و ه المبالغ ي ن‬
‫مطايقة النقد والنقد المعادل في بداية ونهاية الفغر ‪ .‬وتُعر‬
‫الغدفقاف النقدية مس ا ن طة الغ يرلية واإلسغثمارية والغمئيلية وت م الفرو اف إن و دف لئ‬
‫كان ت اإلبالغ عس تلك الغدفقاف النقدية ي سعار الارن في نهاية الفغر ‪.‬‬

‫تقديم التقرير في تاريخ التقرير الالحق‬

‫‪ .27‬في تاريخ كل تقرير‪-:‬‬
‫(ا) يجب التقرير عن البنود النقدية بالعملة األجنبية بإستخدام سعر اإلقفال؛‬
‫(ب) ي جب التقرير عن البنود غير النقدية المحتفظ بها بالتكلفة التاريخية والمحددة بعملة أجنبية‬
‫بإستخدام سعر الصرف بتاريخ المعاملة؛ و‬
‫(ج) يجب التقرير عن البنود غير النقدية المحتفظ بها بالقيمة العادلة والمحددة بعملة أجنبية‬
‫بإستخدام أسعار الصرف السائدة عند تحديد تلك القيم‪.‬‬

‫‪294‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫‪ .28‬تغحدد القيمة المرملة لبند يمئ ب معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ياف العال ة‪ .‬على‬
‫سبر المثال يعض ا دواف المالية والممغلكاف والماانع والمعداف يمنس ان تقاس يالقيمة العادلة‬
‫او الغكلفة الغاريخية يما يغفق مع معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 17‬الممغلكاف‬
‫والماانع والمعداف"‪ .‬سئاء ت تحديد القيمة المرملة بناء على الغكلفة الغاريخية او القيمة العادلة‬
‫نبية يجب الغقرير عنها يعملة الغقرير يمئ ب و ا المعيار‪.‬‬ ‫فإن المبالغ المحدد لبنئد العملة ا‬

‫‪ .29‬يغ تحديد المبلغ المرج لبعض البنئد عس طريق مقارنة اثنرس او اكثر مس المبالغ‪ .‬على سبر‬
‫المثال ينئن المبلغ المرج للمخزون المعد للبيع وئ إما الغكلفة او صافي القيمة القابلة للغحقرق‬
‫ايهما ا وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ " 12‬المخزون"‪ .‬وعلى نحئ مماث ووفقا‬
‫قيمة ا صئل اليرر المئلد للنقد" ينئن المبلغ المرج‬ ‫لمعيار المحاسبة الدولي‪ " 21‬إنخفا‬
‫قيمغ وئ مبلي المرج ب‬ ‫لألصئل اليرر مئلد للنقد ال ي ينئن وناك مؤشر على انخفا‬
‫دراسة رراير انخفا القيمة المحغملة او قيمة الخدمة القابلة للغحقرق ايهما ا ‪ .‬وعندما ينئن‬
‫و ا ا ص غرر نقدي ويغ قياس يعملة ا نبية يغ تحديد المبلغ المرج عس طريق مقارنة ما‬
‫يلي‪-:‬‬
‫الغكلفة او المبلغ المرج مرثما ينئن ماليما ال ي ياغ تحئيلا يراعر الاارن فاي الغااري‬ ‫(ا)‬
‫الا ي ت ا في ا تحديااد يلااك المبلااغ (اي الرااعر فااي تاااري المعاملااة لبنااد يااغ قياس ا فيمااا يغعلااق‬
‫يالغكلفة الغاريخية)؛ و‬
‫(ب) صااافي القيمااة المحققااة او قيمااة الخدمااة القابلااة للغحقرااق او المبلااغ القاب ا لإلسااغرداد مرثمااا‬
‫يناائن ماليمااا ال ا ي يااغ تحئيل ا يرااعر الااارن فااي تاااري تحديااد تلااك القيمااة (علااى ساابر‬
‫المثال سعر اإل فال في تاري الغقرير)‪.‬‬

‫القيماة يالعملاة الئظيفياة لكاس ال‬ ‫ويمنس ان يغمث اثر و ه المقارنة فاي اإلعغاران يخراار انخفاا‬
‫يغ اإلعغران بها يالعملة ا نبية والعنس صحيح‪.‬‬

‫‪ .30‬عندما يغئفر اكثر مس سعر صرن ينئن الرعر المرغخدم وئ يلك ال ي كان مس الممنس ي‬
‫ترئية الغدفقاف النقدية المرغقبلية الغي تمثلها المعاملة او الرصرد لئ كانت تلك الغدفقاف النقدية‬
‫مدثت في تاري القياس‪ .‬وإيا كان ُيفغقر ي ن مؤ ت إلى ابلية الغبادل برس عملغرس ينئن الرعر‬
‫المرغخدم وئ اول سعر المق يمنس ي تنفر الغبادالف‪.‬‬

‫اإلعتراف بفروقات أسعار الصرف‬

‫‪ .31‬كما اُشرر في الفقر ‪ 5‬فإن و ا المعيار ال يغطر إلى محاسبة الغحئط فيما يخص بنئد العملة‬
‫ا نبية‪ .‬ويمنس إيجاد اإلرشاداف المغعلقة يجئانب اررل في محاسبة الغحئط يما في يلك معايرر‬
‫إسغخدام محاسبة الغحئط المئ ئد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.41‬‬

‫إن فروقات الصرف الناشئة عن (أ) تسديد بنود نقدية أو عن (ب) التقرير عن بنود نقدية للمشروع‬ ‫‪.32‬‬
‫بمعدالت مختلفة عن تلك التي سبق وأن سجلت بها أوليًا خالل الفترة‪ ،‬أو تم التقرير عنها في‬
‫بيانات مالية سابقة‪ ،‬يجب اإلعتراف بها كفائض أو عجز في الفترة التي تنشأ فيها‪ ،‬بإستثناء‬
‫فروقات الصرف التي يتم وصفها بموجب الفقرة ‪.37‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪295‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫‪ .33‬عندما تن البنئد النقدية مس معاملة عملة ا نبية وينئن وناك تيرر في سعر الارن برس تاري‬
‫المعاملة وتاري الغرئية فإن ينغج عس يلك فر في الغبادل‪ .‬وعندما تغ ترئية المعاملة ضمس نفس‬
‫الفغر المحاسبية الغي مدثت فرها يغ اإلعغران ينام فر الغبادل في تلك الفغر ‪ .‬لكس عندما تغ ترئية‬
‫المعاملة في فغر محاسبية المقة يغ تحديد فر الغبادل المعغرن ي في ك فغر مغى تاري الغرئية‬
‫مس رالل الغيرر في اسعار الارن رالل ك فغر ‪.‬‬

‫نبية في بيان الغدفق النقدي مئضحة في الفقر ‪.26‬‬ ‫‪ .34‬إن معالجة تيرراف سعر الارن يالعملة ا‬

‫‪ .35‬عندما يتم اإلعتراف بالربح أو الخسارة من بند غير نقدي مباشرة في صافي األصول‪/‬حقوق الملكية‪،‬‬
‫ينبغي اإلعتراف بأي عنصر صرف في ذلك الربح أو الخسارة بشكل مباشر في صافي األصول‪/‬حقوق‬
‫الملكية‪ .‬وبعكس ذلك‪ ،‬فإنه عندما يتم اإلعتراف بالربح أو الخسارة من بند غير نقدي في الفائض أو‬
‫العجز‪ ،‬فينبغي اإلعتراف بأي عنصر صرف في ذلك الربح أو الخسارة في الفائض أو العجز‪.‬‬

‫‪ .36‬تقغضي معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام ا ررل ان يغ اإلعغران ببعض ا رباح والخراير‬
‫مباشر في صافي ا صئل‪/‬مقئ الملكية‪ .‬على سبر المثال يقغضي معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 17‬ان يغ اإلعغران مباشر في صافي ا صئل‪ /‬مقئ الملكية ببعض ا رباح والخراير‬
‫الغي تنغج مس إعاد تقري الممغلكاف والماانع والمعداف‪ .‬وعندما يغ قياس و ا ا ص يعملة ا نبية‬
‫تقغضي الفقر ‪( 26‬ج) مس و ا المعيار ان يغ تحئي المبلغ ال ي ت إعاد تقريم يإسغخدام الرعر في‬
‫تاري تحديد القيمة مما يؤدي إلى فر تبادل يغ اإلعغران ي ايضا في صافي ا صئل ‪ /‬مقئ‬
‫الملكية‪.‬‬

‫‪ .37‬يتم اإلعتراف بفروقات التبادل الناتجة من البند النقدي الذي يشكل جزءا من صافي اإلستثمار في‬
‫العملية األجنبية الخاص بالمنشأة معدة التقارير (أنظر الفقرة ‪ )18‬في الفائض أو العجز في‬
‫البيانات المالية المنفصلة للمنشأة معدة التقارير أو البيانات المالية المختلفة للعملية األجنبية‪،‬‬
‫حيثما يكون مالئماً ‪ .‬ويتم في البيانات المالية التي تتضمن العملية األجنبية والمنشأة معدة‬
‫التقارير (على سبيل المثال البيانات المالية الموحدة عندما تكون العملية األجنبية عبارة عن‬
‫شركة مسيطر عليها) اإلعتراف بفروقات التبادل هذه بشكل أولي في عنصر منفصل من صافي‬
‫األصول‪ /‬حقوق الملكية ويتم اإلعتراف بها في الفائض أو العجز عند التصرف بصافي‬
‫اإلستثمار وفقاً للفقرة ‪.57‬‬

‫معد‬ ‫نبية الخاص يالمن‬ ‫‪ .38‬عندما ي ن البند النقدي زءا مس صافي اإلسغثمار في العملية ا‬
‫الغقارير ويغ الغعبرر عن يالعملة الئظيفية الخاصة يالمن معد الغقارير ين فر الغبادل في‬
‫البياناف المالية المخغلفة للعملية ا نبية وفقا للفقر ‪ .32‬وإيا ت الغعبرر عس و ا البند يعملية غرر‬
‫العملية الئظيفية للمن المعد للغقارير او العملية ا نبية ين فر تبادل في البياناف المالية‬
‫المنفالة للمن معد الغقارير وفي البياناف المالية للعملية ا نبية وفقا للفقر ‪ .32‬ويغ إعاد‬
‫تاني فرو اف الغبادل و ه إلى العنار المنفا مس صافي ا صئل‪ /‬مقئ الملكية في‬
‫البياناف المالية الغي تغضم س العملية ا نبية والمن معد الغقارير (اي البياناف المالية الغي يغ‬
‫فرها تئمرد العملية ا نبية او محاسبغها يإسغخدام طريقة مقئ الملكية)‪ .‬إال ان يمنس الغعبرر عس‬
‫البند النقدي ال ي ي ن زءا مس صافي إسغثمار المن معد الغقارير في العملية ا نبية يعملة‬

‫‪296‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫معد الغقارير او العملية ا نبية‪ .‬وال يغ إعاد تاني‬ ‫اررل غرر العملة الئظيفية للمن‬
‫فرو اف الغبادل الغي تن مس تحئي البند النقدي إلى العمالف الئظيفية الخاصة يالمن معد‬
‫الغقارير والعملية ا نبية إلى العنار المنفا مس صافي ا صئل‪ /‬مقئ الملكية في البياناف‬
‫المالية الغي تغضمس العملية ا نبية والمن معد الغقارير (اي انها تبقى معغرفا بها في الفايض‬
‫او العجز)‪.‬‬

‫بدفاتروا وتقئم يالغرجر يعملة اررل غرر عملغها الئظيفية في الئ ت ال ي‬ ‫‪ .39‬عندما تحغفظ المن‬
‫يإعداد بياناتها المالية يغ تحئي كافة المبالغ إلى العملة الئظيفية وفقا للفقراف‬ ‫تقئم في المن‬
‫‪ . 30-23‬وينغج عس و ا نفس المبالغ يالعملة الئظيفية الغي كانت سغظهر لئ ان ت ترجر البنئد‬
‫ي ن اولي يالعملة الئظيفية‪ .‬على سبر المثال يغ تحئي البنئد النقدية إلى العملة الئظيفية‬
‫البنئد غرر النقدية الغي يغ قياسها على اساس الغكلفة‬ ‫يإسغخدام سعر اإل فال ويغ تحئي‬
‫الغاريخية يإسغخدام سعر الارن في تاري المعاملة الغي ادف إلى اإلعغران بها‪.‬‬

‫التغير في العملة الوظيفية‬

‫‪ .40‬عندما يكون هناك تغير في العملة الوظيفية للمنشأة‪ ،‬تطبق المنشأة إجراءات التحويل المطبقة‬
‫على العملة الوظيفية الجديدة بأثر مستقبلي من تاريخ التغير‪.‬‬

‫المعامالف وا مداث والظرون ياف‬ ‫‪ .41‬كما تمت اإلشار في الفقر ‪ 15‬تعنس العملة الئظيفية للمن‬
‫إيا كان وناك‬ ‫‪ .‬وتبعا ل لك ما ان يغ تحديد العملة الئظيفية يمنس تيررروا فق‬ ‫ال الة يالمن‬
‫تيرر في تلك المعامالف وا مداث والظرون ياف الالة‪ .‬على سبر المثال د يؤدي الغيرر في‬
‫العملة الغي تؤثر ي ن رييري على اسعار البيع او إمغياطي البضايع والخدماف إلى تيرر في‬
‫‪.‬‬ ‫العملة الئظيفية للمن‬

‫بغحئي كافة‬ ‫‪ .42‬يغ محاسبة اثر الغيرر في العملة الئظيفية ي ثر مرغقبلي‪ .‬وبعبار اررل تقئم المن‬
‫البنئد إلى العملة الئظيفية الجديد يإسغخدام سعر الارن في تاري الغيرر‪ .‬وتغ معاملة المبالغ‬
‫المحئلة الناتجة للبنئد غرر النقدية على انها تكلفغها الغاريخية‪ .‬وال يغ اإلعغران يفرو اف الغبادل‬
‫نبية المانفة سايقا في صافي ا صئل‪ /‬مقئ الملكية وفقا للفقرترس‬ ‫الناتجة مس تحئي العملية ا‬
‫‪ 36‬و‪(44‬ج) في مراب الفايض او العجز مغى يغ الغارن يالعملية‪.‬‬

‫إستخدام عملة العرض بإستثناء العملة الوظيفية‬

‫التحويل إلى عملة العرض‬
‫بياناتها المالية ي ية عملة (او عمالف)‪ .‬وإيا كانت تخغلف عملة العر‬ ‫المن‬ ‫‪ .43‬يمنس ان تعر‬
‫فإنها تقئم بغحئي اداءوا المالي ومركزوا المالي إلى عملة العر ‪.‬‬ ‫عس العملة الئظيفية للمن‬
‫إ غاادية على غرار المنظماف الدولية على من آف‬ ‫المثال عندما تحغئي من‬ ‫على سبر‬
‫يعملة‬ ‫مخغلفة ياف عمالف وظيفية مخغلفة يغ الغعبرر عس النغايج والمركز المالي لك من‬
‫البياناف المالية المئمد ‪ .‬على المرغئل المحلي او على مرغئل الئالية‪/‬‬ ‫شايعة مغى يمنس عر‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪297‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫عاد مس رالل وزار المالية (او هة‬ ‫اإل لي او على مرغئل الحنئماف تُحدد عملة العر‬
‫مماثلة) او تكئن وارد في الغ ريع‪.‬‬

‫‪ .44‬يتم تحويل النتائج والمركز المالي للمنشأة التي ال تكون عملتها الوظيفية هي عملة خاصة‬
‫بإقتصاد عالي التضخم إلى عملة عرض مختلفة بإستخدام اإلجراءات التالية‪-:‬‬
‫(ا) يتم تحويل األصول واإللتزامـات لكـل بيـان الوضـع مـالي (أي بمـا فـي ذلـك المبـالغ المقارنـة)‬

‫بسعر اإلقفال في تاريخ بيان الوضع المالي؛‬

‫لكــل بيــان أداء مــالي (أي بمــا فــي ذلــك المبــالغ المقارنــة)‬ ‫(ب) يــتم تحويــل اإلي ـراد والمصــاري‬

‫بأسعار الصرف في تواريخ المعامالت؛ و‬

‫(ج) يتم اإلعتراف بكافة فروقات التبادل الناتجة على أنها عنصـر منفصـل مـن صـافي األصـول‪/‬‬
‫حقوق الملكية‪.‬‬

‫‪ .45‬في تحئي الغدفقاف النقدية اي المقبئضاف والمدفئعاف النقدية لعملية ا نبية يقاد تضمرنها في‬
‫المعد للغقارير ان تلغزم ياإل راءاف المنائص‬ ‫بيان الغدفق النقدي للعملية يغعرس على المن‬
‫علرها في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .2‬ويقغضي معيار المحاسبة الدولي في‬
‫نبية‬ ‫العملية ا‬ ‫مريطر علرها تلبي تعري‬ ‫القطاع العام ‪ 2‬ي ن يغ تحئي الغدفقاف النقدية لمن‬
‫الغدفقاف النقدية‪ .‬كما يئضح‬ ‫نبية في تئاري‬ ‫ي سعار الارن برس عملة اإلبالغ والعملة ا‬
‫ا رباح والخراير غرر المغحققة النا مة عس الغيرراف في اسعار الارن يالعملة‬ ‫المعيار ‪ 2‬عر‬
‫نبية على النقد والنقد المعادل المحغفظ ي او المرغحق يعملة ا نبية‪.‬‬ ‫ا‬

‫سباب عملية يغ غالبا إسغخدام سعر يقارب اسعار الارن في تئاري المعامالف مثال مغئس‬ ‫‪.46‬‬
‫سعر الفغر لغحئي بنئد اإليراد والمارون‪ .‬إال ان إيا تقلبت اسعار الارن ي ن كبرر ينئن‬
‫إسغخدام مغئس الرعر للفغر غرر مناسب‪.‬‬

‫‪298‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫‪ .47‬تنغج فرو اف الغبادل الم ار إلرها في الفقر ‪(44‬ج) مما يلي‪-:‬‬

‫ي س ااعار الا اارن ف ااي تا ائاري المع ااامالف وا ص اائل واإللغ ازم اااف‬ ‫(أ) تحئيا ا اإليا اراد والما اااري‬
‫يرااعر اإل فااال‪ .‬وتنااغج فرو اااف الغبااادل و ا ه مااس بناائد اإلي اراد والمااارون المعغاارن بهااا فااي‬
‫الفايض او العجز ومس تلك المعغرن بها مباشر في صافي ا صئل‪ /‬مقئ الملكية‪.‬‬
‫(ب) تحئيا ا ص ااافي ا ص اائل‪ /‬مق اائ الملكي ااة اإلفغغامي ااة ير ااعر اإل ف ااال الا ا ي يخغل ااف ع ااس س ااعر‬
‫اإل فال الرابق‪.‬‬

‫ال يااغ اإلعغ اران يفرو اااف الغبااادل و ا ه فااي الفااايض او العجااز ن الغير اراف فااي اسااعار الااارن‬
‫يناائن لهااا اث ار ضاائر او ال يناائن لهااا اثاار مباشاار علااى الغاادفقاف النقديااة الحاليااة والمرااغقبلية مااس‬
‫فااإن‬ ‫العملياااف‪ .‬وعناادما تارتب فرو اااف الغبااادل يعمليااة ا نبيااة مئمااد لكنهااا ليراات مملئكااة يالكاما‬
‫فرو اف الغبادل المغراكماة الناشائة ماس الغحئيا والمنرائبة إلاى مااص ا لياة ياغ تخايااها إلاى‬
‫مقئ ا لية فاي بياان الئضاع الماالي المئماد واإلعغاران بهاا كجازء ماس الحااص غرار المرايطر‬
‫علرها‪.‬‬

‫‪ .48‬يتم تحويل النتائج والمركز المالي للمنشأة التي تكون عملتها الوظيفية هي عملة خاصة باقتصاد‬
‫عالي التضخم إلى عملة عرض مختلفة بإستخدام اإلجراءات التالية‪-:‬‬
‫(أ) يــتم تحويــل كافــة المبــالغ (أي األصــول واإللتزامــات وبنــود صــافي األصــول‪/‬حقوق الملكيــة‬
‫واإليراد والمصاري ‪ ،‬بما في ذلك المبالغ المقارنة) بسعر اإلقفال في تاريخ أحـد بيـان أداء‬
‫مالي‪ ،‬بإستثناء‬
‫(ب) عندما يتم تحويل المبالغ إلى عملة إقتصاد عالي التضخم‪ ،‬تكـون المبـالغ المقارنـة هـي تلـك‬
‫التي تم عرضها كمبالغ للسنة الحالية فـي البيانـات الماليـة للسـنة السـابقة ذات الصـلة (أي‬
‫غير المعدلة للتغيرات الالحقة في مستوى السعر أو التغيرات الالحقة في أسعار الصرف)‪.‬‬

‫‪ .49‬عندما تكون العملة الوظيفية للمنشأة هي عملة خاصة باقتصاد عالي التضخم‪ ،‬تعيد المنشأة‬
‫عرض بياناتها المالية وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 10‬التقرير المالي في‬
‫اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع" قبل تطبيق طريقة التحويل المبينة في الفقرة ‪ ،48‬بإستثناء‬
‫المبالغ المقارنة التي يتم تحويلها إلى العملة الخاصة باإلقتصاد عالي التضخم (أنظر الفقرة‬
‫اإلقتصاد عن كونه عالي التضخم وال تقوم المنشأة بإعادة عرض‬ ‫‪(48‬ب))‪ .‬وعندما يتوق‬
‫بياناتها المالية وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،29‬فإنها تستخدم المبالغ التي‬
‫تم إعادة عرضها إلى مستوى السعر في تاريخ توقفها عن إعادة عرض بياناتها المالية كتكالي‬
‫تاريخية للتحويل إلى عملة العرض‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪299‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫تحويل العملية األجنبية‬

‫‪ .50‬يغ تطبرق الفقراف ‪ 56-51‬ياإلضافة إلى الفقراف ‪ 49-43‬عندما يغ تحئي ا داء المالي‬
‫والمركز المالي للعملية ا نبية إلى عملة العر يحرث يمنس تضمرس العملية ا نبية في‬
‫معد الغقارير مس رالل الغئمرد او طريقة مقئ الملكية‪.‬‬ ‫البياناف المالية للمن‬

‫نبية ومركزوا المالي مع تلك الخاصة يالمن‬ ‫‪ .51‬إن دمج ا داء المالي والئضع المالي للعملية ا‬
‫معد الغقارير يغبع إ راءاف الغئمرد العادية مث إلياء ا رصد والمعامالف برس المن آف‬
‫اإل غاادية (انظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البياناف المالية المئمد ")‪.‬‬

‫‪ .52‬إال ان ال يمنس إلياء ا ص او (اإللغزام) النقدي ضمس المن اإل غاادية سئاءا كان ارر‬
‫مقاب اإللغزام (ا ص ) المماث ضمس المن اإل غاادية دون عر‬ ‫او طئي ا‬ ‫ا‬
‫نغايج تقل باف العملة في البياناف المالية المئمد ‪ .‬ويعئد سبب يلك إلى ان البند المالي (ا) يمث‬
‫يعر المن معد الغقارير لربح او ررار مس‬ ‫إلغزاما لغحئي العملة إلى عملة اررل و(ب) ّ‬
‫معد‬ ‫رالل تقلباف العملة‪ .‬وتبعا ل لك يرغمر اإلعغران في البياناف المالية المئمد للمن‬
‫الغقارير يفر الغبادل و ا في الفايض او العجز او إيا ن مس الظرون المئضحة في الفقر ‪36‬‬
‫يغ تانيف كاافي ا صئل‪/‬مقئ ملكية إلى ان يغ الغارن يالعملية ا نبية‪.‬‬

‫المعد للغقارير غالبا‬

‫ّ‬ ‫‪ .53‬عندما تُؤرخ البياناف المالية لعملية ا نبية بغاري يخغلف عس تاري المن‬
‫المعد‬
‫ّ‬ ‫ما تُ ّعد العملية ا نبية بياناف إضافية اعغبا ار مس نفس تاري البياناف المالية للمن‬
‫للغقارير‪ .‬يحدد معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬المغطلباف الخاصة يالحاالف الغي‬
‫المريطر علرها‪.‬‬ ‫المريطر عس الفغر الخاصة يالمن‬ ‫تخغلف فرها فغر إعداد الغقارير للمن‬

‫يغ‬ ‫‪ .54‬عندما ينئن تاري البياناف المالية للعملية ا نبية مخغلف عس تاري البياناف المالية للمن‬
‫تحئي ا صئل واإللغزاماف الخاصة يالعملية ا نبية يرعر الارن في تاري الغقرير للعملية‬
‫ا نبية‪.‬‬

‫‪ .55‬يغ إ راء الغعديالف للغيرراف الهامة في اسعار الارن مغى تاري الغقرير للمن معد الغقارير‬
‫وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬ويغ إسغخدام نفس المنهج عند تطبرق طريقة‬
‫مقئ الملكية في ال ركاف الزمرلة والم اريع الم غركة وعند تطبرق الغئمرد الغناسبي في الم اريع‬
‫الم غركة وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 36‬اإلسغثماراف في المن آف الزمرلة‬
‫والم اريع الم غركة" ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.8‬‬

‫‪ .56‬إن أية شهرة تنشأ من شراء العملية األجنبية وأي تعديالت قيمة عادلة على المبالغ المسجلة‬
‫لألصول واإللتزامات التي تنشأ من شراء تلك العملية األجنبية تتم معاملتها كأصول وإلتزامات‬
‫خاصة بالعملية األجنبية‪ .‬لذلك يتم التعبير عنها بالعملة الوظيفية للعملية األجنبية ويتم تحويلها‬
‫بسعر اإلقفال وفقاً للفقرتين ‪ 44‬و‪.48‬‬

‫‪300‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫إستبعاد المنشأة األجنبية‬

‫المبلغ التراكمي لفروقات الصرف المتعلقة‬ ‫‪ .57‬عند التصرف بعملية أجنبية ما‪ ،‬ينبغي إعادة تصني‬
‫بتلك العملية األجنبية والمتراكمة في بند منفصل ضمن صافي األصول‪/‬حقوق الملكية من صافي‬
‫األصول‪/‬حقوق الملكية إلى الفائض أو العجز عند االعتراف بالربح أو الخسارة من التصرف‬
‫(أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 1‬عرض البيانات المالية " )‪.‬‬

‫في عملية ا نبية يغ محاسبة عملياف الغارن‬ ‫‪57‬ا‪ .‬ياإلضافة إلى الغارن يالحاة الكاملة للمن‬
‫الجزيية الغالية على انها عملياف تارن‪:‬‬
‫(ا) عندما ينطئي الغارن الجزيي على فقدان الريطر على المن المريطر علرها الغي‬
‫تغضمس عملية ا نبية ييض النظر عما إيا كانت المن تحغفظ يحاة غرر مريطر‬
‫في من تها الرايقة المريطر علرها يعد الغارن الجزيي؛ و‬
‫عندما تكئن الحاة المحغفظ بها يعد الغارن الجزيي يحاة معرنة في ترترب م غرك‬ ‫(ب)‬
‫او الغارن الجزيي يحاة معرنة في من زمرلة تغضمس عملية ا نبية وي عبار عس‬
‫اص مالي يغضمس عملية ا نبية‪.‬‬

‫مريطر علرها تغضمس عملية ا نبية ينبيي نق المبلغ الغراكمي لفرو اف‬ ‫‪57‬ب‪ .‬عند الغارن يمن‬
‫نبية والمنرئبة إلى الحاص غرر المريطر ي ن مباشر إلى‬ ‫الارن المغعلقة بغلك العملية ا‬
‫الفايض‪ /‬العجز المغراك ‪.‬‬

‫‪57‬ج‪ .‬عند التصرف الجزئي بمنشأة مسيطر عليها تتضمن عملية أجنبية‪ ،‬ينبغي أن تعيد المنشأة نسب‬
‫الحصة المتناسبة من المبلغ التراكمي لفروقات الصرف المتراكمة في فئة منفصلة من صافي‬
‫األصول‪/‬حقوق الملكية إلى الحصص غير المسيطرة في تلك العملية األجنبية‪ .‬وفي أي عملية‬
‫أخرى للتصرف الجزئي بعملية أجنبية‪ ،‬ينبغي أن تنقل المنشأة إلى الفائض‪/‬العجز المتراكم فقط‬
‫الحصة المتناسبة من المبلغ التراكمي لفروقات الصرف المتراكمة في صافي األصول‪/‬حقوق‬
‫الملكية‪.‬‬

‫في‬ ‫في عملية ا نبية وئ اي تخفيض في ماة ملكية المن‬ ‫‪57‬د‪ .‬إن الغارن الجزيي يحاة المن‬
‫عملية ا نبية ياسغثناء تلك الغخفيضاف الئارد في الفقر ‪57‬ا الغي يغ محاسبغها كعملياف تارن‪.‬‬

‫او ان تغارن زييا يحاغها في عملية ا نبية مس رالل البيع او‬ ‫يمنس ان تغارن المن‬ ‫‪.58‬‬
‫‪ .‬ويعغبر دفع‬ ‫الغافية او سداد راس المال المراو ي او الغخلي عس ك او يعض تلك المن‬
‫زء مس الغارن فق عندما ي ن عايدا لالسغثمار على سبر‬ ‫ارباح ا سه او اي تئزيع م اي‬
‫المثال عندما يغ دفع ارباح ا سه او الغئزيعاف الم ابهة مس فايض ما ب االسغمالك‪ .‬كما ان‬
‫القيمة‬ ‫نبية إما يربب ررايروا او يربب االعغران يانخفا‬ ‫تخفيض المبلغ المرج لعملية ا‬
‫مس ب المن الغي تمغلك الحاة ال ي ّن تارفا زييا‪ .‬وتبعا ل لك ال يغ االعغران ي ي زء‬
‫مس ارباح او رراير الارن ا نبي المؤ لة ضمس الفايض او العجز في و ت الغخفيض‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪301‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫اآلثار الضريبية لفروقات أسعار الصرف‬

‫يمنس إيجاد اإلرشاداف مئل معالجة‬ ‫‪ .59‬يالنربة للمن آف المعد للغقارير الخاضعة لضرايب الدر‬
‫(ا) اآلثار الضريبية المرتبطة يا رباح والخراير مس المعامالف يعملة ا نبية و(ب) فرو اف‬
‫(يما في يلك عملية ا نبية ما)‬ ‫الارن النا مة عس تحئي ا داء المالي والمركز المالي للمن‬
‫إلى عملة مخغلفة في معايرر المحاسبة الدولية او الئطنية ياف الالة الغي تغناول ضرايب الدر ‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫‪ .60‬باإلشارة إلى تطبيق "العملة المستخدمة" في الفقرة ‪ 62‬والفقرات من ‪ ،66-64‬في حالة المنشأة‬
‫اإلقتصادية‪ ،‬للعملة المستخدمة في الشركة المسيطرة‪.‬‬

‫‪ .61‬يجب على المشروع أن يفصح عن‪-:‬‬

‫(أ) مبلغ فروقات الصرف المعترف بها في الفائض أو العجز ما عدا تلك التي تزيد عن‬
‫األدوات المالية التي يتم قياسها بالقيمة العادلة من خالل الفائض أو العجز بموجب معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪41‬؛ و‬
‫(ب) صافي فروقات الصرف المصنفة ضمن صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية كبند منفصل‬
‫ومطابقة لمبلغ فروقات الصرف ما بين بداية الفترة ونهايتها؛ و‬
‫‪ .62‬عندما تختلف عملة التقرير عن العملة المستخدمة‪ ،‬هذه الحقيقة يجب أن تكون معلنه‪ ،‬مع‬
‫اإلفصاح عن العملة المستخدمة واألسباب التي أدت إلى تغير في عملة التقرير‪.‬‬

‫‪ .63‬عندما يكون هناك تغير في العملة المستخدمة على كل من الشركة معدة التقرير أو شركة‬
‫أجنبية مهمة‪ ،‬هذا التغير في العملة المستخدمة واألسباب يجب اإلفصاح عنها‪.‬‬

‫‪ .64‬عندما تعرض المنشأة بياناتها المالية بعملة تختلف عن عملتها الوظيفية‪ ،‬فإنها تصف هذه‬
‫البيانات على أنها تنسجم مع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فقط إذا كانت تنسجم‬
‫مع كافة متطلبات كل معيار مطبق بما في ذلك طريقة التحويل المبينة في الفقرتين ‪ 44‬و‪.48‬‬

‫بياناتها المالية او معلئماف مالية اررل يعملة ليرت عملغها الئظيفية‬ ‫اميانا يعر‬ ‫‪ .65‬تقئم المن‬
‫فق بنئدا‬ ‫دون تلبية المغطلباف الئارد في الفقر ‪ .64‬على سبر المثال يمنس ان تحئل المن‬
‫الغي ال تكئن عملغها الئظيفية وي عملة‬ ‫مخغار مس بياناتها المالية إلى عملة اررل‪ .‬او ان المن‬
‫د تحئل البياناف المالية إلى عملة اررل عس طريق تحئي كافة البنئد‬ ‫ا غااد عالي الغضخ‬
‫ي مدث سعر إ فال‪ .‬وال تكئن و ه الغحئيالف منرجمة مع معايرر المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫ويقغضى تقدي اإلفااماف الئارد في الفقر ‪.66‬‬
‫العام ُ‬
‫‪ .66‬عندما تعرض المنشأة بياناتها المالية أو معلومات مالية أخرى بعملة تختلف عن عملتها‬
‫الوظيفية أو عملة العرض الخاصة بها ولم تتم تلبية المتطلبات الواردة في الفقرة ‪ ،63‬فإنها‬
‫تقوم بما يلي‪-:‬‬

‫‪302‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫تحدد المعلومات بشكل واضح كمعلومات تكميلية لتمييزها عن المعلومات التـي تنسـجم مـع‬ ‫(أ)‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام؛‬
‫تفصح عن العملة التي يتم بها عرض المعلومات التكميلية؛ و‬ ‫(ب)‬
‫تفصــح عـــن العملــة الوظيفيـــة للمنشــأة وطريقـــة التحويــل المســـتخدمة لتحديــد المعلومـــات‬ ‫(ج)‬
‫التكميلية‪.‬‬

‫أحكام إنتقالية‬
‫التبني للمرة األولى لمحاسبة اإلستحقاق‬
‫‪ [ .67‬ت إليايها]‬
‫‪ [ .68‬ت إليايها]‬
‫‪ [ .69‬ت إليايها]‬
‫‪ [ .70‬ت إليايها]‬

‫معامالت العملة األجنبية والدفع أو القبض مقدماً (التعديالت التي أدخلت بموجب التحسينات‬
‫على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪)2018‬‬

‫تطبرق مغطلباف الملحق ا إما‪:‬‬ ‫‪70‬ا‪ .‬عند الغطبرق ا ولي يجب على المن‬

‫(ا) ي ثر ر عي مع تطبرق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬الرياساف المحاسبية‬
‫الغيرراف في الغقديراف المحاسبية وا رطاء"؛ او‬

‫الملحق ا الغي ت‬ ‫واإليراداف في نطا‬ ‫ميع ا صئل والمااري‬ ‫(ب) ي ثر مرغقبلي على‬
‫االعغران بها اوليا في او يعد‪:‬‬

‫الملحق ا للمر ا ولى؛ او‬ ‫(‪ )1‬بداية فغر إعداد الغقارير الغي تطبق فرها المن‬

‫(‪( )2‬بداية فغر إعداد تقارير سايقة ت عرضها ياعغباروا معلئماف مقارنة في البياناف‬
‫الملحق ا للمر ا ولى‪.‬‬ ‫المالية لفغر إعداد الغقارير الغي تطبق فرها المن‬

‫الغي تطبق الفقر ‪70‬ا (ب) علرها ان تطبق الملحق ا عند الغطبرق ا ولي على‬ ‫‪70‬ب‪ .‬المن‬
‫واإليراداف الغي ت االعغران بها اوليا في او يعد بداية فغر إعداد الغقارير‬ ‫ا صئل والمااري‬
‫يا صئل غرر المالية‬ ‫الئارد في الفقر ‪70‬ا (ب) ‪ 1‬او ‪ 2‬ووي الفغر الغي تعغرن فرها المن‬
‫او االلغزاماف غرر المالية الناتجة عس الدفع او القبض المقدم ب يلك الغاري ‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .71‬على المنشأة تطبيق هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو‬
‫بعد ‪ 1‬يناير‪ . 2010‬ويشجع التطبيق المبكر‪ ،‬وإذا كانت المنشأة قامت بتطبيق هذا المعيار‬
‫لفترات قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2010‬يجب عليها اإلفصاح عن ذلك‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪303‬‬

 ‫نبي‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار الارن ا‬

‫تم تعديل الفقرات ‪ 67‬و‪ 68‬و‪ 69‬و‪ 70‬و‪ 72‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬ ‫‪71‬أ‪.‬‬
‫العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة‬
‫األولى " الصادر في يناير ‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت على البيانات‬
‫ويسمح‬ ‫المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫بتطبيقها في وقت مبكر‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه ينبغي أيضاً تطبيق التعديالت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬
‫‪71‬ب‪ .‬أدى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة " ومعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة"‪ ،‬الصادران في يناير ‪،2015‬‬
‫إلى تعديل الفقرات ‪(3‬ب) و‪ 10‬و‪ 13‬و‪ 21‬و‪ 22‬و‪ 38‬و‪ 47‬و‪ 50‬و‪ 51‬و‪ 53‬و‪ 55‬و‪57‬‬
‫و‪ 58‬وإضافة الفقرات ‪57‬أ و‪57‬ب و‪57‬ج و‪57‬د‪ .‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت‬
‫عند تطبيقها لمعياري المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ 35‬و‪.37‬‬
‫‪71‬ج‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،6‬و‪ 7‬وتم تعديل الفقرة ‪ 13‬من خالل إصدار مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في‬
‫‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة‬
‫التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحد ‪.‬‬
‫‪71‬د‪ُ .‬عدلت الفقرات ‪ 3‬و‪ 4‬و‪ 5‬و‪ 31‬و‪ 61‬بموجـب معيـار المحاسـبة الـدولي فـي القطـاع العـام ‪،41‬‬
‫الصــادر فــي أغســطس ‪ .2018‬تطبــق المنشــأة هــذه التعــديالت علــى البيانــات الماليــة الســنوية‬
‫التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬أو بعد ذلـك‪ .‬يشـجع التطبيـق المبكـر‪ .‬إذا طبقـت‬
‫المنشــأة تلــك التعــديالت علــى فتــرة قبــل ‪ 1‬ينــاير ‪ 2023‬فإنهــا تفصــح عــن ذلــك وتطبــق معيــار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬في نفس الوقت‪.‬‬
‫‪71‬هــــ‪ .‬تمـــت إضـــافة الفقـــرات ‪70‬أ و‪70‬ب والملحـــق أ (الفقـــرات أ‪ -1‬أ‪ )9‬بموجـــب التحســـينات علـــى‬
‫معـــايير المحاســـبة الدوليـــة فـــي القطـــاع العـــام ‪ ،2018‬الصـــادرة فـــي أكتـــوبر ‪ .2018‬تطبـــق‬
‫المنشأة هذه التعديالت علـى البيانـات الماليـة السـنوية التـي تتنـاول الفتـرات بدايـة مـن ‪ 1‬ينـاير‬
‫‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ُ .‬يسمح بالتطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشـأة تلـك التعـديالت علـى فتـرة تبـدأ‬
‫قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬فإنها تفصح عن ذلك‪.‬‬
‫عندما تغبنى المن معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام القايمة على اساس اإلسغحقا‬ ‫‪.72‬‬
‫المحاسبي على النحئ المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايرر‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على اساس اإلسغحقا للمر ا ولى " غ ار إعداد الغقارير‬
‫المالية يعد تاري النفاي و ا ُيطبق و ا المعيار على البياناف المالية الرنئية للمن الغي تيطي‬
‫الفغراف الغي تبدا في تاري تبني معايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام او يعد يلك الغاري ‪.‬‬

‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 4‬الصادر في عام ‪)2006‬‬

‫يح و ا المعيار مح معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 4‬آثار الغيرراف في اسعار‬ ‫‪.73‬‬
‫الارن ا نبي" الاادر في عام ‪.2006‬‬

‫‪304‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبية‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار صرن العمالف ا‬

‫الملحق أ‬
‫معامالت العملة األجنبية والدفع أو القبض مقدماً‬
‫و ا الملحق وئ زء ال يغج از مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬
‫المقدمة‬
‫تغطلب الفقر ‪ 24‬مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 4‬آثار الغيرراف في اسعار‬ ‫ا‪.1‬‬
‫الارن ا نبي" مس المن ان ترج المعامالف يالعمالف ا نبية عند االعغران ا ولي‬
‫يعملغها الئظيفية ويلك ياسغخدام سعر الارن الفئري على المبلغ يالعملة ا نبية ووئ فر‬
‫سعر برس العملة الئظيفية والعملة ا نبية (سعر الارن) في تاري المعاملة‪ .‬تنص الفقر ‪25‬‬
‫مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬على ان تاري المعاملة وئ الغاري ال ي تكئن‬
‫في المعاملة مؤولة للمر ا ولى لالعغران بها وفقا لمعايرر المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫عنما تدفع المن او تحا على مبلغ مقدم يالعملة ا نبية فإنها تعغرن ي ن عام يا ص‬ ‫ا‪.2‬‬
‫غرر المالي او االلغزام غرر المالي ب االعغران يا ص او المارون او اإليراد يو العال ة‪.‬‬
‫وا ص او المارون او اإليراد يو العال ة (او زء من ) وئ المبلغ المعغرن ي راء تطبرق‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام يو العال ة ووئ ما يؤدي إلى إلياء االعغران يا ص‬
‫غرر المالي او االلغزام غرر المالي الناتج عس الدفع او القبض مقدما‪.‬‬

‫يئضح و ا الملحق تاري المعامالف يير تحديد سعر الارن ال ي سيرغخدم في االعغران‬ ‫ا‪.3‬‬
‫ا ولي يا ص او المارون او اإليراد يو العال ة عندما تقبض المن او تدفع مبليا مقدما‬
‫يالعملة ا نبية‪.‬‬
‫النطاق‬
‫يطبق و ا الملحق على المعامالف يالعملة ا نبية (او زء منها) عندما تعغرن المن ي ص‬ ‫ا‪.4‬‬
‫غرر مالي او الغزام غرر مالي ناتج عس دفع او قبض مبلغ مقدم ب اعغران المن يا ص او‬
‫المارون او اإليراد يو العال ة (او زء من )‪.‬‬
‫ا ص او المارون او اإليراداف ياف الالة عند‬ ‫ال ينطبق و ا الملحق عندما تقيس المن‬ ‫ا‪.5‬‬
‫االعغران ا ولي‬
‫يالقيمة العادلة؛ او‬ ‫(ا)‬
‫(ب) يالقيمة العادلة للمبلغ المدفئع او المقبئ في تاري آرر غرر تاري االعغران ا ولي‬
‫يا ص غرر المالي او االلغزام غرر المالي الناشئرس عس المبلغ المقدم (على سبر‬
‫المثال قياس ال هر بغطبرق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عملياف‬
‫اندماج ا عمال في القطاع العام")‪.‬‬
‫ال ي غرط ان تطبق المن آف و ا الملحق على‪:‬‬ ‫ا‪.6‬‬
‫(ا) الضرايب على الدر ؛ او‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 4‬الملحق ا)‬ ‫‪305‬‬

 ‫نبية‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار صرن العمالف ا‬

‫(ب) عقئد الغ مرس (يما في يلك عقئد إعاد الغ مرس) الغي تادروا او عقئد إعاد الغ مرس الغي‬
‫تحغفظ بها‪.‬‬

‫تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬على معامالت العملة األجنبية‬
‫والدفع أو القبض مقدم ًا‬
‫تحديد سعر الارن ال ي سيرغخدم عند‬ ‫يغناول و ا الملحق كيفية تحديد تاري المعاملة يير‬ ‫ا‪.7‬‬
‫زء منها) عند إلياء‬ ‫او المارون او اإليراد يو العال ة (او‬ ‫االعغران ا ولي يا ص‬
‫االعغران ي ص غرر مالي او الغزام غرر مالي ناتج عس دفع او اسغالم مقاب مقدم يعملة‬
‫ا نبية‪.‬‬

‫تطبرق الفقراف ‪ 25-24‬مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ينئن تاري المعاملة‬ ‫ا‪.8‬‬
‫تحديد سعر الارن ال ي سيرغخدم عند االعغران ا ولي يا ص او المارون او‬ ‫يير‬
‫اوليا يا ص غرر المالي‬ ‫اإليراد يو العال ة (او زء منها) وئ الغاري ال ي تعغرن في المن‬
‫او االلغزام غرر المالي الناتج عس دفع او اسغالم مقاب مقدم يعملة ا نبية‪.‬‬

‫تاري معاملة لك مبلغ‬ ‫تحدد المن‬ ‫إيا كانت وناك مدفئعاف او مقبئضاف مقدمة مغعدد‬ ‫‪.9‬‬
‫مقدما‪.‬‬ ‫مدفئع او مقبئ‬

‫‪306‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 4‬الملحق ا)‬

 ‫نبية‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار صرن العمالف ا‬

‫أمثلة توضيحية‬
‫زءا من‬ ‫و ه ا مثلة الغئضيحية تاامب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ولكنها ال ت ن‬
‫معامالت العملة األجنبية والمقابل المدفوع أو المقبوض مقدم ًا‬
‫نبية" اما المبالغ يالعملة الئظيفية‬ ‫نبية "يالعملة ا‬ ‫ف ي ا مثلة الغئضيحية ي ار إلى المبالغ يالعملة ا‬
‫في ار إلرها "يالعملة المحلية"‪.‬‬
‫مثال‪ .1‬الهدن مس تلك ا مثلة وئ تئضيح كيفية تحديد المن لغاري المعاملة عند اعغرافها ي ص‬
‫غرر مالي او الغزام غرر مالي ناشئرس عس مقاب مقدم يعملة ا نبية ب اعغرافها يا ص او‬
‫المارون او اإليراد يو العال ة (او زء من ) ويلك بغطبرق المعيار يو العال ة مس معايرر‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬
‫مثال ‪-1‬ا‪ .‬دفعة مقدمة وامد ل راء عنار وامد مس عناصر الممغلكاف والماانع والمعداف‬
‫مثال‪ .2‬في ‪ 1‬مارس ‪ 20×1‬ابرمت المن أ عقدا مع ٍ‬
‫مئرد ما ل راء آلة لغرغخدمها في عملياتها‪.‬‬
‫وبمئ ب شروط العقد تدفع المن أ للمئرد سعر شراء محدد ووئ ‪ 1000‬ومد عملة ا نبية‬
‫ويلك في ‪ 1‬ابري ‪ .20×1‬وفي ‪ 15‬ابري ‪ 20×1‬اسغلمت المن أ اآللة‪.‬‬
‫مثال‪ .3‬تعغرن المن أ اوليا ي ص غرر مالي يعد تحئي مبلغ ‪ 1000‬ومد عملة ا نبية إلى عملغها‬
‫الئظيفية ياسغخدام سعر الارن الفئري برس العملة الئظيفية والعملة ا نبية في ‪ 1‬ابري‬
‫‪ .20×1‬وبغطبرق الفقر ‪(27‬ب) مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 4‬آثار‬
‫حدث المن ا المبلغ المحئل الخاص به ا ا ص‬ ‫الغيرراف في اسعار الارن ا نبي" ال تُ ّ‬
‫غرر المالي‪.‬‬
‫مثال‪ .4‬في ‪ 15‬ابري ‪ 20×1‬ترغل المن أ اآللة‪ .‬وتليي المن أ االعغران يا ص غرر المالي‬
‫وتعغرن ياآللة ياعغباروا مس برس عناصر الممغلكاف والماانع والمعداف وتطبق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 17‬الممغلكاف والماانع والمعداف"‪ .‬وعند االعغران ا ولي‬
‫ياآللة تعغرن المن أ بغكلفة اآللة ياسغخدام سعر الارن في تاري المعاملة ووئ ‪ 1‬ابري‬
‫‪( 20×1‬تاري االعغران ا ولي يا ص غرر المالي)‪.‬‬
‫المثال‪ -2‬قبض عد مبالغ مس اإليراداف المعغرن بها في نقطة زمنية وامد‬
‫مثال‪ .5‬في ‪ 1‬يئنرئ ‪ 20×2‬ابرمت المن ب عقدا مع عمر لغرلي يضايع في ‪ 1‬سبغمبر ‪.20×2‬‬
‫إ مالي الرعر الثابت للعقد وئ ‪ 100‬ومد مس العملة ا نبية ومنها ‪ 40‬ومد عملة ا نبية‬
‫مرغحقة االسغالم في ‪ 1‬اغرطس ‪ 20×2‬وينئن الرصرد مدينا في ‪ 30‬سبغمبر ‪.20×2‬‬
‫مثال‪ .6‬تعغرن المن ب اوليا يالغزام عقد غرر مالي بغحئيلها لمبلغ ‪ 40‬ومد عملة ا نبية إلى عملغها‬
‫الئظيفية وفقا لرعر الارن الفئري برس العملة الئظيفية والعملة ا نبية في ‪ 1‬اغرطس‬
‫حدث‬‫‪ .20×2‬وبغطبرق الفقر ‪(27‬ب) مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ال تُ ّ‬
‫المن ب المبلغ المحئل الخاص به ا االلغزام غرر المالي‪.‬‬

‫امثلة تئضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪307‬‬

 ‫نبية‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار صرن العمالف ا‬

‫مثال‪ .7‬بغطبرق الفقر ‪ 28‬مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 9‬اإليراد مس المعامالف‬
‫الغبادلية" تعغرن المن ب ياإليراد في ‪ 1‬سبغمبر ‪ 20×2‬ووئ الرئم ال ي تنق في البضايع‬
‫للعمر ‪.‬‬
‫مثال‪ .8‬تحدد المن ب ان تاري المعاملة يالنربة لإليراد المغعلق يالمبلغ المقدم يقيمة ‪ 40‬ومد عملة‬
‫ا نبية وئ ‪ 1‬اغرطس ‪ .20×2‬وبغطبرق الفقر ‪ 25‬مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 4‬تحدد المن ب ان تاري المعاملة يالنربة لبا ي اإليراداف وئ ‪ 1‬سبغمبر‪.20×2‬‬
‫مثال‪ .9‬في ‪ 1‬سبغمبر ‪ 20×2‬تقئم المن ب يما يلي‪:‬‬
‫(ا) تليي االعغران يالغزام العقد يمبلغ ‪ 40‬ومد عملة ا نبية وتعغرن ياإليراد ياسغخدام سعر‬
‫الارن في ‪ 1‬اغرطس ‪20×2‬؛ و‬
‫(ب) تعغرن ياإليراداف يمبلغ ‪ 60‬ومد عملة ا نبية وبرصرد مديس مقاب ياسغخدام سعر‬
‫الارن في يلك الغاري (‪ 1‬سبغمبر ‪.)20×2‬‬
‫مثال‪ .10‬الرصرد المديس يمبلغ ‪ 60‬عملة ا نبية والمعغرن ي في ‪ 1‬سبغمبر ‪ 20×2‬وئ عنار مالي‪.‬‬
‫حدث المن ب المبلغ المحئل مس الرصرد المديس مغى تغ ترئية و ا الرصرد‪.‬‬
‫تُ ّ‬
‫مثال‪ – 3‬مدفئعاف مغعدد ل راء ردماف على مدل فغر مس الزمس‬
‫مثال‪ .11‬في ‪ 1‬مايئ ‪ 20×3‬ابرمت المن ج عقدا مع مئرد للخدماف‪ .‬سيقدم المئرد ردماف للمن‬
‫ٍ‬
‫مغراو على مدار الفغر مس ‪ 1‬يئلرئ ‪ 20×3‬وإلى ‪ 31‬ديرمبر ‪ .20×3‬ي غرط العقد‬ ‫جي ن‬
‫ان تدفع المن ج للمئرد ‪ 200‬ومد عملة ا نبية في ‪ 15‬يئنرئ ‪ 20×3‬و‪ 400‬ومد عملة‬
‫ا نبية في ‪ 31‬ديرمبر ‪ .20×3‬مددف المن ج ان و غ ار و ا العقد دفع ‪ 200‬ومد‬
‫عملة ا نبية في ‪ 15‬يئنرئ ‪ 20×3‬يرتب يالخدماف الغي سرغ الحائل علرها في الفغر مس‬
‫‪ 1‬يئلرئ إلى ‪ 31‬اغرطس ‪ 20×3‬ودفع ‪ 400‬ومد عملة ا نبية في ‪ 31‬ديرمبر ‪20×3‬‬
‫فيما يخص الخدماف الغي سرغ الحائل علرها في الفغر مس ‪ 1‬ديرمبر إلى ‪ 31‬ديرمبر‬
‫‪.20×3‬‬
‫ج اوليا ي ص غرر مالي مس رالل تحئي ‪ 200‬ومد عملة ا نبية إلى‬ ‫مثال‪ .12‬تعغرن المن‬
‫عملغها الئظيفية وفقا لرعر الارن الفئري برس العملة الئظيفية والعملة ا نبية في ‪15‬‬
‫يئنرئ‪.20×3‬‬
‫ج االعغران يا ص غرر‬ ‫مثال‪ .13‬في الفغر مس ‪ 1‬يئلرئ إلى ‪ 31‬اغرطس ‪ 20×3‬تليي المن‬
‫المالي وتعغرن يمارون يمبلغ ‪ 200‬ومد عملة ا نبية في الفايض او العجز ياسغالمها‬
‫الخدماف مس المئرد‪ .‬تحدد المن ج ان تاري المعاملة يالنربة للمارون يغعلق يالمبلغ‬
‫المقدم يمقدار ‪ 200‬ومد عملة ا نبية في ‪ 15‬يئنرئ ‪( 20×3‬تاري االعغران ا ولي يا ص‬
‫غرر المالي)‪.‬‬
‫ج اوليا يمارون في‬ ‫مثال‪ .14‬في الفغر مس ‪ 1‬سبغمبر إلى ‪ 31‬ديرمبر ‪ 20×3‬تعغرن المن‬
‫الفايض او العجز مرث إنها تحا على الخدماف مس المئرد‪ .‬وب ن اساسي فإن تئاري‬
‫المعامالف وي ك يئم في الفغر مس ‪ 1‬سبغمبر إلى ‪ 31‬ديرمبر‪ .20×3‬ومع يلك إيا ل‬
‫ج معدل يقارب اسعار الارن‬ ‫تغ ب ب اسعار الارن يائر كبرر د ترغخدم المن‬

‫‪308‬‬ ‫امثلة تئضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫نبية‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار صرن العمالف ا‬

‫الفعلية وفقا لما ترمح ي الفقر ‪ 25‬مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .4‬وإيا كان‬
‫الئضع ك لك يمنس ان تحئل المن ج على سبر المثال المارون الخاص ين شهر‬
‫يمبلغ ‪ 100‬ومد عملة ا نبية (‪ 400‬ومد ا نبية ÷ ‪ )4‬إلى عملغها الئظيفية ياسغخدام‬
‫مغئس سعر الارن لك شهر في الفغر مس ‪ 1‬سبغمبر إلى ‪ 31‬ديرمبر ‪.20×3‬‬
‫ج يالمارون في الفغر مس ‪ 1‬سبغمبر إلى ‪ 31‬ديرمبر ‪ 20×3‬فإنها‬ ‫مثال‪ .15‬نغيجة العغران المن‬
‫تعغرن يالغزام مقاب فيما يغعلق بغعهداتها يالدفع للمئرد‪ .‬وااللغزام وئ عنار غرر مالي‪.‬‬
‫حدث المن ج المبلغ المحئل الخاص يااللغزام مغى تغ ترئية االلغزام‪.‬‬ ‫تُ ّ‬
‫مثال‪ -4‬قبض مدفئعاف مغعدد مس اإليراداف المعغرن بها في نقاط زمنية مخغلفة‬
‫مثال‪ .16‬في ‪ 1‬يناير ‪ 20×4‬تبرم المن د عقدا لبيع منغَجرس مد العمالء‪ .‬تحئل المن د امد و يس‬
‫المنغجرس في ‪ 1‬مارس ‪ 20×4‬وتحئل المنغج اآلرر في ‪ 1‬يئنرئ ‪ .20×4‬وبمئ ب شروط العقد‬
‫يدفع العمر سعر شراء ثابت يمبلغ ‪ 1000‬ومد عملة ا نبية ينئن منها مبلغ ‪ 200‬ومد عملة‬
‫ا نبية مرغحقا ويقبض مقدما في ‪ 31‬يناير ‪ 20×4‬وينئن الرصرد مرغحقا ويغ قبض في ‪1‬‬
‫يئنرئ ‪.20×4‬‬

‫مثال‪ .17‬الحقايق الغالية وامة‪:‬‬

‫(ا) سعر المنغج ا ول ‪ 450‬ومد عملة ا نبية وسعر المنغج الثاني ‪ 550‬ومد عملة‬
‫ا نبية‪.‬‬
‫غ ار و ا العقد فإن مبلغ ‪ 200‬ومد عملة ا نبية ال ي ت‬ ‫(ب) مددف المن د ان‬
‫اسغالم في ‪ 31‬يناير ‪ 20×4‬وئ مبلغ مغعلق يالمنغج ا ول المحئل في ‪ 1‬مارس‬
‫‪ .20×4‬وعند نق و ا المنغج للعمر ينئن للمن د مق غرر م روط في مبلغ ‪250‬‬
‫ومد عملة ا نبية مس يا ي المبلغ‪.‬‬

‫مثال ‪ .18‬اسعار الارن الفئرية وي‪:‬‬

‫نبية‪ :‬العملة المحلية‬ ‫سعر الارن الفئري مس العملة ا‬ ‫الغاري‬
‫‪1.5 :1‬‬ ‫‪ 31‬يناير ‪20×4‬‬
‫‪1.7 :1‬‬ ‫‪ 1‬مارس ‪20×4‬‬
‫‪1.9 :1‬‬ ‫‪ 1‬يئنرئ ‪20×4‬‬

‫نبية فيما‬ ‫د محاسبيا لجئانب العملة ا‬ ‫مثال‪ .19‬ت رح القرئد الدفغرية الغالية كيفية معالجة المن‬
‫يخص العقد‪:‬‬
‫في ‪ 31‬يناير‬ ‫على دفعة مقدمة يمبلغ ‪ 200‬ومد عملة ا نبية‬ ‫المن‬ ‫(ا) تحا‬
‫إلى عملغها الئظيفية ياسغخدام سعر الارن‬ ‫‪ 20×4‬ووئ المبلغ ال ي تحئل المن‬
‫في ‪ 31‬يناير ‪.20×4‬‬
‫‪ 300‬ومد عملة محلية‬ ‫مديس‪ /‬نقدي (‪ 200‬ومد عملة ا نبية)‬

‫‪ 300‬ومد عملة ا نبية‬ ‫دايس‪ /‬الغزام الغعا د (‪ 200‬ومد عملة ا نبية)‬

‫امثلة تئضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪309‬‬

 ‫نبية‬ ‫آثار الغيرراف في اسعار صرن العمالف ا‬

‫(ب) بغطبرق الفقر ‪( 27‬ب) مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ال تُحدث المن‬
‫د المبلغ المحئل اللغزام العقد غرر المالي‪.‬‬
‫(ج) تحئل المن د المنغج ا ول يرعر‪ 450‬ومد عملة ا نبية في‪ 1‬مارس ‪ .20×4‬تليي‬
‫د االعغران يالغزام العقد وتعغرن يإيراد يمبلغ ‪ 300‬ومد عملة محلية‪ .‬تليي‬ ‫المن‬
‫د االعغران ياإليراد المغبقي يمبلغ ‪ 250‬ومد عملة ا نبية فيما يغعلق يالمنغج‬ ‫المن‬
‫ا ول والرصرد المديس المقاب وتغر كالوما يرعر الارن في الغاري ال ي اعغرفت في‬
‫اوليا ببا ي اإليراد ال ي يراوي ‪ 250‬ومد عملة ا نبية ووئ ‪ 1‬مارس ‪.20×4‬‬

‫‪ 300‬ومد عملة محلية‬ ‫مديس‪ /‬الغزام العقد (‪ 200‬ومد عملة ا نبية)‬

‫‪ 425‬ومد عملة محلية‬ ‫مديس‪ /‬مرغحقاف (‪ 250‬ومد عملة ا نبية)‬

‫‪ 725‬ومد عملة محلية‬ ‫دايس‪ /‬اإليراداف (‪ 450‬ومد عملة ا نبية)‬

‫د المبلغ المحئل مس‬‫حدث المن‬
‫(د) اسغحقا ‪ 250‬ومد عملة ا نبية وئ عنار مالي‪ .‬تُ ّ‬
‫المرغحقاف مغى تغ ترئية المرغحقاف (‪ 1‬يئنرئ ‪ .)20×4‬وفي ‪ 1‬يئنرئ ‪ 20×4‬تكئن‬
‫المرغحقاف يمبلغ ‪ 250‬ومد عملة ا نبية مراوية لمبلغ ‪ 475‬مس ومداف العملة المحلية‪.‬‬
‫ووفقا لمغطلباف الفقر ‪ 32‬مس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬تعغرن المن‬
‫د يمنرب مس سعر الارن يقيمة ‪ 50‬ومد عملة محلية في الفايض او العجز‪.‬‬

‫‪ 50‬ومد عملة محلية‬ ‫مديس‪ /‬مرغحقاف‬

‫‪ 50‬ومد عملة محلية‬ ‫نبي‬ ‫دايس‪ /‬منرب مس الارن ا‬

‫د المنغج الثاني يرعر‪ 550‬ومد عملة ا نبية في ‪ 1‬يئنرئ ‪.20×4‬‬ ‫(ه) تحئل المن‬
‫د يإيراد يمبلغ ‪ 550‬ومد عملة ا نبية ياسغخدام سعر الارن في‬ ‫تعغرن المن‬
‫تاري المعاملة ووئ الغاري ال ي تعغرن في المن د للمر ا ولى به ا الجزء مس‬
‫المعاملة في البياناف المالية ووئ ‪ 1‬يئنرئ ‪.20×4‬‬
‫(و) تحا المن د ايضا على يا ي المبلغ ووئ ‪ 800‬ومد عملة ا نبية في ‪ 1‬يئنرئ‬
‫‪ .20×4‬يرغخدم مبلغ ‪ 250‬ومد عملة ا نبية مس المبلغ المرغل لغرئية المرغحقاف‬
‫يمبلغ ‪ 250‬ومد عملة ا نبية الناتجة عس تحئي المنغج ا ول‪ .‬تحئل المن د النقد‬
‫يرعر الارن في ‪ 1‬يئنرئ ‪.20×4‬‬

‫‪ 1520‬ومد عملة محلية‬ ‫مديس‪ /‬نقدي (‪ 800‬ومد عملة ا نبية)‬

‫‪ 475‬ومد عملة محلية‬ ‫دايس‪ /‬مرغحقاف (‪ 250‬ومد عملة ا نبية)‬

‫‪ 1045‬ومد عملة محلية‬ ‫دايس ‪/‬إيراداف (‪ 550‬ومد عملة ا نبية)‬

‫‪310‬‬ ‫امثلة تئضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس االستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫خلفية‬
‫إستنتاج‪ 1‬إن برنامج مقاربة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التابع لمجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام هو عنصر هام في برنامج عمل المجلس‪ .‬وتتلخص سياسة المجلس في تحقيق‬
‫المقاربة بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق والمعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حيث يكون مناسبا لمنشآت‬
‫القطاع العام‪.‬‬
‫إستنتاج‪ 2‬إن معا يير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق التي يتم تحقيق المقاربة بينها‬
‫وبين المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية تحافظ على متطلبات وهيكل ونص المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬ما لم يكن هناك سبب للحياد يخص القطاع العام‪ .‬ويحدث الحياد عن‬
‫المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية المقابل عندما تكون المتطلبات أو المصطلحات في ذلك‬
‫المعيار غير مناسبة للقطاع العام‪ ،‬أو عندما يكون تضمين شروحات أو أمثلة إضافية هو أمر‬
‫ضروري لتوضيح متطلبات معينة في سياق القطاع العام‪ .‬ويتم تحديد الفروقات بين معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام وما يقابلها من المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية في‬
‫"المقارنة مع المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" المشمولة في كل من معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام‪ .‬وتشير المقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪ 21‬إلى أنه تمت فقط مراجعة معيار‬
‫المحاسبة الدولي‪ 21‬في عام ‪ 2003‬وتم تعديله في عام ‪.12005‬‬
‫إستنتاج‪ 3‬في شهر مايو عام ‪ 2000‬أصدرت لجنة القطاع العام‪ ،2‬وهي اللجنة التي حل مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام محلها‪ ،‬أصدرت النسخة األولى من معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ‪ " 4‬آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي" (‪ ،)1993‬وفي شهر ديسمبر عام‬
‫‪ 2006‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بتنقيح معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 4‬والذي كان قائما على معيار المحاسبة الدولي ‪( 21‬الذي تم تنقيحه عام ‪)2003‬‬
‫وذلك كجزء من مشروع التحسينات العام الخاص به‪ ،‬وفي شهر ديسمبر عام ‪ 2005‬أصدر مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية تعديال على معيار المحاسبة الدولي ‪( 21‬الذي ُنشر باسم "صافي‬
‫اإلستثمار في العملية األجنبية")‪.‬‬
‫إستنتاج‪ 4‬في مطلع عام ‪ ،2007‬باشر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمشروع تحسينات‬
‫مستمر لتطوير معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة حتى تتقارب مع آخر المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية إلى الحد الذي يكون مناسبا للقطاع العام‪ ،‬وقد قام مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬كجزء من المشروع‪ ،‬بمراجعة التعديل الذي أجراه مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية على معيار المحاسبة الدولي ‪ 21‬والذي صدر عام ‪ 2005‬وجاء موافقا بشكل‬
‫عام متفقا مع أسباب مجلس معايير المحاسبة الدولية لتعديل معيار المحاسبة الدولي ومع التعديل‬
‫الذي تم القيام به‪( .‬لم تتم إعادة إنتاج أساس إستنتاجات مجلس معايير المحاسبة الدولية هنا نتيجة‬
‫للتعديل)‪ .‬يستطيع المشتركون الذين لديهم إشتراك خدمة اإلشتراك الشاملة الخاص بمجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية أن يستعرضوا أساس اإلستنتاجات على موقع مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫التالي‪.www.iasb.org :‬‬

‫‪ 1‬أُصدرت معايير المحاسبة الدولية من قبل لجنة معاايير المحاسابة الدولياة التاي حال مجلاس معاايير المحاسابة الدولياة مكانهاا‪ ،‬وتحمال المعاايير الصاادرة‬
‫عن مجلس معايير المحاسبة الدولية عنوان المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ .‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية بتحديد المعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية بحيث تتألف من المع ايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية وتفسيرات المعايير‪ ،‬وفي بعض الحااالت قاام مجلاس‬
‫معايير المحاسبة الدولية بتعديل معايير المحاسبة الدولية وليس استبدالها وفي هذه الحاالت يبقى رقم معيار المحاسبة الدولي كما هو‪.‬‬
‫‪ 2‬تحولت لجنة القطاع ال عام إلى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وذلك حينما قام مجلس االتحاد الدولي للمحاسبين بتغيير تفويض لجنة‬
‫القطاع العام لتصبح مجلسا مستقال لوضع المعايير في شهر نوفمبر عام ‪.2004‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪311‬‬

 ‫آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي‬

‫إستنتاج‪ 5‬خضع معيار المحاسبة الدولي ‪ 21‬لتعديل إضافي نتيجة للمعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية ومعايير المحاسبة الدولية المنقحة التي أُصدرت بعد شهر ديسمبر عام ‪ .2005‬ال‬
‫يضم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬التعديالت الناتجة والناشئة عن المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية المنقحة التي أُصدرت بعد شهر‬
‫ديسمبر عام ‪ ،2005‬ويرجع ذلك إلى عدم قيام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام إلى اآلن بمراجعة وتكوين رأي حول قابلية تطبيق المتطلبات في المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية وتنقيحات معايير المحاسبة الدولية على منشآت القطاع العام‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬نتيجة إلصدار مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ 6‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إصدا ار بعنوان قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ .2016‬يعدل هذا اإلصدار مراجع معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫(أ) حذف الفقرات في المعايير حول قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم‬
‫النطاق من كل معيار؛‬
‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام‬
‫التجارية"‪ ،‬عندما يكون ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل‬
‫توفير وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات بأسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.1‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬نتيجة للتحسينات التي أدخلت على معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪2018 ،‬‬
‫إستنتاج‪ 7‬راجع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام متطلبات لجنة تفسير المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية ‪ " 22‬المعامالت بالعملة األجنبية والدفع أو القبض المقدم"‪ ،‬الذي‬
‫أصدره مجلس معايير المحاسبة الدولية في ديسمبر ‪ ،2016‬وراجع المجلس أيضا اعتبارات‬
‫لجنة تفسير المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التي مكنتها من التوصل للتوافق في‬
‫اآلراء وفقا لما هو موضح ف ي أسس االستنتاج الخاصة بها‪ .‬واتفق مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام بشكل عام على عدم وجود سبب معين متعلق بالقطاع العام يدعو‬
‫لعدم دمج هذه المتطلبات في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.4‬‬

‫‪312‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

 ‫آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪21‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 4‬آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي" مستمد بشكل‬
‫رئيسي من معيار المحاسبة الدولي‪ " 21‬آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي" (المنقح في ديسمبر‬
‫‪ 2003‬والمعدل في عام ‪ .)2005‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 4‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:21‬‬

‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،4‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ .21‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحات "اإليراد" و"المنشأة‬
‫اإلقتصادية" و"بيان األداء المالي" و"صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية" في معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ .4‬أما المصطلحات المرادفة في معيار المحاسبة الدولي‪ 21‬فهي "الدخل"‬
‫و"المجموعة" و"بيان الدخل الشامل" و"حقوق الملكية"‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬ ‫‪313‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪21‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬
‫تكاليف اإلقتراض‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم‬
‫‪( 23‬المنقح في عام ‪ " )2003‬تكاليف اإلقتراض" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي‬
‫هذا المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي‬
‫للمحاسبين على مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي‪ 23‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هوو الونص الوذي نشوره مجلوس معوايير المحاسوبة‬
‫الدوليووة باللغووة اإلنجليزيووة ويمكوون الحصووو علووى نس و من و مباشوور موون دائوور منشووورات المعووايير الدوليووة‬
‫إلعداد التقارير المالية وعنوانها دائر خدمة العمالء مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf,‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬ ‫إن‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية‬
‫لمؤسسة لجنة معايير المحاسبة الدولية وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪314‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -5‬تكاليف اإلقتراض‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادر حتى ‪31‬‬
‫يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 5‬تكاليف اإلقتراض" في مايو من عام ‪.2000‬‬
‫ومنذ ذلك الحين تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 5‬من قبل المعايير التالية‪-:‬‬
‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواري النفاذ (الصادر في نوفمبر ‪.)2020‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2019‬الصادر في يناير ‪)2020‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2018‬الصادر في أكتوبر ‪.)2018‬‬ ‫‪‬‬
‫قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل ‪)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2015‬الصادر في إبريل ‪)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬ ‫‪‬‬
‫أساس اإلستحقاق للمر األولى " ( الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" " 32‬ترتيبات إمتياز تقديم الخدمات‪ :‬المانح" (الصادر في‬ ‫‪‬‬
‫أكتوبر ‪)2011‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫األثر‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تم إلغائها‬ ‫‪2‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تم إلغائها‬ ‫‪3‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫تم تعديلها‬ ‫‪6‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 32‬أكتوبر ‪2011‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تم إلغائها‬ ‫‪11‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪19‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪25‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تم إلغائها‬ ‫‪41‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪41‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 32‬أكتوبر ‪2011‬‬ ‫جديد‬ ‫‪42‬أ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬ ‫‪315‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫األثر‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪42‬ب‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪42‬ج‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪42‬د‬
‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواري النفاذ نوفمبر ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪ 42‬ه‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪43‬‬

‫‪316‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬

‫مايو ‪2000‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬
‫تكاليف اإلقتراض‬

‫المحتويات‬
‫الفقر‬
‫الهدف‬
‫النطاق‪4-1 ...............................................................................‬‬
‫تعريفات‪13-5 ..............................................................................‬‬
‫‪6‬‬ ‫تكاليف اإلقتراض ‪..............................................................‬‬
‫‪9-7‬‬ ‫المنشأ اإلقتصادية ‪.............................................................‬‬
‫‪10‬‬ ‫المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانية الخدمة ‪................................‬‬
‫‪11‬‬ ‫مؤسسات األعما الحكومية ‪....................................................‬‬
‫‪12‬‬ ‫صافي األصو ‪ /‬حقوق الملكية ‪................................................‬‬
‫‪13‬‬ ‫األصو المؤهلة ‪...............................................................‬‬
‫تكاليف اإلقتراض – المعالجة األساسية ‪16-14 ...............................................‬‬
‫‪15-14‬‬ ‫اإلعتراف ‪.......................................................................‬‬
‫‪16‬‬ ‫اإلفصاح ‪.......................................................................‬‬
‫‪39-17‬‬ ‫تكاليف اإلقتراض – المعالجة البديلة المسموح بها ‪.....................................‬‬
‫‪20-17‬‬ ‫اإلعتراف ‪.....................................................................‬‬
‫‪29-21‬‬ ‫تكاليف اإلقتراض المؤهلة للرسملة ‪..............................................‬‬
‫زياد المبلغ المسجل لألصل المؤهل عن المبلغ القابل لإلسترداد‪30 ...................‬‬
‫‪33-31‬‬ ‫بدء الرسملة ‪...................................................................‬‬
‫‪35-34‬‬ ‫تعليق الرسملة ‪.................................................................‬‬
‫‪39-36‬‬ ‫إيقاف الرسملة ‪.................................................................‬‬
‫‪40‬‬ ‫اإلفصاح ‪............................................................................‬‬
‫‪41‬‬ ‫أحكام إنتقالية ‪.......................................................................‬‬
‫تاري النفاذ ‪43-42 ..........................................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪23‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬ ‫‪317‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 5‬تكاليف اإلقتراض" مبين في الهدف والفقرات ‪ .43-1‬تتساوى‬
‫جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 5‬في سياق الهدف من وفي‬
‫سياق "مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية‬
‫ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبوة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬‬
‫السياسات المحاسبية التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية‬
‫في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬

‫‪318‬‬
 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫الهدف‬
‫يبين هذا المعيار المعالجة المحاسبية لتكاليف اإلقتراض وهو يتطلب بشكل عام التسجيل الفوري‬
‫لتكاليف اإلقتراض على أنها مصروفات على أن هذا المعيار يتيح كمعالجة بديلة مسموح بها رسملة‬
‫تكاليف اإلقتراض المنسوبة مباشر إلى تملك أو إنشاء أو إنتاج أصل مؤهل‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .1‬يجب تطبيق هذا المعيار في محاسبة تكاليف اإلقتراض‪.‬‬

‫‪ [ .2‬تم إلغائها ]‬

‫‪ [ .3‬تم إلغائها ]‬
‫‪ .4‬ال يتناو هذا المعيار التكلفة الفعلية أو المفترضة لصافي األصو ‪ /‬حقوق الملكية وحيثما تطبق‬
‫اإلختصاصات رسما رأسماليا على المنشآت الفردية فإن يجب ممارسة الحكم لتحديد ما إذا كان‬
‫ذلك الرسم يلبي تعريف تكاليف اإلقتراض أو ما إ ذا كان يجب معاملت كتكلفة فعلية أو مفترضة‬
‫لصافي األصو ‪ /‬حقوق الملكية‪.‬‬

‫تعريفات‬
‫‪ .5‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفقاً للمعاني المحددة لها أدناه‪-:‬‬

‫تكاليف اإلقتراض (‪ )Borrowing costs‬هي الفائدة والمصاريف األخرى التي تتكبدها المنشاة‬
‫فيما يتعلق بإقت ارض األموال‪.‬‬

‫األصل المؤهل (‪ )Qualifying asset‬هو األصل الذي يستغرق بالضرورة فترة زمنية كبيرة‬
‫ليصبح جاه ًاز إلستعماله المقصود أو للبيع‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة‬
‫التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫تكاليف اإلقتراض‬
‫‪ .6‬قد تشمل تكاليف اإلقتراض ما يلي‪-:‬‬
‫(أ) مصروف الفائد المحسوب بواسطة طريقة الفائد الفعالة كما تم وصفها في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية "؛‬
‫(ب) [ تم إلغائها]‬
‫(ج) [ تم إلغائها]‬
‫(د) نفقات التمويل الخاصة بالتأجير التمويلي وترتيبات إمتياز الخدمة؛ و‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬ ‫‪319‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫(ﻫ) فروقات الصرف الناجمة عن إقتراضات بالعملة األجنبية إلى الحد الذي تعتبر في تعديال‬
‫لتكاليف الفائد ‪.‬‬

‫المنشأة اإلقتصادية‬
‫‪ .7‬يستخدم المصطلح المنشأ اإلقتصادية في هذا المعيار ألغراض تقديم التقارير المالية لتعريف‬
‫مجموعة من المنشآت التي تشمل المنشأ المسيطر وأية منشآت مسيطر عليها‪.‬‬
‫‪ .8‬تشمول المصطلحات األخرى التي تستخدم أحيانا لإلشار إلى المنشأ اإلقتصادية المنشأ اإلدارية‬
‫والمنشأ المالية والمنشأ الموحد والمجموعة‪.‬‬
‫‪ .9‬من الممكن أن تشمل المنشأ اإلقتصادية منشآت ذات سياسة إجتماعية وأهداف تجارية‪ .‬فعلى‬
‫سبيل المثا قد تكون دائر إسكان حكومية منشأ إقتصادية تشمل منشآت توفر السكن مقابل رسم‬
‫إسمي باإلضافة إلى منشآت توفر السكن على أساس تجاري‪.‬‬

‫المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانية الخدمة‬

‫وسيلة للمنشآت لكي تحقق أهدافها واألصو التي تستخدم في تسليم السلع‬ ‫‪ .10‬توفر األصو‬
‫والخدمات وفقا ألهداف المنشأ لكنها ال تولد تدفقات نقدية صافية مباشر غالبا ما توصف بأنها‬
‫تتضمن " إمكانية الخدمة" أما األصو التي تستخدم لتوليد تدفقات نقدية صافية فهي غالبا ما‬
‫توصف بأنها تتضمن منافع إقتصادية مستقبلية‪ .‬لإلحاطة بكافة األغراض التي يمكن من أجلها‬
‫يستخدم هذا المعيار المصطلح "المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانية‬ ‫إستخدام األصو‬
‫الخدمة" لبيان الخصائص األساسية لألصو ‪.‬‬

‫مؤسسات األعمال الحكومية‬

‫‪ [ .11‬تم إلغائها ]‬
‫صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية‬
‫‪" .12‬صافي األصو ‪ /‬حقوق الملكية "هو المصطلح الذي يستخدم في هذا المعيار لإلشار إلى اإلجراء‬
‫المتبقي في بيان المركز المالي (األصو مطروحا منها اإللتزامات)‪ .‬قد يكون صافي األصو ‪/‬‬
‫حقوق الملكية إيجابيا أو سلبيا وقد تستخدم مصطلحات أخرى بدال من صافي األصو ‪ /‬حقوق‬
‫الملكية شريطة أن يكون معناها واضحا‪.‬‬

‫األصول المؤهلة‬
‫‪ .13‬من األمثلة على األصو المؤهلة مباني المكاتب والمستشفيات وأصو البنية التحتية كالطرق‬
‫والجسور ومرافق توليد الطاقة الكهربائية والمخزون الذي يتطلب فتر كبير من الوقت ليصبح في‬
‫وضع يكون في جاه از لإلستخدام أو البيع أما اإلستثمارات األخرى واألصو التي يتم إنتاجها‬
‫خال فتر قصير من الزمن بشكل روتيني فهي ليست أصو مؤهلة‪ .‬واألصو التي تكون جاهز‬
‫إلستخدامها المقصود أو بيعها بمجرد إمتالكها فهي أيضا ليست أصو مؤهلة‪.‬‬

‫‪320‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫تكاليف اإلقتراض – المعالجة األساسية‬

‫اإلعتراف‬
‫‪ .14‬يجب اإلعتراف بتكاليف اإلقتراض كمصروف في الفترة التي يتم تكبدها فيها‪.‬‬

‫‪ .15‬بموجب المعالجة األساسية يتم اإلعتراف بتكاليف اإلقتراض كمصروف في الفتر التي يتم تكبدها‬
‫فيها بغض النظر عن كيفية تطبيق اإلقتراضات‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫‪ .16‬يجب أن تفصح البيانات المالية عن السياسة المحاسبية المتبعة لتكاليف اإلقتراض‪.‬‬

‫تكاليف اإلقتراض – المعالجة البديلة المسموح بها‬

‫اإلعتراف‬
‫‪ .17‬يجب اإلعتراف بتكاليف اإلقتراض كمصروف في الفترة التي يتم تكبدها فيها‪ ،‬فيما عدا إلى‬
‫المدى الذي يتم فيه رسملتها وفقاً للفقرة ‪.18‬‬

‫‪ .18‬تكاليف اإلقتراض التي تعزى مباشرة إلمتالك أو إنشاء أو إنتاج أصل مؤهل‪ ،‬يجب أن تتم‬
‫رسملتها كجزء من تكلفة ذلك األصل‪ ،‬ويجب تحديد مبلغ تكاليف اإلقتراض المؤهلة للرسملة وفق ًا‬
‫لهذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .19‬بموجب المعالجة البديلة المسموح بها يتم إدخا تكاليف اإلقتراض التي تعزى مباشر إلمتالك أو‬
‫إنشاء أو إنتاج أصل ضمن تكلفة ذلك األصل كما تتم رسملة تكاليف اإلقتراض هذه كجزء من‬
‫تكلفة األصل عندما يكون (أ) من المحتمل أن تؤدي إلى منافع إقتصادية مستقبلية أو إمكانية‬
‫خدمة للمنشأ ‪ 1‬ويمكن (ب) قياس التكاليف بشكل موثوق ب أما تكاليف اإلقتراض األخرى فيتم‬
‫اإلعتراف بها كمصروف في الفتر التي تم تكبدها فيها‪.‬‬

‫عندما تتبنى المنشأة المعالجة البديلة المسموح بها‪ ،‬فإن تلك المعالجة يجب أن تطبق بشكل‬ ‫‪.20‬‬
‫متسق على كافة تكاليف اإلقتراض التي تعزى مباشرة إلى إمتالك أو إنشاء أو إنتاج كافة‬
‫األصول المؤهلة الخاصة بتلك المنشأة‪.‬‬

‫تكاليف اإلقتراض المؤهلة للرسملة‬

‫‪ .21‬إن تكاليف اإلقتراض التي تعزى مباشر إلى إمتالك أو إنشاء أو إنتاج أصو مؤهلة هي تكاليف‬
‫اإلقتراض التي كان سيتم تجنبها لو لم يتم األنفاق على األصو المؤهلة وعندما تقترض منشأ‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في‬ ‫‪١‬‬

‫العرض العاد الذي يرغبون في القيام ب أو من المتوقع أن يقوموا ب ‪ .‬تناقش فقر اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬ ‫‪321‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫معينة األموا لغرض الحصو على أصل مؤهل معين فإن تكاليف اإلقتراض المتعلقة بشكل‬
‫مباشر بذلك األصل المؤهل يمكن تحديدها بسهولة‪.‬‬

‫‪ .22‬قد يكون من الصعب تحديد عالقة مباشر بين إقتراضات معينة وأصل مؤهل وتحديد اإلقتراضات‬
‫التي كان من الممكن تجنبها خالفا لذلك‪ .‬تحدث هذه الصعوبة مثال عندما يتم تنسيق نشاط‬
‫المنشأ التمويلي مركزيا كما تنشأ الصعوبات أيضا عندما تستخدم المنشأ اإلقتصادية سلسلة من‬
‫أدوات الدين إلقتراض األموا بأسعار فائد مختلفة وتحو تلك األموا على أسس مختلفة إلى‬
‫منشآت أخرى في المنشأ اإلقتصادية‪ .‬من الممكن تحويل األموا التي تم إقت ارضها مركزيا إلى‬
‫وقد تكون هذه‬ ‫منشآت أخرى ضمن المنشأ اإلقتصادية كقرض أو منحة أو زياد في رأس الما‬
‫التحويالت بدون فائد أو تتطلب أن تتم إستعاد جزء فقط من الفائد الفعلية‪ .‬تنشأ تعقيدات أخرى‬
‫من خال (أ) إستخدام قروض بعمالت أجنبية أوربطها بها (ب) عندما تعمل المنشأ اإلقتصادية‬
‫ضمن إقتصاديات عالية التضخم وتنشأ كذلك من (ج) تقلب أسعار الصرف‪ .‬نتيجة لذلك يصبح‬
‫تحديد مبلغ تكاليف اإلقتراض التي تعزى مباشر إلى إمتالك أصو مؤهلة أم ار صعبا ويتطلب‬
‫ممارسة الحكم‪.‬‬

‫‪ .23‬إلى المدى الذي يتم فيه إقتراض األموال خصيص ًا لغرض الحصول على أصل مؤهل‪ ،‬فإن مبلغ‬
‫تكاليف اإلقتراض المؤهلة للرسملة لذلك األصل يجب أن يحدد على أنه تكاليف اإلقتراض الفعلية‬
‫التي تم تكبدها نتيجة لذلك اإلقتراض خالل الفترة مخصوماً منها أي دخل إستثمار بالنسبة‬
‫لإلستثمار المؤقت لهذه اإلقتراضات‪.‬‬

‫‪ .24‬من الممكن أن تؤدي الترتيبات المالية لألصل المؤهل إلى أن تحصل المنشأ على أموا مقترضة‬
‫وتتكبد تكاليف إقتراض مرتبطة بها قبل إستخدام بعض أو كل األموا لألنفاق على األصو‬
‫المؤهلة وفي هذه الحاالت فإن كثي ار ما يتم إستثمار هذه األموا مؤقتا حتى يتم إنفاقها على‬
‫األصل المؤهل وعند تحديد مبلغ تكاليف اإلقتراض المؤهلة للرسملة خال الفتر فإن يتم إقتطاع‬
‫أي دخل إستثمار يتم تحقيق من هذه األموا من تكاليف اإلقتراض التي تم تكبدها‪.‬‬

‫‪ .25‬إلى المدى الذي يتم فيه إقتراض األموال بشكل عام وإستخدامها لغرض الحصول على أصل‬
‫مؤهل‪ ،‬فإن مبلغ تكاليف اإلقتراض المؤهلة للرسملة يجب أن يحدد من خالل تطبيق معدل‬
‫رسملة على تكاليف ذلك األصل‪ ،‬وسيكون معدل الرسملة هو المتوسط المرجح لتكاليف‬
‫االقتراض المعمول به في جميع حاالت االقتراض الخاصة بالمنشأة التي لم تسدد خالل الفترة‪.‬‬
‫ومع ذلك‪ ،‬تستثني المنشأة من هذا الحساب تكاليف االقتراض المعمول بها في االقتراضات التي‬
‫تمت خصيص ًا بغرض الحصول على أصل مستوفي للشروط حتى يتم الحق ًا اكمال جميع األعمال‬
‫الالزمة إلعداد األصل الستخدامه المستهدف أو للبيع‪ .‬وال يتجاوز مبلغ تكاليف االقتراض‬
‫المرسملة خالل الفترة مبلغ تكاليف االقتراض خالل هذه الفترة‪.‬‬

‫‪322‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫‪ .26‬إن تكاليف اإلقتراض الممكن تطبيقها على إقتراضات المنشأ هي فقط التي يمكن رسملتها وعندما‬
‫تقترض منشأ مسيطر األموا التي يتم تمريرها إلى المنشأ المسيطر عليها بدون توزيع لتكاليف‬
‫اإلقتراض أو توزيع جزء من تكاليف اإلقتراض فإن يمكن للمنشأ المسيطر عليها أن ترسمل فقط‬
‫تكاليف اإلقتراض التي تكبدتها هي نفسها وحيث تتلقى منشأ مسيطر عليها مساهمة رأسمالية‬
‫بدون فائد أو منحة رأسمالية فإنها لن تتكبد أية تكاليف إقتراض وتبعا لذلك لن ترسمل أيا من‬
‫هذه التكاليف‪.‬‬

‫‪ .27‬عندما تقوم منشأ مسيطر بتحويل األموا بتكلفة جزئية إلى منشأ مسيطر عليها فإن يمكن‬
‫للمنشأ المسيطر عليها رسملة ذلك الجزء من تكاليف اإلقتراض الذي تكبدت هي نفسها وفي‬
‫البيانات المالية للمنشأ اإلقتصادية يمكن رسملة المبلغ الكامل لتكاليف اإلقتراض لألصل المؤهل‬
‫شريطة أن يتم القيام بتعديالت توحيد مناسبة إلزالة تلك التكاليف المرسملة من قبل المنشأ‬
‫المسيطر عليها‪.‬‬

‫‪ .28‬عندما تحو المنشأ المسيطر األموا بدون تكلفة إلى المنشأ المسيطر عليها فإن ال المنشأ‬
‫المسيطر وال المنشأ المسيطر عليها تستطيعان تلبية معايير (‪ )Criteria‬رسملة تكاليف‬
‫اإلقتراض على أن إذا قامت المنشأ اإلقتصادية بتلبية معايير رسملة تكاليف اإلقتراض فإنها‬
‫ستكون قادر على رسملة تكاليف اإلقتراض لألصل المؤهل في بياناتها المالية‪.‬‬

‫‪ .29‬في بعض الحاالت من المناسب إدخا كافة إقتراضات المنشأ المسيطر ومنشآتها المسيطر‬
‫عليها عند حساب المعد الموزون لتكاليف اإلقتراض وفي حاالت أخرى من المناسب بالنسبة‬
‫لكل منشأ مسيطر عليها إن تستخدم المعد الموزون لتكاليف اإلقتراض المنطبق على إقتراضاتها‬
‫الخاصة بها‪.‬‬

‫زيادة المبلغ المسجل لألصل المؤهل عن المبلغ القابل لإلسترداد‬

‫‪ .30‬عندما يزيد المبلغ المسجل أو التكلفة النهائية المتوقعة ألصل مؤهل عن المبلغ القابل لإلسترداد أو‬
‫صافي القيمة القابلة للتحقيق فإن المبلغ المسجل يخفض أو يشطوب وفقا لمتطلبات معايير معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 21‬إنخفاض قيمة األصو الغير مولد للنقد " أو معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 26‬إنخفاض قيمة األصو المولد للنقد" إذا كان ممكنا وفي‬
‫حاالت معينة يتخذ إجراء معاكس بشأن مبلغ التخفيض أو الشطب حسب هذه المعايير األخرى‪.‬‬

‫بدء الرسملة‬
‫‪ .31‬يجب أن تبدأ رسملة تكاليف اإلقتراض كجزء من تكلفة األصل المؤهل‪-:‬‬

‫(أ) عند تكبد نفقات األصل؛‬

‫(ب) عند تكبد تكاليف اإلقتراض؛ و‬

‫(ج) عندما تكون األنشطة الالزمة إلعداد األصول إلستعمالها المقصود أو بيعها قيد التنفيذ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬ ‫‪323‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫‪ .32‬تتضمن نفقات األصل المؤهل فقط تلك النفقات التي نجم عنها دفعات نقدية أو تحويالت أصو‬
‫أخرى أو تحمل إلتزامات ذات فائد ‪ .‬إن متوسط المبلغ المسجل لألصل خال الفتر بما في ذلك‬
‫تكاليف اإلقتراض المرسملة سابقا هو عاد تقدير تقريبي معقو للنفقات التي يطبق معد الرسملة‬
‫عليها في تلك الفتر ‪.‬‬

‫‪ .33‬إن األنشطة الالزمة إلعداد األصل إلستخدام المقصود أو بيع تشمل أكثر من اإلنشاء الفعلي‬
‫لألصل حيث يشمل العمل الفني واإلداري السابق لبدء اإلنشاء الفعلي كاألنشطة المتعلقة‬
‫بالحصو على األذونات على أن هذه األنشطة تستثني اإلحتفاظ بأصل عندما ال يحدث أي‬
‫تكاليف اإلقتراض التي يتم تكبدها‬ ‫إنتاج أو تطوير يغيران من وضع األصل فعلى سبيل المثا‬
‫بينما تكون األرض في مرحلة تطوير تتم رسملتها خال الفتر التي تنفذ فيها األنشطة الخاصة‬
‫بالتطوير على أن تكاليف اإلقتراض التي يتم تكبدها أثناء اإلحتفاظ باألرض التي تم إمتالكها‬
‫ألغراض البناء دون أي نشاط تطوير ال تكون مؤهلة للرسملة‪.‬‬

‫تعليق الرسملة‬
‫‪ .34‬يجب تعليق رسملة تكاليف اإلقتراض خالل الفترات التي تم تمديدها والتي توقف خاللها التطوير‬
‫النشط‪ ،‬وتسجيلها كمصروف‪.‬‬

‫‪ .35‬من الممكن تكبد تكاليف اإلقتراض خال فتر تم تمديدها وتوقفت خاللها األنشطة الالزمة إلعداد‬
‫األصل إلستخدام المقصود أو بيع ‪ .‬إن هذه التكاليف هي تكاليف اإلحتفاظ بأصو مكتملة جزئيا‬
‫وال تؤهل للرسملة على أن ال يتم عاد تعليق رسملة تكاليف اإلقتراض خال الفتر التي يتم في‬
‫تنفيذ أعما فنية وإدارية جوهرية كما ال يتم تعليق رسملة تكاليف اإلقتراض عندما يكون تأخير‬
‫فعلى سبيل المثا‬ ‫مؤقت جزء ضروري من عملية إعداد أصل إلستخدام المقصود أو بيع‬
‫تستمر الرسملة خال فتر تم تمديدها والزمة حتى يستحق المخزون أو فتر تم تمديدها تؤدي فيها‬
‫مستويات المياه العالية إلى تأخير إنشاء جسر إذا كان إرتفاع مستويات المياه هذا شائعا خال‬
‫فتر البناء في المنطقة الجغرافية ذات العالقة‪.‬‬

‫إيقاف الرسملة‬
‫‪ .36‬يجب إيقاف رسملة تكاليف اإلقتراض عندما تكتمل فعلياً كافة األنشطة الالزمة إلعداد األصول‬
‫المؤهلة إلستخدامها المقصود أو بيعها‪.‬‬

‫‪ .37‬يكون األصل عاد جاه از إلستخدام المقصود أو بيع عندما يكتمل اإلنشاء الفعلي لهذا األصل‬
‫وإذا كانت التعديالت البسيطة مثل عمل ديكور حسب مواصفات المشتري أو المستخدم هي كل ما‬
‫هو معلق فإن هذا يد على أن كافة األنشطة مكتملة بشكل جوهري‪.‬‬

‫‪324‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫‪ .38‬عند إستكمال إنشاء أجزاء من أصل‪ ،‬ومن الممكن إستعمال كل جزء على حدة بينما يستمر‬
‫العمل على األجزاء األخرى‪ ،‬فإنه يجب إيقاف رسملة تكاليف اإلقتراض عندما تستكمل بشكل‬
‫جوهري كافة األنشطة الالزمة إلعداد ذلك الجزء إلستعماله المقصود أو بيعه‪.‬‬

‫‪ .39‬من األمثلة على األصل المؤهل الذي يمكن إستخدام كل جزء في بينما يستمر العمل في أجزاء‬
‫أخرى هو تطوير مكتب يشمل عد مباني يمكن إستخدام كل مبنى من بشكل منفرد‪ .‬أما األمثلة‬
‫على األصو المؤهلة التي يجب إكمالها قبل أن يمكن إستخدام أي جزء منها فهي تشمل (أ) غرفة‬
‫العمليات في المستشفى التي يجب إستكما كافة أنشطة إنشائها قبل إستخدامها ومثا آخر هو‬
‫(ب) معمل معالجة مياه الصرف حيث يتم تنفيذ العديد من العمليات بالتتابع في األجزاء المختلفة‬
‫للمعمل وأيضا (ج) الجسر الذي يشكل جزءا من طريق سريع‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫‪ .40‬يجب أن تفصح البيانات المالية عما يلي‪-:‬‬
‫(أ) السياسة المحاسبية المتبعة لتكاليف اإلقتراض؛‬
‫(ب) مبلغ تكاليف اإلقتراض المرسملة خالل الفترة؛ و‬
‫(ج) معدل الرسملة المستخدم لتحديد مبلغ تكاليف اإلقتراض المؤهل للرسملة (عندما كان من‬
‫الضروري تطبيق معدل الرسملة على األموال المقترضة بشكل عام)‪.‬‬
‫أحكام إنتقالية‬
‫‪[ .41‬تم إلغائها]‬

‫‪41‬أ‪ .‬تم تعديل الفقر ‪ 25‬بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪2018‬‬
‫الصادر في أكتوبر ‪ .2018‬تطبق المنشأ تلك التعديالت على تكاليف االقتراض المتكبد قبل أو‬
‫بداية فتر إعداد التقارير السنوية التي طبقت فيها المنشأ للمر األولى تلك التعديالت‪.‬‬
‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .42‬ينبغي أن تطبق المنشأة هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في‬
‫أو بعد ‪ 1‬يوليو ‪ .2001‬ومن المحبذ تطبيق هذا المعيار في فترة مبكرة‪ .‬فإذا طبقت المنشأة هذا‬
‫المعيار لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يوليو ‪ ،2001‬فإنها ينبغي أن تفصح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪42‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 6‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 32‬ترتيبات امتياز تقديم‬
‫الخدمات‪ :‬المانح" الصادر في أكتوبر‪ . 2011‬وينبغي على المنشأة تطبيق ذلك التعديل على‬
‫حبذ‬
‫وي ّ‬
‫طي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ُ .2014‬‬ ‫البيانات المالية السنوية التي تغ ّ‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة التعديل لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2014‬فإنه ينبغي‬
‫عليها االفصاح عن ذلك وأن تطبق في الوقت ذاته معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 32‬والتعديالت على الفقرات ‪ 27-25‬و‪85‬ب من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ ،13‬والتعديالت على الفقرات ‪ 5‬و‪ 7‬و‪107‬ج من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬ ‫‪325‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫‪ ،17‬والتعديالت على الفقرتين ‪ 2‬و‪125‬أ من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪29‬‬
‫والتعديالت على الفقرتين ‪ 6‬و‪132‬أ من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.31‬‬

‫‪42‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرتين ‪ 41‬و‪ 43‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى " الصادر في‬
‫يناير ‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫ويسمح بتطبيقها في وقت مبكر‪.‬‬ ‫تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫وفي حال طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير‬
‫‪ ،2017‬فإنه ينبغي أيضاً تطبيق التعديالت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪42‬ج‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،2‬و‪ ،3‬و‪ 11‬من خالل إصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في ‪ .2016‬تطبق المنشأة‬
‫هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو‬
‫بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير‬
‫‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪42‬د‪ُ .‬عدلت فقرة ‪ 25‬وإضافة الفقرة ‪41‬أ بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ‪ 2018‬التي صدرت في أكتوبر ‪ .2018‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على‬
‫البيانات المالية السنوية التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬يسمح‬
‫بالتطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة تلك التعديالت على فترة قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬فإنها تفصح‬
‫عن ذلك‪.‬‬

‫‪42‬ه ُعدلت الفقرة ‪ 6‬بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع لعام ‪،2019‬‬
‫والتي صدرت في يناير ‪ . 2020‬تطبق المنشأة هذا التعديل على البيانات المالية السنوية التي‬
‫تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬أو بعد ذلك‪ ،‬ويسمح بالتطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت‬
‫المنشأة هذا التعديل على فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2023‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫عندما تتبنى المنشأ المحاسبة على أساس إستحقاق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫‪.43‬‬
‫كما تم تعريفها في معيار المحاسبة الدلي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمر األولى" فإن ألغراض تقديم التقارير المالية‬
‫وبعد تاري السريان هذا ينطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأ التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاري تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫‪326‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 5‬لكن ال يشكل جزءا من ‪.‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬نتيج ًة إلصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في ‪.2016‬‬

‫إستنتاج‪ .1‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ 2016‬قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ .‬يعد هذا اإلصدار مراجع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫النحو التالي‪:‬‬
‫(أ) حذف الفقرات في المعايير حو قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫"منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعما الحكومية" من قسم النطاق من كل معيار؛‬
‫(ب) استبدا مصطلح "مؤسسات األعما الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام التجارية" عندما‬
‫يكون ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقر ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خال توفير وصف‬
‫إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغيير بأسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.1‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 5‬نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ‪2018‬‬
‫إستنتاج‪ . 2‬راجع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام المراجعات التي تمت على معيار المحاسبة الدولي‬
‫‪ " 23‬تكاليف االقتراض" المتضمنة في التحسينات السنوية على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫دور ‪ 2017-2015‬التي أصدرها مجلس معايير المحاسبة الدولية في ديسمبر ‪ 2017‬ووضحت أسس‬
‫االستنتاج المنطق الذي اتبع مجلس معايير المحاسبة الدولية إلدخا تلك التعديالت‪ .‬والحظ مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن ورغم حدوث تباعد بين معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 5‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪ 23‬فإن حساب المعالجة البديلة المسموح بها في معيار‬
‫المحاسبة الدولي للقطاع العام ‪ 5‬متسقة مع المعالجة المحاسبية في معيار المحاسبة الدولي ‪.23‬‬
‫وبالتالي اتفق مجلس معايير المحاسبة الدولية على أن ال يوجد سبب خاص متعلق بالقطاع العام يدعو‬
‫لعدم تطبيق التعديالت‪ .‬واتفق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مع رؤية مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية بأن تكاليف تطبيق التعديالت بأثر رجعي قد تتجاوز المنافع المحتملة لتطبيقها‪.‬‬
‫وبالتالي تطبق المنشأ التعديالت فقط على تكاليف االقتراض المتكبد في تاري تطبيق التعديالت للمر‬
‫األولى أو بعده‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 5‬نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ‪2019‬‬
‫حدث التعديالت التي أدخلت على الفقر ‪ 6‬اإلرشادات المتعلقة بمكونات تكاليف االقتراض الناشئة عن‬
‫إستنتاج‪ .3‬تُ ّ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام " األدوات المالية " والتي حذفت بدون قصد عندما صدر معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .41‬ووافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على إدراج‬
‫تلك التعديالت الطفيفة في التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.2019‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬ ‫‪327‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫جراء فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ّ 5‬‬
‫تواريخ النفاذ‬
‫إستنتاج‪ .4‬نشر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إصدا ار بعنوان تحسينات على‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 2019‬وذلك في يناير‪ 2020‬ويشمل تعديالت‬
‫على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 5‬تكاليف االقتراض "‪ .‬وعند وضع‬
‫اللمسات النهائية على تلك التعديالت قرر المجلس أن على المنشأ أن تطبقها على‬
‫البيانات المالية السنوية التي تتناو الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2022‬أو بعد ذلك‪.‬‬

‫في يونيو‪ 2020‬ناقش مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أثر جائحة‬ ‫إستنتاج‪.5‬‬
‫الكورونا على إعداد التقارير المالية وأشار المجلس إلى أن الجائحة قد خلقت ضغطا كبي ار‬
‫على الموارد التي كانت منشآت القطاع العام ستوظفها لتطبيق تلك التعديالت لوال وقوع‬
‫الجائحة‪.‬‬

‫وخلص المجلس إلى أن التأجيل في أوقات اإلضطرابات الجسيمة سيتيح فتر سماح‬ ‫إستنتاج‪.6‬‬
‫تشغيلية تحتاجها منشآت القطاع العام بشد وبالتالي قرر المجلس أن يقترح التأجيل لمد‬
‫عام واحد لتاري نفاذ تلك التعديالت‪.‬‬

‫لم يقترح المجلس أي تغييرات على التعديالت بخالف تأجيل تاري النفاذ ويستمر السماح‬ ‫إستنتاج‪.7‬‬
‫بالتطبيق المبكر للتعديالت‪.‬‬

‫‪328‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬

 ‫تكاليف اإلقتراض‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪23‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 5‬تكاليف اإلقتراض" مستمد بشكل رئيسي من معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ " 23‬تكاليف اإلقتراض" (‪ .)1993‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 5‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:23‬‬

‫مصطلحات مختلفة‬ ‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 5‬في حاالت محدد‬
‫عن معيار المحاسبة الدولي‪ .23‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحات "اإليراد"‬
‫و"بيان األداء المالي" و"صافي األصو ‪ /‬حقوق الملكية" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ .5‬أما المصطلحات المرادفة في معيار المحاسبة الدولي ‪ 23‬فهي "الدخل" و"بيان الدخل"‬
‫و"حقوق الملكية"‪.‬‬

‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 5‬مجموعة مختلفة من تعريفات المصطلحات‬
‫الفنية عن معيار المحاسبة الدولي ‪( 23‬الفقر ‪.)5‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬ ‫‪329‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪23‬‬
‫اُستبدل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 6‬البيانات المالية الموحدة والمفصلة" بمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 34‬البيانات المالية المنفصلة " و‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة" ‪ُ .‬تطبق هذه المعايير‬
‫على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2017‬ونتيجة لذلك‪ ،‬لم يعد‬
‫ُيطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 6‬وتم إلغاءه‪.‬‬

‫‪330‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪6‬‬

‫اُستبدل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 7‬اإلستثمارات في المنشآت الزميلة " بمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 36‬اإلستثمار في المنشآت الزميلة والمشاريع المشتركة‪ُ ".‬يطبق هذا المعيار على‬
‫البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2017‬ونتيجة لذلك‪ ،‬لم يعد ُيطبق‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 7‬وتم إلغاءه‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪7‬‬ ‫‪331‬‬

‫اُستبدل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 8‬الحصص في المشاريع المشتركة " بمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة‪ُ ".‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2017‬ونتيجة لذلك‪ ،‬لم يعد ُيطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 8‬وتم إلغاءه‪.‬‬

‫‪332‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪8‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬
‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم‬
‫‪( 18‬المنقح في عام ‪" )1993‬اإليراد" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار‬
‫الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين على‬
‫مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي‪ 18‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هوو الونص الوذي نشوره مجلوس معوايير المحاسوبة‬
‫الدوليووة باللغووة اإلنجليزيووة ويمكوون الحصووو علووى نس و من و مباشوور موون دائوور منشووورات المعووايير الدوليووة‬
‫إلعداد التقارير المالية وعنوانها دائر خدمة العمالء مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf,‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬ ‫إن‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية‬
‫لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪333‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -9‬اإليراد من المعامالت التبادلية‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادر حتى ‪31‬‬
‫يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 9‬اإليراد من المعامالت التبادلية" في يوليو من عام‬
‫‪.2001‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬من خال معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواري النفاذ (الصادر في نوفمبر ‪.)2020‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2019‬الصادر في يناير ‪.)2020‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية" (الصادر في أغسطس ‪.)2018‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية ‪ ( 2015‬الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة " ( الصادر في يناير ‪)2015‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬ ‫‪‬‬
‫أساس اإلستحقاق للمر األولى" (الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 27‬الزراعة" (الصادر في ديسمبر ‪)2009‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 29‬األدوات المالية‪ :‬اإلعتراف والقياس" (الصادر في‬ ‫‪‬‬
‫يناير ‪)2010‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في نوفمبر ‪)2010‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫األثر‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪1‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪2‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪9‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪10‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬

‫‪334‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫األثر‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬ديسمبر ‪2009‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪12‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪19‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪33‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪34‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪36‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪39‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪41‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪41‬ب‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪41‬ج‬
‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواري النفاذ نوفمبر ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪41‬د‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪42‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫تنفيذ‪1‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫تنفيذ‪12‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫العنوان فوق‬
‫تنفيذ ‪29‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫تنفيذ‪32‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫تنفيذ‪33‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫تنفيذ‪34‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪335‬‬

‫يوليو ‪2001‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬
‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫المحتويات‬

‫الفقر‬
‫الهدف‬
‫النطاق‪10 –1 .................................................................................‬‬
‫‪13 –11‬‬ ‫تعريف ات‪...............................................................................‬‬
‫اإليراد‪13 -12 ............................................................................‬‬
‫‪17 –14‬‬ ‫قياس اإليراد‪...........................................................................‬‬
‫‪18‬‬ ‫تحديد المعاملة‪.........................................................................‬‬
‫‪27 –19‬‬ ‫تقديم الخدمات‪.........................................................................‬‬
‫‪32 –28‬‬ ‫بيع البضائع‪...........................................................................‬‬
‫الفائد واألتاوات وأرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة ‪38 –33 ....................................‬‬
‫اإلفصاح‪40 –39 ...............................................................................‬‬
‫‪42 –41‬‬ ‫تاري ال نفاذ‪............................................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفيذ‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪18‬‬

‫‪336‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 9‬اإليراد من المعامالت التبادلية" مبين في الهدف والفقرات ‪.42-1‬‬
‫تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬في سياق الهدف‬
‫من وفي سياق "مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعدادالتقارير‬
‫المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬
‫"السياسات المحاسبية التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية‬
‫في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪337‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫الهدف‬
‫يعرف مجلس معايير المحاسبة الدولية – " إطار إعداد وعرض البيانات المالية " مصطلح الدخل على أن‬
‫"زيادات في المنافع اإلقتصادية خال الفتر المحاسبية على شكل تدفقات وارد أو تحسين لألصو أو‬
‫إنخفاض في اإللتزامات تؤدي إلى زياد حقوق الملكية بإستثناء تلك المتعلقة بمساهمات من المشاركين في‬
‫حقوق الملكية"‪ .‬يشمل تعريف مجلس معايير المحاسبة الدولية لمصطلح الدخل كال من اإليراد والمكاسب‬
‫ويستخدم هذا المعيار مصطلح "اإليراد" الذي يشمل كال من اإليرادات والمكاسب بدال من مصطلح "الدخل"‪.‬‬
‫يتم تناو بعض البنود المحدد التي سيتم اإلعتراف بها كإيرادات في معايير أخرى حيث تم إستثناؤها من‬
‫نطاق هذا المعيار فعلى سبيل المثا يتم تناو المكاسب الناتجة عن بيع الممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫بالتحديد في المعايير الخاصة بالممتلكات والمصانع والمعدات وال يغطيها هذا المعيار‪.‬‬

‫هدف هذا المعيار هو بيان المعالجة المحاسبية لإليراد الناتج عن المعامالت واألحداث التبادلية‪.‬‬

‫أن الموضوع الرئيسي في محاسبة اإليراد هو تحديد وقت اإلعتراف باإليراد‪ .‬يتم اإلعتراف باإليراد عندما‬
‫يكون من المحتمل (أ) تدفق منافع إقتصادية مستقبلية أو إمكانية خدمة للمنشأ (ب) ويمكن قياسها‬
‫بشكل موثوق ب ‪ .1‬يحدد هذا المعيار الحاالت التي يتم بها تلبية هذه المقاييس وبذلك يتم اإلعتراف‬
‫باإليراد ويوفر هذا المعيار كذلك اإلرشاد العملي لتطبيق هذه المقاييس‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .1‬يجب على المنشأة التي تعد وتعرض البيانات المالية بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي أن‬
‫تطبق هذا المعيار في محاسبة اإلي ارد الناتج عن المعامالت واألحداث التبادلية التالية‪-:‬‬
‫(أ) تقديم الخدمات؛‬
‫(ب) بيع البضائع؛ و‬
‫(ج) إستخدام أطراف أخرى ألصول المنشأة المنتجة للفوائد واإلتاوات وأرباح األسهم أو‬
‫التوزيعات المماثلة‪.‬‬

‫‪ [ .2‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .3‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .4‬ال يتناو هذا المعيار اإليراد الناتج عن المعامالت غير التبادلية‪.‬‬

‫‪ .5‬يمكن لمنشآت القطاع العام أن تستمد اإليرادات من المعامالت التبادلية أو المعامالت غير‬
‫التبادلية‪ .‬إن المعاملة التبادلية هي المعاملة التي تستلم فيها المنشأ أصو وخدمات أو يتوم فيها‬
‫إطفاء اإللتزامات وتعطي بشكل مباشر قيمة معادلة لها تقريبا (بشكل رئيسي على شكل بضائع أو‬
‫خدمات أو إستخدام لألصو ) للطرف اآلخر في العملية التبادلية وتشمل األمثلة على المعامالت‬
‫التبادلية ما يلي‪-:‬‬

‫‪1‬‬
‫المعلومات الموثوقة خالية من األخطاء الجوهرية والتحيز ويمكن االعتماد عليها من قبل المستخدمين لتمثل بأمانة ما تهدف إلى‬
‫تمثيل أو يمكن توقع بشكل معقو ‪ .‬تناقش فقر االستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬النهج االنتقالي في‬
‫تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫‪338‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫(أ) شراء أو بيع البضائع أو الخدمات؛ أو‬

‫(ب) إستئجار الممتلكات والمصانع والمعدات؛ بأسعار السوق‪.‬‬

‫‪ .6‬عند التمييز بين اإليرادات من المعامالت التبادلية أو المعامالت غير التبادلية يجب النظر إلى‬
‫جوهر المعاملة ال إلى شكلها وتشمل األمثلة على المعامالت غير التبادلية اإليراد الناتج عن‬
‫الضرائب المباشر وغير المباشر والرسوم‬ ‫إستخدام الصالحيات الحاكمة (على سبيل المثا‬
‫الجمركية والغرامات) والمنح والهبات‪.‬‬

‫‪ .7‬يتعلق تقديم الخدمات عاد بأداء المنشأ لمهمة متفق عليها على مدى فتر زمنية متفق عليها‬
‫ومن الممكن تقديم الخدمات خال فتر واحد أو على مدى أكثر من فتر واحد ‪ .‬تشمل األمثلة‬
‫على الخدمات التي تقدمها منشآت القطاع العام والتي يستلم اإليراد فيها كتباد مخصص اإلسكان‬
‫وإدار مرافق المياه وإدار الطرق التي تتقاضى رسوما وإدار الدفعات التحويلية‪ .‬تتعلق بعض‬
‫إتفاقيات تقديم الخدمات مباشر بعقود اإلنشاء على سبيل المثا تلك المتعلقة بخدمات مدراء‬
‫ومهندسي المشروع واإليراد الناجم عن هذه اإلتفاقيات ال يتناول هذا المعيار ولكن يتم تناول وفقا‬
‫لمتطلبات عقود اإلنشاء كما هو محدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 11‬عقود‬
‫اإلنشاء"‪.‬‬

‫‪ .8‬البضائع تشمل (أ) البضائع التي تنتجها المنشأ لغرض البيع مثل المنشورات (ب) والسلع المشت ار‬
‫إلعاد بيعها مثل البضائع أو األرض أو الممتلكات األخرى المحتفظ بها إلعاد بيعها‪.‬‬

‫‪ .9‬إن إستخدام اآلخرين ألصو المنشأ يؤدي إلى زياد في اإليراد على شكل‪-:‬‬
‫(أ) فائد ‪ -‬رسوم إستخدام النقد أو النقد المعاد ومبالغ مستحقة للمنشأ ؛‬

‫(ب) أتاوات – رسوم إستخدام أصو المنشأ طويلة األجل على سبيل المثا البراءات والعالمات‬
‫التجارية وحقوق التأليف وبرامج الحاسوب؛ و‬
‫(ج) أرباح األسهم من التوزيعات المماثلة – توزيعات الفوائض على أصحاب إستثمارات حقوق‬
‫الملكية مع ما يتناسب بما يملكون من صنف معين من رأس الما ‪.‬‬

‫‪ .10‬ال يتعامل هذا المعيار مع اإليرادات‪-:‬‬

‫(أ) إتفاقيات اإليجار أو التوزيعات المماثلة (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬
‫"عقود اإليجار")؛ و‬
‫(ب) أرباح األسهم الناتجة عن اإلستثمارات التي تتم محاسبتها بموجب أسلوب حقوق الملكية‬
‫(أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 36‬اإلستثمارات في المنشآت الزميلة‬
‫والمشاريع المشتركة")؛ و‬
‫(ج) األرباح الناتجة عن بيع الممتلكات والمصانع والمعدات (التي تم تناولها في المعايير في‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 17‬الخاصة "بالممتلكات والمصانع والمعدات"‪.‬‬
‫(د) عقود التأمين ضمن نطاق معايير المحاسبة الدولية أو الوطنية التي تتعامل مع عقود‬
‫التأمين؛‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪339‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫(ه) التغيرات في القيمة العادلة لألصو واإللتزامات المالية أو التصرف فيها (أنظر معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية ")؛‬
‫المتداولة األخرى؛‬ ‫(و) التغييرات في قيمة األصو‬
‫(ز) اإلعتراف المبدئي وعن التغيرات في القيمة العادلة لألصو البيولوجية المتعلقة بالنشاط الزراعي‬
‫(انظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 27‬الزراعة")؛‬
‫(ح) التي تنشأ عن اإلعتراف المبدئي باإلنتاج الزراعي (انظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪)27‬؛ و‬
‫(ط) إستخراج خامات المعادن‪.‬‬

‫تعريفات‬
‫‪ .11‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار حسب المعاني المحددة أدناه‪-:‬‬
‫معامالت التبادل (‪ )Exchange transactions‬وهـي معـامالت تقـوم فيهـا منشـأة باسـتالم أصـول‬
‫أو خــدمات أو يكــون لــديها إلتمامــات مطفــأة وتعطــي مباشــرة ريمــة مســاوية تقريبــا (بشــك أساســي‬
‫بصورة نقد أو بضائع أو خدمات أو إستخدام لألصول) إلى منشأة أخرى بالمقاب ‪.‬‬

‫القيمة العادلة (‪ )Fair value‬هي المبلغ الذي يمكن به مبادلة أص أو تسوية إلتمام بين أطراف‬
‫مطلعة وراغبة في معامالت تتم بين أطراف ليست ذات مصلحة لتحديد القيمة السورية العادلة‪.‬‬

‫المعامالت غير التبادلية (‪ )Non-exchange transactions‬وهي معامالت ال يوجد فيهـا تبـادل‪.‬‬

‫وفــي المعــامالت غيــر التبادليــةا تســتلم المنشــأة إمــا ريمــة مــن منشــأة أخــرى دون أن تعطــي مباشــرة‬
‫ريمة مساوية تقريبا في المقاب أو تعطي ريمة إلى منشأة أخرى دون أن تأخذ مباشرة ريمة مسـاوية‬
‫تقريبا في المقاب ‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا المعيار‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعاييرا ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة التي تم‬
‫نشرها بشك مستق ‪.‬‬

‫اإليراد‬
‫‪ .12‬يشمل اإليراد فقط إجمالي التدفقات الوارد للمنافع اإلقتصادية أو إمكانية الخدمة التي إستلمتها المنشأ‬
‫أو التي يمكن أن تستلمها على حسابها الخاص‪ .‬إن المبالغ التي تجمعها المنشأ بصفتها وكيلة‬
‫دفعات فواتير‬ ‫للحكومة أو لمنظمة حكومية أخرى أو بالنيابة عن أطراف أخرى على سبيل المثا‬
‫الهاتف والكهرباء المحصلة عن طريق مكاتب البريد بالنيابة عن المنشآت التي توفر هذه الخدمات ال‬
‫تعتبر منافع إقتصادية أو إمكانية خدمة تتدفق إلى المنشأ وال تؤدي إلى زياد في األصو أو‬
‫إنخفاض في اإللتزامات ولذلك فهي مستثنا من اإليراد‪ .‬وبالمثل في عالقة وكالة تشمل التدفقات‬
‫الوارد للمنافع اإلقتصادية أو إمكانية الخدمة المبالغ المحصلة نيابة عن الموكل والتي ال تؤدي إلى‬
‫زيادات في صافي األصو ‪ /‬حقوق الملكية في المنشأ وال تعد المبالغ المحصلة بالنيابة عن الموكل‬
‫إيرادات وبدال من ذلك اإليراد هو مبلغ أية عمولة مقبوضة أو مستحقة القبض لتحصيل أو معالجة‬
‫إجمالي التدفقات‪.‬‬

‫‪340‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫‪ .13‬إن تمويل التدفقات الوارد وخصوصا اإلقت ارضات ال تلبي تعريف اإليراد ألنها تؤدي إلى (أ)‬
‫تغيير مساو في كل من األصو واإللتزامات (ب) وليس لها أي أثر على صافي األصو ‪ /‬حقوق‬
‫الملكية ‪ .‬تؤخذ التدفقات التمويلية الوارد مباشر إلى بيان المركز المالي وتضاف إلى أرصد‬
‫األصو واإللتزامات‪.‬‬

‫رياس اإليراد‬
‫‪ .14‬يجب أن يقاس اإليراد على مستوى القيمة العادلة للعوض المستلم أو المستحق اإلستالم‪.‬‬

‫‪ .15‬يحدد مبلغ اإليراد الناتج عن معاملة عاد باإلتفاق بين المنشأ ومشتري أو مستخدم األصل أو‬
‫الخدمة ويقاس بمقدار القيمة العادلة للمقابل الذي تم إستالم أو المستحق اإلستالم مع األخذ في‬
‫اإلعتبار مبلغ أية إلتزامات تجارية أو تخفيضات في الكمية تسمح بها المنشأ ‪.‬‬

‫ومبلغ اإليراد هو مبلغ النقد أو‬ ‫‪ .16‬في أغلب الحاالت يكون المقابل على شكل نقد أو النقد المعاد‬
‫النقد المعاد المستلم أو المستحق اإلستالم على أن عندما يؤجل تدفق النقد الوارد أو النقد‬
‫المعاد فإن من الممكن أن تكون القيمة العادلة للعوض أقل من القيمة اإلسمية للنقد المستلم أو‬
‫يمكن أن تمنح المنشأ للمشتري إئتمانا بدون فائد أو أن‬ ‫المستحق اإلستالم فعلى سبيل المثا‬
‫تقبل ورقة قبض من المشتري تحمل سعر فائد أقل من السوق كمقابل لبيع البضائع وعندما تشكل‬
‫اإلتفاقية بشكل فعا معاملة تمويلية فإن يتم تجديد القيمة العادلة للعوض من خال خصم كافة‬
‫المقبوضات المستقبلية بإستخدام معد فائد مفترض ومعد الفائد المفترض هو أكثر قابلية‬
‫للتحديد بشكل أوضح ألي مما يلي‪-:‬‬

‫(أ) السعر السائد ألدا مشابهة لمصدر (‪ )Issuer‬مع تقييم إئتماني مشاب ؛ أو‬

‫(ب) سعر فائد يخصم القيمة اإلسمية لألدا إلى السعر الحالي لمبيعات النقد للبضائع أو‬
‫الخدمات‪.‬‬

‫يتم اإلعتراف بالفرق بين القيمة العادلة والقيمة اإلسمية للمقابل على إن إيراد فائد وفقا للفقرتين‬
‫‪ 33‬و‪.34‬‬

‫‪ .17‬عندما يتم إستبدا البضائع أو الخدمات أو مقايضتها ببضائع أو خدمات ذات طبيعة وقيمة‬
‫مشابهتين فإن هذه المبادلة ال تعتبر معاملة تولد إيرادا وغالبا ما تكون الحالة كذلك بالنسبة لسلع‬
‫مثل الزيت أو الحليب حيث يتباد المزودون أو يقايضوا المخزونات في مختلف المواقع لتلبية‬
‫الطلب في حين في موقع معين وعندما تباع البضائع أو تقدم الخدمات مقابل بضائع أو خدمات‬
‫غير مشابهة فإن المبادلة تعتبر أنها معاملة تولد إيرادا ويقاس اإليراد بمقدار القيمة العادلة‬
‫للبضائع أو الخدمات المستلمة معدلة بمقدار قيمة أي نقد أو النقد المعاد نقد محولة وعندما ال‬
‫يمكن قياس القيمة العادلة للبضائع أو الخدمات المستلمة بشكل موثوق ب فإن يتم قياس اإليراد‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪341‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫بمقدار القيمة العادلة للبضائع أو الخدمات المقدمة بعد تعديلها بمقدار أي نقد أو النقد المعاد نقد‬
‫تم تحويلها‪.‬‬

‫تحديد المعاملة‬
‫‪ .18‬تطبق مقاييس اإلعتراف في هذا المعيار عاد بشكل منفصل على كل معاملة على حد إال ان‬
‫من الضروري تطبيق مقاييس اإلعتراف على األجزاء القابلة للتحديد بشكل‬ ‫في ظروف محدد‬
‫عندما يشتمل سعر المنتج‬ ‫منفصل لعملية مفرد من أجل بيان جوهر المعاملة فعلى سبيل المثا‬
‫على مبلغ قابل للتحديد لخدمة الحقة فإن يتم تأجيل هذه القيمة واإلعتراف بها على أنها إيراد‬
‫للفتر التي يتم أداء الخدمة خاللها وعلى العكس تطبق مقاييس اإلعتراف على معاملتين أو أكثر‬
‫معا عندما تكون مرتبطة بطريقة ال يمكن معها فهم أثرها بدون الرجوع إلى سلسلة المعامالت ككل‬
‫يمكن أن تبيع المنشأ البضائع وفي الوقت ذات الدخو في إتفاقية منفصلة‬ ‫فعلى سبيل المثا‬
‫إلعاد شراء هذه البضائع في وقت الحق وبذلك تنفي األثر المادي للمعاملة وفي هذه الحالة‬
‫يتم تناو المعاملتين معا‪.‬‬

‫تقديم الخدمات‬
‫‪ .19‬عندما يمكن بشك موثوق به تقييم نتيجة المعاملة التي تتضمن تقديم الخدماتا فإنه يجب‬
‫اإلعتراف باإليراد الخاص بالمعاملة بالرجوع إلى مرحلة إكتمال المعاملة في تاريخ تقديم التقريرا‬
‫ويمكن تقدير نتيجة المعاملة بشك موثوق به عند تلبية الشروط التالية‪-:‬‬

‫(أ) إمكانية رياس مقدار اإليراد بشك موثوق به؛‬

‫(ب) إحتمال تدفق المنافع اإلقتصادية أو إمكانية الخدمة المرتبطة بالمعاملة إلى المنشأة؛‬

‫(ج) إمكانية رياس مرحلة إكتمال المعاملة في تاريخ تقديم التقرير بشك موثوق به؛ و‬

‫(د) إمكانية إجراء رياس موثوق به للتكاليف المتكبدة للمعاملة وتكاليف إكمال المعاملة‪.‬‬

‫المعاملة بأسلوب نسبة اإلكتما‬ ‫‪ .20‬كثي ار ما يشار لإلعتراف باإليراد بالرجوع إلى مرحلة إكتما‬
‫وبموجب هذا األسلوب يتم اإلعتراف باإليراد في فترات تقديم التقارير التي يتم فيها تقديم‬
‫تعترف المنشأ التي توفر خدمات تقييم الممتلكات باإليراد عند‬ ‫الخدمات فعلى سبيل المثا‬
‫إكتما التقييمات الفردية واإلعتراف باإليراد على هذا األساس يوفر معلومات مفيد حو مدى‬
‫نشاط الخدمة وأدائها خال فتر زمنية‪ .‬يتطلب أيضا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬
‫اإلعتراف باإلي ارد على هذه األساس وتنطبق متطلبات هذا المعيار بشكل عام على اإلعتراف‬
‫باإليراد والنفقات المرتبطة بذلك لمعاملة تتضمن تقديم الخدمات‪.‬‬

‫‪342‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫‪ .21‬يتم اإلعتراف باإليراد فقط عندما يكون من المحتمل أن تتدفق المنافع اإلقتصادية أو إمكانية‬
‫الخدمة المرتبطة بالمعاملة إلى المنشأ على ان عندما ينشأ شك حو إمكانية تحصيل مبلغ تم‬
‫إدخال من قبل ضمن اإليراد فإن المبلغ غير القابل للتحصيل أو المبلغ الذي أصبح من غير‬
‫المحتمل إسترداده يتم اإلعتراف ب على أن مصروف وليس تعديال لمبلغ اإليراد الذي تم اإلعتراف‬
‫ب في األصل‪.‬‬
‫‪ .22‬تستطيع المنشأ بشكل عام إجراء تقديرات يمكن الوثوق بها بعد أن تتفق مع األطراف األخرى في‬
‫المعاملة على ما يلي‪-:‬‬
‫(أ) الحقوق القابلة للتنفيذ لكل طرف والمتعلقة بالخدمة التي ستزودها والتي ستستلمها األطراف؛‬
‫(ب) إعتبارات التباد ؛ و‬
‫(ج) العوض الذي سيتم مبادلت ؛ وأسلوب وشروط التسوية‪.‬‬

‫وفي العواد من الضروري للمنشوأ أن تعود نظام موازنة مالية ونظام إعداد تقارير داخليين وفعالين‪.‬‬
‫تقوم المنشأ بمراجعة وتعديل تقديرات اإليراد عند إجراء الخدمة‪ .‬إن الحاجة لهذه المراجعات ال تد‬
‫بالضرور على أن من غير الممكن تقرير نتيجة المعاملة بشكل موثوق ب ‪.‬‬

‫‪ .23‬يمكن تحديد مرحلة إكتما المعاملة بأساليب متعدد وتستخدم المنشأ األسلوب الذي يقيس بشكل‬
‫موثوق ب الخدمات التي تم أداؤها وإعتمادا على طبيعة المعاملة يمكن أن تشمل األساليب ما‬
‫يلي‪-:‬‬
‫(أ) عرضا للعمل المنجز؛‬
‫(ب) الخدمات المنجز حتى هذا التاري كنسبة من مجموع الخدمات التي سيتم إنجازها؛ أو‬
‫(ج) نسبة التكاليف التي تم تحملها حتى هذا التاري إلى إجمالي التكاليف المقدر للمعاملة‪ .‬يتم‬
‫فقط إدخا التكاليف التي تعكس الخدمات التي تم أداؤها حتى هذا التاري في التكاليف التي‬
‫تم تحملها حتى هذا التاري ‪.‬‬

‫إن دفعات التقدم في العمل والسلف المستلمة من العمالء كثي ار ما ال تعكس الخدمات التي تم‬
‫أداؤها‪.‬‬

‫‪ .24‬ألغراض عملية عندما يتم أداء خدمات من خال عدد غير محدد من اإلجراءات خال إطار‬
‫زمني محدد فإن يتم اإلعتراف باإليراد على أساس القسط الثابت وخال إطار زمني محدد إال إذا‬
‫كان هناك دليل على أن هناك أسلوبا آخر يمثل بشكل أفضل مرحلة اإلنجاز وعندما يكون إجراء‬
‫محدد أكثر أهمية من باقي اإلجراءات عندئذ يتم تأجيل اإلعتراف إلى أن يتم تنفيذ هذا اإلجراء‬
‫الهام‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪343‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫‪ .25‬عندما ال يمكن تقدير نتيجة المعاملة الخاصة بتقديم الخدمات بشك موثوق به فإنه يجب‬
‫اإلعتراف باإليراد فقط إلى مدى النفقات المعترف بها القابلة لإلسترداد‪.‬‬

‫‪ .26‬خال المراحل األولى للمعاملة كثي ار ما تكون الحالة هي عدم إمكانية تقدير نتيجة المعاملة بشكل‬
‫ومع ذلك فمن المحتمل أن تسترجع المنشأ تكاليف المعاملة التي تم تحملها ولذلك‬ ‫موثوق ب‬
‫يتم اإلعتراف باإليراد فقط إلى مدى التكاليف التي تم تكبدها والتي من المتوقع أن تكون قابلة‬
‫لإلسترداد وحيث ان ال يمكن تقدير نتيجة المعاملة بشكل موثوق ب فإن ال يتم اإلعتراف بفائض‪.‬‬

‫‪ .27‬عندما (أ) ال يمكن تقدير نتيجة المعاملة بشكل موثوق ب (ب) ومن غير المحتمل إسترجاع‬
‫التكاليف التي تم تكبدها فإن ال يتم اإلعتراف باإليراد أما التكاليف التي تم تكبدها فيتم اإلعتراف‬
‫فإن‬ ‫بها كمصروف وعندما تزو الشكوك التي حالت دون تقدير نتيجة العقد بشكل موثوق ب‬
‫يتم اإلعتراف باإليراد وفقا للفقر ‪ 19‬وليس بموجب الفقر ‪.25‬‬

‫بيع البضائع‬
‫‪ .28‬يجب اإلعتراف باإليراد الناتج عن بيع البضائع عند إستيفاء جميع الشروط التالية‪-:‬‬
‫(أ) ريام المنشأة بتحوي المخاطر والمكاسب الهامة لملكية البضائع إلى المشتري؛‬
‫(ب) عدم إبق اء المنشأة على المشاركة اإلدارية المستمرة إلى الدرجة المرتبطة عادة بالملكية وال‬
‫بالسيطرة الفعالة على البضائع المباعة؛‬
‫(ج) إمكانية رياس مبلغ اإليراد بشك موثوق به؛‬
‫(د) أن يكون من المحتم تدفق المنافع اإلقتصادية أو إمكانية الخدمة الخاصة بالمعاملة إلى‬
‫المنشأة؛ و‬
‫(ﻫ) أن يتم رياس التكاليف التي تم تكبدها أو التي سيتم تكبدها فيما يتعلق بالمعاملة بشك‬
‫موثوق به‪.‬‬

‫‪ .29‬إن تقدير الوقت الذي حولت ب المنشأ المخاطر والمنافع الهامة للملكية إلى المشتري يتطلب‬
‫فحصا لظروف المعاملة وفي معظم الحاالت يتصادف تحويل مخاطر ومنافع الملكية مع تحويل‬
‫حق الملكية القانوني أو نقل الملكية للمشتري وهذه هي الحالة بالنسبة لمعظم عمليات البيع على‬
‫أن في حاالت معينة يحدث تحويل مخاطر ومنافع الملكية في وقت غير وقت تحويل حق الملكية‬
‫القانوني أو نقل الملكية‪.‬‬

‫‪344‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫‪ .30‬إذا إحتفظت المنشأ بمخاطر ملكية هامة عندئذ ال تعتبر المعاملة بيعا وال يتم اإلعتراف باإليراد‬
‫ويمكن للمنشأ أن تحتفظ بمخاطر ملكية هامة بعد طرق ومن األمثلة على الحاالت التي يمكن‬
‫فيها أن تحتفظ المنشأ بمخاطر ومنافع ملكية هامة ما يلي‪-:‬‬

‫ٍ‬
‫مرض ال تغطي أحكام الكفالة العادية؛‬ ‫(أ) عندما تحتفظ المنشأ بإلتزام ألداء غير‬

‫(ب) عندما يكون إستالم اإليراد الناتج عن عملية بيع معينة معتمدا على حصو المشتري على‬
‫عندما توزع عملية نشر حكومية المواد‬ ‫اإليراد الناتج من بيع البضائع (على سبيل المثا‬
‫التعليمية على المدارس على أساس البيع أو العائد)؛عندما تشحن البضائع وتكون خاضعة‬
‫للتركيب ويكون التركيب جزء هاما من العقد الذي لم تكمل المنشأ ؛‬

‫(ج) عندما يتم شحن البضائع شريطة دفع قسط معين ويشكل القسط جزءا هاما من العقد لم يتم‬
‫تسديده من قبل المنشأ حتى اآلن؛ و‬

‫(د) عندما يكون للمشتري الحق في إلغاء عملية الشراء لسبب محدد في عقد البيع وتكون المنشأ‬
‫غير متأكد من إحتما تحقيق عائد‪.‬‬

‫‪ .31‬إذا إحتفظت المنشأ بمخاطر ملكية غير كبير فقط عندئذ تعتبر المعاملة عملية بيع ويتم‬
‫يمكن أن يحتفظ البائع بسند الملكية القانوني للبضائع فقط‬ ‫اإلعتراف باإليراد فعلى سبيل المثا‬
‫لغرض حماية إمكانية تحصيل المبلغ المستحق وفي هذه الحالة إذا حولت المنشأ المخاطر‬
‫والمكاسب الكبير للملكية فإن المعاملة تعتبر عملية بيع ويتم اإلعتراف باإليراد‪ .‬من األمثلة‬
‫األخرى هو إحتفاظ منشأ فقط بمخاطر ملكية غير كبير قد تكون عملية بيع عند عرض إمكانية‬
‫إعاد المبلغ إذا كان المشتري غير ر ٍ‬
‫اض ففي هذه الحاالت يتم اإلعتراف باإليراد في وقت البيع‬
‫شريطة أن يستطيع البائع تقدير العوائد المستقبلية بشكل موثوق ب ويعترف بإلتزام بالعوائد بناءا‬
‫على الخبر السابقة والعوامل األخرى ذات العالقة‪.‬‬

‫‪ .32‬يتم اإلعتراف باإليراد فقط عندما يكون من المحتمل أن تتدفق المنافع اإلقتصادية أو إمكانية‬
‫الخدمة المرتبطة بالمعاملة إلى المنشأ وفي بعض الحاالت قد ال يكون هذا محتمال إلى أن يتم‬
‫الحصو على التعويض المالي أو حتى يتم إزالة الشك فعلى سبيل المثا من الممكن أن يعتمد‬
‫اإليراد على قدر المنشأ األخرى على تزويد البضائع كجزء من العقد وإذا كان هناك شك في‬
‫وعندما يتم تزويد البضائع‬ ‫حصو ذلك فإن من الممكن تأخير اإلعتراف ب حتى يتم حصول‬
‫يزو الشك ويتم اإلعتراف باإليراد على أن عندما ينشأ شك حو إمكانية تحصيل مبلغ موجود‬
‫أصال في اإليراد فإن يتم اإلعتراف بالمبلغ غير القابل للتحصيل أو المبلغ الذي أصبح من غير‬
‫المحتمل إسترداده كمصروف وليس تعديال لمبلغ اإليراد المعترف ب في األصل‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪345‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫الفائدة واأل تاوات وأرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة‬

‫‪ .33‬يجب اإلعتراف باإليراد الناتج من إستخدام اآلخرين ألصول المنشأة التي تحقق فائدة وإتاوات‬
‫وأرباح أسهم أو التوزيعات المماثلة بإستخدام المعالجات المحاسبية المذكورة في الفقرة ‪34‬ا‬
‫وذلك عندما‪-:‬‬
‫(أ) يكون من المحتم تدفق المنافع اإلقتصادية أو إمكانية الخدمة المرتبطة بالمعاملة إلى‬
‫المنشأة؛ و‬
‫(ب) يمكن رياس مبلغ اإليراد بشك موثوق به‪.‬‬

‫‪ .34‬يجب اإلعتراف باإليراد بإستخدام المعالجات المحاسبية التالية‪:‬‬

‫(أ) يجب اإلعتراف بالفائدة على أساس زمني تناسبي يأخذ في اإلعتبار العائد الفعلي على‬
‫األص ؛‬
‫(ب) يجب اإلعتراف باإلتاوات كما تم الحصول عليها بموجب محتوى اإل تفارية ذات العالقة؛ و‬
‫(ج) يجب اإلعتراف بأرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة عندما يثبت حق المساهم أو المنشأة‬
‫في إستالم مبلغ الدفع‪.‬‬

‫‪ .35‬إن العائد الفعلي لألصل هو سعر الفائد المطلوبة لخصم تدفق المقبوضات النقدية المستقبلية‬
‫المتوقعة على مدى فتر عمر األصل لتتساوى مع المبلغ المبدئي المسجل لألصل‪ .‬يشمل عائد‬
‫الفائد مبلغ اإلطفاء ألي خصم أو العالو أو أي فرق آخر بين المبلغ المبدئي المسجل لورقة مالية‬
‫للدين ( ‪ )Debt Security‬ومبلغها عند اإلستحقاق‪.‬‬

‫‪ .36‬عندما تستحق فائد غير مدفوعة قبل إمتالك إستثمار علي فائد فإن يتم توزيع الفائد التي يتم‬
‫إستالمها بعد ذلك على الفترات السابقة لإلمتالك والفترات الالحقة لإلمتالك ويتم اإلعتراف فقط‬
‫بالجزء الخاص بالفتر الالحقة لإلمتالك وعندما يتم اإلعالن عن أرباح أو توزيعات مماثلة على‬
‫األوراق المالية لحقوق الملكية من صافي الفائض قبل اإلمتالك فإن يتم خصم هذه األرباح أو‬
‫التوزيعات المماثلة من تكلفة األوراق المالية‪ .‬من الصعب إجراء هذا التوزيع إال إذا كان على‬
‫أساس جزافي ويتم اإلعتراف باألرباح أو التوزيعات المماثلة كإيراد إال إذا كانت تمثل بوضوح‬
‫إستعاد لجزء من تكلفة األوراق المالية لحقوق الملكية‪.‬‬

‫‪ .37‬تستحق اإلتاوات مثل إتاوات النفط وفقا لشروط اإلتفاقية ذات العالقة ويتم اإلعتراف بها عاد‬
‫على هذا األساس إال إذا كان من المناسب أكثر بناء على محتوى اإلتفاقية اإلعتراف باإليراد‬
‫على أساس منهجي ومعقو آخر‪.‬‬

‫‪ .38‬يتم اإلعتراف باإليراد فقط عندما يكون من المحتمل أن تتدفق المنافع اإلقتصادية أو إمكانية‬
‫الخدمة المرتبطة بالمعاملة إلى المنشأ على أن عندما ينشأ شك حو إمكانية تحصيل مبلغ داخل‬
‫أصال ضمن اإليراد فإن يتم اإلعتراف بالمبلغ غير القابل للتحصيل أو المبلغ الذي أصبح من غير‬
‫المحتمل إستعادت كمصروف وليس كتعديل لمبلغ اإليراد المعترف ب أصال‪.‬‬

‫‪346‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫اإلفصاح‬
‫‪ .39‬يجب أن تفصح المنشأة عما يلي‪-:‬‬
‫(أ) السياسات المحاسبية التي تبنتها لإلعتراف باإليرادا بما في ذلك األساليب التي تبنتها‬
‫لتحديد مرحلة إكتمال المعامالت الخاصة بتقديم الخدمات؛‬
‫(ب) ريمة ك فئة كبيرة من اإليراد المعترف بها خالل الفترة بما في ذلك اإليراد الناتج عن‪-:‬‬
‫(‪ )1‬تقديم الخدمات؛‬
‫(‪ )2‬بيع البضائع؛‬
‫(‪ )3‬الفائدة؛‬
‫(‪ )4‬األ تاوات؛ و‬
‫(‪ )5‬أرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة؛ و‬
‫(ج) ريمة اإليراد الناتج عن مبادالت البضائع أو الخدمات الداخلة ضمن ك فئة كبيرة من‬
‫اإليراد‪.‬‬

‫‪ .40‬يمكن اإلطالع على اإلرشاد الخاص باإلفصاح عن أية أصو محتملة وإلتزامات محتملة في‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ .19‬من الممكن أن تنشأ األصو المحتملة واإللتزامات‬
‫المحتملة من بنود تكاليف الضمان أو المطالبات أو العقوبات أو الخسائر المحتملة‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .41‬تطبق المنشأة هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪1‬‬
‫يوليو ‪ .2002‬ومن المحبذ تطبيق هذا التعدي في فترة مبكرة‪ .‬وإذا طبقت المنشأة هذا المعيار‬
‫لفترة تبدأ قب ‪ 1‬يوليو‪2002‬ا فإنها ينبغي أن تفصح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪41‬أ‪ .‬تم تعدي الفقرة ‪ 42‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى" الصادر في يناير‬
‫‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعدي على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫ويسمح بتطبيقه في وقت مبكر‪ .‬وفي حال طبقت‬ ‫التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قب ‪ 1‬يناير ‪2017‬ا فإنه‬
‫ينبغي أيضاً تطبيق التعديالت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪41‬ب‪ .‬أدى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة"ا الصادر في يناير‬
‫‪2015‬ا إلى تعدي الفقرة ‪(10‬ب)‪ .‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعدي عند تطبيقها لمعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.37‬‬

‫‪41‬ج‪ .‬تم حذف الفقرات ‪2‬ا و‪ 3‬ا من خالل إصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبري ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪347‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد‬
‫ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قب ‪ 1‬يناير ‪2018‬ا‬
‫فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪41‬د‪ُ .‬عدلت الفقرة ‪ 10‬بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪41‬ا الذي صدر في‬
‫أغسطس ‪ .2018‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تتناول‬
‫الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬أو بعد ذلك‪ .‬يشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة‬
‫تلك التعديالت على فترة قب ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 41‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪ .42‬عندما تتبنى المنشأ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس االستحقاق‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمر األولى" ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاري النفاذ هذا ُيطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأ التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاري تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاري ‪.‬‬

‫‪348‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬لكن ال يشكل جزءا من ‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الـدولي فـي القطـاع العـام ‪ 9‬نتيجـة إلصـدار مجلـس معـايير المحاسـبة الدوليـة‬
‫في القطاع العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبري ‪2016‬‬

‫إستنتاج‪ .1‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ 2016‬قابلية تطبيق‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬يعد هذا اإلصدار مراجع معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫حذف الفقرات في المعايير حو قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫(أ)‬
‫الحكومية" من قسم‬ ‫العام على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعما‬
‫النطاق من كل معيار؛‬
‫الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام‬ ‫مصطلح "مؤسسات األعما‬ ‫(ب) استبدا‬
‫التجارية" عندما يكون ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقر ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خال‬
‫توفير وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات بأسس اإلستنتاج المرافق لمعيوار المحاسوبة الدوليوة فوي القطواع العوام‬
‫‪.1‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪349‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫إرشادات التنفيذ‬
‫يرافق إرشاد التنفيذ هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬لكن ال يش ّكل جزء من ‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 1‬تحصل منشآت القطاع العام على اإليرادات من المعامالت التبادلية ( ‪Exchange‬‬
‫‪ )Transactions‬أو غير التبادلية (‪ )Non-Exchange Transactions‬ويتناو هذا المعيار‬
‫فقط اإليراد الناجم عن المعامالت التبادلية ويتم الحصو على اإليراد من المعامالت التبادلية‬
‫من‪-:‬‬
‫(أ) بيع البضائع أو تقديم الخدمات إلى أطراف أخرى؛‬
‫(ب) بيع البضائع أو تقديم الخدمات إلى وكاالت حكومية أخرى؛ و‬
‫(ج) إستخدام اآلخرين ألصو المنشأ التي تولد الفائد واإلتاوات أو التوزيعات المماثلة‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 2‬يمكن أن يتأثر تطبيق مقاييس اإلعتراف على معامالت معينة بما يلي‪-:‬‬
‫(أ) القانون في مختلف البلدان الذي يمكن أن يحدد النقطة الزمنية التي يجب أن تحو‬
‫فيها المنشأ المخاطر والمنافع الهامة للملكية ولذلك يجب قراء األمثلة في هذا الجزء‬
‫من إرشاد التنفيذ في إطار قوانين البلد الذي تتم في المعاملة؛ و‬
‫(ب) طبيعة العالقة (تعاقدية أو خالف ذلك) بين المنشأ التي تدفع والمنشأ التي تستلم‬
‫اإليراد ( أي أ ن يمكن أن تتفق المنشآت على نقاط زمنية معينة التي تستطيع فيها أن‬
‫تعترف المنشأ المستلمة باإليراد)‪.‬‬
‫تقديم الخدمات‬
‫إسكان‬
‫تنفيذ‪ 3‬يتم اإلعتراف بدخل اإليجار من توفير السكن عند الحصو على الدخل وفقا لشروط عقد‬
‫اإليجار‪.‬‬

‫النقل المدرسي‬
‫تنفيذ‪ 4‬يتم اإلعتراف باإليراد من التعرفات التي يتم تقاضيها من الركاب لتوفير النقل المدرسي عند توفير‬
‫النقل‪.‬‬

‫إدار ضريبة الطرق‬

‫تنفيذ‪ 5‬يعترف باإليراد من إدار ضريبة الطرق عند إكتساب بناءا على إستخدام الطرق‪.‬‬

‫معالجة قضايا المحاكم‬

‫تنفيذ‪ 6‬يمكن اإلعتراف باإليراد من معالجة قضايا المحاكم سواءا باإلشار إلى مرحلة إكتما المعالجة أو‬
‫بناءا على الفترات التي تعقد خاللها المحاكم‪.‬‬

‫‪350‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫أو الخدمات‬ ‫إدار المرافق أو األصو‬

‫تنفيذ‪ 7‬يتم اإلعتراف باإليراد من إدار المرافق أو األصو أو الخدمات على مدى فتر العقد عند تقديم‬
‫الخدمات اإلدارية‪.‬‬

‫البحث العلمي والتقني‬

‫تنفيذ‪ 8‬يتم اإلعتراف باإليراد المستلم من العمالء من عقود القيام ببحث علمي وتقني بالرجوع إلى مرحلة‬
‫إنجاز المشاريع الفردية‪.‬‬

‫رسوم التركيب‬
‫تنفيذ‪ 9‬يتم اإلعتراف برسوم التركيب كإيراد بالرجوع إلى مرحلة إكتما التركيب إال إذا كانت عرضية‬
‫بالنسبة لبيع منتج ففي هذه الحالة يتم اإلعتراف بها عندما تباع البضائع‪.‬‬

‫رسوم الخدمة الداخلة ضمن سعر المنتج‬

‫تنفيذ‪ 10‬عندما يشتمل سعر البيع لمنتج على مبلغ قابل للتحديد لخدمة الحقة (على سبيل المثا بعد دعم‬
‫المبيعات وتحسين المنتج عند بيع برامج الحاسب اآللي) فإن ذلك المبلغ يؤجل ويعترف ب كإيراد‬
‫على مدى الفتر التي تم خاللها تنفيذ الخدمة والمبلغ المؤجل هو الذي سيغطي التكاليف‬
‫المتوقعة للخدمات بموجب اإلتفاقية مع عائد معقو على تلك الخدمات‪.‬‬

‫عموالت وكاالت التأمين‬

‫تنفيذ‪ 11‬يتم اإلعتراف بعموالت وكاالت التأمين المستلمة أو المستحقة والتي ال تتطلب من الوكيل تقديم‬
‫المزيد من الخدمات كإيراد من قبل الوكيل في تواري بدء سريان أو تجديد البوالص ذات العالقة‬
‫على أن عندما يكون من المحتمل أن سيطلب من الوكيل تقديم المزيد من الخدمات خال فتر‬
‫سريان البوليصة فإن يتم اإلعتراف بالعمولة أو بجزء منها كإيراد على مدى الفتر التي تكون‬
‫خاللها البوليصة سارية المفعو ‪.‬‬

‫رسوم الخدمة المالية‬

‫تنفيذ‪ 12‬يعتمد اإلعتراف بإيراد رسوم الخدمة المالية على األغراض التي (أ) يتم تقييم الرسوم من أجلها‬
‫(ب) وأساس المحاسبة ألية أدا مالية ذات عالقة ومن الممكن أن ال يد وصف رسوم الخدمات‬
‫المالية على طبيعة وجوهر الخدمات المقدمة ولذلك من الضروري التمييز بين الرسوم التي تعد‬
‫جزءا مكمال للمردود الفعلي لألدا المالية والرسوم المكتسبة أثناء تقديم الخدمة من تنفيذ عمل‬
‫هام‪.‬‬
‫(أ) االرسوم التي تعد جمًء مكمالً للفائدة الفعلية ألداة مالية‬

‫تعامل هذه الرسوم عموما على أنها تعديل للفائد الفعلية على أن عندما يتم قياس األدا‬
‫المالية بمقدار القيمة العادلة لكن إذا قيست األدا المالية بالقيمة العادلة مع اإلعتراف بالتغير‬
‫في القيمة العادلة ضمن الفائض أو العجز ُيعترف بالرسوم على أنها إيراد عند اإلعتراف‬
‫مبدئيا باألدا ‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪351‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫(‪ )1‬رسوم إصدار القروض التي تقبضها المنشأ فيما يتعلق بإنشاء أو إمتالك أصل مالي‬
‫باستثناء األصل الذي يُصنف بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬على أن‬
‫أصل مالي "بالقيمة العادلة من خال الفائض أو العجز"‬

‫قد تتضمن هذه الرسوم تعويضا عن أنشطة معينة مثل تقييم الوضع المالي للمقترض وتقييم‬
‫وإعداد ومعالجة‬ ‫وتسجيل الضمانات وترتيبات الضمان األخرى ومفاوضة شروط األدا‬
‫وتعد هذه الرسوم جزءا ال يتج أز من تحقيق المشاركة في األدا‬
‫الوثائق وإقفا المعامالت‪ّ .‬‬
‫المالية الناتجة‪ .‬ويتم تأجيل هذه الرسوم باإلضافة إلى تكاليف المعاملة ذات العالقة (حسبما‬
‫يرد تعريفها في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )41‬واإلعتراف بها كتعديل على‬
‫سعر الفائد الفعلي‪.‬‬

‫(‪ )2‬رسوم اإللتزام التي تقبضها المنشا إلنشاء قرض عندما يكون إلتزام القرض خارج نطاق‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.41‬‬

‫إذا كان من المحتمل أن تدخل المنشأ في ترتيب إقراض محدد ولم يكن إلتزام القرض ضمن‬
‫نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬يعتبر رسم اإللتزام المقبوض بأن‬
‫تعويض للمشاركة المستمر في إمتالك األدا المالية ويتم تأجيل هذه الرسوم باإلضافة إلى‬
‫تكاليف المعاملة ذات العالقة (حسبما يرد تعريفها في معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ )41‬واإلعتراف بها كتعديل على سعر الفائد الفعلي‪ .‬وإذا انتهى أجل اإللتزام دون أن‬
‫تقدم المنشأ أي قرض ُيعترف بالرسوم كإيراد عند االنتهاء‪ .‬ويتم محاسبة إلتزامات القرض‬
‫التي تندرج ضمن نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬كمشتقات وتقاس‬
‫بالقيمة العادلة‪.‬‬

‫(‪ )3‬رسوم إصدار القروض المقبوضة عند إصدار اإللتزامات المالية المقاسة بالتكلفة المطفأ‬
‫تعد هذه الرسوم جزءا ال يتج أز من تحقيق المشاركة في اإللتزام المالي‪ .‬عندما ال ُيصنف‬
‫ّ‬
‫اإللتزام المالي "بالقيمة العادلة من خال الفائض أو العجز" يتم دمج رسوم إصدار القرض‬
‫المقبوضة باإلضافة إلى تكاليف المعاملة ذات العالقة المتكبد (حسبما يرد تعريفها في‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )41‬في المبلغ المسجل المبدئي لإللتزام المالي‬
‫ويعترف بها على أنها تعديل على سعر الفائد الفعلي‪ .‬وتميز المنشأ الرسوم والتكاليف التي‬
‫ُ‬
‫تعتبر جزءا أساسيا من سعر الفائد الفعلي لإللتزام المالي عن رسوم إصدار القرض وتكاليف‬
‫المعاملة المتعلقة بحق تقديم الخدمات مثل خدمات إدار اإلستثمار‪.‬‬

‫‪352‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫(ب) االرسوم المكتسبة عند تقديم الخدمات‬

‫(‪ )1‬الرسوم التي يتم تقاضيها عن سداد الدين وفوائده‬
‫يتم اإلعتراف بالرسوم التي تتقاضاها المنشأ لسداد القرض وفوائده على أنها إيراد عند‬
‫تقديم الخدمة‪.‬‬

‫(‪ )2‬رسوم اإللتزام إلنشاء قرض عندما يكون إلتزام القرض خارج نطاق معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪.41‬‬
‫إذا كان من غير المحتمل إبرام ترتيب إقراض محدد وكان إلتزام القرض خارج نطاق‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ُ 41‬يعترف برسوم اإللتزام كإيراد على أساس‬
‫النسبة الزمنية خال فتر اإللتزام‪ .‬ويتم محاسبة إلتزامات القرض التي تندرج ضمن نطاق‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬كمشتقات وتقاس بالقيمة العادلة‪.‬‬

‫(‪ )3‬رسوم إدار اإلستثمار‬

‫يتم اإلعتراف بالرسوم التي تُفرض مقابل إدار اإلستثمارات كإيراد عند تقديم الخدمات‪.‬‬
‫ويعترف بالتكاليف التراكمية التي تُنسب مباشر إلى ضمان عقد إدار اإلستثمار على‬ ‫ُ‬
‫أنها أصل إذا كان من الممكن تحديدها بشكل منفصل وقياسها على نحو موثوق وإذا‬
‫كان من المحتمل إستردادها‪ .‬وكما في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪41‬‬
‫فإن التكلفة التراكمية هي التكلفة التي يتم تكبدها في حا لم تقم المنشأ بضمان عقد‬
‫إدار اإلستثمار‪ .‬ويمثل األصل حق المنشأ التعاقدي في االنتفاع من تقديم خدمات إدار‬
‫اإلستثمار ويتم إطفائ عند إعتراف المنشأ باإليراد ذي العالقة‪ .‬وإذا كان لدى المنشأ‬
‫تقيم إمكانية إستردادها على أساس‬
‫محفظة عقود إلدار اإلستثمار فإنها يمكن أن ّ‬
‫المحفظة‪.‬‬

‫تتضمن بعض عقود الخدمات المالية إنشاء واحد أو أكثر من األدوات المالية وتقديم‬
‫خدمات إدار اإلستثمار‪ .‬ومن األمثلة على ذلك هو عقد إدخار شهري طويل األجل‬
‫يرتبط بإدار مجموعة من األوراق المالية لحقوق الملكية‪ .‬ويميز مزود العقد تكاليف‬
‫المعاملة المتعلقة بإنشاء األدا المالية عن تكاليف ضمان حق تقديم خدمات إدار‬
‫اإلستثمار‪.‬‬

‫(ج) االرسوم المكتسبة من تنفيذ عم هاما والذي يعد أهم بكثير من أي عم آخر‪.‬‬
‫يعترف بالرسوم كإيراد عندما يتم إكما العمل الهام كما هو موضح في األمثلة أدناه‪.‬‬
‫(‪ )1‬عمولة على تخصيص األسهم لعميل معين‬
‫ُيعترف بالعمولة كإيراد عندما يتم تخصيص األسهم‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪353‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫(‪ )2‬رسوم اإلصدار لترتيب قرض معين بين المقترض والمستثمر‬

‫ُيعترف بالرسوم كإيراد عند ترتيب إصدار القرض‪.‬‬

‫(‪ )3‬رسوم منح القروض الكبير‬

‫إن رسوم القروض الكبير التي تقبضها المنشأ التي ترتب لقرض معين وال تحتفظ‬
‫بأي جزء من لنفسها (أو تحتفظ بجزء معين بنفس سعر الفائد الفعلي لمخاطر‬
‫مشابهة للمشاركين اآلخرين) هي عبار عن تعويض لخدمة ترتيب القروض الكبير ‪.‬‬
‫ويعترف بهذه الرسوم كإيراد عند إكما منح القروض الكبير ‪.‬‬
‫ُ‬
‫رسوم القبو‬
‫الفنية والمآدب واألحداث الخاصة األخرى عندما يقع‬ ‫يتم اإلعتراف باإليراد من األعما‬ ‫تنفيذ‪13‬‬
‫الحدث وعندما يتم بيع إشتراك في عدد من األحداث فإن يتم تخصيص الرسم لكل حدث على‬
‫أساس يعكس المدى الذي تم في تنفيذ الخدمات في كل حدث‪.‬‬

‫رسوم التعليم‬
‫يتم اإلعتراف باإليراد على مدى فتر التعليم‬ ‫تنفيذ‪14‬‬

‫رسوم بدء العمل والدخو والعضوية‬

‫يعتمد اإلعتراف باإليراد على طبيعة الخدمات المقدمة وإذا كان الرسم يسمح بالعضوية فقط‬ ‫تنفيذ‪15‬‬
‫وكافة الخدمات أو المنتجات األخرى يدفع ثمنها على نحو منفصل أو إذا كان هناك إشتراك‬
‫سنوي منفصل فإن يتم اإلعتراف بالرسم كإيراد عندما ال يوجد شك كبير بالنسبة إلمكانية‬
‫وإذا كان الرسم يخو العضو إستالم الخدمات أو المنشورات خال فتر العضوية أو‬ ‫تحصيل‬
‫شراء بضائع أو خدمات بأسعار أقل من تلك التي تستوفي من غير األعضاء فإن يتم‬
‫اإلعتراف بها على أساس يعكس توقيت وطبيعة وقيمة المنافع المقدمة‪.‬‬

‫رسوم اإلعفاء أو اإلمتياز ( ‪)Franchise or Concession Fees‬‬

‫يمكن أن تغطي رسوم اإلمتياز تقديم الخدمات المبدئية والالحقة والمعدات واألصو الملموسة‬ ‫تنفيذ‪16‬‬
‫األخرى والمعرفة الفنية وتبعا لذلك يتم اإلعتراف برسوم اإلمتياز كإيراد على أساس يعكس‬
‫الغرض الذي إستوفيت من أجل الرسوم وتعد األساليب التالية لإلعتراف برسم اإلمتياز‬
‫مناسبة‪-:‬‬

‫‪354‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫(أ) إمدادات المعدات واألصول الملموسة األخرى‬

‫يتم اإلعتراف بالمبلغ بناءا على القيمة العادلة لألصو التي تم بيعها على أنها إيراد عند‬
‫إستالم البنود أو إنتقا الملكية‪.‬‬
‫(ب) إمدادات الخدمات المبدئية والالحقة‬
‫يتم اإلعتراف برسوم تزويد الخدمات المستمر سواء بجزء من الرسم المبدئي أو الرسم‬
‫المنفصل كإيراد عند تقديم الخدمات وعندما ال يغطي الرسم المنفصل تكلفة الخدمات‬
‫المستمر مع تحقيق عائد معقو فإن يتم تأجيل جزء من الرسم المبدئي يكفي لتغطية‬
‫تكاليف الخدمات المستمر ولتوفير عائد معقو على هذه الخدمات ويتم اإلعتراف ب‬
‫على أن إي ارد عند تقديم الخدمات‪.‬‬

‫(ج) إستمرار رسوم اإلمتياز‬

‫يتم اإلعتراف بالرسوم المستوفا عن إستخدام الحقوق المستمر الممنوحة بموجب اإلتفاقية‬
‫أو الخدمات األخرى المزود خال فتر اإلتفاقية على أنها إيراد عند تقديم الخدمات أو‬
‫إستخدام الحقوق‪.‬‬

‫(د) المعامالت بموجب وكالة‬

‫من الممكن أن تتم المعامالت بين مانح اإلمتياز والممنوح ل اإلمتياز والتي من حيث‬
‫الجوهر تشمل مانح اإلمتياز الذي يتصرف كوكيل للممنوح ل اإلمتياز فعلى سبيل‬
‫المثا يمكن أن يطلب مانح اإلمتياز إمدادات ويضع الترتيبات لتسليمها للممنوح ل‬
‫اإلمتياز بدون عائد وهذه المعامالت ال تؤدي إلى تحقيق إيراد‪.‬‬

‫الرسوم من تطوير البرامج المعدلة حسب طلب العميل‬

‫يتم اإلعتراف بالرسوم من تطوير البرامج المعدلة حسب طلب العميل كإيراد من خال اإلشار‬ ‫تنفيذ‪17‬‬
‫إلى مرحلة إكتما التطوير بما في ذلك إكتما الخدمات المقدمة لدعم تقديم الخدمات‬
‫الالحقة‪.‬‬

‫بيع البضائع‬
‫"المبيعات على أساس" تقديم الفواتير واإلحتفاظ" بالبضاعة حيث يتم تأخير التسليم بناءا على طلب‬
‫المشتري ولكن تنقل الملكية للمشتري وتقبل الفواتير‪-:‬‬

‫يتم اإلعتراف باإليراد عندما تنتقل الملكية للمشتري شريطة أن‪-:‬‬ ‫تنفيذ‪18‬‬
‫(أ) يكون من المحتمل بأن التسليم سيتم تنفيذه؛‬
‫(ب) يكون البند متوف ار ومحددا وجاه از للتسليم للمشتري في الوقت الذي يتم في اإلعتراف بالبيع؛‬
‫(ج) يقر المشتري بالتحديد بتعليمات التسليم المؤجل؛ و‬
‫(د) تنطبق الشروط العادية للدفع‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪355‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫ال يتم اإلعتراف باإليراد عندما تكون هناك ببساطة نية إلمتالك أو صنع البضائع في الوقت‬
‫المخصص للتسليم‪.‬‬

‫البضاعة المشحونة بناءا على شروط‪.‬‬ ‫تنفيذ‪19‬‬

‫(أ) التركيب واإلختبار‬
‫يتم اإلعتراف عاد باإليراد عندما يقبل المشتري التسليم ويتم إكما التركيب واإلختبار‬
‫على أن يتم اإلعتراف باإليراد في الحا عند قبو المشتري للتسليم عندما‪-:‬‬
‫(‪ )1‬تكون عملية التركيب بسيطة في طبيعتها؛ أو‬

‫(‪ )2‬يكون اإلختبار قد َّ‬

‫تم تنفيذه فقط لغايات التحديد النهائي ألسعار العقد‪.‬‬
‫(ب) عند الموافقة عندما يكون المشتري قد تفاوض بشان حق محدود في العائد‬
‫إذا كان هناك شك حو إحتما تحقيق عائد فإن يتم اإلعتراف باإليراد عند قبو الشحنة‬
‫رسميا من قبل المشتري أو إذا تم تسليم البضاعة وإنقضت الفتر الزمنية للرفض‪.‬‬
‫(ج) مبيعات األمانة (‪ )Consignment Sales‬التي بموجبها يقوم المستلم (المشتري) ببيع‬
‫البضاعة بالنيابة عن الشاحن (البائع)‪.‬‬
‫يعترف الشاحن باإليراد عندما يبيع المستلم البضاعة إلى طرف آخر‪.‬‬

‫(د) النقد عند مبيعات التسليم‬

‫يتم اإلعتراف باإليراد عند التسليم ويستلم البائع أو وكيل النقد‪.‬‬

‫البيع اآلجل الذي يتم بموجب تسليم السلع فقط عندما يسدد المشتري الدفعة األخير ضمن سلسلة من‬
‫األقساط‪.‬‬

‫يتم اإلعتراف باإليراد من هذه المبيعات عند تسليم البضاعة على أن عندما تد التجربة على‬ ‫تنفيذ‪20‬‬
‫تم تنفيذها فإن يمكن اإلعتراف باإليراد عند إستالم دفعة كبير‬
‫إن أغلب هذه المبيعات قد َّ‬
‫شريطة أن تكون البضاعة متوفر ومحدد جاهز للتسليم للمشتري‪.‬‬

‫األوامر عند استالم دفعة (أو دفعة جزئية) قبل تسليم السلع غير الموجود حاليا في المخزون‪.‬‬
‫على سبيل المثا السلع التي ال ت از قيد التصنيع أو التي سيتم تسليمها مباشر إلى العميل‬
‫من طرف ثالث‪.‬‬
‫يتم اإلعتراف باإليراد عند تسليم البضاعة للمشتري‪.‬‬ ‫تنفيذ‪21‬‬

‫‪356‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫اتفاقيات البيع وإعاد الشراء (باستثناء معامالت المبادلة) التي يوافق بموجبها البائع في نفس الوقت على‬
‫إعاد شراء السلع ذاتها في تاري الحق أو عندما يكون لدى البائع خيار شراء في المستقبل إلعاد الشراء‬
‫أو عندما يكون لدى المشتري خيار بيع لطلب إعاد شراء السلع من قبل البائع‪.‬‬
‫يجب تحليل شروط اإلتفاقية للتأكد فيما إذا قام البائع بتحويل مخاطر ومنافع الملكية إلى‬ ‫تنفيذ‪22‬‬
‫ثم يعترف باإليراد وعندما يحتفظ البائع بمخاطر ومنافع الملكية حتى لو تم‬ ‫المشتري ومن َّ‬
‫تحويل الحق القانوني فإن المعاملة هي ترتيب تمويلي وال تؤدي إلى إيراد‪.‬‬

‫المبيعات إلى أطراف وسيطة مثل الموزعين أو التجار أو غيرهم لغرض إعاد بيعها‪.‬‬

‫يتم اإلعتراف باإليراد من هذه المبيعات عموما عندما تزو مخاطر ومنافع الملكية على أن‬ ‫تنفيذ‪23‬‬
‫عندما يتصرف المشتري من حيث الجوهر كوكيل فإن البيع يعامل على أن بيع بضاعة أمانة‪.‬‬

‫اإلشتراك في المنشورات والبنود المتشابهة‪.‬‬

‫عندما تكون البنود المرتبطة ذات قيمة مشابهة في كل فتر زمنية فإن يتم اإلعتراف باإليراد‬ ‫تنفيذ‪24‬‬
‫على أساس ثابت على مدى الفتر التي تم فيها إرسا البنود وعندما تختلف البنود من حيث‬
‫القيمة من فتر إلى فتر فإن يتم اإلعتراف اإليراد بناءا على أساس قيمة مبيعات البنود‬
‫المرسلة فيما يتعلق بإجمالي قيمة المبيعات المقدر لكافة البنود التي يغطيها اإلشتراك‪.‬‬

‫مبيعات التقسيط والتي بموجبها بصبح العوض المالي مستحق القبض في أقساط‬
‫يتم اإلعتراف باإليراد المتعلق بسعر المبيعات بإستثناء الفائد في تاري البيع وسعر البيع هو‬ ‫تنفيذ‪25‬‬
‫القيمة الحالية للعوض المالي ويتم تحديده بخصم األقساط مستحقة القبض بمقدار النسبة‬
‫المفترضة للفائد ويعترف بعنصر الفائد كإيراد عند إكتساب على أساس نسبة زمنية تأخذ‬
‫باإلعتبار النسبة المفترضة للفائد ‪.‬‬

‫المبيعات العقارية‬
‫يتم اإلعتراف عاد باإليراد عندما تنتقل الملكية القانونية إلى المشتري على أن في بعض‬ ‫تنفيذ‪26‬‬
‫اإلختصاصات فإن الفائد العادلة في الملكية يمكن أن تسند إلى المشتري قبل أن ينتقل الحق‬
‫تم نقل مخاطر ومنافع الملكية في تلك المرحلة وفي هذه الحاالت مع إشتراط‬ ‫القانوني ولذلك َّ‬
‫أن ليس لدى البائع المزيد من األعما الهامة التي يجب علي إنجازها بموجب العقد فقد يكون‬
‫من المالئم اإلعتراف باإليراد وفي أي من الحالتين إذا كان البائع مجبر على تنفيذ أية أعما‬
‫يتم اإلعتراف باإليراد عند تنفيذ األعما‬
‫هامة بعد تحويل الحق العاد و‪ /‬أو القانوني فإن َّ‬
‫ومثا ذلك بناء أو أي مرفق آخر لم يتم إكتما إنشائ ‪.‬‬

‫في بعض الحاالت من الممكن بيع العقارات مع درجة من المشاركة المستمر من جانب البائع‬ ‫تنفيذ‪27‬‬
‫بحيث ال يتم تحويل مخاطر ومكاسب الملكية واألمثلة على ذلك إتفاقيات البيع وإعاد الشراء‬
‫التي تشمل خيار الشراء وخيار البيع واإلتفاقات التي يضمن بها البائع إشغا الملك لفتر‬
‫محدد أو يضمن عائدا على إستثمار المشتري لفتر محدد وفي هذه الحاالت فإن طبيعة‬
‫ومدى المشاركة المستمر للبائع تحدد كيفية محاسبة المعاملة ومن الممكن محاسبتها كبيع أو‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪357‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫تمويل أو تأجير أو ترتيبات أخرى للمشاركة في األرباح وإذا تمت محاسبتها كبيع فإن‬
‫المشاركة المستمر للبائع يمكن أن تؤخر اإلعتراف باإليراد‪.‬‬

‫أن يأخذ في اإلعتبار كذلك وسائل الدفع ودليل إلتزام المشتري بإكما الدفع‬ ‫يجب على البائع‬ ‫تنفيذ‪28‬‬
‫عندما يقدم إجمالي الدفعات المستلمة بما في ذلك دفعة المشتري األولى أو‬ ‫فعلى سبيل المثا‬
‫كاف على إلتزام المشتري إلكما الدفع فإن يتم‬‫من قبل المشتري دليال غير ٍ‬ ‫الدفعات المستمر‬
‫فقط إلى المدى الذي يستلم ب النقد‪.‬‬ ‫اإلعتراف باإليراد‬

‫الفائدة واإلتاوات وأرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة‬

‫رسوم الترخيص واإلتاوات‬

‫يتم اإلعتراف عاد بالرسوم واإلتاوات التي يتم دفعها إلستخدام أصو المنشا (مثل العالمات‬ ‫تنفيذ‪29‬‬
‫التجارية والبراءات والبرامج وحقوق تأليف الموسيقى ومنتجي االسطوانات وأفالم الصور‬
‫المتحركة) وفقا لجوهر اإلتفاقية وكمسألة عملية يمكن أن يكون هذا على أساس قسط ثابت‬
‫على مدى عمر اإلتفاقية على سبيل المثا عندما يكون لدى المرخص ل الحق بإستخدام‬
‫تقنية معينة لفتر معينة من الوقت‪.‬‬

‫إن التناز عن الحقوق (‪ )Assignment of Rights‬لرسم ثابت أو كفالة غير مسترد‬ ‫تنفيذ‪30‬‬
‫بموجب عقد غير قابل لإللغاء والذي (أ) يأذن للمرخص ل بأن يستغل تلك الحقوق بحرية (ب)‬
‫وال يبقى لدى المرخص إلتزامات لينفذها هو في جوهره عملية بيع على سبيل المثا إتفاقية‬
‫ترخيص إلستخدام برامج الحاسب اآللي عندما ال يكون لدى المرخص إلتزامات الحقة للتسليم‬
‫ومثا آخر هو منح الحقوق لعرض فيلم سينمائي في األسواق حيث ال يكون لدى المرخص‬
‫سيطر على الموزع وال يتوقع أن يستلم المزيد من اإليرادات من مكتب المقبوضات النقدية في‬
‫دار السينما وفي هذه الحاالت يتم اإلعتراف باإليراد في وقت البيع‪.‬‬

‫في بعض الحاالت ما إذا كان سيتم إستالم رسم ترخيص أو إتاو فإن هذا يعتمد على وقوع‬ ‫تنفيذ‪31‬‬
‫حدث مستقبلي ففي هذه الحاالت يتم اإلعتراف باإليراد فقط عندما يكون من المحتمل أن‬
‫الرسم أو اإلتاو سيتم إستالمهما وهو عاد عندما يقع الحدث‪.‬‬

‫اإلعتراف والقياس‬
‫تحديد ما إذا كانت المنشأ تتصرف بصفتها مو ّكل أو وكيل (تعديل ‪)2010‬‬
‫تنص الفقر ‪ 12‬على أن "في عالقة الوكالة يشمل إجمالي التدفقات الوارد من المنافع‬ ‫تنفيذ‪32‬‬
‫المحصلة بالنيابة عن الموكل والتي ال ينتج عنها زياد‬
‫ّ‬ ‫االقتصادية أو إمكانيات الخدمة المبالغ‬
‫المحصلة بالنيابة عن‬
‫ّ‬ ‫في صافي األصو ‪/‬حقوق الملكية بالنسبة للمنشأ ‪ .‬وال تعتبر المبالغ‬
‫الموكل أنها إيرادات‪ .‬وبدال من ذلك يكون اإليراد هو مبلغ أي عمولة مقبوضة أو مستحقة‬
‫القبض مقابل تحصيل أو معالجة التدفقات اإلجمالية‪ ".‬إن تحديد ما إذا كانت المنشأ تتصرف‬
‫موكل أو وكيل يتطلب إصدار حكم معين وبحث جميع الحقائق والظروف ذات الصلة‪.‬‬ ‫بصفتها ّ‬

‫‪358‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫تتصرف المنشأ بصفتها موكل عندما تتعرض للمخاطر والمكافآت الهامة المرتبطة ببيع السلع‬ ‫تنفيذ‪33‬‬
‫أو تقديم الخدمات‪ .‬وتشمل الخصائص التي تشير إلى تصرف المنشأ بصفتها موكل ما يلي‪:‬‬
‫تتحمل المنشأ المسؤولية الرئيسية المتمثلة في تقديم السلع أو الخدمات إلى العميل أو‬ ‫(أ)‬
‫تنفيذ الطلبية مثال من خال تحمل مسؤولية قبو المنتجات أو الخدمات التي يطلبها‬
‫أو يشتريها العميل؛‬
‫تواج المنشأ مخاطر المخزون قبل أو بعد طلبية العميل أو خال الشحن أو عند‬ ‫(ب)‬
‫االرتجاع؛‬
‫تتمتع المنشأ بحرية وضع األسعار سواء بشكل مباشر أو غير مباشر مثال عن‬ ‫(ج )‬
‫طريق تقديم سلع أو خدمات إضافية؛ و‬
‫تتحمل المنشأ مخاطر ائتمان العميل مقابل المبلغ مستحق القبض من العميل‪.‬‬ ‫(د)‬

‫تتصرف المنشأ بصفتها وكيل عندما ال تتعرض للمخاطر والمكافآت الهامة المرتبطة ببيع‬ ‫تنفيذ‪34‬‬
‫السلع أو تقديم الخدمات‪ .‬وأحد الخصائص التي تشير إلى تصرف المنشأ بصفتها وكيل هو‬
‫أن المبلغ الذي تكسب المنشأ يكون محدد مسبقا سواء كان رسم ثابت لكل معاملة أو نسبة‬
‫المحمل على العميل‪.‬‬
‫ّ‬ ‫معلنة من المبلغ‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬ ‫‪359‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت التبادلية‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪18‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 9‬اإليراد من المعامالت التبادلية " مستمد بشكل رئيسي‬
‫من معيار المحاسبة الدولي ‪ " 18‬اإليراد"‪ .‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ 9‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:18‬‬
‫‪ ‬يختلف عنوان معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬عن عنوان معيار المحاسبة الدولي ‪18‬‬
‫ويوضح هذا اإلختالف أن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬ال يتناو اإليراد من‬
‫المعامالت غير المتعلقة بالتباد ‪.‬‬
‫‪ ‬إن تعريف " اإليراد" الذي تم تبني في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬مشاب للتعريف‬
‫الذي تم تبني في معيار المحاسبة الدولي‪ .18‬فاإلختالف الرئيسي هو أن التعريف الوارد في معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 18‬يشير إلى األنشطة العادية‪.‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬في حاالت محدد مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ .18‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلح "صافي األصو ‪/‬حقوق‬
‫الملكية" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .9‬أما المصطلح المرادف في معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 18‬فهو "حقوق الملكية"‪.‬‬

‫‪360‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬

‫مقارنة معيار المحاسبة الدولي ‪18‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬
‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم‬
‫‪( 29‬المعاد صياغته في عام ‪" )1994‬إعداد التقارير المالية في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع"‬
‫الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين على مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي ‪29‬‬
‫وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هوو الونص الوذي نشوره مجلوس معوايير المحاسوبة‬
‫الدوليووة باللغووة اإلنجليزيووة ويمكوون الحصووو علووى نس و منووه مباشوور م ون دائوور منشووورات المعووايير الدوليووة‬
‫إلعداد التقارير المالية وعنوانها دائر خدمة العمالء مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf,‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬ ‫إن‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية‬
‫لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية وال يسمح باستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬ ‫‪361‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -10‬التقرير المالي في االقتصاديات ذات‬
‫التضخم المرتفع‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادر حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 10‬التقرير المالي في االقتصاديات ذات التضخم‬
‫المرتفع" في يوليو من عام ‪.2001‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 10‬من خال معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2018‬الصادر في أكتوبر ‪.)2018‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج األعما في القطاع العام " (‬
‫الصادر في يناير ‪)2017‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫أساس اإلستحقاق ألو مر " (الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادر في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 4‬آثار التغيرات في أسعار الصرف األجنبي" (الصادر‬ ‫‪‬‬
‫في ديسمبر ‪)2006‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في نوفمبر ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫جديد‬ ‫البند (‪)1‬‬
‫أعاله‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫جديد‬ ‫‪1‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫جديد‬ ‫‪1‬أ‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪1‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪2‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬

‫‪362‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪9‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪11‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪17‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪18‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪20‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪22‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬
‫‪۱‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫حذف‬ ‫‪26‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪28‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪29‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪33‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 4‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪36‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪38‬أ‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 38‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪38‬ج‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪38‬د‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪38‬هو‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪38‬و‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪39‬‬

‫‪۱‬‬
‫تمت إعاد ترقيم الفقرات الالحقة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬ ‫‪363‬‬

‫يوليو ‪2001‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬
‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫المحتويات‬

‫الفقر‬
‫الهدف‪1 ..............................................................................‬‬
‫‪1‬أ – ‪6‬‬ ‫النطاق‪.............................................................................‬‬
‫تعريفات‪7 ............................................................................‬‬
‫‪34 – 8‬‬ ‫إعاد تقديم البيانات المالية‪..........................................................‬‬
‫‪26 – 14‬‬ ‫بيان المركز المالي‪............................................................‬‬
‫‪27‬‬ ‫بيان األداء المالي‪.............................................................‬‬
‫‪29 – 28‬‬ ‫الربح أو الخسار في صافي المركز النقدي‪.....................................‬‬
‫‪30‬‬ ‫بيان التدفق النقدي‪............................................................‬‬
‫‪31‬‬ ‫األرقام المقابلة‪................................................................‬‬
‫البيانات المالية الموحد ‪33 – 32 ........................................................‬‬
‫‪34‬‬ ‫إختيار وإستخدام مؤشر األسعار العام‪..........................................‬‬
‫اإلقتصاديات التي تتوقف عن كونها مفرطة التضخم‪35 ..................................‬‬
‫‪37 – 36‬‬ ‫اإلفصاحات‪.......................................................... ..............‬‬
‫تاري النفاذ‪39 – 38 .........................................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫أمثلة توضيحية‬
‫المقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪29‬‬

‫‪364‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 10‬التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع " مبين‬
‫في الفقرات ‪ .39-1‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 10‬في سياق أساس اإلستنتاجات وفي سياق "مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار‬
‫المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا‬
‫إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬ ‫‪365‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫الهدف‬
‫‪ .1‬يهدف هذا المعيار إلى وصف المعالجة المحاسبية في البيانات المالية المفرد والموحد الخاصة‬
‫بالمنشأ التي تكون عملتها الوظيفية هي عملة إقتصاد ذو تضخم مرتفع‪ .‬كما ويصف هذا المعيار‬
‫المعالجة المحاسبية في الحالة التي ال يكون فيها اإلقتصاد يعاني من تضخم مرتفع‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪1‬أ‪ .‬يجب على المنشاة التي تعد وتعرض البيانات المالية بموجب المحاسبة على أساس اإلستحقاق‬
‫أن تطبق هذا المعيار على البيانات المالية بما في ذلك البيانات المالية الموحدة للمنشاة التي‬
‫تقدم تقاريرها بالعملة الوظيفية التي هي عملة اإلقتصاد المفرط التضخم‪.‬‬

‫‪ [ .2‬تم إلغائها ]‬

‫‪ [ .3‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .4‬إن من غير المجدي في اإلقتصاد المفرط التضخم تقديم التقارير حو النتائج التشغيلية والمركز‬
‫المالي بالعملة المحلية دون إعاد بيانها وتخسر النقود قوتها الشرائية مقارنة المبالغ من العمليات‬
‫واألحداث األخرى التي وقعت في أوقات مختلفة حتى ضمن نفس فتر تقديم التقارير مضللة‪.‬‬

‫‪ .5‬ال يحدد هذا المعيار معدال مطلقا يعتبر أن التضخم المفرط سيرتفع عنده وهذه هي مسالة حكم‬
‫عندما تصبح إعاد تقديم البيانات المالية وفقا لهذا المعيار ضرورية يشار إلى التضخم المفرط‬
‫حسب خصائص البيئة اإلقتصادية لبلد يشتمل على ما يلي على سبيل المثا ال الحصر‪-:‬‬
‫(أ) يفضل الجمهور العام اإلحتفاظ بثروته في أصو غير نقدية أو بعملة أجنبية مستقر نسبيا‬
‫ويتم إستثمار مبالغ العملة المحلية المحتفظ بها مباشر للمحافظة على القو الشرائية‪.‬‬
‫(ب) ال ينظر الجمهور العام للمبالغ النقدية من ناحية العملة المحلية بل من ناحية عملة أجنبية‬
‫مستقر نسبيا ويمكن أن تقدم األسعار في تلك العملة‪.‬‬
‫(ج) تتم المبيعات والمشتريات على أساس اإلئتمان بأسعار تعوض عن الخسار المتوقعة للقو‬
‫الشرائية خال فتر اإلئتمان حتى لو كانت الفتر قصير ‪.‬‬
‫(د) ترتبط أسعار الفائد واألجور واألسعار بمؤشر لألسعار‪.‬‬

‫(ﻫ) تقترب أو تتعدى نسبة التضخم التراكمية على مدى ثالث سنوات ‪.%100‬‬

‫‪366‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫‪ .6‬من المفضل أن تطبق كافة المنشآت التي تقدم تقاريرها في عملة نفس اإلقتصاد المفرط التضخم‬
‫هذا المعيار إبتداءا من نفس التاري على أ ن هذا المعيار ينطبق على البيانات المالية ألية منشأ‬
‫من بداية فتر تقديم التقارير التي يتم فيها تحديد وجود تضخم مفرط في البلد الذي تقدم فيه تقاريرها‬
‫بعملته‪.‬‬

‫تعريفات‬
‫‪ .7‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار حسب المعاني المحددة لها‪-:‬‬
‫المبلغ المسجل لألصل (‪ )Carrying amount of an asset‬هو المبلغ الذي يتم اإلعتراف‬
‫باألصل بمقداره في بيان المركز المالي بعد إقتطاع أي إستهالك متراكم وخسائر اإل نخفاض‬
‫المتراكمة في القيمة‪.‬‬

‫المبلغ المسجل لإللتزام (‪ )Carrying amount of a liability‬هو المبلغ الذي يعترف‬

‫باإللتزام بمقداره في بيان المركز المالي‪.‬‬

‫البنود غير النقدية (‪ )Non-monetary items‬هي البنود التي ليست بنوداً نقدية‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة‬
‫التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫إعادة تقديم البيانات المالية‬

‫‪ .8‬تتغير األسعار بمرور الوقت نتيجة لمختلف القوى السياسية واإلقتصادية واإلجتماعية الخاصة‬
‫والعامة ومن الممكن أن تتسبب قوى معينة مثل التغيرات في العرض والطلب والتغيرات التقنية في‬
‫زياد أو إ نخفاض األسعار الفردية بشكل كبير ومستقل عن بعضها البعض وباإلضافة إلى ذلك قد‬
‫ينجم عن القوى العامة تغيرات في المستوى العام لألسعار وبناءا عليه تؤدي إلى تغير في القو‬
‫الشرائية العامة للنقد‪.‬‬
‫‪ .9‬تعتبر البيانات المالية في اإلقتصاد المفرط التضخم مفيد فقط إذا تم التعبير عنها وفقا لوحد‬
‫القياس السارية في تاري التقرير ونتيجة لذلك ينطبق هذا المعيار على البيانات المالية للمنشآت‬
‫التي تقدم التقارير بعملة اإلقتصاد المفرط التضخم وال يسمح بعرض المعلومات التي يطلبها هذا‬
‫المعيار كملحق لبيانات مالية لم تتم إعاد بيانها‪ .‬وباإلضافة إلى ذلك ال يشجع هذا المعيار العرض‬
‫المنفصل للبيانات المالية قبل إعاد بيانها‪.‬‬

‫‪ .10‬تضع العديد من المنشآت في القطاع العام في بياناتها المالية المعلومات الخاصة بالموازنة‬
‫التقديرية وذلك لتسهيل المقارنات مع الموازنة وحيث يحدث ذلك يجب أن تتم إعاد بيان معلومات‬
‫الموازنة التقديرية وفقا لهذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .11‬يجب أن يتم تقديم البيانات المالية للمنشاة التي تقدم تقاريرها بالعملة الوظيفية التي هي عملة‬
‫اإلقتصاد المفرط التضخم وفقاً لوحدة القياس السارية في تاريخ تقديم التقرير‪ ،‬كما يجب إعادة‬
‫بيان األرقام المقابلة للفترة السابقة التي يتطلبها معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬ ‫‪367‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫"عرض البيانات المالية"‪ ،‬وأية معلومات متعلقة بالفترات السابقة وفقاً لوحدة القياس السارية في‬
‫تاريخ التقرير‪ .‬ولغاية عرض المبالغ المقارنة في عملتي عرض مختلفتين يتم تطبيق الفقرات‬
‫‪(47‬ب) و‪ 48‬من معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ " 4‬آثار التغيرات في أسعار صرف‬
‫العمالت األجنبية " بهدف عرض مبالغ مقارنة بعملة عرض مختلفة‪.‬‬

‫‪ .12‬يجب اإلفصاح عن الفائض أو العجز في صافي المركز النقدي بشكل منفصل في بيان األداء‬
‫المالي‪.‬‬
‫‪ .13‬تتطلب إعاد تقديم البيانات المالية وفقا لهذا المعيار تطبيق إجراءات معينة وكذلك ممارسة الحكم‬
‫الشخصي ويعد التطبيق المتسق لهذه اإلجراءات واألحكام من فتر إلى أخرى أهم بكثير من الدقة‬
‫المتناهية للمبالغ الناتجة التي تم إدخالها في البيانات المالية المعاد تقديمها‪.‬‬

‫بيان المركز المالي‬

‫‪ .14‬تتم إعاد بيان مبالغ بيان المركز المالي التي لم يتم التعبير عنها وفقا لوحد القياس السارية في‬
‫تاري التقرير من خال تطبيق مؤشر عام لألسعار‪.‬‬

‫‪ .15‬ال يتم إعاد تقديم البنود النقدية ألنه تم التعبير عنها وفقا لوحد القياس السارية في تاري التقرير‪.‬‬
‫إن البنود النقدية هي النقد المحتفظ به واألصو واإللتزامات التي سيتم إستالمها أو دفعها في مبالغ‬
‫مالية ثابتة أو قابلة للتحديد‪.‬‬

‫‪ .16‬يتم تعديل األصو واإللتزامات المرتبطة بموجب إتفاقية مع التغيرات في األسعار مثل المؤشر‬
‫المرتبط بالسندات والقروض وذلك وفقا لإلتفاقية وذلك من أجل التحقق من المبلغ الذي لم يتم تسديده‬
‫في تاري التقرير وتسجل هذه البنود في هذا المبلغ المعد في بيان المركز المالي المعاد تقديمه‪.‬‬

‫‪ .17‬إن كافة األصو واإللتزامات األخرى غير نقدية وتسجل بعض البنود غير النقدية بمقدار المبالغ‬
‫السارية في تاري التقرير مثل صافي القيمة القابلة للتحقيق والقيمة العادلة ولذلك ال يتم إعاد بيانها‬
‫وتتم إعاد بيان كافة األصو واإللتزامات غير النقدية األخرى‪.‬‬

‫‪ .18‬يتم تسجيل معظم البنود غير النقدية بمقدار التكلفة أو التكلفة مخصوما منها اإلستهالك ولذلك فإنه‬
‫يتم التعبير عنها بمقدار المبالغ الحالية السارية في تاري إمتالكها وتحدد التكلفة المعاد بيانها أو‬
‫التكلفة مخصوما منها اإلستهالك لكل بند من خال تطبيق التغير في مؤشر األسعار العام على‬
‫التكلفة التاريخية واإلستهالك المتراكم لها من تاري اإلمتالك إلى تاري التقرير على سبيل المثا‬
‫تتم إعاد بيان الممتلكات والمصانع والمعدات ومخزون المواد الخام والبضائع والشهر والبراءات‬
‫والعالمات التجارية واألصو المشابهة إبتداء من تواري شرائها كما تتم إعاد بيان مخزون السلع‬
‫الجاهز جزئيا والسلع تامة الصنع إبتداءا من التواري التي تم فيها تكبد تكاليف الشراء والتحويل‪.‬‬

‫‪368‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫‪ .19‬قد ال تتوفر أو يكون من غير الممكن تقدير السجالت المفصلة لتواري اإلمتالك لبنود الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات وفي هذه الحاالت قد يكون من الضروري في المرحلة األولى من تطبيق هذا‬
‫المعيار إستخدام تقييم مهني مستقل لقيمة البنود كأساس إلعاد بيانها‪.‬‬

‫‪ .20‬قد ال يتوفر مؤشر عام لألسعار للفترات التي تتطلبها إعاد بيان الممتلكات والمصانع والمعدات من‬
‫قبل هذا المعيار وفي هذه الحاالت النادر يمكن أن يكون من الضروري إستخدام تقييم قائم على‬
‫سبيل المثا على الحركات في سعر التداو بين العملة الوظيفية وعملة أجنبية مستقر نسبيا‪.‬‬

‫‪ .21‬يتم تسج يل بعض البنود غير النقدية بمبالغ سارية في تواري بإستثناء تواري اإلمتالك أو بيان‬
‫المركز المالي على سبيل المثا الممتلكات والمصانع والمعدات التي تمت إعاد تقييمها في تاري‬
‫سابق وفي هذه الحاالت تتم إعاد تقييم المبالغ المسجلة إبتداء من تاري إعاد التقييم‪.‬‬

‫‪ .22‬لتحديد ما إذا أصبحت قيمة مبلغ معاد بيانه لبند نقدي منخفضة ويجب تخفيضها فإنه يجب على‬
‫المنشا أن تطبق اإلختبارات المناسبة لإلنخفاض في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬
‫"إنخفاض قيمة األصو الغير مولد للنقد" أو معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 26‬‬
‫إنخفاض قيمة األصو المولد للنقد " وعلى سبيل المثا يتم في هذه الحاالت تخفيض المبالغ‬
‫المعاد بيانها للممتلكات والمصانع والمعدات والشهر والبراءات والعالمات التجارية إلى صافي القيمة‬
‫القابلة لإلسترداد أو قيمة الخدمات القابلة لإلسترداد إذا كان ممكنا وتخفيض مبالغ المخزون المعاد‬
‫بيانها إلى صافي القيمة القابلة للتحقيق أو التكلفة الحالية القابلة لإلسترداد وتخفيض المبالغ المعاد‬
‫تقديمها لإلستثمارات الحالية إلى القيمة السوقية‪ .‬يمكن للشركة المستثمر بها التي تمت محاسبتها‬
‫بموجب أسلوب حقوق الملكية أن تقدم تقاريرها في عملة اإلقتصاد المفرط التضخم وتتم إعاد بيان‬
‫المركز المالي األداء المالي للشركة المستثمر بها وفقا لهذا المعيار من أجل حساب حصة المستثمر‬
‫في صافي أصوله‪ /‬حقوق الملكية وحيث يتم التعبير عن البيانات المالية المعاد تقديمها للشركة‬
‫المستثمر بها بعملة أجنبية فإنه تتم ترجمتها بأسعار اإلغالق‪.‬‬

‫‪ .23‬يتم عاد اإلعتراف بأثر التضخم في تكاليف اإلقتراض ومن غير المالئم إعاد بيان الصرف‬
‫الرأسمالي الممو من خال اإلقتراض ورسملة ذلك الجزء من تكاليف اإلقتراض والذي يعوض عن‬
‫التضخم خال الفتر نفسها ويتم اإلعتراف بهذا الجزء من تكاليف اإلقتراض كمصروف في الفتر‬
‫التي تم فيها تكبد التكاليف‪.‬‬

‫‪ .24‬يمكن للمنشا أن تمتلك أصو بموجب ترتيب يسمح لها بتأجيل الدفع بدون تكبد رسوم فائد‬
‫واضحة وحيث يكون من غير العملي تقدير مبلغ الفائد فإنه تتم إعاد بيان األصو إبتداءا من‬
‫تاري الدفع وليس من تاري الشراء‪.‬‬

‫‪ .25‬في بداية الفتر األولى من التطبيق لهذا المعيار تتم إعاد بيان عناصر صافي األصو ‪ /‬حقوق‬
‫الملكية باستثناء الفائض‪ /‬العجز المتراكم وإحتياطي إعاد التقييم من خال تطبيق مؤشر عام‬
‫لألسعار إبتداءا من التواري التي تمت فيها المساهمة بالمكونات أو خالفا لذلك نشأت وأي‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬ ‫‪369‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫إحتياطي إعاد تقييم نشأ في الفترات السابقة يتم إلغاؤه والفائض‪ /‬العجز المتراكم المعاد بيانه يتم‬
‫أخذه من كافة المبالغ األخرى في بيان المركز المالي المعاد بيانه‪.‬‬

‫‪ .26‬في نهاية الفتر األولى وفي الفترات الالحقة تتم إعاد بيان كافة عناصر صافي األصو ‪ /‬حقوق‬
‫الملكية من خال تطبيق مؤشر عام لألسعار من بداية الفتر أو تاري المساهمة إذا وقع بعد ذلك‬
‫ويتم اإلفصاح عن حركات الفتر في صافي األصو ‪/‬حقوق الملكية وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪.1‬‬

‫بيان األداء المالي‬

‫‪ .27‬يتطلب هذا المعيار بأن يتم التعبير عن كافة بنود بيان األداء المالي وفقا لوحد القياس الحالية في‬
‫تاري التقرير ولذلك يجب إعاد بيان كافة المبالغ بتطبيق التغير في مؤشر األسعار العام إبتداءا‬
‫من التواري التي تم فيها التسجيل المبدئي لبنود اإليراد والمصاريف‪.‬‬

‫الربح أو الخسارة في صافي المركز النقدي‬

‫‪ .28‬في فتر التضخم تخسر المنشا التي تحتفظ بفائض من األصو النقدية على اإللتزامات النقدية القو‬
‫الشرائية والمنشا التي لديها فائض من اإللتزامات النقدية على األصو النقدية تكتسب قو شرائية‬
‫إلى المدى الذي ال ترتبط فيه األصو واإللتزامات بمستوى السعر ومن الممكن إشتقاق هذا الربح‬
‫أو الخسار في صافي المركز النقدي على إنه الفرق الناتج من إعاد بيان األصو غير النقدية‬
‫والربح أو الخسار المتراكم والبنود في بيان األداء المالي وتعديل األصو واإللتزامات المرتبطة‬
‫بالمؤشر ويمكن تقييم الربح أو الخسار من خال تطبيق التغير في مؤشر األسعار العام على‬
‫المعد الموزون لفتر الفرق بين األصو النقدية واإللتزامات النقدية‪.‬‬

‫‪ .29‬يتم إدخا الربح أو الخسار في صافي المركز النقدي في بيان األداء المالي ويتم إجراء تقاص‬
‫للتعديل في هذه األصو واإللتزامات المرتبطة بموجب إتفاق بالتغيرات في األسعار التي تمت وفقا‬
‫للفقر ‪ 16‬مقابل الربح أو الخسار في صافي المركز النقدي‪ .‬إن البنود األخرى في بيان األداء‬
‫المالي مثل إيراد الفائد والمصروف وفروقات الصرف األجنبي المتعلقة باألموا المستثمر أو‬
‫المقترضة يتم كذلك ربطها بصافي المركز النقد ي وعلى الرغم من أنه يتم اإلفصاح عن هذه البنود‬
‫على نحو منفصل فقد يكون من المفيد إذا تم عرضها معا مع الربح أو الخسار في صافي المركز‬
‫النقدي في بيان األداء المالي‪.‬‬

‫بيان التدفق النقدي‬

‫‪ .30‬يتطلب هذا المعيار أن يتم التعبير عن كافة البنود في بيان التدفق النقدي وفقا لوحد القياس الحالية‬
‫في تاري التقرير‪.‬‬

‫األرقام المقابلة‬
‫‪ .31‬تتم إعاد بيان األرقام المقابلة لفتر التقرير السابقة سواء كانت مبينة على أسلوب التكلفة التاريخية‬
‫أو أسلوب التكلفة الحالية من خال تطبيق مؤشر أسعار عام بحيث يتم عرض البيانات المالية‬

‫‪370‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫المقارنة وفقا لوحد القياس الحالية في نهاية فتر تقديم التقارير كما يتم التعبير عن المعلومات‬
‫التي تم اإلفصاح عنها والمتعلقة بفترات سابقة وفقا لوحد القياس الحالية في نهاية فتر تقديم‬
‫التقارير‪ .‬ولغاية عرض المبالغ المقارنة في عملتي عرض مختلفتين يتم تطبيق الفقر ‪( 47‬ب)‬
‫والفقر ‪ 48‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.4‬‬

‫البيانات المالية الموحدة‬

‫‪ .32‬من الممكن أن يكون لدى المنشا المسيطر المقدمة للتقارير بعملة اإلقتصاد المفرط التضخم‬
‫منشآت مسيطر عليها تقدم التقارير كذلك بعمالت اإلقتصاديات المفرطة التضخم ويجب أن تتم‬
‫إعاد تقديم البيانات المالية ألية منشا مسيطر عليها من خال تطبيق مؤشر أسعار عام للبلد الذي‬
‫تقدم المنشا تقاريرها بعملته قبل إدخالها في البيانات المالية الموحد التي تصدرها منشآتها‬
‫المسيطر وحيث تكون المنشأ المسيطر عليها منشا أجنبية مسيطر عليها تتم ترجمة بياناتها‬
‫المالية المعاد بيانها عند أسعار اإلغالق وتتم معاملة البيانات المالية للمنشا المسيطر عليها التي‬
‫ال تقدم التقارير بعمالت اإلقتصاديات ذات التضخم المفرط وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪.4‬‬

‫‪ .33‬إذا تم توحيد بيانات مالية ذات تواري تقارير مختلفة فإنه يجب إعاد بيان كافة البنود سواء كانت‬
‫غير نقدية أو نقدية بوحد القياس السارية في تاري البيانات المالية الموحد ‪.‬‬

‫إختيار وإستخدام مؤشر األسعار العام‬

‫‪ .34‬تتطلب إعاد بيان البيانات المالية وفقا لهذا المعيار إستخدام مؤشر األسعار العام الذي يعكس‬
‫ال تغيرات في القو الشرائية العامة ومن المفضل أن تستخدم كافة المنشآت التي تقدم التقارير بعملة‬
‫اإلقتصاد نفسه المؤشر ذاته‪.‬‬

‫اإلقتصاديات التي تتوقف عن كونها مفرطة التضخم‬

‫‪ .35‬عندما يتوقف اإلقتصاد عن كونه مفرط التضخم وتتوقف المنشأة عن إعداد وعرض البيانات‬
‫المالية المعدة وفقاً لهذا المعيار‪ ،‬فإنه يجب أن تعامل المبالغ المعبر عنها بوحدة القياس الحالية‬
‫في نهاية فترة تقديم التقارير السابقة كأساس للمبالغ المسجلة في بياناتها المالية الالحقة‪.‬‬

‫اإلفصاحات‬
‫‪ .36‬يجب إجراء اإلفصاحات التالية‪-:‬‬

‫تم إعادة تقديمها مظهرة‬

‫(أ) حقيقة أن البيانات المالية واألرقام المقابلة للفترات السابقة َّ‬
‫التغيرات في القوة الشرائية العامة للعملة الوظيفية‪ ،‬ونتيجة لذلك يتم بيانها بوحدة القياس‬
‫الحالية في تاريخ التقرير؛ و‬

‫(ب) هوية ومستوى مؤشر األسعار في تاريخ التقرير والحركات في المؤشر خالل فترات تقديم‬
‫التقارير الحالية والسابقة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬ ‫‪371‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫‪ .37‬اإلفصاحات التي يتطلبها هذا المعيار تحتاج ألن تظهر بوضوح أساس التعامل مع آثار التضخم‬
‫المفرط في البيانات المالية ويقصد بها كذلك أن تقدم معلومات أخرى ضرورية لفهم ذلك األساس‬
‫والمبالغ الناتجة‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .38‬تطبق المنشأة هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد‪1‬‬
‫يوليو ‪ .2002‬ومن المحبذ تطبيق هذا التعديل في فترة مبكرة‪ .‬وإذا طبقت المنشأة هذا المعيار‬
‫لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يوليو ‪ ،2002‬فإنها ينبغي أن تفصح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪38‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ 17‬و‪ 18‬و‪ 22‬عن طريق "التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام" الصادرة في يناير‪ .2010‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت للبيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد‪ 1‬يناير‪ .2011‬ومن المحبذ تطبيق هذا التعديل‬
‫في فترة مبكرة‪.‬‬

‫‪38‬ب‪ .‬تمت إعادة ترقيم الفقرة الحالية ‪ 1‬إلى "‪1‬أ" وتمت إضافة فقرة جديدة "‪ "1‬من خالل "التحسينات‬
‫على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ "2011‬الصادرة في أكتوبر ‪ .2011‬وينبغي على‬
‫طي الفترات التي تبدأ في أو بعد‬‫المنشأة تطبيق هذا التعديل على البيانات المالية السنوية التي تغ ّ‬
‫حبذ التطبيق المبكر‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة التعديل لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير‬ ‫وي ّ‬
‫‪ 1‬يناير ‪ُ .2013‬‬
‫‪ ،2013‬فإنه ينبغي عليها اإلفصاح عن ذلك‪.‬‬

‫‪38‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 39‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى " الصادر في يناير‬
‫‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫ويسمح بتطبيقه في وقت مبكر‪ .‬وفي حال طبقت‬ ‫التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه‬
‫ينبغي أيضاً تطبيق التعديالت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪ 38‬د‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،2‬و‪ ،3‬إصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لقابلية‬
‫تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه‬
‫التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد‬
‫ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪،2018‬‬
‫فإنها تفصح عند ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪ 38‬هـ‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 22‬من خالل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات اندماج‬
‫األعمال في القطاع العام"‪ ،‬الذي صدر في يناير ‪ .2017‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على‬
‫البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2019‬فإنها تفصح‬
‫عن ذلك الحدث‪ ،‬وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪372‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫‪38‬و‪ُ .‬عدلت الفقرات ‪1‬أ و‪ 9‬بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪ ،2018‬التي صدرت في أكتوبر ‪ .2018‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ُ .‬يسمح بالتطبيق المبكر‪.‬‬

‫‪ .39‬عندما تتبنى المنشأ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس االستحقاق‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمر األولى " ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاري النفاذ هذا ُيطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأ التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاري تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاري ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬ ‫‪373‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 10‬لكن ال يشكل جزء منه‪.‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 10‬نتيجة التحسينات التي أجراها مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية الصادرة في ‪2008‬‬
‫إستنتاج‪ .1‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التنقيحات التي أجريت على معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 29‬الوارد في " التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية"‬
‫الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في مايو ‪ 2008‬واتفق عموما مع المجلس األخير‬
‫على أسباب تنقيح المعيار‪ .‬وإستنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه لم يكن‬
‫يوجد سبب خاص بالقطاع العام لعدم تبني التعديالت‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 10‬نتيجة إلصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .2‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ 2016‬قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬يعد هذا اإلصدار مراجع معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫(أ) حذف الفقرات في المعايير حو قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعما الحكومية" من قسم النطاق من‬
‫كل معيار؛‬
‫(ب) استبدا مصطلح "مؤسسات األعما الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام‬
‫التجارية" عندما يكون ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقر ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خال توفير‬
‫وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات بأسس االستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.1‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 10‬نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام ‪2018‬‬
‫إستنتاج‪ .3‬أشارت الفقرات ‪1‬أ و‪ 9‬إلى "البيانات المالية األولية‪ ".‬وقد أثارت األطراف المعنية مخاوف من أن‬
‫عرف في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وبالتالي قد يتسبب في‬ ‫هذا المصطلح غير ُم ّ‬
‫حدوث لبس‪ .‬والحظ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن مصطلح "البيانات‬
‫المالية" مستخدم في مكان آخر في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بنفس المعنى‪ .‬وعلى‬
‫نفس المنوا معيار المحاسبة الدولي ‪ " 29‬إعداد التقارير المالية" في االقتصاديات ذات التضخم‬
‫المرتفع ُيستخدم فيه مصطلح "البيانات المالية" وليس "البيانات المالية األولية" في الفقرات المقابلة‪.‬‬
‫وبالتالي وافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على توحيد المصطلحات واستبدا‬
‫مصطلح "البيانات المالية األولية" بمصطلح "البيانات المالية" أينما وجد هذا المصطلح‪.‬‬

‫‪374‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪10‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫األمثلة التوضيحية‬
‫ترافق هذه األمثلة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 10‬لكنها ال تش ّكل جزء منها‪.‬‬

‫مثا ‪ 1‬يحدد المعيار متطلبات إعاد تقديم البيانات ال مالية بما فيها البيانات المالية الموحد للمنشآت‬
‫التي تقدم تقاريرها بعملة إقتصاد مفرط التضخم‪.‬‬

‫مثا ‪ 2‬يوضح المثا التالي عملية إعاد تقديم البيانات المالية وعند إعداد هذا اإليضاح‪-:‬‬

‫تم أخذ الربح في صافي المركز النقدي للفتر بشكل غير مباشر على أنه اإلختالف الناشئ‬ ‫‪‬‬
‫من إعاد تقديم األصو واإللتزامات غير النقدية والربح أو الخسار المتراكمة والبنود في‬
‫بيان األداء المالي (أنظر الفقر ‪.)28‬‬

‫إفتُرض أنه تم إمتالك المخزون المتوفر عند نهاية فتر التقرير فيما بعد في فتر تقديم‬ ‫‪‬‬
‫التقارير عندما كان المؤشر العام للتضخم ‪.170‬‬

‫كان مؤشر األسعار العام ‪ 120‬عند بداية الفتر و‪ 180‬عند نهايتها وبلغ متوسطه ‪150‬‬ ‫‪‬‬
‫خال الفتر ‪.‬‬

‫ٍ‬
‫متساو طوا فتر‬ ‫إفترض أن اإليراد والمصروفات بإستثناء اإلستهالك تستحق بشكل‬ ‫‪‬‬
‫تقديم التقارير‪.‬‬

‫إستهلكت األصو التي كانت تكلفتها التاريخية ‪ 7.500‬بشكل كامل وحولت إلى خرد‬ ‫‪‬‬
‫حيث كانت قيمة الخرد لها صفر‪.‬‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪10‬‬ ‫‪375‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫تقديم التقارير المالية في ظل التضخم المفرط‬

‫مثا‬
‫‪( 0×/12/31‬وفقاً‬ ‫‪0×/12/31‬‬ ‫‪( 0×/1/1‬وفقاً‬
‫الربح‪ /‬الخسارة‬ ‫عامل‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي‬ ‫(غير معدل)‬ ‫لمعيار المحاسبة‬
‫في صافي‬ ‫المقايسة‬ ‫بيان المركز المالي‬
‫في القطاع العام ‪)12‬‬ ‫الدولي في القطاع‬
‫المركز النقدي‬
‫العام ‪)12‬‬
‫‪-‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫‪5.000‬‬ ‫النقد واإلستثمارات‬
‫‪118‬‬ ‫‪ 2.118‬معاد بيانه‬ ‫‪170/180‬‬ ‫‪2.000‬‬ ‫‪-‬‬ ‫المخزون‬
‫األصو الفعلية‪:‬‬
‫‪20.000‬‬ ‫‪60.000‬‬ ‫‪120/180‬‬ ‫‪40.000‬‬ ‫‪47.500‬‬ ‫التكلفة التاريخية‬
‫(‪)10.000‬‬ ‫‪30.000‬‬ ‫‪120/180‬‬ ‫(‪)20.000‬‬ ‫(‪)22.500‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم‬
‫‪10.000‬‬ ‫‪ 30.000‬معاد بيانه‬ ‫‪120/180‬‬ ‫‪20.000‬‬ ‫القيمة ‪25.000‬‬ ‫صافي‬
‫الدفترية‬
‫‪42.118‬‬ ‫‪32.000‬‬ ‫‪30.000‬‬ ‫إجمالي األصول‬

‫‪-‬‬ ‫اإلقتراضات‬
‫‪26.000‬‬ ‫‪26.000‬‬ ‫‪26.000‬‬

‫صافي األصول‬
‫(‪)2.000‬‬ ‫‪ 6.000‬معاد بيانه‬ ‫‪120/180‬‬ ‫‪4.000‬‬ ‫‪4.000‬‬ ‫مدور‬
‫‪1.100‬‬ ‫‪10.118‬‬ ‫أنظر أدناه‬ ‫‪2.000‬‬ ‫صافي الفائض‬
‫للفتر‬
‫(أنظر أدناه)‬
‫‪9.218‬‬ ‫‪16.118‬‬ ‫‪6.000‬‬ ‫‪4.000‬‬
‫بيان األداء المالي‬
‫‪10.000‬‬ ‫‪ 60.000‬معاد بيانه‬ ‫‪150/180‬‬ ‫‪50.000‬‬ ‫اإليرادات‬

‫(‪)2.500‬‬ ‫(‪ )7.500‬معاد بيانه‬ ‫‪120/180‬‬ ‫(‪)5.000‬‬ ‫اإلستهالك‬

‫(‪)8.600‬‬ ‫(‪ )51.600‬معاد بيانه‬ ‫‪150/180‬‬ ‫(‪)43.000‬‬ ‫المصروفات‬
‫األخرى‬
‫الربح في صافي‬
‫‪9.218‬‬
‫المركز النقدي‬
‫(‪)1.100‬‬ ‫‪10.118‬‬ ‫‪2.000‬‬ ‫الفائض للسنة‬

‫يتطلب المعيار (فقر ‪ ) 27‬إعاد تقديم بنود بيان األداء المالي بإستخدام الحركة في المؤشر إبتداء من تواري تسجيل المعامالت‬ ‫مالحظة ‪:‬‬
‫ٍ‬
‫متساو على مدى فتر تقديم التقارير وتم تطبيق متوسط‬ ‫وفي هذا المثا تستحق بنود اإليراد والمصروف بإستثناء اإلستهالك بشكل‬
‫معد تضخم كما تم أخذ صافي رب المركز النقدي بشكل غير مباشر (أنظر العمود األخير) وذلك بتطبيق المؤشر العام للسعر‬
‫على البنود غير النقدية في بيان المركز المالي وبيان األداء المالي (فقر ‪.)28‬‬

‫‪376‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬

 ‫التقرير المالي في اإلقتصاديات ذات التضخم المرتفع‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪29‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 10‬إعداد التقارير المالية في اإلقتصاديات ذات التضخم‬
‫المرتفع" مستمد بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي ‪ " 29‬إعداد التقارير المالية في اإلقتصاديات‬
‫ذات التضخم المرتفع" ويتضمن التعديالت التي أجريت على معيار المحاسبة الدولي ‪ 29‬كجزء من‬
‫"التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" الصادر في مايو ‪ .2008‬وفيما يلي‬
‫اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 10‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪-:29‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 10‬في حاالت محدد مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ .29‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحات "اإليراد" و"بيان األداء‬
‫المالي" و"صافي األصو ‪ /‬حقوق الملكية" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .10‬أما‬
‫المصطلحات المرادفة في معيار المحاسبة الدولي ‪ 29‬فهي "الدخل" و"بيان الدخل" و"حقوق‬
‫الملكية"‪.‬‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي ‪ 29‬إرشادات حو إعاد بيان البيانات المالية بالتكلفة الحالية‪ .‬في‬
‫حين ال يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 10‬هذه اإلرشادات‪.‬‬
‫يوضح عملية إعاد بيان البيانات‬ ‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 10‬مثا‬
‫تعد التقارير بعملة إقتصاد ذو تضخم مرتفع‪.‬‬
‫المالية بإستخدام طريقة غير مباشر للمنشأ التي ّ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪10‬‬

‫‪377‬‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪29‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬
‫عقود اإلنشاء‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي‪11‬‬
‫(المنقح في عام ‪" )1993‬عقود اإلنشاء" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا‬
‫المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين‬
‫على مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي‪ 11‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها ‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf, ،‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬

‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬

‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬ ‫إن‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية‬
‫لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وال يسمح باستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪378‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -11‬عقود اإلنشاء‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 11‬عقود اإلنشاء" في يوليو من عام ‪.2001‬‬

‫ومنذ ذلك الحين‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،11‬عن طريق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام التالية‪-:‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬
‫‪ ‬التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2015‬الصادر في إبريل‬
‫‪)2016‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫أساس اإلستحقاق للمرة األولى " (الصادر في يناير ‪)2015‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫حذف‬ ‫‪2‬‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪30‬‬
‫الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫تعديل‬ ‫‪45‬‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪57‬أ‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫جديد‬ ‫‪ 57‬ب‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪58‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪379‬‬

‫يوليو ‪2001‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬
‫عقود اإلنشاء‬
‫المحتويات‬

‫الفقرة‬
‫الهدف‬
‫النطاق‪3–1 ...............................................................................‬‬
‫تعريفات‪11–4 ..............................................................................‬‬
‫‪10–5‬‬ ‫عقود اإلنشاء‪...................................................................‬‬
‫‪11‬‬ ‫المقاول‪.........................................................................‬‬
‫دمج وتجزئة عقود اإلنشاء‪15-12 .............................................................‬‬
‫‪22–16‬‬ ‫إيراد العقد‪............................................................................‬‬
‫‪29–23‬‬ ‫تكاليف العقد‪.........................................................................‬‬
‫اإلعتراف بإيراد العقد ومصروفاته‪43–30 ......................................................‬‬
‫اإلعتراف بالعجز المتوقع‪48–44 ..............................................................‬‬
‫التغيرات في التقديرات‪49 .................................................................‬‬
‫‪56–50‬‬ ‫اإلفصاح‪.............................................................................‬‬
‫تاريخ النفاذ‪58–57 ...........................................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفيذ‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪11‬‬

‫‪380‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 11‬عقود اإلنشاء " مبين في الهدف والفقرات ‪.58-1‬‬
‫تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 11‬في سياق‬
‫الهدف منه وفي سياق "مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص‬
‫بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار‬
‫وتطبيق السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪381‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫الهدف‬
‫إن الهدف من هذا المعيار هو بيان المعالجة المحاسبية للتكاليف واإليرادات لعقود اإلنشاء‪ ،‬وهذا‬
‫المعيار‪-:‬‬
‫يحدد الترتيبات التي ستصنف على أنها عقود إنشاء؛‬ ‫‪‬‬
‫يوفر اإلرشادات بشأن أنواع عقود اإلنشاء التي تنشأ في القطاع العام؛ و‬ ‫‪‬‬
‫يحدد أساس اإلعتراف واإلفصاح عن مصروفات العقد‪ ،‬وإذا كان ذلك مناسبا‪ ،‬إيرادات العقد‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫نظ ار لطبيعة النشاط الذي يتم القيام به في عقود اإلنشاء‪ ،‬فإن التاريخ الذي يبدأ فيه نشاط العقد وتاريخ‬
‫إستكمال النشاط‪ ،‬يقعان عادة في فترات مختلفة لتقديم التقارير‪.‬‬

‫في العديد من اإلختصاصات‪ ،‬ال تحدد عقود اإلنشاء التي تدخل فيها منشآت قطاع عام مبلغ إيراد‬
‫العقد‪ ،‬بل يتم توفير التمويل لدعم نشاط اإلنشاء من خالل تخصيص حكومي أو تخصيص مماثل إليراد‬
‫الحكومة العام‪ ،‬أو من خالل صناديق المعونة أو المنح‪ ،‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬يكون الموضوع الرئيسي في‬
‫محاسبة عقود اإلنشاء هو تخصيص تكاليف اإلنشاء ضمن فترة التقرير التي يتم فيها تنفيذ أعمال‬
‫اإلنشاء واإلعتراف بالمصاريف ذات العالقة‪.‬‬

‫في بعض اإلختصاصات قد تؤسس عقود اإلنشاء التي تدخل فيها منشآت من القطاع العام على أساس‬
‫تجاري أو على أساس غير تجاري أو إسترداد كامل أو جزئي للتكلفة‪ ،‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬الموضوع‬
‫الرئيسي في محاسبة عقود اإلنشاء هو توزيع كل من إيراد العقد وتكاليف العقد على فترات تقديم التقارير‬
‫التي تنفذ فيها أعمال اإلنشاء‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .1‬يجب على المقاول الذي يعد ويقدم بيانات مالية بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي أن يطبق‬
‫هذا المعيار في محاسبة عقود اإلنشاء‪.‬‬

‫‪ [ .2‬تم إلغائها ]‬

‫‪ [ .3‬تم إلغائها ]‬

‫تعريفات‬
‫‪ .4‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفقاً للمعاني المحددة لها أدناه‪-:‬‬

‫عقد اإلنشاء (‪ )Construction contract‬هـو عقد‪ ،‬أو ترتيب ملزم مماثل‪ ،‬يتم التفاوض‬
‫بشأنه بشكل محدد بهدف إنشاء أصل أو مجموعة من األصول المرتبطة ببعضها البعض أو‬
‫معتمدة على بعضها بشكل متبادل من حيث تصميمها أو تقنيتها أو وظيفتها أو من حيث‬
‫غرضها أو إستخدامها النهائي‪.‬‬

‫المقاول (‪ )Contractor‬هو المنشاة التي تنفذ أعمال اإلنشاء بموجب عقد اإلنشاء‪.‬‬

‫‪382‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫عقد التكلفة زائد الربح أو العقد على أساس التكلفة ( ‪Cost plus or cost-based‬‬
‫‪ )contract‬ه ـو عقد إنشاء يتم بموجبه تعويض المقاول عن التكاليف المسموح بها أو التكلفة‬
‫المحددة خالف ًا لذلك‪ ،‬وفي حالة العقد المبني على أساس تجاري‪ ،‬نسبة إضافية من هذه التكاليف‬
‫أو رسم محدد‪ ،‬إن ُوجـد‪.‬‬

‫العقد على أساس السعر المحدد (‪ )Fixed price contract‬هو عقد إنشاء يوافق فيه المقاول‬
‫على سعر عقد محدد أو سعر محدد لكل وحدة من اإلنتاج والذي في بعض الحاالت يكون خاضعاً‬
‫لشروط زيادة في التكلفة‪.‬‬

‫إن المصطلحات المعرفة في معايير المحاسبة الدولية األخرى في القطاع العام تستخدم في هذا‬
‫المعيار بنفس معانيها المبينة في تلك المعايير‪ ،‬كما أنها موجودة في قائمة المصطلحات المعرفة‬
‫المنشور بشكل منفصل‪.‬‬

‫عـقـود اإلنشاء‬
‫‪ .5‬من الممكن التفاوض بشأن عقد إنشاء (المصطلحان "عقد إنشاء" و "عقد" مستخدمان بشكل متبادل‬
‫في الجزء الباقي من هذا المعيار) إلنشاء أصل مفرد كجسر أو بناية أو سد أو خط أنابيب أو‬
‫طريق أو سفينة أو نفق‪ ،‬كما يمكن أن يتناول عقد اإلنشاء أيضا إنشاء عدد من األصول المرتبطة‬
‫ببعضها البعض بشكل وثيق أو معتمدة على بعضها بشكل متبادل من حيث تصميمها وتقنيتها‬
‫ووظيفتها أو من حيث غرضها أو إستخدامها النهائي– تتضمن األمثلة على هذه العقود تلك‬
‫الخاصة بإنشاء أنظمة توفير مياه شبكية‪ ،‬والمصافي وغيرها من أصول البنية التحتية المعقدة‪.‬‬

‫‪ .6‬ألغراض هذا المعيار‪ ،‬تتضمن عقود اإلنشاء ما يلي‪-:‬‬

‫(أ) العقود الخاصة بتقديم خدمات مرتبطة بشكل مباشر بإنشاء أصل على سبيل المثال العقود‬
‫لخدمات مدراء المشاريع والمهندسين المعماريين؛ و‬

‫(ب) عقود هدم أو ترميم األصول‪ ،‬وإستعادة البيئة بعد هدم األصول‪.‬‬

‫‪ .7‬ألغراض هذا المعيار‪ ،‬تشمل عقود اإلنشاء كذلك كافة الترتيبات التي تلزم األطراف بالترتيب‪،‬‬
‫ولكنها قد ال تكون على شكل عقد موثق‪ ،‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد تدخل دائرتان حكوميتان في ترتيب‬
‫رسمي إلنشاء أصل معين‪ ،‬ولكن قد ال يشكل هذا الترتيب عقدا قانونيا‪ ،‬ألنه في ذلك اإلختصاص‬
‫ال يمكن للدوائر الفردية أن تكون وحدات قانونية منفصلة تملك صالحية التعاقد‪ ،‬على أنه شريطة‬
‫أن يمنح الترتيب حقوقا وواجبات متشابهة لألطراف كما لو كان على شكل عقد‪ ،‬فإنه يعد عقد‬
‫إنشاء ألغراض هذا المعيار‪ .‬قد تتضمن هذه الترتيبات الملزمة (ولكن ال تقتصر على) توجيه وزاري‬
‫أو قرار مجلس وزراء أو توجيه تشريعي (كمرسوم برلمان) أو مذكرة تفاهم‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪383‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫‪ .8‬تصاغ عقود اإلنشاء بعدة طرق‪ ،‬وألغراض هذا المعيار تم تصنيفها على أنها عقود ذات سعر محدد‬
‫أو عقود تكلفة زائد الربح أو عقود على أساس التكلفة‪ .‬قد تحتوي بعض عقود اإلنشاء التجارية على‬
‫خصائص العقد على أساس السعر المحدد وعقد التكلفة زائد الربح أو العقد على أساس التكلفة‪،‬‬
‫مثال ذلك عقد التكلفة زائد الربح أو العقد على أساس التكلفة مع حد أقصى متفق عليه للسعر‪ .‬وفي‬
‫مثل هذه الحاالت‪ ،‬يحتاج المقاول إلى النظر في كافة الشروط المبينة في الفقرتين ‪ 31‬و‪ 32‬وذلك‬
‫لتحديد الوقت الذي يعترف فيه بإيراد العقد ومصروفاته‪.‬‬

‫‪ .9‬تشمل عقود التكلفة زائد الربح والعقود على أساس التكلفة كال من العقود التجارية وغير التجارية‪،‬‬
‫ويحدد العقد التجاري أن اإليراد المطلوب ليغطي تكاليف المقاول لإلنشاء كما هو متفق عليها‬
‫وتوليد هامش ربح ستوفره األطراف األخرى في العقد‪ .‬على أنه قد تدخل منشاة من القطاع العام‬
‫كذلك في عقد غير تجاري إلنشاء أصل لمنشاة أخرى مقابل إسترداد كامل أو جزئي للتكاليف من‬
‫تلك المنشاة أو من أطراف أخرى‪ ،‬وفي بعض الحاالت‪ ،‬قد يشمل إسترداد التكلفة دفعات من قبل‬
‫المنشاة المستلمة ومنح أو تمويل مخصص ألغراض اإلنشاء المحددة من أطراف أخرى‪.‬‬

‫في العديد من اإلختصاصات‪ ،‬عندما تنشئ منشاة واحدة من القطاع العام أصول لمنشاة قطاع عام‬ ‫‪.10‬‬
‫أخرى‪ ،‬ال يتم إسترداد تكلفة نشاط اإلنشاء مباشرة من المنشاة المستلمة‪ ،‬وإنما بدال من ذلك يتم‬
‫تمويل نشاط اإلنشاء بشكل غير مباشر (أ) عن طريق التخصص العام أو تخصيص آخر ألموال‬
‫الحكومة العامة للمقاول‪ ،‬أو (ب) من المنح المخصصة لألغراض العامة التي تقدمها وكاالت‬
‫تمويل أو حكومات أخرى بإعتبارها طرف ثالث‪ .‬وتصنف هذه على أنها عقود ذات سعر محدد‬
‫لغرض هذا المعيار‪.‬‬

‫المقاول‬
‫‪ .11‬المقاول هو المنشاة التي تدخل في عقد معين لبناء هياكل أو إلنشاء مرافق أو إنتاج سلع أو تقديم‬
‫خدمات حسب مواصفات منشاة أخرى‪ .‬يشمل المصطلح "مقاول" المقاول العام أو الرئيسي أو‬
‫المقاول من الباطن للمقاول العام أو مدير اإلنشاء‪.‬‬

‫دمج وتجزئة عقود اإلنشاء‬

‫‪ .12‬تطبق متطلبات هذا المعيار عادة بشكل منفصل على كل عقد إنشاء‪ ،‬على أنه وفي ظروف معينة‪،‬‬
‫من الضروري تطبيق المعيار على المكونات القابلة للتحديد بشكل منفصل لعقد منفرد أو على‬
‫مجموعة من العقود‪ ،‬وذلك من أجل بيان جوهر هذا العقد أو مجموعة العقود‪.‬‬

‫‪ .13‬عندما يغطي عقد معين عدداً من األصول‪ ،‬فإن إنشاء كل أصل يجب أن يعامل كعقد إنشاء‬
‫منفصل وذلك في حالة‪-:‬‬
‫(أ) تقديم عروض منفصلة لكل أصل؛‬
‫(ب) التفاوض بشأن كل أصل بشكل منفصل‪ ،‬ويكون المقاول والعميل قادرين على قبول أو‬
‫رفض ذلك الجزء من العقد المتعلق بكل أصل؛ و‬

‫‪384‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫(ج) إمكانية تحديد تكاليف وإيرادات كل أصل‪.‬‬

‫‪ .14‬تجب معاملة مجموعة من العقود‪ ،‬سواء كانت مبرمة مع عميل منفرد أو مع عدة عمالء‪ ،‬على‬
‫أنها عقد إنشاء منفرد وذلك في حالة‪-:‬‬
‫(أ) التفاوض بشأن مجموعة من العقود كمجموعة مفردة؛‬
‫(ب) إ رتباط العقود مع بعضها البعض بشكل وثيق بحيث أنها‪ ،‬من الناحية الفعلية‪ ،‬جزء من‬
‫المشروع المفرد مع هامش كلي‪ ،‬إن وجد؛ و‬
‫(ج) تنفيذ العقود بشكل متزامن أو في تتابع مستمر‪.‬‬

‫‪ .15‬من الممكن أن ينص العقد على إنشاء أصل إضافي بناءاً على إختيار العميل‪ ،‬أو أنه من‬
‫الممكن تعديله بحيث يتضمن إنشاء أصل إضافي‪ ،‬ويجب معاملة إنشاء األصل اإلضافي على أنه‬
‫عقد منفصل وذلك في حالة‪-:‬‬
‫(أ) إختالف هذا األصل بشكل كبير في التصميم أو التقنية المستخدمة أو الوظيفة عن األصل‬
‫أو األصول التي يغطيها العقد األصلي؛ أو‬
‫(ب) التفاوض بشأن سعر هذا األصل دون األخذ باإلعتبار السعر األصلي للعقد‪.‬‬

‫إيراد العقد‬
‫‪ .16‬يجب أن يتضمن إيراد العقد ما يلي‪-:‬‬
‫(أ) المبلغ المبدئي لإليراد المتفق عليه في العقد؛ و‬
‫(ب) التغيرات في أعمال العقد‪ ،‬والمطالبات والدفعات المحفزة التي قد تصل إلى درجة‪-:‬‬
‫(‪ )1‬أنه من المحتمل أن تنتج إيراداً؛ و‬
‫‪1‬‬
‫(‪ )2‬أنه من الممكن قياسها بشكل موثوق به‪.‬‬

‫‪ .17‬يقاس إيراد العقد بالقيمة العادلة للعوض المستلم أو المستحق‪ ،‬ويتأثر كل من القياس المبدئي‬
‫والمستمر إليراد العقد بمجموعة مختلفة من حاالت الشك التي تعتمد على نتيجة األحداث‬
‫المستقبلية‪ ،‬وكثي ار ما تكون التقديرات بحاجة إلى تعديل عند وقوع األحداث وإيجاد حل لحاالت‬
‫الشك‪ .‬عندما يكون العقد عقد تكلفة زائد الربح أو عقد على أساس التكلفة فإنه من الممكن عدم‬
‫بيان مبلغ اإليراد المبدئي في العقد‪ ،‬وبدال من ذلك قد يكون بحاجة إلى تقييمه على أساس متسق‬
‫مع شروط و أحكام العقد‪ ،‬كتقديره مثال بالرجوع إلى التكاليف المتوقعة خالل فترة العقد‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في العرض العادل الذي‬
‫يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في‬
‫تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪385‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫‪ .18‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬فقد يزداد مبلغ إيراد العقد أو يقل من فترة إلى التي تليها‪ ،‬فعلى سبيل المثال‪-:‬‬

‫(أ) قد يتفق المقاول والعميل على تغييرات أو مطالبات من شأنها أن تزيد أو تقلل من إيراد العقد‬
‫في الفترة التي تلي الفترة التي إتفق فيها مبدئيا على العقد؛‬

‫(ب) من الممكن أن يزداد مبلغ اإليراد المتفق عليه في العقد على أساس المحدد أو عقد التكلفة‬
‫زائد الربح أو العقد على أساس التكلفة‪ ،‬وذلك نتيجة لزيادة التكلفة أو لشروط أخرى؛‬

‫(ج) من الممكن أن يقل مبلغ إيراد العقد نتيجة لعقوبات ناشئة عن تأخر المقاول في إكمال العقد؛‬
‫أو‬

‫(د) عندما يشمل العقد على أساس السعر المحدد سع ار محددا لكل وحدة من اإلنتاج‪ ،‬فإن إيراد‬
‫العقد في هذه الحالة يزداد أو يقل حسب زيادة أو نقصان عدد الوحدات‪.‬‬

‫‪ .19‬إن التغيير (‪ ) Variation‬هو عبارة عن توجيه من العميل لتغيير نطاق العمل المفروض تنفيذه‬
‫بموجب العقد‪ ،‬وقد يؤدي التغيير إلى زيادة أو إنخفاض في إيراد العقد‪ ،‬ومن األمثلة على التغييرات‬
‫في مواصفات أو تصميم األصل والتغييرات في مدة العقد‪ ،‬ويتم إدخال التغييرات في إيراد العقد‬
‫عندما‪-:‬‬

‫(أ) يكون من المحتمل أن يقبل العميل بالتغيير وبمبلغ اإليراد الناتج عن هذا التغيير؛ و‬

‫(ب) يمكن قياس مبلغ اإليراد بشكل موثوق به‪.‬‬

‫‪ .20‬المطالبة هي المبلغ الذي يسعى المقاول إلى تحصيله من العميل أو من طرف آخر كإسترداد‬
‫للتكاليف التي ال يشملها سعر العقد‪ ،‬وقد تنشأ المطالبة على سبيل المثال عن تأخير تسبب به‬
‫العميل وأخطاء في المواصفات أو التصميم والتغييرات المتنازع عليها في أعمال العقد‪ .‬إن قياس‬
‫مبالغ اإليراد الناشئة عن المطالبات تكون خاضعة لدرجة عالية من الشك‪ ،‬وكثي ار ما تعتمد على‬
‫نتيجة المفاوضات‪ ،‬وبناءا على ذلك‪ ،‬تدخل المطالبات في إيراد العقد فقط عندما‪-:‬‬

‫(أ) تكون المفاوضات قد وصلت إلى مرحلة متقدمة بحيث يحتمل قبول العميل بالمطالبة؛ و‬

‫(ب) يكون من الممكن قياس المبلغ الذي يحتمل أن يقبل به العميل بشكل موثوق به‪.‬‬

‫‪ .21‬إن الدفعات التشجيعية هي مبالغ إضافية تدفع للمقاول إذا ّلبى معايير أداء محددة أو تخطاها‪،‬‬
‫فعلى سبيل المثال قد يسمح العقد بدفعة تشجيعية للمقاول مقابل إكماله للعقد في وقت مبكر‪،‬‬
‫وتدخل الدفعات التشجيعية في إيراد العقد عندما‪-:‬‬

‫(أ) يحقق العقد تقدما كافيا بحيث يكون من الممكن تلبية معايير األداء المحددة أو تخطيها؛ و‬

‫(ب) يمكن قياس مبلغ الدفعة التشجيعية بشكل موثوق به‪.‬‬

‫‪386‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫‪ .22‬يجب على المقاولين مراجعة كافة المبالغ المرتبطة بعقد اإلنشاء التي تدفع مباشرة لمقاولي الباطن‬
‫من قبل وكاالت تمويل كطرف ثالث‪ ،‬وذلك لتحديد ما إذا كانت تلبي تعريف ومعايير اإلعتراف‬
‫بإيراد المقاول‪ ،‬بموجب شروط العقد‪ ،‬وتجب محاسبة المبالغ التي تلبي تعريف ومقاييس‬
‫(‪ ) Criteria‬اإلعتراف باإليراد من قبل المقاول بنفس الطريقة على أنها إيراد آخر للعقد‪ ،‬كما يجب‬
‫اإلعتراف بهذه المبالغ كتكاليف عقد (أنظر الفقرة ‪ .)25‬قد تشمل وكاالت التمويل وكاالت المساعدة‬
‫الوطنية والدولية وبنوك التنمية متعددة األطراف وثنائية األطراف‪.‬‬

‫تكاليف العقد‬
‫‪ .23‬يجب أن تشمل تكاليف العقد ما يلي‪-:‬‬

‫(أ) التكاليف المتعلقة بالعقد المحدد مباشرة؛‬

‫(ب) التكاليف التي تعزى لنشاط العقد بشكل عام ويمكن تخصيصها للعقد على أساس منتظم‬
‫ومنطقي؛ و‬

‫(ج) التكاليف األخرى التي يتم إستيفاؤها من العميل بشكل محدد بموجب شروط العقد‪.‬‬

‫‪ .24‬تشمل التكاليف التي ترتبط مباشرة بالعقد المحدد ما يلي‪-:‬‬

‫(أ) تكاليف األيدي العاملة في الموقع‪ ،‬بما فيها تكاليف اإلشراف على الموقع؛‬

‫(ب) تكاليف المواد المستخدمة في اإلنشاء؛‬

‫(ج) إستهالك المصنع والمعدات المستخدمة بموجب العقد؛‬

‫(د) تكاليف نقل المصانع والمعدات والمواد من موقع العقد وإليه؛‬

‫(ﻫ) تكاليف إستئجار المصنع والمعدات؛‬

‫(و) تكاليف التصميم والمساعدة الفنية المرتبطة بالعقد بشكل مباشر؛‬

‫(ز) التكاليف المقدرة لتصحيح وضمان العمل‪ ،‬بما فيها التكاليف المتوقعة للكفالة؛ و‬

‫(ح) مطالبات األطراف األخرى‪.‬‬

‫من الممكن تخفيض هذه التكاليف من خالل أي إيراد طارئ ال يشمله إيراد العقد‪ ،‬على سبيل‬
‫المثال اإليراد من بيع المواد الفائضة عند نهاية العقد‪.‬‬

‫‪ .25‬يجب على المقاولين مراجعة كافة المبالغ المرتبطة بعقد اإلنشاء التي تدفع مباشرة من قبل مقاولي‬
‫ال باطن والتي تسددها وكاالت التمويل كطرف ثالث‪ ،‬وذلك لتحديد ما إذا كانت مؤهلة كتكاليف‬
‫للعقد‪ .‬تجب محاسبة المبالغ التي تلبي تعريف مصروفات العقد‪ .‬ومقاييس اإلعتراف بها‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪387‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫(‪ )Criteria‬من قبل المقاول بنفس الطريقة التي تحاسب فيها مصروفات العقد األخرى‪ ،‬أما المبالغ‬
‫التي تس ددها وكاالت التمويل كطرف ثالث والتي تلبي تعريف اإليراد ومقاييس اإلعتراف به‪ ،‬فتجب‬
‫محاسبتها من قبل المقاول بنفس الطريقة التي يحاسب فيها إيراد آخر للعقد (أنظر الفقرة ‪.)22‬‬

‫‪ .26‬تتضمن التكاليف التي تعزى لنشاط العقد بشكل عام ويمكن تخصيصها لعقود محددة ما يلي‪-:‬‬

‫(أ) التأمين؛‬

‫(ب) تكاليف التصميم التي ال ترتبط مباشرة بعقد محدد؛ و‬

‫(ج) مصاريف اإلنشاء غير المباشرة‪.‬‬

‫تخصص هذه التكاليف بإستخدام (أ) وسائل منتظمة ومنطقية (ب) وتطبق بشكل متسق على كافة‬
‫التكاليف ذات الخصائص المتشابهة‪ ،‬ويعتمد هذا التخصيص على المستوى العادي لنشاط اإلنشاء‪.‬‬
‫تشمل مصا ريف اإلنشاء غير المباشرة تكاليف إعداد ومعالجة كشف رواتب الموظفين المتعلق‬
‫باإلنشاء‪ ،‬أما التكاليف التي يمكن أن تعزى لنشاط العقد بشكل عام ويمكن تخصيصها لعقود محددة‬
‫فتشمل كذلك تكاليف اإلقتراض عندما يتبنى المقاول المعالجة البديلة المسموح بها في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 5‬تكاليف اإلقتراض "‪.‬‬

‫‪ .27‬أما التكاليف التي يتم إستيفاؤها بالتحديد من العميل بموجب شروط العقد‪ ،‬فقد تتضمن بعض‬
‫تكاليف اإلدارة العامة وتكاليف التطوير التي يحدد ألجلها التسديد في شروط العقد‪.‬‬

‫‪ .28‬إن التكاليف التي ال يمكن أن تعزى لنشاط العقد وال يمكن تخصيصها للعقد تستثنى من تكاليف‬
‫عقد اإلنشاء‪ ،‬وتشمل هذه التكاليف‪-:‬‬
‫(أ) تكاليف اإلدارة العامة التي لم يحدد لها تسديد في العقد؛‬
‫(ب) تكاليف البيع؛‬
‫(ج) تكاليف البحث والتطوير التي لم يحدد لها تسديد في العقد؛ و‬
‫(د) إستهالك المصنع والمعدات غير المستعملة في عقد محدد‪.‬‬

‫‪ .29‬تتضمن تكاليف العقد التكاليف التي تعزى لعقد معين للفترة من تاريخ الحصول على العقد حتى‬
‫إنجاز العقد بشكل نهائي‪ ،‬على أن التكاليف المرتبطة بالعقد بشكل مباشر والتي يتم تكبدها في‬
‫الحصول على العقد فإنها تدخل كذلك كجزء من تكاليف العقد إذا كان من الممكن تعريفها بشكل‬
‫منفصل وقياسها بشكل موثوق به‪ ،‬وكان من المحتمل الحصول على العقد‪ .‬عندما يتم اإلعتراف‬
‫بالتكاليف المتكبدة في الحصول على عقد على أنها مصروف في الفترة التي تم تكبدها فيها‪ ،‬فإنها‬
‫ال تدخل ضمن تكاليف العقد عندما يتم الحصول على العقد في فترة الحقة‪.‬‬

‫‪388‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫اإلعتراف بإيراد العقد ومصروفاته‬

‫‪ .30‬عندما يمكن تقدير نتيجة عقد اإلنشاء بشكل موثوق‪ 1‬به فإنه يجب اإلعتراف بإيراد العقد‬
‫وتكاليف العقد المرتبطة بعقد اإلنشاء على أنها إيراد ومصروفات على التوالي بالرجوع إلى مرحلة‬
‫إنجاز نشاط العقد في تاريخ تقديم التقرير‪ ،‬كما يجب اإلعتراف فو اًر بأي عجز متوقع في عقد‬
‫اإلنشاء والذي تنطبق علية الفقرة ‪ 44‬على أنه مصروف وفقاً للفقرة ‪.44‬‬

‫‪ .31‬في حالة العقد ذي السعر المحدد يمكن تقدير نتيجة عقد اإلنشاء بشكل موثوق به إذا إستوفيت‬
‫كافة الشروط التالية‪-:‬‬

‫(أ) إمكانية قياس إجمالي إيراد العقد‪ ،‬إن وجد‪ ،‬بشكل موثوق به؛‬

‫(ب) إحتمال تدفق المنافع اإلقتصادية أو إمكانية الخدمة المتعلقة بالعقد للمنشاة؛‬

‫(ج) إمكانية قياس كل من تكاليف العقد الالزمة إلنجازه ومرحلة إنجاز العقد في تاريخ تقديم‬
‫التقرير بشكل موثوق به؛ و‬

‫(د) إمكانية تحديد تكاليف العقد التي تعزى للعقد بشكل واضح وقياسها بشكل موثوق به‪ ،‬بحيث‬
‫يمكن مقارنة تكاليف العقد الفعلية المتكبدة مع تقديرات سابقة‪.‬‬

‫‪ .32‬في حالة عقد التكلفة زائد الربح أو العقد على أساس التكلفة‪ ،‬يمكن تقدير الناتج من عقد‬
‫اإلنشاء بشكل موثوق به إذا إستوفيت كافة الشروط التالية‪-:‬‬

‫(أ) إحتمال تدفق المنافع اإلقتصادية أو إمكانية الخدمة المتعلقة بالعقد للمنشاة؛ و‬

‫(ب) إمكانية إجراء تحديد بوضوح لتكاليف العقد التي تعزى للعقد‪ ،‬سو ً‬
‫اء كان من الممكن‬
‫إستردادها بشكل محدد أم ال‪ ،‬وقياسها بشكل موثوق به‪.‬‬

‫‪ .33‬إن اإلعتراف باإليراد والمصروفات بالرجوع لمرحلة إنجاز عقد معين كثي ار ما يشار إليه بأسلوب‬
‫نسبة اإلنجاز‪ ،‬حيث يتم بموجب هذا األسلوب مطابقة إيراد العقد مع تكاليف العقد المتكبدة للوصول‬
‫إلى مرحلة اإلنجاز والتي ينجم عنها تقديم تقارير حول اإليراد والمصروفات والفائض‪ /‬العجز الذي‬
‫يعزى إلى نسبة العمل الذي تم إنجازه‪ ،‬ويوفر هذا األسلوب معلومات مفيدة حول مدى نشاط العقد‬
‫واألداء خالل الفترة‪.‬‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في العرض العادل الذي‬ ‫‪1‬‬

‫يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في‬
‫تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪389‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫‪ .34‬بموجب نسبة أسلوب اإلنجاز يتم اإلعتراف بإيراد العقد على أنه إيراد في بيان األداء المالي في‬
‫فترات تقديم التقارير التي يتم أداء العمل فيها‪ ،‬أما بالنسبة لتكاليف العقد يتم اإلعتراف بها عادة‬
‫على أنها مصروف في بيان األداء المالي في فترات تقديم التقارير التي يتم فيها أداء العمل الذي‬
‫ترتبط به‪ ،‬على أنه عندما يقصد عند البدء بالعقد أن يتم إسترداد تكاليف العقد بشكل كامل من‬
‫أطراف عقد اإلنشاء‪ ،‬فإنه يتم اإلعتراف فو ار بأي زيادة متوقعة في إجمالي تكاليف العقد عن‬
‫إجمالي إيراد العقد على أنها مصروف وفقا للفقرة ‪.44‬‬

‫‪ .35‬من المحتمل أن يكون المقاول قد تكبد تكاليف عقد متعلقة بنشاط مستقبلي في العقد‪ ،‬ويتم اإلعتراف‬
‫بتكاليف العقد هذه على أنها أصل شريطة أن يكون من المحتمل إستردادها‪ ،‬وتمثل هذه التكاليف‬
‫مبالغا مستحقة على العميل‪ ،‬وكثي ار ما تصنف على أنها تكاليف أعمال العقد قيد اإلنجاز‪.‬‬

‫‪ .36‬يمكن تقدير ناتج عقد اإلنشاء بشكل موثوق به فقط عندما يكون من المحتمل تدفق المنافع‬
‫اإلقتصادية أو إمكانية الخدمة المتعلقة بالعقد إلى المنشاة‪ ،‬على أنه عندما ينشأ شك حول قابلية‬
‫تحصيل مبلغ مشمول أصال في إيراد العقد ومعترف به أصال في بيان األداء المالي‪ ،‬فإن المبلغ‬
‫غير القابل للتحصيل أو المبلغ الذي توقف إحتمال إسترداده يتم اإلعتراف به على أنه مصروف‬
‫وليس تعديل لمبلغ إيراد العقد‪.‬‬
‫‪ .37‬تكون المنشاة عموما قادرة على إجراء تقديرات موثوق بها بعد أن تكون قد وافقت على العقد الذي‬
‫يحدد‪-:‬‬
‫(أ) الحقوق النافذة لكل طرف فيما يتعلق باألصل قيد اإلنشاء؛‬
‫(ب) المقابل (العوض) الواجب مبادلته‪ ،‬إن وجد؛ و‬
‫(ج) أسلوب التسوية وشروطها‪.‬‬

‫كذلك من الضروري عادة أن يكون للمنشاة نظام داخلي فعال إلعداد الموازنات المالية الداخلية‬
‫وتقديم التقارير المالية‪ ،‬وعلى المنشاة أن تراجع وعند الضرورة أن تعدل تقديرات إيراد العقد وتكاليفه‬
‫مع تقدم أعمال العقد‪ .‬إن الحاجة للقيام بهذه التعديالت ال تشير بالضرورة إلى أنه ال يمكن تقدير‬
‫ناتج العقد بموثوقية‪.‬‬

‫‪ .38‬يمكن تحديد مرحلة إنجاز العقد بعدة طرق‪ ،‬حيث تستخدم المنشاة األسلوب الذي يقيس العمل‬
‫المنجز بموثوقية‪ ،‬وإعتمادا على طبيعة العقد قد تتضمن هذه األساليب ما يلي‪-:‬‬
‫(أ) نسبة التكاليف المتكبدة للعمل المنجز حتى تاريخه إلى التكاليف الكلية المقدرة للعقد؛‬
‫(ب) عرض للعمل المنجز؛ أو‬
‫(ج) إنجاز جزء فعلي من العمل المتعاقد عليه‪.‬‬

‫‪390‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫إن دفعات التقدم في العمل والسلف المستلمة من العمالء ال تعكس غالبا حجم العمل المنجز‪.‬‬

‫‪ .39‬عندما يتم تحديد مرحلة اإلنجاز بالرجوع إلى تكاليف العقد المتكبدة حتى تاريخه‪ ،‬فإن تكاليف العقد‬
‫التي تعكس العمل المنجز هي فقط ما يتم تضمينه في التكاليف المتكبدة حتى تاريخه‪ ،‬ومن األمثلة‬
‫على تكاليف العقد المستثناه ما يلي‪-:‬‬

‫(أ) تكاليف العقد المرتبطة بنشاط مستقبلي للعقد‪ ،‬كتكاليف المواد التي تم نقلها إلى موقع العقد‪،‬‬
‫أو الموضوعة جانبا إلستخدامها في العقد ولكن لم يتم تركيبها بعد‪ ،‬والمستخدمة أو المطبقة‬
‫خالل تنفيذ العقد‪ ،‬فيما عدا المواد المصنوعة خصيصا للعقد؛ و‬

‫(ب) الدفعات المقدمة لمقاولي الباطن قبل بدء العمل الذي سيتم أداؤه بموجب عقد الباطن‪.‬‬

‫‪ .40‬عندما ال يكون من الممكن تقدير ناتج عقد اإلنشاء بشكل موثوق به‪-:‬‬

‫(أ) يجب اإلعتراف باإليراد فقط إلى مدى تكاليف العقد التي تم تكبدها والتي يحتمل إستردادها؛ و‬

‫(ب) يجب اإلعتراف بتكاليف العقد على أنها مصروف في الفترة التي يتم تكبدها فيها‪.‬‬

‫يجب اإلعت راف بالعجز المتوقع في عقد اإلنشاء الذي تنطبق عليه الفقرة ‪ 44‬فو اًر على أنه‬
‫مصروف وفقاً للفقرة ‪.44‬‬

‫‪ .41‬خالل المراحل األولى من العقد كثي ار ما يتعذر تقدير نتيجة العقد بشكل موثوق به‪ .‬على الرغم من‬
‫ذلك‪ ،‬قد يكون من المحتمل أن المنشاة ستسترد تكاليف العقد التي تم تكبدها‪ ،‬وعلى ذلك يتم‬
‫اإلعتراف بإيراد العقد فقط إلى مدى التكاليف المتكبدة والتي يتوقع إستردادها‪ ،‬ونظ ار ألنه ال يمكن‬
‫تقدير ناتج العقد بشكل موثوق به فإنه ال يتم اإلعتراف بأي فائض أو عجز‪ .‬على أنه بالرغم من‬
‫أن نتيجة العقد ال يمكن تقديرها بشكل موثوق به‪ ،‬فقد يحتمل أن يتجاوز إجمالي تكاليف العقد‬
‫إجمالي إيرادات العقد‪ .‬وفي مثل هذه الحاالت يتم اإلعتراف فو ار بأية زيادة متوقعة في إجمالي‬
‫تكاليف العقد على إجمالي إيرادات العقد على أنها مصروف وفقا للفقرة ‪.44‬‬

‫‪ .42‬عندما ال يحتمل إسترداد تكاليف العقد المفروض سدادها من قبل أطراف العقد يتم اإلعتراف بها‬
‫على أنها مصروف فو ار‪ .‬تتضمن األمثلة على الظروف التي تكون فيها إمكانية إسترداد تكاليف‬
‫العقد غير محتملة والتي قد تكون تكاليف العقد فيها بحاجة إلى اإلعتراف بها على أنها مصروف‬
‫فو ار العقود التي‪:‬‬

‫(أ) تكون غير نافذة بشكل كامل‪ ،‬أي التي يكون سريانها موضع تساؤل بشكل جاد؛‬

‫(ب) يكون إنجازها خاضعا لنتيجة مقاضاة أو تشريع معلقين؛‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪391‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫(ج) تكون متعلقة بالممتلكات التي يحتمل مصادرتها أو نزع ملكيتها؛‬

‫(د) يكون فيها العميل غير قادر على الوفاء بإلتزاماته؛ أو‬

‫يكون فيها المقاول غير قادر على إنجاز العقد‪ ،‬أو خالفا لذلك غير قادر على الوفاء‬ ‫(ﻫ)‬
‫بإلتزاماته بموجب العقد‪.‬‬

‫‪ .43‬عندما ال تعود حاالت الشك التي منعت إمكانية تقدير ناتج العقد بموثوقية قائمة فإنه يجب‬
‫اإلعتراف باإليراد والمصروفات المرتبطة بعقد اإلنشاء وفق ًا للفقرة ‪ 30‬وليس وفقاً للفقرة ‪.40‬‬

‫اإلعتراف بالعجز المتوقع‬

‫‪ .44‬بالنسبة لعقود اإل نشاء التي يقصد فيها عند عقدها إسترداد تكاليف العقد بشكل كامل من أطراف‬
‫عقد اإلنشاء‪ ،‬عندما يحتمل أن يتجاوز إجمالي تكاليف العقد إجمالي إيراد العقد فإنه يجب‬
‫اإلعتراف بالعجز المتوقع فو اًر على أنه مصروف‪.‬‬

‫‪ .45‬قد تدخل منشآت القطاع العام في عقود إنشاء تحدد أن اإليراد الذي يقصد منه تغطية تكاليف‬
‫اإلنشاء سيتم توفيره من قبل أطراف أخرى في العقد‪ ،‬وقد يحدث هذا على سبيل المثال عندما‪-:‬‬

‫(أ) تملك الدوائر الحكومية والوكاالت التي تعتمد بشكل كبير على المخصصات‪ ،‬والمخصصات‬
‫المماثلة من إيراد الحك ومة لتمويل عملياتها صالحية التعاقد مع مؤسسات األعمال الحكومية‬
‫أو منشآت القطاع الخاص إلنشاء أصول على أساس تجاري أو على أساس إسترداد التكلفة‬
‫بشكل كامل؛ أو‬

‫(ب) تتعامل الدوائر الحكومية والوكاالت مع بعضها البعض على أساس تجاري كما يحدث‬
‫بموجب نموذج "المشتري – المزود" أو ما يماثله من النماذج الحكومية‪.‬‬

‫في هذه الحاالت‪ ،‬يتم اإلعتراف بالعجز المتوقع في عقد اإلنشاء فو ار وفقا للفقرة ‪.44‬‬

‫‪ .46‬كما أشير في الفقرة ‪ ، 9‬يمكن في بعض الحاالت أن تدخل منشاة من القطاع العام في عقد إنشاء‬
‫ال يشترط اإلسترداد الكامل للتكلفة من األطراف األخرى للعقد‪ ،‬وفي هذه الحاالت يتم توفير التمويل‬
‫الزائد على ما هو محدد في عقد اإلنشاء من مخصص حكومي أو مخصص آخر من أموال‬
‫الحكومة للمقاول‪ ،‬أو من المنح ذات األغراض العامة التي تمنحها وكاالت التمويل أو حكومات‬
‫أخرى بإعتبارها طرفا ثالثا‪ ،‬وال تنطبق متطلبات الفقرة ‪ 44‬على هذا النوع من عقود اإلنشاء‪.‬‬

‫‪ .47‬عند تحديد مبلغ أي عجز بموجب الفقرة ‪ 44‬قد يشمل إجمالي إيراد العقد وإجمالي تكاليف العقد‬
‫دفعات تتم مباشرة لمقاولي الباطن من قبل وكاالت التمويل بإعتبارها طرفا ثالثا وفقا للفقرتين ‪22‬‬
‫و‪.25‬‬

‫‪392‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫‪ .48‬يتم تحديد مبلغ هذا العجز بصرف النظر عن‪-:‬‬

‫(أ) ما إذا بدأ العمل في العقد أم ال؛‬

‫(ب) مرحلة إنجاز نشاط العقد؛ أو‬

‫(ج) كمية الفائض المتوقع أن ينشأ في عقود إنشاء تجارية أخرى ال تعامل على أنها عقد إنشاء‬
‫مفرد وفقا للفقرة ‪.14‬‬

‫التغيرات في التقديرات‬
‫‪ .49‬يتم تطبيق أسلوب نسبة اإلنجاز على أساس تراكمي في كل فترة تقديم تقارير على التقديرات الحالية‬
‫إليراد العقد وتكاليفه‪ ،‬وعلى ذلك فإن أثر التغير في تقدير إيراد العقد أو تكاليفه أو أثر التغير في‬
‫تقدير نتيجة العقد تتم محاسبتها على أنها تغير في التقدير المحاسبي (أنظر معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء")‪.‬‬
‫تستخدم التقديرات التي تغيرت في تحديد مبلغ اإليراد والمصروفات المعترف بها في بيان األداء‬
‫المالي في الفترة التي يقع فيها التغير وفي الفترات الالحقة‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫‪ .50‬يجب على المنشاة اإلفصاح عما يلي‪-:‬‬

‫(أ) مبلغ إيراد العقد المعترف به على أنه إيراد في الفترة؛‬

‫(ب) األساليب المستخدمة لتحديد إيراد العقد المعترف به في الفترة؛ و‬

‫(ج) األساليب المستخدمة لتحديد مرحلة إنجاز العقود قيد التنفيذ‪.‬‬

‫‪ .51‬يجب على المنشأ ة اإلفصاح عن كل بند مما يلي للعقود قيد التنفيذ في تاريخ التقرير‪-:‬‬

‫(أ) المبلغ اإلجمالي للتكاليف المتكبدة والفائض المعترف به (مخصوم منها العجز المعترف‬
‫به) حتى تاريخه؛‬

‫(ب) مبلغ السلف التي تم إستالمها؛ و‬

‫(ج) المبالغ المحتفظ بها‪.‬‬

‫‪ .52‬إن المبالغ المحتجزة هي مبالغ فواتير التقدم في العمل التي ال تدفع حتى يتم تحقيق الشروط‬
‫المحددة في العقد الخاصة بدفع هذه المبالغ‪ ،‬أو حتى يتم تصحيح العيوب‪ .‬إن فواتير التقدم في‬
‫العمل هي مبالغ إيراد العقد الخاصة بالعمل المنجز في العقد سواء قام العميل بدفعها أم ال‪ ،‬أما‬
‫السلف فهي مبالغ إيراد العقد التي يستلمها المقاول قبل إنجاز العمل ذي العالقة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪393‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫‪ .53‬يجب على المنشاة أن تقدم ما يلي‪-:‬‬

‫(أ) المبلغ اإلجمالي المستحق على العمالء للعمل المتعاقد عليه كأصل؛ و‬
‫(ب) المبلغ اإلجمالي المستحق للعمالء للعمل المتعاقد عليه كإلتزام‪.‬‬

‫‪ .54‬إن المبلغ اإلجمالي المستحق على العمالء للعمل المتعاقد عليه هو صافي مبلغ‪-:‬‬
‫(أ) التكاليف المتكبدة باإلضافة إلى الفائض المعترف به؛ مطروحا منها‬
‫(ب) مجموع الخسائر المعترف بها وفواتير التقدم في العمل وذلك بالنسبة لكافة العقود قيد التنفيذ‬
‫التي تزيد فيها التكاليف المتكبدة باإلضافة إلى الفائض الذي سيتم إسترجاعه على انه إيراد‬
‫للعقد (مطروحا منه العجز المعترف به) عن فواتير التقدم في العمل‪.‬‬

‫‪ .55‬إن المبلغ اإلجمالي المستحق للعمالء للعمل المتعاقد عليه هو المبلغ الصافي لما يلي‪-:‬‬
‫(أ) التكاليف المتكبدة باإلضافة إلى الفائض المعترف به؛ مطروحا منها‬
‫(ب) مجموع الخسائر المعترف بها وفواتير التقدم في العمل وذلك بالنسبة لكافة العقود قيد التنفيذ‬
‫التي تزيد فيها فواتير التقدم في العمل عن التكاليف المتكبدة باإلضافة إلى الفائض المعترف‬
‫به الذي سيتم إسترداده كإيراد للعقد (مطروحا منه العجز المعترف به)‪.‬‬

‫‪ .56‬يمكن اإلطالع على اإلرشاد الخاص باإلفصاح عن اإللتزامات المحتملة واألصول المحتملة في‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 9‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة "‪ .‬قد‬
‫تنشأ اإللتزامات المحتملة واألصول المحتمل ة من بنود كتكاليف الكفالة أو المطالبات أو العقوبات أو‬
‫الخسائر المحتملة‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .57‬تطبق المنشأة هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪1‬‬
‫يوليو ‪ .2002‬ومن المحبذ تطبيق هذا التعديل في فترة مبكرة‪ .‬وإذا طبقت المنشأة هذا المعيار‬
‫لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يوليو ‪ ،2002‬فإنها ينبغي أن تفصح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪57‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 58‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " الصادر في يناير‬
‫‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫ويسمح بتطبيقه في وقت مبكر‪ .‬وفي حال طبقت‬ ‫التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه ينبغي‬
‫أيضاً تطبيق التعديالت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪ 57‬ب‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،2‬و‪ ،3‬وتعديل الفقرة ‪ 45‬من خالل إصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪.2016‬‬

‫‪394‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير‬
‫‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪1‬‬
‫يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪ .58‬عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪395‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 11‬لكن ال يشكل جزءا منه‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬نتيجة إلصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪2016‬‬

‫إستنتاج‪ .1‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ 2016‬قابلية تطبيق‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬يعدل هذا اإلصدار مراجع معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫حذف الفقرات في المعايير حول قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫(أ)‬
‫العام على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم‬
‫النطاق من كل معيار؛‬
‫استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام‬ ‫(ب)‬
‫التجارية"‪ ،‬عندما يكون ذلك مالئما؛ و‬
‫تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل‬ ‫(ج )‬
‫توفير وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات بأسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.1‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪396 11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫إرشادات التنفيذ‬
‫يرافق هذا اإلرشاد معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 11‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫اإلفصاح عن السياسات المحاسبية‬

‫تنفيذ‪ 1‬فيما يلي أمثلة على اإلفصاحات الخاصة بالسياسة المحاسبية للدائرة التي تدخل في عقود‬
‫إنشاء غير تجارية مع وكاالت حكومية أخرى مقابل إسترداد كامل أو جزئي للتكلفة أو بدون‬
‫إسترداد للتكلفة من األطراف األخرى ف ي العقد‪ ،‬وكذلك فإن الدائرةُ منحت سلطة الدخول في‬
‫عقود إنشاء تجارية مع منشآت القطاع الخاص ومؤسسات األعمال الحكومية وكذلك الدخول‬
‫في عقود إنشاء تنص على إسترداد كامل التكلفة مع مستشفيات وجامعات حكومية معينة‪.‬‬

‫العقود غير التجارية‬

‫تنفيذ‪ 2‬يتم اإلعتراف بتكاليف العقد كمصروف حسب أسلوب نسبة اإلنجاز‪ ،‬وتقاس بالرجوع إلى نسبة‬
‫ساعات العمل المتكبدة حتى تاريخه إلى إجمالي ساعات العمل المقدرة ككل عقد‪ ،‬وفي بعض‬
‫الحاالت يتم إبرام عقود من الباطن ألنشطة إنشاء معينة وإشراف فني مع مقاولين في القطاع‬
‫الخاص مقابل رسم ثابت "إلكمال العقد"‪ ،‬وعندما يحدث هذا األمر يتم اإلعتراف بالتكلفة‬
‫المتعاقد عليها من الباطن كمصروف بموجب أسلوب نسبة اإلنجاز لكل عقد من الباطن‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 3‬يتم اإلعتراف باإليراد من عقود إسترداد التكلفة بكاملها وعقود إسترداد التكلفة بشكل جزئي التي‬
‫وقعتها الدائرة بالرجوع إلى التكلفة القابلة لإلسترداد المتكبدة خالل الفترة تقاص بنسبة التكاليف‬
‫المتكبدة القابلة لإلسترداد المقدرة للعقد‪.‬‬

‫العقود التجارية‬
‫تنفيذ‪ 4‬يتم اإلعتراف باإليراد من عقود اإلنشاء ذات السعر المحدد حسب أسلوب نسبة اإلنجاز‪ ،‬مقاسا‬
‫بالرجوع إلى نسبة ساعات العمل المتكبدة حتى تاريخه إلى إجمالي ساعات العمل المقدرة لكل‬
‫عقد‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 5‬يتم اإلعتراف باإليراد من عقود التكلفة زائد الربح أو عقود التكلفة بالرجوع إلى التكاليف القابلة‬
‫لإلسترداد المتكبدة خالل الفترة باإلضافة إلى الرسم المكتسب‪ ،‬مقاسا حسب نسبة التكاليف التي‬
‫تم تكبدها حتى تاريخه إلى إجمالي التكاليف المقدرة للعقد‪.‬‬

‫تحديد عائد ومصاريف العقد‬

‫تنفيذ‪ 6‬تتناول األمثلة التالية عقود اإلنشاء غير التجارية وعقود اإلنشاء التجارية‪ ،‬وتوضح األمثلة أحد‬
‫أساليب تحديد مرحلة إنجاز العقد وتوقيت اإلعتراف بإيراد ومصاريف العقد (أنظر الفقرات ‪30‬‬
‫‪ 43 -‬من المعيار)‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪397‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫العقود غير التجارية‬

‫تنفيذ‪ 7‬لدى دائرة األعمال والخدمات (مقاول اإلنشاء) عقد لبناء جسر لدائرة الطرق والطرق السريعة‪،‬‬
‫ويتم تمويل دائرة األعمال والخدمات من خالل المخصصات الحكومية‪ .‬يحدد عقد اإلنشاء‬
‫متطلبات اإلنشاء بما في ذلك التكاليف المتوقعة والمواصفات الفنية وتوقيت اإلنجاز‪ ،‬ولكن ال‬
‫ينص على أي إسترداد لتكاليف اإلنشاء بشكل مباشر من دائرة الطرق والطرق السريعة‪،‬‬
‫ويعتبر عقد اإلنشاء وثيقة أساسية للتخطيط لإلدارة ومسئوليتها حيث ويصادق على مواصفات‬
‫التصميم واإلنشاء للجسر‪ ،‬ويستخدم كمدخل في تقييم أداء األطراف المتعاقدة فيما يتعلق بتقديم‬
‫الخدمات ذات المواصفات الفنية التي تمت الموافقة عليها ضمن مؤشرات التكلفة المقدرة‪،‬‬
‫ويستخدم كذلك كمدخل لتقديرات التكلفة المستقبلية‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 8‬بلغ التقدير األولى لتكاليف العقد ‪ ،8.000‬وسيستغرق بناء الجسر ثالث سنوات‪ ،‬كما وافقت‬
‫وكالة إعانة على تقديم تمويل مقداره ‪ 4.000‬أي نصف تكاليف اإلنشاء ‪ -‬وهذا مذكور‬
‫بالتفصيل في عقد اإلنشاء‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 9‬في نهاية السنة األولى ازداد تقدير تكاليف العقد إلى ‪ ،8.050‬ووافقت وكالة اإلعانة على أن‬
‫تمول نصف هذه الزيادة في التكاليف المقدرة ‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 10‬في السنة الثانية وافقت الحكومة بناءا على نصيحة دائرة الطرق والطرق السريعة على تغيير‬
‫يؤدي إلى تكاليف عقد إضافية مقدرة مقدارها ‪ ،150‬ووافقت وكالة اإلعانة على تمويل ‪%50‬‬
‫من هذا التغيير‪ ،‬وفي نهاية السنة الثانية إشتملت التكاليف المتكبدة على ‪ 100‬للمواد النموذجية‬
‫الموحدة المخزنة في الموقع ليتم إستخدامها في السنة الثالثة إلكمال المشروع‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 11‬تحدد دائرة األ عمال والخدمات مرحلة إنجاز العقد وذلك بحساب نسبة تكاليف العقد التي تم‬
‫تحملها للعمل المنجز حتى تاريخه إلى إجمالي آخر تكاليف مقدرة للعقد‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 12‬فيما يلي ملخص للبيانات المالية خالل فترة اإلنشاء‪:‬‬

‫السنة ‪3‬‬ ‫السنة ‪2‬‬ ‫السنة ‪1‬‬

‫‪4.000‬‬ ‫‪4.000‬‬ ‫‪4.000‬‬ ‫المبلغ المبدئي لإلي ارد المتفق علية في العقد‬
‫‪100‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪-‬‬ ‫التغير في إيراد العقد‬
‫‪4.100‬‬ ‫‪4.100‬‬ ‫‪4.000‬‬ ‫إجمالي إيراد العقد‬
‫‪8.200‬‬ ‫‪6.168‬‬ ‫‪2.093‬‬ ‫تكاليف العقد المتكبدة حتى تاريخه‬
‫‪-‬‬ ‫‪2.032‬‬ ‫‪5.957‬‬ ‫تكاليف العقد حتى إنجازه‬
‫‪8.200‬‬ ‫‪8.200‬‬ ‫‪8.050‬‬ ‫إجمالي تكاليف العقد المقدرة‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%74‬‬ ‫‪%26‬‬ ‫مرحلة اإلنجاز‬

‫‪398‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫تنفيذ‪ 13‬تحدد مرحلة اإلنجاز للسنة الثانية (‪ )%74‬وذلك باإلستثناء من تكاليف العقد المتكبدة من العقد‬
‫للعمل المنجز حتى تاريخه مبلغ الـ ‪ 100‬للمواد القياسية المخزنة في الموقع لإلستخدام في‬
‫السنة ‪.3‬‬
‫تنفيذ‪ 14‬مبالغ إيراد العقد والمصاريف المعترف بها في بيان األداء المالي في السنوات الثالث هي كما‬
‫يلي‪:‬‬
‫المعترف بها في‬ ‫المعترف بها في‬ ‫حتى تاريخه‬
‫السنة الحالية‬ ‫السنوات السابقة‬
‫السنة األولى‬
‫‪1.040‬‬ ‫‪1.040‬‬ ‫اإليراد (‪)0.26×4.000‬‬
‫‪2.093‬‬ ‫‪2.093‬‬ ‫المصاريف (‪)0.26×8.050‬‬

‫السنة الثانية‬
‫‪1.994‬‬ ‫‪1.040‬‬ ‫‪3.034‬‬ ‫اإليراد (‪)0.74×4.100‬‬
‫‪3.975‬‬ ‫‪2.093‬‬ ‫‪6.068‬‬ ‫المصاريف (‪)0.74.×8.200‬‬

‫السنة الثالثة‬
‫‪1.066‬‬ ‫‪3.034‬‬ ‫‪4.100‬‬ ‫اإليراد (‪)1.00×4.100‬‬
‫‪2.132‬‬ ‫‪6.068‬‬ ‫‪8.200‬‬ ‫المصاريف ( ‪)1.00×8.200‬‬

‫العقود التجارية‬
‫تنفيذ‪ 15‬بينما يتم تمويل دائرة األعمال والخدمات (المقاول) بشكل رئيسي من المخصصات الحكومية‬
‫فإنها مخولة بالقيام بأعمال إنشائية محددة على أساس تجاري لمنشآت القطاع الخاص‬
‫وبتصريح من الوزير دخلت الدائرة في عقد تجاري بسعر ثابت مقداره ‪ 9.000‬لبناء جسر‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 16‬كان المبلغ األولى من اإليراد المتفق عليه في العقد هو ‪ ،9.000‬والتقدير األولى للمقاول‬
‫لتكاليف العقد هو ‪ ،8.000‬وسيستغرق بناء الجسر ثالث سنوات‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 17‬عند نهاية السنة األولى إرتفع تقدير الدائرة لتكاليف العقد إلى ‪.8.050‬‬

‫تنفيذ‪ 18‬في السنة الثانية وافق العميل على تغيير يؤدي إلى زيادة في إيراد العقد بمقدار ‪ 200‬والى‬
‫زيادة تكاليف العقد اإلضافية المقدرة بمقدار ‪ ،150‬وفي نهاية السنة الثانية إشتملت التكاليف‬
‫المتكبدة على ‪ 100‬للمواد القياسية المخزنة في الموقع ليتم إستخدامها في السنة الثالثة إلكمال‬
‫المشروع‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 19‬تحدد الدائرة مرحلة إنجاز العقد من خالل حساب النسبة التي تكبدتها تكاليف العقد للعمل‬
‫المنجز حتى تاريخه إلى إجمالي آخر تكاليف مقدرة للعقد وفيما يلي ملخص للبيانات المالية‬
‫خالل فترة اإلنشاء‪-:‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪399‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫السنة ‪3‬‬ ‫السنة ‪2‬‬ ‫السنة ‪1‬‬

‫‪9.000‬‬ ‫‪9.000‬‬ ‫‪9.000‬‬ ‫المبلغ األولي لإليراد المتفق عليه في العقد‬
‫‪200‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪-‬‬ ‫التغيير‬
‫‪9.200‬‬ ‫‪9.200‬‬ ‫‪9.000‬‬ ‫إجمالي إيراد العقد‬
‫‪8.200‬‬ ‫‪6.168‬‬ ‫‪2.093‬‬ ‫تكاليف العقد المتكبدة حتى تاريخه‬
‫‪-‬‬ ‫‪2.032‬‬ ‫‪5.957‬‬ ‫تكاليف العقد حتى إنجازه‬
‫‪8.200‬‬ ‫‪8.200‬‬ ‫‪8.050‬‬ ‫إجمالي تكاليف العقد المقدرة‬
‫‪1.000‬‬ ‫‪1.000‬‬ ‫‪950‬‬ ‫الفائض المقدر‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%74‬‬ ‫‪%26‬‬ ‫مرحلة اإلنجاز‬

‫تنفيذ‪ 20‬يتم تحديد مرحلة اإلنجاز للسنة الثانية (‪ )%74‬بإستثناء مبلغ الـ ‪ 100‬للمواد القياسية المخزونة‬
‫في الموقع إلستخدامها في السنة الثالثة من تكاليف العقد المتكبدة لألعمال التي تمت حتى‬
‫تاريخه‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 21‬فيما يلي مبالغ اإليراد والمصاريف والفائض المعترف بها في بيان األداء المالي في السنوات‬
‫الثالث‪-:‬‬
‫معترف بها في‬ ‫معترف بها في‬
‫حتى تاريخه‬
‫السنوات الحالية‬ ‫السنوات السابقة‬
‫السنة األولى‬
‫‪2.340‬‬ ‫‪2.340‬‬ ‫اإليراد (‪)0.26×9.000‬‬
‫‪2.093‬‬ ‫‪2.093‬‬ ‫المصاريف (‪)0.26×8.050‬‬
‫‪247‬‬ ‫‪247‬‬ ‫الفائض‬

‫السنة الثانية‬
‫‪4.468‬‬ ‫‪2.340‬‬ ‫‪6.808‬‬ ‫اإليراد (‪)0.74×9.200‬‬
‫‪3.975‬‬ ‫‪2.093‬‬ ‫‪6.068‬‬ ‫المصاريف(‪)0.74×8.200‬‬
‫‪493‬‬ ‫‪247‬‬ ‫‪740‬‬ ‫الفائض‬

‫السنة الثالثة‬
‫‪2.392‬‬ ‫‪6.808‬‬ ‫‪9.200‬‬ ‫اإليراد (‪)1.00×9.200‬‬
‫‪2.132‬‬ ‫‪6.068‬‬ ‫‪8.200‬‬ ‫المصاريف(‪)1.00×8.200‬‬
‫‪260‬‬ ‫‪740‬‬ ‫‪1.000‬‬ ‫الفائض‬

‫‪400‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫إفصاحات العقد‬
‫المخصصات الحكومية ‪ /‬العقود الممولة من خالل المساعدة وعقود إسترداد التكلفة بالكامل‬
‫تنفيذ‪ 22‬أنشئت دائرة األعمال والخدمات مؤخ ار لتكون بمثابة منشاة تدير إنشاء المباني وأعمال الطرق‬
‫الرئيسية للمنشآت الحكومية األخرى‪ ،‬وتمول الدائرة بشكل رئيسي من المخصصات الحكومية‬
‫ولكن بموافقة الوزير فإنها مفوضة بالقيام بمشاريع إنشاء تمولها وكاالت إعانة وطنية أو دولية‪،‬‬
‫ولديها قدراتها اإلنشائية الخاصة بها وكذلك تستطيع التعاقد من الباطن‪ ،‬يمكن كذلك بموافقة‬
‫الوزير للدائرة أن تقوم بعمل إنشائي على أساس تجاري لمنشآت القطاع الخاص ومؤسسات‬
‫األعمال الحكومية وعلى أساس إسترداد كامل لتكلفة المستشفيات الحكومية والجامعات التي‬
‫تديرها الحكومة‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 23‬وصلت دائرة األعمال والخدمات إلى نهاية سنتها األولى من العمليات‪ ،‬وتم دفع كافة تكاليف‬
‫العقد المتكبدة نقدا‪ ،‬كما أن كافة فواتيرها الخاصة بسير العمل (إلى وكاالت اإلعانة التي كلفت‬
‫تم إستالمها نقدا‪ ،‬ولم يتم دفع سلف إلى دائرة األعمال مقابل األعمال‬ ‫بأعمال اإلنشاء) َّ‬
‫تم‬
‫اإلنشائية خالل الفترة‪ .‬تشمل تكاليف العقد المتكبدة للعقدين "ب"‪" ،‬ج" تكلفة المواد التي َّ‬
‫شراؤها للعقد ولكن لم يتم إستخدامها في أداء العقد حتى تاريخه‪ ،‬ولم يتم القيام بعقود تجارية‬
‫هذه السنة‪( .‬أنظر أعاله األمثلة على العقود التجارية)‪.‬‬

‫‪ُ ‬يمول العقد "أ" من اإليراد العام للمخصصات الحكومية (ال يشتمل للعقد على "إيراد للعقد"‬
‫كما هو معرف)‪.‬‬
‫‪ ‬العقد "ب" هو مع دائرة التعليم ومع وكالة اإلعانة ×× التي تمول ‪ %50‬من تكاليف‬
‫اإلنشاء‪ %50( .‬من تكاليف العقد ستقوم بتسديدها أطراف العقد ولذلك تعتبر "إيراد للعقد"‬
‫كما هو معرف)‪.‬‬
‫‪ ‬العقد "ج" تمول الجامعة الوطنية بشكل كلي (تحدد شروط الترتيب بأن تقوم الجامعة‬
‫الوطنية بسداد كافة تكاليف العقد من صندوق الجامعة الرئيسي لإلنشاء‪ ،‬ولذلك فإن "إيراد‬
‫العقد" كما هو معرف يساوي تكاليف العقد)‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 24‬فيما يلي وضع العقود الثالث في نهاية السنة األولى‪:‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪401‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫العقـد‬
‫المجموع‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬
‫‪575‬‬ ‫‪350‬‬ ‫‪225‬‬ ‫‪-‬‬ ‫إيراد العقد المعترف به وفقا للفقرة ‪30‬‬
‫مصاريف العقد المعترف‬
‫‪910‬‬ ‫‪350‬‬ ‫‪450‬‬ ‫‪110‬‬ ‫بها وفقا للفقرة ‪30‬‬
‫‪335‬‬ ‫‪--‬‬ ‫‪225‬‬ ‫‪110‬‬ ‫تكاليف العقد الممولة من خالل التخصص‬
‫‪1.070‬‬ ‫‪450‬‬ ‫‪510‬‬ ‫‪110‬‬ ‫تكاليف العقد المتكبدة خالل الفترة‬
‫‪910‬‬ ‫‪350‬‬ ‫‪450‬‬ ‫‪110‬‬ ‫‪ -‬معترف بها كمصاريف (فقرة ‪)30‬‬
‫‪160‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪ -‬معترف بها كأصل (فقرة ‪)35‬‬
‫‪575‬‬ ‫‪350‬‬ ‫‪225‬‬ ‫‪-‬‬ ‫إي ارد العقد (انظر أعاله)‬
‫تكاليف العقود تحت التنفيذ والفواتير الصادرة‬
‫‪555‬‬ ‫‪330‬‬ ‫‪225‬‬ ‫‪-‬‬ ‫عنها (فقرة ‪)52‬‬
‫‪20‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫إيراد العقد غير المقدم في فاتورة‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫السلف (فقرة ‪)52‬‬

‫المبالغ التي سيتم اإلفصاح عنها وفقا للمعيار هي كما يلي‪-:‬‬

‫‪575‬‬ ‫إيراد العقد المعترف به كإيراد في الفترة ( فقرة ‪( 50‬أ))‬

‫‪1.070‬‬ ‫تكاليف العقد المتكبدة حتى تاريخه ( فقرة ‪( 51‬أ))‬

‫(ال يوجد فائض معترف به‪ /‬مطروحا منها العجز المعترف به)‬
‫المبلغ اإلجمالي المستحق من عمالء العقد ألعمال العقد‬
‫‪150‬‬ ‫(محدد وفقا للفقرة ‪ 54‬ومعروض كأصل وفقا للفقرة ‪( 53‬أ))‬

‫‪402‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫المبالغ التي سيتم اإلفصاح عنها وفقا للفقرات ‪( 51‬أ)‪( 53 ،‬أ) هي كما يلي ‪-:‬‬
‫مالحظة ‪(:‬إيراد العقد ب هو ‪ %50‬من تكاليف العقد) ‪-:‬‬

‫المجموع‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬

‫‪1.070‬‬ ‫‪450‬‬ ‫‪510‬‬ ‫‪110‬‬ ‫التكاليف المتكبدة من العقد‬
‫تكاليف العقود تحت التنفيذ والفواتير‬
‫‪555‬‬ ‫‪330‬‬ ‫‪225‬‬ ‫‪0‬‬
‫الصادرة منها‬
‫‪150‬‬ ‫‪120‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪-‬‬ ‫مستحقة من وكاالت اإلعانة والعمالء‬

‫تنفيذ‪ 25‬المبلغ الذي تم اإلفصاح عنه وفقا للفقرة ‪( 51‬أ) هو نفس المبلغ للفترة الحالية‪ ،‬وذلك ألن‬
‫اإلفصاحات تتعلق في السنة األولى من التشغيل‪.‬‬

‫العقود التجارية‬

‫تم إنشاء قسم أعمال اإلنشاء الوطني ضمن دائرة األعمال والخدمات ليقوم بأعمال اإلنشاء على‬
‫تنفيذ‪َّ 26‬‬
‫أساس تجاري لمؤسسات األعمال الحكومية ومنشآت القطاع الخاص بناءا على أساس توجيه‬
‫وتم دفع كافة تكاليف العقد‬
‫وموافقة الوزير‪ .‬وصل القسم إلى نهاية السنة األولى من التشغيل‪َّ ،‬‬
‫المتكبدة نقدا‪ ،‬كما تم إستالم كافة فواتير سير العمل والسلف نقدا‪ .‬تشمل تكاليف العقود‬
‫تم شراؤها للعقد ولكن لم تستخدم في أداء‬
‫المتكبدة للعقود ب‪ ،‬ج‪ ،‬ﻫ على تكلفة المواد التي َّ‬
‫العقد حتى تاريخه‪ ،‬وبالنسبة للعقود ب‪ ،‬ج‪ ،‬ﻫ قدم العمالء سلفيات للمقاول مقابل عمل لم يتم‬
‫أداؤه بعد‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 27‬فيما يلي وضع العقود الخمس التي هي قيد اإلنجاز في نهاية السنة األولى‪-:‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪403‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫العقد‬
‫المجموع‬ ‫ﻫ‬ ‫د‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬
‫‪1.300‬‬ ‫‪55‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪380‬‬ ‫‪520‬‬ ‫‪145‬‬ ‫إيراد العقد المعترف به‬
‫وفقا للفقرة ‪30‬‬
‫‪1.215‬‬ ‫‪55‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪350‬‬ ‫‪450‬‬ ‫‪110‬‬ ‫مصاريف العقد المعترف بها‬
‫وفقا للفقرة ‪30‬‬
‫‪70‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫العجز المتوقع المعترف به‬
‫وفقا للفقرة ‪44‬‬

‫‪15‬‬ ‫(‪)30‬‬ ‫(‪)90‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪70‬‬ ‫‪35‬‬ ‫الفائض المعترف به مخصوما منه‬
‫العجز المعترف به‬

‫‪1.420‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪450‬‬ ‫‪510‬‬ ‫‪110‬‬ ‫تكاليف العقد المتكبدة خالل‬
‫الفترة‬
‫تكاليف العقد المتكبدة والمعترف بها‬
‫كمصاريف عقد في الفقرة‬
‫‪1.215‬‬ ‫‪55‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪350‬‬ ‫‪450‬‬ ‫‪110‬‬ ‫وفقا للفقرة ‪30‬‬
‫تكاليف العقد الخاصة بأنشطة‬
‫مستقبلية والمتعرف بها كأصل‬
‫‪205‬‬ ‫‪45‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪-‬‬ ‫وفقا للفقرة ‪35‬‬
‫‪1.300‬‬ ‫‪55‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪380‬‬ ‫‪520‬‬ ‫‪145‬‬ ‫إيراد العقد انظر أعاله‬
‫‪1.235‬‬ ‫‪55‬‬ ‫‪180‬‬ ‫‪380‬‬ ‫‪520‬‬ ‫‪100‬‬ ‫تكاليف فواتير التقدم في العمل (فقرة ‪)52‬‬

‫‪65‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪45‬‬ ‫إيراد العقد غير المقدم في فواتير‬

‫‪125‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪80‬‬ ‫‪-‬‬ ‫السلف (فقرة ‪)52‬‬

‫المبالغ التي سيتم اإلفصاح عنها وفقا للمعيار هي كما يلي‪-:‬‬

‫‪1.300‬‬ ‫إيراد العقد المعترف به كإيراد في الفترة (الفقرة ‪( 50‬أ))‬
‫التكاليف المتكبدة من العقد والفائض المعترف به (مطروحا منها العجز المعترف به)‬
‫‪1.435‬‬ ‫حتى تاريخه (الفقرة ‪( 51‬أ))‬
‫‪125‬‬ ‫السلف المستلمة (الفقرة ‪( 51‬ب))‬
‫إجمالي المبلغ المستحق من العمالء للعمل المتعاقد عليه‬
‫‪220‬‬ ‫المعروض كأصل وفقا للفقرة ‪( 53‬أ)‬
‫إجمالي المبلغ المستحق إلى العمالء للعمل المتعاقد عليه‬
‫(‪)20‬‬ ‫المعروض كأصل وفقا للفقرة ‪( 53‬ب)‪.‬‬

‫‪404‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫المبالغ التي سيتم اإلفصاح عنها وفقا للفقرات ‪( 51‬أ)‪( 53 ،‬أ)‪( 53 ،‬ب) تحسب كما يلي‪-:‬‬

‫تنفيذ‪ .28‬المبلغ المفصح عنه وفقا للفقرة ‪( 51‬أ) هو نفس المبلغ الخاص بالفترة الحالية ألن اإلفصاحات‬
‫متعلقة بالسنة األولى من التشغيل‪.‬‬

‫المجموع‬ ‫ﻫ‬ ‫د‬ ‫ج‬ ‫ب‬ ‫أ‬

‫‪1.420‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪450‬‬ ‫‪510‬‬ ‫‪110‬‬ ‫تكاليف العقد المتكبدة‬

‫الفائض المعترف به مطروحا منـه‬

‫‪15‬‬ ‫(‪)30‬‬ ‫(‪)90‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪70‬‬ ‫‪35‬‬ ‫العجز المعترف به‬

‫‪1.435‬‬ ‫‪70‬‬ ‫‪160‬‬ ‫‪480‬‬ ‫‪580‬‬ ‫‪145‬‬

‫‪1.235‬‬ ‫‪55‬‬ ‫‪180‬‬ ‫‪380‬‬ ‫‪520‬‬ ‫‪100‬‬ ‫فواتير التقدم في العمل‬

‫‪220‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪45‬‬ ‫المستحق على العمالء‬

‫(‪)20‬‬ ‫‪-‬‬ ‫(‪)20‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫المستحق إل العمالء‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬ ‫‪405‬‬

 ‫عقود اإلنشاء‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي‪11‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪" 11‬عقود اإلنشاء" مستمد بشكل رئيسي من معيار المحاسبة‬
‫الدولي‪ " 11‬عقود اإلنشاء"‪ .‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام‪ 11‬ومعيار المحاسبة الدولي‪:11‬‬
‫‪ ‬تم دمج التوضيحات المضافة لتلك الواردة في معيار المحاسبة الدولي ‪ 11‬ضمن معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام‪ 11‬لتوضيح إمكانية تطبيق المعايير على المحاسبة من قبل منشآت القطاع‬
‫العام‪.‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ ،11‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ .11‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحي "اإليراد" و"بيان األداء‬
‫المالي" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ .11‬أما المصطلحان المرادفان في معيار‬
‫المحاسبة الدولي‪ 11‬فهما "الدخل" و"بيان الدخل"‪.‬‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 11‬ترتيبات إلزامية ال تتخذ شكل عقد قانوني‬
‫ضمن نطاق هذا المعيار‪.‬‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 11‬عقدا غير تجاريا وليس قائما على أساس‬
‫التكلفة ضمن نطاق هذا المعيار‪.‬‬
‫‪ ‬يوضح معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 11‬بأن شرط اإلعتراف بالعجز المتوقع على العقد‬
‫مباشرة بعد أن يصبح من المحتمل أن تتجاوز تكاليف العقد إجمالي إيرادات العقد ينطبق فقط على‬
‫العقود التي ُيقصد في بدايتها أن يتم إسترداد تكاليف العقد بالكامل من أطراف ذلك العقد‪.‬‬
‫يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 11‬أمثلة إضافية لتوضيح تطبيق هذا المعيار‬ ‫‪‬‬
‫على عقود اإلنشاء غير التجارية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬

‫‪406‬‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪11‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬
‫المخزون‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم ‪2‬‬
‫(المنقح في عام ‪ " )2003‬المخزون" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار‬
‫الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لالتحاد الدولي للمحاسبين على‬
‫مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي ‪ 2‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها ‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf, ،‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬ ‫إن‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية‬
‫لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬ ‫‪407‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -12‬المخزون‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 12‬المخزون" في يوليو من عام ‪.2001‬‬
‫وفي ديسمبر ‪ ، 2006‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام معيار القطاع العام ‪12‬‬
‫بعد تنقيحه‪.‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ (الصادر في نوفمبر ‪.)2020‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية" ( الصادر في أغسطس ‪.)2018‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫العام‬ ‫القطاع‬ ‫في‬ ‫الدولية‬ ‫المحاسبة‬ ‫معايير‬ ‫على‬ ‫السنوية‬ ‫‪ ‬التحسينات‬
‫(الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬ ‫‪‬‬
‫أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ( الصادر يناير ‪)2015‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادرة في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 29‬األدوات المالية ‪ :‬اإلعتراف والقياس"‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 27‬الزراعة" (الصادر في ديسمبر ‪)2009‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في نوفمبر ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة‬
‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تم إلغاءه‬ ‫‪2‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬ديسمبر ‪2009‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪2‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫حذف‬ ‫‪4‬‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫حذف‬ ‫‪5‬‬

‫‪408‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة‬
‫المتأثرة‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫تعديل‬ ‫‪12‬‬
‫(الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫جديد‬ ‫‪14‬أ‬
‫(الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪15‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬ديسمبر ‪2009‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪29‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪33‬‬
‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ نوفمبر ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪51‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪51‬ب‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫جديد‬ ‫‪51‬ج‬
‫(الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫جديد‬ ‫‪51‬د‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪51‬ه‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪52‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬ ‫‪409‬‬

‫ديسمبر ‪2006‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬
‫المخزون‬

‫المحتويات‬
‫الفقرات‬
‫الهدف ‪1 ..............................................................................‬‬
‫النطاق‪8-2 ..............................................................................‬‬
‫‪14-9‬‬ ‫تعريفات‪............................................................................‬‬
‫‪10‬‬ ‫صافي القيمة المتحققة‪.........................................................‬‬
‫‪14-11‬‬ ‫المخزون‪......................................................................‬‬
‫‪43-15‬‬ ‫قياس المخزون‪.....................................................................‬‬
‫تكاليف المخزون‪31-18 ...............................................................‬‬
‫‪19‬‬ ‫تكاليف الشراء‪................................................................‬‬
‫‪23-20‬‬ ‫تكاليف التحويل‪...............................................................‬‬
‫‪27-24‬‬ ‫تكاليف أخرى‪.................................................................‬‬
‫‪28‬‬ ‫تكاليف المخزون لمزود الخدمة‪................................................‬‬
‫‪29‬‬ ‫تكلفة المنتج الزراعي الذي تم حصاده من األصول البيولوجية‪....................‬‬
‫أساليب قياس التكلفة‪31-30 ...........................................................‬‬
‫معادالت التكلفة‪37-32 ...............................................................‬‬
‫صافي القيمة القابلة للتحقيق‪42-38 ...................................................‬‬
‫‪43‬‬ ‫توزيع البضائع دون مقابل أو مقابل رسم إسمي‪.................................‬‬
‫‪46-44‬‬ ‫اإلعتراف كمصروف‪................................................................‬‬
‫اإلفصاح‪50-47 ............................................................................‬‬
‫‪52-51‬‬ ‫تاريخ النفاذ‪.........................................................................‬‬
‫‪53‬‬ ‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.........................)2001( 12‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪2‬‬

‫‪410‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬

 ‫المخزون‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 12‬المخزون" مبين في الفقرات ‪ .53-1‬تتساوى جميع الفقرات في‬
‫التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬في سياق الهدف منه وفي سياق "مقدمة إلى‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام‬
‫من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪،‬‬
‫التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات‬
‫الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬ ‫‪411‬‬

 ‫المخزون‬

‫الهدف‬
‫‪ .1‬الهدف من هذا المعيار هو وصف المعالجة المحاسبية للمخزون تحت نظام التكلفة التاريخية‪ .‬إن‬
‫المسألة الرئيسية في محاسبة المخزون هي مبلغ التكلفة الذي يجب أن يعترف به كأصل ويدرج في‬
‫الميزانية العمومية ويرحل حتى يتم اإلعتراف باإليرادات المرتبطة به‪ .‬ويوفر هذا المعيار إرشادات‬
‫عملية لتحديد التكلفة واإلعتراف الالحق به كمصروف‪ ،‬بما في ذلك أي تخفيض إلى صافي القيمة‬
‫القابلة للتحقق‪ .‬كما يوفر أيضا إرشادات عن صيغ التكلفة المستخدمة لتحميل التكاليف للمخزون‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .2‬يجب على المنشاة التي تقوم بإعداد وعرض البيانات المالية بموجب أساس اإلستحقاق‬
‫تطبق هذا المعيار في نطاق نظام التكلفة التاريخية على محاسبة المخزون‪،‬‬
‫المحاسبي إن ّ‬
‫بإستثناء‪-:‬‬
‫(أ) العمل قيد اإلنجاز الناتج بموجب عقود اإلنشاء‪ ،‬بما في ذلك عقود الخدمة ذات العالقة‬
‫المباشرة (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 11‬عقود اإلنشاء")؛‬
‫(ب) األدوات المالية (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 28‬األدوات المالية‪:‬‬
‫العرض" ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 41‬األدوات المالية"؛‬
‫(ج) األصول البيولوجية المتعلقة بالنشاط الزراعي واإلنتاج الزراعي في وقت الحصاد (انظر‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 27‬الزراعة")؛ و‬
‫(د) العمل قيد اإلنجاز للخدمات التي سيتم تزويدها دون عوض أو مقابل عوض إسمي مباشرة‬
‫من مستلمي هذه الخدمة‪.‬‬

‫‪ .3‬ال ينطبق هذا المعيار على قياس المخزون المحتفظ به من قبل‪-:‬‬

‫(أ) منتجـــي المنتجـــات الزرانيـــة ومنتجـــات الجابـــات واإلنتـــاج الزراعـــي بعـــد الحصـــاد والمعـــادن‬
‫والمنتجــات المعدنيــة‪ ،‬إلــى الحــد الــذق يــتم صيــه قياســها بصــافي القيمــة القابلــة للتحقيــق وفقــا‬
‫للممارسات الثابتة في تلك الصناعات؛ و‬
‫(ب) تجـــار ووســـطاء الســـلق الـــذين يقومـــون بقيـــاس مخـــزونهم بالقيمـــة العادلـــة مطروحـــا منهـــا‬
‫التكاليف حتى البيق‪ .‬وعندما يتم قياس هذا المخزون بالقيمة العادلة مطروحا منها التكـاليف‬
‫حتى البيـق‪ ،‬يـتم اإلعتـراف بـالتجييرات فـي القيمـة العادلـة مطروحـا منهـا التكـاليف حتـى البيـق‬
‫في حسابات الربح أو الخسارة في فترة التجيير‪.‬‬

‫‪ [ .4‬تم إلغائها ]‬

‫‪ [ .5‬تم إلغائها ]‬

‫‪412‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬

 ‫المخزون‬

‫‪ .6‬ال يشتمل معيار المحاسبة الدولي ‪ " 2‬المخزون" على المخزون المشار إليه في الفقرة ‪(2‬د) وتم‬
‫إستثناؤه من نطاق هذا المعيار ألنه يشمل مسائل خاص بالقطاع العام تحتاج إلى المزيد من‬
‫الدراسة‪.‬‬
‫مرحل محددة من‬‫‪ .7‬يقاس المخزون المشار إليه في الفقرة ‪( 3‬أ) بصافي القيمة القابلة للتحقق في ا‬
‫اإلنتاج‪ .‬وهذا يحدث‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬عند حصاد المحصوالت الزراعية أو إستخراج الخامات‬
‫المعدنية ويكون البيع مؤكد بموجب عقد مقدم أو كفالة حكومية‪ ،‬أو عندما يوجد سوق متجانس‬
‫تكون فيه مخاطر عدم البيع ال تذكر‪ .‬إن هذا المخزون غير مشمول في نطاق هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .8‬إن التجار والوسطاء هم األشخاص الذين يشترون أو يبيعون السلع لآلخرين أو لحسابهم الخاص‪.‬‬
‫ويتم بشكل رئيسي شراء المخزون المشار إليه في الفقرة ‪(3‬ب) بهدف البيع في المستقبل القريب‬
‫وتوليد الربح من التقلبات في السعر أو هامش تجار ووسطاء السلع‪ .‬وعندما يتم قياس هذا المخزون‬
‫بالقيمة العادلة مطروحا منها التكاليف حتى البيع‪ ،‬يتم إستثناؤه فقط من متطلبات القياس في هذا‬
‫المعيار‪.‬‬

‫تعريفات‬
‫‪ .9‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار حسب المعاني المحددة لها أدناه‪-:‬‬

‫تكلفة اإلستبدال الحالية (‪ )Current replacement cost‬هي التكلفة التي ستتكبدها‬

‫المنشاة إلمتالك األصل في تاريخ تقديم التقرير‪.‬‬

‫المخزون (‪ )Inventories‬هو أصول‪-:‬‬

‫(أ) على شكل مواد أو إمدادات سيتم إستهالكها خالل عملية اإلنتاج؛‬
‫(ب) على شكل مواد أو إمدادات سيتم إستهالكها أو توزيعها أثناء تقديم الخدمات؛‬
‫(ج) محتفظ بها للبيق أو التوزيق خالل السياق العادق للعمليات؛ أو‬
‫(د) تمر في عملية اإلنتاج لجرض البيق أو التوزيق‪.‬‬

‫صافي القيمة القابلة للتحقيق(‪ )Net realizable value‬هي سعر البيق التقديرق في النطاق‬
‫المقدرة لإلنجاز والتكاليف المقدرة الالزمة إلجراء البيق‬
‫ّ‬ ‫العادق للعمليات مخصوما منها التكاليف‬
‫أو التبادل أو التوزيق‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذق ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة‬
‫التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬ ‫‪413‬‬

 ‫المخزون‬

‫صافي القيمة المتحققة‬

‫‪ .10‬تشير صافي القيمة القابلة للتحقيق إلى صافي المبلغ الذي تتوقع المنشأة تحقيقه من بيع المخزون‬
‫في سياق األعمال العادي‪ .‬وتعكس القيمة العادلة المبلغ الذي يمكن به تبادل نفس المخزون بين‬
‫مشترين وبائعين مطلعين وراغبين في السوق‪ .‬وتعتبر القيمة األولى قيمة خاصة بالمنشأة أما القيمة‬
‫الثانية فليست كذلك‪ .‬وال يمكن أن تساوي صافي القيمة القابلة للتحقيق للمخزون القيمة العادلة‬
‫مطروحا منها التكاليف حتى البيع‪.‬‬

‫المخزون‬
‫‪ .11‬يشمل المخزون البضائع المشتراة والمحتفظ بها إلعادة بيعها‪ ،‬ومن ضمنها على سبيل المثال‪،‬‬
‫البضائع التي تشتريها المنشاة وتحتفظ بها إلعادة بيعها‪ ،‬أو األرض والممتلكات األخرى المحتفظ‬
‫بها للبيع‪ .‬ويشمل المخزون كذلك البضائع الجاهزة التي تم إنتاجها أو العمل قيد اإلنجاز الذي تقوم‬
‫به المنشاة‪ .‬يشمل المخزون كذلك (أ) المواد واإلمدادات التي تنتظر اإلستخدام في العملية اإلنتاجية‬
‫(ب) والبضائع المشتراة أو المنتجة من قبل المنشاة والمخصصة لتوزيعها على األطراف األخرى‬
‫صحية‬
‫ّ‬ ‫دون مقابل أو مقابل تكلفة إسمّية‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬الكتب التعليمية التي تنتجها سلطة‬
‫للتبرع بها لصالح المدارس‪ ،‬وفي الكثير من منشآت القطاع العام‪ ،‬يرتبط المخزون بتقديم الخدمات‬
‫المصنعة ليتم بيعها‪ .‬وفي حالة‬
‫ّ‬ ‫بدال من البضائع المشتراة والمحتفظ بها إلعادة بيعها أو البضائع‬
‫مزود الخدمة يشمل المخزون تكاليف الخدمة‪ ،‬كما هي مبينة في الفقرة ‪ 27‬والتي لم تعترف‬ ‫ّ‬
‫المنشاة‪ ،‬حتى ذلك الوقت باإليراد الخاص بها (يمكن اإلطالع على اإلرشاد الخاص باإلعتراف‬
‫باإليراد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 9‬اإليراد من المعامالت التبادلية")‪.‬‬

‫‪ .12‬يمكن أن يشمل المخزون في القطاع العام ما يلي‪-:‬‬

‫(أ) مخزونات عسكرية‬
‫(ب) الذخيرة الحربية؛‬
‫(ج) مخزونات قابلة لإلستهالك؛‬
‫(د) مواد صيانة؛‬
‫(هـ) قطع غيار للمصانع والمعدات بإستثناء تلك التي يتم تناولها بموجب معايير المحاسبة‬
‫المعدات؛‬
‫الخاصة بالممتلكات والمصانع و ّ‬
‫(و) المخزون اإلحتياطي اإلستراتيجي (على سبيل المثال‪ ،‬إحتياطيات الطاقة)؛‬
‫(ز) مخزونات العملة غير المصدرة؛‬
‫(ح) إمدادات الخدمة البريدية المحتفظ بها للبيع (على سبيل المثال‪ ،‬الطوابع البريدية)؛‬
‫(ط) العمل قيد اإلنجاز‪ ،‬بما في ذلك‪-:‬‬
‫(‪ )1‬مواد الدورات التعليمية‪ /‬التدريبية؛ و‬
‫(‪ )2‬خدمات العمالء (على سبيل المثال‪ ،‬خدمات التدقيق) حيث تباع هذه الخدمات بأسعار‬
‫على أساس تجاري؛ و‬
‫(ي) األرض‪ /‬الممتلكات المحتفظ بها للبيع‪.‬‬

‫‪414‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬

 ‫المخزون‬

‫‪ .13‬يتم اإلعتراف بمواد المخزون كمخزون ألغراض هذا المعيار‪ ،‬حيث تسيطر الحكومة على حقوق‬
‫تكوين وإصدار األصول المختلفة ومن ضمنها الطوابع البريدية والعملة‪ ،‬حيث يتم اإلعتراف بهذه‬
‫البنود كمخزون ألغراض هذا المعيار‪ ،‬وال يتم اإلبالغ عنها بمقدار القيمة اإلسمية بل يتم قياسها‬
‫وفقا للفقرة ‪ 15‬أي بمقدار تكلفة طباعتها أو صكها‪.‬‬

‫‪ .14‬عندما تحتفظ الحكومة بمخزون إحتياطي إستراتيجي لإلحتياطات المختلفة مثل إحتياطات الطاقة‬
‫(على سبيل المثال‪ ،‬النفط) ليتم إستخدامها في الحاالت الطارئة أو في الحاالت األخرى (على سبيل‬
‫المثال الكوارث الطبيعية أو حاالت الدفاع المدني األخرى الطارئة) فإنه يتم اإلعتراف بهذه‬
‫المخزونات اإلحتياطية كمخزون ألغراض هذا المعيار وتتم معاملتها وفقا لذلك‪.‬‬

‫‪ 14‬أ‪ .‬يتكون المخزون العسكري من مواد تستخدم مرة واحدة‪ ،‬مثل الذخيرة‪ ،‬والصواريخ‪ ،‬والقذائف والقنابل‬
‫التي يتم تقديمها من خالل األسلحة أو أنظمة األسلحة‪ .‬وعلى أي حال‪ ،‬قد يتم حساب بعض أنواع‬
‫الصواريخ وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات"‪،‬‬
‫إذا كانت تلبي المعايير التي تسمح بتصنيفها في هذا المعيار‪.‬‬

‫قياس المخزون‬
‫‪ .15‬يجب أن يقاس المخزون بمقدار التكلفة أو صافي القيمة القابلة للتحقيق‪ ،‬أيهما أقل‪ ،‬بإستثناء‬
‫عندما تنطبق الفقرة ‪16‬أو الفقرة ‪.17‬‬

‫‪ .16‬يتم قياس تكلفة المخزون الذق تم إستمالكه من خالل معاملة غير تبادلية بالقيمة العادلة كما‬
‫في تاريخ اإلستمالك‪.‬‬

‫‪ .17‬يجب أن يقاس المخزون بمقدار التكلفة أو تكلفة اإلستبدال الحالية‪ ،‬أيهما أقل‪ ،‬حيث يتم‬
‫اإلحتفاظ به لما يلي‪-:‬‬
‫(أ) التوزيق دون مقابل أو مقابل تكلفة إسمّية؛ أو‬
‫(ب) اإلستهالك في عملية إنتاج البضائق التي سيتم توزيعها بدون رسوم أو مقابل رسوم‬
‫إسمية‪.‬‬

‫تكاليف المخزون‬
‫‪ .18‬يجب أن تشمل تكلفة المخزون كافة تكاليف الشراء وتكاليف التحويل والتكاليف األخرى المتكبدة‬
‫خالل نقل المخزون إلى موقعه ووضعه الحاليين‪.‬‬

‫تكاليف الشراء‬
‫‪ .19‬تشتمـل تكالـيف شراء المخزون سعر الشراء ورسوم اإلستيراد والضرائب األخرى (بإستثناء تلك القابلة‬
‫لإلسترداد الحقا من السلطات الضريبية لص الح المنشاة)‪ ،‬وتكاليف نقل البضائع ومناولتها وأية‬
‫تكاليف أخرى تعزى مباشرة إلى إمتالك البضائع الجاهزة والمواد واإلمدادات‪ .‬تقتطع الخصومات‬
‫التجارية وأية حسومات أو بنود أخرى مشابه عند تحديد تكاليف الشراء‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬ ‫‪415‬‬

 ‫المخزون‬

‫تكاليف التحويل‬
‫‪ .20‬إن تكاليف تحويل مخزون العمل قيد اإلنجاز إلى مخزون من البضائع الجاهزة يتم تكبدها أوال في‬
‫تكاليف التحويل للمخزون التكاليف المتعلقة مباشرة بوحدات اإلنتاج‪ ،‬مثل‬
‫ُ‬ ‫بيئة التصنيع‪ ،‬وتتضمن‬
‫العمالة المباشرة‪ ،‬كما تتضمن أيضا تخصيصا منتظما لمصاريف اإلنتاج غير المباشرة الثابتة‬
‫والمتغيرة والتي يتم تكبدها عن د تحويل المواد إلى بضائع جاهزة‪ .‬إن مصاريف اإلنتاج غير المباشرة‬
‫(األ وفرهيد) الثابتة هي تكاليف اإلنتاج غير المباشرة التي تبقى ثابتة بشكل نسبي بغض النظر عن‬
‫ومعداته‪( ،‬ب) وتكلفة إدارة المصنع‪ .‬كما‬‫ّ‬ ‫(أ) حجم اإلنتاج‪ ،‬مثل إستهالك وصيانة مباني المصنع‬
‫تعتبر مصاريف اإلنتاج غير المباشرة والمتغيرة بأنها تكاليف اإلنتاج غير المباشرة والتي تتغير وفقا‬
‫لحجم اإلنتاج مباشرة أو تقريبا بشكل مباشر‪ ،‬مثل المواد غير المباشرة أو العمالة غير المباشرة‪.‬‬

‫‪ .21‬إن تخصيص مصاريف اإلنتاج غير المباشرة والثابتة لتكاليف التحويل هو بناءا على الطاقة العادية‬
‫وتعد الطاقة العادية بأنها كمية اإلنتاج المتوقع تحقيقها كمعدل خالل عدد من‬ ‫لمرافق اإلنتاج‪ّ ،‬‬
‫الفترات أو المواسم في ظل الظروف الطبيعية‪ ،‬مع األخذ في اإلعتبار الخسارة في الطاقة الناجمة‬
‫عن الصيانة المخطط لها‪ .‬يمكن أن يستخدم المستوى الحقيقي لإلنتاج إذا كان قريبا من الطاقة‬
‫العادية‪ ،‬وقيمة المصاريف غير المباشرة الثابتة والمخصصة لكل وحدة من وحدات اإلنتاج ال تزيد‬
‫نتيجة إلنخفاض اإلنتاج أو توقف المصنع‪ .‬يتم اإلعتراف بالمصاريف غير المباشرة غير‬
‫المخصصة كمصروف في الفترة التي يتم تكبدها فيها‪ ،‬وفي فترات اإلنتاج العالية بشكل غير‬
‫تخفض قيمة المصاريف غير المباشرة الثابتة المخصصة لكل وحدة من وحدات اإلنتاج‬‫عادي‪ّ ،‬‬
‫وذلك حتى ال يتم قياس المخزون بما يزيد عن التكلفة‪ّ ،‬‬
‫وتوزع مصاريف اإلنتاج غير المباشرة‬
‫المتغيرة على كل وحدة من وحدات اإلنتاج على أساس اإلستخدام الحقيقي لمرافق اإلنتاج‪.‬‬
‫و ّ‬
‫‪ .22‬إن توزيع التكاليف الثابتة والمتغيرة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬التي تم تكبدها في تطوير األرض غير‬
‫المطورة والمحتفظ بها للبيع لتطويرها إلى ممتلكات سكنية أو تجارية‪ ،‬يمكن أن يشمل التكاليف‬
‫ّ‬
‫المتعلقة بتخطيط المنظر العام لألرض وتصريف المياه وتمديد األنابيب ألغراض ربط المنافع‬
‫العامة‪.‬‬

‫‪ .23‬يمكن أن تؤدي عملية اإلنتاج إلى تصنيع أكثر من منتج واحد في الوقت ذاته‪ ،‬وعندما تكون الحالة‬
‫كذلك‪ ،‬على سبيل المثال عندما يتم إنتاج بضائع مشتركة أو عندما يكون هناك ُ‬
‫منتج رئيسي وآخر‬
‫ثانويا‪ .‬عندما ال تكون تكاليف التحويل لكل منتج قابلة للتحديد على حدة‪ ،‬فإنها تكون ّ‬
‫موزعة بين‬
‫المنتجات على أساس منطقي ومتسق‪ ،‬ويمكن أن يعتمد التوزيع‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬على قيمة‬
‫المبيعات ذات العالقة لكل منتج إما في تلك المرحلة من عملية اإلنتاج التي تصبح عندها‬
‫المنتجات قابلة للتحديد بشكل منفصل أو عند إكتمال اإلنتاج‪ .‬إن معظم المنتجات الثانوية بطبيعتها‬
‫منتجات غير هامة‪ ،‬وفي هذه الحالة كذلك فإن المنتجات الثانوية غالبا ما تقاس بمقدار صافي‬‫ُ‬
‫القيمة القابلة للتحقيق وتخصم هذه القيمة من تكلفة المنتج الرئيسي‪ ،‬ونتيجة لذلك‪ ،‬فإن المبلغ‬
‫المسجل للمنتج الرئيسي ال يختلف بشكل جوهري عن تكلفته‪.‬‬
‫ّ‬

‫‪416‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬

 ‫المخزون‬

‫تكاليف أخرى‬
‫‪ .24‬تتضمن تكلفة المخزون تكاليف أخرى فقط إلى الحد الذي تتكبده في نقل المخزون إلى موقعة‬
‫ووضعه الحاليين‪ ،‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد يكون من المناسب إدخال تكاليف غير مباشرة ال تتعلق‬
‫باإلنتاج أو تكاليف تصميم منتجات لعمالء محددين في تكلفة المخزون‪.‬‬

‫‪ .25‬فيما يلي أمثلة على التكاليف غير المشمولة ضمن تكلفة المخزون والمعترف بها كنفقات في الفترة‬
‫التي تم تكبدها فيها‪-:‬‬
‫(أ) مبالغ غير إعتيادية لتكاليف المواد الضائعة والعمالة أو التكاليف األخرى لإلنتاج؛‬
‫(ب) تكاليف التخزين‪ ،‬إال إذا كانت هذه التكاليف ضرورية في عملية اإلنتاج قبل مرحلة إنتاج‬
‫أخرى؛‬
‫(ج) المصاريف اإلدارية غير المباشرة والتي ال تساهم في نقل المخزون إلى موقعة ووضعه‬
‫الحاليين؛ و‬
‫(د) تكاليف البيع‪.‬‬

‫‪ .26‬يحدد معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ " ،5‬تكاليف اإلقتراض " ظروفا محددة تكون فيها‬
‫تكاليف اإلقتراض مشمولة في تكلفة المخزون‪.‬‬

‫‪ .27‬يمكن لمنشأة ما أن تشتري مخزون وفقا لبنود تسوية مؤجلة‪ .‬وعندما يشتمل الترتيب بشكل فاعل‬
‫على عنصر تمويل‪ ،‬يتم اإلعتراف بذلك العنصر‪ ،‬وليكن مثال الفرق بين سعر الشراء بشروط إئتمان‬
‫عادية والمبلغ المدفوع‪ ،‬كمصروف فائدة خالل فترة التمويل‪.‬‬

‫تكلفة المخزون لمزود الخدمة‬

‫‪ .28‬إلى الحد الذي يكون فيه لدى مزودي الخدمات مخزونا بإستثناء ما تم اإلشارة إليه في الفقرة ‪(2‬د)‪،‬‬
‫يقومون بقياسه بتكاليف إنتاجهم‪ .‬تتكون تكلفة المخزون ل مقدم الخدمة بشكل أساسي من العمالة‬
‫والتكاليف األخرى للموظفين العاملين مباشرة في تقديم الخدمة‪ ،‬بما في ذلك موظفي اإلشراف‬
‫والمصاريف غير المباشرة التي تعزى لذلك‪ ،‬تكلفة العمالة ال تهتم بتزويد الخدمات الغير متوفرة‪ .‬ال‬
‫تتضمن تكلفة المخزون العمالة والتكاليف األخرى المتعلقة بموظفي المبيعات واإلدارة العامة بل‬
‫يعترف بها كمصروفات في الفترة التي يتم تكبدها فيها‪ .‬ال تشتمل تكلفة المخزون لمزود الخدمات‬
‫على هوامش الربح أو المصاريف غير المباشرة غير المنسوبة التي يتم تقسيمها غالبا إلى أسعار‬
‫يتم تحميلها من قبل مزودي الخدمات‪.‬‬

‫تكلفة المنتج الزراعي الذي تم حصاده من األصول البيولوجية‬

‫‪ .29‬وفقا لمعيار لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،27‬يجوز قياس المخزون الذي يتألف من‬
‫منتج زراعي قامت المنشأة بحصاده من أصولها البيولوجية عند اإلعتراف األولي بالقيمة العادلة‬
‫مطروحا منها التكاليف للبيع عند موعد الحصاد‪ .‬وهذه هي تكلفة المخزون في تاريخ تطبيق هذا‬
‫المعيار‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬ ‫‪417‬‬

 ‫المخزون‬

‫أساليب قياس التكلفة‬

‫‪ .30‬يمكن أن تستخدم أساليب قياس تكلفة المخزون‪ ،‬مثل أسلوب التكلفة المعياري أو أسلوب البيع‬
‫بالتجزئة‪ ،‬وذلك لسهولتهما إذا كانت النتائج تقارب التكلفة‪ .‬إن التكاليف المعيارية تأخذ في اإلعتبار‬
‫المستويات الطبيعية للمواد واإلمدادات والعمالة والكفاءة وإستخدام الطاقة‪ ،‬حيث تراجع بشكل منتظم‬
‫وتعدل‪ ،‬إذا لزم األمر‪ ،‬في ضوء الظروف الحالية‪.‬‬
‫ّ‬
‫‪ .31‬يمكن نقل المخزون إلى المنشأة من خالل معاملة غير تبادلية‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬يمكن أن تتبرع‬
‫وكالة عون دولية بإمدادات طبية لمستشفى عام في الفترة التي تلي حدوث كارثة طبيعية‪ .‬وتكون‬
‫تكلفة المخزون في مثل هذه الظروف وفقا لقيمتها العادلة في تاريخ الحصول عليه‪.‬‬

‫معادالت التكلفة‬
‫‪ .32‬يجب تحديد تكلفة المخزون لبنود المواد غير القابلة للمبادلة صيما بينها في األحوال العادية‬
‫والبضائق أو الخدمات التي يتم إنتاجها وفصلها لمشاريق محددة‪ ،‬وذلك بإستخدام تعريف محدد‬
‫لتكاليفها المفردة‪.‬‬
‫‪ .33‬يعني التعريف المحدد للتكاليف إن التكاليف المحددة تعزى إلى بنود معرفة في المخزون‪ ،‬وتعتبر هذه‬
‫معاملة مالئمة للبنود التي يتم فصلها لمشروع محدد‪ ،‬بغض النظر عما إذا قام بالشراء أو بإعادة‬
‫يعد غير مالئ ٍم عندما يكون هناك عدد كبير من مواد المخزون التي‬‫اإلنتاج على أن تحديد التكاليف ُّ‬
‫عادة تكون قابلة للمبادلة فيما بينها‪ ،‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬يمكن أن يستخدم أسلوب إختيار تلك البنود‬
‫التي تبقى في المخزون للحصول على اآلثار المحددة سلفا على صافي الفائض أو العجز للفترة‪.‬‬

‫‪ .34‬عند تطبيق الفقرة ‪ ،33‬يجب أن تستخدم المنشاة معادلة التكلفة ذاتها للمخزون بأكمله الذق له نفس‬
‫الطبيعة أو اإلستخدام ذاته بالنسبة للمنشأة‪ .‬أما بالنسبة للمخزون الذق له طبيعة أو إستخدام‬
‫مخالف‪( ،‬على سبيل المثال‪ ،‬سلق معينة مستخدمة في جزء معين ونفس النوع من السلق مستخدم‬
‫في جزء آخر) فإنه يمكن تبرير معادالت تكلفة مختلفة‪ .‬إن إختالف الموقق الججرافي للمخزون (وفي‬
‫القوانين الخاصة بالضريبة) لوحده ال يكفي لتبرير إستخدام معادالت تكلفة مختلفة‪.‬‬

‫‪ .35‬يجب أن يتم التنازل عن تكلفة المخزون‪ ،‬بإستثناء المخزون الذق تم تناوله في الفقرة ‪،32‬‬
‫بإستخدام معادلة الوارد أوال صادر أوال أو معادلة تكلفة المعدل الموزون‪ .‬ينبجي على المنشأة‬
‫إستخدام نفس صيجة التكلفة لكل أنواع المخزون الذق له طبيعة وإستعمال متشابهين بالنسبة‬
‫للمنشاة‪ .‬يمكن تبرير إستخدام صيجة تكلفة مختلفة عند إختالف طبيعة وإستخدام أنواع المخزون‪.‬‬

‫‪ .36‬على سبيل المثال‪ ،‬يكون للمخزون المستخدم في قطاع أعمال معين إستعمال مختلف بالنسبة‬
‫للمنشأة عن نفس نوع المخزون المستخدم في قطاع أعمال آخر‪ .‬إال أن اإلختالف في الموقع‬
‫الجغرافي للمخزون (أو في قوانين الضريبة المختلفة) يعد وحده غير كافيا لتبرير استخدام معادالت‬
‫التكلفة المختلفة‪.‬‬

‫‪ .37‬تفترض معادلة الوارد أوال صادر أوال أن مواد المخزون التي تم شراؤها أوال تباع أوال‪ ،‬وتبعا لذلك‬
‫فإن المواد المتبقية في المخزون في نهاية الفترة هي تلك التي تم شراؤها أو إنتاجها مؤخ ار‪ .‬بموجب‬
‫لمعدل الموزون للمواد‬
‫المعدل الموزون‪ ،‬تحدد تكلفة كل مادة من خالل تكلفة ا ّ‬
‫معادلة تكلفة ّ‬

‫‪418‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬

 ‫المخزون‬

‫المشابهة في بداية الفترة وتكلفة المواد المشابهة المشتراة أو المنتجة خالل الفترة‪ ،‬و يمكن حساب‬
‫المعدل على أساس دوري‪ ،‬أو عند إستالم كل شحنة إضافية وذلك حسب ظروف المنشاة‪.‬‬
‫ّ‬

‫صافي القيمة القابلة للتحقيق‬

‫‪ .38‬يمكن أن تكون تكلفة المخزون غير قابلة لإلسترداد في حالة تلف المخزون أو إذا أصبح قديما‬
‫بكامله أو جزءا منه‪ ،‬أو في حال إنخفاض أسعار بيعه‪ .‬من الممكن أن تكون تكلفة المخزون غير‬
‫قابلة لإلسترداد أيضا إذا زادت تكاليف اإلنجاز المقدرة أو التكاليف المقدرة التي سيتم تكبدها إلنهاء‬
‫عملية البيع أو اإلستبدال أو التوزيع‪ .‬إن ممارسة تخفيض المخزون إلى أقل من التكلفة ليساوي‬
‫تسجل األصول بما يزيد عن‬
‫صافي القيمة القابلة للتحقيق يتفق مع الرأي بأن األصول يجب أن ال ّ‬
‫المنافع اإلقتصاد ية المستقبلية أو إمكانية الخدمة المتوقع أن تتحقق من بيعها أو إستبدالها أو‬
‫توزيعها أو إستخدامها‪.‬‬
‫‪ .39‬يتم تخفيض المخزون عادة بمقدار القيمة القابلة للتحقيق على أساس كل بند على حده‪ ،‬على أنه‬
‫في حاالت معينة‪ ،‬قد يكون من المالئم جمع بنود المخزون التي لها أغراض أو إستخدامات نهائية‬
‫متشابهة‪ ،‬وقد تكون الحالة كذلك بالنسبة لبنود المخزون التي لها أغراض أو إستخدامات نهائية‬
‫متشابهة وال يمكن تقييمها عمليا بشكل منفصل عن المواد األخرى في خط المنتج‪ .‬من غير‬
‫المناسب تخفيض المخزون إعتمادا على تصنيف المخزون‪ ،‬على سبيل المثال البضائع الجاهزة أو‬
‫كافة المخزون المستخدم في عملية معينة أو في قطاع جغرافي‪ .‬يجمع مزودوا الخدمة عادة‬
‫ٍ‬
‫مشابهة لهذه‬ ‫التكاليف وفقا لكل خدمة يمكن تحديد سعر بيع خاص بها‪ ،‬ولذلك تعامل كل خدمة‬
‫الخدمة كبند منفصل‪.‬‬
‫‪ .40‬تأخذ تقديرات صافي القيمة القابلة للتحقيق في اإلعتبار أيضا الغرض الذي يحتفظ من أجله‬
‫بالمخزون‪ ،‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬يكون صافي القيمة القابلة للتحقيق لكمية المخزون المحتفظ به لتلبية‬
‫مبيعات الشركة أو عقود الخدمة مبنيا على سعر العقد‪ ،‬وإذا كانت عقود المبيعات هي أقل من‬
‫كميات المخزون المحتفظ بها‪ ،‬فإن صافي القيمة القابلة للتحقيق يكون بناءا على أسعار البيع‬
‫العامة‪ .‬إن اإلرشادات الخاصة بمعاملة المخصصات أو اإللتزامات المحتملة‪ ،‬مثل تلك التي تنشأ‬
‫من عقود البيع الثابتة التي تزيد عن الكميات المحتفظ بها في المخزون‪ ،‬وعقود شراء الشركة يمكن‬
‫اإلطالع عليها في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات‬
‫واألصول المحتملة "‪.‬‬
‫‪ .41‬يتم تخفيض المواد واإلمدادات األخرى المحتفظ بها إلستخدامها في إنتاج المخزون إلى أقل من‬
‫التكلفة إذا كانت البضائع الجاهزة التي سيتم إستخدام هذه المواد فيها ستباع أو تستبدل أو توزع‬
‫بسعر التكلفة أو بأعلى منها‪ ،‬على أنه عندما يشير إنخفاض في سعر المواد إلى أن تكلفة البضائع‬
‫الجاهزة ستكون أعلى من صافي القيمة القابلة للتحقيق‪ ،‬فإنه يتم تخفيض المواد إلى صافي القيمة‬
‫القابلة للتحقيق‪ ،‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬فإن تكلفة إستبدال المواد يمكن أن تكون أفضل قياس متوفر‬
‫لصافي قيمتها القابلة للتحقيق‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬ ‫‪419‬‬

 ‫المخزون‬

‫‪ .42‬يتم إجراء تقييم جديد لصافي القيمة القابلة للتحقيق في كل فترة الحقة‪ ،‬وعندما تزول الظروف التي‬
‫أدت سابقا إلى تخفيض قيمة المخزون إلى أقل من التكلفة‪ ،‬أو إذا كان هناك دليل واضح على‬
‫الزيادة في صافي القيمة القابلة للتحقق نتيجة التغير في الظروف اإلقتصادية‪ ،‬فإنه يتم عكس قيمة‬
‫المسجل الجديد مساويا للتكلفة أو صافي القيمة المعدلة القابلة‬
‫ّ‬ ‫التخفيض ويحدث يصبح المبلغ‬
‫للتحقيق‪ ،‬أيهما أقل‪ .‬ويحدث هذا األمر‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬عندما يكون أحد بنود المخزون المسجل‬
‫بمقدار صافي القيمة القابلة للتحقيق بسبب إنخفاض سعر بيعه ال زال متوف ار في فترة الحقة وإن‬
‫سعر بيعه قد إرتفع‪.‬‬

‫توزيق البضائق دون مقابل أو مقابل رسم إسمي‬

‫‪ .43‬يمكن أن تحتفظ منشأة قطاع عام بالمخزون الذي ال ترتبط منافعه اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانية‬
‫الخدمة له مباشرة بقدرة هذه المنافع على توليد صافي تدفقات مالية داخلة‪ ،‬ويمكن أن تنشأ هذه‬
‫األنواع من المخزون عندما تقرر الحكومة توزيع بضائع معينة دون مقابل أو مقابل مبلغ إسمي‪،‬‬
‫وفي هذه الحاالت تنعكس المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانية الخدمة للمخزون ألغراض تقديم‬
‫التقارير المالية بمقدار المبلغ الذي يجب على المنشاة أن تدفعه للحصول على المنافع اإلقتصادية‬
‫أو إمكانية الخدمة إذا كان ذلك ضروريا لتحقيق أهداف المنشأة‪ ،‬وعندما ال يمكن الحصول على‬
‫المنافع اإلقتصادية أو إمكانية الخدمة في السوق فإنه يجب إجراء تقدير لتكلفة اإلستبدال‪ ،‬وإذا تغير‬
‫الغرض الذي يحتفظ بالمخزون من أجله‪ ،‬عندئذ يتم تقييم المخزون بإستخدام أحكام الفقرة ‪.15‬‬

‫اإلعتراف كمصروف‬
‫المسجل لهذا‬
‫َّ‬ ‫‪ .44‬عندما يباع المخزون أو يستبدل أو يوزع فإنه يجب أن يتم اإلعتراف بالمبلغ‬
‫المخزون كمصروف في الفترة التي يتم فيها اإلعتراف باإليراد المتعلق بذلك‪ ،‬وفي حالة عدم‬
‫وجود إيراد خاص بذلك فإنه يتم اإلعتراف بالمصروف عند توزيق البضائق أو عند تقديم خدمة‬
‫متعلقة بذلك‪ .‬يجب اإلعتراف بقيمة أق تخفيض في المخزون وبكافة خسائره كمصروف في‬
‫الفترة التي يحدث فيها التخفيض أو الخسارة‪ ،‬كما يجب اإلعتراف بقيمة أق عكس تخفيض‬
‫للمخزون على أنه تخفيض في قيمة المخزون المعترف به كمصروف في الفترة التي يحدث فيها‬
‫العكس‪.‬‬

‫لمزود الخدمة يتم عادة اإلعتراف بالمخزون كمصاريف عندما يتم تقديم الخدمات أو عند‬
‫‪ .45‬بالنسبة ّ‬
‫تقديم الفواتير الخاصة بالخدمات التي يتم إستيفاء رسوم عنها‪.‬‬

‫‪ .46‬يمكن أن يتم تخصيص بعض المخزونات لحساب األصول األخرى‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬المخزون‬
‫المعدات المنشاة ذاتيا‪ ،‬ويتم اإلعتراف بالمخزون‬
‫ّ‬ ‫المستخدم كجزء من الممتلكات أو المصانع أو‬
‫الذي تم تخصيصه ألصل آخر بهذه الطريقة كمصروف خالل العمر المفيد لألصل‪.‬‬

‫‪420‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬

 ‫المخزون‬

‫اإلفصاح‬
‫المالية عما يلي‪-:‬‬
‫ّ‬ ‫يجب أن تفصح البيانات‬ ‫‪.47‬‬

‫(أ) السياسات المحاسبية التي تم تبنيها عند قياس المخزون‪ ،‬بما في ذلك معادلة التكلفة‬
‫المستخدمة؛‬
‫المسجل في التصنيفات المالئمة للمنشاة؛‬
‫ّ‬ ‫المسجل للمخزون والمبلغ‬
‫ّ‬ ‫(ب) إجمالي المبلغ‬
‫(ج) القيمة المرحلة للمخزون التي تحمل قيمة عادلة أقل من تكلفة البيق؛‬
‫(د) أق مبلغ معكوس من أق تنزيالت سابقة والمعترف به كمصروف للفترة بموجب الفقرة ‪42‬؛‬
‫(هـ) مبلغ أق تخفيض أو تجير يعتبر كتخفيض في مبلغ المخزون المعترف به كمصروف في‬
‫الفترة بموجب الفقرة ‪42‬؛‬

‫(و) قيمة أق عكس ألق تخفيض والمعترف به في بيان األداء المالي في الفترة وفقا للفقرة ‪42‬؛‬

‫(ز) الظروف أو األحداث التي أدت إلى عكس تخفيض المخزون وفقا للفقرة ‪42‬؛ و‬

‫المسجل للمخزون المخصص كضمان لإل لتزامات‪.‬‬

‫ّ‬ ‫(ح) المبلغ‬

‫المسجلة المحتفظ بها في التصنيفات المختلفة للمخزون ومدى‬‫ّ‬ ‫إن المعلومات الخاصة بالمبالغ‬ ‫‪.48‬‬
‫التغييرات في هذه األصول تعتبر مفيدة لمستخدمي البيانات المالية‪ ،‬والتصنيفات الشائعة للمخزون‬
‫هي البضائع وإمدادات اإلنتاج والمواد والعمل قيد اإلنجاز والبضائع الجاهزة‪ .‬أما مخزون مزود‬
‫الخدمة فإنه يمكن ببساطة وصفه بأنه عمل قيد اإلنجاز‪.‬‬

‫تتألف تكلفة المخزون المعترف بها كمصروف خالل الفترة من (أ) التكاليف الداخلة في السابق في‬ ‫‪.49‬‬
‫قياس بنود المخزون التي تم بيعها أو إستبدالها أو توزيعها (ب) ومصاريف اإلنتاج غير المباشرة‬
‫التي لم يتم توزيعها ومبالغ تكاليف إنتاج المخزون غير اإلعتيادية‪ ،‬ويمكن أن تتطلب ظروف‬
‫المنشاة أيضا شمول تكاليف أخرى مثل تكاليف التوزيع‪.‬‬

‫تتبنى بعض المنشآت شكال مختلفا لبيان األداء المالي ينجم عنه اإلفصاح عن مبالغ مختلفة بدال‬ ‫‪.50‬‬
‫من اإلعتراف بتكلفة المخزون كمصروف خالل الفترة‪ ،‬وبموجب هذا الشكل المختلف تفصح المنشاة‬
‫عن مبالغ تكاليف التشغيل المنطبقة على إيرادات الفترة مصنفة حسب طبيعتها‪ ،‬وفي هذه الحالة‪،‬‬
‫تفصح المنشاة عن التكاليف التي تم اإلعتراف بها كمصروف (أ) للمواد الخام والمواد القابلة‬
‫لإلستهالك (ب) وتكاليف العمالة (ج) وتكاليف التشغيل األخرى باإلضافة إلى مبلغ صافي التغيير‬
‫في المخزون للفترة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬ ‫‪421‬‬

 ‫المخزون‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .51‬على المنشأة تطبيق هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تجطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير‬
‫‪ 2008‬أو بعده‪ ،‬ويشجق اإل تحاد الدولي للمحاسبين على التطبيق األبكر‪ .‬على المنشأة التي تقوم‬
‫بالتطبيق األبكر من ‪ 1‬يناير ‪ ،2008‬باإلفصاح عن ذلك‪.‬‬

‫‪51‬أ‪ .‬عدل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬الفقرة ‪ .29‬وينبجي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل‬
‫للبيانات المالية السنوية التي تجطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬إبريل ‪ .2011‬وإذا طبقت المنشأة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬إبريل ‪ ،2011‬ينبجي أيضا تطبيق‬
‫التعديل لتلك الفترة األولى‪.‬‬

‫‪51‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 52‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 33‬تبني معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى" الصادر في يناير ‪ .2015‬وينبجي أن‬
‫تطبق المنشأة ذلك التعديل على البيانات المالية السنوية التي تجطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير‬
‫ويسمح بتطبيقه في وقت مبكر‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي‬ ‫‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه ينبجي أيضا تطبيق التعديالت لتلك الفترة‬
‫السابقة‪.‬‬

‫‪51‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 12‬وإضافة الفقرة ‪14‬أ من خالل التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ‪ ،2015‬التي صدرت في إبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تجطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجق التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪ 51‬د‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،4‬و‪ 5‬من خالل إصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لقابلية‬
‫تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على‬
‫البيانات المالية السنوية التي تجطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجق التطبيق‬
‫المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪51‬هـ‪ُ .‬عدلت الفقرة ‪ 2‬بوجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،41‬الصادر في أغسطس ‪.2018‬‬
‫تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير‬
‫‪ 2023‬أو بعد ذلك‪ُ .‬يشجق التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة تلك التعديالت على فترة قبل ‪ 1‬يناير‬
‫‪ 2023‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق المحاسبي‬ ‫‪.52‬‬
‫على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ألغراض إعداد التقارير المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪،‬‬
‫ُيطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة التي تغطي الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫سحب معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪)2001(12‬‬

‫‪ .52‬يحل هذا المعيار محل معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ " 12‬المخزون " الصادر في عام‬
‫‪.2001‬‬

‫‪422‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬

 ‫المخزون‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس االستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬
‫خلفية‬
‫إســتنتاج‪ .1‬إن برنــامج مقاربــة المعــايير الدوليــة إلعــداد التقــارير الماليــة التــابع لمجلــس معــايير المحاســبة الدوليــة فــي‬
‫القطاع العام هو عنصر هام في برنامج عمل المجلس‪ .‬وتتلخص سياسة المجلس في تحقيق المقاربة بـين‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق والمعايير الدولية إلعـداد التقـارير الماليـة‬
‫الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حيث يكون مناسبا لمنشآت القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .2‬إن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام علـى أسـاس اإلسـتحقاق التـي يـتم تحقيـق المقاربـة بينهـا وبـين‬
‫المعــايير الدولي ــة إلع ــداد التق ــارير الماليــة تح ــافظ عل ــى متطلب ــات وهيكــل ون ــص المع ــايير الدولي ــة إلع ــداد‬
‫التقـارير الماليــة‪ ،‬مـا لــم يكـن هنــاك سـبب للحيــاد يخــص القطـاع العــام‪ .‬ويحـدث الحيــاد عـن المعيــار الــدولي‬
‫إلعــداد التقــارير الماليــة المقابــل عنــدما تكــون المتطلبــات أو المصــطلحات فــي ذلــك المعيــار غيــر مناســبة‬
‫للقطــاع العــام‪ ،‬أو عنــدما يكــون تضــمين شــروحات أو أمثلــة إضــافية هــو أمــر ضــروري لتوضــيح متطلبــات‬
‫معينـة فـي سـياق القطــاع العـام‪ .‬ويـتم تحديــد الفروقـات بـين معــايير المحاسـبة الدوليـة فــي القطـاع العـام ومــا‬
‫يقابلهــا مــن المعــايير الدوليــة إلعــداد التقــارير الماليــة فــي "المقارنــة مــع المعــايير الدوليــة إلعــداد التقــارير‬
‫المالية" المشمولة في كل من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .3‬فــي مــايو ‪ ،2002‬أصــدر مجلــس معــايير المحاســبة الدوليــة مســودة عــرض بالتعــديالت المقترحــة علــى ‪13‬‬
‫معيار مـن معـايير المحاسـبة الدوليـة‪ ۱‬كجـزء مـن مشـروع التحسـينات العـام التـابع لـه‪ .‬وقـد تلخصـت أهـداف‬
‫مشــروع التحســينات العــام التــابع للمجلــس فــي "تقليــل أو إلغــاء البــدائل وحــاالت التك ـرار والتعــارض ضــمن‬
‫المعــايير وتنــاول بعــض قضــايا المقاربــة وإج ـراء تحســينات أخــرى"‪ .‬تــم إصــدار معــايير المحاســبة الدوليــة‬
‫النهائية في ديسمبر ‪.2003‬‬

‫إســتنتاج‪ .4‬إســتند معيــار المحاســبة الــدولي فــي القطــاع العــام ‪ ،12‬الصــادر فــي يوليــو ‪ ،2001‬إلــى معيــار المحاســبة‬
‫ال ــدولي ‪" 2‬المخ ــزون" (الم ــنقح ع ــام ‪ )1993‬وال ــذي أُعي ــد إص ــداره ف ــي ديس ــمبر‪ .2003‬وف ــي أواخ ــر ع ــام‬
‫‪ ،2003‬وضــعت الهيئــة الســابقة لمجل ـس معــايير المحاســبة الدوليــة فــي القطــاع العــام‪ ،‬وهــي لجنــة القطــاع‬
‫العــام‪ ،۲‬مشــروع تحســينات لتحقيــق المقاربــة حيــث يكــون مناســبا بــين معــايير المحاســبة الدوليــة فــي القطــاع‬
‫العام ومعايير المحاسبة الدولية المحسنة الصادرة في ديسمبر ‪.2003‬‬

‫إستنتاج‪ .5‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة معيار المحاسبة الدولي ‪ 2‬بعد تحسينه‬
‫وإتفق عموما مع أسباب مجلس معايير المحاسبة الدولية في تنقيح معيار المحاسبة الدولي والتعديالت‬
‫التي أُجريت‪( .‬إن أسس إستنتاجات مجلس معايير المحاسبة الدولية غير منصوص عليها في هذه‬
‫الوثيقة‪ .‬لكن يمكن لمشتركي خدمة االشتراك الشاملة في مجلس معايير المحاسبة الدولية اإلطالع على‬
‫أسس اإلستنتاجات في الموقع اإللكتروني للمجلس على العنوان التالي‪ ،)www.iasb.org :‬وفي‬
‫الحاالت التي يحيد عنها معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام عن معيار المحاسبة الدولي المتعلق‬
‫به‪ ،‬يوضح أساس اإلستنتاجات أسباب الحياد المتعلقة بالقطاع العام‪.‬‬

‫‪۱‬‬
‫تم إصدار معايير المحاسبة الدولية من قبل الجهة السابقة لمجلس معايير المحاسبة الدولية‪ -‬وهي لجنة معايير المحاسبة الدولية‪ .‬وتحمل‬
‫عرف المجلس هذه المعايير‬‫المعايير الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية عنوان "المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية"‪ .‬وقد ّ‬
‫بأنها تتألف من المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية وتفسيرات المعايير‪ .‬وفي بعض الحاالت‪ ،‬عدل المجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية بدال من استب دالها‪ ،‬وفي هذه الحالة بقيت األرقام القديمة للمعايير‪.‬‬
‫‪۲‬‬
‫أصبحت لجنة القطاع العام هو مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عندما قام مجلس االتحاد الدولي للمحاسبين بتغيير‬
‫تكليف اللجنة لتصبح مجلس مستقل لوضع المعايير في نوفمبر ‪.2004‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬ ‫‪423‬‬

 ‫المخزون‬

‫إستنتاج‪ .6‬تم إجراء تعديل آخر على معيار المحاسبة الدولي ‪ 2‬نتيجـة للمعـايير الدوليـة إلعـداد التقـارير الماليـة‬
‫الصــادرة بعــد ديســمبر ‪ .2003‬وال يشــمل معيــار المحاســبة الــدولي فــي القطــاع العــام ‪ 12‬التعــديالت‬
‫الالحقــة الناجمــة عــن المعــايير الدوليــة إلعــداد التقــارير الماليــة الصــادرة بعــد ديســمبر ‪ .2003‬ويعــود‬
‫ســبب ذلــك إلــى أن مجلــس معــايير المحاســبة الدوليــة فــي القطــاع العــام لــم ي ارجــع بعــد قابليــة تطبيــق‬
‫المتطلبات المنصوص عليها في المعايير الدولية إلعداد التقارير الماليـة علـى منشـآت القطـاع العـام‬
‫ولم يشكل رأيا بشأنها‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬نتيجة للجزء الثالث من التحسينات على معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ " 2015‬القضايا التي أثارتها األطراف المعنية "‬
‫إستنتاج‪ .7‬تستخدم إرشادات اإلحصاءات المالية الحكومية إلعداد التقارير مصطلح "المخزون العسكري" الذي‬
‫يشمل جميع المواد التي تستخدم لمرة واحدة‪ ،‬مثل الذخيرة‪ .‬وخلص مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام إلى استبدال المصطلح المستخدم في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫بالمصطلح المستخدم في اإلحصاءات المالية الحكومية وهو "المخزون العسكري" والذي يشمل‬
‫وصفا يوضح أنواع األصول العسكرية التي سيتم تصنيفها كمخزون‪ ،‬مع زيادة االتساق مع‬
‫إرشادات إعداد التقارير لإلحصاءات المالية الحكومية‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬نتيجة إلصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .8‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ 2016‬قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬يعدل هذا اإلصدار مراجع معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫على النحو التالي‪:‬‬ ‫العام‬
‫حذف الفقرات في المعايير حول قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫(أ)‬
‫على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق من كل‬
‫معيار؛‬
‫استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" منشآت القطاع العام التجارية "‪ ،‬عندما‬ ‫(ب)‬
‫يكون ذلك مالئما؛ و‬
‫تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل توفير‬ ‫(ج)‬
‫وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات بأسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ‪.1‬‬

‫‪424‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬

 ‫المخزون‬

‫مقارنة مق معيار المحاسبة الدولي ‪2‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 12‬المخزون" مستمد بشكل رئيسي من معيار المحاسبة‬
‫الدولي‪ " 2‬المخزون" (المنقح في عام ‪ .)2003‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 12‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:2‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬تعريف مختلف عن معيار المحاسبة الدولي‬
‫‪ ،2‬ويكمن اإلختالف في أنه يتم توزيع بعض المخزون في القطاع العام بدون مقابل أو مقابل‬
‫تكلفة رمزية‪.‬‬
‫‪ ‬يوضح معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬أن األعمال قيد التنفيذ للخدمات التي سيتم‬
‫توزيعها دون مقابل أو مقابل تكلفة رمزية مباشرة من المستلمين هي مستثناة من نطاق هذا المعيار‪.‬‬
‫‪ ‬تم دمج تعريف تكلفة اإلستبدال الحالية‪ ،‬إلى جانب التعريفات الواردة في معيار المحاسبة الدولي‬
‫‪ ،1‬في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.12‬‬
‫‪ ‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬أنه حيث يتم إمتالك المخزون من خالل‬
‫معاملة غير متعلقة بالتبادل‪ ،‬تكون تكلفته هي قيمته العادلة كما في تاريخ الشراء‪.‬‬
‫‪ ‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬أنه حيث يتم تقديم المخزون بدون مقابل أو‬
‫مقابل تكلفة رمزية‪ ،‬فإنه ينبغي تقييمه بالتكلفة أو تكلفة االستبدال الحالية‪ ،‬أيهما أقل‪.‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،12‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ .2‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلح "بيان األداء المالي" في‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .12‬أما المصطلح المرادف في معيار المحاسبة الدولي‬
‫‪ 2‬فهو "بيان الدخل"‪.‬‬
‫‪ ‬ال يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬مصطلح "الدخل"‪ ،‬والذي يكون له في‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 2‬معنى أوسع من مصطلح "اإليراد"‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬ ‫‪425‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪2‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬
‫عقود اإليجار‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم‬
‫‪( 17‬المنقح في عام ‪" )2003‬عقود اإليجار" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا‬
‫المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين‬
‫على مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي‪ 17‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء‪ ،‬مؤسسة المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary ،‬‬
‫‪Wharf,‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬

‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬

‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International‬‬ ‫إن‬

‫‪Accounting Standards,” and “International Financial Reporting‬‬
‫”‪ Standards‬هي عالمات تجارية لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وال يسمح‬
‫بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪426‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -13‬عقود اإليجار‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 13‬عقود اإليجار" في ديسمبر من عام ‪.2001‬‬

‫وفي ديسمبر ‪ ، 2006‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام معيار القطاع العام ‪13‬‬
‫بعد تنقيحه‪.‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2019‬الصادر في يناير ‪)2020‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫‪ ‬التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫أساس اإلستحقاق للمرة األولى " (الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 32‬ترتيبات إمتياز تقديم الخدمات‪ :‬المانح" ( الصادر‬
‫في أكتوبر ‪)2011‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادر في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 27‬الزراعة" (الصادر في ديسمبر ‪)2009‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 31‬األصول غير الملموسة" (الصادر في يناير‬ ‫‪‬‬
‫‪)2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في نوفمبر ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫إلغاء‬ ‫مقدمة‬
‫القسم‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬ديسمبر ‪2009‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪2‬‬

‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫في إبريل ‪)2016‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪427‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر‬ ‫حذف‬ ‫‪4‬‬
‫في إبريل ‪)2016‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫حذف‬ ‫‪19‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫حذف‬ ‫‪20‬‬
‫التحسينات على معايير محاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪20‬أ‬
‫التح سينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر‬ ‫تعديل‬ ‫‪21‬‬
‫في إبريل ‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 32‬أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪25‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 32‬أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪26‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 32‬أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪27‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪36‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪40‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪41‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪44‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪21015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪66‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪67‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪76‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪79‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪80‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪84‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪84‬أ‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪85‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 32‬أكتوبر ‪2011‬‬ ‫جديد‬ ‫‪85‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪85‬ج‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪85‬د‬
‫‪)2016‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫‪85‬ه‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫‪85‬و‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪86‬‬

‫‪428‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

‫ديسمبر ‪2006‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬
‫عقود اإليجار‬
‫المحتويات‬
‫الفقرة‬
‫الهدف‪1 ........................................................... ................‬‬
‫‪7-2‬‬ ‫النطاق ‪..........................................................................‬‬
‫‪11-8‬‬ ‫تعريفات ‪.........................................................................‬‬
‫‪9‬‬ ‫التغييرات في دفعات اإليجار بين بداية عقد اإليجار وبدء مدة عقد اإليجار‪.‬‬
‫‪10‬‬ ‫عقود شراء باإلستئجار‪....................................................‬‬
‫سعر فائدة اإلقتراض المتزايدة‪11 .............................................‬‬
‫‪24-12‬‬ ‫تصنيف عقود اإليجار ‪...........................................................‬‬
‫‪27-25‬‬ ‫عقود اإليجار وعقود أخرى ‪......................................................‬‬
‫‪44-28‬‬ ‫عقود اإليجار في البيانات المالية للمستأجرين‪.....................................‬‬
‫‪41-28‬‬ ‫عقود اإليجار التمويلية‪....................................................‬‬
‫عقود اإليجار التشغيلية‪44-42 ....................................................‬‬
‫‪69-45‬‬ ‫عقود اإليجار في البيانات المالية للمؤجر‪.........................................‬‬
‫‪61-45‬‬ ‫عقود اإليجار التمويلية‪....................................................‬‬
‫‪61-50‬‬ ‫اإلعتراف المبدئي‪........................................................‬‬
‫عقود اإليجار التشغيلية‪69-62 ................................................... .‬‬
‫‪78-70‬‬ ‫معامالت البيع وإعادة اإلستئجار‪.................................................‬‬
‫أحكام إنتقالية ‪84-79 ...................................................................‬‬
‫‪86-85‬‬ ‫تاريخ النفاذ‪.....................................................................‬‬
‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪87 .......................)2001(13‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفيذ‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪17‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪429‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 13‬عقود اإليجار" مبين في الفقرات ‪ .87-1‬تتساوى جميع الفقرات‬
‫في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬في سياق الهدف منه وفي سياق أساس‬
‫اإلستنتاجات و"مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير‬
‫المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬‬
‫السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية‬
‫في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫‪430‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫الهـدف‬
‫‪ .1‬يهدف هذا المعيار إلى تحديد السياسات واإلفصاحات المحاسبية المناسبة للمستأجرين والمؤجرين‬
‫لتطبيقها على عقود اإليجار التمويلية والتشغيلية‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .2‬يجب على المنشأة التي تعد وتعرض البيانات المالية على أساس مبدأ اإلستحقاق المحاسبي‬
‫أن تطبق هذا المعيار في محاسبة كافة عقود اإليجار بإستثناء‪-:‬‬
‫إتفاقيات اإليجار إلستعمال النفط والغاز والغابات والمعادن وغيرها من الحقوق‬ ‫(أ)‬
‫المعدنية؛ و‬
‫وإتفاقيات الترخيص لبنود مثل أفالم الصور المتحركة وتسجيالت الفيديو والمسرحيات‬ ‫(ب)‬
‫والمخطوطات والبراءات وحقوق المؤلف‪.‬‬

‫وبالرغم من ذلك‪ ،‬ال يجب تطبيق هذا المعيار على أساس القياس عن طريق ما يلي‪-:‬‬
‫الممتلكات المحتفظ بها من قبل المستأجرين التي تتم محاسبتها كعقارات إستثمارية‬ ‫(أ)‬
‫(أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 16‬العقارات اإلستثمارية ")؛‬
‫(ب) العقارات اإلستثمارية الممنوحة من قبل المؤجرين بموجب عقود اإليجار التشغيلي‬
‫(أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)16‬؛‬
‫(ج) األصول البيولوجية ضمن نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 27‬الزراعة")‬
‫المحتفظ بها من قبل المستأجرين بموجب عقود اإليجار التمويلي ؛ أو‬
‫األصول البيولوجية ضمن نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬المقدمة‬ ‫(د)‬
‫من قبل المؤجرين بموجب عقود اإليجار التشغيلي‬

‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.3‬‬

‫‪ [ .4‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .5‬ينطبق هذا المعيار على اإلتفاقيات التي تنقل حق إستخدام األصول حتى وإن طلب من المؤجر‬
‫تقديم خدمات هامة بخصوص تشغيل أو صيانة هذه األصول‪ ،‬فإن هذا المعيار ال ينطبق على‬
‫اإلتفاقيات التي تمثل عقود الخدمات التي ال تنقل الحق بإستخدام األصول من قبل أحد من‬
‫األطراف المتعاقدة إلى الطرف اآلخر‪ .‬وقد تدخل منشآت القطاع العام في ترتيبات معقدة لتقديم‬
‫الفقرت ‪ 27-25‬إلى هذه‬ ‫ا‬ ‫خدمات قد تتضمن أو ال تتضمن عقود إيجار لألصول‪ ،‬وتتطرق‬
‫الترتيبات‪.‬‬

‫ال ينطبق هذا المعيار على (أ) إتفاقيات اإليجار المبرمة للتنقيب عن الموارد الطبيعية أو‬ ‫‪.6‬‬
‫إستعمالها مثل النفط والغاز والغابات والمعادن وغيرها من الحقوق المعدنية‪ ،‬إضافة إلى (ب)‬
‫إتفاقيات الترخيص لبنود مثل أفالم الصور المتحركة وتسجيالت الفيديو والمخطوطات‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪431‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫والمسرحيات والبراءات وحقوق المؤلف‪ .‬ويعود سبب ذلك إلى أن هذه األنواع من اإلتفاقيات قد‬
‫تثير مسائل محاسبية معقدة وال بد من معالجتها بشكل منفصل‪.‬‬

‫ال ينطبق هذا المعيار على العقارات اإلستثمارية‪ ،‬حيث يتم قياس هذه الممتلكات من قبل المؤجر‬ ‫‪.7‬‬
‫والمستأجر وفقا ألحكام معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.16‬‬

‫تعريفـات‬
‫‪ .8‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفقا للمعاني التالية المحددة لها‪-:‬‬

‫بدء مدة عقد اإليجار(‪ )Commencement of the lease term‬هو التاريخ الذي يحق‬
‫فيه للمستأجر ممارسة حقه بإستخدام األصل المؤجر‪ .‬وهو تاريخ اإلعتراف األولي بعقد اإليجار‬
‫(أي اإلعتراف باألصول أو اإللتزامات أو اإليرادات أو المصاريف الناتجة عن اإليجار‪ ،‬حسب ما‬
‫يكون مناسبا)‪.‬‬

‫إيجار طارئ (‪ )Contingent rent‬وهو نسبة من دفعات اإليجار ذات قيمة غير ثابتة ولكنها‬
‫تعتمد على عوامل أخرى بإستثناء مرور الوقت (مثل نسبة المبيعات ومقدار اإلستعمال‬
‫ومؤشرات األسعار وسعر الفائدة في السوق)‪.‬‬

‫العمر اإلقتصادي (‪ )Economic life‬وهو واحدا مما يلي‪-:‬‬

‫(أ) الفترة التي يتوقع خاللها أن يعطي أصل معين منافع إقتصادية أو خدمات ذات فائدة‬
‫لمستخدم واحد أو عدد من المستخدمين؛ أو‬
‫(ب) عدد وحدات اإل نتاج أو الوحدات المماثلة التي يتوقع مستخدم أو أكثر الحصول عليها‬
‫من أصل معين‪.‬‬

‫عقد اإليجار التمويلي (‪ )A finance lease‬وهو العقد الذي ينقل جوهريا كافة المخاطر‬
‫والعوائد المرتبطة بملكية أصل معين‪ ،‬وقد يتم أو ال يتم نقل سند الملكية في النهاية‪.‬‬

‫إجمالي اإلستثمار في اإليجار (‪ )Gross investment in the lease‬وهو مجموع‬

‫(أ) الحد األدنى من دفعات اإليجار بموجب عقد إيجار تمويلي من وجهة نظر المؤجر؛ و‬
‫(ب) وأي قيمة متبقية غير مضمونة مستحقة للمؤجر‪.‬‬

‫القيمة المتبقية المضمونة (‪ )Guaranteed residual value‬وهي‪-:‬‬

‫(أ) بالنسبة المستأجر‪ ،‬هي ذلك الجزء من القيمة المتبقية التي تكون مضمونة من قبل‬
‫المستأجر أو طرف ذي عالقة بالمستأجر ( يكون مبلغ الضمان هو أعلى مبلغ يمكن أن‬
‫يصبح مستحق الدفع في كل األحوال)؛ و‬
‫(ب) بالنسبة المؤجر‪ ،‬هي ذلك الجزء من القيمة المتبقية التي تكون مضمونة من قبل المؤجر‬
‫أو طرف ثالث ليس له عالقة بالمؤجر ويكون ا‬
‫قادر ماليا على الوفاء باإل لتزامات المترتبة‬
‫بموجب الضمان‪.‬‬

‫‪432‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫بداية عقد اإليجار (‪ )The inception of the lease‬هي أول تاريخ تم فيه إبرام إتفاقية‬
‫اإليجار أو إلتزام فيه الطرفين بأحكام عقد اإليجار الرئيسية‪-:‬‬
‫(أ) ُيصنف عقد اإليجار إما كعقد إيجار تشغيلي أو كعقد إيجار تمويلي؛ و‬
‫(ب) في حال عقد اإليجار التمويلي‪ ،‬يتم تحديد المبالغ التي ينبغي اإلعتراف بها في بدء مدة‬
‫عقد اإليجار‪.‬‬

‫معدل الفائدة الضمني في عقد اإليجار (‪ )Initial direct costs‬هو معدل الخصم الذي يجعل‬
‫مجموع القيمة الحالية لكل مما يلي عند بداية عقد اإليجار مساوية للقيمة العادلة لألصل‬
‫المؤجر‪-:‬‬

‫(أ) الحد األدنى من دفعات اإليجار؛ و‬

‫(ب) القيمة المتبقية غير المضمونة‪.‬‬

‫لتكون مساوية لمجموع (‪ )1‬القيمة العادلة لألصل المؤجر و(‪ )2‬أية تكاليف أولية مباشرة خاصة‬
‫بالمؤجر‪.‬‬

‫عقد اإليجار (‪ )The lease term‬هو إتفاقية ينقل المؤجر بموجبها للمستأجر الحق بإستخدام‬
‫أصل معين لفترة زمنية معينة مقابل دفعة أو مجموعة متعاقبة من الدفعات‪.‬‬

‫مدة عقد اإليجار (‪ )The lease term‬وهي الفترة غير القابلة لإللغاء والتي تعاقد فيها‬
‫المستأجر على إستئجار األصل باإلضافة إلى أي فترات إضافية يمكن للمستأجر أن يستمر فيها‬
‫بإستئجار األصل بدفعات إضافية أو بدون دفعات إضافية وهو ما يكون من المؤكد منطقيا بأن‬
‫المستأجر سيمارسه عند بداية عقد اإليجار‪.‬‬

‫سعر فائدة اإلقتراض المتزايدة للمستأجر ( ‪The lessee's incremental borrowing rate‬‬
‫‪ )of interest‬هو سعر الفائدة الذي يكون المستأجر ملزما بدفعه على أساس عقد إيجار مماثل‬
‫أو‪ ،‬إن لم يكن باإلمكان تحديد ذلك‪ ،‬هو السعر الذي سيتحمله المستأجر إلقتراض األموال الالزمة‬
‫لشراء األصل عند بداية عقد اإليجار لفترة مماثلة وبضمانات مشابهة‪.‬‬

‫دفعات اإليجار الدنيا (‪ )Minimum lease payments‬هي الدفعات التي يطلب أو يمكن أن‬
‫يطلب من المستأجر دفعها خالل فترة عقد اإليجار بإستثناء اإليجار الطارئ وتكاليف الخدمات‪،‬‬
‫وحيثما يكون ذلك مناسبا‪ ،‬الضرائب الواجب دفعها والتي تسدد للمؤجر إضافة إلى‪-:‬‬

‫(أ) بالنسبة المستأجر‪ ،‬أية مبالغ يضمنها المستأجر أو طرف له عالقة بالمستأجر؛ أو‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪433‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫(ب) بالنسبة المؤجر‪ ،‬أي قيمة متبقية مضمونة للمؤجر من قبل أي من‪-:‬‬
‫(‪ )1‬المستأجر؛‬
‫(‪ )2‬طرفا له عالقة بالمستأجر؛ أو‬
‫(‪ )3‬طرف ثالث مستقل ليست له عالقة بالمؤجر قادر ماليا على الوفاء باإللتزامات‬
‫بموجب الضمان‪.‬‬

‫بالرغم من ذلك‪ ،‬إذا كان للمستأجر حق إختيار شراء األصل بسعر يتوقع أن يكون أقل كثي ار من‬
‫القيمة العادلة في التاريخ الذي يكون فيه الخيار قابال للممارسة‪ ،‬ليكون عند بداية عقد اإليجار‬
‫قابال للممارسة بشكل منطقي وأكيد‪ ،‬تتكون دفعات اإليجار الدنيا من الحد األدنى من الدفعات‬
‫المستحقة الدفع طوال مدة عقد اإليجار والدفعات المطلوبة لممارسة خيار الشراء المذكور‬
‫والدفعات الالزمة لممارسته‪.‬‬

‫صافي اإلستثمار في عقد اإليجار (‪ )Net investment in the lease‬هو إجمالي اإلستثمار‬
‫في عقد اإليجار مطروحا منه سعر الفائدة الضمني في عقد اإليجار‪.‬‬

‫عقد اإليجار غير القابل لإللغاء (‪ )A non-cancelable lease‬هو العقد الذي يمكن إلغاؤه‬
‫فقط في الحاالت التالية‪-:‬‬
‫(أ) لدى وقوع حاالت طارئة مستبعدة؛‬
‫(ب) بإذن من المؤجر؛‬
‫(ج) إذا وقع المستأجر عقد جديد إلستئجار أصل مماثل أو معادل مع المستأجر نفسه؛ أو‬
‫(د) أو عندما يدفع المستأجر مثال مبلغا إضافيا عند بداية عقد اإليجار وال يكون استمرار العقد‬
‫مؤكدا بشكل منطقي‪.‬‬

‫عقد اإليجار التشغيلي (‪ )An operating lease‬هو أي عقد إيجار غير تمويلي‪.‬‬

‫اإليراد المالي غير المتحقق (‪ )Unearned finance revenue‬هو الفرق بين‪-:‬‬

‫(أ) مجموع اإلستثمارات في عقد اإليجار؛ و‬
‫(ب) صافي اإلستثمار في عقد اإليجار‪.‬‬

‫القيمة المتبقية غير المضمونة (‪ )Unguaranteed residual value‬هي ذلك الجزء من‬
‫القيمة المتبقية من األصل المؤجر والذي يكون تحقيقه من قبل المؤجر غير مؤكد أو مضمونا‬
‫فقط من قبل طرف واحد له عالقة بالمؤجر‪.‬‬

‫العمر المفيد (‪ )Useful life‬هو الفترة المقدرة الباقية من بداية مدة عقد اإليجار دون تحديد‬
‫بمدة هذا العقد والتي يكون من المتوقع خاللها إستنفاذ المنافع اإلقتصادية أو الخدمات الهامة‬
‫المتجسدة في األصل من قبل المنشأة‪.‬‬

‫‪434‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة‬
‫التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫التغييرات في دفعات اإليجار بين بداية عقد اإليجار وبدء مدة عقد اإليجار‬
‫قد تتضمن إتفاقية اإليجار أو إلتزام اإليجار نصا يقتضي (أ) تعديل دفعات اإليجار فيما يخص‬ ‫‪.9‬‬
‫التغييرات في تكلفة بناء أو إستمالك الممتلكات المؤجرة‪ ،‬أو (ب) التغييرات في مقياس آخر‬
‫للتكلفة أو القيمة مثل مستويات األسعار العامة‪ ،‬أو التغييرات في تكاليف المؤجر المتعلقة بتمويل‬
‫عقد اإليجار خالل الفترة بين بداية عقد اإليجار وبدء مدة عقد اإليجار‪ .‬وإذا كان الحال كذلك‪،‬‬
‫تأثير أي من هذه التغييرات يعتبر قد حدث في بداية عقد اإليجار ألغراض هذا المعيار‪.‬‬

‫عقود شراء باإلستئجار‬

‫‪ .10‬يشمل تعريف عقد اإليجار عقود إستئجار أصل معين تحتوي على نص يمنح المستأجر خيار‬
‫إمتالك األصل عند تلبية الشروط المتفق عليها‪ .‬وتعرف هذه العقود في بعض األحيان بعقود‬
‫الشراء باإلستئجار‪.‬‬

‫سعر فائدة اإلقتراض المتزايدة‬

‫‪ .11‬عندما تحصل للمنشأة على قروض تضمنها الحكومة‪ ،‬فإن تحديد سعر فائدة اإلقتراض المتزايدة‬
‫للمستأجر يجب أن يعكس وجود أي ضمان حكومي وأية رسوم مترتبة على ذلك‪ .‬ومن الطبيعي‬
‫أن يقود ذلك إلى إستخدام سعر فائدة إقتراض متزايدة أقل‪.‬‬

‫تصنيف عقود اإليجار‬

‫‪ .12‬يقوم تصنيف عقود اإليجار المعتمد في هذا المعيار على أساس مدى تحمل المؤجر أو‬
‫المستأجر للمخاطر والعوائد المرتبطة بملكية أصل مؤجر‪ .‬وتتضمن المخاطر إحتماالت تكبد‬
‫خسائر من الطاقة الخاملة أو التقنية العتيقة أو تغييرات القيمة بسبب تغير األوضاع اإلقتصادية‪.‬‬
‫أما العوائد فمن الممكن أن تتمثل بتوقع إمكانيات الخدمة أو عملية مربحة خالل العمر‬
‫اإلقتصادي لألصل أو في تحقيق مكسب من التقدير الذي ينعكس على القيمة أو تحقيق القيمة‬
‫المتبقية‪.‬‬

‫‪ .13‬يصنف عقد اإليجار على أنه عقد تمويلي إذا نقل جوهريا كافة المخاطر والعوائد المرتبطة‬
‫بالملكية‪ .‬أما عقد اإليجار التشغيلي فهو العقد الذي ال ينقل جوهريا كافة المخاطر والعوائد‬
‫المرتبطة بالملكية‪.‬‬

‫‪ .14‬ألن المعاملة بين المؤجر والمستأجر تعتمد على إتفاقية إيجار مشتركة بين كال الطرفين‪ ،‬فإن من‬
‫المالئم إستعمال تعريفات متوافقة‪ .‬وقد يؤدي تطبيق هذه التعريفات في الظروف المختلفة لهما‬
‫لتصنيف نفس عقود اإليجار بشكل مختلف من قبلهما‪ .‬على سبيل المثال في الحالة التي يستفيد‬
‫منها المؤجر من القيمة المتبقية المجمعة المزودة من قبل طرف ليس له عالقة بالمستأجر‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪435‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫‪ .15‬يعتمد تصنيف عقد اإليجار إلى عقد تمويلي أو تشغيلي على جوهر المعاملة وليس على شكل‬
‫العقد‪ .‬وعلى الرغم من أن األمثلة على الحالة منفردة أو مجتمعة هي أمثلة على الحاالت التي‬
‫تؤدي عادة إلى تصنيف العقد إلى عقد تمويلي‪ ،‬إال أنه ليس بالضرورة أن يلبي العقد كافة هذه‬
‫المعايير لكي يصنف على أنه عقد تمويلي‪-:‬‬
‫(أ) عقد اإليجار الذي ينقل ملكية أصل معين للمستأجر مع نهاية مدة عقد اإليجار؛‬
‫(ب) يحق للمستأجر شراء األصل بسعر يتوقع أن يكون أقل بقدر كاف من القيمة العادلة في‬
‫التاريخ الذي يكون الخيار فيه قابال للممارسة‪ ،‬وذلك لكي يكون الخيار عند بداية العقد‬
‫قابال للممارسة بشكل منطقي وأكيد؛‬
‫(ج) مدة عقد اإليجار تشكل الجزء األكبر من العمر اإلقتصادي لألصل حتى إذا لم يتم نقل‬
‫الملكية؛‬
‫(د) عند بداية عقد اإليجار تبلغ مبالغ دفعات اإليجار الدنيا معظم مبلغ القيمة العادلة لألصل‬
‫المؤجر كحد أدنى؛‬
‫(هـ) األصول المؤجرة ذات طبيعة متخصصة بحيث ال يمكن إستخدامها إال من قبل المستأجر‬
‫دون القيام بتعديالت كبيرة؛ و‬
‫(و) ال يمكن إستبدال األصول المؤجرة بغيرها من األصول بسهولة‪.‬‬

‫‪ .16‬فيما يلي مؤشرات أخرى قد تؤدي منفصلة أو مجتمعة إلى تصنيف عقد اإليجار على أنه عقد‬
‫تمويلي‪-:‬‬
‫(أ) إذا قام المستأجر بإلغاء عقد اإليجار‪ ،‬فإنه يتحمل خسائر المؤجر الناتجة عن هذا اإللغاء؛‬
‫(ب) المكاسب أو الخسائر الناتجة عن تأرجح القيمة العادلة للقيمة المتبقية تكون من نصيب‬
‫المستأجر (كأن تكون على شكل خصم اإليجار بما يساوي معظم عائدات المبيعات عند‬
‫نهاية عقد اإليجار)؛ و‬
‫(ج) وعندما يكون المستأجر قاد ار على اإلستمرار في عقد اإليجار لفترة ثانوية مقابل إيجار أقل‬
‫كثي ار من قيمة اإليجار السائدة في السوق‪.‬‬

‫‪ .17‬إن األمثلة والمؤشرات الواردة في الفقرتين ‪ 15‬و‪ 16‬ال تعتبر نهائية دائما‪ .‬فإذا كان واضحا من‬
‫خالل خصائص أخرى أن عقد اإليجار ال ينقل بشكل أساسي كافة المخاطر والمكافئات المرتبطة‬
‫بالملكية‪ُ ،‬يصنف عقد اإليجار كعقد تشغيلي‪ .‬فعلى سبيل المثال قد يكون الحال كذلك إذا (أ)‬
‫إ نتقلت ملكية األصل في نهاية عقد اإليجار مقابل دفعة متغيرة مساوية لقيمتها العادلة في ذلك‬
‫الوقت أو في (ب) حال وجود إيجارات طارئة حيث ال يملك المستأجر نتيجة لذلك كافة هذه‬
‫المخاطر والمكافئات‪.‬‬
‫‪ .18‬يتم تصنيف عقد اإليجار في بداية العقد‪ ،‬وإذا إتفق المستأجر والمؤجر في أي وقت من األوقات‬
‫على تغيير أحكام عقد اإليجار‪ ،‬بإستثناء تجديد العقد‪ ،‬بطريقة تؤدي إلى تغيير تصنيف عقد‬
‫اإليجار بموجب المعايير الواردة في الفقرات من ‪ 17-12‬وكانت شروط التغيير سارية المفعول‬

‫‪436‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫عند بداية عقد اإليجار‪ ،‬تعتبر اإلتفاقية المعدلة هي اإلتفاقية الجديدة بشروطها‪ .‬أما التغييرات في‬
‫التقديرات (كالتغييرات في تقديرات العمر اإلقتصادي أو القيمة المتبقية للملكية المؤجرة) أو‬
‫تغييرات في الظروف (كالتقصير من قبل المستأجر)‪ ،‬ومع ذلك فهي ال تنشأ تصنيفا جديدا لعقد‬
‫اإليجار ألغراض محاسبية‪.‬‬

‫‪[ .19‬تم إلغائها]‬

‫‪[ .20‬تم إلغائها]‬

‫تقيم المنشأة تصنيف كل عنصر كعقد‬ ‫‪20‬أ عندما يتضمن عقد اإليجار عنصري أراضي ومباني‪ّ ،‬‬
‫إيجار تمويلي أو تشغيلي بشكل منفصل وفقا للفقرات ‪ .18-12‬وفي تحديد ما إذا كان عنصر‬
‫األراضي هو عقد إيجار تمويلي أو تشغيلي‪ ،‬يكون أحد االعتبارات الهامة هو أنه يوجد لألرض‬
‫عادة عمر اقتصادي غير محدد‪.‬‬

‫‪ .21‬عندما تقتضي الضرورة من أجل تصنيف ومحاسبة عقد إيجار أراضي ومباني‪ ،‬يتم توزيع دفعات‬
‫عقد اإليجار الدنيا (بما في ذلك أي دفعات مقطوعة مدفوعة مقدما) بين عنصري األراضي‬
‫والم باني بالتناسب مع القيم العادلة النسبية للحصص المؤجرة في عنصر األراضي وعنصر‬
‫المباني من عقد اإليجار في بدايته‪ .‬وفي حال عدم القدرة على توزيع دفعات اإليجار بشكل‬
‫موثوق‪ ۱‬بين هذين العنصرين‪ ،‬يتم تصنيف مجمل عقد اإليجار كعقد إيجار تمويلي‪ ،‬إال في حال‬
‫كان من الواضح أن كال العنصرين يعتبران عقدي إيجار تشغيلي‪ ،‬وفي هذه الحالة يتم تصنيف‬
‫مجمل عقد اإليجار كعقد إيجار تشغيلي‪.‬‬

‫‪ .22‬وفيما يتعلق بعقد إيجار أراضي ومباني يكون فيه المبلغ الذي سيتم اإلعتراف به مبدئيا لعنصر‬
‫األراضي وفقا للفقرة ‪ 28‬هو مبلغ غير هام‪ ،‬يمكن معاملة األراضي والمباني كوحدة واحدة لغرض‬
‫تصنيف عقد اإليجار ويمكن تصنيفها كعقد إيجار تمويلي أو تشغيلي وفقا للفقرات ‪ .18-12‬وفي‬
‫هذه الحالة‪ ،‬يعتبر العمر اإلقتصادي للمباني هو العمر اإلقتصادي لألصل المؤجر ككل‪.‬‬

‫‪ .23‬ال ُيطلب القياس المنفصل لعنصري األراضي والمباني عندما يتم تصنيف حصة المستأجر في‬
‫األراضي والمباني على أنها إستثمار عقاري وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬
‫وعندما يتم تبني نموذج القيمة العادلة‪ .‬وتُطلب الحسابات المفصلة لهذا التقييم فقط في حال كان‬
‫تصنيف عنصر واحد أو كال العنصرين غير مؤكد‪.‬‬

‫‪ .24‬وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،16‬فإنه من الممكن أن يصنف المستأجر حصة‬
‫الممتلكات المحتفظ بها بموجب عقد إيجار تشغيلي كعقارات إستثمارية‪ .‬وإذا كان الحال كذلك‪ ،‬تتم‬
‫محاسبة حصة الممتلكات وكأنها عقد إيجار تمويلي‪ ،‬باإلضافـ ـ ـة إلى ذلك‪ ،‬يتم إستخ ـ ـ ـدام نمـ ـ ـوذج‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في العرض العادل الذي‬ ‫‪۱‬‬

‫يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في‬
‫تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪437‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫القيم ة العادلة لألصل المعترف به‪ .‬وينبغي أن يستمر المستأجر في محاسبة عقد اإليجار كعقد‬
‫إيجار تمويلي‪ ،‬حتى إذا أدى حدث الحق إلى تغيير طبيعة حصة ممتلكات المستأجر بحيث لم‬
‫تعد مصنفة كعقارات إستثمارية‪ .‬وسيكون الحال كذلك إذا قام المستأجر مثال‪-:‬‬
‫بشغل الملكية التي يتم تح ويلها فيما بعد إلى ممتلكات يشغلها مالكوها بتكلفة مفترضة‬ ‫(أ)‬
‫تساوي قيمتها العادلة في تاريخ تغيير اإلستخدام؛ أو‬
‫(ب) بمنح عقد إيجار من الباطن ينقل بشكل أساسي كافة المخاطر والمكافئات المرتبطة بملكية‬
‫الحصة إلى طرف ثالث غير ذي عالقة‪ .‬وتتم محاسبة عقد اإليجار من الباطن من قبل‬
‫المستأجر كعقد إيجار تمويلي ممنوح لطرف ثالث‪ ،‬على الرغم من إمكانية محاسبته كعقد‬
‫إيجار تشغيلي من قبل الطرف الثالث‪.‬‬

‫عقود اإليجار وعقود أخرى‬

‫‪ .25‬قد يتكون العقد من إتفاقية لتأجير أصل معين فقط‪ ،‬لكن من الممكن أن يشكل عقد اإليجار‬
‫عنصر واحدا من مجموعة أوسع من اإلتفاقيات مع منشآت القطاع الخاص إلنشاء أصل معين‬ ‫ا‬
‫و‪ /‬أو إمتالكه و‪ /‬أو تشغيله و‪ /‬أو نقله‪ .‬وغالبا ما تدخل منشآت القطاع العام في مثل هذه‬
‫اإلتفاقيات بالتحديد فيما يتعلق بأصول مادية أو أصول بنية تحتية طويلة العمر‪ .‬وقد تتضمن‬
‫إتفاقيات أخرى إستئجار بنية تحتية من قبل إحدى منشآت القطاع العام من منشأة من القطاع‬
‫الخاص‪ ،‬تستطيع المنشأة تحديد ما إذا كان الترتيب هو ترتيب إمتياز تقديم الخدمة كما هو‬
‫معرف في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 32‬ترتيبات إمتياز تقديم الخدمات‪:‬‬
‫المانح"‪.‬‬

‫‪ .26‬تحتوي إتفاق ما على عقد إيجار تشغيلي أو تمويلي محدد كالعقود المحددة في هذا المعيار‪ ،‬فال‬
‫بد من تطبيق األحكام الواردة في هذا المعيار في محاسبة البند المتعلق بعقد اإليجار في اإلتفاق‪.‬‬

‫‪ .27‬وقد تدخل منشآت القطاع العام أيضا في مجموعة من اإلتفاقيات لتزويد السلع و‪ /‬أو الخدمات‬
‫التي تتضمن بالضرورة إستخدام أصول مكرسة‪ ،‬وقد ال يكون من الواضح في بعض هذه‬
‫اإلتفاقيات ما إذا تم توضيح ترتيبات إمتياز الخدمات في معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 32‬أو عقد إيجار كما هو موضح في هذا المعيار أم ال‪ .‬وفي مثل هذه الحاالت تتم‬
‫ممارسة الحكم المهني فإذا نشأ عقد إيجار يتم تطبيق هذا المعيار‪ ،‬أما إذا لم ينشأ عقد إيجار‬
‫تتعامل المنشآت مع هذه اإلتفاقيات من خالل تطبيق أحكام معايير محاسبة دولية أخرى ذات‬
‫عالقة بالقطاع العام أو في حال غياب مثل هذه المعايير تطبق معايير محاسبة دولية و‪ /‬أو‬
‫وطنية أخرى مالئمة‪.‬‬

‫عقود اإليجار في البيانات المالية للمستأجرين‬

‫عقود اإليجار التمويلية‬
‫‪ .28‬يجب على المستأجرين قيد األصول المكتسبة بموجب عقود اإليجار التمويلية على أنها أصول‬
‫واإل لتزامات المرتبطة بعقد اإليجار على أنها إلتزامات‪ .‬ويجب أن تقيد األصول واإل لتزامات ضمن‬
‫مبالغ مساوية للقيمة العادلة للملكية المؤجرة عند بداية عقد اإليجار أو‪ ،‬إذا كانت أقل‪ ،‬مبالغ‬

‫‪438‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫مساوية للقيمة الحالية لدفعات اإليجار الدنيا‪ .‬وعند احتساب القيمة الحالية لدفعات اإليجار‬
‫الدنيا يكون عنصر الخصم هو معدل الفائدة الضمني في عقد اإليجار إذا كان من المجدي‬
‫تحديد ذلك‪ ،‬أما إذا لم يكن ذلك مجديا فيجب إستخدام سعر فائدة اإلقتراض المتزايدة للمستأجر‪.‬‬

‫‪ .29‬تدخل المعامالت وغيرها من األحداث في الحسابات وتعرض وفقا لجوهرها وواقعها المالي وليس‬
‫لشكلها القانوني فقط‪ .‬فبينما الشكل القانوني إلتفاقية اإليجار هو أن يحصل المستأجر على حق‬
‫ملكية قانوني في األصل المؤجر‪ ،‬ففي حالة عقود اإليجار التمويلية يكون الجوهر والواقع المالي‬
‫هما حصول المستأجر على المنافع اإلقتصادية وإمكانات اإلستفادة من الخدمة من األصل‬
‫المؤجر أثناء الجزء األكبر من العمر اإلقتصادي لهذا األصل مقابل الدخول في إلتزام بدفع مبلغ‬
‫قريب من القيمة العادلة لألصل والتكلفة المالية ذات العالقة‪.‬‬

‫‪ .30‬إذا لم تعكس البيانات المالية للمستأجر معامالت عقد اإليجار هذه‪ ،‬فإن األصول واإللتزامات‬
‫لمنشأة معينة تفهم بشكل يؤدي إلى تحريف النسب المالية‪ .‬ولذلك‪ ،‬فإن من المناسب أن يقيد عقد‬
‫اإليجار التمويلي في بيانات المستأجر المالية كأصل وأيضا كإلتزام بتسديد دفعات إيجار إضافية‪.‬‬
‫وعند بداية عقد اإليجار يقيد األصل واإللتزامات لدفعات اإليجار اإلضافية في البيانات المالية‬
‫بنفس المبالغ‪.‬‬

‫‪ .31‬ليس من المناسب بالنسبة إللتزامات األصول المستأجرة أن تعرض في البيانات المالية على أنها‬
‫إقتطاع من األصول المؤجرة‪.‬‬

‫‪ .32‬إذا تم التمييز بين اإللتزامات المتداولة وغير المتداولة عند عرض اإللتزامات على واجهة بيان‬
‫المركز المالي‪ ،‬فال بد من عمل نفس هذا التمييز إللتزامات عقد اإليجار‪.‬‬

‫‪ .33‬غالبا ما يتم تكبد التكاليف المبدئية المباشرة الناشئة عن أنشطة تأجير معينة كما في حالة‬
‫التفاوض لتأمين إتفاقيات تأجير‪ .‬ويتم تضمين التكاليف التي تنسب مباشرة لألنشطة المنفذة من‬
‫ق بل المستأجر في عقد إيجار تمويلي كجزء من المبلغ المقيد كأصل بموجب هذا العقد‪.‬‬

‫‪ .34‬يجب أن يكون الحد األدنى لدفعة اإليجار متناسب بين األعباء المالية والنقص في اإل لتزامات‬
‫القائمة‪ .‬ويجب أن توزع رسوم التمويل على فترات معينة خالل مدة عقد اإليجار بحيث ينتج‬
‫عن ذلك معدل فائدة دوري ثابت على الرصيد المتبقي من اإل لتزامات‪ .‬ينبغي قيد اإليجارات‬
‫المشروطة كمصاريف في الفترة التي يتم تكبدها فيها‪.‬‬

‫‪ .35‬عمليا‪ ،‬عند توزيع األعباء المالية على فترات معينة خالل مدة اإليجار‪ ،‬من الممكن إستخدام نوع‬
‫من أنواع التقريب لتبسيط العملية الحسابية‪.‬‬

‫‪ .36‬ينتج عن عقد اإليجار التمويلي مصروف إستهالكي لألصول القابلة لإلستهالك باإلضافة إلى‬
‫مصروف تمويلي لكل فترة محاسبية‪ .‬يجب أن تكون سياسة اإلستهالك لألصول القابلة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪439‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫لإلستهالك منسجمة مع سياسة إستهالك األصول المملوكة القابلة لإلستهالك‪ ،‬ويجب احتساب‬
‫اإلستهالك المعترف بها على األساس الموضح في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات" ومعيار المحاسبة الدولي ‪" 31‬األصول الملموسة" إذا كان‬
‫ممكنا‪ .‬إذا لم يكن من المؤكد بدرجة معقولة أن المستأجر سيحصل على الملكية بإنتهاء مدة‬
‫عقد اإليجار‪ ،‬فال بد من إستهالك األصل بشكل كامل خالل فترة أقصر من مدة عقد اإليجار أو‬
‫عمره المفيد‪.‬‬

‫‪ .37‬توزع القيمة القابلة لإل ستهالك ألصل مؤجر على كل فترة محاسبية خالل الفترة التي يتوقع فيها‬
‫اإلستخدام على أساس نظامي بحيث تتوافق مع سياسة اإلستهالك التي يعتمدها المستأجر‬
‫لألصول المملوكة القابلة لإل ستهالك‪ .‬وإذا كان من المؤكد بدرجة معقولة أن المستأجر سيحصل‬
‫على الملكية بإنتهاء مدة عقد اإليجار‪ ،‬تعد فترة اإلستخدام المتوقع هي العمر المفيد لألصل؛‬
‫بإستثناء ذلك يستهلك األصل خالل فترة أقصر من مدة عقد اإليجار أو عمره المفيد‪.‬‬

‫‪ .38‬ناد ار ما يكون مبلغ المصروف اإلستهالكي لألصل والمصروف التمويلي للفترة مماثال لدفعات‬
‫اإليجار المستحقة لهذه الفترة‪ ،‬ولذلك فإنه من غير المالئم قيد دفعات اإليجار المستحقة ببساطة‬
‫على أنها مصروف في بيان األداء المالي‪ .‬وعليه‪ ،‬فمن غير المحتمل أن يكون األصل‬
‫واإللتزامات المتعلقة به ذات قيمة متساوية بعد بداية عقد اإليجار‪.‬‬

‫‪ .39‬لتحديد ما إذا كان األصل المؤجر قد إنخفضت قيمته‪ ،‬تطبق المنشأة اختبارات إنخفاض القيمة‬
‫ذات الصلة الواردة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 21‬إنخفاض قيمة األصول‬
‫غير المولدة للنقد"‪ ،‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 26‬إنخفاض قيمة األصول‬
‫المولدة للنقد"‪.‬‬

‫يتعين على المستأجرين إجراء اإلفصاحات التالية لعقود اإليجار التمويلية‪-:‬‬ ‫‪.40‬‬
‫(أ) صافي القيمة المسجلة لكل صنف من األصول بتاريخ التقرير؛‬
‫(ب) تسوية بين مجموع دفعات اإليجار الدنيا بتاريخ التقرير وقيمتها الحالية؛‬
‫(ج) إضافة إلى ذلك‪ ،‬على المنشأة اإلفصاح عن مجموع دفعات اإليجار الدنيا بتاريخ التقرير‬
‫وقيمتها الحالية لكل فترة من الفترات التالية‪:‬‬
‫(‪ )1‬بما ال يتجاوز سنة واحدة؛‬
‫(‪ )2‬ما بين سنة واحدة وخمس سنوات؛ و‬
‫(‪ )3‬وأكثر من خمس سنوات؛‬
‫(د) اإليجارات الطارئة المعترف بها كمصروف للفترة؛‬
‫(هـ) مجموع دفعات اإليجار الدنيا المستقبلية التي يتوقع إستالمها بموجب عقود إيجار من‬
‫الباطن غير قابلة لإللغاء بتاريخ التقرير؛ و‬

‫‪440‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫(و) وصف عام إل تفاق ات التأجير الخاصة بالمستأجر بما في ذلك‪ ،‬على سبيل المثال ال‬
‫الحصر‪-:‬‬
‫األساس الذي يعتمد عليه في تحديد دفعات اإليجار الطارئة؛‬ ‫(‪)1‬‬
‫وجود خيارات وشروط التجديد أو الشراء وشروط تعديل األسعار؛ و‬ ‫(‪)2‬‬
‫القيود المفروضة بموجب عقود اإليجار كتلك المتعلقة بالعائد من الفائض والعائد‬ ‫(‪)3‬‬
‫من المساهمات الرأسمالية واألرباح أو التوزيعات المماثلة الموزعة والدين‬
‫اإلضافي والتأجير اإلضافي‪.‬‬

‫‪ .41‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬تُطبق متطلبات اإلفصاح وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪16‬‬
‫و‪ 17‬و‪" 21‬إنخفاض قيمة األصول غير المولدة للنقد" و‪" 26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة‬
‫للنقد" و‪ 31‬التي تم تبنيها من قبل المنشأة على مبالغ األصول المؤجرة بموجب عقود اإليجار‬
‫التمويلي التي يتم محاسبتها من قبل المستأجر على أنها عمليات إمتالك لألصول‪.‬‬

‫عقود اإليجار التشغيلية‬

‫‪ .42‬يجب أن تقيد دفعات اإليجار بموجب عقد اإليجار التشغيلي على أنها مصروف على أساس‬
‫قسط ثابت خالل مدة عقد اإليجار‪ ،‬إال إذا تم إتباع أساس نظامي آخر يكون تمثيليا لنمط‬
‫الوقت الخاص بمنفعة المستخدم‪.‬‬

‫بالنسبة لعقود اإليجار التشغيلية‪ ،‬تقيد دفعات اإليجار (بإستثناء تكاليف الخدمات كالتأمين‬ ‫‪.43‬‬
‫والصيانة) على أنها مصروف على أساس قسط ثابت إال إذا تم إتباع أساس نظامي آخر يكون‬
‫تمثيليا لنمط الوقت الخاص بمنفعة المستخدم‪ ،‬حتى إذا لم تكن الدفعات على ذلك األساس‪.‬‬

‫‪ .44‬يتعين على المستأجرين إجراء اآلتي لعقود اإليجار التشغيلية‪-:‬‬

‫(أ) مجموع دفعات اإليجار الدنيا المستقبلية بموجب عقود إيجار تشغيلية غير قابلة لإللغاء‬
‫لكل فترة من الفترات التالية‪-:‬‬
‫(‪ )1‬بما ال يتجاوز سنة واحدة؛‬
‫ما بين سنة واحدة وخمس سنوات؛ و‬ ‫(‪)2‬‬
‫وأكثر من خمس سنوات‪.‬‬ ‫(‪)3‬‬
‫(ب) مجموع دفعات اإليجار الدنيا المستقبلية التي يتوقع إستالمها بموجب عقود إيجار من‬
‫الباطن غير قابلة لإللغاء بتاريخ التقرير؛‬
‫(ج) دفعات عقود اإليجار واإليجار من الباطن المعترف بها في بيان األداء المالي للفترة‪ ،‬مع‬
‫مبالغ منفصلة لدفعات اإليجار الدنيا واإليجارات الطارئة ودفعات اإليجار من الباطن؛ و‬
‫(د) وصف عام إل تفاق ات التأجير الخاصة بالمستأجر بما في ذلك‪ ،‬على سبيل المثال ال‬
‫الحصر‪-:،‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪441‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫(‪ )1‬األساس الذي يعتمد عليه في تحديد دفعات اإليجار الطارئة؛‬

‫(‪ )2‬وجود خيارات وشروط التجديد أو الش ارء وشروط تعديل األسعار؛ و‬
‫(‪ )3‬القيود المفروضة بموجب عقود اإليجار كتلك المتعلقة بالعائد من صافي الفائض‬
‫والعائد من المساهمات الرأسمالية واألرباح الموزعة أو التوزيعات المماثلة والدين‬
‫اإلضافي والتأجير اإلضافي‪.‬‬

‫عقود اإليجار في البيانات المالية للمؤجر‬

‫عقود اإليجار التمويلية‬
‫‪ .45‬يصف هذا المعيار كيفية التعامل مع اإليراد المالي المحقق بموجب عقود اإليجار التمويلية‬
‫ويستعمل مصطلح " الصانع المؤجر أو التاجر المؤجر" في هذا المعيار لإلشارة لكافة منشآت‬
‫القطاع العام التي تصنع أو تتاجر باألصول والتي تعمل كمؤجر أيضا لهذه األصول بغض‬
‫النظر عن مقياس أنشطتها التأجيرية والتجارية والتصنيعية‪ .‬كما يصف المعيار للمنشأة التي‬
‫تكون مصنعا مؤج ار أو تاج ار مؤج ار كيفية التعامل مع األرباح والخسائر الناشئة عن نقل‬
‫األصول‪.‬‬

‫‪ .46‬قد توقع منشآت القطاع العام على عقود إيجار تمويلية بصفتها المؤجر تحت ظروف مختلفة‪.‬‬
‫حيث تتاجر بعض منشآت القطاع العام باألصول بشكل منتظم‪ ،‬فعلى سبيل المثال قد تنشئ‬
‫الحكومات منشآت ألغراض خاصة تكون مسؤولة عن التدبير المركزي لألصول والموارد لكافة‬
‫المنشآت األخرى‪ .‬وقد توفر مركزة مهام المشتريات فرصة أكبر للحصول على خصومات تجارية‬
‫أو ظروف مرغوب بها أخرى‪ ،‬وفي بعض المناطق قد تقوم منشأة الشراء المركزية بشراء أصناف‬
‫نيابة عن منشآت أخرى بحيث تنفذ كافة المعامالت بإسم هذه المنشآت األخرى‪ .‬أما في مناطق‬
‫أخرى فقد تشتري منشأة الشراء المركزية األصناف بإسمها وتتضمن مهام مثل هذه السلطات ما‬
‫يلي‪-:‬‬
‫(أ) تدبير األصول واللوازم؛‬
‫(ب) نقل األصول عن طريق بيعها أو تأجيرها بموجب عقود تمويلية؛ و‪ /‬أو‬
‫(ج) إدارة محفظة األصول‪ ،‬كأسطول السيارات‪ ،‬إلستخدامه من قبل منشآت أخرى وتوفير هذه‬
‫األصول إلستئجارها بموجب عقود إيجار قصيرة األجل أو طويلة األجل أو لشرائها‪.‬‬

‫‪ .47‬وقد تدخل منشآت أخرى من القطاع العام في معامالت إيجار على نطاق أضيق ولفترات زمنية‬
‫أقل تك اررا‪ .‬وبشكل خاص لم تعد منشآت القطاع العام في بعض السلطات والتي كانت عادة‬
‫تملك وتشغل أصول بنية تحتية كالطرق واآلبار ومعامل معالجة المياه‪ ،‬تسعى بشكل تلقائي الى‬
‫الملكية الكاملة وتتحمل المسؤولية التشغيلية لهذه األصول‪ .‬وقد تنقل منشآت القطاع العام أصول‬
‫البنية التحتية الحالية إلى منشآت القطاع الخاص عن طريق البيع أو التأجير بموجب عقود إيجار‬
‫تمويلية‪ .‬إلى جانب ذلك‪ ،‬قد تقوم منشآت القطاع العام بإنشاء أصول مادية طويلة األجل وأصول‬
‫البنية التحتية بموجب شراكة مع منشآت القطاع الخاص بحيث تتحمل منشآت القطاع الخاص‬
‫مسؤولية األصول عن طريق الشراء الفوري أو بموجب عقد تأجير تمويلي بمجرد إكمال هذه‬

‫‪442‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫األصول‪ .‬وفي بعض الحاالت تنص اإلتفاقات على فترة رقابة من قبل القطاع الخاص قبل عكس‬
‫الملكية ورقابة على األصول من قبل القطاع العام‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد تقوم إحدى الحكومات‬
‫المحلية ببناء مستشفى وتأجير الخدمات المتوفرة فيه لشركة من القطاع الخاص لمدة عشرين‬
‫عاما بحيث تعود الخدمة بعد هذه الفترة لتصبح تحت سيطرة القطاع العام‪.‬‬

‫‪ .48‬يجب على المؤجرين أن يعترفوا بدفعات اإليجار المستحقة بموجب عقد إيجار تمويلي على أنها‬
‫أصول في بياناتهم الخاصة بالمركز المالي‪ .‬كما يتوجب عليهم عرض مثل هذه األصول كذمم‬
‫مدينة بقيمة تساوي صافي اإلستثمار في عقد اإليجار‪.‬‬

‫‪ .49‬تنقل جميع المخاطر والعوائد المرتبطة بالملكية القانونية فعليا بموجب عقد اإليجار التمويلي من‬
‫قبل المؤجر‪ .‬ولذلك تعام ل دفعات اإليجار المستحقة من قبل المؤجر على أنها تسديد للمبلغ‬
‫األصلي واإليراد المالي لتعويض المؤجر عن إستثماره وخدماته‪.‬‬

‫اإلعتراف المبدئي‬
‫‪ .50‬عادة ما يتم تكبد التكاليف األولية المباشرة من قبل المؤجرين وتتضمن مبالغ مثل العموالت والرسوم‬
‫القانونية والتكاليف الداخ لية التراكمية والتي تنسب مباشرة إلى المفاوضة على عقد اإليجار وترتيبه‪.‬‬
‫وتستثني هذه التكاليف المصاريف غير المباشرة مثل تلك المتكبدة من قبل فريق مبيعات وتسويق‪.‬‬
‫وفيما يخص عقود اإليجار التمويلي غير تلك التي تشتمل على أصحاب المصانع أو المتعاملين‬
‫باإليجار‪ ،‬وتُشمل التكاليف األولية المباشرة في القياس المبدئي لعقد اإليجار التمويلي مستحق القبض‬
‫وتقلل من مبلغ اإليراد المعترف به خالل مدة عقد اإليجار‪ .‬ويتم تحديد سعر الفائدة الضمني في عقد‬
‫اإليجار بطريقة تُشمل فيها التكاليف األولية المباشرة تلقائيا في عقد اإليجار التمويلي مستحق‬
‫القبض؛ فليست هناك حاجة إلى إضافتها بشكل منفصل‪ .‬ويتم إستثناء التكاليف المتكبدة من قبل‬
‫أصحاب المصانع أو المتعاملين باإليجار فيما يخص المفاوضة على عقد اإليجار وترتيبه من‬
‫تعريف التكاليف األولية المباشرة‪ .‬ونتيجة لذلك‪ ،‬تُستثنى تلك التكاليف من صافي اإلستثمار في عقد‬
‫اإليجار ويتم اإلعتراف بها كمصروف عند اإلعتراف بالربح أو الخسارة من البيع‪ ،‬والتي تكون في‬
‫عقد اإليجار التمويلي عادة في بداية مدة عقد اإليجار‪.‬‬

‫‪ .51‬يجب أن يعتمد اإلعتراف باإليراد المالي على نمط يعكس معدل عائد دوري ثابت على صافي‬
‫اإلستثمار القائم من المؤجر فيما يتعلق بعقد اإليجار التمويلي‪.‬‬

‫‪ .52‬يهدف المؤجر إلى توزيع اإليراد المالي على طول مدة العقد على أساس نظامي ومنطقي‪ .‬ويعتمد‬
‫توزيع اإليراد هذا على نمط يعكس العائد على صافي إستثمار المؤجر الدوري الثابت بالنسبة لعقد‬
‫اإليجار التمويلي‪ .‬أما دفعات اإليجار المتعلقة بالفترة المحاسبية‪ ،‬بإستثناء تكاليف الخدمات‪ ،‬فتتم‬
‫على حساب إجمالي اإل ستثمار في عقد اإليجار وذلك لتخفيض كال من المبلغ األصلي واإليراد‬
‫المالي غير المتحقق‪.‬‬

‫‪ .53‬تتم مراجعة القيم المتبقية غير المضمونة المقدرة التي تستخدم لحساب إجمالي إستثمار المؤجر‬
‫في عقد اإليجار بشكل منتظم‪ .‬وإذا كان هناك إنخفاض في القيمة المتبقية غير المضمونة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪443‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫المقدرة‪ ،‬تتم مراجعة توزيع اإليراد على مدة عقد اإليجار ويقيد أي إنخفاض في المبالغ المستحقة‬
‫مباشرة‪.‬‬

‫‪ .54‬يجب على الصناع أو التجار المؤجرين إتباع السياسة المعتمدة من قبل المنشأة بالنسبة‬
‫للمبيعات الفورية عند اإلعتراف بالمكاسب أو الخسائر الناتجة عن بيع األصول خالل الفترة‪.‬‬

‫‪ .55‬إذا عرضت أسعار فائدة منخفضة بشكل مفتعل‪ ،‬يجب تقيد أية مكاسب أو خسائر الناتجة عن‬
‫بيع األصول عندما يكون السعر المطبق هو سعر السوق للفائدة‪ .‬ينبغي اإلعتراف بالتكاليف‬
‫المتكبدة من قبل أصحاب المصانع أو المتعاملين باإليجار فيما يخص المفاوضة على عقد‬
‫اإليجار وترتيبه كمصاريف عند اإلعتراف بالربح أو الخسارة‪.‬‬

‫‪ .56‬قد تقدم منشآت القطاع العام التي تصنع األصول أو تتاجر بها الخيار للمشترين المحتملين لشراء‬
‫األصل أو إستئجاره‪ .‬وينشأ عن عقد اإليجار التمويلي ألصل ما والذي يدخل فيه صانع أو تاجر‬
‫مؤجر األنواع التالية من اإليرادات‪-:‬‬
‫المكسب أو الخسارة بما يعادل المكسب أو الخسارة الناتجة عن بيع فوري لألصل‬ ‫(أ)‬
‫المؤجر بسعر بيع طبيعي مما يعكس أي خصومات تجارية أو خصم على كمية‬
‫المشتريات؛ و‬
‫اإليراد المالي خالل مدة عقد اإليجار‪.‬‬ ‫(ب)‬

‫‪ .57‬إن إيراد المبيعات المسجل عند بداية عقد اإليجار التمويلي من قبل صانع أو تاجر مؤجر هو القيمة‬
‫العادلة لألصل أو ‪ ،‬إذا كان أقل‪ ،‬هو القيمة الحالية لدفعات اإليجار الدنيا المستحقة للمؤجر والتي‬
‫تحتسب بمعدل فائدة تجاري‪ .‬أما تكلفة بيع أصل معين محقق عند بداية مدة عقد اإليجار فهي‬
‫التكلفة‪ ،‬أو القيمة المسجلة إذا كانت مختلفة‪ ،‬للملكية المؤجرة مطروحا منها القيمة الحالية للقيمة‬
‫المتبقية غير المضمونة‪ .‬والفرق بين إيراد المبيعات وتكلفة المبيعات هو المكسب أو الخسارة الناتجة‬
‫عن البيع والمعترف بها وفقا للسياسة المتبعة من قبل المنشأة فيما يتعلق ببيع األصول‪.‬‬

‫‪ .58‬قد يعرض الصناع أو التجارة المؤجرين على الزبائن في بعض األحيان أسعار فائدة أقل من‬
‫أسعار اإلقراض العادية‪ ،‬وقد ينتج عن إستخدام مثل هذه األسعار نسبة زائدة في إجمالي اإليراد‬
‫عن المعاملة المقيدة في وقت البيع‪ .‬إذا عرضت أسعار فائدة منخفضة بشكل مفتعل‪ ،‬يجب‬
‫تسجيل اإليراد المعترف به كمكاسب أو خسائر ناتجة عن البيع فقط عندما يكون السعر المطبق‬
‫هو سعر اإلقتراض العادي للمنشأة والخاص بهذا النوع من المعاملة‪.‬‬

‫‪ .59‬يعترف بالتكاليف المبدئية المباشرة على أنها مصروف عند بداية مدة عقد اإليجار ألنها ترتبط‬
‫بشكل أساسي بتحقيق المصنع أو التاجر لمكسب أو خسارة ناتجة عن البيع‪.‬‬

‫‪ .60‬يتعين على المؤجرين تقديم اإلفصاحات التالية لعقود اإليجار التمويلية‪-:‬‬

‫(أ) مطابقة بين مجموع إجمالي اإلستثمار في عقد اإليجار بتاريخ التقرير والقيمة الحالية‬
‫لدفعات اإليجار الدنيا المستحقة بتاريخ التقرير‪ .‬إضافة إلى ذلك‪ ،‬يجب على المنشأة‬

‫‪444‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫اإلفصاح عن مجموع إجمالي اإلستثمار في عقد اإليجار والقيمة الحالية لدفعات اإليجار‬
‫الدنيا المستحقة بتاريخ التقرير لكل فترة من الفترات التالية‪-:‬‬
‫(‪ )1‬بما ال يتجاوز سنة واحدة؛‬
‫(‪ )2‬ما بين سنة واحدة وخمس سنوات؛ و‬
‫(‪ )3‬وأكثر من خمس سنوات؛‬
‫(ب) اإليراد المالي غير المحقق؛‬
‫(ج) القيم المتبقية غير المضمونة المستحقة لصالح المؤجر؛‬
‫(د) المخصص المتراكم لدفعات اإليجار الدنيا المستحقة وغير المحصلة؛‬
‫(هـ) اإليجار الطارئ المعترف به في بيان األداء المالي؛ و‬
‫(و) ووصف عام إل تفاقيات التأجير الخاصة بالمؤجر‪.‬‬

‫‪ .61‬من المفيد غالبا اإلفصاح عن إجمالي اإلستثمار مطروحا منه اإليراد غير المحقق في األعمال‬
‫الجديدة المضافة خالل الفترة المحاسبية كمؤشر على نمو األنشطة التأجيرية‪ ،‬وذلك بعد إقتطاع‬
‫قيم عقود اإليجار الملغاة‪.‬‬

‫عقود اإليجار التشغيلية‬

‫‪ .62‬يجب على المؤجرين عرض األصول الخاضعة لعقود إيجار تشغيلية في بيانات المركز المالي‬
‫وفقا لطبيعة كل أصل من هذه األصول‪.‬‬

‫‪ .63‬يجب اإلعتراف بإيراد اإليجار بموجب عقود اإليجار التشغيلية على أنه إيراد على أساس قسط‬
‫ثابت خالل مدة عقد اإليجار‪ ،‬إال إذا تم إتباع أساس نظامي آخر يكون تمثيليا لنمط الوقت‬
‫الذي تتناقص فيه الفائدة المشتقة من األصل المؤجر‪.‬‬

‫‪ .64‬اإلعتراف بالتكاليف‪ ،‬بما في ذلك تكاليف اإلستهالك‪ ،‬التي يتم تكبدها في تحقيق إيراد اإليجار‬
‫كمصروف‪ .‬أما إيراد اإليجار ( بإستثناء المقبوضات المستحقة من الخدمات المقدمة كالتأمين‬
‫والصيانة) فيقيد كإيراد على أساس قسط ثابت خالل مدة عقد اإليجار حتى إذا لم تكن‬
‫المقبوضات على هذا األساس إال إذا تم إتباع أساس نظامي آخر يكون تمثيليا لنمط الوقت الذي‬
‫تتناقص فيه الفائدة المشتقة من األصل المؤجر‪.‬‬

‫‪ .65‬ينبغي إضافة التكاليف األولية المباشرة التي يتكبدها المؤجرون في المفاوضة على عقد‬
‫اإليجار التشغيلي أو ترتيبه إلى المبلغ المسجل لألصل المؤجر وينبغي اإلعتراف بها كمصروف‬
‫خالل مدة عقد اإليجار على نفس األساس الذي يتم اإلعتراف بموجبه بإيراد عقد اإليجار‪.‬‬

‫‪ .66‬يجب تكون سياسة اإلستهالك لألصول المؤجرة القابلة لإلستهالك منسجم مع السياسة العادية‬
‫التي يتبعها المؤجر في إستهالك أصول مماثلة‪ .‬ويجب أن تحتسب تكلفة اإلستهالك على‬
‫األساس المنصوص عليه في معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ 17‬أو بموجب معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬إذا كان مناسبا‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪445‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫‪ .67‬لتتمكن المنشأة من تحديد ما إذا كانت قيمة األصل قد انخفضت‪ ،‬فإنها تطبق اختبار االنخفاض‬
‫المالئم وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 21‬انخفاض األصول غير المولدة‬
‫للنقد"‪ ،‬أو معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 26‬انخفاض األصول المولدة للنقد"‪ ،‬حسب‬
‫االقتضاء‪.‬‬

‫‪ .68‬ال يحقق الصانع أو التاجر المؤجر أي مكسب من البيع عند الدخول في عقد إيجار تشغيلي ألن‬
‫ذلك ال يعادل قيمة البيع‪.‬‬

‫‪ .69‬يتعين على المؤجرين تقديم اإلفصاحات التالية لعقود اإليجار التشغيلية‪-:‬‬

‫(أ) مجموع دفعات اإليجار الدنيا المستقبلية بموجب عقد إيجار تشغيلي غير قابل لإللغاء‬
‫وذلك للفترات التالي‪-:‬‬
‫(‪ )1‬بما ال يتجاوز سنة واحدة؛‬
‫(‪ )2‬ما بين سنة واحدة وخمس سنوات؛ و‬
‫(‪ )3‬وأكثر من خمس سنوات؛‬
‫(ب) إجمالي اإليجار الطارئ المعترف به في بيان األداء المالي؛ و‬
‫(ج) وصف عام إل تفاقيات التأجير الخاصة بالمؤجر‪.‬‬

‫معامالت البيع وإعادة اإلستئجار‬

‫‪ .70‬تتضمن معاملة البيع وإعادة اإلستئجار بيع أصل معين من قبل البائع وإعادة إستئجار هذا‬
‫األصل من قبل البائع‪ ،‬ويعتمد التعامل المحاسبي مع معاملة البيع وإعادة اإلستئجار على نوع‬
‫عقد اإليجار‪.‬‬

‫‪ .71‬إذا نتج عن معاملة البيع وإعادة اإلستئجار عقد إيجار تمويلي‪ ،‬ال يجب اإلعتراف بأي زيادة‬
‫في عائدات البيع على القيمة المسجلة مباشرة كإيراد للبائع– المستأجر‪ ،‬وإنما تؤجل وتخفض‬
‫أثناء مدة عقد اإليجار‪.‬‬

‫‪ .72‬إذا كان عقد إعادة اإلستئجار عقد تمويلي‪ ،‬تكون المعاملة عبارة عن وسيلة يقدم من خاللها‬
‫المؤجر المال للمستأجر بإعتبار األصل كضمان‪ ،‬ولهذا فإنه من غير المالئم إعتبار الزيادة في‬
‫عائدات البيع على القيمة المسجلة كإيراد‪ ،‬وإنما تؤجل هذه الزيادة وتخفض خالل مدة عقد‬
‫اإليجار‪.‬‬

‫‪ .73‬إذا نتج عن معاملة البيع وإعادة اإلستئجار عقد إيجار تشغيلي وكان من الواضح أن المعاملة‬
‫تمت حسب القيمة المعقولة‪ ،‬يجب اإلعتراف بأي مكسب أو خسارة مباشرة‪ .‬وإذا كان سعر البيع‬
‫أقل من القيمة المعقولة‪ ،‬يجب اإلعتراف بأي مكسب أو خسارة مباشرة‪ ،‬إال إذا تم تعويض‬
‫الخسارة من دفعات اإليجار المستقبلية بأقل من سعر السوق فإن هذا المكسب والخسارة يؤجل‬
‫ويخفض بالتناسب مع دفعات اإليجار خالل مدة الفترة التي يتوقع فيها إستخدام األصل‪ .‬أما إذا‬
‫كان سعر البيع أعلى من القيمة المعقولة‪ ،‬فيجب تأجيل هذه الزيادة عن القيمة العادلة‬
‫وتخفيضها خالل الفترة التي يتوقع فيها إستخدام األصل‪.‬‬

‫‪446‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫‪ .74‬إذا كان عقد إعادة اإلستئجار عقد تشغيلي ودفعات اإليجار وسعر البيع حسب القيمة العادلة‪،‬‬
‫فهذه معاملة بيع عادية ويجب قيد أي مكسب أو خسارة مباشرة‪.‬‬
‫‪ .75‬بالنسبة لعقود اإليجار التشغيلية‪ ،‬إذا كانت القيمة العادلة في وقت معاملة البيع وإعادة‬
‫اإلستئجار أقل من القيمة المسجلة لألصل‪ ،‬يجب اإلعتراف بخسارة مساوية لقيمة الفرق بين‬
‫القيمة المسجلة والقيمة العادلة مباشرة‪.‬‬
‫‪ .76‬أما بالنسبة لعقود اإليجار التمويلية‪ ،‬فليس من الضروري القيام بمثل هذا التعديل إال إذا خفضت‬
‫القيمة وكان من الضروري اإلعتراف بهذا التخفيض وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 21‬أو ‪ ،26‬حسب االقتضاء‪.‬‬

‫‪ .77‬تنطبق متطلبات اإلفصاح للمستأجر والمؤجر بشكل متساوي على معامالت البيع وإعادة‬
‫اإلستئجار‪ .‬ويؤدي وصف اإللتزامات إلتفاقات تأجير معينة إلى اإلفصاح عن أحكام نادرة أو‬
‫غير عادية من اإلتفاقية أو شروط معاملة البيع وإعادة اإلستئجار‪.‬‬

‫‪ .78‬قد يشترط اإلفصاح عن معامالت البيع وإعادة اإلستئجار بشكل منفصل وفقا لمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪.1‬‬

‫أحكام إنتقالية‬
‫‪ [ .79‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .80‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .81‬بالرجوع إلى الفقرة ‪ 83‬يشجع اإل تحاد على تطبيق هذا المعيار بأثر رجعي من قبل المنشآت‬
‫التي إعتمدت مبدأ اإلستحقاق المحاسبي والتي تنوي اإلمتثال لمعايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام كما صدرت ولكنه ال يشترط ذلك‪ .‬إذا لم يتم تطبيق المعيار بأثر رجعي‪ ،‬يعتبر‬
‫رصيد أي ع قد إيجار تمويلي موجود من السابق بأنه حدد بالشكل المناسب من قبل المؤجر‬
‫ويجب احتسابه وفقا ألحكام هذا المعيار‪.‬‬
‫‪ .82‬قد يكون للمنشآت التي كانت قد إعتمدت مبدأ اإلستحقاق المحاسبي والتي تنوي اإلمتثال لمعايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام عقود إيجار تمويلية موجودة من السابق وقيدت كأصول‬
‫إلتزامات في بيان المركز المالي‪ .‬يشجع اإلتحاد تطبيق هذا المعيار بأثر رجعي على عقود‬
‫اإليجار التمويلية الموجودة‪ .‬وقد يؤدي التطبيق بأثر رجعي إلى إعادة قيد األصول واإللتزامات‪،‬‬
‫حيث يشترط إعادة قيد هذه األصول واإللتزامات فقط عندما يطبق المعيار بأثر رجعي‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪447‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫‪ .83‬يتعين على المنشأة التي قامت مسبقا بتطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬
‫(‪ ) 2001‬أن تطبق التعديالت الواردة في هذا المعيار بأثر رجعي لكافة عقود اإليجار التي‬
‫إعترفت بها وفقا لذلك المعيار‪ ،‬أو في حال عدم تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ ،)2001( 13‬أن تطبق التعديالت بأثر رجعي لكافة عقود اإليجار المبرمة منذ تطبيق‬
‫ذلك المعيار للمرة األولى والمعترف بها وفقا لذلك المعيار‪.‬‬

‫‪ [ .84‬تم إلغائها]‬

‫‪ 84‬أ‪ .‬يتعين على المنشأة التي طبقت مسبقا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)2006( 13‬‬
‫أ ن تعيد تقييم تصنيف عناصر األراضي في عقود اإليجار غير المنتهية في تاريخ تبنيها‬
‫التعديالت المشار إليها في الفقرة ‪85‬أ على أساس المعلومات القائمة عند بدء تلك العقود‪.‬‬
‫وينبغي أن تعترف بعقد اإليجار المصنف مؤخ ار على أنه عقد إيجار تمويلي بأثر رجعي وفقا‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات‬
‫المحاسبية واألخطاء" ‪ .‬لكن إن لم يكن لدى المنشأة المعلومات الالزمة لتطبيق التعديالت بأثر‬
‫رجعي‪ ،‬فإنه يتعين عليها‪:‬‬
‫تطبيق التعديالت على عقود اإليجار تلك بناء على الحقائق والظروف القائمة في تاريخ‬ ‫(أ)‬
‫تبنيها التعديالت؛ و‬
‫اإل عتراف باألصل وااللتزام المرتبطين بعقد إيجار أرض مصنف مؤخرا على أنه عقد إيجار‬ ‫(ب)‬
‫ويعترف بأي فرق بين تلك القيم العادلة في‬
‫تمويلي بقيمهما العادلة في ذلك التاريخ؛ ُ‬
‫الفاض أو العجز المتراكم‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .85‬ينبغي أن تطبق المنشأة هذا المعيار عندما يصبح ساري المفعول للبيانات المالية السنوية التي‬
‫تغطي الفترات التي تبدأ في‪ 1‬يناير ‪ 2008‬أو بعد ذلك‪ .‬ويحبذ التطبيق المبكر لهذا المعيار‪ .‬وفي‬
‫حال قامت المنشأة بتطبيق هذا المعيار في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2008‬فعليها اإلفصاح عن‬
‫تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪85‬أ‪ .‬تم حذف الفقرتين ‪ 19‬و‪ 20‬وتمت إضافة الفقرتين ‪20‬أ و‪84‬أ من خالل التحسينات على معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة في نوفمبر ‪ .2010‬ويجب على المنشأة تطبيق تلك‬
‫التعديالت للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2012‬ومن‬
‫ال محبذ التطبيق المبكر‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة التعديالت لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2012‬فإنها‬
‫ينبغي أن تفصح عن تلك الحقيقة‪.‬‬

‫‪85‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ 25‬و‪ 26‬و‪ 27‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 32‬ترتيبات‬
‫امتياز تقديم الخدمات‪ :‬المانح" الصادر في أكتوبر‪ .2011‬وينبغي على المنشأة تطبيق تلك‬
‫طي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪.2014‬‬‫التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغ ّ‬
‫حبذ التطبيق المبكر‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة التعديالت لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2014‬فإنه‬ ‫وي ّ‬
‫ُ‬
‫ينبغي عليها االفصاح عن ذلك وأن تطبق في الوقت ذاته معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 32‬والتعديالت على الفقرتين ‪ 6‬و‪42‬أ من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪5‬‬

‫‪448‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫والتعديالت على الفقرات ‪ 5‬و‪ 7‬و‪107‬ج من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬
‫والتعديالت على الفقرتين ‪ 2‬و‪125‬أ من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬والتعديالت‬
‫على الفقرتين ‪ 6‬و‪132‬أ من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.31‬‬

‫‪85‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ 79‬و‪ 80‬و‪ 86‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى " الصادر في يناير‬
‫‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫ويسمح بتطبيقها في وقت مبكر‪ .‬وفي حال‬ ‫الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه‬
‫ينبغي أيضا تطبيق التعديالت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪ 85‬د‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،3‬و‪ ، 4‬من خالل إصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة‬
‫هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو‬
‫بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير‬
‫‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪85‬ه‪ .‬عدلت الفقرتان ‪ 67‬و‪ 76‬بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪ ،2019‬التي صدرت في يناير ‪ .2020‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2021‬أو بعد ذلك‪ ،‬ويسمح بالتطبيق المبكر‪.‬‬

‫‪85‬و‪ .‬ألغيت الفقرة ‪ 84‬بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪،2019‬‬
‫التي صدرت في يناير ‪ .2020‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية‬
‫التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2021‬أو بعد ذلك‪ ،‬ويسمح بالتطبيق المبكر‪.‬‬
‫عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق‬ ‫‪.86‬‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " أغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)2001( 13‬‬

‫يحل هذا المعيار محل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 13‬عقود اإليجار " الصادر في‬ ‫‪.87‬‬
‫عام ‪.2001‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪449‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس االستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬
‫تم مراجعة معيار المحاسبة الدولي ‪ 13‬كنتيجة لمشروع التحسينات العامة في عام ‪ 2003‬لمجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية‪.‬‬
‫خلفية‬
‫إستنتاج‪ .1‬إن برنامج مقاربة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التابع لمجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام هو عنصر هام في برنامج عمل المجلس‪ .‬وتتلخص سياسة المجلس في تحقيق المقاربة بين‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق والمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حيث يكون مناسبا لمنشآت القطاع العام‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .2‬إن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق التي يتم تحقيق المقاربة بينها وبين‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية تحافظ على متطلبات وهيكل ونص المعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية‪ ،‬ما لم يكن هناك سبب للحياد يخص القطاع العام‪ .‬ويحدث الحياد عن المعيار الدولي‬
‫إلعداد التقارير المالية المقابل عندما تكون المتطلبات أو المصطلحات في ذلك المعيار غير مناسبة‬
‫للقطاع العام‪ ،‬أو عندما يكون تضمين شروحات أو أمثلة إضافية هو أمر ضروري لتوضيح متطلبات‬
‫معينة في سياق القطاع العام‪ .‬ويتم تحديد الفروقات بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وما‬
‫يقابلها من المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية في "المقارنة مع المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية" المشمولة في كل من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .3‬في مايو ‪ ، 2002‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية مسودة عرض بالتعديالت المقترحة على ‪13‬‬
‫معيا ار من معايير المحاسبة الدولية‪ 2‬كجزء من مشروع التحسينات العام التابع له‪ .‬وقد تلخصت أهداف‬
‫مشروع التحسينات العام التابع للمجلس في "تقليل أو إلغاء البدائل وحاالت التكرار والتعارض ضمن‬
‫المعايير وتناول بعض قضايا المقاربة وإجراء تحسينات أخرى"‪ .‬وقد تم إصدار معايير المحاسبة الدولية‬
‫النهائية في ديسمبر ‪.2003‬‬
‫إستنتاج‪ .4‬إستند معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،13‬الصادر في ديسمبر ‪ ،2001‬إلى معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪" 17‬عقود اإليجار" (المنقح عام ‪ )1997‬والذي أُعيد إصداره في ديسمبر ‪ .2003‬وفي أواخر عام‬
‫‪ ، 2003‬وضعت الهيئة السابقة لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬وهي لجنة القطاع‬
‫العام‪ ،3‬مشروع تحسينات لتحقيق المقاربة حيث يكون مناسبا بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ومعايير المحاسبة الدولية المحسنة الصادرة في ديسمبر ‪.2003‬‬

‫إستنتاج‪ .5‬قـام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة معيار المحاسبة الدولي ‪ 17‬بعد تحسينه‬
‫وإتفق عموما مع أسباب مجلس معايير المحاسبة الدولية في تنقيح معيار المحاسبة الدولي والتعديالت‬
‫التي أُجريت‪( .‬إن أسس إستنتاجات مجلس معايير المحاسبة الدولية غير منصوص عليها في هذه‬
‫الوثيقة‪ .‬لكن يمكن لمشتركي خدمة اإلشتراك الشاملة في مجلس معايير المحاسبة الدولية اإلطالع على‬
‫أسس اإلستنتاجات في الموقع اإللكتروني للمجلس على العنوان التالي‪ .)www.iasb.org :‬وفي‬

‫تم إصدار معايير المحاسبة الدولية من قبل الجهة السابقة لمجلس معايير المحاسبة الدولية‪ -‬وهي لجنة معايير المحاسبة الدولية‪ .‬وتحمل المعايير‬ ‫‪٢‬‬

‫عرف المجلس هذه المعايير بأنها تتألف من المعايير‬

‫الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية عنوان "المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية"‪ .‬وقد ّ‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية وتفسيرات المعايير‪ .‬وفي بعض الحاالت‪ ،‬عدل المجلس معايير المحاسبة الدولية بدال من‬
‫إستبدالها‪ ،‬وفي هذه الحالة بقيت األرقام القديمة للمعايير‪.‬‬
‫أصبحت لجنة القطاع العام هي مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عندما قام مجلس اإلتحاد الدولي للمحاسبين بتغيير تكليف اللجنة‬ ‫‪٣‬‬

‫لتصبح مجلس مستقل لوضع المعايير في نوفمبر ‪.2004‬‬

‫‪450‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫الحاالت التي يحيد عنها معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام عن معيار المحاسبة الدولي المتعلق‬
‫به‪ ،‬يوضح أساس اإلستنتاجات أسباب الحياد المتعلقة بالقطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .6‬تم إجراء تعديل آخر على معيار المحاسبة الدولي ‪ 17‬نتيجة للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫الصادرة بعد ديسمبر‪ .2003‬وال يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬التعديالت الالحقة‬
‫الناجمة عن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة بعد ديسمبر ‪ .2003‬ويعود سبب ذلك إلى‬
‫أن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لم يراجع بعد قابلية تطبيق المتطلبات المنصوص‬
‫عليها في المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية على منشآت القطاع العام ولم يشكل رأيا بشأنها‪.‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬نتيجة تحسينات مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة في عام ‪2009‬‬
‫إستنتاج‪ .7‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التنقيحات على معيار المحاسبة الدولي‬
‫‪ 17‬الواردة ضمن تحسينات المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في إبريل ‪ 2009‬وتزامنت عموما مع أسباب المجلس لتنقيح المعيار‪ .‬وخلص مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أنه لم يكن يوجد سبب يخص القطاع العام وراء عدم‬
‫تبني التعديل‪.‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬إلصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .8‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ 2016‬قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ُ .‬يعدل هذا اإلصدار مراجع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫النحو التالي‪:‬‬
‫(أ) حذف الفقرات في المعايير حول قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫"منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق من كل معيار؛‬
‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام التجارية"‪ ،‬عندما‬
‫يكون ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل توفير وصف‬
‫إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات بأسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.1‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ‪2019‬‬
‫إستنتاج‪ . 9‬أشارت األطراف المعنية إلى أن متطلبات االنخفاض ينبغي أن تشير إلى المعيار المالئم من معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام وليس إلى معايير المحاسبة الدولية و‪/‬أو المحلية األخرى‪ .‬ووافق مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على تعديل الفقرات ‪ 67‬و‪ 76‬لتشمل اإلشارات إلى معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام " انخفاض األصول غير المولدة للنقد"‪ ،‬ومعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ " ،٢6‬إنخفاض األصول المولدة للنقد"‪ ،‬وذلك في التحسينات على معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام ‪.٢019‬‬
‫إستنتاج‪ .10‬تشمل الفقرة ‪ 84‬أحكاما ً انتقالية بالنسبة للمنشآت تمكنها من االعتراف بعقود اإليجار على مدى خمس‬
‫سنوات‪ .‬كانت تلك األحكام االنتقالية قد ألغيت نتيجة إلصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ ،٣٣‬تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى (معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام)‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪451‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫إرشادات التنفيذ‬
‫يرافق هذا اإلرشاد معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫تصنيف عقود اإليجار‬

‫تنفيذ‪ 1‬إن الهدف من الرسم البياني الوارد في الصفحة التالية هو المساعدة في توضيح عقد اإليجار‬
‫سواء كان عقدا تمويليا أو تشغيليا‪ .‬فالعقد التمويلي هو العقد الذي تنتقل بموجبه كافة المخاطر‬
‫والعوائد المرتبطة بملكية أصل معين‪ ،‬أما العقد التشغيلي فهو أي عقد بإستثناء العقد التمويلي‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 2‬ال تعكس األمثلة المبينة ف ي هذا الرسم بالضرورة جميع الظروف المحتملة التي يمكن بوجودها‬
‫تصنيف العقد على أنه عقد تمويلي‪ ،‬وال يجب بالضرورة تصنيف عقد اإليجار على أنه عقد‬
‫إيجار تمويلي بموجب المسلك المتبع في هذا الرسم‪ .‬يعتمد تصنيف عقد اإليجار على أنه عقد‬
‫تمويلي أو تشغيلي على جوهر العملية وليس على شكل العقد (الفقرة رقم ‪.)15‬‬

‫تنفيذ‪ 3‬تشير األرقام الموضوعة داخل أقواس في الرسم إلى أرقام الفقرات في هذا المعيار‪.‬‬

‫‪452‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫تصنيف عقود اإليجار‬

‫أمثلة على حاالت تؤدي بطبيعتها إلى تصنيف العقد‬

‫على أنه عقد إيجار تمويلي (‪ )15‬تطبيق منفصلة أو‬
‫مجتمعة‪.‬‬

‫نقل الملكية بنهاية مدة عقد اإليجار (‪ /15‬أ)‬

‫عقد اإليجار يتضمن خيار صفقة شراء (‪/15‬أ)‬

‫مدة عقد اإليجار تشكل الجزء األكبر من العمر اإلقتصادي‬

‫لألصل (‪/15‬ج)‬ ‫نعم‬

‫القيمة الحالية لدفعات اإليجار الدنيا تصل إلجمالي القيمة‬

‫العادلة لألصل تقريبا (‪/15‬د)‬

‫طبيعة متخصصة (‪)15‬‬

‫ال يمكن إستبداله بسهولة (‪)15‬‬

‫يعتبر جوهر المعاملة لعقد اإليجار التمويلي (‪)15‬‬

‫ال‬
‫مؤشرات أخرى قد تؤدي إن وجدت منفردة أو مجتمعة إلى‬
‫تصنيف العقد على أنه عقد إيجار تمويلي (‪)16‬‬

‫يتحمل المستأجر خسائر المؤجر الناتجة عن اإللغاء‬

‫(‪/16‬أ)‬
‫نعم‬
‫يتحمل المستأجر المكاسب‪ /‬الخسائر الناتجة عن تغييرات‬
‫في القيمة العادلة المتبقية (‪/16‬ب)‬

‫للمستأجر الخيار في تمديد اإليجار بسعر أقل من سعر‬

‫السوق (‪ /16‬ج)‬

‫ال‬
‫عقد اإليجار التمويلي‬
‫عقد اإليجار التشغيلي‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪453‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫محاسبة عقود اإليجار التمويلية من قبل المؤجر‬

‫تنفيذ‪ 4‬تشير األرقام الموضوعة داخل أقواس في الرسم إلى أرقام الفقرات في هذا المعيار‬

‫عقد التأجير التمويلي‬

‫نعم‬ ‫ال‬
‫هل المؤجر‬
‫صانع أم تاجر‬

‫ينشأ عن عقد اإليجار التمويلي نوعين من اإليرادات‬

‫هما‪-:‬‬
‫(أ) مكسب أو خسارة يعادل المكسب أو الخسارة‬
‫الناتجة عن بيع فوري لألصل المؤجر‬
‫(ب) اإليراد المالي خالل مدة عقد اإليجار(‪.)56‬‬

‫يعترف بالمكسب أو الخسارة الناتجة عن البيع‬

‫الفوري لألصل المؤجر وفقا للسياسة المتبعة عادة‬
‫من قبل المنشأة في المبيعات(‪ .)54‬تنطبق على‬
‫الحساب أحكام خاصة بالمكاسب والخسائر حيث‬
‫تطبق أسعار فائدة منخفضة بشكل مفتعل في عقد‬
‫اإليجار (‪.)55‬‬

‫يعترف‬
‫بالمجموع كذمة‬ ‫اإليرررراد المرررالي غيرررر المتحقررر =‬ ‫إجمالي اإلستثمار في‬
‫إجمرررررالي اإلسررررررتثمار فررررري عقررررررد‬ ‫عقد اإليجار = دفعات‬
‫عند بداية عقد‬ ‫اإليجررررار مطرومرررررا ي منررررر القيمرررررة‬ ‫‪-‬‬ ‫اإليجار الدنيا ‪ +‬القيمة‬
‫اإليجار (‪)48‬‬ ‫الحاليرررة إلجمرررالي اإلسرررتثمار فررري‬ ‫المتبقية غير ‪+‬‬
‫المضمونة‬
‫عقد اإليجار (‪.)8‬‬ ‫(‪.)8‬‬

‫خالل مدة عقد‬ ‫تخفض بقيمة دفعات اإليجار‬ ‫توزع إلنتاج إيراد‬
‫اإليجار‬ ‫والقيمة المتبقية عند إستالمها‬ ‫دوري ثابت على صافي‬
‫(‪.)52‬‬ ‫اإلستثمار القائم في‬
‫عقد اإليجار (‪.)8‬‬

‫‪454‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫محاسبة عقود اإليجار التمويلية من قبل المستأجر‬

‫تنفيذ‪ 5‬تشير األرقام الموضوعة داخل أقواس في الرسم إلى أرقام الفقرات في هذا المعيار‪( .‬الشكل‬
‫عقد اإليجار التمويلي‬ ‫على الصفحة التالية)‪.‬‬

‫حساب الدفعات الدنيا لإليجار (‪)8‬‬

‫تحديد عامل الخصم‬

‫هل من العملي تحديد سعر‬
‫الفائدة الضمنية في عقد‬
‫اإليجار؟ (‪)28‬‬

‫عامل الخصم هو سعر‬ ‫عامل الخصم هو‬

‫اإلقتراض المتزايد‬ ‫سعر الفائدة الضمنية‬
‫الخاص بالمستأجر‬ ‫في عقد اإليجار‬ ‫عند بداية عقد‬
‫(‪)28‬‬ ‫(‪)28‬‬ ‫اإليجار‬

‫حساب القيمة الحالية لدفعات اإليجار الدنيا‬

‫تحديد عامل الخصم‬

‫هل قيمة الدفعات الدنيا لإليجار‬

‫أقل من القيمة العادلة لألصل؟‬
‫(‪)28‬‬

‫القيمة العادلة ألصل‬ ‫تسجل القيمة الحالية‬

‫معين واإللتزامات‬ ‫للدفعات الدنيا‬
‫المسجلة على األصل‬ ‫لإليجار على أنها‬
‫(‪)28‬‬ ‫أصل وإلتزامات‬
‫(‪)28‬‬

‫التسجيل كأصل‬ ‫التسجيل كإلتزامات‬

‫هل يتوقع نقل الملكية عند‬
‫تخفض إلتزامات اإليجار بقيمة اإليجارات‬
‫نهاية مدة عقد اإليجار؟‬
‫المستحقة بعد تجنيب قيمة التكلفة المالية (‪)34‬‬ ‫من خالل‬
‫شروط العقد‬

‫إستهالك األصل على‬ ‫األصل‬ ‫إستهالك‬

‫توزع التكلفة المالية إلنتاج سعر فائدة دوري‬
‫فترة أقل من مدة العقد‬ ‫بنفس طريقة األصول‬
‫وثابت على اإللتزام القائم(‪)34‬‬ ‫أو عمره المفيد (‪)36‬‬ ‫المملوكة (‪)36‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪455‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫معامالت البيع وإعادة اإلستئجار التي تؤدي إلى عقود اإليجار التشغيلية‬
‫تنفيذ‪ 6‬قد ينشأ عن معاملة البيع وإعادة اإلستئجار التي تؤدي إلى عقد إيجار تشغيلي مكسب أو‬
‫خسارة يعتمد تحديدهما وطريقة معالجتهما على القيمة المسجلة والقيمة العادلة وسعر البيع‬
‫لألصل المؤجر‪ .‬ويبين الجدول التالي متطلبات هذا المعيار في ظروف مختلفة‪.‬‬

‫القيمة المسجلة األعلى‬ ‫القيمة المسجلة األقل من‬ ‫القيمة المسجلة‬ ‫سعر البيع المثبت‬
‫من القيمة المعقولة‬ ‫القيمة المعقولة‬ ‫المساوية للقيمة‬ ‫بالقيمة العادلة ( الفقرة‬
‫المعقولة‬ ‫‪)65‬‬
‫ال مكسب‬ ‫اإلعتراف بالمكسب مباشرة‬ ‫ال مكسب‬ ‫المكسب‬
‫اإلعتراف بالخسارة مباشرة‬ ‫ال خسارة‬ ‫ال خسارة‬ ‫الخسارة‬

‫القيمة المسجلة األعلى‬ ‫القيمة المسجلة األقل من‬ ‫القيمة المسجلة المساوية‬ ‫سعر البيع أقل من القيمة‬
‫من القيمة المعقولة‬ ‫القيمة المعقولة‬ ‫للقيمة المعقولة‬ ‫العادلة (الفقرة ‪)65‬‬
‫اإلعتراف بالمكسب مباشرة ال مكسب (مالحظة ‪)1‬‬ ‫ال مكسب‬ ‫المكسب‬
‫(مالحظة ‪)1‬‬ ‫اإلعتراف بالخسارة مباشرة‬ ‫الخسارة التي ال تعوض اإلعتراف بالخسارة مباشرة‬
‫من الدفعات المستقبلية‬
‫لإليجار بأقل من سعر‬
‫السوق‬
‫(مالحظة ‪)1‬‬ ‫تأجيل الخسارة وإطفائها‬ ‫يتم تأجيل الخسارة وإطفائها‬ ‫التي‬ ‫الخسارة‬
‫الدفعات‬ ‫من‬ ‫تعويضها‬
‫المستقبلية لإليجار بأقل‬
‫من سعر السوق‬

‫المثبت القيمة المسجلة المساوية القيمة المسجلة األقل من القيمة المسجلة األعلى‬ ‫البيع‬ ‫سعر‬
‫من القيمة المعقولة‬ ‫القيمة المعقولة‬ ‫بالقيمة العادلة ( الفقرة للقيمة المعقولة‬
‫‪)65‬‬
‫تأجيل المكسب وإطفاؤه‬ ‫تأجيل المكسب وإطفاؤه‬ ‫تأجيل المكسب وإطفاءه‬ ‫المكسب‬
‫(مالحظة ‪)3‬‬ ‫(مالحظة ‪)2‬‬
‫(مالحظة ‪)1‬‬ ‫ال خسارة‬ ‫ال خسارة‬ ‫الخسارة‬

‫‪456‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫مالحظة ‪ : 1‬تمثل هذه األجزاء من الجدول الظروف التي يفترض التعامل معها إن وقعت بموجب‬
‫الفقرة ‪ 75‬من المعيار‪ .‬وتتطلب الفقرة ‪ 75‬أن تدون القيمة المسجلة ألصل معين حسب‬
‫القيمة العادلة إذا كان خاضعا للبيع وإعادة اإلستئجار‪.‬‬

‫مالحظة ‪ : 2‬في حال كان سعر البيع أعلى من القيمة المعقولة‪ ،‬يجب تأجيل الزيادة على القيمة‬
‫العادلة وإطفاؤها على مدى الفترة التي يتوقع فيها إستخدام األصل‪( .‬الفقرة ‪.)73‬‬

‫مالحظة ‪ : 3‬المكسب هو الفرق بين القيمة العادلة وسعر البيع عندما تكون القيمة المسجلة قد دونت‬
‫حسب القيمة العادلة وفقا للفقرة ‪.75‬‬

‫حساب معدل الفائدة الضمني في عقد اإليجار التمويلي‬

‫تنفيذ‪ 7‬يتطلب هذا المعيار (الفقرة ‪ )28‬من مستأجري األصول المكتسبة بموجب عقود إيجار تمويلية‬
‫أن يقوموا باحتساب معدل الفائدة الضمني في عقد اإليجار كلما كان ذلك عمليا‪ .‬وتتطلب الفقرة‬
‫‪ 34‬من المس تأجرين توزيع دفعات اإليجار بشكل متناسب على التكلفة المالية والتناقص في‬
‫الدين القائم بإستخدام معدل الفائدة الضمني في عقد اإليجار‪ .‬تحدد العديد من إتفاقيات‬
‫اإليجار معدل الفائدة الضمني بوضوح بينما ال يتوفر ذلك في بعض منها‪ ،‬فإذا لم تحدد إتفاقية‬
‫اإليجار معدل ا لفائدة الضمني في عقد اإليجار‪ ،‬سيحتاج المستأجر إلى حساب هذا المعدل‬
‫بإستخدام معادلة القيمة الحالية ويمكنه اإلستعانة بالحاسبات المالية والجداول التي تحسب‬
‫معدل الفائدة الضمني في عقد اإليجار بشكل مباشر‪ .‬أما إذا لم تتوفر هذه الوسائل فتستطيع‬
‫المنشآت إستعمال معادل ة القيمة الحالية لحساب هذا المعدل يدويا‪ .‬يوضح هذا اإلرشاد فيما‬
‫يلي طريقتان متعارف عليهما إلحتساب معدل الفائدة هما‪ :‬طريقة الصواب والخطأ وطريقة‬
‫تقدير القيمة البينية (أي الواقعة بين قيم محددة)‪ ،‬ويذكر أن كال الطريقتين يستخدم معادلة‬
‫القيمة الحالية الشتقاق معدل الفائدة‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 8‬يتوفر الكثير من مشتقات معادالت القيمة الحالية في كتب المحاسبة والتمويل‪ ،‬وتحسب القيمة‬
‫الحالية لدفعات اإليجار الدنيا عن طريق المعادلة التالية‪:‬‬

‫‪1-1‬‬ ‫‪ +‬ص‬ ‫ق‪.‬ح(د‪ .‬إ‪ .‬د) = س‬

‫(‪+1‬ع) ك‬ ‫ع‬ ‫(‪+1‬ع) ك‬
‫حيث تكون‪-:‬‬
‫ق‪.‬ح‪ = .‬القيمة الحالية‬
‫د‪.‬إ‪.‬د = دفعات اإليجار الدنيا‬
‫س = القيمة المتبقية المضمونة‬
‫ص = الدفعة الدورية المنتظمة‬
‫= معدل الفائدة الضمني الدوري في عقد اإليجار ويعبر عنه بكسر عشري‬ ‫ع‬
‫= عدد الفترات في مدة عقد اإليجار‬ ‫ك‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪457‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫مثـال‬
‫تنفيذ‪ 9‬تدخل الدائرة س في إتفاقية للحصول على سيارة على أساس عقد إيجار تمويلي‪ ،‬بحيث تكون‬
‫القيمة العادلة للسيارة عند بداية عقد اإليجار ‪ 25.000‬وحدة عملة‪ ،‬وتبلغ دفعات اإليجار‬
‫السنوية المستحقة ومتأخرة الدفع ‪ 5.429‬وحدة عملة‪ .‬أما مدة العقد فهي أربع سنوات والقيمة‬
‫المتبقية المضمونة هي ‪ 10.000‬وحدة عملة‪ ،‬وال تقدم إتفاقية اإليجار أية خدمات أخرى‬
‫بإستثناء توفير السيارة‪ .‬وتكون الدائرة س مسؤولة عن كافة تكاليف تشغيل السيارة بما في ذلك‬
‫التأمين والوقود والصيانة‪ .‬كما أن إتفاقية اإليجار هذه ال تحدد معدل الفائدة الضمني في عقد‬
‫اإليجار‪ ،‬ويبلغ سعر اإلقتراض المتزايد للدائرة ‪ %7‬سنويا‪ ،‬وتعلن العديد من المؤسسات المالية‬
‫عن قروض مؤمنة بالسيارات بمعدالت فائدة تتراوح ما بين ‪ %7.5‬و‪.%10‬‬

‫طريقة الصواب والخطأ‬

‫تنفيذ‪ 10‬يكون الحساب عبارة عن عملية تك اررية– مما يعني أنه يجب على المستأجر أن يقوم "بأفضل‬
‫تخمين" حول معدل الفائدة وأن يحسب القيمة الحالية للدفعات الدنيا لإليجار ويقارن النتيجة مع‬
‫القيمة العادلة لألصل المؤجر عند بداية عقد اإليجار‪ .‬إذا كانت النتيجة أقل من القيمة‬
‫المعقولة‪ ،‬فهذا يعني أن معدل الفائدة الذي تم اختياره كان عاليا جدا‪ ،‬أما إذا كانت النتيجة‬
‫أكبر من القيمة العادلة فمعناه أن معدل الفائدة كان منخفضا جدا‪ .‬إن معدل الفائدة الضمني‬
‫في عقد اإليجار هو المعدل الذي يستعمل عندما تكون القيمة الحالية لدفعات اإليجار الدنيا‬
‫مساوية للقيمة العادلة لألصل المؤجر عند بداية عقد اإليجار‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 11‬قد تبدأ الدائرة س حساباتها بإستعمال أفضل تقدير‪ -‬مثل معدل إقتراضها المتزايد البالغ ‪%7‬‬
‫سنويا والذي يعد منخفضا جدا‪ ،‬وتستعمل عندها أعلى سعر مجدي – حيث تقدم على سبيل‬
‫سعر يبلغ ‪ %10‬سنويا للقروض المؤمنة بالسيارة والذي سيكون عاليا جدا‪ .‬وبعد إجراء‬
‫ا‬ ‫المثال‬
‫عدد من عمليات الحساب ستصل إلى المعدل الصحيح وهو ‪ %8.5‬سنويا‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 12‬ولحساب سعر الفائدة‪ ،‬تستعمل الدائرة معادلة القيمة الحالية (الدفعات الدنيا لإليجار) المبينة‬
‫أعاله حيث يكون‪-:‬‬

‫ع= معدل الفائدة السنوي بالكسر العشري‬ ‫ك= ‪4‬‬ ‫س= ‪10.000‬‬
‫المحصلة ق‪.‬ح(د‪ .‬إ‪ .‬د) = ‪25.000‬‬ ‫ص= ‪5.429‬‬

‫تنفيذ‪ 13‬وبمعدل اإلقتراض المتزايد للدائرة س الذي يبلغ ‪ )0.07( %7‬سنويا (األرقام مقربة) كالتالي‪:‬‬

‫‪1‬‬ ‫‪-1‬‬ ‫‪5.429 +‬‬ ‫ق‪.‬ح(د‪ .‬إ‪ .‬د) = ‪10.000‬‬

‫(‪4)0.07+1‬‬ ‫‪0.07‬‬ ‫(‪4)0.07+1‬‬
‫= ‪18.390 + 7.629‬‬
‫= ‪26.019‬‬

‫‪458‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫تنفيذ‪ 14‬إن ق‪.‬ح (د‪ .‬إ‪ .‬د) الناتجة عن إستعمال معدل اإلقتراض المت ازيد هي أكبر من القيمة العادلة‬
‫لألصل المؤجر‪ ،‬لذلك يكون المعدل الضمني في عقد اإليجار أكبر‪ .‬يجب على الدائرة إجراء‬
‫حسابات على معدالت أخرى لتحديد المعدل الفعلي (األرقام مدورة) كما يلي‪-:‬‬

‫معدل فائدة منخفض جدا‬ ‫= ‪25.673‬‬ ‫ق‪.‬ح(د‪ .‬إ‪ .‬د) بسعر ‪%7.5‬‬
‫معدل فائدة مرتفع جدا‬ ‫= ‪24.040‬‬ ‫ق‪.‬ح(د‪ .‬إ‪ .‬د) بسعر ‪%10‬‬
‫معدل فائدة مرتفع جدا‬ ‫= ‪24.674‬‬ ‫ق‪.‬ح(د‪ .‬إ‪ .‬د) بسعر ‪%9‬‬
‫معدل فائدة منخفض جدا‬ ‫= ‪25.333‬‬ ‫ق‪.‬ح(د‪ .‬إ‪ .‬د) بسعر ‪%8‬‬
‫معدل فائدة صحيح‬ ‫= ‪25.000‬‬ ‫ق‪.‬ح(د‪ .‬إ‪ .‬د) بسعر ‪%8.5‬‬

‫تنفيذ‪ 15‬تقوم الدائرة اآلن بإستخدام معدل الفائدة البالغ ‪ %8.5‬لتوزيع دفعات اإليجار بشكل متناسب‬
‫على التكلفة المالية والتناقص في دين اإليجار كما هو مبين في الجدول أدناه‪.‬‬

‫طريقة تقدير القيمة البينية‬

‫تنفيذ‪ 16‬يتطلب حساب معدل الفائدة الضمني في عقد اإليجار من قبل المستأجر أن يقوم أوال بحساب‬
‫القيمة الحالية لمعدل فائدة مرتفع جدا وآخر منخفض جدا‪ .‬وتستخدم الفروقات (بالقيمة‬
‫المطلقة) بين النتائج التي تم الحصول عليها والقيمة الحالية الفعلية الصافية لتقدير معدل‬
‫الفائدة الصحيح‪ .‬وبإستعمال البيانات المتوفرة أعاله إلى جانب نتائج القيم ‪ %7‬و‪ ،%10‬يمكن‬
‫تقدير المعدل الفعلي من بين قيم محددة (األرقام مدورة) كما يلي‪:‬‬

‫ق‪.‬ح بسعر ‪ ،26.019 = %7‬بفرق = ‪( 1.019‬أي ‪)25.000 – 26.019‬‬

‫(أي ‪)25.000 – 24.040‬‬ ‫ق‪.‬ح بسعر ‪ ،24.040 = %10‬بفرق = ‪960‬‬

‫‪1.019‬‬ ‫ع = ‪)%7 - %10( + %7‬‬

‫(‪)960 + 1.019‬‬
‫= ‪)0.5 x %3( + %7‬‬
‫= ‪%1.5 + %7‬‬
‫= ‪%8.5‬‬
‫تنفيذ‪ 17‬اآلن تستخدم الدائرة س سعر الفائدة البالغ ‪ %8.5‬لتسجيل عقد اإليجار في دفاترها وتوزع‬
‫دفعات اإليجار بشكل متناسب بين التكلفة المالية والتناقص في دين اإليجار كما هو مبين في‬
‫الجدول أدناه‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪459‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫التوزيع التناسبي لدفعات اإليجار (األرقام مدورة)‬

‫السنة ‪4‬‬ ‫السنة ‪3‬‬ ‫السنة ‪2‬‬ ‫السنة ‪1‬‬ ‫السنة ‪0‬‬
‫‪14.221‬‬ ‫‪18.110‬‬ ‫‪21.696‬‬ ‫‪25.000‬‬ ‫‪25.000‬‬ ‫القيمة الحالية اإلفتتاحية‬
‫إللتزامات اإليجار‬
‫‪1.209‬‬ ‫‪1.539‬‬ ‫‪1.844‬‬ ‫‪2.125‬‬ ‫‪-‬‬ ‫مصروف الفائدة‬
‫‪*14.221‬‬ ‫‪3.890‬‬ ‫‪3.585‬‬ ‫‪3.304‬‬ ‫‪-‬‬ ‫النقص في دين اإليجار‬
‫‪-‬‬ ‫‪14.221‬‬ ‫‪18.110‬‬ ‫‪21.696‬‬ ‫‪25.000‬‬ ‫دين اإليجار عن اإلقفال‬

‫* متضمنة تسديد القيمة المتبقية المضمونة‪.‬‬

‫‪460‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬

 ‫عقود اإليجار‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪17‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 13‬عقود اإليجار" مستمد بشكل رئيسي من معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪" 17‬عقود اإليجار" والمتضمن التعديالت على معيار المحاسبة الدولي ‪ 17‬كجزء من‬
‫التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة في إبريل ‪ .2009‬وفيما يلي‬
‫اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:17‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،13‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ .2‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلح "بيان األداء المالي" في‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .13‬أما المصطلح المرادف في معيار المحاسبة الدولي‬
‫‪ 17‬فهو "بيان الدخل"‪.‬‬
‫‪ ‬ال يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬مصطلح "الدخل"‪ ،‬والذي يكون له في‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 17‬معنى أوسع من مصطلح "اإليراد"‪.‬‬
‫‪ ‬يشمل معيار المحاسبة الدولي ‪ 17‬تعريف "القيمة العادلة" ضمن مجموعة تعريفات المصطلحات‬
‫الفنية‪ .‬في حين ال يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬هذا التعريف‪ ،‬حيث أنه وارد‬
‫المعرفة" المنشور بشكل منفصل (الفقرة ‪.)7‬‬
‫ّ‬ ‫في "قائمة المصطلحات‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬إرشادات تطبيق إضافية توضح تصنيف عقد‬
‫اإليجار ومعاملة عقد اإليجار التمويلي من قبل المستأجر ومعاملة عقد اإليجار التمويلي من قبل‬
‫المؤجر وحساب سعر الفائدة الضمنية في عقد اإليجار التمويلي‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪13‬‬ ‫‪461‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪17‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬
‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم‬
‫‪( 10‬المنقح في عام ‪" )2003‬األحداث الالحقة لتاريخ الميزانية العمومية" الذي نشره مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين على مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي‪ 10‬وذلك بتصريح من‬
‫مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء‪ ،‬مؤسسة المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary ،‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom Wharf,‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International‬‬ ‫إن‬

‫‪Accounting Standards,” and “International Financial Reporting‬‬
‫”‪ Standards‬هي عالمات تجارية لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وال يسمح‬
‫بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪462‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -14‬األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 14‬األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير" في‬
‫ديسمبر من عام ‪.2001‬‬

‫وفي ديسمبر ‪ ، 2006‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام معيار القطاع العام ‪14‬‬
‫بعد تنقيحه‪.‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ (الصادر في نوفمبر ‪.)2020‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية" (الصادر في أغسطس ‪.)2018‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام" (الصادر‬ ‫‪‬‬
‫في يناير ‪.)2017‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل ‪)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬ ‫‪‬‬
‫أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ( لصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادرة في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫حذف‬ ‫مقدمة‬
‫‪2011‬‬ ‫القسم‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫حذف‬ ‫‪4‬‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪11‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬ ‫‪463‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫تعديل‬ ‫‪15‬‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫تعديل‬ ‫‪21‬‬
‫إبريل ‪)2016‬‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫التحسينات على‬ ‫تعديل‬ ‫‪16‬‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫تعديل‬ ‫‪31‬‬
‫(الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 40‬الصادر في يناير ‪)2017‬‬

‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫التحسينات على‬ ‫جديد‬ ‫‪32‬أ‬
‫‪2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪32‬ب‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫التحسينات على‬ ‫جديد‬ ‫‪32‬ج‬
‫‪2010‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في‬ ‫جديد‬ ‫‪32‬د‬
‫إبريل ‪)2016‬‬

‫معيار المحاسبة الولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪32‬ه‬

‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ نوفمبر ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪32‬و‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪33‬‬

‫‪464‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬

‫ديسمبر ‪2006‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬
‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬
‫المحتويات‬

‫الفقرة‬
‫الهدف ‪1 ..................................................................................‬‬
‫‪4-2‬‬ ‫النط اق ‪...............................................................................‬‬
‫‪5‬‬ ‫تعريفات ‪...............................................................................‬‬
‫‪8-6‬‬ ‫إعتماد البيانات المالية لإلصدار ‪........................................................‬‬

‫اإلعتراف والقياس ‪16-9 ......................................................................‬‬

‫‪11-10‬‬ ‫األحداث المعدلة بعد تاريخ إعداد التقرير‪............................................‬‬

‫‪13-12‬‬ ‫األحداث غير المعدلة بعد تاريخ إعداد التقرير‪.......................................‬‬

‫الموزعة أو التوزيعات المشابهة‪16-14 ..............................................‬‬
‫ّ‬ ‫األرباح‬

‫‪25-17‬‬ ‫إستمراية المنشأة ‪.......................................................................‬‬

‫إعادة الهيكلة ‪25 ......................................................................‬‬
‫اإلفصاح ‪31-26 ........................................................... ...................‬‬
‫‪27-26‬‬ ‫اإلفصاح عن تاريخ إعتماد اإلصدار‪................................................‬‬
‫‪29-28‬‬ ‫تحديث اإلفصاح حول الظروف في تاريخ إعداد التقرير‪..............................‬‬
‫‪31-30‬‬ ‫اإلفصاح عن األحداث غير المعدلة بعد تاريخ إعداد التقرير‪..........................‬‬

‫‪33-32‬‬ ‫تاريخ النفاذ ‪...........................................................................‬‬

‫‪34‬‬ ‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪..............................)2001(14‬‬
‫الملحق‪ :‬التعديالت على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى‬

‫أساس اإلستنتاجات‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولية ‪10‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬ ‫‪465‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 14‬األحداث الالحقة لتاريخ إعداد التقارير" مبين في‬
‫الفقرات ‪ .34-1‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 14‬في سياق الهدف منه وفي سياق أساس اإلستنتاجات و"مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع‬
‫العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات‬
‫المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫‪466‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫الهدف‬
‫إن الهدف من هذا المعيار هو وصف‪-:‬‬ ‫‪.1‬‬
‫تعدل بياناتها المالية لتعكس الوقائع بعد تاريخ إعداد التقرير؛‬
‫(أ) متى يتوجب على المنشأة أن ّ‬
‫و‬
‫(ب) اإلفصاحات التي على كل منشأة تقديمها حول التاريخ الذي تم فيه إعتماد إصدار البيانات‬
‫المالية‪ ،‬وحول وقائع ما بعد تاريخ إعداد التقرير‪.‬‬

‫كما يستلزم القرار أن ال تقوم المنشأة بإعداد بياناتها المالية على أساس المنشأة المستمرة‪ ،‬إذا‬
‫كانت وقائع ما بعد تاريخ إعداد التقرير تشير إلى أن إفتراض المنشأة المستمرة ليس أم ار مناسبا‪.‬‬

‫النطاق‬
‫تطبق هذا‬
‫يجب على كل منشأة تعرض بياناتها المالية بموجب مبدأ اإلستحقاق المحاسبي أن ّ‬ ‫‪.2‬‬
‫المعيار لدى محاسبة األحداث بعد إعداد التقارير ولدى اإلفصاح عنها‪.‬‬

‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.3‬‬
‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.4‬‬
‫تعريفات‬
‫تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار حسب المعاني المحددة لها أدناه‪-:‬‬ ‫‪.5‬‬
‫اإلحداث بعد تاريخ إعداد التقرير (‪ )Events after the reporting date‬هي الوقائع‪،‬‬
‫سواء اإليجابية أم غير اإليجابية‪ ،‬التي تحدث بين تاريخ إعداد التقرير وتاريخ إعتماد البيانات‬
‫المالية لإلصدار‪ .‬ويمكن تمييز نوعين من الوقائع‪:‬‬
‫تقدم دليلا على الظروف التي كانت قائمة في تاريخ إعداد التقرير (وقائع‬‫(أ) الوقائع التي ّ‬
‫معدلة بعد تاريخ إعداد التقرير)؛ و‬
‫(ب) والوقائع الدالة على الظروف التي ظهرت بعد تاريخ إعداد التقرير (وقائع غير معدلة بعد‬
‫تاريخ إعداد التقرير)‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة‬
‫التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫إعتماد البيانات المالية لإلصدار‬

‫‪ .6‬في سبيل تحديد أي من الوقائع تتفق مع تعريف وقائع ما بعد تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬من الضروري أن‬
‫نميز بين تاريخ إعداد التقرير وتاريخ إعتماد البيانات المالية لإلصدار‪ .‬فتاريخ إعداد التقرير هو‬
‫ّ‬
‫تاريخ آخر يوم في الفترة التي تغطيها التقارير الخاصة بالبيانات المالية‪ .‬أما تاريخ اإلعتماد‬
‫لإلصدار فهو تاريخ اليوم الذي تحصل فيه البيانات المالية على الموافقة من الفرد أو الهيئة صاحبة‬
‫السلطة لصياغة هذه البيانات في شكلها النهائي الجاهز لإلصدار‪ .‬إن رأي التدقيق يصدر حول‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬ ‫‪467‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫هذه البيانات المالية النهائية‪ .‬ووقائع ما بعد تاريخ إعداد التقرير هي جميع الوقائع‪ ،‬سواء اإليجابية‬
‫أم غير اإليجابية‪ ،‬التي تحدث بين تاريخ إعداد التقرير وتاريخ إعتماد البيانات المالية لإلصدار‪،‬‬
‫حتى لو حدثت هذه الوقائع بعد (أ) نشر إعالن عن صافي الفائض أو العجز‪ ،‬أو (ب) إعتماد‬
‫البيانات المالية لمنشأة مسيطر عليها‪ ،‬أو (ج) نشر معلومات أخرى مختارة ذات صلة بالبيانات‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪ .7‬قد تتباين عملية إعداد وإعتماد البيانات المالية لإلصدار لدى مختلف أنواع المنشآت ضمن جهات‬
‫اختصاص محددة أ و مشتركة بينها‪ .‬وقد تعتمد العملية على طبيعة المنشأة وعلى هيكل الهيئة‬
‫المشرفة والمتطلبات القانونية المتعلقة بتلك المنشأة واإلجراءات التي تتبعها إلعداد البينات المالية‬
‫وصياغتها في شكلها النهائي‪ .‬وقد تقع مسؤولية إعتماد البيانات المالية للجهات الحكومية المختلفة‬
‫على عاتق رئيس دائرة التمويل المركزية (أو المسؤول المالي‪ /‬المحاسبي الرئيسي مثل المراقب أو‬
‫المحاسب العام)‪ .‬أما مسؤولية إعتماد البيانات المالية الموحدة للحكومة ككل فقد تقع بشكل مشترك‬
‫على عاتق كل من رئيس دائرة التمويل المركزية (أو مسؤول التمويل الرئيسي مثل المراقب المالي‬
‫أو المحاسب العام) ووزير المالية (أو َمن هو في منزلته)‪.‬‬

‫تقدم بياناتها المالية لهيئة أخرى (مثل هيئة‬

‫‪ .8‬في بعض الحاالت‪ ،‬قد يتطلب األمر من المنشأة أن ّ‬
‫تشريعية كالبرلمان أو مجلس محلي) وذلك كخطوة نهائية لعملية اإلعتماد‪ .‬وقد تملك هذه الهيئة‬
‫السلطة لطلب إجراء تغييرات على البيانات المالية المدققة‪ .‬وفي حاالت أخرى‪ ،‬قد يكون تقديم‬
‫البيانات للهيئة األخرى مجرد مسألة برتوكولية أو عملية روتينية إذ قد ال تملك الهيئة األخرى‬
‫السلطة لطلب إجراء تغييرات على البيانات‪ .‬وسيتم تحديد تاريخ اإلعتماد إلصدار البيانات المالية‬
‫في سياق السلطة المختصة‪.‬‬

‫اإلعتراف والقياس‬
‫‪ .9‬في الفترة الواقعة بين تاريخ إعداد التقرير وتاريخ إعتماد اإلصدار‪ ،‬قد يعلن مسؤولون حكوميون نوايا‬
‫إحدى الحكومات فيما يتعلق بمسائل معينة‪ .‬ويعتمد تقرير ما إذا كانت تلك النوايا الحكومية المعلنة‬
‫تتطلب اإلعتراف بها كوقائع معدلة أم ال على (أ) إمكانية تقديم مزيد من المعلومات حول الظروف‬
‫القائمة عند تاريخ إعداد التقرير وإن كان هناك (ب) إثبات كاف أن باإلمكان إنجاز تلك النوايا وبأن‬
‫ذلك األمر سيتم‪ .‬في معظم الحاالت‪ ،‬لن يؤدي إعالن النوايا الحكومية إلى اإلعتراف بالوقائع‬
‫المعدلة‪ .‬بل غالبا ما يؤهل مثل هذا اإلعالن لإلفصاح عنها كوقائع غير معدلة‪.‬‬

‫األحداث المعدلة بعد تاريخ إعداد التقرير‬

‫معدلة‬
‫تعدل المبالغ المعترف بها في بياناتها المالية بحيث تعكس وقائع ّ‬
‫‪ .10‬يتوجب على المنشأة أن ّ‬
‫بعد تاريخ إعداد التقرير‪.‬‬

‫‪468‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫تعدل المبالغ‬
‫‪ .11‬فيما يلي أمثلة عن الوقائع المعدلة بعد تاريخ إعداد التقرير التي تتطلب من المنشأة أن ّ‬
‫المعترف بها في بياناتها المالية أو أن تعترف ببنود لم تعترف بها في السابق‪-:‬‬
‫التسوية الصادرة بعد تاريخ إعداد التقرير لقضية قضائية والتي تتطلب من المنشأة‪ ،‬نظ ار‬ ‫(أ)‬
‫لكونها تؤكد على أن المنشأة عليها أصال إلتزام قائم في تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬تعدل المنشأة‬
‫أي مخصص معترف به سابقا فيما يتعلق بقضية المحكمة هذه وفقا لمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة " أو أنها‬
‫تعترف بمخصص جديد‪ .‬وال تفصح المنشأة عن اإللتزام المحتمل فقط ألن التسوية تقدم‬
‫أدلة إضافية قد ُينظر فيها وفقا للفقرة ‪ 24‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪.19‬‬
‫إستالم معلومات بعد تاريخ إعداد التقرير تؤكد على أن قيمة أحد األصول قد إنخفضت‬ ‫(ب )‬
‫عند تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬أو أن مبلغ الخسارة من إنخفاض معترف به سابقا خاص بذلك‬
‫األصل يحتاج إلى تعديل‪ .‬فعلى سبيل المثال‪-:‬‬
‫(‪ )1‬عادة ما يؤكد إفالس المدين الذي يحدث بعد تاريخ التقرير على أن المدين كان ذو‬
‫مالئة إئتمانية ضعيفة في نهاية فترة إعداد التقارير؛ و‬
‫(‪ )2‬بيع مخزون المستودعات بعد تاريخ إعداد التقرير قد يكون دليال على صافي‬
‫قيمتها القابلة للتحقق عند تاريخ إعداد التقرير؛‬
‫(ج) تحديد تكلفة األصول التي تم شراؤها بعد تاريخ إعداد التقرير أو عائدات األصول المباعة‬
‫قبل تاريخ إعداد التقرير؛‬
‫إتخاذ قرار بعد تاريخ إعداد التقرير بإقتسام قيمة اإليراد المحصل خالل فترة التقرير مع‬ ‫(د)‬
‫حكومة أخرى بموجب إتفاقية مشاركة إيرادات سارية خالل فترة التقرير؛‬

‫(هـ) إتخاذ قرار بعد تاريخ إعداد التقرير بتحديد دفعات مكافآت األداء التي ستعطى لفريق العمل‬
‫إذا كان لدى المنشأة أي إلتزام قانوني أو إستداللي قائم عند تاريخ إعداد التقرير لدفع هذه‬
‫الدفعات كنتيجة لوقائع حدثت قبل ذلك التاريخ؛ و‬

‫إكتشاف عمليات إحتيال أو أخطاء تُظهر أن البيانات المالية لم تكن صحيحة‪.‬‬ ‫(و)‬

‫األحداث غير المعدلة بعد تاريخ إعداد التقرير‬

‫تعدل المبالغ المعترف بها في بياناتها المالية بحيث تعكس وقائع‬
‫‪ .12‬يتوجب على المنشأة أن ال ّ‬
‫غير معدلة بعد تاريخ إعداد التقرير‪.‬‬

‫‪ .13‬وفيما يلي أمثلة على وقائع غير معدلة بعد تاريخ إعداد التقرير‪-:‬‬

‫حين تكون المنشأة قد تبنت سياسة دورية إلعادة تقييم الممتلكات إلى القيمة العادلة‪،‬‬ ‫(أ)‬
‫يحدث إنخفاض في القيمة العادلة للممتلكات بين تاريخ إعداد التقرير وتاريخ إعتماد‬
‫البيانات المالية لإلصدار‪ ،‬وعادة ال يرتبط اإلنخفاض في القيمة العادلة بحالة الممتلكات‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬ ‫‪469‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫عند تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬بل إنه يعكس الظروف التي ظهرت في الفترة الالحقة‪ .‬لذا‪ ،‬رغم‬
‫تعدل المبالغ المعترف‬
‫سياسة إعادة التقييم الدورية التي تتبناها‪ ،‬إال أن المنشأة ال يجوز أن ّ‬
‫بها في بياناتها المالية عن الممتلكات‪ .‬وكذلك‪ ،‬ال تقوم المنشأة بتحديث المبالغ المفصح‬
‫عنها بالنسبة للممتلكات كما كانت عند تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬على الرغم من أنها قد تضطر‬
‫إلى تقديم إفصاح إضافي بموجب الفقرة ‪29‬؛ و‬

‫(ب) حين تقرر منشأة مسؤولة عن تشغيل برامج خدمة مجتمع معينة‪ ،‬بعد تاريخ إعداد التقرير‬
‫تقدم‪ /‬توزع فوائد إضافية بصورة مباشرة أو غير مباشرة‬
‫وقبل إعتماد بياناتها المالية‪ ،‬أن ّ‬
‫تعدل المنشأة المصاريف المعترف بها في بياناتها‬
‫على المشاركين في تلك البرامج‪ ،‬ال ّ‬
‫المالية في فترة التقرير الحالية‪ ،‬رغم أن الفوائد اإلضافية قد تكون مطابقة لشروط اإلفصاح‬
‫كوقائع غير معدلة بموجب الفقرة ‪.29‬‬

‫األرباح الموزعة أو التوزيعات المشابهة‬

‫‪ .14‬إذا تم إقتراح أو إعلن األرباح الموزعة أو توزيعات مشابهة بعد تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬يتوجب‬
‫على المنشأة أن ال تعترف بهذه التوزيعات كإلتزامات عند تاريخ إعداد التقرير‪.‬‬

‫‪ .15‬قد تظهر األرباح الموزعة في القطاع العام على سبيل المثال عندما تكون إحدى منشآت القطاع‬
‫العام مسؤولة عن مراقبة وتوحيد البيانات المالية لمشروع قطاع حكومي فيه حصص ملكية‬
‫خارجية يوزع أرباحا لها‪ .‬كما أن بعض منشآت القطاع العام تتبنى إطار إدارة مالية‪ ،‬مثل نماذج‬
‫"المشتري ا لمورد"‪ ،‬مما يتطلب منهم دفع توزيعات الدخل للمنشأة المسيطرة‪ ،‬مثل الحكومة‬
‫المركزية‪.‬‬

‫‪ .16‬في حال تم اإلعالن عن أرباح أسهم أو توزيعات مماثلة على المالكين (أي أنه يتم إقرار أرباح‬
‫األسهم أو التوزيعات بشكل مناسب بحيث ال يتم تحديدها حسب تقدير المنشأة) بعد تاريخ التقرير‬
‫وقبل المصادقة على إصدار البيانات المالية‪ ،‬فال يتم اإلعتراف بأرباح األسهم أو التوزيعات‬
‫المماثلة كإلتزام في تاريخ التقرير ألنها ال يوجد إلتزام حالي في ذلك الوقت‪ .‬ويتم اإلفصاح عن‬
‫أرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة هذه في المالحظات وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام‪ .1‬وال تتضمن أرباح األسهم أو التوزيعات المماثلة إستعادة لرأس المال‪.‬‬

‫إستمرارية المنشأة‬
‫‪ .17‬إن تحديد ما إذا كانت فرضية المنشأة المستمرة مالئمة أم ال‪ ،‬هو أمر يفترض أن تدرسه كل‬
‫منشأة‪ .‬إال أن تقييم المنشأة المستمرة قد يكون أكثر إرتباطا بالمنشآت المستقلة عن الحكومة ككل‪.‬‬
‫فمثال‪ ،‬قد ال تكون إحدى الهيئات الحكومية المستقلة منشأة مستمرة نظ ار ألن الحكومة التي تتبع‬
‫لها تلك المنشأة قد تقرر نقل كل نشاطاتها إلى جهة حكومية أخرى‪ .‬وليس إلعادة الهيكلة هذه أي‬
‫تأثير على تقييم المنشأة المستمرة للحكومة نفسها‪.‬‬

‫‪470‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫‪ .18‬على المنشأة أن ال تعد بياناتها المالية على أساس إستمرارية المنشأة في حال قرر‬
‫المسؤولون عن إعداد البيانات المالية أو الهيئة الحاكمة‪ ،‬بعد تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬أن هناك‬
‫نية لتصفية المنشأة أو وقف أعمالها‪ ،‬أو أنه ال يوجد بديل واقعي إال القيام بذلك‪.‬‬

‫‪ .19‬عند تقيي م ما إذا كانت فرضية المنشأة المستمرة مالئمة للمنشأة المستقلة‪ ،‬على المسؤولين عن‬
‫إعداد البيانات المالية و‪/‬أو الهيئة الحاكمة أن يأخذوا بإعتبارهم عددا كبي ار من العوامل‪ .‬وتتضمن‬
‫هذه العوامل األداء الحالي والمتوقع للمنشأة‪ ،‬وأي إعادة هيكلة معلن عنها أو محتملـة للـوحدات‬
‫التنظيمية‪ ،‬ومدى إحتمالية إستمرار التمويل الحكومي‪ ،‬والمصادر المحتملة للتمويل البديل‪ ،‬إذا لزم‬
‫األمر‪.‬‬

‫‪ .20‬في حالة المنشآت التي تمول عملياتها بشكل أساسي من الموازنة‪ ،‬فإن المسائل المتعلقة بالمنشأة‬
‫المستمرة ال تثار عادة إال إذا أعلنت الحكومة عن نيتها وقف التمويل عن المنشأة‪.‬‬

‫‪ .21‬قد ُيطلب من بعض منشآت القطاع العام‪ ،‬وإن لم تكن من المؤسسات الحكومية‪ ،‬أن تكون ممولة‬
‫ذاتيا بشكل كامل أو أساسي‪ ،‬وأن تسترد تكلفة السلع والخدمات من المستخدمين لمثل هذه‬
‫المنشآت‪ ،‬قد يشير التدهور في النتائج التشغيلية أو المركز المالي بعد تاريخ إعداد التقرير إلى‬
‫ضرورة إعادة النظر في ما إذا كانت فرضية المنشأة المستمرة ال زالت مالئمة أم ال‪.‬‬

‫‪ .22‬إذا ثبت أن فرضية المنشأة المستمرة لم تعد مالئمة‪ُ ،‬يلزم هذا المعيار المنشأة على إبراز هذا‬
‫األمر في بياناتها المالية‪ .‬إن تأثير مثل هذا التغيير سيعتمد على الظروف الخاصة بالمنشأة‪ ،‬مثل‬
‫ما إذا كان سيتم نقل العمليات إلى منشأة حكومية أخرى‪ ،‬أو ستباع أو تصفى‪ .‬والبد من الوصول‬
‫إلى حكم مناسب عند تحديد ما إذا كان التغيير في القيمة المرحلة لألصول واإللتزامات أم ار واجبا‬
‫أم ال‪.‬‬

‫‪ .23‬إذا ثبت أن فرضية المنشأة المستمرة لم تعد مالئمة‪ ،‬فمن الضروري أيضا النظر فيما إذا كان‬
‫التغير في الظروف يؤدي إلى نشوء إلتزامات إضافية أو ينتج عنه شروط في عقود الدين تؤدي‬
‫إلى إعادة تصنيف ديون معينة كإلتزامات جارية‪.‬‬

‫يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬عمليات إفصاح معينة في حال‪-:‬‬ ‫‪.24‬‬
‫(أ) لم يتم إعداد البيانات المالية على أساس إستم اررية المنشأة‪ .‬فمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام‪ 1‬يتطلب في حال عدم إعداد البيانات المالية على أساس إستم اررية المنشأة‪،‬‬
‫أن يتم اإلفصاح عن هذا األمر‪ ،‬إلى جانب اإلفصاح عن األساس الذي أعدت البيانات‬
‫المالية عليه والسبب الذي حال دون إعتبار المنشأة منشأة مستمرة؛ أو‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬ ‫‪471‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫(ب) كان المسؤولون عن إعداد البيانات المالية على علم بالشكوك الجوهرية المتعلقة بالوقائع أو‬
‫الظروف التي تثير إرتيابا كبي ار حول قدرة المنشأة على اإلستمرار كمنشأة مستمرة‪ .‬قد تنشأ‬
‫الوقائع أو الظروف التي تتطلب إفصاحا بعد تاريخ إعداد التقرير‪ .‬ويتطلب معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬أن يتم اإلفصاح عن مثل هذه الشكوك‪.‬‬

‫إعادة الهيكلة‬
‫‪ .25‬حين تتطابق إعادة هيكلة تم اإلعالن عنها بعد تاريخ إعداد التقرير مع تعريف واقعة غير قابلة‬
‫للتعديل‪ ،‬فيتم إجراء عمليات اإلفصاح المالئمة بما يتوافق مع هذا المعيار‪ .‬ويوجد إرشادات حول‬
‫اإلعتراف بالمخصصات المتعلقة بإعادة الهيكلة في معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.9‬‬
‫وال تثير إعادة الهيكلة‪ ،‬لمجرد أنها تتضمن نقل أحد مكونات المنشأة‪ ،‬شكوكا حول قدرة الشركة‬
‫على اإلستم اررية كمنشأة مستمرة‪ .‬وحين يعلن عن إعادة الهيكلة بعد تاريخ إعداد التقرير فإن ذلك‬
‫يشير إلى أن المنشأة لم تعد منشأة مستمرة وأن طبيعة وقيمة األصول واإللتزامات المعترف بها قد‬
‫تتغير‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫اإلفصاح عن تاريخ إعتماد اإلصدار‬
‫‪ .26‬يتوجب على المنشأة اإلفصاح عن تاريخ إعتماد البيانات المالية لإلصدار‪ .‬وإذا كانت هناك‬
‫هيئة أخرى تملك الصلحية لتعديل البيانات المالية بعد اإلصدار‪ ،‬على المنشأة أن تفصح عن‬
‫هذه الحقيقة‪.‬‬
‫‪ .27‬من المهم للمستخدمين معرفة متى تم إعتماد البيانات المالية لإلصدار‪ ،‬حيث أن البيانات المالية‬
‫طالع‬‫ال تعكس الوقائع بعد تاريخ إعداد التقرير‪ .‬كما أن من المهم للمستخدمين أن يكونوا على إ ّ‬
‫على الظروف النادرة التي يملك فيها أي شخص أو مؤسسة صالحية تعديل البيانات المالية بعد‬
‫اإلصدار‪ .‬ومن األمثلة على األشخاص أو الهيئات التي قد تملك سلطة تعديل البيانات المالية‬
‫تشكل المنشأة جزءا منها والبرلمان أو أي هيئة مندوبين‬ ‫بعد اإلصدار الوزراء والحكومة التي ّ‬
‫منتخبة‪ .‬إذا تم إدخال تغييرات‪ ،‬تصبح البيانات المالية المعدلة مجموعة جديدة من البيانات‬ ‫َ‬
‫المالية‪.‬‬

‫تحديث اإلفصاح حول الظروف في تاريخ إعداد التقرير‬

‫‪ .28‬إذا حصلت أي منشأة على معلومات بعد تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬لكن قبل إعتماد البيانات المالية‬
‫تحدث‬
‫لإلصدار‪ ،‬حول الظروف التي كانت قائمة عند تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬على المنشأة أن ّ‬
‫اإلفصاحات المتعلقة بتلك الظروف‪ ،‬في ضوء المعلومات الجديدة‪.‬‬

‫‪ .29‬تحتاج المنشأة في بعض الحاالت إلى تحديث اإلفصاحات في بياناتها المالية بحيث تعكس‬
‫المعلومات التي حصلت عليها بعد تاريخ إعداد التقرير لكن قبل إعتماد البيانات المالية لإلصدار‪،‬‬
‫حتى حين ال تؤثر المعلومات على المبالغ التي تعترف بها المنشأة في بياناتها المالية‪ .‬وأحد‬
‫األمثلة على الحاجة إلى تحديث اإلفصاحات هو عندما يتوفر إثبات بعد تاريخ إعداد التقرير على‬
‫إلتزامات محتملة كانت موجودة عند تاريخ إعداد التقرير‪ .‬وإضافة إلى النظر فيما إذا كان عليها‬

‫‪472‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫أن تعترف بمخصص معين اآلن أم ال‪ ،‬على المنشأة تحديث إفصاحاتها حول اإللتزام المحتمل‬
‫في ضوء ذلك اإلثبات‪.‬‬

‫اإلفصاح عن األحداث غير المعدلة بعد تاريخ إعداد التقرير‬

‫‪ .30‬إذا كانت األحداث التي ال تؤدي إلى تعديل بعد تاريخ التقرير هي أحداث هامة‪ ،‬فإن عدم‬
‫اإلفصاح عنها قد يؤثر على الق اررات اإلقتصادية للمستخدمين التي ُتتخذ على أساس البيانات‬
‫المالية‪ .‬وعليه‪ ،‬ينبغي أن تفصح المنشأة عما يلي لكل فئة هـامة تخص الحـدث غير المؤدي‬
‫إلى تعديل بعد تاريخ التقرير‪-:‬‬
‫(أ) طبيعة الواقعة؛ و‬
‫(ب) تقدير تأثيرها المالي‪ ،‬أو بيان يفيد بأن مثل هذا التقدير ال يمكن إجراؤه‪.‬‬

‫‪ .31‬فيما يلي أمثلة على وقائع غير معدلة بعد تاريخ إعداد التقرير والتي تصدر بشكل عام عند‬
‫اإلفصاح‪-:‬‬
‫(أ) إنخفاض كبير فوق العادة في قيمة الممتلكات المسجلة بالقيمة العادلة‪ ،‬حيث يكون هذا‬
‫اإلنخفاض غير مرتبط بحالة الممتلكات عند تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬بل ناتج عن الظروف‬
‫التي طرأت منذ تاريخ إعداد التقرير؛‬
‫توزع منافع إضافية كبيرة في المستقبل‬
‫تقدم‪ّ /‬‬
‫(ب) تقرر المنشأة بعد تاريخ إعداد التقرير أن ّ‬
‫بشكل مباشر أو غير مباشر للمشاركين في برامج خدمة المجتمع التي تديرها‪ ،‬ولهذه‬
‫المنافع اإلضافية تأثير بارز على المنشأة؛‬
‫(ج) عملية كبرى الندماج األعمال في القطاع العام (يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ " 40‬عمليات اندماج األعمال في القطاع العام"‪ ،‬إفصاحات معينة في مثل تلك‬
‫الحاالت)‪ ،‬والتصرف في منشأة كبرى مسيطر عليها أو تعهد جميع األنشطة أو جميع‬
‫األنشطة الهامة التي تقوم بها المنشأة حاليا بعد تاريخ إعداد التقارير؛‬
‫(د) إعالن خطة لعدم اإلستمرار في إحدى العمليات أو في برنامج رئيسي‪ ،‬أو التصرف‬
‫باألصول أو تسوية اإللتزامات التي يمكن نسبتها إلى عملية غير مستمرةأو لبرنامج‬
‫رئيسي‪ ،‬أو إلبرام إتفاقيات ملزمة لبيع تلك األصول أو لتسوية تلك اإللتزامات‪.‬‬
‫(هـ) المشتريات الرئيسية والتصرف باألصول؛‬
‫جراء حريق بعد تاريخ إعداد التقرير؛‬
‫(و) دمار مبنى رئيسي من ّ‬
‫(ز) إعالن أو بدء تنفيذ عملية إعادة هيكلة رئيسية (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪)19‬؛‬
‫(ح) صدور تشريع ينص على إعفاء المنشآت أو األفراد من القروض الممنوحة لهم كجزء من‬
‫برنامج ما؛‬
‫(ط) حدوث تغييرات هائلة غير طبيعية بعد تاريخ إعداد التقرير في أسعار األصول أو أسعار‬
‫صرف العمالت األجنبية؛‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬ ‫‪473‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫(ي) في حالة المنشآت الخاضعة لضريبة الدخل أو ما يعادلها‪ ،‬التغيير في معدالت الضريبة أو‬
‫قوانينها التي يتم سنها أو إعالنها بعد تاريخ إعداد التقرير والتي لها تأثير واضح على‬
‫األصول واإللتزامات الضريبية الحالية والمؤجلة (يمكن إيجاد إرشاد حول محاسبة الضرائب‬
‫في المعايير الدولية أو الوطنية المناسبة التي تتعامل مع ضرائب الدخل )؛‬
‫(ك) الدخول في إلتزامات هامة أو إلتزامات محتملة‪ ،‬مثل إصدار ضمانات هامة بعد تاريخ‬
‫إعداد التقرير؛ و‬
‫(ل) بدء محاكمة قضية كبيرة ناشئة فقط عن وقائع حدثت بعد تاريخ إعداد التقرير‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .32‬على المنشأة تطبيق هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو‬
‫بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2008‬ومن المحبذ تطبيقه قبل هذا التاريخ‪ .‬ويجب على المنشأة أن تفصح عن‬
‫التطبيق إذا تم قبل ذلك التاريخ‪.‬‬
‫‪32‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرة‪ 16‬عن طريق " التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام"‬
‫الصادرة في يناير ‪ .2010‬ينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل للبيانات المالية السنوية التي‬
‫تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2011‬ومن المحبذ تطبيق هذا التعديل في فترة‬
‫مبكرة‪.‬‬

‫‪32‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 33‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " الصادر في يناير‬
‫‪ . 2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫ويسمح بتطبيقه في وقت مبكر‪ .‬وفي حال‬ ‫الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪،2017‬‬
‫فإنه ينبغي أيض ا تطبيق التعديلت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪.32‬ج تم تعديل الفقرة ‪ 31‬من خلل التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪ ،2015‬والتي صدرت في أبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة التعديلت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪.‬‬
‫إذا طبقت المنشأة التعديلت على فترات قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصح عن ذلك‪.‬‬

‫‪32‬د‪ .‬تم إلغاء الفقرات ‪ 3‬و‪ 4‬وتعديل الفقرات ‪ 15‬و‪ 12‬من خلل قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام التي صدرت في أبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديلت على‬
‫البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة التعديلت على فترات تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها‬
‫تفصح عن ذلك‪.‬‬

‫‪32‬هـ‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 31‬من خلل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات اندماج‬
‫األعمال في القطاع العام"‪ ،‬الذي صدر في يناير ‪ .2017‬تطبق المنشأة هذه التعديلت على‬

‫‪474‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة التعديلت على فترات تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2019‬فإنها‬
‫تفصح عن ذلك وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪32‬و‪ُ .‬عدلت الفقرة ‪ 11‬بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ "41‬األدوات المالية" الذي‬
‫صدر في أغسطس ‪ .2018‬تطبق المنشأة هذه التعديلت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬أو بعد ذلك‪ُ .‬يشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت‬
‫المنشأة تلك التعديلت على فترة قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪ .33‬عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)2001( 14‬‬

‫‪ .34‬يحل هذا المعيار محل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 14‬اإلحداث بعد تاريخ إعداد‬
‫التقارير" الصادر في عام ‪.2001‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬ ‫‪475‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫الملحق‬

‫التعديلت على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى‬

‫[ تم إلغائها ]‬

‫‪476‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪(14‬الملحق)‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬نتيجة التحسينات التي أجراها مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة في عام ‪2003‬‬
‫خلفية‬
‫إستنتاج‪ .1‬إن برنامج مقاربة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التابع لمجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام هو عنصر هام في برنامج عمل المجلس‪ .‬وتتلخص سياسة المجلس في تحقيق المقاربة‬
‫بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق والمعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حيث يكون مناسبا لمنشآت القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .2‬إن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق التي يتم تحقيق المقاربة بينها‬
‫وبين المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية تحافظ على متطلبات وهيكل ونص المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬ما لم يكن هناك سبب للحياد يخص القطاع العام‪ .‬ويحدث الحياد عن المعيار‬
‫الدولي إلعداد التقارير المالية المقابل عندما تكون المتطلبات أو المصطلحات في ذلك المعيار غير‬
‫مناسبة للقطاع العام‪ ،‬أو عندما يكون تضمين شروحات أو أمثلة إضافية هو أمر ضروري لتوضيح‬
‫متطلبات معينة في سياق القطاع العام‪ .‬ويتم تحديد الفروقات بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام وما يقابلها من المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية في " المقارنة مع المعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية " المشمولة في كل من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .3‬في مايو ‪ ،2002‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية مسودة عرض بالتعديالت المقترحة على‬
‫‪ 13‬معيار من معايير المحاسبة الدولية ‪1‬كجزء من مشروع التحسينات العام التابع له‪ .‬وقد تلخصت‬
‫أهداف مشروع التحسينات العام التابع للمجلس في " تقليل أو إلغاء البدائل وحاالت التكرار والتعارض‬
‫ضمن المعايير وتناول بعض قضايا المقاربة وإجراء تحسينات أخرى"‪ .‬وقد تم إصدار معايير‬
‫المحاسبة الدولية النهائية في ديسمبر ‪.2003‬‬

‫إستنتاج‪ .4‬إستند معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،14‬الصادر في ديسمبر ‪ ،2001‬إلى معيار‬
‫المحاسبة الدولي‪( 10‬المنقح عام ‪ " )1999‬األحداث بعد تاريخ التقرير " والذي أُعيد إصداره في‬
‫‪۲‬‬
‫ديسمبر ‪ .2003‬وفي أواخر عام ‪ ،2003‬وضعت الهيئة السابقة لمجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام‪ ،‬وهي لجنة القطاع العام‪ ،‬مشروع تحسينات لتحقيق المقاربة حيث يكون مناسبا بين‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ومعايير المحاسبة الدولية المحسنة الصادرة في ديسمبر‬
‫‪.2003‬‬

‫إستنتاج‪ .5‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة معيار المحاسبة الدولي ‪ 10‬بعد تحسـينه‬
‫وإتفق عموما مع أسباب مجلس معايير المحاسبة الدولية في تنقيح معيار المحاسبة الدولي والتعديالت‬
‫التــي أُجريــت‪( .‬إن أســس إســتنتاجات مجلــس معــايير المحاســبة الدوليــة غيــر منصــوص عليهــا فــي هــذه‬

‫تم إصدار معايير المحاسبة الدولية من قبل الجهة السابقة لمجلس معايير المحاسبة الدولية‪ -‬وهي لجنة معايير المحاسبة الدولية‪ .‬وتحمل المعايير‬ ‫‪١‬‬

‫عرف المجلس هذه المعايير بأنها تتألف من‬ ‫الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية عنوان "المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية"‪ .‬وقد ّ‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية وتفسيرات المعايير‪ .‬وفي بعض الحاالت‪ ،‬عدل المجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫بدال من إستبدالها‪ ،‬وفي هذه الحالة بقيت األرقام القديمة للمعايير‪.‬‬
‫أصبحت لجنة القطاع العام هي مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عندما قام مجلس اإلتحاد الدولي للمحاسبين بتغيير تكليف اللجنة‬ ‫‪۲‬‬

‫لتصبح مجلس مستقل لوضع المعايير في نوفمبر ‪.2004‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬ ‫‪477‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير المالية‬

‫الوثيقــة‪ .‬لكــن يمكــن لمشــتركي خدمــة اإلشــتراك الشــاملة فــي مجلــس معــايير المحاس ـبة الدوليــة اإلطــالع‬
‫علــى أســس اإلســتنتاجات فــي الموقــع اإللكترونــي للمجلــس علــى العن ـوان التــالي‪.)www.iasb.org :‬‬
‫وفي الحاالت التي يحيـد عنهـا معيـار المحاسـبة الـدولي فـي القطـاع العـام عـن معيـار المحاسـبة‬
‫الدولي المتعلق به‪ ،‬يوضح أساس اإلستنتاجات أسباب الحياد المتعلقة بالقطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .6‬تم إجراء تعديل آخر على معيار المحاسبة الدولي‪ 10‬نتيجة للمعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية الصادرة بعد ديسمبر‪ .2003‬وال يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪12‬‬
‫التعديالت الالحقة الناجمة عن ال معايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة بعد ديسمبر‬
‫‪ . 2003‬ويعود سبب ذلك إلى أن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لم يراجع‬
‫بعد قابلية تطبيق المتطلبات المنصوص عليها في تلك المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫على منشآت القطاع العام ولم يشكل رأيا بشأنها‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬نتيجة التحسينات التي أجراها مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة في عام ‪2008‬‬
‫إستنتاج‪ .7‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التنقيحات التي أجريت على‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ 10‬الواردة في "التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫" الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في مايو ‪ 2008‬واتفق عموما مع المجلس‬
‫األخير على أسباب تنقيح المعيار‪ .‬وإستنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫أنه لم يكن يوجد سبب خاص بالقطاع العام لعدم تبني التعديالت‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬نتيجة إلصدار الجزء الثاني من التحسينات على‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ :2015‬القضايا التي أثارتها األطراف المعنية‪:‬‬
‫إستنتاج‪ . 8‬أشارت األطراف المعنية إلى أن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قد أشارت إلى‬
‫األصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع وإلى مجموعات التصرف بطريقة غير متسقة‪.‬‬
‫وخلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن المعيار الدولي إلعداد‬
‫التقارير المالية ‪ ، 5‬األصول غير المتداولة المحتفظ بها بغرض البيع والعمليات المتوقفة‪ ،‬قد‬
‫يكون مالئما فقط للقطاع العام في حاالت معينة‪ ،‬وذلك لألسباب التالية‪:‬‬
‫(أ) قد ال يكتمل بيع األصول في القطاع العام خالل سنة واحدة نتيجة لمستويات االعتماد‬
‫المطلوبة‪ .‬يؤدي ذلك إلى إثارة التساؤالت بشأن مالئمة واتساق المعلومات المقدمة وفقا‬
‫للمعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ .5‬وبشكل خاص‪ ،‬يشير مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أنه‪ ،‬بموجب المعيار الدولي إلعداد التقارير‬
‫المالية ‪ ،5‬ال يتم استهالك األصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع لفترات زمنية‬
‫ممتدة‪ .‬ويرى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن عدم استهالك‬
‫األصول لفترات زمنية طويلة هو أمر غير مالئم‪.‬‬
‫(ب) يتم التصرف في كثير من أصول القطاع العام من خالل التحويل أو التوزيع بدون‬
‫مقابل أو نظير مقابل اسمي‪ .‬ويتناول المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪5‬‬
‫المبيعات بالقيمة العادلة‪ ،‬وبالتالي قد ال تقدم متطلبات القياس واإلفصاح معلومات‬
‫مالئمة لمثل تلك التحويالت‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام بأن متطلبات القياس واإلفصاح الواردة في المعيار الدولي إلعداد التقارير‬

‫‪478‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫المالية ‪ 5‬قد تكون مالئمة عندما يكون من المستهدف أن تتم عمليات البيع بالقيمة‬
‫العادلة‪.‬‬
‫(ج) كثير من العمليات المتوقفة في القطاع العام هي عمليات قدمت خدمات سابقة بدون‬
‫تكلفة أو بتكلفة اسمية‪ .‬وحيث إن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬يتناول‬
‫العمليا ت المتوقفة التي إما كانت وحدات مولدة للنقد أو مجموعة من الوحدات المولدة‬
‫للنقد قبل التصرف بها أو تصنيفها على أنها محتفظ بها للبيع‪ ،‬فإن متطلبات اإلفصاح‬
‫قد ال تقدم معلومات مالئمة للعمليات المتوقفة في القطاع العام‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬يدرك‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن متطلبات اإلفصاح الواردة في‬
‫المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬قد تكون مالئمة عندما تكون العمليات‬
‫المتوقفة في السابق إما وحدات مولدة للنقد أو مجموعة أو أكثر من الوحدات المولدة‬
‫للنقد‪.‬‬
‫وبما أن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قد خلص إلى أن المعيار الدولي إلعداد التقارير‬
‫المالية ‪ 5‬سيكون مالئما للقطاع العام فقط في حاالت محدودة‪ ،‬وافق المجلس على إلغاء اإلشارة في معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى المعايير المحاسبية الدولية أو المحلية التي تتناول األصول غير‬
‫المتداولة المحتفظ بها بغرض البيع والعمليات المتوقفة‪ .‬ويرى المجلس أنه قد ينتج عن االحتفاظ باإلشارة إلى‬
‫تلك المعايير أن تتبع المنشآت المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬في حاالت غير مالئمة لذلك‪ .‬وأشار‬
‫المجلس إلى أن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات‬
‫المحاسبية واألخطاء‪ ،‬يقدم إرشادات حول اختيار السياسات المحاسبية للمعامالت التي ال تتناولها معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام بشكل خاص‪ .‬تسمح تلك اإلرشادات للمنشآت أن تتبنى السياسة المحاسبية‬
‫المتوافقة مع المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬عندما ترى المنشأة أن ذلك مالئما‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬نتيجة إلصدار قابية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام من قبل مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .9‬أصدر م جلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬يعدل ذلك اإلصدار المراجع في جميع معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫(أ) إلغاء الفقرات في المعايير حول قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق من‬
‫كل معيار؛‬
‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام‬
‫التجارية"‪ ،‬عندما يكون ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل‬
‫توفير وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغيرات في أساس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪.1‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬ ‫‪479‬‬

 ‫األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪10‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 14‬األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير" مستمد بشكل‬
‫رئيسي من معيار المحاسبة الدولي‪( 10‬المنقح في عام ‪ " )2003‬األحداث بعد تاريخ الميزانية العمومية"‬
‫ويتضمن التعديل الذي أجري على معيار المحاسبة الدولي‪ 10‬كجزء من "التحسينات على المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية" الصادرة في مايو ‪ .2008‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:10‬‬
‫‪ ‬يشير معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬إلى أنه حيث يكون افتراض المنشأة المستمرة‬
‫غير مالئم‪ُ ،‬يطلب إصدار حكم معين في تحديد أثر هذا التغير على القيمة المسجلة لألصول‬
‫واإللتزامات المعترف بها في البيانات المالية (الفقرة ‪.)22‬‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬إيضاحات إضافية حول تاريخ التفويض‬
‫باإلصدار (الفقرات ‪ 6‬و‪ 7‬و‪.)8‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،14‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ .10‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحي "صافي األصول‪/‬حقوق‬
‫الملكية" و"تاريخ إعداد التقارير" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .14‬أما المصطلحان‬
‫المرادفان في معيار المحاسبة الدولي‪ 10‬فهما "حقوق الملكية" و "تاريخ الميزانية العمومية"‪.‬‬
‫‪ ‬ال يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬مصطلح "الدخل"‪ ،‬والذي يكون له في‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 10‬معنى أوسع من مصطلح "اإليراد"‪.‬‬
‫‪ ‬يشمل معيار المحاسبة الدولي‪ 14‬تعريف "تاريخ إعداد التقارير"‪ ،‬في حين ال يشمل معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪ 10‬تعريفا "لتاريخ الميزانية العمومية"‪.‬‬

‫‪480‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪14‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪10‬‬
‫اُستبدل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 15‬األدوات المالية‪ :‬اإلفصاح والعرض" بمعايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ " 28‬األدوات المالية‪ :‬العرض " و‪ " 29‬األدوات المالية‪ :‬اإلعتراف‬
‫والقياس " و‪ " 30‬األدوات المالية‪ :‬اإلفصاحات " ‪ُ .‬تطبق هذه المعايير على البيانات المالية السنوية‬
‫التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2013‬ونتيجة لذلك‪ ،‬لم يعد ُيطبق المعيار ‪ 15‬وتم‬
‫إلغاءه‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪15‬‬ ‫‪481‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬
‫العقارات اإلستثمارية‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم ‪40‬‬
‫(المنقح في عام ‪" )2003‬العقارات اإلستثمارية" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا‬
‫ب‬
‫المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لالتحاد الدولي للمحاسبين على‬
‫مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي‪ 40‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء‪ ،‬مؤسسة المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf, ،‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات األخرى‬
‫لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن ‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات‬
‫تجارية لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وال يسمح باستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪482‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -16‬العقارات اإلستثمارية‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى ‪31‬‬
‫يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 16‬العقارات اإلستثمارية " في ديسمبر من عام‬
‫‪.2001‬‬

‫وفي ديسمبر ‪ ،2006‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام معيار القطاع العام ‪16‬‬
‫بعد تنقيحه‪.‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2018‬الصادرة في أكتوبر ‪.)2018‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام " عملية إندماج األعمال في القطاع العام " ( الصادر في‬
‫يناير ‪.)2017‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2015‬الصادر في إبريل‬ ‫‪‬‬
‫‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العالم ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬ ‫‪‬‬
‫أساس اإلستحقاق للمرة األولى " (الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 27‬الزراعة" (الصادر في ديسمبر ‪)2009‬‬ ‫‪‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫حذف‬ ‫مقدمة القسم‬
‫‪2011‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫في إبريل ‪)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر‬ ‫حذف‬ ‫‪4‬‬
‫في إبريل ‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬ديسمبر ‪2009‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪6‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫حذف‬ ‫العنوان الرئيسي‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪483‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫‪2018‬‬ ‫فوق الفقرة ‪8‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫حذف‬ ‫العنوان الرئيسي‬
‫‪2018‬‬ ‫فوق الفقرة ‪9‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر‬ ‫تعديل‬ ‫‪9‬‬
‫في إبريل ‪)2016‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪12‬‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪13‬‬
‫‪2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪18‬أ‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫تعديل‬ ‫‪20‬‬
‫إبريل ‪2016‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫حذف‬ ‫‪29‬‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪40‬‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫إبريل ‪2016‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪57‬‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪59‬‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪62‬‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫جديد‬ ‫‪62‬أ‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫جديد‬ ‫‪62‬ب‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪63‬‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫‪66‬‬
‫‪2010‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬

‫‪484‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫‪2018‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫تعديل‬ ‫‪68‬‬
‫‪2018‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫تعديل‬ ‫‪76‬‬
‫‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪87‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪90‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪91‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪92‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪93‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪94‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪5‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪96‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫تعديل‬ ‫‪79‬‬
‫‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪98‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪99‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫جديد‬ ‫العنوان الرئيسي‬
‫‪2018‬‬ ‫اعلى الفقرة ‪100‬أ‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫جديد‬ ‫‪100‬أ‬
‫‪2018‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫جديد‬ ‫‪100‬ب‬
‫‪2018‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫جديد‬ ‫‪100‬ج‬
‫‪2018‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫جديد‬ ‫‪101‬أ‬
‫‪2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪101‬ب‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪101‬ج‬
‫‪2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪101‬د‬
‫‪2016‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪485‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪101‬ه‬
‫القطاع العام أكتوبر‬ ‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬ ‫جديد‬ ‫‪101‬و‬
‫‪2018‬‬

‫الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫التحسينات على معايير المحاسبة‬ ‫جديد‬ ‫‪101‬ز‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪102‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير‬ ‫تعديل‬ ‫شجرة القرار‬
‫‪2010‬‬ ‫التوضيحية‬

‫‪486‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

‫ديسمبر ‪2006‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬
‫العقارات اإلستثمارية‬
‫المحتـويـات‬
‫الفقرة‬
‫‪1‬‬ ‫الهدف‪..............................................................................‬‬
‫‪6-2‬‬ ‫النطاق‪..............................................................................‬‬
‫‪7‬‬ ‫تعريفات‪............................................................................‬‬
‫‪19-8‬‬ ‫تصنيف العقار كعقار استثماري أو عقار يشغله المالك‪............................‬‬
‫‪25-20‬‬ ‫اإلعتراف‪...........................................................................‬‬
‫‪38-26‬‬ ‫القياس عند اإلعتراف‪...............................................................‬‬
‫‪65-39‬‬ ‫القياس بعد اإلعتراف‪...............................................................‬‬
‫‪41-39‬‬ ‫السياسات المحاسبية‪.............................................................‬‬
‫‪64-42‬‬ ‫نموذج القيمة العادلة‪............................................................‬‬
‫‪64-62‬‬ ‫عدم القدرة على تحديد القيمة العادلة بموثوقية‪....................................‬‬
‫‪65‬‬ ‫نموذج التكلفة ‪..................................................................‬‬
‫‪76-66‬‬ ‫التحويالت‪..........................................................................‬‬
‫‪84-77‬‬ ‫اإلستبعاد‪...........................................................................‬‬
‫‪90-85‬‬ ‫اإلفصاح‪...........................................................................‬‬
‫‪90-85‬‬ ‫نموذج القيمة العادلة ونموذج التكلفة‪.............................................‬‬
‫‪89-87‬‬ ‫نموذج القيمة العادلة‪............................................................‬‬
‫‪90‬‬ ‫نموذج التكلفة‪...................................................................‬‬
‫‪100-91‬‬ ‫أحكام إنتقالية‪.......................................................................‬‬
‫‪93-91‬‬ ‫إعتماد أساس اإلستحقاق المحاسبي للمرة األولى‪..................................‬‬
‫‪97-94‬‬ ‫نموذج القيمة العادلة‪............................................................‬‬
‫‪100-98‬‬ ‫نموذج التكلفة‪...................................................................‬‬
‫‪102-101‬‬ ‫تاريخ النفاذ‪.........................................................................‬‬
‫‪103‬‬ ‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.........................)2001( 16‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪487‬‬

‫العقارات اإلستثمارية‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫شجرة القرار التوضيحية‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪40‬‬

‫‪488‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقا ارت اإلستثمارية‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 16‬العقارات اإلستثمارية" مبين في الفقرات ‪ .103-1‬تتساوى جميع‬
‫الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬في سياق الهدف منه وفي سياق‬
‫أساس اإلستنتاجات و"مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد‬
‫التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق السياسات‬
‫المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪489‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫الهـدف‬
‫يهدف هذا المعيار إلى وصف المعالجة المحاسبية للعقارات اإلستثمارية ومتطلبات اإلفصاح ذات‬ ‫‪.1‬‬
‫العالقة‪.‬‬

‫النطاق‬
‫يجب على المنشأة التي تعد وتعرض البيانات المالية بموجب مبدأ اإلستحقاق المحاسبي أن تطبق‬ ‫‪.2‬‬
‫هذا المعيار في محاسبة العقارات اإلستثمارية‪.‬‬

‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.3‬‬
‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.4‬‬

‫يتطرق هذا المعيار مع محاسبة العقارات اإلستثمارية بما في ذلك القياس في البيانات المالية‬ ‫‪.5‬‬
‫لمستأجر العقارات اإلستثمارية المحتفظ بها بموجب عقد إيجار تمويلي والقياس على البيانات المالية‬
‫لمؤجر العقارات اإلستثمارية والمؤجرة بموجب عقد إيجار تشغيلي‪ .‬وال يتعامل هذا المعيار مع األمور‬
‫التي تمت تغطيتها في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 13‬عقود اإليجار"‪ ،‬والتي تشمل‪-:‬‬
‫تصنيف عقود اإليجار كعقود إيجار تمويلية أو تشغيلية؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) اإلعتراف بإيراد اإليجار المحقق من العقارات اإلستثمارية (أنظر أيضا معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪" 9‬اإليراد من المعامالت التبادلية"؛‬
‫القياس في البيانات المالية لمستأجر الممتلكات المحتفظ بها بموجب عقد إيجار تشغيلي؛‬ ‫(ج)‬
‫القياس في البيانات المالية لمؤجر الممتلكات المؤجرة في صافي إستثماراته في عقد إيجار‬ ‫(د)‬
‫تمويلي‪.‬‬
‫(هـ) محاسبة عمليات البيع وإعادة اإلستئجار؛ و‬
‫(و) اإلفصاح عن عقود اإليجار التمويلية والتشغيلية‪.‬‬

‫ال ينطبق هذا المعيار على كل مما يلي‪-:‬‬ ‫‪.6‬‬

‫األصول البيولوجية المعنية باألرض والمتعلقة بالنشاط الزراعي (أنظر معيار المحاسبة‬ ‫(أ)‬
‫الدولي في القطاع العام ‪" 27‬الزراعة" ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 17‬‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات")؛ و‬
‫(ب) حقوق المعادن واإلكتشاف إلستخراج المعادن‪ ،‬والنفط والغاز الطبيعي والمصادر غير‬
‫المتجددة المشابهة‪.‬‬
‫تعريفـات‬
‫تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفقا للمعاني التالية المحددة لها‪-:‬‬ ‫‪.7‬‬

‫القيمة المسجلة (‪( )Carrying amount‬ألغراض هذا المعيار) هي المبلغ المعترف به‬
‫لألصل في بيان المركز المالي‪.‬‬

‫‪490‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫التكلفة (‪ )Cost‬هي المبلغ النقدي أو النقد المعادل المدفوعة أو القيمة العادلة لتقدير آخر‬
‫معطى إل كتساب أصل معين في وقت إمتالكه أو إنشاؤه‪.‬‬

‫العقارات اإلستثمارية (‪ )Investment property‬هي الممتلكات (أرض أو مبنى – أو جزء‬

‫من مبنى أو كليهما) المحتفظ بها لتحقيق مكاسب من اإليجارات أو من زيادة القيمة‬
‫الرأسمالية أو كليهما‪ ،‬بإستثناء المحتفظ بها لما يلي‪-:‬‬
‫(أ) لإلستخدام في اإلنتاج أو تزويد السلع أو الخدمات‪ ،‬أو ألغراض إدارية؛ أو‬
‫(ب) للبيع ضمن سياق العمليات الطبيعي‪.‬‬

‫الممتلكات التي يشغلها المالك (‪ )Owner-occupied property‬هي الممتلكات المحتفظ‬

‫بها (من قبل المالك أو المستأجر بموجب عقد إيجار تمويلي) لكي تستخدم في إنتاج أو توريد‬
‫السلع أو الخدمات أو ألغراض إدارية‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات‬
‫المعرفة التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫تصنيف العقار كعقار استثماري أو عقار يشغله المالك‬

‫يمكن تصنيف ومحاسبة حصة العقارات المحتفظ بها من قبل المستأجر بموجب عقد إيجار‬ ‫‪.8‬‬
‫تشغيلي على أنها عقارات إستثمارية إذا‪ ،‬وفقط إذا‪( ،‬أ) كانت العقارات تلبي تعريف العقارات‬
‫اإلستثمارية (ب) ويستخدم المستأجر نموذج القيمة العادلة المبين في الفقرات‪ 64–42‬لألصل‬
‫المعترف به‪ .‬ويتوفر بديل التصنيف هذا على أساس كل عقار على حدة‪ .‬إال أنه عند إختيار بديل‬
‫التصنيف هذا لحصة عقارات محتفظ بها من قبل المستأجر بموجب عقد إيجار تشغيلي‪ ،‬يتم‬
‫محاسبة جميع العقارات المصنفة على أنها عقارات إستثمارية بإستخدام نموذج القيمة العادلة‪.‬‬
‫وعند إختيار بديل التصنيف هذا‪ُ ،‬تشمل أي حصة مصنفة بهذه الطريقة في اإلفصاحات التي‬
‫تقتضيها الفقرات ‪.89-85‬‬

‫يمكن لمنشآت القطاع العام اإلحتفاظ بالممتلكات للحصول على اإليجار وزيادة القيمة الأرسمالية في‬ ‫‪.9‬‬
‫عدد من الحاالت‪ ،‬فعلى سبيل المثال قد يتم تأسيس منشأة قطاع عام إلدارة محفظة ممتلكات‬
‫حكومية على أساس محاسبي‪ ،‬وفي هذه الحالة تعرف الممتلكات التي تحتفظ بها هذه المنشأة‬
‫العقارات اإلستثمارية‪ ،‬بإستثناء الممتلكات التي يحتفظ بها إلعادة البيع خالل السياق الطبيعي‬
‫للعمليات‪ ،‬وقد تحتفظ منشآت قطاع عام أخرى بممتلكات للحصول على اإليجارات أو زيادة القيمة‬
‫الرأسمالية وإستخدام النقد الناتج عنها في تمويل أنشطتها األخرى (تقديم الخدمات)‪ .‬فعلى سبيل‬
‫المثال‪ ،‬قد تتملك إحدى الجامعات أو الحكومات المحلية مبنى معين لغرض تأجيره على أساس‬
‫تجاري ألطراف خارجية إلكتساب أموال وليس إلنتاج أو توريد سلع أو خدمات‪ ،‬ويطلق على هذا‬
‫النوع من الممتلكات‪ ،‬العقارات اإلستثمارية أيضا‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪491‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪ .10‬يتم اإلحتفاظ بالعقارات اإلستثمارية لكسب بدل اإليجارات أو زيادة القيمة الرأسمالية أو كليهما‪ ،‬لذلك‬
‫فإن العقارات اإلستثمارية تولد تدفقات نقدية أكثر من غيرها من األصول األخرى التي تحتفظ بها‬
‫المنشأة‪ .‬وهذا ما يميز العقارات اإلستثمارية عن غيرها من األراضي أو المباني التي تسيطر عليها‬
‫منشآت القطاع العام‪ ،‬بما في ذلك الممتلكات التي يشغلها المالك‪ .‬وقد يولد توريد السلع والخدمات‬
‫(أو إستخدام الممتلكات ألغراض إدارية) التدفقات النقدية أيضا‪ ،‬فعلى سبيل المثال قد تستعمل‬
‫منشآت القطاع العام مبنى معين لتقديم السلع والخدمات لمستقبليها مقابل تغطية كاملة أو جزئية‬
‫للتكلفة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬يتم اإلحتفاظ بالمبنى لتسهيل إنتاج السلع والخدمات‪ ،‬بينما ال تنسب التدفقات‬
‫النقدية للمبنى فقط وإنما لألصول األخرى المستعملة في عملية اإلنتاج أو التزويد أيضا‪ .‬وينطبق‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات" على الممتلكات التي‬
‫يشغلها المالك‪.‬‬

‫‪ .11‬يوجد في بعض سلطات القطاع العام ترتيبات إدارية معينة كأن تسيطر المنشأة على أصل مملوك‬
‫قانونيا من قبل منشأة أخرى‪ ،‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد تسيطر إحدى الدوائر الحكومية وتكون مسؤولة‬
‫عن مباني معينة تملكها قانونيا الدولة‪ .‬وفي مثل هذه الحاالت تعني اإلشارة إلى الممتلكات التي‬
‫يشغلها المالك تلك الممتلكات التي تشغلها المنشأة والتي تعترف بهذه الممتلكات في بياناتها المالية‪.‬‬

‫فيما يلي أمثلة على العقارات اإلستثمارية‪-:‬‬ ‫‪.12‬‬

‫األرض المحتفظ بها لزيادة قيمة رأسمالية طويلة األجل وليس لبيعها على المدى القصير‬ ‫(أ)‬
‫خالل السياق الطبيعي للعمليات‪ .‬ومثال ذلك األرض التي تحتفظ بها مستشفى معين لزيادة‬
‫القيمة الرأسمالية التي يمكن بيعها في وقت تكون فيه مجزية في المستقبل‪.‬‬
‫(ب) األرض التي يحتفظ بها إلستعماالت مستقبلية غير محددة حاليا‪( .‬إذا لم تحدد منشأة معينة‬
‫بأنها ستستعمل األرض كممتلكات يشغلها المالك‪ ،‬بما في ذلك إشغالها لتقديم خدمات كتلك‬
‫التي تقدمها الحدائق العامة لألجيال الحالية والمستقبلية‪ ،‬أو لبيعها على المدى القصير خالل‬
‫سير العمليات الطبيعي‪ ،‬فإن هذه الممتلكات تعتبر بأنها محفوظة لزيادة القيمة الرأسمالية)‪.‬‬
‫المبنى الذي تملكه المنشأة المبلغة (أو الذي تحتفظ به المنشأة المبلغة بموجب عقد إيجار‬ ‫(ج)‬
‫تمويلي) والذي يتم تأجيره بموجب عقد أو أكثر من عقود اإليجار التشغيلية أو على أساس‬
‫تجاري‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد تتملك جامعة معينة مبنى تؤجره على أساس تجاري ألطراف‬
‫خارجية‪.‬‬
‫المبنى الخالي لكن يحتفظ به لتأجيره بموجب عقد أو أكثر من عقود اإليجار التشغيلية أو‬ ‫(د)‬
‫على أساس تجاري ألطراف خارجية‪.‬‬
‫(هـ) العقار الذي يتم إنشائه أو تطويره بغرض إستخدامه مستقبال كإستثمار عقاري‪.‬‬

‫‪ .13‬فيما يلي أمثلة على البنود التي ال تعد العقارات اإلستثمارية‪ ،‬وبالتالي ال تندرج ضمن نطاق هذا‬
‫المعيار‪-:‬‬
‫(أ) الممتلكات التي يحتفظ بها للبيع خالل السياق الطبيعي للعمليات أو أثناء عملية اإلنشاء أو‬
‫التطوير لمثل هذا البيع (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 12‬المخزون")‪.‬‬

‫‪492‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد تحصل بلدية حكومة معينة على معدل دخل من خالل شراء وبيع‬
‫الممتلكات‪ ،‬وفي هذه الحالة تصنف الممتلكات التي يحتفظ بها حصريا بهدف التصرف فيها‬
‫الحقا في المستقبل القريب أو تطويرها إلعادة بيعها على أنها مخزون‪ .‬وقد تبيع دائرة إسكان‬
‫معينة جزءا من مخزونها خالل السياق الطبيعي لعملياتها نتيجة لتغير في إحصائيات السكان‬
‫أو غيرها‪ ،‬حيث يصنف أي مخزون إسكان يحتفظ به لغرض البيع في هذه الحالة على أنه‬
‫مخزون‪.‬‬
‫(ب) الممتلكات التي يتم إنشاؤها أو تطويرها بالنيابة عن أطراف أخرى‪ .‬ومثال ذلك‪ ،‬أن تبرم دائرة‬
‫ممتلكات أو خدمات عقود إنشاء مع منشآت من خارج حكومتها (أنظر معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪" 11‬عقود اإلنشاء")‪.‬‬
‫(ج) الممتلكات التي يشغلها المالك (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )17‬بما في‬
‫ذلك (من بين أمور أخرى) الممتلكات التي يتم اإلحتفاظ بها لغرض إستعمالها في المستقبل‬
‫كممتلكات يشغلها المالك‪ ،‬والممتلكات التي يتم اإلحتفاظ بها لغرض تطويرها وإستعمالها في‬
‫المستقبل كممتلكات يشغلها المالك‪ ،‬إلى جانب الممتلكات التي يشغلها الموظفين كاإلسكان‬
‫المخصص للموظفين العسكريين (سواء دفع هؤالء الموظفون اإليجار بما يتناسب مع أسعار‬
‫السوق أم ال) والممتلكات التي يشغلها المالك بإنتظار التصرف فيها‪.‬‬
‫(د) [تم إلغائها[‬
‫(هـ) العقارات المؤجرة لمنشأة أخرى بموجب عقد إيجار تمويلي‪.‬‬
‫(و) الممتلكات التي يحتفظ بها لتقديم خدمة إجتماعية والتي تولد تدفقات نقدية‪ ،‬فعلى سبيل المثال‬
‫قد تحتفظ دائرة إسكان معينة بمخزون كبير تستعمله لتقديم إسكان للعائالت ذات الدخل‬
‫المنخفض بسعر أقل من سعر اإليجارات السائدة في السوق‪ .‬وفي هذه الحالة‪ ،‬يحتفظ‬
‫الرسمالية‬
‫بالممتلكات لتقديم خدمات إسكانية وليس لتحصيل بدل إيجار أو زيادة القيمة أ‬
‫ويستخدم إيراد اإليجار الناتج عن حاالت الطوارئ لألغراض التي يحتفظ بهذه الممتلكات من‬
‫أجلها‪ .‬وال تعتبر مثل هذه الممتلكات "عقارات إستثمارية" وتتم محاسبتها وفقا لمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬
‫(ز) الممتلكات التي يحتفظ بها ألغراض إستراتيجية وتتم محاسبتها وفقا لمعيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪.17‬‬

‫‪ .14‬وفي العديد من السلطات‪ ،‬تحتفظ منشآت القطاع العام بالممتلكات لتحقيق أهداف تقديم الخدمات‬
‫الرسمالية‪ ،‬حيث ال يمكن تعريف الممتلكات في مثل‬‫وليس لتحصيل بدل اإليجار أو زيادة القيمة أ‬
‫هذه الحالة على أنها العقارات اإلستثمارية‪ .‬ولكن عندما تحتفظ إحدى منشآت القطاع العام‬
‫الرسمالية فيتم العمل بهذا المعيار‪ .‬وتحتفظ‬
‫بالممتلكات للحصول على بدل اإليجار أو زيادة القيمة أ‬
‫منشآت القطاع العام في بعض األحيان بممتلكات معينة يحتفظ بجزء منها (أ) لتحصيل بدل اإليجار‬
‫الرسمالية وليس لتقديم الخدمات‪( ،‬ب) ويحتفظ بجزء آخر إلستعماله في إنتاج أو‬ ‫أو لزيادة القيمة أ‬
‫توريد السلع أو الخدمات أو ألغراض إدارية‪ .‬ومثال ذلك أن يتملك مستشفى أو جامعة مبنى معين‬
‫بحيث يستخدم جزء منه ألغراض إدارية ويتم تأجير الجزء اآلخر كشقق على أساس تجاري‪ .‬وإذا‬
‫كان من الممكن بيع هذه األجزاء بشكل منفصل (أو تأجيرها بموجب عقد إيجار تمويلي بشكل‬
‫منفصل) تتم محاسبة المنشأة عن كل جزء من هذه األجزاء بشكل منفصل‪ .‬أما إذا لم يكن من‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪493‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫الممكن بيع هذه األجزاء بشكل منفصل‪ ،‬فإن الممتلكات تعد عقارات إستثمارية إذا تم اإلحتفاظ بجزء‬
‫صغير منها ليستعمل في إنتاج أو توريد السلع أو الخدمات أو ألغراض إدارية فقط‪.‬‬

‫‪ .15‬وتقدم منشأة ما خدمات ثانوية لشاغلي الممتلكات التي تحتفظ بها هذه المنشأة في حاالت معينة‪.‬‬
‫وتتعامل منشأة ما مع مثل هذه الممتلكات على أنها العقارات اإلستثمارية عندما ال تشكل الخدمات‬
‫المقدمة هامة من اإلتفاق ككل‪ .‬ومن األمثلة على ذلك‪( :‬أ) عندما تتملك جهة حكومية معينة مكتب‬
‫في مبنى يحتفظ به حصريا ألغراض التأجير على أساس تجاري (ب) وتقوم بتوفير خدمات األمن‬
‫والصيانة للمستأجرين الذين يشغلون هذا المبنى أيضا‪.‬‬

‫‪ .16‬وتكون الخدمات المقدمة جزء أكثر أهمية في حاالت أخرى‪ ،‬فعلى سبيل المثال قد تتملك الحكومة‬
‫فندق أو نزل تديره من خالل وكالة إدارة الممتلكات العامة التابعة لها‪ .‬وهنا تكون الخدمات المقدمة‬
‫للضيوف جزءا هاما من اإلتفاق ككل‪ .‬لذلك‪ ،‬يعتبر الفندق أو النزل الذي يديره المالك من الممتلكات‬
‫التي يشغلها المالك وليس من العقارات اإلستثمارية‪.‬‬

‫‪ .17‬قد يكون من الصعب تحديد ما إذا كانت الخدمات الثانوية هامة لدرجة عدم تصنيف الممتلكات‬
‫كعقارات إستثمارية فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد تقوم حكومة أو جهة حكومية معينة تملك فندق‬
‫بالتنازل عن بعض المسؤوليات ألطراف أخرى بموجب عقد إدارة‪ .‬وتتنوع شروط عقود اإلدارة‬
‫بشكل كبير‪ ،‬فمن جهة قد تكون الحكومة أو الجهة الحكومية جوهريا بمثابة مستثمر مجهول‪،‬‬
‫ومن الجهة األخرى لهذا النطاق قد تلجأ هذه الحكومة أو الجهة الحكومية إلى إعطاء بعض‬
‫الوظائف اليومية إلى جهات أخرى بينما تحتفظ بقسط كبير من التعرض لتباينات التدفقات النقدية‬
‫الناتجة عن عمليات هذا الفندق‪.‬‬

‫‪ .18‬ال بد من اللجوء إلى الحكم لتحديد ما إذا كانت الممتلكات عقارات إستثمارية أم ال‪ ،‬وتقوم المنشأة‬
‫بوضع معايير لممارسة هذا الحكم بما يتفق مع تعريف العقارات اإلستثمارية واإلرشاد الوارد في‬
‫الفقرات من ‪ 9‬إلى ‪ .17‬وتوجب الفقرة ‪( 86‬أ) على المنشأة اإلفصاح عن هذه المعايير عندما‬
‫يكون التصنيف صعبا‪.‬‬

‫‪18‬أ‪ .‬تكون هناك حاجة للحكم أيضا لتحديد إذا كان استمالك عقارات استثمارية هو استمالك أصل أو‬
‫مجموعة من األصول أو عمليات اندماج األعمال في القطاع العام هو من ضمن نطاق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام "‪ .‬وتبغي‬
‫اإلشارة إلى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬لتحديد إذا كانت العملية تدخل في‬
‫نطاق عمليات اندماج األعمال في القطاع العام‪ .‬وترتبط المناقشات في الفقرات من ‪ 18-9‬من‬
‫هذا المعيار بتحديد إذا كانت عقارات مستملكة من قبل المالك أو أنها عقارات إستثمارية وليس‬
‫لتحديد إذا كان استمالك العقارات يدخل في نطاق عمليات اندماج األعمال في القطاع العام كما‬
‫تم تعريفها في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .40‬ويتطلب تحديد إذا كانت عملية‬
‫معينة تلبي متطلبات تعريف عمليات اندماج األعمال في القطاع العام كما ورد في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬بما في ذلك العقارات االستثمارية كما تم تعريفها في هذا‬
‫المعيار أن يكون هناك تطبيقا منفصال لكال المعيارين‪.‬‬

‫‪494‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪ .19‬تتملك المن شأة في بعض الحاالت ممتلكات مؤجرة ومشغولة من قبل المنشأة المسيطرة أو من قبل‬
‫منشأة أخرى مسيطر عليها‪ .‬وال تصنف الممتلكات على أنها عقارات إستثمارية في البيانات‬
‫المالية الموحدة التي تخص كال المنشأتين‪ ،‬وذلك ألن هذه الممتلكات من منظور المنشأة‬
‫اإلقتصادية ككل هي ممتلكات يشغلها المالك‪ ،‬ولكن من منظور المنشأة التي تملك هذه‬
‫الممتلكات‪ ،‬فهي تعتبر عقارات إستثمارية إذا حققت التعريف الوارد في الفقرة رقم ‪ .7‬لذلك‪ ،‬فإن‬
‫المؤجر يتعامل مع الممتلكات على أنها عقارات إستثمارية في بياناته المالية المنفصلة‪ .‬وقد ينشأ‬
‫مثل هذا الموقف عندما تؤسس الحكومة هيئة إدارة ممتلكات تكون مسؤولة عن إدارة المباني‬
‫الحكومية‪ ،‬حيث تؤجر المباني لمنشآت حكومية أخرى على أساس تجاري‪ .‬وفي البيانات المالية‬
‫الخاصة بمنشأة إدارة الممتلكات‪ ،‬تحاسب الممتلكات على أنها عقارات إستثمارية‪ .‬وعلى الرغم‬
‫من ذلك‪ ،‬ففي البيانات الما لية الموحدة الخاصة بالحكومة‪ ،‬تحاسب الممتلكات على أنها ممتلكات‬
‫ومصانع ومعدات وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫اإلعتراف‬
‫‪ .20‬يجب اإلعتراف بالعقارات اإلستثمارية كأصل في الحاالت التالية فقط‪-:‬‬
‫عندما يكون من المحتمل تدفق مكاسب إقتصادية مستقبلية أو خدمة محتملة إلى‬ ‫(أ)‬
‫المنشأة من هذه الممتلكات؛ و‬
‫‪1‬‬
‫(ب) عندما يمكن قياس تكلفة القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية بموثوقية‪.‬‬

‫‪ .21‬تحتاج المنشاة عند تحديد فيما ما إذا كان بند ما يحقق المعيار األول لإلعتراف أم ال إلى تقييم‬
‫درجة التأكد من تدفق المكاسب اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمة المحتملة على أساس البينات‬
‫المتوفرة في وقت اإلعتراف المبدئي‪ .‬وعند التأكد من وجود تدفق لمكاسب إقتصادية مستقبلية أو‬
‫خدمة محتملة إلى المنشأة‪ ،‬يصبح من الضروري الحصول على ضمان بأن المنشأة تحصل على‬
‫المكاسب المرتبطة باألصل وبأنها ستتحمل مسؤولية المخاطر المرتبطة به‪ .‬وال يتوفر هذا‬
‫الضمان عادة إال عندما تحصل المنشأة على المكاسب وتتحمل المخاطر‪ ،‬حيث يمكن إلغاء‬
‫معاملة تملك األصل دون جزاء كبير قبل حدوث هذا وبالتالي ال يتم اإلعتراف باألصل‪.‬‬

‫‪ .22‬يتحقق معيار اإلعتراف الثاني في الغالب بسرعة ألن معاملة التبادل التي تثبت شراء األصل‬
‫تحدد تكلفته‪ .‬وكما هو وراد في الفقرة ‪ 27‬من هذا المعيار وتحت ظروف معينة يمكن الحصول‬
‫على العقارات اإلستثمارية بدون تكلفة أو مقابل تكلفة إسمية‪ ،‬وفي مثل هذه الحاالت تكون‬
‫إعتبار من تاريخ اإلكتساب‪.‬‬
‫ا‬ ‫التكلفة هي القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في العرض العادل‬ ‫‪١‬‬

‫الذي يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬المنهج‬
‫االنتقالي في تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪495‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪ .23‬تُقي م المنشأة بموجب مبدأ اإلعتراف هذا جميع تكاليف عقاراتها اإلستثمارية في وقت تكبدها‪.‬‬
‫وهذه التكاليف تتضمن التكاليف التي يتم تكبدها مبدئيا إلستمالك عقارات إستثمارية والتكاليف‬
‫التي يتم تكبدها الحقا في اإلضافة إلى العقار أو إستبدال جزء منه أو صيانته‪.‬‬

‫‪ .24‬بموجب مبدأ اإلعتراف المنصوص عليه في الفقرة ‪ ،20‬ال تعترف المنشأة في المبلغ المسجل‬
‫لعقار إستثماري بتكاليف الصيانة اليومية لمثل ذلك العقار‪ .‬بل يتم اإلعتراف بهذه التكاليف في‬
‫العجز أو الفائض عند تكبدها‪ .‬إن تكاليف الصيانة اليومية هي عبارة "بشكل رئيسي" عن‬
‫تكاليف العمال والمواد المستهلكة‪ ،‬وقد تشمل تكاليف القطع الثانوية‪ .‬وكثي ار ما يوصف الغرض‬
‫من هذه النفقات على أنه لـ "إصالح وصيانة" العقارات‪.‬‬

‫‪ .25‬يمكن أن يكون قد تم اكتساب أجزاء من العقارات اإلستثمارية من خالل اإلستبدال‪ .‬على سبيل‬
‫المثال‪ ،‬قد تكون الجدران الداخلية بديلة عن الجد ارن األصلية‪ .‬وبموجب مبدأ اإلعتراف؛ تعترف‬
‫المنشأة في المبلغ المسجل لعقار إستثماري بتكلفة إستبدال جزءا من عقار إستثماري قائم في الوقت‬
‫الذي يتم فيه تكبد تلك التكلفة في حال إستيفاء معايير اإلعتراف‪ .‬ويتم إلغاء اإلعتراف بالمبلغ‬
‫المسجل لتلك األجزاء التي يتم إستبدالها وفقا ألحكام إلغاء اإلعتراف المنصوص عليها في هذا‬
‫المعيار‬

‫القياس عند اإلعتراف‬

‫‪ .26‬يجب قياس العقارات اإلستثمارية مبدئيا على تكلفتها (يجب تضمين تكلفة المعامالت في هذا‬
‫القياس المبدئي)‪.‬‬

‫‪ .27‬عندما يتم إكتساب العقارات اإلستثمارية من خالل العمليات غير المتداولة‪ ،‬تكون تكلفتها هي‬
‫قيمتها العادلة في تاريخ اإل كتساب‪.‬‬

‫‪ .28‬تتألف تكلفة العقارات اإلستثمارية المشتراة من سعر الشراء وأي مصاريف تنسب لها مباشرة‪ ،‬وتتضمن‬
‫هذه المصاريف على سبيل المثال الرسوم المهنية للخدمات القانونية وضرائب نقل الممتلكات وتكاليف‬
‫العمليات األخرى‪.‬‬

‫‪[ .29‬تم إلغائها]‪.‬‬

‫‪ .30‬ال تتم زيادة تكلفة العقارات اإلستثمارية‪-:‬‬

‫(أ) بتكاليف بدء التشغيل (إال إذا كانت ضرورة لوضع الممتلكات في حالتها العاملة باألسلوب‬
‫الذي تحدده اإلدارة)؛‬
‫(ب) وخسائر اإلفتتاح األولية المتكبدة قبل تحقيق العقارات اإلستثمارية للمستوى المخطط له من‬
‫اإلشغال؛ أو‬
‫(ج) أو المبالغ غير العادية من المواد المبددة والعمالة والمصادر األخرى المتكبدة في إنشاء أو‬
‫تطوير الممتلكات‪.‬‬

‫‪496‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪ .31‬إذا تم تأجيل الدفع العقارات اإلستثمارية‪ ،‬فإن تكلفة هذه الممتلكات تعادل سعرها النقدي‪ .‬ويتم‬
‫اإلعتراف بالفرق بين هذا المبلغ وإجمالي الدفعات على أنه مصروف فائدة طوال فترة اإلعتماد‪.‬‬

‫‪ .32‬يجوز إكتساب العقارات اإلستثمارية من خالل العمليات الغير متداولة‪ ،‬فقد تتنازل حكومة وطنية على‬
‫سبيل المثال عن مبنى إضافي دون مقابل لمنشأة حكومية محلية تقوم بدورها بتأجيره حسب أسعار‬
‫السوق‪ .‬كما ويجوز أيضا إكتساب العقارات اإلستثمارية من خالل العمليات الغير متداولة ممارسة‬
‫سلطات المصادرة‪ .‬وفي مثل هذه الحاالت تكون تكلفة الممتلكات هي قيمتها العادلة في تاريخ‬
‫إكتسابها‪.‬‬

‫‪ .33‬عندما تعترف منشأة ما بالعقارات اإلستثمارية مبدئيا على قيمتها العادلة وفقا للفقرة ‪ ،27‬فإن القيمة‬
‫العادلة في هذه الحالة هي تكلفة هذه الممتلكات‪ .‬وقد تقرر المنشأة‪ ،‬بعد اإلعتراف المبدئي‪ ،‬إعتماد‬
‫نموذج القيمة العادلة (الفقرات ‪ )64 - 42‬أو نموذج التكلفة (الفقرة ‪.)65‬‬

‫‪ .34‬تكون التكلفة األولية لحصص الممتلكات المحتفظ بها بموجب عقد اإليجار والمصنفة على‬
‫أنها عقارات إستثمارية كما هو منصوص عليه لعقد اإليجار التمويلي في الفقرة ‪ 28‬من معيار‬
‫المحاسبة الدولي‪ ،13‬أي أنه يتم اإلعتراف باألصل بالقيمة العادلة للممتلكات أو القيمة‬
‫الحالية ألقل دفعات اإليجار‪ -‬أيهما أقل‪ .‬ويتم اإلعتراف بمبلغ مكافئ على أنه التزام وفقا لنفس‬
‫تلك الفقرة‪.‬‬

‫‪ .35‬تُعامل أي عالوة مدفوعة لعقد اإليجار على أنها جزء من دفعات اإليجار األقل لهذا الغرض‪،‬‬
‫وبالتالي يتم شملها في تكلفة األصل‪ ،‬لكن يتم إستثنائها من اإللتزام‪ .‬إذا تم تصنيف حصص‬
‫الممتلكات المحتفظ بها بموجب عقد اإليجار على أنها عقارات إستثمارية‪ ،‬فإن البند الذي تتم‬
‫محاسبته بالقيمة العادلة هو تلك الحصص وليس الممتلكات ذات الصلة‪ .‬وتبين الفقرات ‪61-42‬‬
‫اإلرشادات حول تحديد القيمة العادلة لحصص الممتلكات فيما يخص نموذج القيمة العادلة‪.‬‬
‫وتتعلق تلك اإلرشادات أيضا بتحديد القيمة العادلة عندما تُستخدم تلك القيمة على أنها تكلفة‬
‫ألغراض اإلعتراف األولي‪.‬‬

‫‪ .36‬يمكن شراء واحدة أو أكثر من العقارات اإلستثمارية مقابل أصل أو أصول غير نقدية‪ ،‬أو‬
‫مجموعة من األصول النقدية وغير النقدية‪ .‬ويشير النقاش التالي إلى عملية مبادلة أصل غير‬
‫نقدي واحد مقابل آخر ولكنه ينطبق أيضا على جميع التبادالت المذكورة في الجملة السابقة‪.‬‬
‫ويتم قياس تكلفة مثل هذه العقارات اإلستثمارية بالقيمة العادلة ما لم (أ) تفتقر معاملة التبادل‬
‫للجوهر التجاري‪ ،‬أو (ب) ما لم يكن من الممكن قياس القيمة العادلة لألصل المستلم أو األصل‬
‫المتنازل عنه بشكل موثوق‪ .‬ويتم قياس األصل المشترى بهذه الطريقة حتى لو لم تستطع المنشأة‬
‫مباشرة أن تلغي اإلعتراف باألصل المتنازل عنه‪ .‬وإذا لم يتم قياس األصل المشترى بالقيمة‬
‫العادلة‪ ،‬يتم قياس تكلفته بالمبلغ المسجل لألصل المتنازل عنه‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪497‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪ .37‬تحدد المنشأة ما إذا كان لمعاملة التبادل جوهر تجاري من خالل دراسة الحد الذي يتوقع فيه‬
‫تغير تدفقاتها النقدية المستقبلية نتيجة للمعاملة‪ .‬ويكون لمعامالت التبادل جوه ار تجاريا إذا‪-:‬‬
‫(أ) كـان شــكل التــدفقات النقديـة لألصــل المســتلم أو إمكانيــة الخدمـة لألصــل المســتلم (المخــاطر‬
‫والتوقيــت والمبلــغ) يختلــف عــن شــكل التــدفقات النقديــة أو إمكانيــة الخدمــة لألصــل المنقــول‪،‬‬
‫أو‬
‫(ب) تغيرت القيمة الخاصة بالمنشأة لجزء من عملياتها المتأثرة بالمعاملة نتيجة للتبادل‪ ،‬و‬
‫(ج) كان الفرق بين (أ) و(ب) كبي ار مقارنة بالقيمة العادلة لألصول المتبادلة‪.‬‬

‫ولغرض تحديد ما إذا كان لمعاملة التبادل جوهر تجاري‪ ،‬ينبغي أن تعكس القيمة الخاصة‬
‫بالمنشأة لجزء من عملياتها المتأثرة بالمعاملة التدفقات النقدية قبل الضريبة‪ .‬ويمكن أن تكون‬
‫نتيجة هذه التحليالت واضحة دون أن تضطر المنشأة للقيام بحسابات مفصلة‪.‬‬

‫‪ .38‬تكون القيمة العادلة لألصل التي ال توجد لها معامالت سوق مقارنة قابلة للقياس بشكل موثوق‬
‫إذا (أ) كان التغير في مدى التقديرات المعقولة للقيمة العادلة ليس كبي ار لذلك األصل‪( ،‬ب) أو‬
‫إذا كان من الممكن على نحو معقول تقييم وإستخدام إحتماالت التقديرات المختلفة ضمن المدى‬
‫في تقدير القيمة العادلة‪ .‬إذا كانت المنشأة قادرة على تحديد القيمة العادلة بموثوقية لألصل‬
‫المستلم أو األصل المتنازل عنه‪ ،‬عندئذ تُستخدم القيمة العادلة لألصل المتنازل عنه لقياس‬
‫التكلفة ما لم تكن القيمة العادلة لألصل المستلم واضحة بشكل أكبر‪.‬‬

‫القياس بعد اإلعتراف‬

‫السياسات المحاسبية‬
‫‪ .39‬مع اإلستثناء المدون في الفقرة ‪ ،43‬على المنشأة أن تختار نموذج القيمة العادلة في الفقرات‬
‫‪ 64-42‬أو نموذج التكلفة في الفقرة ‪ 65‬كسياسة محاسبية له ويتوجب عليه تطبيق تلك‬
‫السياسة على جميع عقاراته اإلستثمارية‪.‬‬

‫‪ .40‬ينص معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات‬
‫المحاسبية واألخطاء" على إمكانية إجراء تغير طوعي في السياسة المحاسبية فقط إذا أدى التغير‬
‫إلى أن تقدم البيانات المالية معلومات ممثلة بأمانة وأكثر مالئمة حول آثار المعامالت واألحداث‬
‫واألوضاع األخرى على المركز المالي للمنشأة أو أدائها المالي أو تدفقاتها النقدية‪ .‬ومن غير‬
‫المحتمل أن يؤدي التغير من نموذج القيمة العادلة إلى نموذج التكلفة إلى تحقيق عرض أكثر‬
‫مالئمة‪.‬‬

‫‪ .41‬يتطلب هذا المعيار من جميع المشاريع تحديد القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية‪ ،‬لهدف القياس‬
‫(إذا قامت المنشأة بإستخدام نموذج القيمة العادلة) أو اإلفصاح (إذا كانت تستخدم نموذج التكلفة)‪.‬‬
‫يشجع المشروع‪ ،‬ولكن ليس مطلوبا منه‪ ،‬أن يحدد القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية على أساس‬

‫‪498‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫التقييم من قبل مقيم مستقل لديه مؤهالت مهنية معترف بها وذات عالقة ولديه خبرة حديثة في‬
‫موقع ونوعية العقارات اإلستثمارية التي تيم تقييمها‪.‬‬

‫نموذج القيمة العادلة‬

‫‪ .42‬يعد اإلعتراف المبدئي‪ ،‬يتوجب على المشروع الذي يختار نموذج القيمة العادلة أن يقيس جميع‬
‫العقارات اإلستثمارية بالقيمة العادلة لها بإستثناء الحاالت اإلستثنائية الموصوفة في الفقرة ‪.62‬‬

‫‪ .43‬عندما تكون حصة الممتلكات المعدة لإليجار بموجب عمليات اإليجار مصنفة كأدوات إستثمارية‬
‫بموجب الفقرة ‪ ،8‬والفقرة ‪ 39‬ليست مختارة‪ ،‬ونموذج القيمة العادلة يجب أن يطبق‪.‬‬

‫‪ .44‬يتوجب اإلعتراف المكسب أو الخسارة الناتجة عن التغير في القيمة العادلة للممتلكات في‬
‫الفائض أو العجز في الفترة التي تنشأ فيها‪.‬‬

‫‪ .45‬القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية هي السعر الذي يتم بموجبه تبادل الممتلكات بين أطراف‪،‬‬
‫مطلعة وراغبة في عملية تجارية بحتة (أنظر الفقرة ‪ .)7‬تستثني القيمة العادلة تحديدا تقرير السعر‬
‫التقدير المضخم أو المخفض بموجب شروط أو ظروف خاصة‪ ،‬مثل تمويل بشروط شاذة وعمليات‬
‫بيع‪ ،‬وإعادة إستئجار‪ ،‬واإلعتبارات الخاصة‪ ،‬أو التخفيضات الممنوحة من قبل أي شخص مرتبط‬
‫بعملية البيع‪.‬‬

‫‪ .46‬يحدد المشروع القيمة العادلة بدون أي طرح لتكاليف العملية التي من الممكن أن يتكبدها المشروع‬
‫في البيع أو إستبعاد آخر‪.‬‬

‫‪ .47‬يجب أن تعكس القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية حالة السوق الحقيقية والظروف كما‬
‫بتاريخ إعداد التقرير‪.‬‬

‫‪ .48‬إن القيمة العادلة هي محددة بوقت في تاريخ معين‪ .‬وذلك ألن األسواق وأحوال السوق من‬
‫الممكن أن تتغير وبالتالي فإن القيمة المقدرة من الممكن أن تكون غير صحيحة أو غير مالئمة‬
‫في وقت آخر‪ .‬يفترض تعريف القيمة العادلة أيضا التبادل المتزامن وإنهاء التعاقد بدون أية‬
‫تغيرات في السعر والتي من الممكن أن تتم في عملية تجارية بحتة بين أطراف مطلعة وراغبة إذا‬
‫كان التبادل وإنهاء التعاقد ليس متزامنا‪.‬‬

‫‪ .49‬تعكس القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية‪ ،‬من بين أشياء أخرى‪ ،‬دخل اإليجار لعقود إيجار‬
‫جارية وافتراضات معقولة ومعززة تمثل وجهة نظر السوق بخصوص ماذا تتوقع األطراف‬
‫المطلعة وال ارغبة من دخل اإليجار من عقود اإليجار المستقبلية في ضوء الظروف الحالية‬
‫للسوق‪ .‬وتعكس أيضا ‪ ،‬على أساس مشابه‪ ،‬أي تدفقات نقدية صادرة (بما في ذلك دفعات‬
‫اإليجار والتدفقات الصادرة األخرى) يمكن توقعها فيما يخص الممتلكات‪ .‬وتنعكس بعض تلك‬
‫التدفقات الصادرة في اإللتزام في حين يرتبط بعضها اآلخر بالتدفقات الصادرة التي ال يتم‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪499‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫اإلعتراف بها في البيانات المالية حتى تاريخ الحق (على سبيل المثال الدفعات الدورية مثل‬
‫اإليجارات المشروطة)‪.‬‬

‫‪ .50‬تحدد الفقرة ‪ 34‬أساس اإلعتراف األولي بتكلفة حصة معينة في الممتلكات المؤجرة‪ .‬وتقتضي‬
‫الفقرة ‪ 42‬بأن يتم إعادة قياس الحصص في الممتلكات المؤجرة‪ ،‬إن لزم األمر‪ ،‬إلى القيمة‬
‫العادلة‪ .‬وفي عقد اإليجار الذي يتم التفاوض عليه بأسعار السوق‪ ،‬ينبغي أن تكون القيمة العادلة‬
‫لحصة معينة في الممتلكات المؤجرة عند اإلندماج بالشراء‪ ،‬مطروحا منها جميع دفعات اإليجار‬
‫المتوقعة (بما في ذلك تلك المتعلقة باإللتزامات المعترف بها)‪ ،‬تساوي صفر‪ .‬ال تتغير هذه القيمة‬
‫العادلة بغض النظر عما إذا يتم اإلعتراف‪ ،‬وألغراض محاسبية‪ ،‬باألصل المؤجر واإللتزام بالقيمة‬
‫العادلة أو القيمة الحالية لدفعات اإليجار األقل‪ ،‬وفقا للفقرة ‪ 28‬من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ . 13‬لذلك‪ ،‬فإن إعادة قياس األصل المؤجر من التكلفة وفقا للفقرة ‪ 34‬إلى القيمة‬
‫العادلة وفقا للفقرة ‪ 42‬إلى أي خسارة أو ربح أولي‪ ،‬ما لم يتم قياس القيمة العادلة في أوقات‬
‫مختلفة‪ .‬ويمكن أن يحدث هذا عندما يتم إختيار تطبيق نموذج القيمة العادلة بعد اإلعتراف‬
‫األولي‪.‬‬

‫‪ .51‬يشير تعريف القيمة العادلة إلى "أطراف راغبة ومطلعة"‪ .‬وفي هذا السياق فإن "المطلعة" تعني‬
‫أن كل من المشتري الراغب والبائع الراغب قد أبلغوا على نحو معقول عن طبيعة ومواصفات‬
‫للعقارات اإلستثمارية وإستخداماتها الفعلية والمحتملة وحالة السوق بتاريخ التقرير‪ .‬يتم تشجيع‬
‫المشتري الراغب‪ ،‬ولكن ال يتم إجباره‪ ،‬على الشراء‪ .‬وال يكون هذا المشتري متحمسا وال مصمما‬
‫على الشراء بأي سعر‪ .‬وال يدفع المشترى المفترض سع ار أعلى من السعر الذي يقتضيه السوق‬
‫الذي يشمل مشترين وبائعين مطلعين وراغبين‪.‬‬

‫‪ .52‬البائع الراغب ليس هو المفرط في الرغبة وليس بائعا مجب ار‪ ،‬مهيئا للبيع بأي سعر وليس مهيئا‬
‫لرفض البيع رغبة في سعر ال يعتبر معقوال في السوق الحالية‪ .‬إن البائع الراغب هو محفز على‬
‫بيع العقارات اإلستثمارية بشروط أفضل سعر ممكن الحصول عليه في السوق المقترح بعد‬
‫تسويق مناسب أيا ما سيكون عليه السعر‪ .‬إن الظروف الحقيقية لمالك العقارات اإلستثمارية‬
‫الحقيقية ليس جزءا من هذا اإلعتبار وذلك ألن البائع الراغب هو مالك مفترض (على سبيل‬
‫المثال البائع الراغب ال يأخذ في الحسبان إعتبارات الضريبة الخاصة للمالك الحقيقي العقارات‬
‫اإلستثمارية)‪.‬‬

‫‪ .53‬يشير تعريف القيمة العادلة لعملية تجارية بحته‪ .‬إن العملية التجارية البحتة هي تلك التي تتم بين‬
‫أطراف ليست لديها عالقة محددة أو خاصة تجعل من أسعار العمليات ال تصف السوق‪.‬‬
‫يفترض أن تكون العملية بين أطراف ال عالقة بينها كل منهم يتصرف بإستقاللية‪.‬‬

‫‪ .54‬إن أفضل دليل للقيمة العادلة هو عادة ما تحدده األسعار الجارية في سوق نشيط لممتلكات‬
‫مشابهة في نفس الموقع والحالة وخاضعة لعقود إيجار وشروط تعاقدية مشابهة‪ .‬بأخذ المشروع‬
‫الحذر في تعريف الفروقات في الطبيعة والموقع والحالة للممتلكات أو الشروط التعاقدية والعقود‬
‫األخرى ذات العالقة بالممتلكات‪.‬‬

‫‪500‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪ .55‬في غياب وجود أسعار جارية في سوق نشطة من النوع الموصوف في الفقرة ‪ ،54‬فإن المشروع‬
‫يأخذ في اإلعتبار المعلومات من مصادر مختلفة والتي تتضمن‪-:‬‬
‫(أ) األسعار الجارية في سوق نشط لممتلكات مختلفة من حيث الطبيعة والموقع (أو خاضعة‬
‫لعقود إيجار أو عقود أخرى مختلفة) معدلة لتعكس هذه اإلختالفات؛‬
‫(ب) األسعار األخيرة في سوق أقل نشاطا‪ ،‬مع تعديالت عليها لتعكس التغيرات في األحوال‬
‫اإلقتصادية منذ تاريخ العمليات التي حدثت على األسعار؛ و‬
‫(ج) توقعات التدفقات النقدية المستقبلية معززة بالشروط ألي عقود إيجار قائمة حاليا أو عقود‬
‫أخرى (إينما كان ممكنا) وبالدليل الخارجي مثل إيجار السوق الحالية لممتلكات مشابهة‬
‫في نفس المنطقة والحالة‪ ،‬وبإستخدام معدالت خصم تعكس تقييم السوق لعدم التأكد في‬
‫المبالغ والتوقيت لتلك التدفقات النقدية‪.‬‬

‫‪ .56‬في بعض الحاالت‪ ،‬فإن مختلف المصادر المدرجة في الفقرة السابقة يمكن أن تؤدي إلى نتائج‬
‫مختلفة فيما يتعلق بالقيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية‪ .‬على المشروع إن يدرس أسباب هذه‬
‫اإلختالفات حتى يتوصل لتقدير القيمة العادلة األكثر موثوقية ضمن مدى ضيق نسبيا من‬
‫التقديرات المعقولة للقيمة العادلة‪.‬‬

‫‪ .57‬في حاالت إستثنائية‪ ،‬هناك دليل واضح عندما يحصل المشروع على عقارات إستثمارية للمرة‬
‫األولى (أو عندما تصبح الممتلكات للمرة األولى عقارات إستثمارية بعد تغير اإلستخدام) إن‬
‫يكون التباين في مدى التقديرات المعقولة للقيمة العادلة كبير جدا وإحتماالت مختلف النتائج‬
‫صعبة التقييم‪ ،‬وبالت الي فإن صالحية التقدير المنفرد للقيمة العادلة قد أصبح ملغي‪ .‬وهذا يشير‬
‫إلى أنه سوف لن تكون القيمة العادلة قابلة للتحديد للممتلكات على أسس مستمرة (أنظر الفقرة‬
‫‪.)62‬‬

‫‪ .58‬تختلف القيمة العادلة عن قيمة اإلستخدام فكما تم تعريفها في معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام‪" 21‬إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد" ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ " 26‬إنخفاض قيمة األصول " فإن القيمة العادلة تعكس معرفة وتقديرات المشاركين في السوق‬
‫وأيضا العوامل ذات العالقة بالمشاركين في السوق بشكل عام‪ .‬وفي المقابل‪ ،‬تعكس قيمة‬
‫اإلستخدام معرفة المشروع وتقديراته وأيضا العوامل المحددة بالمشروع والتي يمكن أن تكون‬
‫محددة للمشروع وهي ليست قابلة للتطبيق على المشاريع بشكل عام‪ .‬فعلى سبيل المثال إن‬
‫القيمة العادلة ال تعكس أيا من العوامل التالية إلى الحد الذي ال تتوفر فيه بشكل عام لألطراف‬
‫الراغبة والمطلعة من البائعين أو المشترين‪-:‬‬
‫القيمة اإلضافية المشتقة من إنشاء محفظة من الممتلكات في مواقع مختلفة؛‬ ‫(أ)‬
‫العالقة الوثيقة ما بين العقارات اإلستثمارية واألصول األخرى؛‬ ‫(ب)‬
‫الحقوق القانونية أو التغيرات القانونية التي هي محددة فقط بالمالك الحالي؛ و‬ ‫(ج)‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪501‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫الفوائد الضريبية أو األعباء الضريبية التي هي محددة في المالك الحالي‪.‬‬ ‫(د)‬

‫‪ .59‬في تحديد المبلغ المسجل للعقارات اإلستثمارية بموجب نموذج القيمة العادلة‪ ،‬فإن على المشروع‬
‫أن يتجنب العد المكرر لألصول أو اإللتزامات التي تم اإلعتراف بها في الميزانية العمومية‬
‫كأصول أو إلتزامات منفصلة فعلي سبيل المثال‪-:‬‬
‫المعدات مثل المصاعد أو أجهزة التكييف غالبا ما تكون جزءا أساسيا من المبني ويتم‬ ‫(أ)‬
‫تضمينها بشكل عام في القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية‪ ،‬مفضال عن اإلعتراف بها‬
‫على نحو منفصل كممتلكات ومصانع ومعدات‪.‬‬
‫إذا تم تأجير مكتب على أساس مفروش تتضمن القيمة العادلة للمكتب بشكل عام القيمة‬ ‫(ب)‬
‫العادلة لألثاث‪ ،‬وذلك ألن اإليرادات اإليجارية ذات عالقة بالمكتب المفروش‪ .‬وعندما تم‬
‫تضمين األثاث في القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية‪ ،‬فإن المشروع ال يعترف بذلك‬
‫األثاث كأصل مستقل‪.‬‬
‫ال تتضمن القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية إيراد عقد اإليجار التشغيلي المدفوع مقدما‬ ‫(ج)‬
‫أو المستحق‪ ،‬حيث أن المشروع يعترف به كأصل أو التزام منفصل‪.‬‬
‫تعكس القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية المحتفظ بها بموجب عقد اإليجار التدفقات‬ ‫(د)‬
‫النقدية المتوقعة (بما في ذلك اإليجار المشروط المتوقع أن يصبح مستحق الدفع)‪ .‬وتبعا‬
‫لذلك‪ ،‬إذا كان التقييم الذي يتم الحصول عليه للممتلكات هو صافي جميع الدفعات‬
‫المتوقعة‪ ،‬سيكون من الضروري إعادة إضافة أي التزام إيجار معترف به للوصول إلى‬
‫المبلغ المسجل للعقارات اإلستثمارية بموجب نموذج القيمة العادلة‪.‬‬
‫‪ .60‬ال تعكس القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية المصاريف الرأسمالية التي سوف تحسن أو تعزز‬
‫الممتلكات وال تعكس المنافع اإلقتصادية المستقبلية ذات العالقة من هذا المصروف المستقبلي‪.‬‬

‫‪ .61‬في بعض الحاالت‪ ،‬يتوقع المشروع أن تكون القيمة الحالية لدفعاته ذات العالقة بالعقارات‬
‫اإلستثمارية (خالفا للدفعات المتعلقة باإللتزامات المالية المعترف بها) سوف تزيد عن القيمة‬
‫الحالية للمتحصالت النقدية ذات العالقة‪ .‬على المشروع أن يستخدم معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪" 19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة" لتحديد ما إذا كان على المشروع‬
‫اإلعتراف بإلتزام وكيف سيقوم المشروع بقياس ذلك اإللتزام‪.‬‬

‫عدم القدرة على قياس القيمة العادلة بموثوقية‬

‫‪ .62‬هناك إفتراض قوي الحجة بأن ال يكون بمقدور المشروع تحديد القيمة العادلة لممتلكاته‬
‫اإلستثمارية على أسس مستمرة‪ .‬ومهما يكن‪ ،‬فإنه في حاالت إستثنائية هناك دليل واضح عندما‬
‫يحصل المشروع للمرة األولى على العقارات اإلستثمارية (أو عندما تصبح الممتلكات القائمة‬
‫حاليا للمرة األولى عقارات إستثمارية بعد تغير اإلستخدام) أن ال يكون بمقدور المشروع تحديد‬
‫القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية بموثوقية على أسس مستمرة‪ .‬وهذا ينشأ عندما‪ ،‬وفقط‪،‬‬
‫عندما تكون العمليات السوقية المرادفة ليست متكررة الحدوث وال يتوفر تقديرات بديلة للقيمة‬
‫العادلة (على سبيل المثال‪ ،‬إعتمادا على تقديرات التدفقات النقدية المخصومة)‪ .‬إذا حددت‬
‫المنشأة بأن القيمة العادلة لإلستثمارات العقارية قيد اإلنشاء ال يمكن تحديدها على نحو موثوق‬

‫‪502‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫لكنها تتوقع أن يكون من الممكن تحديد القيمة العادلة للعقار على نحو موثوق عند االنتهاء‬
‫من إنشائه‪ ،‬فإنها ينبغي أن تقيس اإلستثمارات العقارية قيد اإلنشاء بسعر التكلفة إلى أن‬
‫تصبح قيمتها العادلة ممكنة التحديد على نحو موثوق أو إلى أن يكتمل إنشائها (أيهما يحدث‬
‫أوال)‪ .‬وإذا حددت المنشأة بأن القيمة العادلة لإلستثمارات العقارية (بإستثناء اإلستثمارات‬
‫العقارية قيد اإلنشاء) ال يمكن تحديدها على نحو موثوق على أساس مستمر‪ ،‬ففي مثل هذه‬
‫الحاالت‪ ،‬يتوجب على المنشأة أن تقيس تلك العقارات اإلستثمارية بإستخدام معالجة نقطة‬
‫المرجعية في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .17‬يتوجب افتراض القيمة المتبقية‬
‫للعقارات اإلستثمارية لتكون صف ار ويجب على المشروع اإلستمرار في تطبيق معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام إلى أن يتم إستبعاد العقارات اإلستثمارية‪.‬‬

‫‪62‬أ‪ .‬ما أن تصبح المنشأة قادرة على قياس القيمة العادلة لإلستثمارات العقارية قيد اإلنشاء على نحو‬
‫موثوق والتي قيست مسبقا بسعر التكلفة‪ ،‬فإنها ينبغي أن تقيس ذلك العقار بقيمته العادلة‪ .‬وما‬
‫أن يكتمل إنشاء ذلك العقار‪ُ ،‬يفترض أن القيمة العادلة يمكن قياسها على نحو موثوق‪ .‬وإن لم‬
‫يكن هذا هو الحال‪ ،‬وفقا للفقرة ‪ ،62‬ينبغي محاسبة العقار بإستخدام نموذج التكلفة وفقا لمعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫‪62‬ب‪ .‬إن االفتراض بإمكانية قياس القيمة العادلة لإلستثمارات العقارية قيد اإلنشاء على نحو موثوق‬
‫يمكن تفنيده فقط عند اإلعتراف المبدئي‪ .‬وقد ال تستنتج المنشأة التي قامت بقياس بند‬
‫اإلستثمارات العقارية قيد اإلنشاء بالقيمة العادلة بأن القيمة العادلة لإلستثمارات العقارية المكتمل‬
‫إنشائها ال يمكن تحديدها على نحو موثوق‪.‬‬

‫‪ .63‬في الحاالت اإلستثنائية عندما يجبر المشروع‪ ،‬وللسبب المبين في الفقرة ‪ ،62‬على قياس العقارات‬
‫اإلستثمارية بإستخدام نموذج القيمة العادلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ ،17‬وهو‬
‫يقيس جميع العقارات اإلستثمارية بالقيمة العادلة بما في ذلك العقارات اإلستثمارية تحت اإلنشاء‪.‬‬
‫في هذه الحالة‪ ،‬ومع ذلك تستطيع المنشأة إستخدام نموذج التكلفة للعقارات اإلستثمارية‪ ،‬فإن على‬
‫المنشأة أن تستمر في قياس باقي عقاراتها اإلستثمارية األخرى بالقيمة العادلة‪.‬‬

‫‪ .64‬إذا كانت المنشأة في السابق قد قاست العقارات اإلستثمارية بالقيمة العادلة‪ ،‬فإن على‬
‫المشروع اإل ستمرار في قياس الممتلكات بالقيمة العادلة إلى أن يتم إستبعادها (أو إلى أن‬
‫تصبح الممتلكا ت ممتلكات مشغولة من قبل المالك أو أن يبدأ المشروع في تطوير الممتلكات‬
‫لبيعها الحقا في السياق العادي للعمل) حتى ولو عندما تصبح العمليات السوقية المرادفة أقل‬
‫تك ار ار أو تصبح أسعار السوق الفورية أقل توف ار‪.‬‬

‫نموذج التكلفة‬
‫‪ .65‬على المنشأة التي تختار نموذج التكلفة بعد اإلعتراف المبدئي‪ ،‬قياس كافة العقارات اإلستثمارية‬
‫بإستخدام المعاملة القياسية بما يتفق مع معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 17‬‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات"‪ ،‬على تكلفة أقل من أي إستهالك متراكم ومن أي خسائر‬
‫إنخفاض قيمة متراكمة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪503‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫التحويالت‬
‫‪ .66‬تقوم المنشأة بتحويل عقار إلى أو من عقار استثماري عندما وفقط عندما يكون هناك تغيير‬
‫في االستخدام‪ .‬ويحدث التغيير في االستخدام عندما يلبي العقار‪ ،‬أو يتوقف عن تلبية‪ ،‬تعريف‬
‫العقارات االستثمارية مع وجود أدلة على تغيير االستخدام‪ .‬وبعيدا عن ذلك‪ ،‬فإن التغيير في‬
‫نوايا اإلدارة فيما يتعلق باستخدام العقارات ال يقدم دليال على تغيير االستخدام‪ .‬و تتضمن‬
‫األمثلة على أدلة حدوث تغيير في االستخدام ما يلي‪:‬‬
‫(أ) بدء اإلشغال أو التطوير من قبل المالك‪ ،‬بهدف شغل المالي في تحويل عقارات إستثمارية‬
‫إلى ممتلكات يشغلها المالك؛‬
‫(ب) بدء تطويرها بهدف البيع‪ ،‬حيث تتحول من عقارات إستثمارية إلى مخزون؛‬
‫(ج) نهاية إشغالها من قبل المالك‪ ،‬حيث تتحول من ممتلكات يشغلها المالك إلى عقارات‬
‫إستثمارية؛ و‬
‫(د) بداية سريان عقد إيجار تشغيلي (على أساس تجاري) لطرف آخر عليها‪ ،‬حيث تتحول‬
‫من مخزون إلى عقارات إستثمارية؛ أو‬
‫(هـ) [تم إلغائها]‬

‫‪ .67‬قد تتغير أغراض إستعمال المنشأة للممتلكات مع مرور الوقت‪ ،‬فقد تقرر حكومة ما إشغال مبنى‬
‫يستخدم حاليا كعقارات إستثمارية على سبيل المثال‪ ،‬أو أن تقوم بتحويل أحد المباني المستخدمة‬
‫حاليا كمساكن ألفراد البحرية أو ألغراض إدارية إلى فندق وتسلم هذا المبنى لشركات القطاع‬
‫الخاص‪ .‬ففي الحالة األولى ُيعامل المبنى كعقارات إستثمارية حتى بدء اإلشغال‪ ،‬أما الحالة‬
‫فيعامل المبنى كممتلكات ومصانع ومعدات حتى يتوقف إشغاله ويتم إعادة تصنيفه‬ ‫األخيرة ُ‬
‫كعقارات إستثمارية‪.‬‬

‫‪ .68‬عندما تقرر المنشأة التصرف بأحد العقارات اإلستثمارية دون تطويرها‪ ،‬فإنها تستمر في التعامل‬
‫مع هذه الممتلكات على أنها عقارات إستثمارية حتى يتم سحب اإلعتراف بها (أي حتى يتم‬
‫حذفها من بيان المركز المالي) وال تتعامل معها كمخزون‪ .‬وعلى نحو مماثل‪ ،‬فعندما تبدأ المنشأة‬
‫بإعادة تطوير عقارات إستثمارية موجودة أصال لإلستمرار في إستعمالها في المستقبل كعقارات‬
‫إستثمارية‪ ،‬فإنها تبقى عقارات إستثمارية وال يتم إعادة تصنيفها كممتلكات يشغلها المالك خالل‬
‫فترة إعادة تطويرها‪.‬‬

‫‪ .69‬قد تقوم إحدى دوائر الممتلكات الحكومية بدراسة مبانيها بانتظام لتقرر فيما إذا كانت تلبي‬
‫متطلباتها أم ال‪ ،‬وتحتفظ كما قد يحدد جزء من تلك العملية بمباني معينة للبيع‪ ،‬ففي هذا الحالة‬
‫قد يعتبر المبنى مخزون‪ .‬ولكن إذا قررت الحكومة اإلحتفاظ بالمبنى لقدرته على تحصيل إيراد‬
‫من بدل اإليجار وإمكانية زيادة القيمة الرأسمالية‪ ،‬يعاد تصنيف هذا المبنى كعقارات إستثمارية‬
‫عند البدء بأي عقد إيجار تشغيلي الحق‪.‬‬

‫‪504‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪ .70‬تتناول الفقرات من‪ 76-71‬قضايا اإلعتراف والقياس التي تطبق عندما تستخدم منشأة معينة‬
‫نموذج القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية‪ .‬وفي حال إستخدمت المنشأة نموذج التكلفة‪ ،‬فإن‬
‫التحويالت بين العقارات اإلستثمارية والممتلكات التي يشغلها المالك والمخزون ال تغير القيمة‬
‫المسجلة للممتلكات المنقولة‪ ،‬وال تغير كذلك تكلفة هذه الممتلكات ألغراض القياس أو اإلفصاح‪.‬‬
‫‪ .71‬لتحويل العقارات اإلستثمارية المسجلة بالقيمة العادلة إلى ممتلكات يشغلها المالك أو إلى‬
‫مخزون‪ ،‬يجب أن تكون تكلفة الممتلكات ألغراض المحاسبة الالحقة وبموجب معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 17‬أو بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬هي‬
‫القيمة العادلة لهذه الممتلكات في تاريخ حصول التغيير‪.‬‬

‫‪ .72‬إذا تم تحويل إحدى الممتلكات التي يشغلها المالك إلى عقارات إستثمارية تسجل على القيمة‬
‫العادلة‪ ،‬ويجب على المنشأة تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬حتى تاريخ‬
‫حصول تغيير في اإلستعمال‪ .‬ويتوجب على المنشأة معالجة أي فرق في ذلك التاريخ بين‬
‫القيمة المسجلة للممتلكات بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬وقيمتها‬
‫العادلة بنفس طريقة إعادة التقييم بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫قيمتها‬ ‫‪ .73‬تستمر المنشأة بإستهالك الممتلكات واإلعتراف بأي خسائر ناتجة عن اإلنخفاض في‬
‫القيمة‬ ‫لغاية تاريخ تحويل الممتلكات التي يشغلها المالك إلى عقارات إستثمارية مسجلة على‬
‫معيار‬ ‫العادلة‪ .‬وتعالج المنشاة أي فرق في ذلك التاريخ بين القيمة المسجلة للممتلكات بموجب‬
‫معيار‬ ‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬وقيمتها العادلة بنفس طريقة إعادة التقييم بموجب‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .17‬وبكلمات أخرى‪-:‬‬
‫يتم اإلعتراف بأي نقص ناتج في القيمة المسجلة للممتلكات في صافي الفائض أو العجز‬ ‫(أ)‬
‫للفترة‪ .‬ولكن‪ ،‬وفي حال تم تضمين مبلغ ما في فائض إعادة التقييم للممتلكات‪ ،‬يحمل النقص‬
‫على فائض إعادة التقييم؛ و‬
‫(ب) أي زيادة ناتجة في القيمة المسجلة تعامل كما يلي‪-:‬‬
‫إذا كانت الزيادة ذات تأثير يعكس الخسارة الناجمة عن خفض قيمة ذلك البند من‬ ‫(‪)1‬‬
‫الممتلكات‪ ،‬فيتم اإلعتراف في صافي الفائض أو العجز‪ .‬وال يتجاوز المبلغ الذي تم‬
‫اإلعتراف به في الفائض أو العجز للفترة المبلغ الالزم إلعادة القيمة المسجلة إلى‬
‫القيمة المسجلة المحددة (صافي اإلستهالك)‪ ،‬التي ال تحتوي على خسائر تخفيض‬
‫قيمة معترف بها؛‬
‫(‪ )2‬يقيد أي جزء متبقي من الزيادة مباشرة لحساب صافي األصول‪/‬حقوق الملكية تحت‬
‫فئة فائض إعادة التقييم‪ .‬وعند التصرف الالحق بالعقارات اإلستثمارية‪ ،‬يمكن تحويل‬
‫فائض إعادة التقييم المشمول في صافي األصول‪/‬حقوق الملكية للفائض المتراكم أو‬
‫العجز‪ .‬وال يتم تحويل فائض إعادة التقييم إلى الفائض المتراكم أو العجز المتراكم‬
‫الفائض أو العجز‪.‬‬
‫‪ .74‬عند التحويل من المخزون إلى العقارات اإلستثمارية التي ستسجل على القيمة العادلة‪ ،‬يجب‬
‫اإلعتراف بأي فرق بين القيمة العادلة لتلك الممتلكات في ذلك التاريخ وقيمتها المسجلة‬
‫السابقة في صافي الفائض أو العجز لتلك الفترة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪505‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪ .75‬تنسجم معاملة التحويالت من المخزون إلى العقارات اإلستثمارية والتي تسجل على القيمة العادلة‬
‫لها مع معاملة مبيعات المخزون‪.‬‬

‫إرشادات القياس األولي للعقارات المبنية ذاتيا بالقيمة العادلة‬

‫‪ .76‬عندما تنجز منشأة معينة بناء أو تطوير عقارات إستثمارية ذاتية البناء تسجل على القيمة‬
‫العادلة‪ ،‬أو عندما تصبح قيمتها العادلة قابلة للقياس بموثوقية (أيهما أسبق) يجب اإلعتراف‬
‫بأي فرق بين القيمة العادلة لتلك الممتلكات في ذلك التاريخ وقيمتها المسجلة السابقة في‬
‫الفائض أو العجز‪.‬‬

‫اإلستبعاد‬
‫‪ .77‬يجب سحب اإلعتراف بالعقارات اإلستثمارية (أي حذفها من بيان المركز المالي) عند التصرف‬
‫بها أو عندما يتم التوقف عن إستعمالها بشكل دائم‪ ،‬وال يتوقع الحصول على أي مكاسب‬
‫إقتصادية مستقبلية أو خدمات محتملة من التصرف بها‪.‬‬

‫‪ .78‬قد يتم التصرف بالعقارات اإلستثمارية من خالل بيعها أو تأجيرها بموجب عقد إيجار تمويلي‪.‬‬
‫وعند تحديد تاريخ التصرف العقارات اإلستثمارية‪ ،‬تطبق المنشاة المعيار الموجود في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬لإل عتراف باإليراد الناتج عن بيع السلع‪ ،‬وتستعين باإلرشاد‬
‫المتعلق بذلك والوارد في إرشادات التنفيذ معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .9‬أما عند‬
‫التصرف بالممتلكات من خالل الدخول في عقد تمويلي أو بيعها وإعادة تأجيرها فينطبق عليها‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.13‬‬

‫‪ .79‬إذا اعترفت المنشأة‪ ،‬وفقا لمبدأ اإلعتراف في الفقرة‪ ،20‬بتكلفة إستبدال جزء من العقارات‬
‫اإلستثمارية في المبلغ المسجل لألصل‪ ،‬فإنها تلغي اإلعتراف بالمبلغ المسجل للجزء المستبدل‪.‬‬
‫وبالنسبة للعقارات اإلستثمارية التي يتم محاسبتها بإستخدام نموذج التكلفة‪ ،‬قد ال يكون الجزء‬
‫المستبدل هو الجزء الذي يتم استهالكه بشكل منفصل‪ .‬وإذا لم يكن من الممكن للمنشأة أن تحدد‬
‫المبلغ المسجل للجزء المستبدل‪ ،‬يمكنها أن تستخدم تكلفة اإلستبدال كمؤشر على ما كانت عليه‬
‫تكلفة الجزء المستبدل وقت شرائه أو إنشائه‪ .‬وبموجب نموذج القيمة العادلة‪ ،‬يمكن أن تعكس‬
‫القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية أن الجزء الذي ينبغي إستبداله قد فقد قيمته‪ .‬وفي حاالت‬
‫أخرى قد يكون من الصعب تحديد ما ينبغي تخفيضه من القيمة العادلة للجزء الذي يتم إستبداله‪.‬‬
‫وكبديل لتخفيض القيمة العادلة للجزء المستبدل‪ ،‬عندما يكون من غير العملي القيام بذلك‪ ،‬يتم‬
‫شمل تكلفة اإلستبدال في المبلغ المسجل لألصل ومن ثم إعادة تقييم القيمة العادلة‪ ،‬كما هو‬
‫مطلوب بالنسبة لإلضافات التي ال تنطوي على إستبدال‪.‬‬

‫‪ .80‬يتوجب تحديد المكاسب أو الخسائر التي تنشأ من إنهاء خدمة أو إستبعاد العقارات‬
‫اإلستثمارية بالفرق بين صافي متحصالت اإلستبعاد والقيمة المرحلة لألصل ويجب اإلعتراف‬
‫به في الفائض أو العجز (ما لم يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 13‬خالفا‬
‫لذلك في البيع وإعادة اإلستئجار) في فترة إنهاء الخدمة أو إستبعاد اإلستثمارات‪.‬‬

‫‪506‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪ .81‬يتم اإلعتراف بالتعويض المطلوب من التصرف بالعقارات اإلستثمارية مبدئيا على القيمة العادلة‪،‬‬
‫ويعترف بالتعويض المستلم مبدئيا على معادل السعر تحديدا وإذا تأجل الدفع للعقارات‬
‫اإلستثمارية‪ .‬ويتم اإلعتراف بالفرق بين القيمة اإلسمية للتعويض ومعادل السعر النقدي كإيراد‬
‫فائدة بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬بإستخدام نموذج الفائدة الفعال‪.‬‬

‫‪ .82‬تطبق المنشأة معيار المحاسبة الدولي ‪ 19‬أو معايير المحاسبة الدولية األخرى كما هو مالئم‬
‫على أي إلتزام يحتفظ به المشروع بعد إستبعاد العقارات اإلستثمارية‪.‬‬

‫‪ .83‬يتم اإلعتراف بالتعويضات من األطراف الثالثة للعقارات اإلستثمارية التي انخفضت قيمتها أو‬
‫ُفقدت أو تم التنازل عنها في الفائض أو العجز عندما تصبح التعويضات مستحقة القبض‪.‬‬

‫‪ .84‬إن إنخفاض قيمة العقارات اإلستثمارية أو الخسائر فيها والمطالبات ذات العالقة للتعويض من‬
‫أطراف ثالثة أو دفعات التعويض من أطراف ثالثة وأي شراء أو إنشاء الحق ألصول اإلستبدال‬
‫عبارة عن أحداث إقتصادية منفصلة وتتم محاسبتها بشكل منفصل كما يلي‪-:‬‬
‫(أ) يــتم اإلعتـراف بإنخفــاض قيمــة العقــارات اإلســتثمارية وفقــا لمعيــار المحاســبة الــدولي ‪ " 21‬أو‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ، 21‬إذا كان ممكنا؛‬
‫(ب) يــتم وفقــا للفق ـرات ‪ 82-77‬مــن هــذا المعيــار اإلعت ـراف بعمليــات إنهــاء الخدمــة أو التصــرف‬
‫بالعقارات اإلستثمارية؛‬
‫(ج) يــتم اإلعتـراف بــالتعويض مــن أطـراف ثالثــة العقــارات اإلســتثمارية التــي انخفضــت قيمتهــا أو‬
‫ُفقدت أو تم التنازل عنها في الفائض أو العجز عندما يصبح مستحقا للقبض؛ و‬
‫(د) يــتم وفقــا للفق ـرات ‪ 38-26‬مــن هــذا المعيــار تحديــد تكلفــة األصــول التــي يــتم اســتردادها أو‬
‫شرائها أو إنشائها كبنود مستبدلة‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫نموذج القيمة العادلة ونموذج التكلفة‬
‫‪ .85‬تطبق اإلفصاحات المبينة أدناه ب اإلضافة إلى تلك الموجودة في معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ .13‬ويقدم صاحب العقارات اإلستثمارية إفصاحات المؤجر التي تم الدخول بها‪.‬‬
‫تقدم أيضا المنشأة التي تحتفظ بالعقارات اإلستثمارية بموجب عقد إيجار تمويلي أو تشغيلي‬
‫إفصاحات المستأجر عن عقد اإليجار التمويلي وإفصاح المؤجر عن أي عقود إيجار تشغيلية تم‬
‫الدخول بها‪.‬‬

‫‪ .86‬يجب على المنشاة اإلفصاح عما يلي‪-:‬‬

‫(أ) إذا قام بتطبيق نموذج القيمة العادلة أو نموذج التكلفة‪.‬‬
‫(ب) إذا قام بتطبيق نموذج القيمة العادلة‪ ،‬أو كليهما‪ ،‬وفي أي ظروف تكون حصص‬
‫الممتلكات معدة بموجب عقود اإليجار مصنفة ومحتسبة للعقارات اإلستثمارية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪507‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫(ج) المعيار الذي تستخدمه المنشأة لتميز العقارات اإلستثمارية عن الممتلكات التي يشغلها‬
‫المالك أو الممتلكات التي يحتفظ بها للبيع خالل السير الطبيعي للعمليات عندما يكون‬
‫التصنيف صعبا (أنظر الفقرة ‪.)18‬‬
‫(د) األساليب واإلفتراضات المعينة التي تم اإلستعانة بها لتحديد القيمة العادلة للعقارات‬
‫اإلستثمارية ‪ ،‬بما في ذلك بيان عما إذا كان تحديد القيمة العادلة مدعم بدليل من السوق‬
‫أم إعتماد على عوامل أخرى (على المنشأة اإلفصاح عنها) إلى حد كبير بسبب طبيعة‬
‫الممتلكات ونقص بيانات السوق التي يمكن مقارنتها‪.‬‬
‫(هـ) إلى أي مدى إعتمادت القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية (كما تم قياسها أو اإلفصاح‬
‫عنها في البيانات المالية) على تقييم مقيم مستقل يحمل مؤهل مهني معترف به‬
‫ومناسب‪ ،‬ولديه خبرة حديثة في موقع وفئة العقارات اإلستثمارية التي يقوم بتقييمها‪ .‬وإذا‬
‫لم يتوفر مثل هذا التقييم يجب اإلفصاح عن هذه الحقيقة؛‬
‫(و) القيم الواردة في بيان األداء المالي لكل ما يلي‪-:‬‬
‫(‪ )1‬إيراد بدل اإليجار من العقارات اإلستثمارية؛‬

‫(‪ )2‬المصاريف التشغيلية المباشرة (بما في ذلك مصاريف اإلصالح والصيانة)‬

‫الناجمة عن العقارات اإلستثمارية المحصلة إليراد بدل اإليجار خالل الفترة؛ و‬

‫(‪ )3‬المصاريف التشغيلية المباشرة (بما في ذلك مصاريف اإلصالح والصيانة)‬

‫الناجمة عن العقارات اإلستثمارية غير المحصلة إليراد بدل إيجار خالل الفترة؛‬

‫من‬ ‫(ز) وجود وحجم القيود على اإلعتراف بالعقارات اإلستثمارية أو تسديد اإليراد والعوائد‬
‫التصرف وحجم هذه القيود؛ و‬

‫(ح) اإل لتزامات التعاقدية لشراء أو بناء أو تطوير العقارات اإلستثمارية أو لإلصالحات أو‬
‫الصيانة أو التحسين‪.‬‬

‫نموذج القيمة العادلة‬

‫‪ .87‬على المنشأة التي تطبق نموذج القيمة العادلة الوارد في الفقرات من ‪ 64-42‬اإلفصاح عن‬
‫تسوية بين القيمة المسجلة للعقارات اإلستثمارية عند بداية ونهاية الفترة بحيث تظهر كل مما‬
‫يلي باإلضافة إلى اإلفصاح الذي تتطلبه الفقرة ‪:86‬‬
‫(أ) اإلضافات‪ ،‬اإلفصاح بشكل منفصل عن اإلضافات الناتجة عن اإل كتساب وكذلك الناتجة‬
‫عن المصروف الالحق المعترف به في القيمة المرحلة لألصل؛‬
‫(ب) اإلضافات الناجمة عن اإل كتساب عن طريق دمج إندماج األعمال في القطاع العام؛‬
‫(ج) إستبعاد بالممتلكات؛‬
‫(د) صافي المكاسب والخسائر لتعديالت القيمة العادلة؛‬

‫‪508‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫(هـ) صافي فروقات التبادل الناشئة عن ترجمـة البيانـات الماليـة لعملتـي عـرض مختلفـة‪ ،‬وفـي‬
‫الترجمة لمشروع أجنبي في عملة العرض في تقرير المنشأة؛‬
‫(و) التحويالت إلى المخزون والممتلكات التي يشغلها المالك ومنها؛ و‬
‫(ز) تغيرات أخرى‪.‬‬

‫‪ .88‬عندما يتم تعديل التقييم الذي يتم الحصول عليه العقارات اإلستثمارية بشكل كبير لغرض‬
‫البيانات المالية‪ ،‬مثال لتجنب المحاسبة المزدوجة لألصول أو اإللتزامات التي يتم اإلعتراف بها‬
‫على أنها أصول والت ازمات منفصلة كما هو مذكور في الفقرة ‪ ،59‬ينبغي على المنشأة‬
‫عدل المشمول في‬ ‫الم َ‬
‫اإلفصاح عن المطابقة بين التقييم الذي يتم الحصول عليه والتقييم ُ‬
‫البيانات المالية‪ ،‬مبينة بشكل منفصل المبلغ اإلجمالي ألي التزامات إيجار معترف بها تم إعادة‬
‫إضافتها‪ ،‬وأي تعديالت هامة أخرى‪.‬‬

‫‪ .89‬في حاالت إستثنائية كما ورد في الفقرة ‪ ،62‬عندما يقوم المشروع بقياس العقارات‬
‫اإلستثمارية مستخدما نموذج التكلفة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،17‬فإن‬
‫التسوية المطلوبة من قبل الفقرة ‪ 87‬يتوجب أن تفصح عن المبالغ المتعلقة بتلك العقارات‬
‫اإلستثمارية منفصلة عن المبالغ المتعلقة العقارات اإلستثمارية األخرى‪ .‬إضافة إلى ذلك‪،‬‬
‫يتوجب على المشروع أن يفصح عن‪-:‬‬
‫وصف العقارات اإلستثمارية؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) بيان سبب عدم إمكانية قياس القيمة العادلة بموثوقية؛‬
‫(ج) نطاق التقديرات التي يحتمل ورود القيمة العادلة فيها بشكل كبير‪ ،‬إن أمكن؛ و‬
‫عند التصرف بالعقارات اإلستثمارية غير المسجلة على القيمة العادلة‪:‬‬ ‫(د)‬
‫(‪ )1‬حقيقة تصرف المنشاة العقارات اإلستثمارية غير المسجلة على القيمة العادلة؛‬
‫(‪ )2‬القيمة المسجلة لتلك العقارات اإلستثمارية في وقت البيع؛ و‬
‫(‪ )3‬قيمة المكسب أو الخسارة المعترف بها‪.‬‬
‫نموذج التكلفة‬
‫‪ .90‬على المنشأة التي تطبق نموذج التكلفة المذكور في الفقرة ‪ 86‬اإلفصاح عما يلي باإلضافة‬
‫إلى اإلفصاح المطلوب في الفقرة ‪-:65‬‬

‫أساليب اإلستهالك المستخدمة؛‬ ‫(أ)‬

‫(ب) العمر اإلنتاجي أو معدالت اإلستهالك المستخدمة؛‬

‫(ج) إجمالي القيمة المسجلة واإلستهالك المتراكم (المتضمنة في خسائر إنخفاض القيمة‬
‫المتراكمة) في بداية ونهاية الفترة؛‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪509‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫تسوية القيمة المسجلة للعقارات اإلستثمارية في بداية ونهاية الفترة مع إظهار ما يلي‬ ‫(د)‬
‫(المعلومات القابلة للمقارنة غير مطلوبة)‪-:‬‬

‫(‪ )1‬اإلضافات‪ ،‬اإلفصاح بشكل منفصل عن اإلضافات الناتجة عن اإل كتساب وكذلك‬
‫الناتجة عن المصروف الالحق المعترف به كأصل؛‬

‫(‪ )2‬اإلضافات الناجمة عن اإل كتساب بواسطة إندمجات قطاع األعمال؛‬

‫(‪ )3‬إستبعاد بالممتلكات؛‬

‫(‪ )4‬لإلستهالك؛‬

‫(‪ )5‬قيمة خسائر خفض القيمة المعترف بها‪ ،‬وقيمة خسائر إنخفاض القيمة‬
‫المعكوسة خالل الفترة بما يتفق مع معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام‪21‬؛‬

‫(‪ )6‬صافي فروقات التبادل الناشئة عن ترجمة البيانات المالية لعملتي عرض‬
‫مختلفة‪ ،‬وفي الترجمة لمشروع أجنبي في عملة العرض في تقرير المنشأة‪.‬‬

‫التحويالت إلى المخزون والممتلكات التي يشغلها المالك ومنها؛ و‬ ‫(‪)7‬‬

‫(‪ )8‬تغيرات أخرى؛ و‬

‫(هـ) القيمة العادلة للعقارات اإلستثمارية‪ ،‬وعندما ال تتمكن المنشأة من تحديد القيمة العادلة‬
‫للعقارات اإلستثمارية بموثوقية في الحاالت اإلستثنائية الموصوفة في الفقرة ‪ ،62‬عليها‬
‫اإلفصاح عما يلي‪-:‬‬

‫(‪ )1‬وصف للعقارات اإلستثمارية؛‬

‫تفسير سبب عدم إمكانية تحديد القيمة العادلة بموثوقية؛ و‬ ‫(‪)2‬‬
‫نطاق التقديرات التي يحتمل ورود القيمة العادلة فيها بشكل كبير‪ ،‬إن أمكن‪.‬‬ ‫(‪)3‬‬

‫أحكام إنتقالية‬
‫‪ [ .91‬تم إلغائها ]‬

‫‪ [ .92‬تم إلغائها ]‬

‫‪ [ .93‬تم إلغائها ]‬

‫‪510‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫نموذج القيمة العادلة‬

‫‪ [ .94‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .95‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .96‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .97‬إن المنشأة التي تطبق (أ) مسبقا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( )2001( 16‬ب)‬
‫وتختار للمرة األولى تص نيف ومحاسبة بعض أو جميع حصص العقارات المؤهلة المحتفظ بها‬
‫بموجب عقود إيجار تشغيلية على أنها عقارات إستثمارية يجب أن تعترف بأثر ذلك اإلختيار‬
‫كتعديل على الرصيد اإلفتتاحي للفائض أو العجز المتراكم للفترة التي تم فيها اإلختيار للمرة‬
‫األولى‪ ،‬باإلضافة إلى‪:‬‬
‫إذا كانت المنشأة قد أفصحت علنا في السابق (في البيانات المالية أو غير ذلك) عن‬ ‫(أ)‬
‫القيمة العادلة للعقار االستثماري في فترات سابقة (وهو األمر الذي يحدد على أساس‬
‫يلبي متطلبات تعريف القيمة العادلة واإلرشادات الواردة في الفقرات ‪ ،)61-45‬تُشجع‬
‫المنشأة على القيام بما يلي ولكن ال يشترط عليها ذلك‪:‬‬
‫(‪ )1‬تعديل الرصيد االفتتاحي للعجز أو الفائض المتراكم للفترات السابقة التي عرضت‬
‫والتي تم فيها اإلفصاح عن القيمة العادلة علنا؛ و‬
‫(‪ )2‬تكرار المعلومات المقارنة لتلك الفترات ؛ و‬
‫(ب) إذا لم تكن المنشأة قد أفصحت مسبقا بصورة علنية عن المعلومات التي ورد وصفها في‬
‫الفقرة (أ)‪ ،‬فإنها ال يجوز لها إعادة ذكر معلومات المقارنة وتفصح عن ذلك‪.‬‬

‫نموذج التكلفة‬
‫‪ [ .98‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .99‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .100‬بالنسبة للمنشآت التي تطبق مسبقا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪،)2001( 16‬‬
‫يتم تطبيق متطلبات الفقرات ‪ 38-36‬فيما يخص القياس المبدئي لعقار إستثماري مكتسب في‬
‫معاملة تبادل أصول بأثر مستقبلي على المعامالت المستقبلية فقط‪.‬‬

‫نقل العقارات االستثمارية‬

‫‪100‬أ‪ُ .‬عدلت الفقرات ‪ 66‬و ‪ 68‬بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫التي صدرت في أكتوبر ‪ .2018‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على التغيرات في االستخدام‬
‫التي تقع في بداية أو بعد الفترات السنوية إلعداد التقارير التي تطبق فيها المنشأة التعديالت‬
‫للمرة األولى (تاريخ التعديل األولي)‪ .‬وفي تاريخ التطبيق األولي‪ ،‬تعيد المنشأة تقييم تصنيف‬
‫العقارات المحتفظ بها في ذلك التاريخ‪ ،‬وإذا كان ذلك قابال للتطبيق‪ ،‬تعيد تصنيف العقار‬
‫باالستعانة بالفقرات ‪ 18-9‬لتعكس الظروف الموجودة في ذلك التاريخ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪511‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪100‬ب‪ .‬وبغض النظر عن المتطلبات الواردة في الفقرة ‪100‬ب‪ ،‬يسمح للمنشأة أن تطبق التعديالت على‬
‫الفقرات ‪ 66‬و‪ 68‬بأثر رجعي وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،3‬وذلك فقط إذا كان‬
‫ذلك ممكنا دون اللجوء لفهم طبيعة األحداث بعد وقوعها‪.‬‬

‫‪100‬ج‪ .‬إذا أعادت منشأة ما‪ ،‬وفقا للفقرة ‪100‬ب‪ ،‬تصنيف العقار في تاريخ التطبيق األولي‪ ،‬فإنها‪:‬‬
‫(أ) تعد المعالجة المحاسبية إلعادة التصنيف بتطبيق المتطلبات الواردة في الفقرات ‪.75-70‬‬
‫وبتطبيقها لما ورد في الفقرات ‪ 75-70‬فإنه يتعين على المنشأة أن‪:‬‬
‫(‪ )1‬تق أر أي إشارة إلى تاريخ تغيير االستخدام باعتباره تاريخ التطبيق األولي؛ و‬
‫(‪ )2‬تعترف بأي مبلغ‪ ،‬وفقا للفقرات ‪ ،75-70‬كان سيتم االعتراف به في الفائض أو‬
‫العجز باعتباره تعديال على الرصيد االفتتاحي للفائض أو العجز المتراكم في تاريخ‬
‫التطبيق األولي‪.‬‬
‫(ب) تفصح عن المبالغ المعاد تصنيفها من أو إلى العقارات االستثمارية وفقا للفقرة ‪100‬ب‪.‬‬
‫وتفصح المنشأة عن تلك المبالغ المعاد تصنيفها كجزء من المطابقة بين المبالغ المسجلة‬
‫للعقارات االستثمارية في بداية الفترة ونهايتها وفقا لمتطلبات الفقرات ‪ 87‬و‪.90‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .101‬على المنشأة تطبيق هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪1‬‬
‫يناير ‪ ،2008‬أو بعد هذا التاريخ‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر لهذا المعيار‪ .‬وفي حال طبقت منشأة‬
‫معينة هذا المعيار على فترات تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2008‬فإنه يتعين عليها اإلفصاح عن هذه‬
‫الحقيقة‪.‬‬

‫‪101‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ 12‬و‪ 13‬و‪ 40‬و‪ 57‬و‪ 59‬و‪ 62‬و‪ 63‬و‪ 66‬وتم حذف الفقرة ‪ 29‬في حين‬
‫تم إضافة الفقرتين ‪62‬أ و‪62‬ب عن طريق "التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام" الصادرة في يناير‪ .2010‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت بأثر مستقبلي‬
‫للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد‪ 1‬يناير‪ .2011‬ومن المحبذ أن‬
‫تطبق المنشأة التعديالت على اإلستثمارات العقارية قيد اإلنشاء بدأ من أي تاريخ يسبق ‪1‬‬
‫يناير‪ ،2011‬شريطة أن يكون قد تم تحديد القيم العادلة لإلستثمارات العقارية في تلك التواريخ‪.‬‬
‫وفي حال طبقت المنشأة التعديالت لفترة تبدأ قبل‪ 1‬يناير‪ ،2011‬فإنها ينبغي أن تفصح عن تلك‬
‫الحقيقة وأن تطبق في نفس الوقت التعديالت على الفقرتين ‪ 8‬و‪107‬أ من معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫‪101‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ 91‬و‪ 92‬و‪ 93‬و‪ 94‬و‪ 95‬و‪ 96‬و‪ 98‬و‪ 99‬و‪ 102‬بواسطة معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫أساس اإلستحقاق للمرة األولى " الصادر في يناير ‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك‬
‫التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو‬
‫ويسمح بتطبيقها في وقت مبكر‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في‬ ‫بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه ينبغي أيضا تطبيق التعديالت لتلك الفترة‬
‫السابقة‪.‬‬

‫‪512‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫‪101‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 40‬من خالل التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪ ،2015‬التي صدرت في أبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪.‬‬
‫وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصح عن ذلك‬
‫الحدث‪.‬‬

‫‪101‬د‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،3‬و‪ 4‬وتعديل الفقرة ‪ 9‬من خالل إصدار مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪.2016‬‬
‫تطبق المنشأة هذه التعديال ت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪1‬‬
‫يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة‬
‫تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪101‬هـ‪ .‬تمت إضافة الفقرة ‪18‬أ وتعديل الفقرات ‪ ،87‬و‪ 90‬من خالل معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ ،40‬الذي صدر في يناير ‪ .2017‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات‬
‫المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق‬
‫المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2019‬فإنها تفصح عن‬
‫ذلك الحدث‪ ،‬وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪101‬و‪ُ .‬عدلت الفقرات ‪ 76‬و‪ 97‬بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪،‬‬
‫‪ ،2018‬الصادرة في أكتوبر ‪ . 2018‬تطبق المنشأة تلك التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬يسمح بالتطبيق المبكر‪.‬‬

‫‪101‬ز‪ُ .‬عدلت الفقرات ‪ 66‬و‪ 68‬وأضيفت الفقرات ‪100‬أ‪100-‬ج بموجب التحسينات على معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ،2018‬الصادرة في أكتوبر ‪ .2018‬تطبق المنشأة تلك‬
‫التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو‬
‫بعد ذلك‪ .‬يسمح بالتطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة تلك التعديالت على الفترات التي تبدأ‬
‫قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2019‬فإنها تفصح عن ذلك‪.‬‬

‫عندما تطبق المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق‬ ‫‪.102‬‬
‫المحاسبي وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى "‪ ،‬لألغراض المالية الالحقة لتاريخ النفاذ‬
‫المذكور‪ ،‬فإن هذا المعيار يطبق على البيانات المالية للمنشأة التي تغطي الفترات التي تبدأ في‬
‫تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعده‪.‬‬

‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)2001( 16‬‬

‫يحل هذا المعيار محل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪" 16‬العقارات اإلستثمارية"‬ ‫‪.103‬‬
‫الصادر عام ‪.2001‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪513‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس االستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬نتيجة التحسينات التي أجراها مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة في عام ‪2003‬‬

‫خلفية‬
‫إستنتاج‪ .1‬إن برنامج مقاربة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التابع لمجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام هو عنصر هام في برنامج عمل المجلس‪ .‬وتتلخص سياسة المجلس في تحقيق المقاربة‬
‫بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق والمعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حيث يكون مناسبا لمنشآت القطاع‬
‫العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .2‬إن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق والتي يتم تحقيق المقاربة بينها‬
‫وبين المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية تحافظ على متطلبات وهيكل ونص المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬ما لم يكن هناك سبب للحياد يخص القطاع العام‪ .‬ويحدث الحياد عن‬
‫المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية المقابل عندما تكون المتطلبات أو المصطلحات في ذلك‬
‫المعيار غير مناسبة للقطاع العام‪ ،‬أو عندما يكون تضمين شروحات أو أمثلة إضافية هو أمر‬
‫ضروري لتوضيح متطلبات معينة في سياق القطاع العام‪ .‬ويتم تحديد الفروقات بين معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام وما يقابلها من المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية في "المقارنة مع‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" المشمولة في كل من معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .3‬في مايو ‪ ،2002‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية مسودة عرض بالتعديالت المقترحة على‬
‫‪ 13‬معيار من معايير المحاسبة الدولية‪ ۱‬كجزء من مشروع التحسينات العام التابع له‪ .‬وقد تلخصت‬
‫أهداف مشروع التحسينات العام التابع للمجلس في "تقليل أو إلغاء البدائل وحاالت التكرار والتعارض‬
‫ضمن المعايير وتناول بعض قضايا المقاربة وإجراء تحسينات أخرى"‪ .‬وقد تم إصدار معايير‬
‫المحاسبة الدولية النهائية في ديسمبر ‪.2003‬‬

‫إستنتاج‪ .4‬إستند معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،16‬الصادر في ديسمبر‪ ،2001‬إلى معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪" )2000( 40‬العقارات اإلستثمارية" والذي أُعيد إصداره في ديسمبر ‪ .2003‬وفي‬
‫أواخر عام ‪ ،2003‬وضعت الهيئة السابقة لمجلس معايير المحاسبة الدولية في لقطاع العام‪ ،‬وهي‬
‫لجنة القطاع العام‪ ،۲‬مشروع تحسينات لتحقيق المقاربة حيث يكون مناسبا بين معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام ومعايير المحاسبة الدولية المحسنة الصادرة في ديسمبر ‪.2003‬‬

‫إستنتاج‪ .5‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بم ارجعة معيار المحاسبة الدولي ‪ 40‬بعد تحسينه‬
‫واتفق عموما مع أسباب مجلس معايير المحاسبة الدولية في تنقيح معيار المحاسبة الدولي‬
‫والتعديالت التي أُجريت‪( .‬إن أسس إستنتاجات مجلس معايير المحاسبة الدولية غير منصوص عليها‬

‫تم إصدار معايير المحاسبة الدولية من قبل الجهة السابقة لمجلس معايير المحاسبة الدولية‪ -‬وهي لجنة معايير المحاسبة الدولية‪ .‬وتحمل المعايير الصادرة عن مجلس‬ ‫‪۱‬‬

‫عرف المجلس هذه المعايير بأنها تتألف من المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير‬‫معايير المحاسبة الدولية عنوان "المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية"‪ .‬وقد ّ‬
‫المحاسبة الدولية وتفسيرات المعايير‪ .‬وفي بعض الحاالت‪ ،‬عدل المجلس معايير المحاسبة الدولية بدال من إستبدالها‪ ،‬وفي هذه الحالة بقيت األرقام القديمة للمعايير‪.‬‬
‫أصبحت لجنة القطاع العام هو مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عندما قام مجلس االتحاد الدولي للمحاسبين بتغيير تكليف اللجنة لتصبح مجلسا مستقال‬ ‫‪۲‬‬

‫لوضع المعايير في نوفمبر ‪.2004‬‬

‫‪514‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫في هذه الوثيقة‪ .‬لكن يمكن لمشتركي خدمة اإلشتراك الشاملة في مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫اإلطالع على أسس اإلستنتاجات في الموقع اإللكتروني للمجلس على العنوان التالي‪:‬‬
‫‪ .)www.iasb.org‬وفي الحاالت التي يحيد عنها معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي المتعلق به‪ ،‬يوضح أساس اإلستنتاجات أسباب الحياد المتعلقة بالقطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .6‬تم إجراء تعديل آخر على معيار المحاسبة الدولي‪ 40‬نتيجة للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫الصادرة بعد ديسمبر‪ .2003‬وال يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 16‬التعديالت‬
‫الالحقة الناجمة عن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة بعد ديسمبر ‪ .2003‬ويعود‬
‫سبب ذلك إلى أن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لم يراجع بعد قابلية تطبيق‬
‫المتطلبات المنصوص عليها في المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية على منشآت القطاع العام‬
‫ولم يشكل رأيا بشأنها‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬نتيجة التحسينات التي أجراها مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة في عام ‪2008‬‬
‫إستنتاج‪ .7‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التنقيحات التي أجريت على معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 40‬الواردة في "التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" الصادرة‬
‫عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في مايو ‪ 2008‬واتفق عموما مع المجلس األخير على أسباب‬
‫تنقيح المعيار‪ .‬وإستنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه لم يكن يوجد سبب‬
‫خاص بالقطاع العام لعدم تبني التعديالت‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬نتيجة إصدار مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام لقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .8‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ 2016‬قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬يعدل هذا اإلصدار مراجع معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام على النحو التالي‪:‬‬
‫حذف الفقرات في المعايير حول قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫(أ)‬
‫على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق من كل‬
‫معيار؛‬
‫استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام التجارية"‪،‬‬ ‫(ب)‬
‫عندما يكون ذلك مالئما؛ و‬
‫تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل توفير‬ ‫(ج)‬
‫وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات بأسس االستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪.1‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪515‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام ‪2018‬‬

‫إستنتاج‪ .9‬تضمنت الفقرة ‪ 76‬متطلبات متعلقة بقياس العقارات االستثمارية المبنية ذاتيا التي ستسجل‬
‫بالقيمة العادلة بعد نقلها من فئة أخرى من فئات األصول بمجرد أن تكمل المنشأة بناءها أو‬
‫تطويرها‪ .‬ونتيجة للتعديالت التي نتجت عن التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام التي صدرت في يناير‪ ،2010‬فإن العقارات االستثمارية تحت اإلنشاء تقع اآلن‬
‫داخل نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،16‬وقد يبدأ قياس القيمة العادلة‬
‫خالل اإلنشاء‪ .‬وبالتالي‪ ،‬قرر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام تعديل الفقرة‬
‫‪.76‬‬

‫إستنتاج‪ .10‬تشمل الفقرة ‪ 97‬أحكاما انتقالية بالنسبة لتلك المنشآت التي تختار‪ ،‬للمرة األولى‪ ،‬تصنيف‬
‫وحساب بعض أو جميع الحصص المؤهلة في العقارات المحتفظ بها بموجب عقود اإليجار‬
‫التشغيلي باعتبارها عقارات استثمارية‪ .‬تم تكرار تلك األحكام بعد إلغاء األحكام االنتقالية األخرى‬
‫(والتي أشارت إليها الفقرة ‪ 97‬سابقا) نتيجة إلصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪33‬‬
‫" اعتماد معايير المحاسبة الدولية للقطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى"‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .11‬راجع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام المراجعات التي تمت على معيار المحاسبة‬
‫الدولي‪ 40‬والتي أدرجت في التعديالت محدودة النطاق بعنوان تحويل العقارات االستثمارية‬
‫(تعديالت على معيار المحاسبة الدولي‪ )40‬الذي أصدره مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫ديسمبر ‪ ، 2016‬ووضحت أسس االستنتاج المنطق الذي اتبعه مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية إلجراء تلك التعديالت‪ ،‬وتم التوافق بشكل عام على أنه ال يوجد سبب معين متعلق‬
‫بالقطاع العام يحول دون تطبيق التعديالت‪.‬‬

‫‪516‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫شجرة القرار التوضيحية‬

‫تعتبر هذه الشجرة مرافقاً‪ ،‬وال تعتبر جزءً من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪.16‬‬

‫البداية‬

‫نعم‬ ‫هل الممتلكات محتفظ‬

‫إستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬ ‫بها للبيع ضمن سياق‬
‫العام ‪" 12‬المخزون"‬ ‫العمليات الطبيعي؟‬

‫ال‬
‫إستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬ ‫نعم‬ ‫هل الممتلكات‬
‫العام ‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات"‬ ‫مشغولة من قبل‬
‫(المعاملة القياسية أو المعاملة البديلة)‬ ‫المالك؟‬

‫ال‬
‫إستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات"‬ ‫نعم‬ ‫هل يجري إنشاء أو‬
‫(نموذج التكلفة أو نموذج إعادة التقييم أو‬ ‫تطوير الممتلكات؟‬
‫المعاملة البديلة)‬
‫ال‬
‫الممتلكات هي عقارات إستثمارية‬

‫ال‬ ‫نعم‬
‫استخدم معيار المحاسبة الدولي في‬ ‫هل تختار المنشأة‬ ‫هل العقار محتفظ‬
‫القطاع العام ‪”13‬عقود اإليجار“‬ ‫أن تصنف العقار‬ ‫به بموجب عقد‬
‫كعقار إستثماري؟‬ ‫إيجار تشغيلي؟‬

‫ال‬
‫ما هو النموذج الذي تم‬
‫إستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬
‫إختياره لكافة العقارات‬
‫العقارات اإلستثمارية (نموذج القيمة العادلة)‪.‬‬ ‫اإلستثمارية؟‬
‫نموذج القيمة العادلة‬

‫إستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬ ‫نموذج التكلفة‬

‫العام ‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات"‬
‫(نموذج التكلفة) مع اإلفصاح في المعيار ‪16‬‬
‫"العقارات اإلستثمارية"‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫‪517‬‬

‫شجرة القرار التوضيحية‬
 ‫العقارات اإلستثمارية‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪40‬‬

‫إن معيااار المحاساابة الاادولي فااي القطاااع العااام ‪ 6‬مسااتمد بشااكل رئيسااي ماان معيااار المحاساابة الاادولي ‪)2003( 40‬‬
‫"العقاارات اإلساتثمارية" ويتضامن تعاديالت علاى معياار المحاسابة الادولي ‪ 40‬كجازء مان "التحساينات علاى المعاايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية" الصادرة في مايو ‪ .2008‬وفي وقت إصدار هذا المعيار‪ ،‬لام يبحاث مجلاس معاايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام فاي إمكانياة تطبياق معياار المحاسابة الادولي فاي القطااع العاام ‪" 4‬عقاود التاأمين"‬
‫ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 5‬األصول غير المتداولاة المحاتفظ بهاا برسام البياع والعملياات المتوقفاة"‬
‫علااى منشااآت القطاااع العااام‪ .‬وعليااه‪ ،‬فااإن معيااار المحاساابة الاادولي فااي القطاااع العااام ‪ 16‬ال يعكااس التعااديالت التااي‬
‫أُجريت على معيار المحاسبة الدولي ‪ 40‬بعد إصدار المعيارين ‪ 4‬و‪ .5‬وفيما يلي االختالفات الرئيساية باين معياار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:40‬‬
‫‪ ‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬أن ياتم قيااس العقاارات اإلساتثمارية مبادئيا بساعر التكلفاة‬
‫وياانص علااى أن األصاال عناادما يااتم امتاللااه باادون تكلفااة أو مقاباال تكلفااة رمزيااة‪ ،‬فااإن تكلفتااه تكااون بااارة عاان‬
‫قيمت ااه العادل ااة كم ااا ف ااي ت اااريض االم ااتالك‪ .‬ف ااي ح ااين يقتض ااي معي ااار المحاس اابة ال اادولي ‪ 40‬قي اااس العق ااارات‬
‫اإلستثمارية مبدئيا بسعر التكلفة‪.‬‬
‫‪ ‬هناك إيضاحات إضافية تبين أن معيار المحاسبة الدولي في القطااع العاام ‪ 16‬ال ينطباق علاى العقاارات التاي‬
‫يتم امتاللها لتقديم خدمة اجتما ية تحقاق أيضاا تادفقات نقدياة واردة‪ .‬وياتم محاسابة هاذه العقاارات وفقاا لمعياار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات"‪.‬‬
‫‪ ‬يتضاامن معيااار المحاساابة الاادولي فااي القطاااع العااام ‪ 16‬أحكامااا انتقاليااة تتعلااق بتبنااي المعااايير للم ارة األولااى‬
‫واإلنتق ااال ع اان النس ااخة الس ااابقة لمعي ااار المحاس اابة ال اادولي ف ااي القط اااع الع ااام ‪ .16‬ف ااي ح ااين يتض اامن معي ااار‬
‫المحاس اابة ال اادولي ‪ 40‬فق ااح أحكام ااا إنتقالي ااة للمنش ااآت الت ااي تس ااتخدم أص ااال المع ااايير الدولي ااة إلع ااداد التق ااارير‬
‫الماليااة‪ .‬يتناااول المعيااار الاادولي إلعااداد التقااارير الماليااة ‪ 1‬تبنااي المعااايير الدوليااة إلعااداد التقااارير الماليااة للم ارة‬
‫األولى‪ .‬ويتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬أحكاما إنتقالية إضافية تحادد أناه فاي الحااالت‬
‫التي تتبنى فيها المنشأة أسااس اإلساتحقاق المحاسابي للمارة األولاى وتعتارف بالعقاارات اإلساتثمارية التاي لام ياتم‬
‫اإلعتراف بها مسبقا‪ ،‬فإنه ينبغي اإلبالغ عن التعديل في الرصيد اإلفتتاحي للفائض أو العجز المترالم‪.‬‬
‫‪ ‬يسااتخدم معيااار المحاساابة الاادولي فااي القطاااع العااام ‪ ،16‬فااي حاااالت محااددة‪ ،‬مصااطلحات مختلفااة عاان معيااار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ .40‬ومن أهم األمثلة على ذلك استخدام مصاطلح "بياان األداء الماالي" فاي معياار المحاسابة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ .16‬أما المصطلح المرادف في معيار المحاسبة الدولي ‪ 40‬فهو "بيان الدخل"‪.‬‬
‫‪ ‬ال يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬مصطلح "الدخل" الذي يكون له في معياار المحاسابة‬
‫الدولي ‪ 40‬معنى أوسع من مصطلح "اإليراد"‪.‬‬

‫‪518‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪40‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم ‪16‬‬
‫(المنقح في عام ‪ " )2003‬الممتلكات والمصانع والمعدات" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪.‬‬
‫ويحتوي هذا المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي‬
‫للمحاسبين على مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي ‪ 16‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء‪ ،‬مؤسسة المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf, ،‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات األخرى‬
‫لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن ”‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting Standards,‬‬

‫”‪ and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية لمؤسسة لجنة معايير‬
‫المحاسبة الدولية‪ ،‬وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪519‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -17‬الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى ‪31‬‬
‫يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات" في ديسمبر من‬
‫عام ‪.2001‬‬

‫وفي ديسمبر ‪ ،2006‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام معيار القطاع العام ‪17‬‬
‫بعد تنقيحه‪.‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2019‬الصادرة في يناير ‪.)2020‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2018‬الصادرة في أكتوبر ‪.)2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام " (الصادر‬ ‫‪‬‬
‫في يناير ‪.)2017‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 39‬منافع الموظفين " (الصادر في يوليو ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫انخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها (التعديالت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 21‬‬ ‫‪‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد"‪ ،‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 26‬إنخفاض‬
‫قيمة األصول المولدة للنقد "‪.‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2015‬الصادر إبريل ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولي في القطاع العام على‬ ‫‪‬‬
‫أساس اإلستحقاق للمرة األولى " (الصادر يناير ‪)2015‬‬
‫التحسينات على المعايير الدولية في القطاع العام ‪ ( 2014‬الصادر في يناير ‪)2015‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 32‬ترتيبات إمتياز تقديم الخدمات‪ :‬المانح" (الصادر في‬ ‫‪‬‬
‫أكتوبر ‪)2011‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادرة في يناير ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 27‬الزراعة" (الصادر في ديسمبر ‪)2009‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 31‬األصول غير الملموسة" (الصادر في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬

‫‪520‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫ال ثر‬ ‫المتأثرة‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫حذف‬ ‫مقدمة‬

‫القسم‬

‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬

‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪4‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪5‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 32‬أكتوبر ‪2011‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬ديسمبر ‪2009‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪6‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 32‬أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪7‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪8‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪13‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪14‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪17‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪20‬‬

‫معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 39‬يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪31‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪36‬أ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪521‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫ال ثر‬ ‫المتأثرة‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪50‬‬

‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪51‬أ‬

‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪52‬‬

‫‪2016‬‬

‫معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪60‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪65‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪72‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪78‬أ‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪79‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪81‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪83‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪83‬أ‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪84‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪88‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪93‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪95‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪96‬‬

‫‪522‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫ال ثر‬ ‫المتأثرة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪97‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪98‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪99‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪100‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪101‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪102‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪103‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪104‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪106‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪106‬أ‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬أ‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬ب‬

‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 32‬أكتوبر ‪2011‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬ج‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬د‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 107‬ه‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 107‬و‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬ز‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪523‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫ال ثر‬ ‫المتأثرة‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬ح‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬ط‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬ي‬

‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬ك‬

‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬ل‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬م‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬ن‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪107‬س‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 107‬ش‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪108‬‬

‫‪524‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

‫ديسمبر ‪2006‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫المحتـويـات‬

‫الفقرة‬
‫الهدف ‪1 ..............................................................................‬‬
‫النطاق‪12-2 ...............................................................................‬‬
‫‪12-9‬‬ ‫األصول الموروثة‪.............................................................‬‬
‫‪13‬‬ ‫تعريفات‪.............................................................................‬‬
‫‪25-14‬‬ ‫اإلعتراف‪............................................................................‬‬
‫‪21‬‬ ‫أصول البنية التحتية‪...........................................................‬‬
‫‪22‬‬ ‫التكلفة األولية‪.................................................................‬‬
‫‪25-23‬‬ ‫التكلفة الالحقة‪................................................................‬‬
‫‪41-26‬‬ ‫القياس عند اإلعتراف‪................................................................‬‬
‫‪36-30‬‬ ‫مكونات التكلفة‪................................................................‬‬
‫قياس التكلفة‪41-37 ...................................................................‬‬
‫‪81-42‬‬ ‫القياس بعد اإلعتراف‪.................................................................‬‬
‫‪43‬‬ ‫نماذج التكلفة‪..................................................................‬‬
‫‪58-44‬‬ ‫نموذج إعادة التقييم‪............................................................‬‬
‫اإلستهالك‪78-59 .....................................................................‬‬
‫‪75-66‬‬ ‫المبلغ القابل لإلستهالك وفترة اإلستهالك‪.......................................‬‬
‫‪78-76‬‬ ‫طريقة اإلستهالك‪..............................................................‬‬
‫إنخفاض القيمة‪79 ................................................................‬‬
‫تعويض إنخفاض القيمة‪81-80 ........................................................‬‬
‫إلغاء اإلعتراف ‪87-82 ................................................................‬‬
‫اإلفصاح‪94-88 .............................................................................‬‬
‫األحكام اإلنتقالية‪106-95 .....................................................................‬‬
‫تاريخ النفاذ‪106-105 ..........................................................................‬‬
‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪109 ...........................)2001( 17‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪525‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫الملحق‪ :‬التعديالت على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفيذ‬
‫األمثلة التوضيحية‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪16‬‬

‫‪526‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات " مبين في الفقرات ‪.109-1‬‬
‫تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬في سياق الهدف‬
‫منه وفي سياق أساس اإلستنتاجات و"مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم‬
‫الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار‬
‫وتطبيق السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪527‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫الهدف‬
‫يهدف هذا المعيار إلى تحديد المعالجة المحاسبية للممتلكات والمصانع والمعدات حتى يتمكن‬ ‫‪.1‬‬
‫مستخدمو البيانات المالية من التحقق من المعلومات التي تتعلق باستثمار المنشأة في الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات الخاصة بها والتغييرات في هذا اإلستثمار‪ .‬وتتمثل القضايا الرئيسية في‬
‫محاسبة الممتلكات والمصانع والمعدات في (أ) اإلعتراف باألصول (ب) وتحديد مبالغها المسجلة‬
‫(ج) وتكاليف اإلستهالك وخسائر إنخفاض القيمة التي ينبغي اإلعتراف بها فيما يتعلق بها‪.‬‬

‫النطاق‬
‫يجب على المنشأة التي تعد وتعرض البيانات المالية على مبدأ اإلستحقاق المحاسبي أن تطبق‬ ‫‪.2‬‬
‫هذا المعيار في محاسبة الممتلكات والمصانع والمعدات بإستثناء‪-:‬‬
‫عندما يتم إعتماد معالجة محاسبية مختلفة وفقا لمعيار محاسبي دولي آخر في القطاع‬ ‫(أ)‬
‫العام؛ و‬
‫(ب) فيما يتعلق بالصول الموروثة‪ ،‬إال أن متطلبات اإلفصاح الواردة في الفقرات ‪ 88‬و‪89‬‬
‫و‪ 92‬تنطبق على الصول الموروثة المعترف بها‪.‬‬
‫[ تم إلغاءها ]‬ ‫‪.3‬‬

‫[ تم إلغاءها ]‬ ‫‪.4‬‬

‫ينطبق هذا المعيار على الممتلكات والمصانع والمعدات‪ ،‬بما في ذلك‪-:‬‬ ‫‪.5‬‬
‫أنظمة التسليح؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) أصول البنية التحتية؛ و‬
‫(ج) أصول ترتيبات امتياز تقديم الخدمات بعد االعتراف المبدئي والقياس وفقا لمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 32‬ترتيبات إمتياز تقديم الخدمات‪ :‬المانح "‪.‬‬

‫ال يطبق هذا المعيار على‪-:‬‬ ‫‪.6‬‬

‫األصول البيولوجية المرتبطة بالنشاط الزراعي بخالف النباتات الدائمة (أنظر معيار‬ ‫(أ)‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ "27‬الزراعة")‪ .‬يطبق هذا المعيار على النباتات الدائمة‬
‫ولكنه ال يطبق على المحصول الذي تنتجه النباتات الدائمة‪.‬‬

‫(ب) حقوق اإلنتفاع بالمعادن وإحتياطات المعادن مثل النفط والغاز الطبيعي والموارد غير‬
‫المتجددة المتشابهة (أنظر معيار المحاسبة الدولي أو الوطني ذو العالقة الذي يتناول‬
‫حقوق اإلنتفاع بالمعادن وإحتياطات المعادن والموارد غير المتجددة المتشابهة)‪.‬‬

‫إال أن هذا المعيار ينطبق على الممتلكات والمصانع والمعدات المستخدمة لتطوير أو إدامة‬
‫األنشطة أو األصول التي تم وصفها في النقطة ‪(6‬أ) أو النقطة ‪(6‬ب)‪.‬‬

‫‪528‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫يمكن أن تقتضي معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى اإلعتراف ببند الممتلكات‬ ‫‪.7‬‬
‫والمصانع والمعدات على أساس منهج مختلف عن ذلك الوارد في هذا المعيار‪ .‬على سبيل‬
‫المثال‪ ،‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 13‬عقود اإليجار" من المنشأة تقييم‬
‫إعترافها ببند الممتلكات والمصانع والمعدات المؤجرة على أساس نقل المخاطر والمكافئات‪ .‬يتطلب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 32‬من المنشأة تقييم االعتراف بجزء من الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات المستخدمة في ترتيبات إمتياز تقديم الخدمات على أساس السيطرة على‬
‫األصل‪ .‬إال أنه في هذه الحاالت يتم تحديد جوانب أخرى من المعاملة المحاسبية لهذه األصول‪،‬‬
‫بما في ذلك اإلستهالك‪ ،‬وفقا لهذا المعيار‪.‬‬
‫على المنشأة إستخدام نموذج التكلفة للعقارات اإلستثمارية وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في‬ ‫‪.8‬‬
‫القطاع العام ‪ " .16‬العقارات اإلستثمارية"‪ ،‬كما يجب أن تستخدم نموذج التكلفة في هذا المعيار‪.‬‬

‫الصول الموروثة‬
‫هذا المعيار من المنشأة اإلعتراف باألصول الموروثة والتي خالفا لذلك تلبي تعريف‬ ‫ال يتطلب‬ ‫‪.9‬‬
‫والمصانع والمعدات ومعايير اإلعتراف بها‪ .‬وإذا إعترفت المنشأة باألصول الموروثة‪،‬‬ ‫الممتلكات‬
‫عليها تطبيق متطلبات اإلفصاح الواردة في هذا المعيار وقد تطبق‪ ،‬متطلبات القياس‬ ‫فإنه يجب‬
‫هذا المعيار‪ ،‬ولكن ال يشترط ذلك‪.‬‬ ‫الواردة في‬
‫‪ .10‬توصف بعض األصول على أنها "أصول موروثة" نظ ار ألهميتها الثقافية أو البيئية أو التاريخية‪.‬‬
‫وتشتمل أمثلة األصول الموروثة المباني التاريخية والنصب التذكارية‪ ،‬ومواقع اآلثار‪ ،‬والمناطق‬
‫الطبيعية المحمية‪ ،‬واألعمال الفنية‪ .‬وكثي ار ما تبين األصول الموروثة خصائص معينة‪ ،‬بما في‬
‫ذلك الخصائص التالية‪( :‬على الرغم من أن هذه الخصائص ال تقتصر على هذه األصول)‪-:‬‬
‫(أ) من غير المرجح أن تنعكس قيمتها من الثقافية والبيئية والتعليمية والتاريخية بشكل كامل‬
‫في قيمتها المالية القائمة على أساس سعر السوق فقط؛‬
‫(ب) قد تفرض االلتزامات القانونية و‪ /‬أو التشريعية محظورات أو قيود صارمة على إستبعاد‬
‫هذه األصول ببيعها؛‬
‫(ج) تكون غير قابلة لإلستبدال غالبا وقد تزداد قيمتها على مر الوقت حتى إذا ساءت ظروفها‬
‫المادية؛ و‬
‫(د) قد يكون من الصعب تقدير عمرها اإلنتاجي‪ ،‬والذي قد يصل في بعض الحاالت إلى‬
‫مئات السنين‪.‬‬
‫وقد تمتلك منشآت القطاع العام مجموعات كبيرة من األصول الموروثة التي تم إكتسبها مع مرور‬
‫السنين وبواسطة وسائل مختلفة‪ ،‬بما في ذلك الشراء والتبرع والوصية والمصادرة‪ .‬وناد ار ما يتم‬
‫اإلحتفاظ بهذه األصول بسبب قدرتها على تحقيق التدفقات النقدية الواردة‪ ،‬وقد يكون هناك عوائق‬
‫قانونية أو إجتماعية أمام إستخدامها لهذه األغراض‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪529‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫‪ .11‬يكون لبعض األصول الموروثة منافع إقتصادية مستقبلية أو إمكانيات خدماتية بإستثناء قيمتها‬
‫الموروثة‪ ،‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬مبنى تاريخي يستخدم كمكتب حيث يمكن في هذه الحالة اإلعتراف‬
‫بها وقياسها على نفس األساس الذي يتم بناءا عليه اإلعتراف ببنود أخرى من الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات وقياسها‪ .‬وبالنسبة لألصول الموروثة األخرى‪ ،‬تقتصر المنافع اإلقتصادية‬
‫المستقبلية أو إمكانياتها الخدماتية على خصائصها الموروثة‪ ،‬كالنصب التذكارية واآلثار‪ ،‬على‬
‫سبيل المثال‪ .‬ويمكن أن تؤثر المنافع اإلقتصادية المستقبلية ووجود اإلمكانيات الخدماتية البديلة‬
‫على خيار أساس القياس‪.‬‬

‫‪ .12‬تستوجب متطلبات اإلفصاح الواردة في الفقرتين ‪ 94-88‬من المنشآت القيام باإلفصاح عن‬
‫األصول المعترف بها‪ .‬ولذلك ُيطلب من المنشآت التي تعترف باألصول الموروثة أن تفصح عن‬
‫بعض المسائل فيما يتعلق بهذه األصول‪ ،‬ومنها على سبيل المثال‪-:‬‬
‫أساس القياس المستخدم؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) طريقة اإلستهالك المستخدمة‪ ،‬إذا وجدت؛‬
‫(ج) إجمالي القيمة المرحلة؛‬
‫اإلستهالك المتراكم في نهاية الفترة‪ ،‬إن وجد؛ و‬ ‫(د)‬
‫(هـ) تسوية القيمة المرحلة في بداية ونهاية الفترة مع توضيح عناصر معينة فيها‪.‬‬

‫تعريفات‬
‫‪ .13‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفقا للمعاني المحددة لها‪:‬‬
‫النباتات الدائمة هي النباتات الحية التي لها الخصائص التالية‪:‬‬
‫تستخدم في إنتاج أو إمداد المحصول الزراعي‪:‬‬ ‫(أ)‬
‫(ب) من المتوقع أن تنتج محصوال لكثر من فترة‪ :‬و‬
‫(ج) يوجد احتمال بعيد لبيعها باعتبارها محصول زراعي‪ ،‬إال في حالة البيع العرضي للخردة‪.‬‬

‫(تقدم الفقرات ‪9‬أ – ‪9‬ج من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬مزيدا من التفاصيل‬
‫حول تعريف النباتات الدائمة)‪.‬‬

‫المبلغ المسجل (‪ )Carrying amount‬هو المبلغ المعترف به لألصل في الميزانية العمومية‬

‫بعد خصم أي إستهالك متراكم وأية خسائر إنخفاض في قيمته‪.‬‬

‫فئة من الممتلكات والمصانع والمعدات (‪)Class of property, plant and equipment‬‬

‫يعني تجميع الصول ذات الطبيعة أو الوظيفة المماثلة في عمليات المنشأة‪ ،‬والتي تظهر كبند‬
‫مفرد لغرض اإلفصاح في البيانات المالية‪.‬‬

‫المبلغ القابل لإلستهالك (‪ )Depreciation amount‬هو تكلفة الصل أو مبلغ آخر يحل‬
‫محله في البيانات المالية‪ ،‬ناقص قيمته المتبقية‪.‬‬

‫‪530‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫االستهالك (‪ )Depreciation‬هو التوزيع المنتظم للمبلغ القابل لإلستهالك لألصل على مدى‬
‫عمره اإلنتاجي‪.‬‬
‫القيمة الخاصة بمنشأة معينة (‪ )Entity-specific value‬هي القيمة الحالية للتدفقات‬
‫النقدية التي تتوقع المنشأة نشوءها من اإلستخدام المستمر لألصل ومن التصرف به في نهاية‬
‫عمره اإلنتاجي أو التي تتوقع أن تتكبدها عند تسوية اإللتزام‪.‬‬
‫خسارة إنخفاض قيمة أصل غير مولد للنقد (‪An impairment loss of a non-cash-‬‬
‫‪ )generating asset‬وهو المبلغ الذي يتعدى بموجبه المبلغ المسجل لألصل مبلغ الخدمة‬
‫القابل لإلسترداد الخاص به‪.‬‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات (‪ )Property, plant and equipment‬هي الصول‬
‫الملموسة والتي‪-:‬‬
‫(أ) تحتفظ المنشأة بها إلستخدامها في إنتاج أو تزويد البضائع أو الخدمات أو لتأجيرها‬
‫للغير أو لغراض إدارية؛ و‬
‫(ب) يتوقع إستخدامها خالل أكثر من فترة تشغيلية واحدة‪.‬‬

‫المبلغ القابل لإلسترداد(‪ (Recoverable amount‬صافي سعر بيع الصل أو قيمة‬

‫إستخدامه‪ ،‬أيهما أعلى‪.‬‬

‫مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد (‪ ) Recoverable service amount‬وهو القيمة العادلة‬

‫العلى لألصل غير المولد للنقد مطروحا منها لتكاليف البيع وقيمة إستخدامه‪.‬‬

‫القيمة المتبقية لألصل (‪ )Residual value‬هـو المبلـغ المقدر الذي تحصـل عليه المنشأة‬
‫حاليا من التصرف بالصل‪ ،‬بعد اقتطاع التكاليف المقدرة للتصرف‪ ،‬إذا كان الصل في عمر‬
‫ووضع متوقعين في نهاية عمره اإلنتاجي‪.‬‬

‫العمر اإلنتاجي (‪ )Useful life‬هو إما‪-:‬‬

‫(أ) الفترة التي يتوقع خاللها إستخدام الصل من قبل المنشأة؛ أو‬
‫(ب) عدد وحدات اإلنتاج أو الوحدات المماثلة التي تتوقع المنشأة الحصول عليها من‬
‫الصل‪.‬‬

‫إن المصطلحات التي تم تعريفها في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الخرى تستخدم‬
‫في هذا المعيار بنفس المعنى الوارد في تلك المعايير‪ ،‬كما أنها موجودة في قائمة المصطلحات‬
‫المعرفة المنشورة بشكل منفصل‪.‬‬

‫اإلعتراف‬
‫‪ .14‬إن تكلفة بند من الممتلكات والمصانع والمعدات على أنه أصل في الحاالت التالية‪-:‬‬
‫إذا كان من المحتمل أن تتدفق المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو اإلمكانيات الخدماتية‬ ‫(أ)‬
‫المرتبطة بالصل إلى المنشأة؛ و‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪531‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫‪1‬‬
‫(ب) إذا كان من الممكن قياس التكلفة أو القيمة العادلة لألصل الخاص بالمنشأة بموثوقية‪.‬‬

‫‪ [ .15‬تم إلغائها ]‬

‫‪ [ .16‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .17‬يتم االعتراف ببنود معينة مثل قطع الغيار والمعدات االحتياطية ومعدات الصيانة وفقا لهذا‬
‫المعيار عندما تستوفي تعريف الممتلكات والمصانع والمعدات‪ .‬وبخالف ذلك‪ ،‬تُصنف هذه البنود‬
‫كمخزون‪.‬‬

‫‪ .18‬ال يوضح هذا المعيار وحدة قياس اإلعتراف‪ ،‬أي ما يشكل بند الممتلكات والمصانع والمعدات‪.‬‬
‫لذلك فإن إصدار األحكام مطلوبا في تطبيق معايير اإلعتراف على الظروف المحددة للمنشأة‪.‬‬
‫وقد يكون من المالئم تجميع البنود غير ذات األهمية بشكل فردي مثل القوالب واألدوات‪ ،‬وتطبيق‬
‫المعايير على القيمة اإلجمالية‪.‬‬

‫‪ .19‬تقوم المنشأة بموجب مبدأ اإلعتراف هذا بتقييم كافة تكاليف ممتلكاتها ومنشآتها ومعداتها في‬
‫الوقت الذي يتم فيه تكبدها‪ .‬وتشتمل هذه التكاليف على التكاليف المتكبدة بشكل أولي لشراء أو‬
‫إنشاء أي من بنود الممتلكات والمصانع والمعدات والتكاليف المتكبدة الحقا لإلضافة على أي من‬
‫تلك البنود أو إستبدال جزء منها أو تخديمها‪.‬‬

‫‪ .20‬عادة ما تلبي أنظمة التسليح متطلبات تعريف الممتلكات والمصانع والمعدات‪ ،‬ويتم االعتراف بها‬
‫كأصول وفقا لهذا المعيار‪ .‬تشمل أنظمة التسليح المركبات ومعدات أخرى‪ ،‬مثل السفن الحربية‪،‬‬
‫والغواصات‪ ،‬والطا ئرات العسكرية‪ ،‬والدبابات‪ ،‬وحامالت الصواريخ والقاذفات التي تستخدم بصورة‬
‫مستمرة في توفير الخدمات العسكرية‪ ،‬حتى وإن كان استخدامها في وقت السلم ينحصر في‬
‫الردع‪ .‬قد تستخدم بعض المواد التي تستخدم لمرة واحدة‪ ،‬مثل أنواع معينة من الصواريخ‬
‫الباليستية‪ ،‬كسالح ردع مستمر ضد المعتدين‪ ،‬وبالتالي‪ ،‬يمكن تصنيفها باعتبارها أنظمة تسليح‪.‬‬

‫أصول البنية التحتية‬

‫‪ .21‬كثي ار ما توصف بعض األصول على أنها "أصول بنية تحتية"‪ .‬وفي حين أنه ال يوجد تعريف‬
‫مقبول عالميا ألصول البنية التحتية‪ ،‬إال أن هذه األصول تلبي بعض أو جميع الخصائص‬
‫التالية‪-:‬‬
‫(أ) أنها جزء من نظام أو شبكة؛‬
‫(ب) متخصصة في طبيعتها وال يوجد لها إستخدامات بديلة؛‬
‫(ج) غير منقولة؛ و‬
‫(د) قد تفرض قيود عند التصرف بها‪.‬‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في‬ ‫‪1‬‬

‫العرض العادل الذي يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫‪532‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫على الرغم من أن ملكية أصول البنية التحتية غير مقتصرة على منشآت القطاع العام‪ ،‬إال أنه‬
‫غالبا ما توجد أصول البنية التحتية المهمة في القطاع العام‪ .‬وتلبي أصول البنية التحتية تعريف‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات ويجب تسجيلها محاسبيا وفقا لهذا المعيار‪ .‬وتتضمن األمثلة على‬
‫أصول البنية التحتية شبكات الطرق وأنظمة المجاري وأنظمة تزويد المياه والكهرباء وشبكات‬
‫االتصاالت‪.‬‬

‫التكلفة الولية‬
‫‪ .22‬يمكن الحصول على الممتلكات والمصانع والمعدات ألغراض السالمة أو البيئة‪ ،‬وهذا التملك‬
‫لتلك الممتلكات والمصانع والمعدات وان كان ال يزيد مباشرة المنافع اإلقتصادية أو إمكانية‬
‫الخدمة لبند من بنود الممتلكات والمصانع والمعدات يمكن أن يكون ضروريا للمشروع لتحقيق‬
‫منافع إقتصادية مستقبلية أو إمكانية الخدمة من أصولها األخرى‪ .‬وهنا يعتبر الحصول على‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات مؤهال لإلعتراف به كأصل كونه يمكن المشروع من الحصول‬
‫على منافع إقتصادية مستقبلية أو إمكانية الخدمة من األصول المرتبطة أكثر مما لو لم يتم‬
‫تملكها‪ .‬ولكن يعترف بهذه األصول إلى الحد الذي ال يزيد فيه المبلغ المرحل لألصل واألصول‬
‫المرتبطة بها عن المبلغ القابل لإلسترداد من ذلك األصل واألصول المرتبطة‪ .‬فعلى سبيل المثال‪،‬‬
‫قد تقتضي تشريعات الحماية من الحرائق أن يقوم المستشفى بتركيب نظم طفايات حرائق جديدة‪،‬‬
‫وهنا فإن تحسينات المصانع ذات العالقة يعترف بها كأصل إلى الحد القابل لإلسترداد ألنه‬
‫بدونها يكون المشروع غير قادر على تشغيل المستشفى بما يتفق مع القوانين‪ .‬غير أن القيمة‬
‫المسجلة الناتجة لهذا األصل واألصول ذات العالقة تتم مراجعتها فيما يخص إنخفاض القيمة‬
‫وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 21‬إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد"‪.‬‬

‫التكلفة الالحقة‬
‫‪ .23‬بموجب مبدأ اإلعتراف الوارد في الفقرة ‪ ،14‬ال تعترف المنشأة في المبلغ المسجل ألي بند من‬
‫بنود الممتلكات والمصانع والمعدات بتكاليف التخديم اليومي على البند‪ .‬إن تكاليف التخديم‬
‫اليومي ي عترف بها في الفائض أو العجز‪ .‬تعتبر تكاليف التخديم اليومي بشكل رئيسي عن‬
‫تكاليف العمالة والبنود القابلة لإلستهالك‪ ،‬ويمكن أن تشتمل على تكلفة األجزاء الصغيرة‪ .‬غالبا ما‬
‫يوصف الغرض من هذه النفقات على أنه يتعلق بعمليات "إصالح وصيانة" بند الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات‪.‬‬

‫‪ .24‬قد تتطلب أجزاء بعض بنود الممتلكات والمصانع والمعدات أن يتم إستبدالها خالل فترات‬
‫منتظمة‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬طريق بحاجة إلعادة الترصيف كل بضع سنوات‪ ،‬أو قد تتطلب‬
‫القطع الموجودة داخل الطائرات مثل المقاعد والمطابخ إستبدالها عدة مرات خالل فترة حياة هيكل‬
‫الطائرة‪ .‬يمكن أيضا شراء بنود الممتلكات والمصانع والمعدات للتقليل من عمليات اإلستبدال‪ ،‬مثل‬
‫إستبدال الجدران الداخلية للمبنى أو القيام بإستبدال غير متكرر‪ .‬وبموجب مبدأ اإلعتراف الوارد‬
‫في الفقرة ‪ ،14‬تعترف المنشأة في المبلغ المسجل ألي بند من بنود الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات بتكلفة إستبدال أي جزء من هذا البند عندما يتم تكبد تلك التكلفة إذا تمت تلبية معايير‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪533‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫اإلعتراف‪ .‬ويتم وفقا ألحكام إلغاء اإلعتراف الواردة في هذا المعيار (إنظر الفقرات ‪)87-82‬‬
‫إلغاء اإلعتراف بالمبلغ المسجل لتلك األجزاء التي يتم إستبدالها‪.‬‬

‫‪ .25‬قد تكون أحد شروط متابعة تشغيل بند الممتلكات والمصانع والمعدات (على سبيل المثال طائرة‬
‫ما) أداء معاينات رئيسية منتظمة للنواقص بغض النظر عما إذا يتم إستبدال أجزاء البند‪ .‬وعندما‬
‫يتم أداء كل معاينة رئيسية‪ ،‬يتم اإلعتراف بتكلفتها في المبلغ المسجل لبند الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات على أنه إستبدال إذا تمت تلبية معايير اإلعتراف‪ .‬ويتم إلغاء اإلعتراف بأي مبلغ‬
‫مسجل متبقي من تكلفة المعاينة السابقة (بشكل مميز عن األجزاء المادية)‪ .‬ويحدث هذا بغض‬
‫النظر عما إذا تم تحديد تكلفة المعاينة السابقة في المعاملة التي تم فيها شراء أو إنشاء البند‪.‬‬
‫وعند الضرورة‪ ،‬يمكن إستخدام التكلفة المقدرة للمعاينة المستقبلية المماثلة كمؤشر على ما كانت‬
‫عليه تكلفة عنصر المعاينة القائمة عندما تم شراء أو إنشاء المعيار‪.‬‬

‫القياس عند اإلعتراف‬

‫‪ .26‬يجب قياس بند الممتلكات والمصانع والمعدات المؤهل لإلعتراف به كأصل مبدئيا على أساس‬
‫التكلفة‪.‬‬

‫‪ .27‬عندما يتم تملك الصل من خالل عمليات غير متبادلة‪ ،‬تكون تكلفته هي قيمته العادلة كما في‬
‫تاريخ اإلقتناء‪.‬‬

‫‪ .28‬يمكن إكتساب بند الممتلكات والمصانع والمعدات من خالل العمليات الغير متبادلة‪ .‬فعلى سبيل‬
‫المثال‪ ،‬يمكن التبرع بأرض لحكومة محلية من قبل مطور بدون مقابل أو لقاء مقابل إسمي وذلك‬
‫لتمكين الحكومة المحلية من تطوير المنتزهات والطرق والممرات في عملية التنمية‪ .‬ويمكن أيضا‬
‫أن يتم تملك األصل من خالل العمليات الغير متبادلة خالل ممارسة صالحيات المصادرة‪ .‬وفي‬
‫ظل هذه الظروف‪ ،‬تكون تكلفة البند هي قيمته العادلة كما في التاريخ الذي تم فيه الحصول‬
‫عليه‪.‬‬

‫‪ .29‬ألغراض هذا المعيار‪ ،‬فإن اإلعتراف األولي ببند الممتلكات والمصانع والمعدات‪ ،‬والتي تم‬
‫الحصول عليها بدون مقابل أو لقاء تكلفة إسمية‪ ،‬على أساس قيمتها العادلة والتي تنسجم مع‬
‫متطلبات الفقرة ‪ ،27‬ال يشكل إعادة تقييم‪ .‬وتبعا لذلك‪ ،‬تنطبق متطلبات إعادة التقييم الواردة في‬
‫الفقرة ‪ 44‬والتعليق المساند في الفقرات من ‪ 50-45‬فقط عندما تختار المنشأة إعادة تقييم بند من‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات في فترات الحقة‪.‬‬

‫مكونات التكلفة‬
‫‪ .30‬تتألف تكلفة عنصر الممتلكات والمصانع والمعدات من‪-:‬‬
‫(أ) سعر شرائه بما في ذلك رسوم اإلستيراد وضرائب الشراء غير المستردة بعد الخصم‬
‫التجاري والحسم‪.‬‬
‫(ب) وأية تكاليف أخرى مباشرة متكبدة لوضع األصل في حالة التشغيل جاه از لإلستخدام‬
‫المقصود‪ ،‬كما قررت اإلدارة‪.‬‬

‫‪534‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫(ج) التقدير األولي لتكاليف تفكيك وإزالة البند وإسترداد الموقع الموجود فيه‪ ،‬الذي تتكبد‬
‫المنشأة التزامه إما عندما يتم شراء البند أو نتيجة إلستخدام البند خالل فترة محددة‬
‫ألغراض أخرى غير إنتاج المخزونات خالل تلك الفترة‪.‬‬

‫‪ .31‬من أمثلة التكاليف المباشرة لألصل‪-:‬‬

‫تكلفة منافع الموظفين (كما تم تعريفها في في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬ ‫(أ)‬
‫‪" 39‬منافع الموظفين") ناشئة بشكل مباشر من إنشاء أو إمتالك بند من الممتلكات‪،‬‬
‫والمصانع والمعدات؛‬
‫(ب) تكلفة إعداد الموقع؛‬
‫(ج) تكاليف اإلستالم والمناولة األولية؛‬
‫تكاليف التحميل التركيب؛‬ ‫(د)‬
‫(هـ) تكاليف اختبار ما إذا كان األصل يعملل بشلكل صلحيح‪ ،‬بعلد اقتطلاع صلافي العوائلد ملن‬
‫بيع أية بنود يتم إنتاجها أثناء تهيئة األصل لذلك المكلان والوضلع (مثلل العينلات التلي يلتم‬
‫إنتاجها عند اختبار المعدات)؛ و‬
‫التكاليف المهنية‪.‬‬ ‫(و)‬

‫‪ .32‬تطبق المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام "المخزون" على تكاليف اإللتزامات لتفكيك‬
‫وإزالة وإسترداد الموقع الذي يوجد فيه البند التي يتم تكبدها خالل فترة محددة نتيجة إستخدام البند‬
‫إلنتاج المخزونات خالل تلك الفترة‪ .‬ويتم اإلعتراف بالتزامات التكاليف التي يتم محاسبتها وفقا لمعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 12‬أو معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 17‬ويتم قياسها‬
‫وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة"‪.‬‬

‫‪ .33‬فيما يلي أمثلة على التكاليف التي ال تعتبر تكاليف ألحد بنود الممتلكات والمصانع والمعدات‪-:‬‬
‫(أ) تكاليف إفتتاح مرافق جديدة؛‬
‫(ب) تك للاليف تق للديم من للتج جدي للد أو خدم للة جدي للدة (بم للا ف للي ذل للك تك للاليف األنش للطة اإلعالني للة‬
‫والترويجية؛‬
‫(ج) تكللاليف تنفيللذ األعمللال فللي مكللان جديللد أو مللع فئللة جديللدة مللن المسللتهلكين (بمللا فللي ذلللك‬
‫تكاليف تدريب الموظفين)؛ و‬
‫(د) تكاليف اإلدارة وغيرها من التكاليف العامة غير المباشرة‪.‬‬

‫‪ .34‬يتوقف اإلعتراف بالتكاليف في المبلغ المسجل ألي بند من بنود الممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫عندما يكون البند في المكان والوضع الالزمين له ليكون قاد ار على العمل بالطريقة التي تنويها‬
‫اإلدارة‪ .‬لذلك‪ ،‬فإن التكاليف المتكبدة في إستخدام أو إعادة توزيع البند ال يتم تضمينها في المبلغ‬
‫المسجل لذلك البند‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬ال يتم تضمين التكاليف التالية في المبلغ المسجل لبند‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات‪-:‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪535‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫التكللاليف الت للي ي للتم تكب للدها خ للالل الوق للت ال للذي ي للتم في لله تهيئ للة البن للد الق للادر عل للى العمللل‬ ‫(أ)‬
‫بالطريق للة الت للي تنويه للا اإلدارة لي للتم إس للتخدامه أو ال للذي ي للتم في لله تش للغيله بأق للل م للن طاقت لله‬
‫الكاملة؛‬
‫(ب) الخس للائر التش للغيلية األولي للة‪ ،‬مث للل تلل لك الت للي ي للتم تكب للدها ف للي ح للين ي للزداد الطل للب عل للى‬
‫مخرجات البند؛ و‬
‫(ج) تكاليف إعادة تحديد موقع أو إعادة تنظيم جزء أو كامل عمليات المنشأة‪.‬‬
‫‪ .35‬تحدث بعض العمليات فيما يتعلق بإنشاء أو تطوير بند من بنود الممتلكات والمصانع والمعدات‪،‬‬
‫ولكنها ال تعد ضرورية لتهيئة البند إلى المكان والوضع الالزمين له حتى يكون قاد ار على العمل‬
‫بالطريقة التي تنويها اإلدارة‪ .‬ويمكن أن تحدث هذه العمليات العرضية قبل أو خالل أنشطة‬
‫اإلنشاء أو التطوير‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬يمكن الحصول على اإليراد من خالل إستخدام موقع‬
‫المبنى كموقف للسيارات حتى يتم البدء باإلنشاء‪ .‬وحيث أن العمليات العرضية ال تعد ضرورية‬
‫لتهيئة البند إلى المكان والوضع الالزمين له حتى يكون قاد ار على العمل بالطريقة التي تنويها‬
‫اإلدارة‪ ،‬يتم اإلعتراف بالدخل والمصاريف ذات العالقة للعمليات العرضية في الفائض أو العجز‬
‫ويتم تضمينها في تصنيفاتها من اإليراد والمصروف‪.‬‬

‫‪ .36‬تحدد تكلفة األصل الذي يبينه المشروع بإستخدام نفس المبادئ لألصل المشترى‪ ،‬وإذا كان المشروع‬
‫يصنع أصوال مشابهة للبيع في سياق عملياته العادية‪ ،‬تكون تكلفة األصل عادة هي نفس تكلفة‬
‫األصل المنتج للبيع‪( ،‬أنظر المعيار المحاسبي الدولي في القطاع العام ‪ .)12‬لذلك يجب استبعاد أية‬
‫فوائض داخلية في الوصول إلى هذه التكلفة‪ ،‬وبالمثل ال يدخل في تكلفة األصل المبني داخليا المبالغ‬
‫غير العادية من تلف المواد أو األجور أو أية مواد مستهلكة في اإلنتاج‪ .‬ويحدد المعيار المحاسبي‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 5‬تكاليف اإلقتراض"‪ ،‬الشروط الواجب توفرها قبل اإلعتراف بتكاليف‬
‫الفائدة كعنصر مكون لتكلفة الممتلكات والمصانع والمعدات‪.‬‬

‫‪ 36‬أ‪ .‬تتم المعالجة المحاسبية للنباتات الدائمة بنفس طريقة المعالجة المحاسبية لألصول المبنية داخليا‬
‫في الممتلكات والمصانع والمعدات قبل أن تصبح هذه األصول في الوضع والحالة الالزمة‬
‫للتشغيل باألسلوب الذي تستهدفه اإلدارة‪ .‬وبالتالي‪ ،‬ينبغي قراءة اإلشارة إلى "البنية" في هذا‬
‫المعيار باعتبارها أنشطة التغطية الالزمة لزراعة النباتات الدائمة قبل أن تصبح في الوضع‬
‫والحالة التي تسمح بالتشغيل وفقا لألسلوب الذي تراه اإلدارة‪.‬‬

‫قياس التكلفة‬
‫‪ .37‬تكون تكلفة بند الممتلكات والمصانع والمعدات هو السعر النقدي المعادل‪ ،‬أو للبنود التي تعود‬
‫للفقرة ‪ 27‬في تاريخ اإلعتراف‪ .‬إذا تم تأجيل الدفع بما يتجاوز شروط اإلئتمان العادية‪ ،‬يتم‬
‫اإلعتراف بالفرق بين السعر النقدي المقابل وإجمالي الدفعات على أنه فائدة خالل فترة اإلئتمان‬
‫ما لم يتم اإلعتراف بهذه الفائدة في المبلغ المسجل للبند وفقا للمعاملة البديلة المسموحة في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام‪.5‬‬

‫‪536‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫‪ .38‬يمكن شراء بند واحد أو أكثر من الممتلكات والمصانع والمعدات مقابل أصل أو أصول غير‬
‫نقدية‪ ،‬أو مجموعة من األصول النقدية وغير النقدية‪ .‬يشير النقاش التالي ببساطة إلى تبادل‬
‫أصل غير نقدي بآخر‪ ،‬لكنها تنطبق أيضا على جميع عمليات التبادل الموصوفة في الجملة‬
‫السابقة‪ .‬ويتم قياس تكلفة بند الممتلكات والمصانع والمعدات بالقيمة العادلة ما لم (أ) تفتقر‬
‫معاملة التبادل إلى جوهر تجاري (ب) تكن القيمة العادلة لألصول المستلمة واألصول المتنازل‬
‫عنها غير قابلة للقياس بشكل موثوق‪ .‬ويتم قياس البند المشترى بهذه الطريقة حتى إذا لم تستطع‬
‫المنشأة مباشرة إلغاء اإلعتراف باألصول المتنازل عنها‪ .‬وإذا لم يتم قياس البند المشترى بالقيمة‬
‫العادلة‪ ،‬يتم قياس تكلفته بالمبلغ المسجل لألصول المتنازل عنها‪.‬‬

‫‪ .39‬تحدد المنشأة ما إذا كانت معاملة التبادل ذات جوهر تجاري عن طريق دراسة الحد الذي يتوقع‬
‫فيه أن تتغير تدفقاتها النقدية المستقبلية أو إمكانية الخدمة نتيجة للمعاملة‪ .‬وتكون معاملة التبادل‬
‫ذات جوهر تجاري في الحاالت التالية‪-:‬‬
‫(أ) إذا ك للان ش للكل الت للدفقات النقدي للة (المخ للاطرة والتوقي للت والمبل للغ) لألص للل أو إمكاني للة الخدم للة‬
‫المستلم يختلف عن شكل التدفقات النقدية أو إمكانية الخدمة لألصل المنقول؛‬
‫(ب) إذا كانت القيمة الخاصة بالمنشأة لجزء من عملياتها المتأثرة بالمعاملة تتغير نتيجلة للتبلادل؛‬
‫أو‬
‫(ج) إذا كان الفرق في (أ) أو (ب) كبي ار مقارنة مع القيمة العادلة لألصول المتبادلة‪.‬‬

‫لغللرض تحديللد مللا إذا كانللت معاملللة التبللادل ذات جللوهر تجللاري‪ ،‬تعكللس القيمللة الخاصللة بالمنشللأة‬
‫لجللزء مللن عملياتهللا المتللأثرة بالمعاملللة التللدفقات النقديللة مللا بعللد الضلريبة‪ .‬إذا كانللت الضلريبة مطبقللة‬
‫يمكن أن تكون نتيجة هذه التحليالت واضحة دون حاجة المنشأة إلى القيام بحسابات مفصلة‪.‬‬

‫‪ .40‬تكون القيمة العادلة لألصل الذي ال يوجد له معامالت سوق مقارنة قابلة للقياس بشكل موثوق‬
‫إذا (أ) لم يكن التغير في مدى التقديرات المعقولة للقيمة العادلة ذو أهمية لذلك األصل أو (ب)‬
‫كان من الممكن بشكل معقول تقييم إحتماالت التقديرات المختلفة التي تقع ضمن المدى‬
‫وإستخدام ها في تقدير القيمة العادلة‪ .‬وإذا كانت المنشأة قادرة على تحديد القيمة العادلة بشكل‬
‫موثوق لألصل المستلم أو األصل المتنازل عنه‪ ،‬عندها يمكن إستخدام القيمة العادلة لألصل‬
‫المتنازل عنه لقياس تكلفة األصل المستلم إال إذا كانت القيمة العادلة لألصل المستلم أكثر‬
‫وضوحا‪.‬‬

‫‪ .41‬يتم وفقا لمعيار المحاسبة الدولي ‪ 13‬تحديد تكلفة بند الممتلكات والمصانع والمعدات المحتفظ به‬
‫من قبل المستأجر بموجب عقد إيجار تمويلي‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪537‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫القياس بعد اإلعتراف‬

‫‪ .42‬تختار المنشأة إما نموذج التكلفة الوارد في الفقرة ‪ 43‬أو نموذج إعادة التقييم الوارد في الفقرة‬
‫‪ 44‬كسياسة محاسبية خاصة بها وتقوم بتطبيق تلك السياسة على فئة كاملة من الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات‪.‬‬

‫نماذج التكلفة‬
‫‪ .43‬بعد اإلعتراف ببند الممتلكات والمصانع والمعدات على أنه أصل‪ ،‬يتم تسجيل هذا البند بسعر‬
‫تكلفته مطروحا منه أي إستهالك متراكم وأية خسائر متراكمة إل نخفاض القيمة‪.‬‬

‫نموذج إعادة التقييم‬

‫‪ .44‬بعد اإلعتراف الولي بالصل‪ ،‬يجب أن يظهر بند الممتلكات والمصانع والمعدات بمبلغ إعادة‬
‫التقييم التي تساوى القيمة العادلة بتاريخ إعادة التقييم ناقصا أي إستهال ك متراكم الحق وأية‬
‫خسائر الحقة متراكمة في إنخفاض القيمة‪ ،‬ويجب أن تتم إعادة التقييم على أساس منتظم‬
‫بشكل كاف بحيث ال تختلف القيمة المرحلة بصورة مادية عن تلك التي يمكن أن تتحدد‬
‫بإستخدام القيمة العادلة بتاريخ التقرير‪ .‬المعاملة المحاسبية إلعادة التقييم موجودة في الفقرات‬
‫‪.56-54‬‬

‫‪ .45‬تكون القيمة العادلة لبنود الممتلكات والمصانع والمعدات في الغالب هي قيمتها السوقية التي يتم‬
‫تحديدها حسب التقدير‪ .‬حسب التقدير يتم عادة تحديد القيمة السوقية للقيمة العادلة لبنود‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات‪ .‬ويقوم عضو مختص بالتقييم عادة بتقدير قيمة األصل‪ ،‬ويجب‬
‫أن يكون حائ از على مؤهل مهني مناسب ومعترف به‪ .‬وللعديد من األصول‪ ،‬فسيكون من السهل‬
‫التحقق من القيمة العادلة بالرجوع إلى األسعار المعروضة في سوق نشط وذو سيولة‪ .‬فعلى‬
‫سبيل المثال‪ ،‬يمكن في الغالب الحصول على أسعار السوق المتداولة لألراضي والمباني غير‬
‫المتخصصة والمركبات والعديد من أنواع المصانع والمعدات‪.‬‬

‫‪ .46‬لبعض أصول القطاع العام‪ ،‬قد يكون من الصعب تحديد قيمتها السوقية بسبب غياب المعامالت‬
‫السوقية لهذه األصول‪ .‬وقد تمتلك بعض منشآت القطاع العام مجموعات كبيرة من هذه األصول‪.‬‬

‫‪ .47‬عندما ال يكون الدليل متاحا لتحديد القيمة السوقية لبند الممتلكات في سوق نشط وذو سيولة‪،‬‬
‫فإنه يمكن تحديد القيمة العادلة للبند بالرجوع إلى بنود أخرى ذات خصائص مماثلة في ظروف‬
‫مماثلة وموقع مماثل‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬يمكن تقييم القيمة العادلة ألرض حكومية مهجورة تم‬
‫اإلحتفاظ بها لفترة زمنية طويلة حدث خاللها عمليات قليلة‪ ،‬من خالل الرجوع إلى القيمة السوقية‬
‫ألرض ذات خصائص مماثلة وذات طوبوغرافيا في موقع مماثل ويكون سعر السوق الخاص بها‬
‫متاحا‪ .‬وفي حالة المباني المتخصصة والهياكل األخرى التي شيدها اإلنسان‪ ،‬فيمكن تقييم القيمة‬
‫العادلة بإستخدام التكلفة اإلستبدالية المستهلكة أو طريقة فهم وحدات الخدمة (أنظر معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .)21‬وفي العديد من الحاالت‪ ،‬يمكن تحديد التكلفة اإلستبدالية‬

‫‪538‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫المستهلكة ألصل ما بالرجوع إلى سعر الشراء ألصل مماثل ذو إمكانيات خدماتية متبقية مماثلة‬
‫في سوق نشط وذو سيولة‪ .‬وفي بعض الحاالت‪ ،‬ستكون تكلفة إعادة إنتاج األصل أفضل مؤشر‬
‫على تكلفة إستبدال ه‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬في حال الخسارة‪ ،‬يمكن إعادة ترميم مبنى برلمان بدال‬
‫عن إستبداله بموقع بديل بسبب أهميته للمجتمع‪.‬‬

‫‪ .48‬في حال عدم وجود أدلة مستندة إلى السوق فيما يتعلق بالقيمة العادلة بسبب الطبيعة‬
‫المتخصصة لبند المصانع والمعدات‪ ،‬قد تحتاج المنشأة إلى تقدير القيمة العادلة بإستخدام تكلفة‬
‫إعادة اإلنتاج أو تكلفة اإلستبدال المستهلكة أو تكلفة الترميم أو منهجيات وحدات الخدمة مثال‬
‫(أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .)21‬قد يتم تحديد تكلفة اإلستبدال المستهلكة‬
‫لبند من بنود المصانع أو المعدات بالرجوع إلى سعر الشراء في السوق للمكونات المستخدمة في‬
‫إنتاج األصل أو إلى السعر المحدد وفق المؤشر ألصل مماثل أو مشابه يعتمد على سعر لفترة‬
‫سابقة‪ .‬وعند إستخدام أسلوب السعر المحدد وفق المؤشر‪ ،‬يكون الحكم مطلوبا لتحديد ما إذا‬
‫تغيرت تقنية اإلنتاج بشكل ملحوظ خالل الفترة وما إذا كانت سعة األصل المرجعي هي نفس‬
‫سعة األصل الذي يتم تقييمه‪.‬‬

‫‪ .49‬يعتمد تكرار عمليات إعادة التقييم على الحركات في القيم العادلة لبنود الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات التي يتم تقييمها‪ .‬وعندما تختلف القيمة العادلة ألصل معاد تقييمه ماديا عن قيمته‬
‫المرحلة‪ ،‬فيكون من الضروري إجراء إعادة تقييم أخرى‪ .‬وقد تتعرض بعض بنود الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات لتغيرات كبيرة ومتقلبة في القيمة العادلة فتستلزم بالتالي إعادة تقييم سنوية‪.‬‬
‫وتعتبر عمليات إعادة التقييم هذه غير ضرورية لبنود الممتلكات والمصانع والمعدات التي تكون‬
‫تغير قيمتها العادلة قليلة فقط‪ .‬وبدال عن ذلك‪ ،‬يكون إجراء التقييم كل ثالث أو خمس سنوات أم ار‬
‫كافيا‪.‬‬

‫‪ .50‬عند إعادة تقييم أحد بنود الممتلكات والمصانع والمعدات‪ ،‬يتم تعديل المبلغ المسجل لذلك األصل‬
‫إلى المبلغ المعاد تقييمه‪ .‬وفي تاريخ إعادة التقييم‪ ،‬يتم التعامل مع األصل بإحدى الطرق التالية‪:‬‬

‫(أ) يتم تعديل المبلغ المسجل اإلجمالي بطريقة تتسق مع إعادة تقييم المبلغ المسجل لألصل‪.‬‬
‫على سبيل المثال‪ ،‬يمكن إعادة بيان المبلغ المسجل اإلجمالي بالرجوع إلى بيانات السوق‬
‫الم لحوظة أو يمكن إعادة بيانه بالتناسب مع التغير في المبلغ المسجل‪ .‬ويتم تعديل‬
‫االستهالك المتراكم في تاريخ إعادة التقييم إلى الفرق بين المبلغ المسجل اإلجمالي والمبلغ‬
‫المسجل لألصل بعد األخذ بعين االعتبار خسائر انخفاض القيمة المتراكمة؛ أو‬

‫(ب) يتم استبعاد االستهالك المتراكم مقابل المبلغ المسجل اإلجمالي لألصل‪.‬‬

‫يشكل مبلغ تعديل االستهالك المتراكم جزءا من الزيادة أو النقص في القيمة الدفترية من الزيادة‬
‫أو النقص في القيمة الدفترية التي يتم حسابها وفقا للفقرتين ‪ 45‬و‪.55‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪539‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫‪ .51‬إذا تم إعادة تقييم بند الممتلكات والمصانع والمعدات‪ ،‬يجب إعادة تقييم مجمل فئة الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات التي ينتمي إليها الصل‪.‬‬
‫‪ 51‬أ‪ .‬إن خسائر إنخفاض القيمة وعكس خسائر إنخفاض قيمة أحد األصول بموجب معيار المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام ‪ 21‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 26‬إنخفاض قيمة‬
‫األصول المولد ة للنقد"‪ ،‬ال تؤدي بالضرورة إلى ضرورة إعادة تقييم فئة األصول التي ينتمي إليها‬
‫هذا األصل أو مجموعة األصول‪.‬‬
‫‪ .52‬إن فئة الممتلكات والمصانع والمعدات هو عبارة عن مجموعة من األصول ذات طبيعة أو وظيفة‬
‫مماثلة في عمليات المنشأة‪ .‬وفيما يلي أمثلة على األصناف المنفصلة‪-:‬‬
‫األراضي؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) المباني التشغيلية؛‬
‫(ج) الطرق؛‬
‫اآلالت؛‬ ‫(د)‬
‫(هـ) شبكات نقل الكهرباء؛‬
‫(و) السفن؛‬
‫(ز) الطائرات؛‬
‫(ح) المعدات العسكرية المتخصصة؛‬
‫(ط) أنظمة التسليح؛‬
‫المركبات؛‬ ‫(ي)‬
‫األثاث والتركيبات؛‬ ‫(ك)‬
‫معدات المكاتب؛ و‬ ‫(ل)‬
‫أبراج حفر آبار النفط‪.‬‬ ‫(م)‬
‫النباتات الدائمة‬ ‫(ن)‬

‫تتم إعادة تقييم البنود الواردة ضمن فئة الممتلكات والمصانع والمعدات في نفس الوقت لتجنب‬ ‫‪.53‬‬
‫إعادة التقييم اإلنتقائي لألصول وتجنب اإلفصاح عن المبالغ في البيانات المالية والتي هي عبارة‬
‫عن مزيج للتكاليف والقيم في تواريخ مختلفة‪ .‬غير أنه يمكن إعادة تقييم صنف من األصول على‬
‫أساس متدرج شريطة أن يتم إكمال إعادة تقييم صنف األصول خالل فترة زمنية قصيرة وشريطة‬
‫أن يتم باستمرار تحديث عمليات إعادة التقييم‪.‬‬

‫‪ .54‬عندما تزداد القيمة المرحلة لفئة الصول نتيجة إلعادة التقييم‪ ،‬يجب أن تضاف الزيادة إلى‬
‫فائض إعادة التقييم‪ ،‬ولكن يجب اإلعتراف بزيادة إعادة التقييم في الفائض أو العجز في حدود‬
‫ما ينعكس فيه إنخفاض إعادة التقييم المعترف به سابقا لنفس فئة الصول‪.‬‬

‫‪ .55‬في حال تخفيض المبلغ المسجل لصنف معين من الصول نتيجة للقيام بإعادة تقييم‪ ،‬فإنه‬
‫ينبغي اإلعتراف بالتخفيض في الفائض أو العجز‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإنه ينبغي أيضا تقييد التخفيض‬

‫‪540‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫مباشرة كمدين في فا ئض إعادة التقييم إلى حد أي رصيد دائن قائم في فائض إعادة التقييم‬
‫فيما يتعلق بذلك الصنف من الصول‪.‬‬

‫‪ .56‬يجب معادلة الزيادات واإل نخفاضات في إعادة التقييم المتعلقة بالصول الفردية ضمن فئة من‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات مع بعضهما البعض ضمن ذلك الصنف لكن ال يجب معادلتهما‬
‫فيما يتعلق بالصول الواردة ضمن أصناف مختلفة‪.‬‬

‫‪ .57‬يمكن نقل بعض أو جميع فائض إعادة التقييم الوارد ضمن صافي األصول‪/‬حقوق الملكية بشكل‬
‫مباشر للممتلكات والمصانع والمعدات للفائض أو العجز المتراكمين عندما يتم عدم اإلعتراف‬
‫باألصول‪ .‬ويتحقق الفائض‪ ،‬جزئيا أو كليا‪ ،‬عند سحب بعض أو كافة األصول ضمن فئة‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات من الخدمة أو إستبعادها‪ .‬وعلى الرغم من ذلك يمكن أن نقل‬
‫بعض الفائض بينما ال تزال المنشأة تستخدم األصول‪ .‬وفي هذه الحالة يكون مبلغ الفائض‬
‫المنقول هو الفرق بين اإلستهالك القائم على أساس القيمة المرحلة المعاد تقييمها لألصول‬
‫واإلستهالك القائم على أساس التكلفة األصلية لألصول‪ .‬وال يتم نقل فائض إعادة التقييم إلى‬
‫الفائض أو العجز المتراكمين من خالل الفائض أو العجز‪.‬‬

‫‪ .58‬تتوافر إرشادات حول تأثيرات الضرائب على الفائض‪ ،‬إن وجدت‪ ،‬والناتج عن إعادة تقييم‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات في المعايير الدولية أو الوطنية المناسبة التي تتعامل مع ضرائب‬
‫الدخل‪.‬‬

‫اإلستهالك‬
‫‪ .59‬يتم بشكل منفصل إستهالك كل جزء من بند الممتلكات والمصانع والمعدات يكون ذو تكلفة‬
‫هامة فيما يتعلق بالتكلفة اإلجمالية للبند‪.‬‬

‫‪ .60‬تخصص المنشأة المبلغ المعترف به بشكل أولي فيما يتعلق ببند الممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫إلى أجزائه الهامة وتستهلك كل جزء بشكل منفصل‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬وفي معظم الحاالت‪،‬‬
‫سيكون مطلوبا إستهالك األرصفة والتركيب والمنعطفات والقنوات بشكل منفصل عن ممرات‬
‫المشاة والجسور واإلضاءة داخل نظام الطرق‪ .‬قد يكون من المالئم إستهالك هيكل الطائرة‬
‫ومحركاتها بشكل منفصل‪ ،‬سواء كانت مملوكة أو خاضعة لعقد إيجار تمويلي‪ .‬وبشكل مماثل‪،‬‬
‫إذا استملكت المنشأة ممتلكات ومصانع ومعدات تخضع لعقد إيجار تشغيلي تكون فيه المنشأة‬
‫هي المؤجر‪ ،‬فقد يكون من المالئم أن يتم استهالك المبالغ المنعكسة في تكلفة هذا العنصر التي‬
‫تنسب إلى شروط اإليجار التفضيلية أو غير التفضيلية بشكل منفصل وفقا لشروط السوق‪.‬‬

‫قل للد يكل للون لجل للزء هل للام مل للن بنل للد الممتلكل للات والمصل للانع والمعل للدات نفل للس العمل للر اإلنتل للاجي وطريقل للة‬ ‫‪.61‬‬
‫اإلس للتهالك لج للزء ه للام آخ للر م للن نف للس ذل للك البن للد‪ .‬ويمك للن تجمي للع ه للذه األجل لزاء ف للي تحدي للد تكلف للة‬
‫اإلستهالك‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪541‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫‪ .62‬إلل للى الحل للد الل للذي تسل للتهلك فيل لله المنشل للأة بشل للكل منفصل للل بعل للض أج ل لزاء بنل للد الممتلكل للات والمصل للانع‬
‫والمعدات‪ ،‬فإنها تستهلك أيضا بشكل منفصل ما يتبقى من هذا البند‪ .‬ويتكون هذا البلاقي ملن أجلزاء‬
‫البنللد التللي ال تعللد ذات أهميللة بشللكل مفللرد‪ .‬وإذا كللان لللدى المنشللأة توقعللات مختلفللة فيمللا يتعلللق بهللذه‬
‫األج لزاء‪ ،‬قللد تكللون أسللاليب التقللدير التقريبللي ضللرورية إلسللتهالك البللاقي بطريقللة تمثللل بصللدق نمللط‬
‫اإلستهالك و‪ /‬أو العمر اإلنتاجي ألجزائه‪.‬‬

‫‪ .63‬قد تختار المنشأة أن تستهلك بشكل منفصل أجزاء البند التي لليس لهلا تكلفلة هاملة فيملا يتعللق بالتكلفلة‬
‫اإلجمالية للبند‪.‬‬

‫يــتم اإلعت ـراف بتكلفــة اإلســتهالك لكــل فتــرة فــي الفــائض أو العجــز إال إذا تــم تضــمينها فــي المبلــغ‬ ‫‪.64‬‬
‫المسجل لصل آخر‪.‬‬

‫‪ .65‬يلتم علادة اإلعتلراف بتكلفلة اإلسللتهالك للفتلرة فللي الفلائض أو العجلز‪ .‬إال أنلله فلي بعللض األحيلان يللتم‬
‫إسللتخدام المنللافع اإلقتصللادية المسللتقبلية المجسللدة فللي األصللل فللي إنتللاج أصللول أخللرى‪ .‬وفللي هللذه‬
‫الحالللة‪ ،‬تشللكل تكلفللة اإلسللتهالك جللزء مللن تكلفللة األصللل اآلخللر ويللتم تضللمينها فللي مبلغلله المسللجل‪.‬‬
‫علللى سللبيل المثللال‪ ،‬يللتم تضللمين إسللتهالك ورشللة ومعللدات التصللنيع فللي تكللاليف تحويللل المخللزون‬
‫(انظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .)12‬وعلى نحو مماثل‪ ،‬قلد يلتم تضلمين إسلتهالك‬
‫الممتلك للات والمص للانع والمع للدات المس للتخدمة ألنش للطة التط للوير ف للي تكلف للة األص للل غي للر الملم للوس‬
‫المعترف به وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 31‬األصول غير الملموسة"‪.‬‬

‫المبلغ القابل لإلستهالك وفترة اإلستهالك‬

‫يتم تخصيص المبلغ القابل لإلستهالك الخاص بالصل على أساس منتظم خالل عمره اإلنتاجي‪.‬‬ ‫‪.66‬‬

‫‪ .67‬يتم مراجعة القيمة المتبقية والعمـر اإلنتـاجي لألصـل علـى القـل فـي تـاريخ التقريـر السـنوي‪ ،‬وإذا‬
‫كانت التوقعات تختلف عن التقديرات السابقة‪ ،‬تتم محاسبة التغيير (التغييرات) كتغيـر فـي التقـدير‬
‫المحاسبي وفقا لمعيـار المحاسـبة الـدولي فـي القطـاع العـام ‪" 3‬السياسـات المحاسـبية‪ ،‬التغييـرات‬
‫في التقديرات المحاسبية والخطاء"‪.‬‬

‫‪ .68‬يتم اإلعتراف باإلستهالك حتى لو كانت القيملة العادللة لألصلول تتجلاوز مبلغله المسلجل‪ ،‬طالملا أن‬
‫القيمللة المتبقيللة لألصللل ال تتجللاوز مبلغلله المسللجل‪ .‬إن إصللالح األصللل وصلليانته ال ينفللي الحاجللة‬
‫إللى إسللتهالكه‪ .‬وعلللى نحللو معللاكس‪ ،‬قللد تللتم صلليانة بعللض األصللول بشللكل رديء أو قللد يللتم تأجيللل‬
‫الصلليانة إلللى وقللت غيللر محللدد بسللبب قيللود تتعلللق بالموازنللة‪ .‬وعنللدما تللؤدي سياسللات إدارة األصللول‬
‫إلى تفاقم ِقدم األصل‪ ،‬ينبغي إعادة تقييم عمره اإلنتاجي وتعديله بناء على ذلك‪.‬‬
‫‪ .69‬يتم تحديد المبلغ القابل لإلسلتهالك الخلاص باألصلل بعلد اقتطلاع قيمتله المتبقيلة‪ .‬وفلي الواقلع‪ ،‬علادة‬
‫مل للا تكل للون القيمل للة المتبقيل للة لألصل للل غيل للر هامل للة وبالتل للالي غيل للر ماديل للة فل للي حسل للاب المبلل للغ القابل للل‬
‫لإلستهالك‪.‬‬
‫‪ .70‬قلد ترتفلع القيملة المتبقيلة لألصلل إللى مبللغ يسلاوي أو يزيلد علن المبللغ المسلجل لألصلل‪ .‬وإذا حلدث‬
‫ذلك‪ ،‬تكون تكلفة إستهالك األصل صفر ملا للم وحتلى تلنخفض الحقلا قيمتله المتبقيلة إللى مبللغ أقلل‬
‫من المبلغ المسجل لألصل‪.‬‬

‫‪542‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫‪ .71‬يبدأ إستهالك األصل عندما يكون متوف ار لإلستخدام‪ ،‬أي عندما يكلون فلي الموقلع والوضلع الالزملين‬
‫للله حتللى يكللون قللاد ار علللى العمللل بالطريقللة التللي تنويهللا اإلدارة‪ .‬ويتوقللف إسللتهالك األصللل عنللدما‬
‫يصبح األصل عاطال عن العملل أو يتوقلف علن اإلسلتخدام الفعلال ويلتم اإلحتفلاظ بله للتصلرف فيله‬
‫إال فللي حللال إسللتهالك األصللل تمامللا‪ .‬إال أنلله بموجللب طللرق إسللتخدام اإلسللتهالك يمكللن أن تكللون‬
‫تكلفة اإلستهالك صفر عندما ال يكون هناك إنتاج‪.‬‬

‫‪ .72‬يلتم إسللتهالك المنلافع اإلقتصللادية المسللتقبلية أو إمكانيلة الخدمللة المجسللدة فلي الممتلكللات‪ ،‬والمصللانع‬
‫والمعدات ملن قبلل المنشلأة بشلكل رئيسلي ملن خلالل إسلتخدامها لألصلول‪ .‬وملع ذللك‪ ،‬تلؤدي عواملل‬
‫أخللرى مثللل التقللادم الفنللي أو التجللاري واالهت لراء والتلللف خللالل بقللاء األصللل خللامال فللي كثي لر مللن‬
‫األحيللان إلللى تضللا ل المنللافع االقتصللادية أو إمكانيللات الخدمللة التللي قللد يللتم الحصللول عليهللا مللن‬
‫األص للل‪ .‬ونتيج للة ل للذلك‪ ،‬تُؤخ للذ جمي للع العوام للل التالي للة بع للين االعتب للار ف للي تحدي للد العم للر اإلنت للاجي‬
‫لألصل‪:‬‬
‫(أ) اإلسللتخدام المتوقللع لألصللل‪ .‬ويللتم تقيلليم اإلسللتخدام بللالرجوع إلللى الطاقللة المتوقعللة لألصللل أو‬
‫مخرجاته المادية‪.‬‬
‫(ب) اإلهتراء المادي المتوقع‪ ،‬اللذي يعتملد عللى العواملل التشلغيلية مثلل علدد المناوبلات التلي يلتم‬
‫فيها إستخدام األصل وبرنامج اإلصلالح والصليانة والعنايلة باألصلل والمحافظلة عليله عنلدما‬
‫يكون غير مستخدم‪.‬‬
‫(ج) التقادم الفني أو التجاري الناتج ملن التغييلرات أو التحسلينات فلي اإلنتلاج‪ ،‬أو ملن التغيلر فلي‬
‫طلب السوق على مخرجات األصل من المنتجات أو الخدمات‪.‬‬
‫(د) القي للود القانوني للة أو المش للابهة عل للى إس للتخدام األص للل‪ ،‬مث للل تل لواريخ إنته للاء اإليج للارات ذات‬
‫العالقة‪.‬‬

‫‪ .73‬يتم تحديد العمر اإلنتاجي لألصلل فيملا يتعللق بفائلدة األصلل المتوقعلة بالنسلبة للمنشلأة‪ .‬وقلد تنطلوي‬
‫سياسة إدارة األصلول الخاصلة بالمنشلأة عللى التصلرف باألصلول بعلد وقلت محلدد أو بعلد إسلتهالك‬
‫جزء محدد من المنافع اإلقتصادية أو إمكانيلة الخدملة المجسلدة فلي األصلل‪ .‬للذلك‪ ،‬قلد يكلون العملر‬
‫اإلنتلاجي لألصللل أقصللر مللن عملره اإلقتصللادي‪ .‬كملا أن تقللدير العمللر اإلنتللاجي لألصللل هللو مسللألة‬
‫إصدار حكم معين بناءا على خبرة المنشأة مع أصول مماثلة‪.‬‬

‫‪ .74‬تعتبر األراضي والمباني أصوال قابلة للفصل ويتم محاسبتها بشكل منفصل‪ ،‬حتى عنلدما يلتم شل ار ها‬
‫معللا‪ .‬مللع وجللود بعللض اإلسللتثناءات‪ ،‬مثللل المحللاجر والمواقللع المسللتخدمة ألنظمللة تجميللع القمامللة‪،‬‬
‫يكللون لللألرض عمللر إنتللاجي غيللر محللدود وبالتللالي ال يللتم إسللتهالكها‪ .‬ويكللون للمبللاني عمللر إنتللاجي‬
‫محدود وبالتالي تعتبر أصوال قابلة لإلسلتهالك‪ .‬إن الزيلادة فلي قيملة األرض التلي يقلع عليهلا المبنلى‬
‫ال تؤثر على تحديد مبلغه القابل لإلستهالك‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪543‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫‪ .75‬إذا كانت تكلفة األرض تشتمل على تكاليف تفكيك الموقع وإزالته وإسترداده‪ ،‬فإنله يلتم إسلتهالك ذللك‬
‫الجللزء مللن أصللل األرض خللالل فتلرة المنللافع أو إمكانيللة الخدمللة التللي يللتم الحصللول عليهللا مللن تكبللد‬
‫تلك التكاليف‪ .‬وفي بعض الحاالت‪ ،‬يمكلن أن يكلون للألرض نفسلها عملر إنتلاجي محلدود وفلي هلذه‬
‫الحالة يتم إستهالكها بطريقة تعكس المنافع أو إمكانية الخدمة التي يتم الحصول عليها منها‪.‬‬

‫طريقة اإلستهالك‬
‫‪ .76‬تعكـــس طريقـــة اإلســـتهالك المســـتخدمة الـــنمه الـــذي يتوقـــع فيـــه إســـتهالك المنـــافع اإلقتصـــادية‬
‫المستقبلية أو إمكانية الخدمة لألصل من قبل المنشأة‪.‬‬

‫‪ .77‬تتم مراجعـة طريقـة اإلسـتهالك المطبقـة علـى الصـل علـى القـل فـي تـاريخ التقريـر السـنوي‪ ،‬وإذا‬
‫حدث تغيير هام في نمـه اإلسـتهالك المتوقـع للمنـافع اإلقتصـادية المسـتقبلية أو إمكانيـة الخدمـة‬
‫المجســدة فــي الصــل‪ ،‬يــتم تغييــر الطريقــة لــتعكس الــنمه المتغيــر‪ .‬وينبغــي محاســبة هــذا التغييــر‬
‫على أنه تغيير في التقدير المحاسبي وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.3‬‬

‫‪ .78‬يمكن إسلتخدام مجموعلة متنوعلة ملن طلرق اإلسلتهالك لتخصليص المبللغ القابلل لإلسلتهالك لألصلل‬
‫على أسلاس منلتظم خلالل عملره اإلنتلاجي‪ .‬وتشلتمل هلذه الطلرق عللى طريقلة القسلط الثابلت وطريقلة‬
‫الرصيد المتناقص وطريقة وحدات اإلنتاج‪ .‬ويؤدي اإلستهالك بطريقة القسط الثابت إلى تكلفلة ثابتلة‬
‫خلالل العملر اإلنتلاجي إذا للم تتغيلر القيملة المتبقيلة لألصلل‪ .‬وتلؤدي طريقلة الرصليد المتنلاقص إلللى‬
‫تخفلليض التكلفللة خللالل العمللر اإلنتللاجي‪ .‬أمللا طريقللة وحللدات اإلنتللاج فينللتج عنهللا تكلفللة علللى أسللاس‬
‫اإلستخدام أو اإلنتاج المتوقع‪ .‬وتختار المنشأة الطريقة التي تعكس أكثر من غيرها نملط اإلسلتهالك‬
‫المتوقللع للمنللافع اإلقتصللادية المسللتقبلية أو إمكانيللة الخدمللة المجسللدة فللي األصللل‪ .‬ويللتم تطبيللق تلللك‬
‫الطريقللة بشللكل منسللجم مللن فت لرة إلللى أخللرى إال إذا حللدث تغييللر فللي الللنمط المتوقللع إلسللتهالك تلللك‬
‫المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانية الخدمة‪.‬‬

‫‪78‬أ‪ .‬إن طريقة االسلتهالك القائملة عللى أسلاس اإليلرادات المتحققلة ملن نشلاط يتضلمن اسلتخدام أصلل ملا‬
‫هي طريقة غير مناسبة‪ .‬وتعكس بشكل عام اإليلرادات الناتجلة علن نشلاط يتضلمن اسلتخدام األصلل‬
‫عواملل معينللة غيللر اسلتهالك المنللافع االقتصللادية أو إمكانيلات الخدمللة لألصللل‪ .‬عللى سللبيل المثللال‪،‬‬
‫تتأثر اإليرادات بالمدخالت والعمليات األخلرى وأنشلطة البيلع والتغيلرات فلي حجلم وأسلعار المبيعلات‪.‬‬
‫ويمكن أن يتأثر عنصر السعر في اإليرادات بنسبة التضخم‪ ،‬التي لليس لهلا أي تلأثير عللى الطريقلة‬
‫التي ُيستهلك فيها األصل‪.‬‬

‫‪544‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫إنخفاض القيمة‬
‫‪ .79‬لتحديد ما إذا إنخفضت قيمة أي بند من بنود الممتلكات والمصانع والمعدات‪ ،‬تطبلق المنشلأة معيلار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .21‬أو معيار المحاسبة الدولي في القطلاع العلام ‪" 26‬إنخفلاض‬
‫قيمة األصول المولدة للنقد"‪ ،‬إذا كان مناسبا‪ ،‬هذه المعايير تشلر كيفيلة قيلام المنشلأة بمراجعلة المبللغ‬
‫المسجل ألصولها وكيفية تحديد مبلغ الخدمة القابل لإلسلترداد أو المبللغ القابلل لإلسلترداد لألصلل‬
‫ومتى تقوم باإلعتراف أو إلغاء اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة‪.‬‬

‫تعويض إنخفاض القيمة‬

‫‪ .80‬ينبغي تضمين التعويض من الطراف الثالثة لبنود الممتلكـات والمصـانع والمعلدات التـي انخفضـت‬
‫قيمتهــا أو دفقــدت أو تــم التنــازل عنهــا فــي الفــائض أو العجــز عنــدما يصــبت التعــويض مســتحق‬
‫القبض‪.‬‬
‫‪ .81‬إن إنخفللاض قيمللة بنللود الممتلكللات والمصللانع والمعللدات أو الخسللائر فيهللا والمطالبللات ذات العالقللة‬
‫للتع للويض م للن أطل لراف ثالث للة أو دفع للات التع للويض م للن أطل لراف ثالث للة وأي شل لراء أو إنش للاء الح للق‬
‫ألصول اإلستبدال عبارة عن أحداث إقتصادية منفصلة وتتم محاسبتها بشكل منفصل كما يلي‪-:‬‬
‫(أ) يللتم اإلعت لراف بإنخفللاض قيمللة بنللود الممتلكللات والمصللانع والمعللدات وفقللا لمعيللار المحاسللبة‬
‫ال للدولي ف للي القط للاع الع للام‪ 21‬أو معي للار المحاس للبة ال للدولي ف للي القط للاع الع للام ‪ 26‬إذا ك للان‬
‫مناسبا؛‬
‫(ب) يتم وفقا لهذا المعيار تحديد إلغاء اإلعتراف ببنلود الممتلكلات والمصلانع والمعلدات المسلحوبة‬
‫من الخدمة أو المتصرف بها؛‬
‫(ج) يتم تضمين التعويض من أطراف ثالثة لبنود الممتلكات والمصلانع والمعلدات التلي انخفضلت‬
‫قيمتهللا أو ُفقللدت أو تللم التنللازل عنهللا فللي تحديللد الفللائض أو العجللز عنللدما يصللبح مسللتحقا‬
‫للقبض؛ و‬
‫(د) يلتم وفقلا لهلذا المعيلار تحديلد تكلفلة بنلود الممتلكلات والمصلانع والمعلدات التلي يلتم إسلتردادها‬
‫أو شرائها أو إنشائها كبنود مستبدلة‪.‬‬

‫إلغاء اإلعتراف‬
‫‪ .82‬يتم إلغاء اإلعتراف بالمبلغ المسجل لي بند من بنود الممتلكات والمصانع والمعدات‪-:‬‬
‫(أ) عند التصرف به؛ أو‬
‫(ب) عنـدما ال يــتم توقـع أيــة منــافع إقتصـادية مسـتقبلية أو إمكانيــة الخدمـة مــن إســتخدامه أو‬
‫التصرف به‪.‬‬
‫‪ .83‬ينبغي تضمين الربت أو الخسارة الناتجة من إلغـاء اإلعتـراف ببنـد الممتلكـات والمصـانع والمعـدات‬
‫في الفائض أو العجز عنـدما يـتم إلغـاء اإلعتـراف بالبنـد (إال إذا اقتضـى معيـار المحاسـبة الـدولي‬
‫في القطاع العام ‪ 13‬خالف ذلك فيما يتعلق بالبيع وإعادة اإلستئجار)‪.‬‬

‫‪83‬أ‪ .‬إن المنشأة التي تبيع بشكل روتيني ضمن سياق أعمالها العادي بنود من الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات كانت قد احتفظت بها لغرض تأجيرها لآلخرين يجب أن تنقل هذه األصول إلى‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪545‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫المخزون بمبلغها المسجل عندما ال تعد مؤجرة وتصبح محتفظ بها برسم البيع‪ .‬وينبغي اإلعتراف‬
‫بالعوائد من بيع هذه األصول على أنها إيراد وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪9‬‬
‫"اإليراد من معامالت التبادل"‪.‬‬

‫‪ .84‬يمكللن أن يللتم التصللرف بللأي بنللد مللن بنللود الممتلكللات والمصللانع والمعللدات بعللدة طللرق (علللى سللبيل‬
‫المثال‪ ،‬من خالل البيع أو إبلرام عقلد إيجلار تملويلي أو التبلرع)‪ .‬وعنلد تحديلد تلاريخ التصلرف بالبنلد‪،‬‬
‫تطبق المنشأة المعايير الواردة في معيار المحاسبة الدولي فلي القطلاع العلام ‪ 9‬لإلعتلراف بلاإليردات‬
‫مللن بيللع السلللع‪ .‬وينطبللق معيللار المحاسللبة الللدولي فللي القطللاع العللام ‪ 13‬علللى التصللرف مللن خللالل‬
‫البيع وإعادة اإلستئجار‪.‬‬

‫‪ .85‬إذا قام للت المنش للأة‪ ،‬بموج للب مب للدأ اإلعتل لراف الل لوارد ف للي الفقل لرة ‪ ،14‬ب للاإلعتراف ب للالمبلغ المس للجل لبن للد‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات بتكلفة إستبدال أي جلزء ملن البنلد‪ ،‬عنلدها تقلوم بإلغلاء اإلعتلراف بلالمبلغ‬
‫المسجل للجزء المستبدل بغض النظر عما إذا تم إستهالك الجزء المستبدل بشكل منفصل‪ .‬وإذا لم يكلن‬
‫م للن غي للر العمل للي للمنش للأة أن تق للوم بتحدي للد المبل للغ المس للجل للج للزء المس للتبدل‪ ،‬يمكنه للا إس للتخدام تكلف للة‬
‫اإلستبدال كمؤشر على ما كانت عليه تكلفة الجزء المستبدل في وقت شرائه أو إنشائه‪.‬‬

‫‪ .86‬يتم تحديد الربت أو الخسارة الناتجة مـن إلغـاء اإلعتـراف بـأي بنـد مـن بنـود الممتلكـات والمصـانع‬
‫والمعدات على أنه الفرق بين صافي عوائد التصرف‪ ،‬إن وجدت‪ ،‬والمبلغ المسجل للبند‪.‬‬

‫‪ .87‬ي للتم اإلعتل لراف بالمقاب للل مس للتحق الق للبض عن للد التص للرف ب للأي بن للد م للن بن للود الممتلك للات والمص للانع‬
‫والمعللدات بشللكل أولللي بقيمتلله العادلللة‪ .‬وإذا تللم تأجيللل الللدفع للبنللد‪ ،‬يللتم اإلعت لراف بالمقابللل مسللتحق‬
‫القللبض بشللكل أولللي بالسللعر النقللدي المعللادل‪ .‬ويللتم اإلعت لراف بللالفرق بللين المبلللغ اإلسللمي للمقابللل‬
‫والسعر النقدي المعادل كإيرادات فائدة وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 9‬مملا يعكلس‬
‫المردود الفعال على المبلغ مستحق القبض‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫‪ .88‬يجب اإلفصاح في البيانات المالية لكل صنف مـن الممتلكـات والمصـانع والمعـدات المفصـت عنهـا‬
‫في البيانات المالية عما يلي‪-:‬‬
‫(أ) أسس القياس المستخدمة لتحديد إجمالي المبلغ المرحل‪ ،‬وعندما يستخدم أكثر من‬
‫أساس فإنه يجب اإلفصاح عن إجمالي المبلغ المرحل بموجب ذلك الساس في كل‬
‫تصنيف؛‬
‫(ب) طرق اإلستهالك المستخدمة؛‬
‫(ج) الحياة اإلنتاجية أو معدالت اإلستهالك المستخدمة؛‬
‫(د) إجمالي المبلغ المرحل واإلستهالك المتراكم مجمعة مع خسائر إنخفاض القيمة المجمعة‬
‫في بداية الفترة وفي نهايتها؛ و‬
‫(هـ) التسوية ما بين المبلغ المرحل في أول الفترة وفي نهايتها مظه ار ‪-:‬‬
‫اإلضافات؛‬ ‫(‪)1‬‬
‫اإلستبعادات أو التصرف‬ ‫(‪)2‬‬

‫‪546‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫التملك من خالل إندماجات قطاع العمال؛‬ ‫(‪)3‬‬

‫الزيادات أو اإل نخفاضات خالل الفترة الناجمة من إعادة التقييم بموجب الفقرات‬ ‫(‪)4‬‬
‫‪ 55 ،54 ،44‬ومن خسائر إنخفاض القيمة (إذا وجدت) المعترف بها أو‬
‫المعكوسة مباشرة في صافي الصول‪ /‬حقوق الملكية بموجب معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام‪ 21‬أو معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬
‫حسب الحاجة؛‬
‫خسائر إنخفاض القيمة المعترف بها في بيان الدخل خالل الفترة بموجب معيار‬ ‫(‪)5‬‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬أو معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 26‬حسب الحاجة ؛‬
‫خسائر إنخفاض القيمة المعكوسة في بيان الدخل خالل الفترة بموجب معيار‬ ‫(‪)6‬‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬أو معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 26‬حسب الحاجة ؛‬
‫اإلستهالك ؛‬ ‫(‪)7‬‬
‫صافي فروقات التبادل الناتجة من تحويل البيانات المالية من العملة الوظيفية‬ ‫(‪)8‬‬
‫إلى عملة عرض مختلفة‪ ،‬بما في ذلك تحويل العملية الجنبية إلى عملة العرض‬
‫الخاصة بالمنشأة معدة التقارير؛ و‬
‫التغيرات الخرى‪.‬‬ ‫(‪)9‬‬

‫‪ .89‬يجب أن تفصت البيانات المالية أيضا عن كل فئة من فئات الممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫المفصت عنها في البيانات المالية عما يلي‪-:‬‬
‫(أ) طريقة ومبلغ القيود على الملكية وكذلك الممتلكات والمصانع والمعدات المقدمة كضمان‬
‫لإل لتزامات؛‬
‫مبلغ النفقات المعترف بها في المبلغ المسجل لبند الممتلكات والمصانع والمعدات في‬ ‫(ب)‬
‫سياق إنشائه؛‬
‫مبلغ النفقات على حساب الممتلكات والمصانع والمعدات أثناء اإلنشاء؛ و‬ ‫(ج)‬
‫إذا لم يتم اإلفصاح عنه بشكل منفصل في متن بيان الداء المالي‪ ،‬مبلغ التعويض من‬ ‫(د)‬
‫أطراف ثالثة لبنود الممتلكات والمصانع والمعدات التي انخفضت قيمتها أو دفقدت أو تم‬
‫التنازل عنها‪ ،‬المشمول في الفائض أو العجز‪.‬‬

‫‪ .90‬إن اختيار طريقة اإلستهالك وتقدير األعمار اإلنتاجية لألصول هي مسائل متروكة للتقدير‬
‫واإلجتهاد‪ .‬لذلك فان اإلفصاح عن الطرق المتبناة واألعمار اإلنتاجية المقدرة أو معدالت‬
‫اإلستهالك يزود مستخدمي البيانات المالية بمعلومات تسمح لهم بمراجعة السياسات المختارة من‬
‫قبل اإلدارة وتمكن من إجراء مقارنات مع المصانع األخرى‪ .‬وألسباب مشابهة فان من الضروري‬
‫اإلفصاح عن‪-:‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪547‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫اإلستهالك‪ ،‬بينما يتم اإلعتراف بالفائض أو العجز كجزء من تكلفة أصل آخر‪ ،‬خالل‬ ‫(أ)‬
‫الفترة؛ و‬
‫(ب) اإلستهالك المتراكم في نهاية الفترة‪.‬‬

‫‪ .91‬يفصح المشروع عن طبيعة وتأثير التغير في التقدير المحاسبي التي لها تأثير هام في الفترة‬
‫الجارية أو تلك التي من المتوقع أن يكون لها تأثير هام في الفترات الالحقة بموجب المعيار‬
‫المحاسبي الدولي في القطاع العام ‪ .3‬ويمكن أن ينشأ مثل هذا اإلفصاح عن تغيرات في التقدير‬
‫بخصوص‪-:‬‬
‫(أ) القيم المتبقية؛‬
‫التكاليف المقدرة لتفكيك وإزالة بنود الممتلكات والمصانع والمعدات وترميم الموقع؛‬ ‫(ب)‬
‫(ج) األعمار اإلنتاجية؛ و‬
‫(د) طريقة اإلستهالك‪.‬‬

‫‪ .92‬عندما يتم إدراج فئات الممتلكات والمصانع والمعدات بمبالغ إعادة التقييم فإنه يجب اإلفصاح‬
‫عما يلي‪-:‬‬
‫(أ) تاريخ النفاذ إلعادة التقييم؛‬
‫(ب) ما إذا تم التنفيذ عن طريق مقيم مستقل؛‬
‫(ج) السلوب واإلفتراض الهام في تطبيق تقدير القيمة العادلة لألصول؛‬
‫(د) الحد الذي تم فيه تحديد القيم العادلة لألصول بشكل مباشر من خالل الرجوع إلى‬
‫السعار الملحوظة في معامالت سوق نشه أو سوق حالي وفق بنود تجارية أو تم‬
‫تقييمها بإستخدام أساليب تقييم أخرى؛‬
‫(هـ) فائض إعادة التقييم مبينا حركة الفترة وأية قيود على توزيعات الرصيد على المساهمين‬
‫أو حقوق المساهمين الخرى؛‬
‫(و) مجموع كافة أنواع فائض إعادة التقييم للبنود المختلفة للممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫التي تقع ضمن ذلك الصنف؛ و‬
‫(ز) مجموع كافة أنواع عجز إعادة التقييم للبنود المختلفة للممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫التي تقع ضمن ذلك الصنف‪.‬‬

‫‪ .93‬يقوم المشروع باإلف صاح عن المعلومات الخاصة بالممتلكات والمصانع والمعدات التي انخفضت‬
‫قيمتها بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 26‬باإلضافة إلى المعلومات المطلوبة في الفقرة ‪(88‬ﻫ) (‪.)6(- )4‬‬

‫‪ .94‬كذلك تلبي المعلومات التالية حاجات مستخدمي البيانات المالية‪-:‬‬

‫(أ) القيمة المرحلة للممتلكات والمصانع والمعدات العاطلة عن العمل مؤقتا؛‬

‫‪548‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫(ب) المبلغ اإلجمالي المرحل ألي ممتلكات أو مصانع أو معدات مستهلكة بالكامل ولكن ما‬
‫تزال في اإلستخدام؛‬
‫(ج) المبلغ المسجل للممتلكات والمصانع والمعدات الموقوفة عن العمل بانتظار بيعها؛ و‬
‫(د) في حال إستخدام طريقة معالجة نقطة المرجعية‪ ،‬القيمة العادلة للممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات عندما تختلف بشكل جوهري عن القيمة المرحلة‪.‬‬

‫أيضا‪ ،‬المشاريع تشجع على إظهار هذه البيانات‪.‬‬

‫الحكام اإل نتقالية‬

‫– ‪ [ 104‬تم إلغائها ]‬ ‫‪.95‬‬

‫‪ .105‬فيما يتعلق بالمنشآت التي طبقت معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )2001( 17‬سابقا‪،‬‬
‫ينبغي تطبيق المتطلبات المذكورة في الفقرات ‪ 40-38‬فيما يتعلق بالقياس الولي لبند من بنود‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات المستملكة من خالل معاملة تبادل أصل معين بشكل مستقبلي في‬
‫المعامالت المستقبلية فقه‪.‬‬

‫‪ [ .106‬تم إلغائها ]‬

‫‪106‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 50‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪2014‬‬
‫الصادرة في يناير ‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت على كافة عمليات إعادة‬
‫التقييم المعترف بها في الفترات السنوية التي تبدأ في أو بعد تاريخ التطبيق المبدئي لذلك التعديل‬
‫وفي الفترة السنوية السابقة مباشرة‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .107‬على المنشأة تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا للبيانات المالية السنوية التي‬
‫تغطي الفترات التي تبدأ في‪ 1‬يناير من عام ‪ 2008‬أو بعده‪ .‬ومن المستحسن التطبيق المبكر لهذا‬
‫المعيار‪ .‬وإذا قامت المنشأة بتطبيق هذا المعيار لفترات أبكر من ‪ 1‬يناير ‪ 2008‬أن تفصت عن هذه‬
‫الحقيقة‪.‬‬

‫‪107‬أ‪ .‬تمت إضافة الفقرة ‪ 83‬أ وتعديل الفقرة ‪ 84‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام الصادرة في يناير‪ .2010‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية‬
‫التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2011‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2011‬فإنها تفصت عن ذلك وتطبق في نفس الوقت‬
‫التعديالت ذات العالقة المرتبطة بمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 2‬بيانات التدفق‬
‫النقدي"‪.‬‬

‫‪107‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 8‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬التي صدرت‬
‫في يناير ‪ .2010‬تطبق المنشأة هذه التعديالت بأثر مستقبلي على البيانات المالية السنوية التي‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪549‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2011‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر إذا طبقت المنشأة‬
‫أيضا التعديالت على الفقرات ‪ ،12‬و‪ ،13‬و‪ ،29‬و‪ ،40‬و‪ ،57‬و‪ ،59‬و‪ ،62‬و‪62‬أ‪ ،‬و‪62‬ب‪،‬‬
‫و‪ ،63‬و‪ ،66‬و‪101‬أ‪ ،‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 16‬في نفس الوقت‪ .‬وإذا‬
‫طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪1‬يناير ‪ 2011‬فإنها تفصت عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪107‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،5‬و‪ 7‬من خالل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 32‬ترتيبات امتياز‬
‫تقديم الخدمات‪ :‬المانت" الذي صدر في أكتوبر ‪ . 2011‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات‬
‫المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2014‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪.‬‬
‫وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2014‬فإنها تفصت عن ذلك وتطبق في‬
‫نفس الوقت معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،32‬وتطبق التعديالت على الفقرة ‪ 6‬والفقرة‬
‫‪42‬أ من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،5‬والتعديالت على الفقرات من ‪ 25-27‬و‪85‬‬
‫ب من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،13‬والتعديالت على الفقرات ‪ ،2‬و‪125‬أ من‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬والتعديالت على الفقرات ‪ ،6‬و‪132‬أ من معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.31‬‬

‫‪107‬د‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،79‬و‪ ،81‬و‪ ،83‬و‪ 93‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ‪ ،2011‬التي صدرت في أكتوبر ‪ . 2011‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات‬
‫المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2013‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪.‬‬
‫وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2013‬فإنها تفصت عن ذلك‪.‬‬

‫‪107‬ه‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،17‬و‪ ،50‬و‪ 72‬وتمت إضافة الفقرات ‪78‬أ‪ ،‬و‪ 106‬أ بواسطة التحسينات على‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 2014‬التي صدرت في إبريل ‪ .2015‬تطبق المنشأة‬
‫هذه التعديالت بأثر مستقبلي على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير‬
‫‪ 2015‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪1‬‬
‫يناير ‪ ،2015‬فإنها تفصت عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪107‬و‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،95‬و‪ ،96‬و‪ ،97‬و‪ ،98‬و‪ ،99‬و‪ ،100‬و‪ ،101‬و‪ ،102‬و‪ ،103‬و‪،104‬‬
‫و‪ 108‬من خالل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة الولى" الذي صدر في يناير ‪ .2015‬تطبق‬
‫المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير‬
‫‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويسمت بالتطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 33‬على الفترات التي تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تطبق التعديالت أيضا على‬
‫الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪107‬ز‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،5‬و‪ ،20‬و‪ 52‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ‪ ،2015‬التي صدرت في إبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا‬
‫طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصت عن ذلك‪.‬‬

‫‪550‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫‪107‬ح‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،6‬و‪ ،13‬و‪ ،52‬وإضافة الفقرة ‪ 36‬أ بواسطة التحسينات على معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ،2015‬التي صدرت في إبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه‬
‫التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد‬
‫ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪،2017‬‬
‫فإنها تفصت عن ذلك‪ .‬تطبق المنشأة هذه التعديالت بأثر رجعي‪ ،‬وفقا لمعيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية والخطاء"‪،‬‬
‫باستثناء ما تم تحديده في الفقرة ‪107‬ط‪.‬‬

‫‪107‬ط‪ .‬ال تحتاج المنشأة أن تفصت عن المعلومات الكمية المطلوبة من خالل الفقرة ‪(33‬و) عن الفترة‬
‫الحالية في فترة إعداد التقارير التي يتم فيها لول مرة تطبيق التعديالت على معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 17‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬من الجزء الرابع من‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ .2015‬وعلى أي حال‪ ،‬تعرض‬
‫المنشأة المعلومات الكمية المطلوبة من خالل الفقرة ‪(33‬و) من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 3‬عن كل فترة سابقة تم عرضها‪.‬‬

‫‪107‬ي‪ .‬قد تختار المنشأة أن تقيس عنص ار من عناصر النباتات الدائمة بقيمته العادلة في بداية أولى‬
‫الفترات التي تطبق فيها المنشأة لول مرة التعديالت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ ،17‬و‪ 27‬من الجزء الرابع من التحسينات العامة على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ‪ 2015‬وتستخدم القيمة العادلة باعتبارها تكلفة االسترداد في ذلك التاريخ‪ .‬ويتم االعتراف‬
‫بأية اختالفات بين المبالغ الدفترية السابقة والقيمة العادلة عند افتتاح الفائض‪/‬العجز التراكمي‬
‫في بداية أولى الفترات المعروضة‪.‬‬

‫تم حذف الفقرات ‪ ،3‬و‪ 4‬من خالل إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫‪107‬ك‪.‬‬
‫العام في إبريل ‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة‬
‫التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصت عن ذلك‪.‬‬

‫تمت إضافة الفقرة ‪51‬أ من خالل انخفاض الصول المعاد تقيمها (التعديالت على معياري‬ ‫‪107‬ل‪.‬‬
‫المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ ،21‬و‪ .)26‬تطبق المنشأة ذلك التعديل على البيانات‬
‫المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬يشجع التطبيق‬
‫المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة ذلك التعديل على فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصت عن‬
‫ذلك الحدث‪.‬‬

‫تم تعديل الفقرة ‪ 31‬من خالل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،39‬منافع الموظفين‪،‬‬ ‫‪107‬م‪.‬‬
‫الصادر في يوليو ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصت عن ذلك الحدث وتطبق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪551‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫تم تعديل الفقرات ‪ 60‬و‪ 88‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،40‬عمليات‬ ‫‪107‬ن‪.‬‬
‫اندماج العمال في القطاع العام‪ ،‬الصادر في يناير ‪ .2017‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على‬
‫البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصت‬
‫عن ذلك الحدث وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪107‬س‪ .‬دعدلت الفقرة ‪ 106‬بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪،2018‬‬
‫الصادرة في أكتوبر ‪ .2018‬تطبق المنشأة تلك التعديالت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬يسمت بالتطبيق المبكر‪.‬‬

‫‪107‬ع‪ .‬دعدلت الفقرة ‪ 5‬وأدلغيت الفقرة ‪ 106‬بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ‪ ،2019‬التي صدرت في يناير ‪ .2020‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2021‬أو بعد ذلك‪ ،‬ويسمت بالتطبيق المبكر‪.‬‬

‫‪ .108‬عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس االستحقاق‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى " ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫سحب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)2001( 17‬‬

‫‪ .109‬يحل هذا المعيار محل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪" 17‬الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات" الصادر في عام ‪.2001‬‬

‫‪552‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫الملحق‬
‫التعديالت على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الخرى‬
‫[ تم إلغائه ]‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 17‬الملحق)‬ ‫‪553‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس االستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬نتيجة التحسينات التي أجراها مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة في عام ‪2003‬‬
‫الخلفية‬
‫إستنتاج‪ .1‬إن برنامج مقاربة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التابع لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام هو عنصر هام في برنامج عمل المجلس‪ .‬وتتلخص سياسة المجلس في تحقيق المقاربة بين معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق والمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة‬
‫عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حيث يكون مناسبا لمنشآت القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .2‬إن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق والتي يتم تحقيق المقاربة بينها‬
‫وبين المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية تحافظ على متطلبات وهيكل ونص المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬ما لم يكن هناك سبب للحياد يخص القطاع العام‪ .‬ويحدث الحياد عن المعيار‬
‫الدولي إلعداد التقارير المالية المقابل عندما تكون المتطلبات أو المصطلحات في ذلك المعيار غير‬
‫مناسبة للقطاع العام‪ ،‬أو عندما يكون تضمين شروحات أو أمثلة إضافية هو أمر ضروري لتوضيح‬
‫متطلبات معينة في سياق القطاع العام‪ .‬ويتم تحديد الفروقات بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام وما يقابلها من المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية في "المقارنة مع المعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية" المشمولة في كل من معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .3‬في مايو ‪ ،2002‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية مسودة عرض بالتعديالت المقترحة على ‪13‬‬
‫معيار من معايير المحاسبة الدولية‪ 1‬كجزء من مشروع التحسينات العام التابع له‪ .‬وقد تلخصت أهداف‬
‫ا‬
‫مشروع التحسينات العام التابع للمجلس في "تقليل أو إلغاء البدائل وحاالت التكرار والتعارض ضمن‬
‫المعايير وتناول بعض قضايا المقاربة وإجراء تحسينات أخرى"‪ .‬وقد تم إصدار معايير المحاسبة‬
‫الدولية النهائية في ديسمبر ‪.2003‬‬
‫إستنتاج‪ .4‬إستند معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،17‬الصادر في ديسمبر‪ ،2000‬إلى معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪( 16‬المعدل في ‪ " )1998‬الممتلكات والمصانع والمعدات" والذي أُعيد إصداره في ديسمبر‪.2003‬‬
‫وفي أواخر عام ‪ ،2003‬وضعت الهيئة السابقة لمجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬وهي‬
‫لجنة القطاع العام‪ ،2‬مشروع تحسينات لتحقيق المقاربة حيث يكون مناسبا بين معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ومعايير المحاسبة الدولية المحسنة الصادرة في ديسمبر‪.2003‬‬

‫إستنتاج‪ .5‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة معيار المحاسبة الدولي ‪ 16‬بعد تحسينه‬
‫واتفق عموما مع أسباب مجلس معايير المحاسبة الدولية في تنقيح معيار المحاسبة الدولي والتعديالت التي‬
‫أُجريت‪( .‬إن أسس إستنتاجات مجلس معايير المحاسبة الدولية غير منصوص عليها في هذه الوثيقة‪ .‬لكن‬
‫يمكن لمشتركي خدمة اإل شتراك الشاملة في مجلس معايير المحاسبة الدولية اإلطالع على أسس‬
‫اإلستنتاجات في الموقع اإللكتروني للمجلس على العنوان التالي‪ .)www.iasb.org :‬وفي الحاالت التي‬
‫يحيد عنها معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام عن معيار المحاسبة الدولي المتعلق به‪ ،‬يوضح أساس‬
‫اإلستنتاجات أسباب الحياد المتعلقة بالقطاع العام‪.‬‬

‫تم إصدار معايير المحاسبة الدولية من قبل الجهة السابقة لمجلس معايير المحاسبة الدولية‪ -‬وهي لجنة معايير المحاسبة الدولية‪ .‬وتحمل المعايير الصادرة‬ ‫‪1‬‬

‫عرف المجلس هذه المعايير بأنها تتألف من المعايير الدولية إلعداد‬

‫عن مجلس معايير المحاسبة الدولية عنوان "المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية"‪ .‬وقد ّ‬
‫التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية وتفسيرات المعايير‪ .‬وفي بعض الحاالت‪ ،‬عدل المجلس معايير المحاسبة الدولية بدال من إستبدالها‪ ،‬وفي هذه‬
‫الحالة بقيت األرقام القديمة للمعايير‪.‬‬
‫أصبحت لجنة القطاع العام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عندما قام مجلس اإلتحاد الدولي للمحاسبين بتغيير تكليف اللجنة لتصبح مجلس‬ ‫‪2‬‬

‫مستقل لوضع المعايير في نوفمبر ‪.2004‬‬

‫‪554‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫يعرف معيار المحاسبة الدولي ‪" 16‬الممتلكات والمصانع والمعدات" المبلغ القابل لإلسترداد على أنه "الحد‬ ‫إستنتاج‪ّ .6‬‬
‫ويعرف معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫األعلى لصافي سعر بيع األصل وقيمة إستخدامه"‪ّ .‬‬
‫المقترح المبلغ القابل لإلسترداد على أنه "الحد األعلى للقيمة العادلة ألصل مولد للنقد مطروح منه تكاليف البيع‬
‫وقيمة إستخدامه"‪ .‬وإن تعريف معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬المقترح هو نفس التعريف الموجود‬
‫في معيار المحاسبة الدولي ‪" 26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد" وليس التعريف الموجود في معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ .16‬ويرى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن تعريف معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 17‬مناسب لألسباب التالية‪-:‬‬
‫(أ) يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬أن تحدد المنشأة المبلغ القابل لإلسترداد أو مبلغ‬
‫الخدمة القابل لإلسترداد وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 21‬إنخفاض قيمة األصول‬
‫الغير مولدة للنقد"‪.‬‬
‫(ب) يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬أن تطبق المنشأة معيار المحاسبة الدولي ‪ 26‬في‬
‫تحديد المبلغ القابل لإلسترداد لألصول المولدة للنقد‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .7‬تم إجراء تعديل آخر على معيار المحاسبة الدولي ‪ 16‬نتيجة للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة‬
‫بعد ديسمبر‪ .2003‬وال يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬التعديالت الالحقة الناجمة عن‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة بعد ديسمبر ‪ .2003‬ويعود سبب ذلك إلى أن مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام لم يراجع بعد قابلية تطبيق المتطلبات المنصوص عليها في المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية على منشآت القطاع العام ولم يشكل رأيا بشأنها‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 17‬نتيجة التحسينات التي أجراها مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫الصادرة في ‪2008‬‬
‫إستنتاج‪ .8‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التنقيحات التي أجريت على معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪ 16‬الواردة في "التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" الصادرة عن مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في مايو ‪ 2008‬واتفق عموما مع المجلس األخير على أسباب تنقيح المعيار‪ .‬وإستنتج مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه لم يكن يوجد سبب خاص بالقطاع العام لعدم تبني التعديالت‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬نتيجة التحسينات التي أجراها مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫وتعديالت طفيفة صادرة في مايو ‪ ،2012‬وديسمبر ‪ 2013‬ومايو ‪2014‬‬
‫إستنتاج‪ .9‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التنقيحات التي أجريت على معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪ 16‬الواردة في "التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" وبيان الطرق المقبولة‬
‫لإلستهالك واإلطفاء الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في مايو ‪ ،2012‬ديسمبر ‪ 2013‬ومايو‬
‫‪ ،2014‬واتفق عموما مع المجلس األخير على أسباب تنقيح المعيار‪ .‬وإستنتج مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام أنه لم يكن يوجد سبب خاص بالقطاع العام لعدم تبني التعديالت‪.‬‬
‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬نتيجة للجزء الثالث من التحسينات على معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام ‪ :2015‬المواضيع التي أثارتها األطراف المعنية‪.‬‬
‫إستنتاج‪ . 10‬تستخدم إرشادات اإلحصاءات المالية الحكومية مصطلح "أنظمة التسليح" لتشمل العناصر التي تستخدم باستمرار‬
‫في تقديم خدمات الدفاع‪ ،‬حتى إذا كانت تستخدم في وقت السلم كسالح ردع‪ .‬وخلص مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام إلى أن استبدال مصطلح "المعدات العسكرية المتخصصة" الوارد في معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام بمصطلح "أنظمة التسليح" المستخدم في اإلحصاءات المالية الحكومية وإضافة وصف‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪555‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫لها يوضح قابلية تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،17‬الممتلكات‪ ،‬والمصانع‪ ،‬والمعدات‪ ،‬مما‬
‫يؤدي إلى زيادة االتساق مع إرشادات اإلحصاءات المالية الحكومية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .11‬واقترح أحد المجاوبين أن التعريف المقترح ألنظمة التسليح قد يكون ضيق النطاق بصورة غير ضرورية‪،‬‬
‫وبالتالي‪ ،‬قد يستثني بعض األصول‪ ،‬مثل المركبات العسكرية المتخصصة التي ال تحمل أسلحة أو التي ال‬
‫تقدم قدرات دفاعية بشكل مباشر‪ .‬ورأى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن تعريف أنظمة‬
‫التسليح يشمل هذه المركبات سواء كانت محملة باألسلحة أو لم تكن كذلك‪ ،‬شريطة أن تلبي متطلبات‬
‫وظيفتها المتخصصة‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬نتيجة للتعديالت محدودة النطاق التي أصدرها مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في يونيو ‪2014‬‬
‫إستنتاج‪ .12‬راجع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام المراجعات التي تمت على معيار المحاسبة الدولي‬
‫‪ 16‬والتي كانت متضمنة في التعديالت محدودة النطاق بعنوان الزارعة‪ :‬النباتات الدائمة (تعديالت على‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 16‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪ )41‬التي صدرت من قبل مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في يونيو ‪ 2014‬والتي اتفقت بشكل عام على أنه ليس هناك أسباب معينة متعلقة بالقطاع العام‬
‫لعدم تطبيق التعديالت‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬نتيجة إلصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام في إبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .13‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إصدا ار بعنوان قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ .2016‬يعدل هذا اإلصدار مراجع معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام على النحو التالي‪:‬‬
‫(أ) حذف فقرات المعيار التي تتناول قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على "منشآت‬
‫القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق في كل معيار؛‬
‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "المنشآت التجارية العامة" متى كان ذلك‬
‫مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من مقدمة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل النص على وصف‬
‫إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من أجلها‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات في أسس اإلستنتاج المرافقة لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪.1‬‬

‫انخفاض األصول المعاد تقييمها (تعديالت على معياري المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ ،21‬و‪)26‬‬
‫إستنتاج‪ .14‬كنتيجة للتعديالت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،21‬انخفاض قيمة األصول الغير مولدة‬
‫للنقد‪ ،‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،26‬انخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‪ ،‬قرر مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إضافة الفقرة ‪51‬أ لتوضيح أن االعتراف بخسارة االنخفاض‬
‫وعكس خسارة االنخفاض ألصل‪ ،‬أو لمجموعة من األصول‪ ،‬ال ينشئ حاجة إلعادة تقييم مجمل فئة‬
‫األصول التي ينتمي إليها هذا األصل أو مجموعة األصول‪.‬‬

‫أساس ٍ‬
‫‪556‬‬ ‫اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬
 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ‪2018‬‬

‫إستنتاج‪ .15‬تشمل الفقرة ‪ 106‬أحكاما انتقالية خاصة بالمنشآت التي كانت بالفعل مستفيدة من فترة السنوات‬
‫الخمس االنتقالية التي نص عليها معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .17‬تم تكرار تلك‬
‫األحكام بعد إلغاء األحكام االنتقالية األخرى (التي أشارت إليها الفقرة ‪ 106‬سابقا) نتيجة إلصدار‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬اعتماد معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫على أساس االستحقاق للمرة األولى"‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ‪2019‬‬

‫مكن المنشآت من االعتراف بالممتلكات والمصانع‬ ‫إستنتاج‪ .16‬تشمل الفقرات ‪ 5‬و‪ 106‬أحكاما انتقالية تُ ّ‬
‫والمعدات على مدى خمس سنوات‪ .‬كانت تلك األحكام االنتقالية قد ألغيت نتيجة إلصدار معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،33‬تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫أساس االستحقاق للمرة األولى (معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام)‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪557‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫إرشادات التنفيذ ‪1‬‬

‫ترافق إرشادات التنفيذ هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫تكرار عملية إعادة تقييم الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫إن هذه اإلرشادات مرفقة مع معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬ولكنها ال تشكل جزءا منه‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .1‬تقتضي الفقرة ‪ 44‬في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬من المنشآت التي تتبنى‬
‫نموذج إعادة التقييم لقياس أصولها بمبلغ تمت إعادة تقييمه عدم إختالف هذا المبلغ بشكل‬
‫ملحوظ عن ذلك المبلغ الذي كان سيحدد بإستخدام القيمة العادلة في تاريخ التقرير‪ .‬وتنص‬
‫الفقرة ‪ 49‬في هذا المعيار على أن تكرار عمليات إعادة التقييم تعتمد على التغييرات في القيم‬
‫العادلة لبنود الممتلكات والمصانع والمعدات التي يتم إعادة تقييمها‪ .‬وعندما تختلف القيمة‬
‫العادلة ألصل تمت إعادة تقييمه بشكل جوهري عن المبلغ المسجل له‪ ،‬ستكون هناك حاجة إلى‬
‫القيام بإعادة تقييم أخرى‪ .‬وإن الغرض من هذه اإلرشادات هو مساعدة المنشآت التي تتبنى‬
‫نموذج إعادة التقييم على تحديد فيما إذا كان المبلغ المسجل يختلف بشكل جوهري عن القيمة‬
‫العادلة في تاريخ التقرير‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .2‬تقيم المنشأة في كل تاريخ تقرير في ما إذا كان هناك أي مؤشر على أن المبلغ المسجل ألصل‬
‫تمت إعادة تقييمه قد يختلف بشكل جوهري عن ذلك المبلغ الذي كان سيحدد إذا تمت إعادة‬
‫تقييم األصل في تاريخ التقرير‪ .‬وفي حال وجود أي مؤشر كهذا‪ ،‬المنشأة تحدد القيمة العادلة‬
‫لألصل وتعيد تقييم األصل حسب ذلك المبلغ‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .3‬لدى تقييم في ما إذا كان هناك أي مؤشر على أن المبلغ المسجل لألصل الذي تمت إعادة‬
‫تقييمه قد يختلف بشكل جوهري عن ذلك المبلغ الذي كان سيحدد إذا تمت إعادة تقييم األصل‬
‫في تاريخ التقرير‪ ،‬تبحث المنشأة في المؤشرات التالية كحد أدنى‪-:‬‬

‫مصادر المعلومات الخارجية‬

‫(أ) تغييرات هامة تؤثر على المنشأة حدثت خالل الفترة أو ستحدث في المستقبل القريب في‬
‫البيئة التقنية أو بيئة السوق أو البيئة اإلقتصادية أو القانونية التي تعمل فيها في المنشأة أو‬
‫في السوق التي يكرس لها األصل؛‬
‫(ب) عند وجود سوق ألصول المنشأة‪ ،‬فإن قيم السوق تختلف عن المبالغ المسجلة لها؛‬
‫(ج) أثناء الفترة‪ ،‬لقد خضع مؤشر األسعار ذو العالقة باألصل لتغيير هام؛‬

‫مصادر المعلومات الداخلية‬

‫(د) األدلة المتوفرة حول تقادم أو وجود ضرر مادي في األصل؛‬
‫(هـ) حدوث تغييرات هامة تؤثر على المنشأة خالل الفترة أو من المتوقع أن تحدث في المستقبل‬
‫القريب في المدى الذي‪ ،‬أو بالطريقة التي‪ ،‬سيستخدم فيه األصل أو من المتوقع‬
‫إستخدامه‪ .‬وتتضمن التغييرات العكسية أن يصبح األصل عاطال عن العمل أو خطط‬

‫‪558‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫التصرف باألصل قبل التاريخ المتوقع مسبقا وإعادة تقييم العمر اإلنتاجي لألصل على أنه‬
‫محدود بدال من أن يكون غير محدود‪ .‬وتتضمن التغييرات اإليجابية اإلنفاق الرأسمالي‬
‫المتكبد خالل الفترة لتحسين أو تعزيز األصل أكثر من معيار أدائه الذي يقيم قبل القيام‬
‫باإلنفاق مباشرة؛ و‬

‫(و) األدلة متوفرة من مصدر داخلي يشير إلى أن األداء اإلقتصادي لألصل أسوء أو أفضل‬
‫من المتوقع‪ ،‬أو سيصبح أسوء أو أفضل من المتوقع‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .4‬إن القائمة في الفقرة تنفيذ ‪ 3‬غير مفصلة‪ .‬وقد تحدد المنشأة مؤشرات أخرى على أن المبلغ‬
‫المسجل لألصل الذي تمت إعادة تقييمه قد يختلف عن المبلغ الذي كان سيتم تحديده إذا تمت‬
‫إعادة تقييم األصل في تاريخ التقرير‪ .‬كما سيدل وجود المؤشرات اإلضافية بأن على المنشأة‬
‫إعادة تقييم األصل بقيمته العادلة الحالية في تاريخ التقرير‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪559‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫أمثلة توضيحية‬
‫اإلفصاحات‬

‫مثال‪ .1‬تعتبر و ازرة الداخلية منشأة ف ي القطاع العام تسيطر على مجموعة واسعة من الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات وهي مسؤولة عن إستبدال وصيانة الممتلكات‪ .‬وفيما يلي مقتطفات من‬
‫مالحظات بيان الوضع المالي للسنة المنتهية في‪ 31‬ديسمبر‪ 20x1‬وتوضيح اإلفصاحات‬
‫األساسية المطلوبة وفقا لهذا المعيار‪.‬‬

‫المالحظات‬
‫‪ .1‬األرض‬
‫(أ) تتألف قطة األرض من ‪ 20.000‬هكتار في مواقع مختلفة‪ .‬ويتم تقييم قطعة األرض‬
‫بالقيمة العادلة في ‪ 31‬ديسمبر ‪ 20×1‬كما هو محدد من قبل مكتب التخمين الوطني‪،‬‬
‫وهي جهة تقييم مستقلة‪.‬‬
‫(ب) القيود المفروضة على حقوق الملكية‪:‬‬
‫يخصص‪ 500‬هكتار من قطعة األرض (المسجل بمبلغ ‪ 62.500‬وحدة عملة) للمصلحة‬
‫الوطنية وال يمكن بيعها دون الحصول على موافقة السلطة التشريعية‪ .‬وتخضع‪ 200‬هكتار من‬
‫قطعة األرض المخصصة للمصلحة الوطنية (مسجلة بمبلغ ‪ 25.000‬وحدة عملة) و‪200‬‬
‫هكتار إضافية من قطعة أخرى (مسجلة بمبلغ ‪ 250.000‬وحدة عملة) للمطالبات بحقوق‬
‫الملكية من قبل المالكين السابقين في محكمة دولية لحقوق اإلنسان ولقد أمرت المحكمة بعدم‬
‫التصرف باألرض حتى يتم الحكم بالمطالبة؛ وتدرك الو ازرة نطاق اختصاص المحكمة فيما‬
‫يتعلق بسماع هذه القضايا‪.‬‬

‫‪ .2‬المباني‬
‫(أ) تتألف المباني من مباني المكاتب والمرافق الصناعية في مواقع مختلفة‪.‬‬
‫(ب) يتم اإلعتراف أوليا بالمباني بالتكلفة ولكنها تخضع إلعادة تقييم للقيمة العادلة على‬
‫أساس مستمر‪ .‬ويحدد مكتب التخمين الوطني القيمة العادلة على أساس الترحيل خالل‬
‫فترة قصيرة من الزمن‪ .‬ويتم تحديث إعادة التقييمات‪.‬‬
‫(ج) يتم حساب اإلستهالك على أساس معدالت ثابتة خالل العمر اإلنتاجي للمبنى‪ .‬ويكون‬
‫العمر اإلنتاجي لمباني المكاتب هو‪ 25‬سنة‪ ،‬أما المرافق الصناعية فإن العمر اإلنتاجي‬
‫لها هو ‪ 50‬سنة‪.‬‬
‫لقد أبرمت الو ازرة ‪ 5‬عقود إلنشاء مباني جديدة وبلغ إجمالي تكاليف العقود ‪250.000‬‬ ‫(د)‬
‫وحدة عملة‪.‬‬

‫‪ .3‬اآلالت‬
‫يتم قياس اآلالت بالتكلفة مطروح منها اإلستهالك‪.‬‬ ‫(أ)‬

‫(ب) يتم حساب اإلستهالك على أساس معدالت ثابتة خالل العمر اإلنتاجي لآللة‪.‬‬

‫‪560‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫(ج) إن لآلالت أعما ار إنتاجية متنوعة‪-:‬‬

‫الجرار‪ 10 :‬سنوات‬

‫معدات الغسيل‪ 4 :‬سنوات‬

‫الرافعات‪ 15 :‬سنة‬

‫أبرمت الو ازرة عقدا إلستبدال الرافعات التي تستخدمها في تنظيف وصيانة المباني‪-‬‬ ‫(د)‬
‫وتبلغ تكاليف العقد ‪ 100.000‬وحدة عملة‪.‬‬

‫‪ .4‬األثاث والتركيبات‬
‫يتم قياس األثاث والتركيبات بالتكلفة مطروح منها اإلستهالك‪.‬‬ ‫(أ)‬

‫(ب) يتم حساب اإلستهالك على أساس معدالت ثابتة خالل العمر اإلنتاجي لألثاث‬
‫والتركيبات‪.‬‬

‫(ج) تملك كافة البنود في هذا الصنف عم ار إنتاجيا لمدة ‪ 5‬سنوات‪.‬‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪561‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫المطابقات‬
‫(بـ (‪ )000‬وحدة عملة)‬
‫األثاث والتركيبات‬ ‫اآلالت‬ ‫المباني‬ ‫األرض‬
‫‪20×0‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×0‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×0‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×0‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫فترة التقرير‬
‫‪150‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪1.100‬‬ ‫‪1.085‬‬ ‫‪2.260‬‬ ‫‪2.090‬‬ ‫‪2.025‬‬ ‫‪2.250‬‬ ‫الرصيد اإلفتتاحي‬
‫‪100‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪120‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫اإلضافات‬
‫‪-‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪80‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫التصرف‬
‫‪50‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪135‬‬ ‫‪145‬‬ ‫‪180‬‬ ‫‪160‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫اإلستهالك (حسب بيان الوضع المالية)‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪50-‬‬ ‫‪30-‬‬ ‫‪225‬‬ ‫‪250‬‬ ‫إعادة التقييم (الصافي)‬
‫‪200‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪1.085‬‬ ‫‪1.000‬‬ ‫‪2.090‬‬ ‫‪2.000‬‬ ‫‪2.250‬‬ ‫رصيد اإلقفال (حسب بيان الوضع المالي) ‪2.500‬‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪500‬‬ ‫مجموع فائض إعادة التقييم (الفقرة ‪750 92‬‬
‫(و))‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪350‬‬ ‫‪380‬‬ ‫‪25‬‬ ‫مجموع عجز إعادة التقييم (الفقرة ‪25 92‬‬
‫(ز))‬
‫‪250‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪1.440‬‬ ‫‪1.500‬‬ ‫‪2.430‬‬ ‫‪2.500‬‬ ‫‪2.250‬‬ ‫‪2.500‬‬ ‫إجمالي المبلغ المسجل‬
‫‪50‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪355‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪340‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم‬
‫‪200‬‬ ‫‪150‬‬ ‫‪1.085‬‬ ‫‪1.000‬‬ ‫‪2.090‬‬ ‫‪2.000‬‬ ‫‪2.250‬‬ ‫‪2.500‬‬ ‫صافي المبلغ المسجل‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬ ‫‪562‬‬

 ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪16‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬مستمد بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي ‪16‬‬
‫(‪" )2003‬الممتلكات والمصانع والمعدات" ويتضمن التعديالت التي اُجريت على معيار المحاسبة الدولي‪16‬‬
‫كجزء من "التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" الصادرة في مايو ‪ .2008‬وفي وقت‬
‫إصدار هذا المعيار‪ ،‬لم يبحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إمكانية تطبيق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ " 5‬األصول غير المتداولة المحتفظ بها برسم البيع والعمليات المتوقفة"‬
‫على منشآت القطاع العام‪ .‬وعليه‪ ،‬فإن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬ال يعكس التعديالت‬
‫التي أُجريت على معيار المحاسبة الدولي ‪ 16‬بعد إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .5‬وفيما‬
‫يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪16‬‬
‫(‪:)2003‬‬
‫‪ ‬ال يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬وال يمنع اإلعتراف بأصول اإلرث‪ .‬ويتعين على‬
‫المنشأة التي تعترف بأصول اإلرث أن تمتثل لمتطلبات اإلفصاح الواردة في هذا المعيار فيما يخص‬
‫تلك األصول التي تم اإلعتراف بها ويمكن‪ ،‬لكن ال يتوجب عليها‪ ،‬اإلمتثال لمتطلبات أخرى في هذا‬
‫المعيار فيما يخص أصول اإلرث‪ .‬وال يتضمن معيار المحاسبة الدولي ‪ 16‬إستثناءا مماثال‪.‬‬
‫‪ ‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي‪ 16‬قياس بنود الممتلكات والمصانع والمعدات مبدئيا بسعر التكلفة‪ .‬في‬
‫حين ينص معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬أنه عند إمتالك بند معين بدون تكلفة أو‬
‫مقابل تكلفة رمزية‪ ،‬تكون تكلفته عبارة عن قيمته العادلة في تاريخ إمتالكه‪ .‬يتطلب معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪ ،16‬حيث يتبنى المشروع نموذج إعادة التقييم ويسجل بنود الممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫بالمبالغ المعاد تقييمها‪ ،‬اإلفصاح عن مبالغ التكلفة التاريخية المقابلة‪ .‬وهذا الشرط غير وارد في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬
‫‪ ‬بموجب معيار المحاسبة الدولي ‪ ،16‬يمكن مطابقة الزيادة واإلنخفاض في إعادة التقييم فقط على‬
‫أساس فردي‪ .‬وبموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،17‬يتم معادلة الزيادة واإلنخفاض في‬
‫إعادة التقييم على أساس صنف معين من األصول‪.‬‬
‫‪ ‬يشتمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬على تعريفات "لخسارة إنخفاض القيمة لألصل‬
‫غير المولد للنقد" و"مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد"‪ .‬في حين ال يشتمل معيار المحاسبة الدولي ‪16‬‬
‫على هذه التعريفات‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،17‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ .16‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحي "بيان األداء المالي"‬
‫و"صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .17‬أما‬
‫المصطلحان المرادفان في معيار المحاسبة الدولي ‪ 16‬فهما "بيان الدخل" و"حقوق الملكية"‪.‬‬
‫‪ ‬ال يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬مصطلح "الدخل"‪ ،‬والذي يكون له في‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 16‬معنى أوسع من مصطلح "اإليراد"‪.‬‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬إرشادات تطبيق حول مدى تكرار إعادة تقييم‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات‪ .‬في حين ال يتضمن معيار المحاسبة الدولي ‪ 16‬إرشادات مماثلة‪.‬‬

‫‪563‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪16‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬
‫تقديم التقاير حول القطاعات‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم‬
‫‪( 14‬المنقح في عام ‪" )1997‬تقديم التقارير حول القطاعات" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع‬
‫لإلتحاد الدولي للمحاسبين على مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي ‪ 14‬وذلك بتصريح من مؤسسة‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫ترجمةالنص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة‬
‫إن‬
‫الدولية باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء‪ ،‬مؤسسة المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary ،‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom Wharf,‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬ ‫إن‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية‬
‫لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪564‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -18‬إعداد التقارير حول القطاعات‬

‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 18‬إعداد التقارير حول القطاعات" في يونيو من‬
‫عام ‪.2002‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام " (الصادر‬
‫في يناير ‪)2017‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫‪ ‬التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2015‬الصادرة في إبريل‬
‫‪.)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة " ( الصادر في يناير ‪)2015‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة " ( الصادر في يناير‬ ‫‪‬‬
‫‪)2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولي في القطاع العام على أساس‬ ‫‪‬‬
‫اإلستحقاق للمرة األولى " (الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات‬ ‫‪‬‬
‫المحاسبية واألخطاء" (الصادر في ديسمبر ‪)2006‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات" (الصادر في‬ ‫‪‬‬
‫ديسمبر ‪)2006‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في نوفمبر ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪2‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪16‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪24‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪565‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫‪1‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪27‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ديسمبر ‪2006‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪32‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪34‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪37‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪38‬‬
‫‪2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪41‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪57‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪69‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬
‫‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪70‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 76‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 76‬ب‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪ 76‬ج‬
‫‪2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 76‬د‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 76‬ه‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪77‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫مثال‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر‬ ‫التحسينات على‬ ‫توضيحي‬
‫‪2010‬‬

‫‪ ۱‬تمت إعادة ترقيم الفقرات الفرعية‪.‬‬

‫‪566‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

‫يونيو ‪2002‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬
‫تقديم التقارير حول القطاعات‬
‫المحتويات‬
‫_______________________________________________________________‬
‫الفقرة‬
‫الهدف‬
‫النطاق ‪7-1 .............................................................................‬‬
‫تعريفات ‪11-8 .............................................................................‬‬
‫تقديم التقارير حسب القطاعات ‪26-12 ........................................................‬‬
‫هياكل التقارير المالية ‪16-14 ............................................................‬‬
‫قطاعات الخدمات والقطاعات الجغرافية ‪22-17 ..........................................‬‬
‫القطاعات المتعددة ‪23 ...............................................................‬‬
‫تقديم تقارير عن هياكل غير مناسبة‪26-24 ....................................................‬‬
‫تعريفات إيراد ومصروف وأصول وإلتزامات والسياسات المحاسبية للقطاع‪42-27 .................‬‬
‫ربط البنود مع القطاعات‪32-28 ...........................................................‬‬
‫أصول القطاع وإلتزاماته وإيراده ومصروفه ‪42-33 ..........................................‬‬
‫السياسات المحاسبية للقطاع‪46-43 ............................................................‬‬
‫األصول المشتركة ‪48-47 .....................................................................‬‬
‫القطاعات المحددة حديثا‪50-49 ...............................................................‬‬
‫اإلفصاح ‪75-51 .............................................................................‬‬
‫معلومات إضافية حول القطاع ‪66-65 ....................................................‬‬
‫أمور أخرى حول اإلفصاح ‪73-67 ........................................................‬‬
‫األهداف التشغيلية للقطاعات‪75-74 .......................................................‬‬
‫تاريخ النفاذ‪77-76 ............................................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفيذ‬
‫األمثلة التوضحيحية‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪14‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪567‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 18‬تقديم التقارير حول القطاعات " مبين في الهدف والفقرات ‪-1‬‬
‫‪ .77‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬في سياق‬
‫الهدف منه وفي سياق "مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد‬
‫التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق السياسات‬
‫المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫‪568‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫الهدف‬
‫إن الهدف من هذا المعيار هو وضع مبادئ لتقديم التقارير حول المعلومات المالية حسب القطاعات‪.‬‬
‫وسيؤدي اإلفصاح عن هذه المعلومات إلى‪-:‬‬
‫مساعدة مستخدمي البيانات المالية على فهم األداء السابق للمنشأة بشكل أفضل‪ ،‬والتعرف‬ ‫(أ)‬
‫على المصادر المخصصة لدعم األنشطة الرئيسية للمنشأة؛ و‬
‫(ب) تعزيز شفافية التقارير المالية وتمكين المنشأة من الوفاء بإلتزاماتها المسائلة‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .1‬يجب على المنشأة التي ُتعد بياناتها المالية وتعرضها بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي أن‬
‫تطبق هذا المعيار لدى تقديم معلومات القطاع‪.‬‬‫ّ‬
‫‪ [ .2‬تم إلغائها ]‬

‫‪ [ .3‬تم إلغائها ]‬
‫‪ .4‬ينبغي أن يطبق هذا المعيار في المجموعات الكاملة للبيانات المالية المنشورة التي تتمثل لمعايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫‪ .5‬تتضمن المجموعة الكاملة من البيانات المالية بيانا للمركز المالي وبيانا لألداء المالي وبيانا للتدفق‬
‫النقدي وبيانا يظهر التغيرات في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية‪ ،‬ومالحظات مرفقة‪ ،‬كما هو‬
‫موضح في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.1‬‬

‫‪ .6‬في حال تقديم البيانات المالية الموحدة للحكومة أو غيرها من المنشآت اإلقتصادية مع البيانات‬
‫المالية المنفصلة للمنشأة األم معا‪ ،‬تقدم المعلومات حول القطاع على أساس البيانات المالية‬
‫الموحدة فقط‪.‬‬

‫‪ .7‬في بعض جهات اإلختصاص‪ ،‬تجمع البيانات المالية الموحدة للحكومة أو غيرها من المنشآت‬
‫اإلقتصادية مع البيانات المالية المنفصلة للمنشأة المسيطرة وتعرض سوية في تقرير واحد‪ .‬في هذه‬
‫يقدم التقرير الذي يحتوي البيانات المالية الموحدة للحكومة أو غيرها من المنشآت‬ ‫الحاالت‪ّ ،‬‬
‫المسيطرة معلومات حول القطاع على أساس البيانات المالية الموحدة فقط‪.‬‬

‫تعريفات‬
‫‪[ .8‬تم إلغائها[‬
‫‪-:‬‬ ‫‪ .9‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار بالمعنى المحدد لها‬

‫القطـاع ( ‪ )A segment‬هـو نشاط أو مجموعـة من األنشطـة القابلـة للتمييز للمنشـأة والتـي‬

‫يكون من المل ئم تقديم معلومات مالية حولها بشكل منفصل ألغراض تقييم األداء السابق‬
‫للمنشأة في تحقيق أهدافها وإتخاذ الق اررات حول التوزيع المستقبلي للموارد‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪569‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة‬
‫التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫‪ .10‬تسيطر الحكومات والوكاالت التابعة لها على موارد عامة هامة وتعمل على تقديم تشكيلة واسعة من‬
‫السلع والخدمات لفروعها المتوا جدة في مناطق جغرافية مختلفة وفي مناطق ذات خصائص‬
‫إقتصادية إجتماعية متفاوتة‪ .‬ويتوقع من هذه المنشآت‪ ،‬وأحيانا يطب منها بشكل رسمي‪ ،‬أن تستخدم‬
‫تلك الموارد بكفاءة وفعالية لتحقيق أهداف المنشأة‪ .‬وتقدم البيانات المالية على مستوى المنشأة ككل‬
‫والموحدة للمنشأة نظرة عامة إلى (أ) األصول المسيطر عليها واإللتزامات من قبل المنشأة مقدمة‬
‫التقارير‪( ،‬ب) إضافة الى تكلفة الخدمات المتاحة (ج) واإليراد الضريبي وتوزيعات الموازنة‬
‫وإستردادات التكلفة المولدة لتمويل توريد تلك الخدمات‪ .‬إال أن هذه المعلومات اإلجمالية ال تقدم‬
‫معلومات حول األ هداف التشغيلية المحددة واألنشطة الرئيسية للمنشأة مقدمة التقارير والموارد‬
‫والتكاليف المخصصة لتلك األهداف واألنشطة‪.‬‬

‫‪ .11‬في معظم الحاالت‪ ،‬تكون أنشطة المنشأة واسعة النطاق‪ ،‬وتشمل سلسلة واسعة من المناطق‬
‫الجغرافية المختلفة أو المناطق ذات الخصائص اإلقتصادية اإلجتماعية المختلفة‪ ،‬إلى درجة يصبح‬
‫فيها من الضروري تقديم تقارير عن المعلومات المالية وغير المالية المفصلة عن قطاعات معينة‬
‫من المنشأة وذلك لتقديم معلومات مناسبة ألغراض المسائلة وإتخاذ الق اررات‪.‬‬

‫تقديم التقارير حسب القطاعات‬

‫‪ .12‬ينبغي على كل منشأة تحديد قطاعاتها المنفصلة بما يتوافق مع متطلبات الفقرة ‪ 9‬من هذا‬
‫المعيار‪ ،‬وأن ت عرض معلومات عن تلك القطاعات كما هو مطلوب في الفقرات من ‪ 75 -51‬من‬
‫هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .13‬بموجب هذا المعيار‪ ،‬تحدد منشآت القطاع العام كقطاعات مختلفة‪ ،‬كل نشاط أو مجموعة أنشطة‬
‫قابلة للتمييز‪ ،‬ويجب تقديم تقارير عن المعلومات المالية المتعلقة بها ألغراض (أ) تقييم األداء‬
‫السابق للمنشأة ومدى تحقيق أهدافها‪( ،‬ب) وإلتخاذ الق اررات حول توزيع الموارد من قبل المنشأة‪،‬‬
‫كقطاعات منفصلة‪ .‬إضافة إلى اإلفصاح عن المعلومات المطلوبة في الفقرات من ‪ 75 -51‬من‬
‫هذا المعيار‪ ،‬تشجع المنشآت على اإلفصاح عن معلومات إضافية حول القطاعات التي قدمت عنها‬
‫تقارير كما هو محدد في هذا المعيار أو التي تعد ضرورية ألغراض المسائلة وإتخاذ الق اررات‪.‬‬

‫هياكل التقارير المالية‬

‫‪ .14‬في معظم الحاالت‪ ،‬تعكس التصنيفات الرئيسية لألنشطة المحددة في الموازنة القطاعات التي يتم‬
‫تقديم تقارير عن معلومات تتعلق بها إلى الهيئة الحاكمة والمسؤول األول في المنشأة‪ .‬وفي معظم‬
‫الحاالت‪ ،‬تعكس القطاعات التي تم تقديم تقارير عنها إلى الهيئة الحاكمة والمسؤول األول في‬
‫المنشأة أيضا القطاعات التي تم تقديم تقارير عنها في البيانات المالية‪ .‬ويعود هذا إلى أن المجلس‬
‫الرقابي والمسؤول األول سيطلبان معلومات حول القطاعات ليتمكنا من (أ) تأدية مسؤولياتهما‬

‫‪570‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫اإلدارية وتقييم أداء المنشأة السابق من حيث تحقيق أهدافها (ب) وإتخاذ الق اررات حول توزيع‬
‫المنشأة للموارد في المستقبل‪.‬‬

‫‪ .15‬يتطلب تحديد األنشطة التي ينبغي أن تصنف كقطاعات منفصلة وتقدم حولها تقارير في البيانات‬
‫المالية ألغراض المسائلة وإتخاذ الق اررات حكما شخصيا‪ .‬وللتوصل إلى هذا الحكم‪ ،‬يتعين على‬
‫معدي البيانات المالية مراعاة كل من األمور التالية‪-:‬‬
‫الهدف من تقديم التقارير حول المعلومات المالية حسب القطاع كما هو محدد في الفقرة ‪9‬‬ ‫(أ)‬
‫أعاله؛‬
‫(ب) توقعات أفراد المجتمع وممثليهم المنتخبين أو المعينين فيما يخص األنشطة الرئيسية‬
‫للمنشأة؛‬
‫(ج) الخصائص النوعية لمعلومات التقارير المالية كما هو محدد في "إطار المفاهيم لإلبالغ‬
‫عن األغراض العامة من جانب منشآت القطاع العام)؛ و‬
‫ما إذا كان هيكل قطاع معين يعكس األساس الذي ترتكز عليه الهيئة الحاكمة والمدير‬ ‫(د)‬
‫الرئيسي لطلب المعلومات المالية ليتمكنا من تقييم أداء المنشأة السابق في تحقيق أهدافها‬
‫وإلتخاذ الق اررات حول توزيع الموارد لتحقيق أهداف المنشأة في المستقبل‪.‬‬

‫‪ .16‬على مستوى الحكومة بكاملها‪ ،‬غالبا ما تجمع المعلومات المالية وتقدم بطريقة تعكس‪ ،‬على سبيل‬
‫المثال‪-:‬‬
‫(أ) التصنيفات اإلقتصادية الرئيسية لألنشطة التي قامت بها الحكومة العامة‪ ،‬مثل الصحة‬
‫والتعليم والدفاع والخدمات اإلجتماعية (قد تعكس هذه التصنيفات الوظيفية لإلحصاءات‬
‫المالية الحكومية التي وضعتها الحكومة)‪ ،‬واألنشطة التجارية الرئيسية التي تتوالها‬
‫مؤسسات األعمال الحكومية التجارية‪ ،‬مثل محطات الكهرباء والبنوك ومنشآت التأمين التي‬
‫تملكها الدولة؛ أو‬
‫(ب) مسؤوليات الوزراء المختلفين أو أعضاء الحكومة التنفيذية عن مجموعة مهام‪ .‬وتعكس هذه‬
‫المسؤوليات غالبـا‪ ،‬وليس دائمـا‪ ،‬التصنيفـات اإلقتصادية في البند (أ) أعاله‪ -‬وقد تنشأ‬
‫إختالفات ألن المسؤوليات عن مجموعة مهام قد تجمع تصنيف أو أكثر من التصنيفات‬
‫اإلقتصادية أو تتوافق مع هذه التصنيفات‪.‬‬

‫قطاعات الخدمات والقطاعات الجغرافية‬

‫‪ .17‬غالبا ما يشار إلى أنواع القطاعات المقدم حولها تقارير إلى الهيئة الحاكمة والمدير األول لمنشأة‬
‫معينة على أنها "قطاعات الخدمات" أو "القطاعات الجغرافية"‪ .‬وتستخدم هذه المصطلحات في هذا‬
‫المعيار حسب المعاني التالية‪-:‬‬
‫يشير "قطاع الخدمة" إلى مكون قابل للتمييز من مكونات منشأة تعمل على تزويد مخرجات‬ ‫(أ)‬
‫متجانسة أو تحقيق أهداف تش غيلية معينة تتوافق مع المهمة الكلية لكل منشأة؛ و‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪571‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫(ب) و"القطاع الجغرافي" هو مكون قابل للتمييز من مكونات منشأة تعمل على تزويد مخرجات‬
‫ذات صلة أو تحقيق أهداف تشغيلية معينة ضمن منطقة جغرافية معينة‪.‬‬

‫‪ .18‬تدار الدوائر والوكاالت الحكومية عادة حسب خطوط خدمات تقدمها ألن هذا األمر يعكس طريقة‬
‫(أ) تحديد المخرجات الرئيسية‪( ،‬ب) ومراقبة إنجازاتها (ج) وتحديد حاجاتها من الموارد وموازنتها‪.‬‬
‫ومن األمثلة على المنشآت التي تقدم تقاريرها الداخلية على أساس خطوط خدماتها أو قطاعات‬
‫خدماتها و ازرة تعليم معينة يعكس هيكلها التنظيمي ونظامها الداخلي لتقديم التقارير أنشطة‬
‫ومخرجات تعليمية أساسية وإعدادية وثانوية كقطاعات منفصلة‪ .‬يمكن تبني هذا األساس من‬
‫التصنيف إلى قطاعات داخليا ألنه يالحظ إختالف المهارات والمرافق الالزمة لتقديم المخرجات‬
‫والنتائج المرجوة لكل من هذه األنشطة التعليمية واسعة النطاق‪ .‬إضافة إلى أن الق اررات المالية‬
‫الرئيسية التي تواجها اإلدارة تتضمن تحديد الموارد التي ستوزع على كل واحد من هذه المخرجات أو‬
‫األنشطة‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬من المحتمل أن تقديم التقارير خارجيا على أساس قطاعات الخدمة‬
‫سيلبي أيضا متطلبات هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .19‬تشمل العوامل التي ستؤخذ في اإلعتبار عند تحديد ما إذا كانت المخرجات (السلع والخدمات)‬
‫متجانسة وبالتالي يجب تصنيفها كقطاعات ألغراض تقديم التقارير المالية ما يلي‪-:‬‬

‫األهداف التشغيلية األساسية للمنشأة والسلع والخدمات واألنشطة التي تتعلق بتحقيق كل‬ ‫(أ)‬
‫من تلك األهداف‪ ،‬وما إذا كانت الموارد موزعة وخصصت في الموازنة على أساس‬
‫مجموعات السلع والخدمات؛‬

‫(ب) طبيعة السلع والخدمات المقدمة أو األنشطة المنفذة؛‬

‫طبيعة عملية اإلنتاج و‪ /‬أو توصيل الخدمة وعملية التوزيع أو آليتها؛‬ ‫(ج)‬

‫نوع الزبون أو مستهلك السلع أو الخدمات؛‬ ‫(د)‬

‫(هـ) ما إذا كان هذا يعكس الطريقة التي تدار بها المنشأة أو التي تقدم بها تقارير حول‬
‫المعلومات المالية إلى اإلدارة العليا والمجلس الحاكم؛ و‬
‫طبيعة البيئة التنظيمية كان هذا مناسبا‪( ،‬مثال دائرة أو سلطة قانونية) أو القطاع الحكومي‬ ‫(و)‬
‫(مثال قطاع مالي أو مرافق عامة أو حكومة عامة)‪.‬‬

‫‪ .20‬يمكن أن تنظم المنشأة وتقدم تقارير داخليا إلى الهيئة الحاكمة والمدير األعلى على أساس إقليمي‪-‬‬
‫سواء ضمن أو عبر الحدود الوطنية أو المحلية أو ضمن أو عبر الدولة أو غيرها من حدود‬
‫السلطة‪ .‬في مثل هذه الحاالت‪ ،‬يعكس النظام الداخلي لتقديم التقارير هيكل قطاع جغرافي‪.‬‬

‫‪572‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫‪ .21‬يمكن تبني هيكل القطاع الجغرافي حين يكون‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬الهيكل التنظيمي والنظام الداخلي‬
‫لتقديم التقارير لو ازرة تعليم معينة مبنيا على أساس النتائج التعليمية اإلقليمية‪ ،‬وذلك ألن تقييمات‬
‫األداء الرئيسية وق اررات توزيع الموارد التي ستقوم بها الهيئة الحاكمة والمدير األعلى تُحدد بناءا على‬
‫اإلنجازات واإلحتياجات اإلقليمية‪ .‬وقد يكون قد تم تبني هذا الهيكل للحفاظ على اإلستقاللية اإلقليمية‬
‫لإلحتياجات التعليمية وتقديم خدمات التعليم‪ ،‬أو ألن الظروف التشغيلية أو األهداف التعليمية‬
‫مختلفة في جوهرها من إقليم إلى آخر‪ .‬وقد يكون قد تم تبني هذا الهيكل ببساطة ألن اإلدارة تعتقد‬
‫بأن الهيكل التنظيمي المبني على أساس التوزيع اإلقليمي للمسؤولية يخدم أهداف المنظمة بشكل‬
‫أفضل‪ .‬في هذه الحاالت‪ ،‬تتخذ ق اررات توزيع الموارد في البداية‪ ،‬من ثم تراقب من قبل الهيئة‬
‫الحاكمة والمدير األعلى على أساس إقليمي‪ .‬وبعد ذلك تتخذ ق اررات تفصيلية حول توزيع الموارد‬
‫على أنشطة وظيفية معينة ضمن اإلقليم الجغرافي من قبل اإلدارة اإلقليمية‪ ،‬وذلك بما يتوافق مع‬
‫اإلحتياجات التعليمية ضمن ذلك اإلقليم‪ .‬في هذه الحاالت‪ ،‬من المحتمل أن تلبي المعلومات المقدمة‬
‫في التقارير حسب القطاعات الجغرافية في البيانات المالية متطلبات هذا المعيار أيضا‪.‬‬

‫‪ .22‬تشمل العوامل التي سيتم أخذها بعين اإلعتبار عند تحديد ما إذا كان يجب تقديم تقارير حول‬
‫المعلومات المالية على أساس جغرافي ما يلي‪-:‬‬
‫التشابه في الظروف اإلقتصادية واإلجتماعية والسياسية في مختلف المناطق؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) العالقات بين األهداف األساسية للمنشأة وأهداف األقاليم المختلفة؛‬
‫ما إذا كانت خصائص تقديم الخدمات والظروف التشغيلية تختلف بإختالف األقاليم؛‬ ‫(ج)‬
‫ما إذا كان هذا يعكس الطريقة التي تدار بها المنشأة وتقدم بها تقارير المعلومات المالية‬ ‫(د)‬
‫إلى اإلدارة العليا والهيئة الحاكمة؛ و‬
‫(ه) اإل حتياجات أو المهارات أو المخاطر الخاصة التي ترتبط بالعمليات المنفذة في منطقة‬
‫معينة‪.‬‬

‫القطاعات المتعددة‬
‫‪ .23‬في بعض الحاالت‪ ،‬قد تقدم المنشأة تقارير إلى الهيئة الحاكمة والمدير األعلى حول إيراد القطاع‬
‫ومصروفاته وأصوله وإلتزاماته على أساس أكثر من هيكل قطاع واحد‪ ،‬مثال على أساس كال‬
‫القطاعين الخدماتي والجغرافي‪ .‬وغالبا ما يوفر تقدي ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـم التقارير على أساس قطاعات الخدم ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـات‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪573‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫والقطاعات الجغرافية في البيانات المالية الخارجية معلومات مفيدة إذا كان تحقيق أهداف المنشأة‬
‫متأث ار بشكل كبير بالمنتجات والخدمات المختلفة التي تقدمها‪ ،‬وأيضا بالمناطق الجغرافية التي تقدم‬
‫فيها هذه السلع والخدمات‪ .‬وعلى نحو مشابه‪ ،‬وعلى مستوى الحكومة ككل‪ ،‬قد تتبنى إحدى‬
‫الحكومات أساسا لإلفصاح (أ) يعكس إفصاحات الحكومة العامة وقطاع التمويل العام والقطاع‬
‫التجاري‪( ،‬ب) ويلحق تحليل قطاع الحكومة العام على سبيل المثال‪ ،‬بإفصاحات قطاعية حسب‬
‫الهدف أو الوظيفة ‪ .‬في هذه الحاالت‪ ،‬يمكن تقديم تقارير حول القطاعات بشكل منفصل أو بشكل‬
‫مصفوفات‪ .‬كما يمكن تبني هيكل تقارير قطاعية أساسية وثانوية بحيث توفر إفصاحات محدودة‬
‫عن القطاعات الثانوية‪.‬‬

‫تقديم تقارير عن هياكل غير مناسبة‬

‫‪ .24‬كما يالحظ أعاله‪ ،‬ففي معظم الحاالت تعكس القطاعات التي تقدم المعلومات حولها داخليا إلى‬
‫الهيئة الحاكمة والمدير األعلى في المنشأة ألغراض تقييم األداء السابق للمنشأة وإتخاذ ق اررات حول‬
‫توزيع الموارد في المستقبل‪ ،‬تلك القطاعات المحددة في الموازنة‪ ،‬ويتم أيضا تبنيها ألغراض تقديم‬
‫التقارير خارجيا وفقا لمتطلبات هذا المعيار‪ .‬إال أنه في بعض الحاالت يمكن هيكلة التقارير المقدمة‬
‫داخليا عن المنشأة للهيئة الحاكمة والمدير األعلى على أساس يميز اإليرادات والمصروفات‬
‫واألصول واإللتزامات المتعلقة بأنشطة تعتمد على موازنة عن تلك األنشطة التجارية‪ ،‬أو يميز‬
‫المنشآت التي تعتمد على موازنة عن مؤسسات األعمال الحكومية التجارية‪ .‬من غير المحتمل أن‬
‫يتوافق تقديم تقارير معلومات القطاع في البيانات المالية على أساس هذه القطاعات فقط مع‬
‫األهداف المحددة لهذا المعيار‪ .‬وذلك ألنه من غير المحتمل أن تقدم هذه القطاعات معلومات‬
‫مناسبة للمستخدمين‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬حول أداء المنشأة في تحقيق أهدافها التشغيلية الرئيسية‪.‬‬
‫يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 22‬اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع‬
‫الحكومي العام" متطلبات للحكومات التي تختار اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع‬
‫الحكومي العام كما هو محدد في األسس اإلحصائية لإلبالغ‪.‬‬

‫‪ .25‬في بعض الحاالت‪ ،‬قد ال تقدم المعلومات المالية التفصيلية المقدمة للهيئة الحاكمة أو المدير‬
‫األعلى المصاريف واإليرادات واألصول واإللتزامات حسب قطاع الخدمات والقطاع الجغرافي أو‬
‫حسب أنشطة أخرى‪ .‬وقد تعد مثل هذه التقارير بحيث تعكس النفقات فقط حسب طبيعتها (مثل‬
‫األجور واإليجار والتموين والت ملك الرأسمالي) على أساس أسطر تتوافق مع مخصصات الموازنة أو‬
‫غيرها من نماذج تفويض التمويل أو اإلنفاق المطبقة في المنشأة‪ .‬قد يحدث هذا حين يكون الغرض‬
‫من تقديم التقارير المالية إلى الهيئة الحاكمة واإلدارة العليا هو أن تبين اإلمتثال لتفويضات اإلنفاق‬
‫عوضا عن أن يكون الغرض هو تقييم (أ) األداء السابق ألنشطة المنشأة الرئيسية في تحقيق‬
‫األهداف المرجوة منها (ب) وإلتخاذ ق اررات تتعلق بتوزيع الموارد في المستقبل‪ .‬وحين يكون تقديم‬
‫التقارير الداخلية إلى الهيئة الحاكمة والمدير األعلى مبنيا بهدف تقديم معلومات حول اإلمتثال فقط‪،‬‬
‫فإن إستخدام نفس أساس تقديم التقارير داخليا و خارجيا متطلبات هذا المعيار‪.‬‬

‫‪574‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫‪ .26‬حين ال يعكس هيكل تقديم التقارير الداخلية في إحدى المنشآت متطلبات هذا المعيار‪ ،‬ستحتاج‬
‫المنشأة ألغراض تقديم التقارير الخارجية إلى تحديد القطاعات التي تطابق تعريف القطاع‬
‫المنصوص عليه في الفقرة ‪ 9‬واإلفصاح عن المعلومات المطلوبة بموجب الفقرات من ‪ 51‬إلى ‪.75‬‬

‫تعريفات إيراد ومصروف وأصول وإلتزامات والسياسات المحاسبية للقطاع‬

‫‪ .27‬تستخدم المصطلحات اإلضافية التالية في هذا المعيار وفق المعاني التالية‪-:‬‬
‫السياسات المحاسبية للقطاعات (‪ )Segment accounting policies‬هي السياسات‬
‫المحاسبية التي يتم تبنيها إلعداد وعرض البيانات المالية للمجموعة أو المنشأة الموحدة‬
‫باإلضافة إلى تلك السياسات المحاسبية التي ترتبط تحديدا بإعداد التقارير حسب القطاعات‪.‬‬

‫أصول القطاع (‪ )Segment assets‬هي تلك األصول التشغيلية التي يستخدمها قطاع معين في‬
‫أنشطته التشغيلية‪ ،‬والتي ُتنسب مباشرة إلى القطاع أو التي يمكن تخصيصها للقطاع على أساس‬
‫معقول‪.‬‬

‫إذا تضمنت إيرادات القطاع إيراد فائدة أو أرباح أسهم‪ ،‬فإن أصول القطاع تتضمن الذمم المدينة‬
‫أو القروض أو اإلستثمارات ذات العلقة أو األصول األخرى المنتجة لإليرادات‪.‬‬

‫ال تتضمن أصول القطاع ضريبة الدخل أو أصول مقابلة لضريبة الدخل يتم اإلعتراف بها وفقا‬
‫لمعايير المحاسبة التي تتناول إلتزامات دفع ضريبة الدخل أو ما يقابلها‪.‬‬

‫تتضمن أصول القطاع اإلستثمارات التي يتم محاسبتها بموجب طريقة حقوق الملكية فقط إذا تم‬
‫دمج صافي الفائض (العجز) من هذه اإلستثمارات في إيرادات القطاع‪ .‬كما تتضمن أصول القطاع‬
‫حصة المشارك في مشروع مشترك في األصول التشغيلية لمنشأة مسيطر عليها بشكل مشترك‬
‫يتم محاسبتها بطريقة التوحيد التناسبي وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪8‬‬
‫"الحصص في المشاريع المشتركة"‪.‬‬

‫يتم تحديد أصول القطاع بعد إقتطاع المخصصات ذات العلقة التي يتم اإلبلغ عنها كمعادلة‬
‫مباشرة في بيان المركز المالي للمنشأة‪.‬‬

‫مصروف القطاع (‪ ) Segment expense‬هو المصروف الناجم عن األنشطة التشغيلية لقطاع‬

‫معين والتي تعزى مباشرة للقطاع‪ ،‬والجزء المناسب من مصروف معين يمكن تخصيصه على‬
‫أساس معقول للقطاع‪ ،‬بما في ذلك المصروفات المتعلقة بتقديم السلع والخدمات لجهات خارجية‬
‫والمصروفات المتعلقة بالعمليات مع قطاعات أخرى في نفس المنشأة‪ .‬وال يشمل مصروف القطاع‬
‫ما يلي‪-:‬‬
‫(أ) الفائدة بما في ذلك الفائدة التي يتم تحملها على المقبوضات المقدمة أو قروض من‬
‫قطاعات أخرى‪ ،‬إال إذا كانت عمليات القطاع ذات طبيعة مالية بشكل رئيسي؛‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪575‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫(ب) خسائر بيع اإلستثمارات أو الخسائر الناجمة عن إطفاء الدين إال إذا كانت عمليات‬
‫القطاع ذات طبيعة مالية بشكل رئيسي؛‬
‫حصة المنشأة من صافي عجز أو خسائر شركات زميلة أو مشاريع مشتركة أو‬ ‫(ج)‬
‫إستثمارات أخرى تمت المحاسبة عليها بموجب طريقة حقوق الملكية؛‬
‫مصروف ضريبة الدخل أو ما يعادلها المعترف به وفقا للمعايير المحاسبية المتعلقة‬ ‫(د)‬
‫بإلتزامات دفع ضريبة الدخل أو ما يعادلها؛ أو‬
‫(هـ) المصروفات اإلدارية العامة ومصروفات المكتب الرئيسي وغيرها من المصروفات التي‬

‫تنشأ على مستوى المنشأة وتتعلق بالمنشأة ككل‪ ،‬على أنه يتم في بعض األحيان ّ‬
‫تحمل‬
‫تكاليف على مستوى المنشأة نيابة عن قطاع معين‪ ،‬وتعتبر التكاليف هي مصروفات‬
‫قطاعية إذا كانت تتعلق باألنشطة التشغيلية للقطاع ويمكن أن تعزى بشكل مباشر أو‬
‫تخصص للقطاع على أساس معقول‪.‬‬

‫يشمل مصروف القطاع حصة المشروع المشترك للمصروفات الخاصة بمنشأة تحت السيطرة‬
‫المشتركة والذي تمت المحاسبة عنه بالتوحيد التناسبي بموجب معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪.8‬‬

‫بالنسبة لعمليات القطاع التي هي بشكل رئيسي ذات طبيعة مالية يمكن تقديم التقارير عن إيراد‬
‫الفائدة ومصروف الفائدة كصافي مبلغ واحد ألغراض تقديم التقارير حول القطاعات وذلك فقط‬
‫إذا كانت تم تقاص تلك البنود في البيانات المالية الموحدة أو البيانات المالية للمنشأة‪.‬‬

‫إلتزامات القطاع (‪ )Segment liabilities‬هي تلك اإل لتزامات التشغيلية التي تنجم عن‬
‫األنشطة التشغيلية لقطاع معين والتي إما أن تعزى مباشرة للقطاع أو يمكن تخصيصها للقطاع‬
‫على أساس معقول‪.‬‬

‫إذا كان المصروف القطاعي لقطاع معين يشمل مصروف الفائدة فإن إلتزاماته القطاعية تشمل‬
‫اإل لتزامات التي تحمل فائدة‪.‬‬

‫وتشمل إلتزامات القطاع حصة المشروع المشترك في إلتزامات منشأة تحت السيطرة المشتركة‬
‫والتي تمت المحاسبة عنها بالتوحيد التناسبي بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪.8‬‬

‫ال تشمل إلتزامات القطاع ضريبة الدخل أو ما يعادلها والمعترف بها وفقا للمعايير المحاسبية‬
‫المتعلقة بإلتزامات ضريبة الدخل أو ما يعادلها‪.‬‬

‫إيراد القطاع (‪ )Segment revenue‬هو اإليراد المذكور في بيان األداء المالي للمنشأة الذي‬
‫يعزى بشكل مباشر لقطاع معين والجزء المناسب من إيراد المنشأة الذي يمكن تخصيصه على‬
‫أساس معقول لقطاع معين‪ ،‬سواء من توزيعات الموازنة أو ما شابهها‪ ،‬أو المنح أو التحويلت‬
‫أو المخالفات أو الرسوم أو المبيعات لعملء خارجيين أو من عمليات مع قطاعات أخرى في‬
‫نفس المنشأة‪ .‬وال يشمل إيراد القطاع ما يلي‪-:‬‬

‫‪576‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫(أ) إيراد الفائدة أو أرباح األسهم بما في ذلك الفائدة المستحقة على المبالغ المدفوعة مقدما أو‬
‫القروض لقطاعات أخرى‪ ،‬إال إذا كانت عمليات القطاع ذات طبيعة مالية بشكل رئيسي؛ أو‬
‫(ب) أرباح بيع إستثمارات أو األرباح الناجمة عن إطفاء الديون‪ ،‬إال إذا كانت عمليات القطاع‬
‫ذات طبيعة مالية بشكل رئيسي‪.‬‬

‫يشمل إيراد القطاع حصة المنشأة من صافي فائض (عجز) الشركات الزميلة أو المشاريع‬
‫المشتركة أو اإلستثمارات األخرى التي تمت المحاسبة عليها بموجب طريقة حقوق الملكية وذلك‬
‫فقط إذا دخلت هذه البنود ضمن اإليراد الموحد أو اإلجمالي للمنشأة‪.‬‬

‫يشمل إيراد القطاع حصة المشروع المشترك من إيراد منشأة تحت السيطرة المشتركة والذي‬
‫تمت محاسبته بالتوحيد التناسبي بموجب معيار المحاسبة الدولي‪ 8‬في القطاع العام‬
‫"الحصص في المشاريع المشتركة"‪.‬‬

‫ربط البنود مع القطاعات‬

‫‪ .28‬تشمل تعريفات إيراد ومصروف وأصول وإلتزامات القطاع مبالغ البنود التي تعزى مباشرة لقطاع‬
‫معين ومبالغ البنود التي يمكن تخصيصها لقطاع معين على أساس معقول‪.‬‬

‫‪ .29‬تنظر المنشأة إلى نظامها الداخلي الخاص بتقديم التقارير على أنه نقطة البداية لتحديد تلك البنود التي‬
‫يمكن أن تعزى مباشرة أو تخصص بشكل معقول للقطاعات‪ ،‬أي أنه حين يتم تبني القطاعات‬
‫المستخدمة ألغراض تقديم التقارير الداخلية‪ ،‬أو عند وضع األساس لهذه القطاعات‪ ،‬وذلك للبيانات‬
‫المالية ذات األغراض العامة‪ ،‬يوجد إفتراض بأن المبالغ التي حددت للقطاعات ألغراض تقديم التقارير‬
‫المالية الداخلية تعزى مباشرة أو تخصص بشكل معقول للقطاعات لغرض قياس اإليراد والمصروف‬
‫واألصول واإللتزامات لهذه القطاعات‪.‬‬

‫‪ .30‬في بعض الحاالت‪ ،‬قد يخصص إيراد أو مصروف أو أصل أو إلتزام للقطاعات ألغراض تقديم التقارير‬
‫المالية الداخلية على أساس تفهمه إدارة المنشأة‪ ،‬إال أنه من الممكن إعتباره شخصيا أو تعسفيا أو من‬
‫الصعب فهمه بالنسبة للمستخدمين الخارجيين للبيانات المالية‪ .‬وال يشكل مثل هذا التخصيص أساسا‬
‫معقوال بموجب تعريفات إيراد القطاع ومصروفه وأصوله وإلتزاماته في هذا المعيار‪ .‬وبالعكس قد تختار‬
‫منشأة معينة عدم تخصيص أحد بنود اإليراد أو المصروف أو األصل أو اإللتزام ألغراض تقديم التقارير‬
‫المالية الداخلية على الرغم من وجود أساس معقول إلجراء ذلك‪ .‬ويتم تخصيص هذا البند بموجب‬
‫تعريفات إيراد القطاع ومصروف القطاع وأصول القطاع وإلتزامات القطاع في هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .31‬بشكل عام يمكن لمنشآت القطاع العام أن تحدد (أ) تكاليف تقديم مجموعات معينة من السلع و‬
‫الخدمات أو تكاليف تنفيذ أنشطة معينة (ب) واألصول الالزمة لهذه األنشطة‪ .‬وتعد هذه المعلومات‬
‫ضرورية ألغراض التخطيط والرقابة‪ .‬إال أنه في حاالت عديدة يتم تمويل عمليات الوكاالت الحكومية‬
‫ومنشآت القطاع العام األخرى من "وحدات" مخصصات‪ ،‬أو مخصصات على أساس "بند السطر" التي‬
‫تعكس طبيعة الفئات الرئيسية للمصروفات والنفقات‪ .‬قد ال تكون "وحدات" المخصصات هذه أو‬
‫مخصصات "بند السطر" متعلقة بخطوط خدمات محددة أو أنشطة وظيفية أو أقاليم جغرافية‪ .‬وفي‬
‫بعض الحاالت‪ ،‬قد ال يكون ممكنا عزو اإليراد مباشرة إلى قطاع معين أو تخصيصه لقطاع معين على‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪577‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫أساس معقول‪ .‬وبشكل مشابه‪ ،‬قد يكون من غير الممكن عزو بعض األصول والمصروفات واإللتزامات‬
‫مباشرة‪ ،‬أو تخصيصها على أساس معقول‪ ،‬إلى قطاعات فردية ألنها تدعم مجموعة كبيرة من أنشطة‬
‫تقديم الخدمات في عدد من القطاعات أو ألنها متصلة بشكل مباشر بأنشطة اإلدارة العامة وال يمكن‬
‫تحديدها كقطاع منفصل‪ .‬عند إعداد التقارير‪ ،‬فإن اإليراد والمصروف واألصول واإللتزام غير المنسوب‬
‫أو غير المخصص الى قطاع معين كمبلغ غير مخصص عند مطابقة إفصاحات القطاع مع إجمالي‬
‫إيراد المنشأة كما تنص الفقرة ‪ 64‬من هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .32‬قد تشترك الحكومات ووكاالتها في ترتيبات مع منشآت من القطاع الخاص لتوفير السلع والخدمات أو‬
‫لتنفيذ أنشطة أخرى‪ .‬في بعض إختصاصات السلطة‪ ،‬تأخذ هذه الترتيبات شكل مشروع مشترك أو‬
‫إستثمار في شركة زميلة تتم المحاسبة عنها بموجب طريقة حقوق المالكين‪ .‬في مثل هذه الحالة‪ ،‬يشمل‬
‫إيراد القطاع حصة القطاع من صافي الفائض (العجز) الذي تمت المحاسبة عنه بموجب طريقة حقوق‬
‫الملكية‪ ،‬حيث يتم شمول صافي الفائض (العجز) الذي تمت المحاسبة عنه بموجب طريقة حقوق الملكية‬
‫في إيراد المنشأة وذلك عندما يمكن عزوه مباشرة أو تخصيصه بموثوقية للقطاع على أساس معقول‪.‬‬

‫أصول القطاع وإلتزاماته وإيراده ومصروفه‬

‫‪ .33‬من األمثلة على أصول القطاع األصول المتداولة المستخدمة في األنشطة التشغيلية للقطاع والممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات‪ ،‬واألصول التي هي موضوع عقود اإليجار التمويلية واألصول غير الملموسة‪ .‬وإذا‬
‫أدخل بند معين لإلستهالك أو اإلطفاء في مصروف القطاع‪ ،‬فإن األصل ذي العالقة يدخل أيضا‬
‫ضمن أصول القطاع‪ .‬وأصول القطاع ال تشمل األصول المستخدمة لألغراض العامة للمنشأة أو‬
‫ألغراض المكتب الرئيسي‪ ،‬على سبيل المثال‪-:‬‬
‫(أ) مكتب اإلدارة المركزية ووحدة تطوير السياسات في إحدى و ازرات التعليم ال يتم شموله في‬
‫القطاعات التي تمثل تقديم الخدمات التعليمية األساسية واإلعدادية والثانوية؛ أو‬
‫(ب) مبنى مجلس البرلمان أو غيره من المجالس العامة ال يتم شمولها في القاعات التي تمثل‬
‫أنشطة وظيفية رئيسية مثل التعليم والصحة والدفاع عند تقديم التقارير على مستوى الحكومة‬
‫ككل‪.‬‬
‫تشمل أصول القطاع األصول التشغيلية التي يشارك فيها قطاعان أو أكثر إذا كان هناك أساس‬
‫معقول للتخصيص‪.‬‬

‫‪ .34‬يمكن أن تشمل البيانات المالية الموحدة للحكومة أو منشأة أخرى منشآت تم استمالكها من خالل‬
‫علميات إندماج األعمال في القطاع العام والتي تؤدي إلى ظهور شهرة مشتراه (توجد إرشادات بشأن‬
‫محاسبة االستمالك لعملية في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬علميات إندماج األعمال‬
‫في القطاع العام")‪ .‬في هذه الحاالت‪ ،‬تشمل األصول القطاعية الشهرة التي تعزى بشكل مباشر لقطاع‬
‫أو التي يمكن تخصيصها لقطاع على أساس مالئم‪ ،‬وتشمل مصروفات القطاع االنخفاض ذو العالقة‬
‫بالشهرة‪.‬‬

‫‪ .35‬تشمل األمثلة على إلتزامات القطاع الذمم التجارية الدائنة والذمم الدائنة األخرى واإللتزامات المستحقة‬
‫والمبالغ المقبوضة مقدما أعضاء المجتمع لتزويد البضائع والخدمات المدعومة جزئيا في المستقبل‪،‬‬
‫ومخصصات ضمان المنتجات الناشئة عن أي أنشطة تجارية للمنشأة والمطالبات األخرى المتعلقة‬
‫بتزويد البضائع والخدمات‪ .‬وال تشمل إلتزامات القطاع القروض واإللتزامات المتعلقة باألصول الخاضعة‬

‫‪578‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫لعقود اإليجار التمويلية واإللتزامات األخرى التي يتم تحملها للتمويل وليس لألغراض التشغيلية‪ .‬وإذا تم‬
‫إدخال مصروف الفائدة في مصروف القطاع‪ ،‬يتم إدخال اإللتزام ذي العالقة الذي يحمل فائدة في‬
‫إلتزامات القطاع‪.‬‬

‫‪ .36‬ال تشمل إلتزامات القطاعات التي ال تعتبر عملياتها ذات طبيعة مالية بشكل رئيسي القروض‬
‫واإللتزامات المماثلة ألن إيرادات القطاع ومصروفاته ال تشمل إيرادات التمويل ومصروفاته‪ .‬عالوة على‬
‫ذلك ونظ ار ألنه كثي ار ما يتم اإلقتراض على مستوى المكتب الرئيسي أو من قبل سلطة إقتراض مركزية‬
‫على أساس المنشأة ككل أو الحكومة ككل‪ ،‬فإنه غالبا ما يكون من غير الممكن عزو اإللتزام الذي‬
‫يحمل الفائدة للقطاع‪ .‬بشكل مباشر أو تخصيصه بشكل معقول‪ .‬إال أنه في حال تحديد األنشطة‬
‫التمويلية للمنشأة كقطاع منفصل‪ ،‬كما قد يحدث على مستوى الحكومة ككل‪ ،‬فإن مصروفات قطاع‬
‫"التمويل" ستشمل مصروف الفائدة واإللتزامات ذات العالقة التي تحمل فائدة في إلتزامات القطاع‪.‬‬

‫‪ .37‬قد يستلزم معايير المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬تعديل المبالغ المرحلة لألصول واإللتزامات التي‬
‫يمكن تحديدها لمنشأة معينة تم إمتالكها من خالل عملية تملك‪ .‬تشمل قياسات أصول وإلتزامات القطاع‬
‫تسويات المبالغ المرحلة السابقة ألصول القطاع وإلتزامات القطاع القابلة للتحديد وإلتزامات القطاع‬
‫لعملية تم إمتالكها من خالل عملية امتالك‪ ،‬حتى وإن تمت هذه التسويات فقط لغرض إعداد البيانات‬
‫المالية الموحدة ولم تسجل في البيانات المالية المنفصلة للمنشأة المسيطرة أو البيانات المالية المفردة‬
‫للمنشأة المسيطر عليها‪ .‬وبالمثل إذا تم إعادة تقييم الممتلكات والمصانع والمعدات بعد اإلمتالك بموجب‬
‫نموذج إعادة التقييم يسمح بها معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 17‬الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات " عندئذ تعكس قياسات أصول القطاع إعادات التقييم هذه‪.‬‬

‫‪ .38‬في بعض اإلختصاصات يمكن أن تسيطر الحكومة أو منشأة حكومية على أحد مؤسسات األعمال‬
‫الحكومية التجارية أو على منشأة أخرى وتخضع لضريبة الدخل أو ما يعادلها‪ .‬قد يتوجب على هذه‬
‫المنشآت تطبيق معايير محاسبية مثل معيار المحاسبة الدولي ‪" 12‬ضرائب الدخل" الذي يصف‬
‫المعالجة المحاسبية لضرائب الدخل أو ما يعادلها‪ .‬قد تتطلب مثل هذه المعايير اإلعتراف بأصول‬
‫وإلتزامات ضريبة الدخل بالنسبة لمصروفات ضريبة الدخل‪ ،‬أو مصروفات ما يعادلها‪ ،‬والتي تم‬
‫عترف بها في الفترة الحالية وتكون قابلة لإلسترداد والسداد في الفترات المستقبلية‪ .‬وهذه األصول‬
‫اإل ا‬
‫واإللتزامات غير مشمولة في أصول القطاع أو إلتزامات القطاع ألنها ناشئة نتيجة ألنشطة المنشأة ككل‬
‫والترتيبات الضريبية المتخذة فيما يتعلق بالمنشأة‪ .‬إال أن األصول التي تمثل إيرادات ضريبية مستحقة‬
‫مسيطر عليها من قبل هيئة ضريبية ستكون مشمولة في أصول القطاع للهيئة إذا كان يمكن عزوها‬
‫‪۱‬‬
‫مباشرة لذلك القطاع أو تخصيصها له على أساس موثوق‪.‬‬

‫‪ .39‬يمكن إيجاد بعض اإلرشاد حول تخصيص التكلفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫األخرى‪ ،‬مثل المعيار ‪" 12‬المخزون" الذي يقدم إرشاد حول عزو وتخصيص تكاليف المخزون‪،‬‬
‫والمعيار ‪" 11‬عقود اإلنشاء" الذي يقدم إرشاد حول عزو وتخصيص تكاليف العقود‪ .‬قد يكون هذا‬
‫اإلرشاد مفيدا في عزو وتخصيص تكاليف القطاعات‪.‬‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في العرض العادل الذي‬ ‫‪۱‬‬

‫يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في‬
‫تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪579‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫‪ .40‬يقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 2‬بيانات التدفق النقدي" إرشادا حول ما إذا كان يجب‬
‫إدخال السحب المصرفي المكشوف كمكون للنقد أم يجب إعتباره في التقارير كقروض‪.‬‬

‫‪ .41‬ستتطلب البيانات المالية للحكومة ككل وبعض المنشآت المسيطرة األخرى‪ ،‬توحيد عدد من المنشآت‬
‫المنفصلة مثل الو ازرات والوكاالت ومؤسسات األعمال الحكومية التجارية‪ .‬عند إعداد هذه البيانات‬
‫المالية الموحدة سيتم حذف العمليات واألرصدة بين المنشآت المسيطر عليها بموجب معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪" 35‬البيانات المالية الموحدة "‪ .‬إال أنه يتم تحديد إيراد القطاع ومصروف‬
‫القطاع وأصول القطاع وإلتزامات القطاع قبل أن تتم عملية حذف العمليات واألرصدة بين الوحدات‬
‫ضمن المنشأة اإلقتصادية كجزء من عملية التوحيد‪ ،‬الى الحد الذي تكون فيه هذه األرصدة والمعامالت‬
‫هي بين المنشآت ضمن قطاع واحد‪.‬‬

‫‪ .42‬بينما تكون السياسات المحاسبية المتبعة في إعداد وعرض البيانات المالية للمنشأة ككل هي أيضا‬
‫السياسات المحاسبية الرئيسية للقطاع‪ ،‬إال أن السياسات المحاسبية للقطاع تشمل‪ ،‬باإلضافة إلى ذلك‪،‬‬
‫سياسات تتعلق بالتحديد بتقديم التقارير حول القطاعات مثل طريقة تسعير الحواالت بين القطاعات‬
‫وأساس تخصيص إيرادات ومصرفات القطاعات‪.‬‬

‫السياسات المحاسبة للقطاع‬

‫‪ .43‬يجب إعداد معلومات القطاع بحيث تتفق مع السياسات المحاسبية المعتمدة إلعداد وعرض البيانات‬
‫المالية للمجموعة الموحدة أو المنشأة‪.‬‬

‫‪ .44‬هناك إفتراض بأن السياسات المحاسبية التي إختارتها الهيئة الحاكمة واإلدارة في منشأة ما وتستخدم في‬
‫إعداد بياناتها المالية الموحدة أو الشاملة للمنشأة هي تلك السياسات التي تعتقد الهيئة الحاكمة واإلدارة‬
‫أنها األنسب ألغراض تقديم التقارير الخارجية‪ .‬وحيث أن غرض معلومات القطاع هو مساعدة‬
‫مستخدمي البيانات المالية لفهم أفضل وإصدار أحكام مدعومة بالمعلومات حول المنشأة ككل فإن هذا‬
‫المعيار يتطلب إستخدام السياسات المحاسبية التي إختارتها الهيئة الحاكمة واإلدارة إلعداد البيانات‬
‫المالية الموحدة أو الشاملة للمنشأة إلعداد معلومات القطاعات‪ .‬على أن هذا ال يعني أن السياسات‬
‫المحاسبية الموحدة أو السياسات المحاسبية للمنشأة يجب أن تطبق على القطاعات كما لو كانت‬
‫القطاعات منشآت تقدم تقارير منفصلة‪ .‬ومن الممكن توزيع اإلحتساب المفصل الذي تم إجراؤه في‬
‫تطبيق سياسة محاسبية معينة على المستوى الواسع للمنشأة للقطاعات إذا كان هناك أساس معقول‬
‫إلجراء ذلك‪ ،‬فعلى سبيل المثال كثي ار ما يتم إجراء حسابات مستحقات العاملين للمنشأة ككل‪ ،‬إال أنه من‬
‫الممكن تخصيص أرقام المنشأة بكاملها للقطاعات بناء على الراتب والبيانات السكانية للقطاعات‪.‬‬

‫‪580‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫‪ .45‬كما هو مشار في الفقرة ‪ ،42‬فإن السياسات المحاسبية التي تتعلق بأمور المنشأة فقط مثل التسعير‬
‫بين القطاعات قد تحتاج إلى تطوير‪ .‬فمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬يتطلب اإلفصاح‬
‫عن السياسات المحاسبية الالزمة لفهم البيانات المالية‪ .‬وبغرض تلبية هذه المتطلبات‪ ،‬فقد يلزم‬
‫اإلفصاح عن السياسات الخاصة بقطاع معين‪.‬‬

‫‪ .46‬يسمح هذا المعيار باإلفصاح عن معلومات إضافية حول القطاعات بحيث تكون معدة على أساس‬
‫غير السياسات المحاسبية المعتمدة للبيانات المالية الموحدة أو البيانات المالية للمنشأة شريطة أن‪:‬‬

‫تكون المعلومات مالئمة ألغراض تقييم األداء وإتخاذ الق اررات؛ و‬ ‫(أ)‬

‫(ب) يتم وصف أساس القياس لهذه المعلومات اإلضافية بشكل واضح‪.‬‬

‫األصول المشتركة‬
‫‪ .47‬يجب تخصيص األصول التي يشترك بإستخدامها قطاعان أو أكثر للقطاعات إذا‪ ،‬وفقط إذا‪،‬‬
‫خصصت إيراداتها ومصروفاتها كذلك لهذه القطاعات‪.‬‬

‫‪ .48‬تعتمد طريقة تخصيص بنود األصول واإللتزامات واإليراد والمصروف للقطاعات على عوامل مثل‬
‫طبيعة هذه البنود واألنشطة التي يقوم بها القطاع واإلستقالل الذاتي النسبي لذلك القطاع‪ .‬وليس من‬
‫الممكن أو المناسب تحديد أساس واحد للتخصيص الذي يجب أن تتبناه كافة المنشآت‪ ،‬كما أنه‬
‫ليس من المناسب فرض تخصيص بنود المنشأة الخاصة باألصول واإللتزامات واإليراد والمصروف‬
‫التي تتعلق بشكل مشترك بقطاعين أو أكثر إذا كان األساس الوحيد لعمل تلك التخصيصات‬
‫عشوائيا أو صعب الفهم‪ .‬وفي نفس الوقت هناك تداخل في تعريفات إيراد القطاع ومصروف القطاع‬
‫وأصول القطاع وإلتزامات القطاع‪ ،‬لذلك يجب أن تكون التخصيصات الناجمة منسجمة‪ .‬وتبعا لذلك‬
‫يتم تخصيص األصول المستخدمة بشكل مشترك للقطاعات إذا‪ ،‬وفقط إذا‪ ،‬كانت إيراداتها‬
‫ومصروفاتها ذات العالقة موزعة كذلك على تلك القطاعات‪ .‬فعلى سبيل المثال يتم إدخال أصل‬
‫ضمن أصول القطاع إذا‪ ،‬وفقط إذا‪ ،‬تم إدراج اإلستهالك أو اإلطفاء عند قياس مصروف القطاع‪.‬‬

‫القطاعات المحددة حديثا‬

‫‪ .49‬إذا تم تحديد قطاع ما كقطاع للمرة األولى في الفترة الحالية‪ ،‬يجب إعادة صياغة بيانات القطاع‬
‫للفترة السابقة والتي ت عرض ألغراض المقارنة لتعكس القطاع المقدم عنه تقارير حديثة كقطاع‬
‫منفصل‪ ،‬ما لم يكن ذلك غير عملي‪.‬‬

‫‪ .50‬يمكن تقديم التقارير حول قطاعات جديدة في البيانات المالية في ظروف مختلفة‪ .‬فعلى سبيل‬
‫المثال‪ ،‬يمكن للمنشأة تغيير هيكل تقديم التقارير الداخلية فيها من هيكل قطاع خدمات إلى هيكل‬
‫قطاع جغرافي وقد ترى اإلدارة أن من المناسب إعتماد هذا الهيكل القطاعي الجديد ألغراض تقديم‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪581‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫التقارير الخارجية أيضا‪ .‬وقد تباشر المنشأة بأنشطة هامة جديدة أو إضافية‪ ،‬أو تزيد الحد الذي يقدم‬
‫فيه نشاط كان في السابق يعمل كخدمة دعم داخلية على تقديم خدمات إلى أطراف خارجية‪ .‬في‬
‫هذه الحاالت يمكن تقديم التقارير عن القطاعات الجديدة للمرة األولى في البيانات المالية ذات‬
‫األغراض العامة‪ .‬وعند حدوث ذلك‪ ،‬يتطلب هذا المعيار إعادة صياغة البيانات للمقارنة للفترة‬
‫السابقة لتعكس هيكل القطاع الحالي حيثما يكون هذا األمر عمليا‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫‪ .51‬يجب تطبيق متطلبات اإلفصاح في الفقرات من ‪ 75-52‬على كل قطاع‪.‬‬

‫‪ .52‬يجب على كل منشأة اإلفصاح عن اإليراد والمصروف لكل قطاع‪ .‬كما يجب تقديم تقارير عن كل‬
‫من إيراد القطاع من مخصصات الموازنة أو التوزيعات المشابهة‪ ،‬وإيراد القطاع من مصادر‬
‫خارجية أخرى وإيراد القطاع من عمليات مع قطاعات أخرى بشكل منفصل‪.‬‬

‫‪ .53‬يجب على المنشأة اإلفصاح عن إجمالي القيمة المرحلة ألصول القطاع ولكل قطاع‪.‬‬

‫‪ .54‬يجب على المنشأة اإلفصاح عن إجمالي القيمة المرحلة إل لتزامات القطاع ولكل قطاع‪.‬‬

‫‪ .55‬يجب على المنشأة اإلفصاح عن إجمالي التكلفة التي تم تكبدها خلل الفترة إلمتلك أصول‬
‫القطاع المتوقع إستخدامها خلل أكثر من فترة واحدة ولكل قطاع‪.‬‬

‫يشجع هذا المعيار المنشأة‪ ،‬دون أن يستوجب ذلك‪ ،‬اإلفصاح عن طبيعة وحجم أي بنود إليراد‬
‫ّ‬ ‫‪.56‬‬
‫القطاع ومصروف القطاع التي هي ذات حجم أو طبيعة أو تكرار والتي يساعد اإلفصاح عنها على‬
‫توضيح أداء كل قطاع للفترة‪.‬‬

‫‪ .57‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬أنه حين تكون بنود اإليراد أو المصروف مادية‬
‫تكون طبيعة وحجم هذه البنود بشكل منفصل‪ .‬ويعرض المعيار ‪ 1‬عددا من األمثلة بما في ذلك‬
‫التخفيضات في المخزونات والممتلكات والمصانع والمعدات‪ ،‬ومخصصات إعادة الهيكلة‪ ،‬وإستبعاد‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات‪ ،‬وعمليات الخصخصة واإلستبعادات األخرى لإلستثمارات طويلة‬
‫األجل‪ ،‬والعمليات المتوقفة ‪ ،‬وتسويات التقاضي‪ ،‬والمخصصات المعكوسة‪ .‬وال تهدف الفقرة ‪ 56‬إلى‬
‫تغيير تصنيف أي بند من بنود أو تغيير قياس هذه البنود‪ .‬على أن اإلفصاح الذي تشجعه تلك‬
‫تقيم عنده مدى أهمية هذه البنود ألغراض اإلفصاح من مستوى المنشأة‬
‫الفقرة يغير المستوى الذي ّ‬
‫عن مستوى القطاع‪.‬‬

‫‪582‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫‪ .58‬ال يتطلب هذا المعيار اإلفصاح عن نتيجة القطاع‪ .‬إال أنه إذا تم إحتساب نتيجة القطاع واإلفصاح‬
‫عنها فإنها تعد نتيجة تشغيلية ال تشمل نفقات مالية‪.‬‬

‫يشجع هذا المعيار‪ ،‬دون أن يستوجب ذلك‪ ،‬إفصاح المنشأة عن التدفقات النقدية للقطاعات بما‬ ‫ّ‬ ‫‪.59‬‬
‫يتوافق مع متطلبات معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،2‬الذي يتطلب أن تعرض المنشأة‬
‫بيان التدفق النقدي الذي يفصل التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية واإلستثمارية والتمويلية‪ .‬كما‬
‫يتطلب اإلفصاح عن معلومات حول تدفقات نقدية معينة‪ .‬يمكن أن يكون اإلفصاح عن معلومات‬
‫التدفق النقدي لكل قطاع مفيدا لفهم المركز المالي الكلي للمنشأة وسيولتها وتدفقاتها النقدية‪.‬‬

‫‪ .60‬ويشجع هذا المعيار‪ ،‬دون أن يستوجب ذلك‪ ،‬ال منشآت التي ال تفصح عن التدفقات النقدية‬
‫للقطاعات وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 2‬على اإلفصاح عما يلي حول كل قطاع‬
‫يمكن تقديم التقارير عنه‪-:‬‬
‫(أ) مصروف القطاع إلستهالك وإطفاء أصول القطاع؛‬
‫(ب) المصروفات غير النقدية الهامة األخرى؛ و‬
‫(ج) اإليرادات غير النقدية الهامة المشمولة في إيراد القطاع‪.‬‬

‫وسيمكن هذا المستخدمين من تحديد المصادر واإلستخدامات الرئيسية للنقد فيما يتعلق بأنشطة‬
‫ّ‬
‫القطاع للفترة‪.‬‬

‫‪ .61‬يتوجب على المنشأة اإلفصاح لكل قطاع عن إجمالي حصة المنشأة في صافي فائض (عجز)‬
‫الشركات الزميلة أو المشاريع المشتركة أو اإلستثمارات األخرى التي تمت المحاسبة عنها بموجب‬
‫طريقة حقوق الملكية إذا كانت كافة عمليات هذه الشركات الزميلة تقع ضمن ذلك القطاع المنفرد‬
‫بشكل جوهري‪.‬‬

‫‪ .62‬بينمـا يتم اإلفصـاح عن مبلغ إجمـالي منفرد بموجب الفقـرة ‪ ،61‬فإنه يتم إجراء تقييم بشكل‬
‫فردي لكل شركة زميلة أو مشروع مشترك أو إستثمار آخر تمت محاسبة عنه بموجب طريقة حقوق‬
‫الملكية لتحديد ما إذا كانت جميع عملياته تقع ضمن قطاع واحد بشكل جوهري‪.‬‬

‫‪ .63‬في حال تم اإلفصاح حسب القطاع عن إجمالي حصة المنشأة في صافي فائض (عجز) شركات‬
‫الزميلة أو مشاريع مشتركة أو إستثمارات أخرى تمت محاسبة عنها بموجب طريقة حقوق‬
‫الملكية‪ ،‬فإنه يجب أيضا اإلفصاح عن إجمالي اإلستثمارات في هذه الشركات الزميلة والمشاريع‬
‫المشتركة حسب القطاع‪.‬‬

‫‪ .64‬يجب على المنشأة تقديم تسوية بين المعلومات التي تم اإلفصاح عنها للقطاعات والمعلومات‬
‫اإلجمالية في البيانات المالية الموحدة أو البيانات المالية للمنشأة‪ .‬وعند تقديم التسوية‪ ،‬يجب‬
‫تسوية إيراد القطاع مع إيراد المنشأة من المصادر الخارجية (بما في ذلك اإلفصاح عن مبلغ إيراد‬
‫المنشأة من المصادر الخارجية التي لم تدخل في إيراد أي قطاع)؛ ويجب تسوية مصروف القطاع‬
‫مع مقياس مقارن لمصروف المنشأة؛ وتسوية أصول القطاع مع أصول المنشأة وتسوية إلتزامات‬
‫القطاع مع إلتزامات المنشأة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪583‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫معلومات إضافية حول القطاع‬

‫‪ .65‬كما هو مشار إليه سابقا‪ ،‬من المتوقع أن تقوم القطاعات عادة على أساس السلع والخدمات الرئيسية‬
‫التي تقدمها المنشأة‪ ،‬أو البرامج التي تشغلها أو األنشطة التي تنفذها‪ .‬ويعود هذا إلى أن المعلومات‬
‫المتعلقة بهذه القطاعات توفر للمستخدمين معلومات مالئمة حول أداء المنشأة في تحقيق أهدافها‪،‬‬
‫وتمكن المنشأة ن التخلص من الوفاء باإللتزامات المسائلة‪ .‬إال أنه‪ ،‬في بعض المؤسسات‪ ،‬قد يعكس‬ ‫ّ‬
‫األساس الجغرافي أو أساس غيره بشكل أفضل األساس الذي تقدم بموجبه الخدمات وتخصص‬
‫الموارد ضمن المنشأة بشكل أفضل‪ ،‬وبالتالي يتم إعتماده للبيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .66‬يتبنى هذا المعيار وجهة النظر التي تنص على أن اإلفصاح عن الحد األدنى من المعلومات حول‬
‫قطاعات الخدمات والقطاعات الجغرافية هو في الغالب مفيد للمستخدمين ألغراض المسائلة وإتخاذ‬
‫الق اررات‪ .‬وعليه‪ ،‬إذا قدمت المنشأة تقارير حول معلومات القطاع على أساس‪-:‬‬
‫(أ) السلع والخدمات الرئيسية التي تقدمها المنشأة أو البرامج التي تشغلها أو األنشطة التي‬
‫تنفذها أو قطاعات الخدمات األخرى‪ ،‬فإن هذا المعيار يشجع المنشأة على تقديم التقارير‬
‫عن ما يلي لكل قطاع جغرافي تقدم عنه تقارير داخلية إلى الهيئة الحاكمة والمدير الرئيسي‬
‫للمنشأة‪-:‬‬
‫مصروف القطاع؛‬ ‫(‪)1‬‬
‫(‪ )2‬إجمالي القيمة المرحلة ألصول القطاع؛ و‬
‫(‪ )3‬إجمالي النفقات خالل الفترة إلمتالك أصول القطاع المتوقع إستخدامها خالل أكثر‬
‫من فترة (الممتلكات والمصانع والمعدات واألصول غير الملموسة)؛ و‬
‫(ب) القطاعات الجغرافية أو أساس آخر غير مشمول في النقطة (أ)‪ ،‬فإن هذا المعيار يشجع‬
‫المنشأة على تقديم التقارير حول معلومات القطاع التالية لكل قطاع خدمات رئيسي تقدم‬
‫عنه تقارير داخلية إلى الهيئة الحاكمة والمدير الرئيسي للمنشأة‪-:‬‬
‫(‪ )1‬مصروف القطاع؛‬
‫(‪ )2‬إجمالي القيمة المرحلة ألصول القطاع؛ و‬
‫(‪ )3‬إجمالي النفقات خالل الفترة إلمتالك أصول القطاع المتوقع إستخدامها خالل أكثر‬
‫من فترة (الممتلكات والمصانع والمعدات واألصول غير الملموسة)‪.‬‬

‫أمور أخرى حول اإلفصاح‬

‫‪ .67‬عند قياس وتقديم تقارير عن إيراد القطاع من العمليات مع القطاعات األخرى‪ ،‬فإنه يجب قياس‬
‫التحويلت بين القطاعات على األساس الذي تقع فيه‪ .‬ويجب اإلفصاح عن أساس تسعير‬
‫التحويلت بين القطاعات أو أي تغيير في ذلك في البيانات المالية‪.‬‬

‫‪584‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫‪ .68‬يجب اإلفصاح عن التغيرات في السياسات المحاسبية المعتمدة لتقديم التقارير حول القطاعات‬
‫والتي لها تأثير مادي على المعلومات الخاصة بالقطاع‪ ،‬كما يجب إعادة عرض معلومات‬
‫القطاعات للفترة السابقة المعروضة ألغراض المقارنة إال إذا كان من غير العملي القيام بذلك‪.‬‬
‫التغير وحقيقة أن المعلومات المقارنة‬
‫ويجب أن يشمل هذا اإلفصاح وصفا لطبيعة التغير وأسباب ّ‬
‫كان قد أعيد عرضها أو أنه من غير العملي إجراء ذلك إضافة الى التأثير المالي للتغير إذا كان‬
‫من الممكن تحديده بشكل معقول‪ .‬وإذا قامت المنشأة بتغيير تحديد قطاعاتها ولم تقم بإعادة‬
‫عرض معلومات القطاعات للفترة السابقة على األساس الجديد ألنه من غير العملي القيام بذلك‪،‬‬
‫عندئذ يجب على المنشأة لغرض المقارنة تقديم التقارير عن بيانات القطاع حسب كل من‬
‫األساسين القديم والجديد للقطاعات في السنة التي تغير فيها تحديد قطاعاتها‪.‬‬

‫‪ .69‬يتم تناول التغييرات في السياسات المحاسبية التي تتبناها المنشأة في معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء"‪ .‬ويقتضي هذا‬
‫المعيار أن يتم إجراء التغييرات على السياسة المحاسبية فقط (أ) إذا كان مطلوبا بموجب معيار‬
‫محاسبة دولي في القطاع العام أو إذا (ب) كان التغيير سيؤدي إلى الحصول على معلومات ممثلة‬
‫بأمانة وأكثر مالئمة حول المعامالت واألحداث والظروف األخرى في البيانات المالية الخاصة‬
‫بالمنشأة‪.‬‬

‫‪ .70‬يتم التعامل مع التغيرات في السياسات المحاسبية المعتمدة على مستوى المنشأة والتي تؤثر على‬
‫معلومات القطاع بموجب المعيار ‪ .3‬وما لم يحدد معيار محاسبة دولي في القطاع العام جديد‬
‫خالف ذلك فإن المعيار ‪ 3‬يتطلب إجراء‪-:‬‬
‫أن يتم تطبيق تغيير في السياسة المحاسبية بأثر رجعي وأن تتم إعادة عرض المعلومات‬ ‫(أ)‬
‫الخاصة بفترة سابقة إال إذا كان من غير الممكن تحديد (إما التأثير المتراكم للتغيير أو‬
‫تأثير التغيير الخاص بالفترة)؛‬
‫(ب) إذا كان التطبيق بأثر رجعي غير ممكن لكافة الفترات المعروضة‪ ،‬فإنه ينبغي تطبيق‬
‫السياسة المحاسبية الجديدة بأثر رجعي ابتداء من أقرب تاريخ ممكن؛ و‬
‫(ج) إذا كان من غير الممكن تحديد التأثير المتراكم لتطبيق السياسة المحاسبية الجديدة في‬
‫بداية الفترة الحالية‪ ،‬ينبغي تطبيق السياسة بأثر مستقبلي من أقرب تاريخ ممكن‪.‬‬

‫‪ .71‬تتعلق بعض التغييرات في السياسات المحاسبية بتقديم التقارير حول القطاعات تحديدا‪ ،‬وتشمل‬
‫األمثلة على ذلك التغييرات في تحديد القطاعات والتغييرات في أساس تخصيص اإليرادات‬
‫والمصروفات للقطاعات‪ .‬وقد يكون لهذه التغييرات أث ار هاما على معلومات القطاع الذي تقدم عنه‬
‫التقارير إال أنها ال تغير إجمالي المعلومات المالية المقدم عنها التقارير للمنشأة‪ .‬ولتمكين‬
‫المستخدمين من فهم التغيرات وتقييم االتجاهات يتم‪ -‬إذا كان ذلك عمليا‪ -‬إعادة عرض معلومات‬
‫القطاع للفترة السابقة والتي تدخ ل ضمن البيانات المالية ألغراض المقارنة وذلك لتعكس السياسة‬
‫المحاسبية الجديدة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪585‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫‪ .72‬تتطلب الفقرة ‪ ، 67‬ألغراض تقديم التقارير حول القطاعات‪ ،‬وجوب قياس التحويالت بين القطاعات‬
‫على أساس أن المنشأة معتادة بالفعل على تسعير هذه التحويالت‪ .‬وإذا قامت المنشأة بتغيير‬
‫الطريقة التي تستعملها بالفعل لتسعير التحويالت بين القطاعات فإن ذلك ليس تغيي ار في السياسة‬
‫المحاسبية يستوجب إعادة عرض بيانات القطاع للفترة السابقة بموجب الفقرة ‪ ،68‬على أن الفقرة ‪67‬‬
‫تتطلب إفصاحا عن التغيير‪.‬‬

‫‪ .73‬ما لم يتم اإلفصاح عن خلف ذلك في البيانات المالية أو في مكان آخر في التقرير السنوي‪،‬‬
‫فعلى المنشأة أن ّتبين‪-:‬‬
‫(أ) أنواع السلع والخدمات الداخلة ضمن كل قطاع خدمات تقدم عنه التقارير؛‬
‫(ب) تركيب كل قطاع جغرافي تقدم عنه التقارير؛ و‬
‫(ج) إذا لم تكن المنشأة تعتمد أي من األساسين الخدماتي أو الجغرافي للقطاعات‪ ،‬عليها أن‬
‫تبين طبيعة القطاع واألنشطة التي يحتويها‪.‬‬
‫ّ‬

‫األهداف التشغيلية للقطاعات‬

‫‪ .74‬ما لم يتم اإلفصاح بخالف ذلك في البيانات المالية أو في مكان آخر في التقرير السنوي‪ ،‬يشجع‬
‫هذا المعيار المنشأة على اإلفصاح عن األهداف التشغيلية العريضة الموضوعة لكل قطاع عند‬
‫بداية فترة تقديم التقارير‪ ،‬والتعليق على مدى تحقيق تلك األهداف‪.‬‬

‫‪ .75‬لتمكين المستخدمين من تقييم أداء المنشأة في تحقيق األهداف المتعلقة بتقديم خدماتها‪ ،‬من‬
‫الضروري إعالم المستخدمين بهذه األهداف‪ .‬وسيدعم اإلفصاح عن المعلومات المتعلقة بتركيب كل‬
‫قطاع وأهداف تقديم الخدمات لهذه القطاعات ومدى تحقيق تلك األهداف هذا التقييم‪ .‬وستمكن هذه‬
‫المعلومات المنشأة أيضا من الوفاء بإلتزامات مسائلتها بشكل أفضل‪ .‬وفي العديد من الحاالت‪،‬‬
‫تكون هذه المعلومات مشمولة في التقرير السنوي كجزء من تقرير الهيئة الحاكمة أو المدير‬
‫الرئيسي‪ .‬وفي مثل هذه الحاالت‪ ،‬ليس من الضروري اإلفصاح عن هذه المعلومات في البيانات‬
‫المالية‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .76‬على المنشأة تطبيق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في‬
‫األول من يوليو ‪ 2003‬أو بعد هذا التاريخ‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ ،‬أما إذا قامت المنشأة‬
‫بتطبيق هذا المعيار للفترات التي تبدأ قبل ‪ 1‬يوليو ‪ 2003‬يجب عليها اإلفصاح عن ذلك‪.‬‬

‫‪76‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 77‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " الصادر في يناير‬
‫‪ . 2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫ويسمح بتطبيقها في وقت مبكر‪ .‬وفي حال طبقت‬
‫التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬

‫‪586‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه ينبغي‬
‫أيضا تطبيق التعديلت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪76‬ب‪ .‬أدى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 37‬الترتيبات المشتركة"‪ ،‬الصادر في يناير‬
‫‪ ،2015‬إلى تعديل الفقرتين ‪ 27‬و‪ .32‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديلت عند تطبيقها‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.37‬‬

‫‪ 76‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 69‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪،2015‬‬
‫التي صدرت في أبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديلت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة التعديلت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪ 76‬د‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،2‬و‪ ،3‬وتعديل الفقرات ‪ ،16‬و‪ ،24‬و‪ ،38‬و‪ 41‬من خلل إصدار قابلية‬
‫تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه‬
‫التعديلت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد‬
‫ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديلت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪،2018‬‬
‫فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪ 76‬ه‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،34‬و‪ 37‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،40‬عمليات‬
‫إندماج األعمال في القطاع العام‪ ،‬الذي صدر في يناير ‪ .2017‬تطبق المنشأة هذه التعديلت‬
‫على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديلت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2019‬فإنها تفصح‬
‫عن ذلك الحدث وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق‬ ‫‪.77‬‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى" ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪587‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاج هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬لكن ال يشكل جزء منه‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬نتيجة إلصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ ،‬الذي صدرت في أبريل ‪2016‬‬

‫إستنتاج‪ .1‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إصدا ار بعنوان قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬يعدل هذا اإلصدار مراجع معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫حذف الفقرات في المعايير المتعلقة بقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫(أ)‬
‫العام على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق‬
‫من كل معيار؛‬
‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "المنشآت التجارية العامة"‪،‬‬
‫متى كان ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل‬
‫توفير وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات في أسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.1‬‬

‫‪588‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫إرشادات التنفيذ‬
‫ترافق إرشادات التنفيذ هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬لكنه ال تشكل جزء منه‪.‬‬

‫ملخص اإلفصاحات المطلوبة‬

‫[¶‪ ]XX‬تشير إلى الفقرة رقم ‪ XX‬من هذا المعيار‪.‬‬

‫اإلفصاحات‬
‫إجمالي المصروف حسب القطاع [¶‪]52‬‬
‫إجمالي اإليراد حسب القطاع [¶‪]52‬‬
‫اإليراد من مخصصات الموازنة أو التخصيصات المشابهة حسب القطاع [¶‪]52‬‬
‫اإليراد من مصادر خارجية (فيما عدا المخصصات أو التخصيصات المشابهة) حسب القطاع [¶‪]52‬‬
‫اإليراد من معامالت مع قطاعات أخرى حسب القطاع [¶‪]52‬‬
‫القيمة المرحلة من أصول القطاع حسب القطاع [¶‪]53‬‬
‫إلتزامات القطاع حسب القطاع [¶‪]54‬‬
‫تكلفة إمتالك األصول حسب القطاع [¶‪]55‬‬
‫حصة صافي الفائض (العجز) من [¶‪ ]61‬واإلستثمار في [¶‪ ]63‬الشركات الزميلة أو المشاريع المشتركة‬
‫التي يتم محاسبة عنها بموجب طريقة حقوق الملكية حسب القطاع (إذا كانت جميعها تقع ضمن عملياتها‬
‫ضمن نفس القطاع بشكل جوهري)‬
‫تسوية اإليراد والمصروف واألصول واإللتزامات حسب القطاع [¶‪]64‬‬

‫إفصاحات أخرى‬
‫أساس تسعير التحويالت بين القطاعات وأي تغييرات في هذا الصدد [¶‪]67‬‬
‫التغييرات في السياسات المحاسبية للقطاع [¶‪]68‬‬
‫أنواع المنتجات والخدمات في كل قطاع خدمات [¶‪]73‬‬
‫تركيب كل قطاع جغرافي [¶‪]73‬‬
‫في حال عدم إعتماد أي من األساسين الخدماتي أو الجغرافي للقطاعات‪ ،‬طبيعة القطاعات واألنشطة‬
‫المشمولة لكل قطاع [¶‪]73‬‬

‫الخصائص النوعية للتقارير المالية‬

‫تنفيذ‪ [ .1‬تم إلغائها ]‬
‫تنفيذ‪ [ .2‬تم إلغائها ]‬
‫قابلية الفهم‬
‫تنفيذ‪ [ .3‬تم إلغائها ]‬

‫تنفيذ‪ [ .4‬تم إلغائها ]‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪589‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫المالءمة‬
‫تنفيذ‪ [ .5‬تم إلغائها ]‬

‫المادية‬
‫تنفيذ‪ [ .6‬تم إلغائها ]‬

‫تنفيذ‪ [ .7‬تم إلغائها ]‬

‫الموثوقية‬
‫تنفيذ‪ [ .8‬تم إلغائها ]‬

‫التمثيل الصادق‬
‫تنفيذ‪ [ .9‬تم إلغائها ]‬

‫الجوهر فوق الشكل‬

‫تنفيذ‪ [ .10‬تم إلغائها ]‬
‫الحيادية‬
‫تنفيذ‪ [ .11‬تم إلغائها ]‬
‫الحيطة والحذر‬

‫تنفيذ‪ [ .12‬تم إلغائها ]‬

‫تنفيذ‪ [ .13‬تم إلغائها ]‬

‫اإلكتمال‬
‫تنفيذ‪ [ .14‬تم إلغائها ]‬

‫قابلية المقارنة‬
‫تنفيذ‪ – .15‬تنفيذ ‪ [ 18‬تم إلغائها ]‬

‫القيود على المعلومات الملئمة والموثوقة‬

‫الوقت المناسب‬
‫تنفيذ‪ .19‬إذا حصل تأخير كبير في تقديم تقارير معلومات‪ ،‬فقد تفقد هذه المعلومات مالءمتها‪ .‬ولتقديم‬
‫المعلومات في الوقت المناسب فقد يكون ضروريا في الغالب تقديم التقارير قبل أن تكون‬
‫ج ميع النواحي المتعلقة بالعملية معروفة‪ ،‬مما يضعف خاصية الموثوقية‪ .‬وفي المقابل‪ ،‬إذا‬
‫تأخر تقديم التقارير إلى أن تعرف كافة النواحي‪ ،‬قد تكون المعلومات موثوقة بشكل كبير‬
‫لكنها قليلة النفع بالنسبة للمستخدمين الذين يجب عليهم إتخاذ ق اررات مرحلية‪ .‬ولدى تحقيق‬
‫موازنة بين المالءمة والموثوقية‪ ،‬سيكون اإلهتمام المهيمن هو كيفية تلبية إحتياجات‬
‫المستخدمين إلتخاذ الق اررات على أكمل وجه‪.‬‬

‫‪590‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫الموازنة بين المنفعة والتكلفة‬

‫تنفيذ‪ .20‬إن الموازنة بين المنفعة والتكلفة هو قيد من الصعب تجاوزه‪ .‬فالبد أن تتجاوز المنافع‬
‫المستمدة من المعلومات تكلفة تقديم هذه المعلومات‪ .‬إال أن تقييم المنافع والتكاليف هو في‬
‫الجوهر مسألة حكم شخصي‪ .‬إضافة إلى أن التكاليف ال تقع عادة على كاهل أولئك‬
‫المستخدمين الذين يستفيدون من المنافع‪ .‬كما يمكن أن يستفيد مستخدمون آخرون بالمنافع‬
‫غير أولئك الذين أعدت المعلومات لهم‪ .‬لهذه األسباب‪ ،‬من الصعب تطبيق إختبار للمقارنة‬
‫بين المنفعة والتكلفة على أي حالة معينة‪ .‬على الرغم من ذلك‪ ،‬يجب أن يأخذ واضعو‬
‫المعايير والمسؤولون عن إعداد البيانات المالية ومستخدمو البيانات المالية في إعتبارهم هذا‬
‫القيد‪.‬‬

‫الموازنة بين الخصائص النوعية‬

‫تنفيذ‪ .21‬في الواقع‪ ،‬غالبا ما تكون الموازنة والمبادلة بين الخصائص النوعية أم ار ضروريا‪ .‬ويهدف‬
‫هذا بشكل عام إلى التوصل إلى موازنة مالئمة بين الخصائص في سبيل تحقيق األهداف‬
‫المرجوة من البيانات المالية‪ .‬وتعتمد األهمية النسبية للخصائص في الحاالت المختلفة على‬
‫الحكم المهني‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪591‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫األمثلة التوضيحية‬
‫ترافق هذه األمثلة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬لكنها ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫يوضح الجدول والمالحظة المرفقة به في هذا الملحق إفصاحات القطاع التي يتطلبها هذا المعيار‬
‫لسلطة تعليمية ممولة بالغالب بموجب التخصيص لكنها تقدم بعض (أ) الخدمات التعليمية على أساس‬
‫تجاري لموظفي الشركات الكبرى‪( ،‬ب) وشاركت في مشروع تجاري لتأسيس مؤسسة تعليمية خاصة تدار‬
‫على أساس تجاري‪ .‬للسلطة تأثير هام على المؤسسة لكنها ال تسيطر عليها‪ .‬وألغراض التوضيح‪ ،‬يقدم‬
‫المثال بيانات مقارنة لسنتين‪ .‬وبيانات القطاعات مطلوبة لكل سنة يعرض لها مجموعة كاملة من‬
‫البيانات المالية‪.‬‬

‫‪592‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫(كافة المبالغ بالماليين من وحدة العملة)‬ ‫الجدول (أ) – معلومات حول القطاعات‬

‫موحدة‬ ‫حذوفات‬ ‫خدمات أخرى‬ ‫خدمات خاصة‬ ‫ثانوي‬ ‫أساسي‪ /‬إعدادي‬

‫‪1×20‬‬ ‫‪2×20‬‬ ‫‪1×20 2×20‬‬ ‫‪1×20 2×20‬‬ ‫‪1×20‬‬ ‫‪2×20‬‬ ‫‪1×20‬‬ ‫‪2×20‬‬ ‫‪1×20‬‬ ‫‪2×20‬‬
‫اإليراد القطاع‬
‫‪7‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪23‬‬ ‫‪22‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪48‬‬ ‫التخصيص‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪5‬‬ ‫الرسوم من مصادر خارجية‬
‫‪2‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪10‬‬ ‫التحويالت بين القطاعات‬
‫‪90‬‬ ‫‪101‬‬ ‫‪19‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪21‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪28‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪63‬‬ ‫إجمالي إيراد القطاع‬
‫مصروف القطاع‬
‫(‪)2‬‬ ‫(‪)2‬‬ ‫(‪)13‬‬ ‫(‪)13‬‬ ‫(‪)13‬‬ ‫(‪)13‬‬ ‫(‪)31‬‬ ‫(‪)39‬‬ ‫الرواتب واألجور‬
‫(‪)1‬‬ ‫(‪)1‬‬ ‫(‪)3‬‬ ‫(‪)5‬‬ ‫(‪)7‬‬ ‫(‪)5‬‬ ‫(‪)7‬‬ ‫(‪)9‬‬ ‫اإلستهالك‬
‫(‪)2‬‬ ‫(‪)2‬‬ ‫(‪)5‬‬ ‫(‪)5‬‬ ‫(‪)9‬‬ ‫(‪)10‬‬ ‫(‪)11‬‬ ‫(‪)12‬‬ ‫مصروفات أخرى‬
‫(‪)85‬‬ ‫(‪)96‬‬ ‫‪19‬‬ ‫‪20‬‬ ‫(‪)5‬‬ ‫(‪)5‬‬ ‫(‪)21‬‬ ‫(‪)23‬‬ ‫(‪)29‬‬ ‫(‪)28‬‬ ‫(‪)49‬‬ ‫(‪)60‬‬ ‫إجمالي مصروف القطاع‬
‫(‪)9‬‬ ‫(‪)7‬‬ ‫المصروفات المركزية غير المخصصة‬
‫(‪)4‬‬ ‫(‪)2‬‬ ‫العجز من األنشطة التشغيلية‬
‫(‪)3‬‬ ‫(‪)4‬‬ ‫مصروف الفائدة‬
‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫إيراد الفائدة‬
‫‪7‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪8‬‬ ‫الحصة في صافي فائض الشركات الزميلة‬
‫‪3‬‬ ‫‪4‬‬ ‫فائض الفترة‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪593‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫موحدة‬ ‫حذوفات‬ ‫خدمات أخرى‬ ‫خدمات خاصة‬ ‫ثانوي‬ ‫أساسي‪ /‬إعدادي‬

‫‪1×20‬‬ ‫‪2×20 1×20‬‬ ‫‪2×20‬‬ ‫‪1×20‬‬ ‫‪2×20‬‬ ‫‪1×20‬‬ ‫‪2×20‬‬ ‫‪1×20‬‬ ‫‪2×20‬‬ ‫‪1×20‬‬ ‫‪2×20‬‬
‫معلومات أخرى‬
‫‪99‬‬ ‫‪108‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪34‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪54‬‬ ‫أصول القطاع‬
‫‪26‬‬ ‫‪32‬‬ ‫‪26‬‬ ‫‪32‬‬ ‫إستثمارات في شركات زميلة (بموجب‬
‫طريقة حقوق الملكية)‬
‫‪30‬‬ ‫‪35‬‬ ‫األصول المركزية غير المخصصة‬
‫‪155‬‬ ‫‪175‬‬ ‫إجمالي األصول الموحدة‬
‫‪35‬‬ ‫‪42‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪11‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪25‬‬ ‫إلتزامات القطاع‬
‫‪55‬‬ ‫‪40‬‬ ‫اإللتزامات المركزية غير المخصصة‬
‫‪90‬‬ ‫‪82‬‬ ‫إجمالي اإللتزامات الموحدة‬
‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪13‬‬ ‫اإلنفاق الرأسمالي‬
‫(‪)1‬‬ ‫(‪)1‬‬ ‫(‪)2‬‬ ‫(‪)2‬‬ ‫(‪)3‬‬ ‫(‪)3‬‬ ‫(‪)2‬‬ ‫(‪)8‬‬ ‫المصروف غير النقدي عدا‬
‫اإلستهالك‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫اإليراد غير النقدي‬

‫‪594‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫هذه السلطة منظمة من قبل هيئة حاكمة وهي تابعة لها على أساس أربع مجاالت وظيفية رئيسية‪:‬‬
‫التعليم األساسي والثانوي وتعليم المستوى الثالث (الثانوي) وخدمات تعليمية خاصة وخدمات أخرى كل‬
‫منها يرأسه مدير‪ .‬وتشمل عمليات قطاع الخدمات التعليمية الخاصة تقديم خدمات تعليمية على أساس‬
‫تجاري لموظفي شركات كبرى‪ .‬عند تقديم هذه الخدمات ألطراف خارجية فإن وحدة الخدمات التجارية‬
‫للقطاع تستخدم‪ ،‬على أساس رسم مقابل الخدمة‪ ،‬الخدمات المقدمة من قبل القطاعات األساسية‪/‬‬
‫اإلعدادية أو القطاعات الثانوية‪ .‬وتحذف هذه التحويالت بين القطاعات عند التوحيد‪.‬‬

‫تستخدم المعلومات المقدمة في تقارير حول هذه القطاعات من قبل المجلس الحاكم واإلدارة العليا‬
‫كأساس لتقييم األداء السابق للمنشأة في تحقيق أهدافها‪ ،‬وإلتخاذ الق اررات حول تخصيص الموارد في‬
‫المستقبل‪ .‬ويعد اإلفصاح عن المعلومات حول هذه القطاعات مناسبا كذلك ألغراض تقديم التقارير‬
‫الخارجية‪.‬‬

‫تعتبر معظم عمليات هذه السلطة محلية فيما عدا تلك العمليات التي تعد جزءا من برنامج مساعدة أنشأ‬
‫مرافق في أوروبا الشرقية لتقديم الخدمات التعليمية الثانوية ‪ .‬وكان إجمالي تكلفة الخدمات المقدمة في‬
‫أوروبا الشرقية ‪ 5‬مليون (‪ 4‬مليون في ‪ .)20×1‬وبلغ إجمالي القيمة المرحلة للمرافق التعليمية في أوروبا‬
‫الشرقية ‪ 3‬مليون (‪ 6.5‬مليون في ‪ .)20×1‬ولم يكن هناك أي نفقات إلمتالك أصول رأسمالية في‬
‫أوروبا الشرقية خالل ‪ 20×2‬أو ‪.20×1‬‬

‫التحويالت بين القطاعات‪ :‬يتضمن إيراد القطاع ومصروف القطاع اإليراد والمصروف الناتجين عن‬
‫التحويالت بين القطاعات‪ .‬وعادة ما تحسب هذه التحويالت بسعر التكلفة ثم تحذف عند التوحيد‪ .‬كان‬
‫مبلغ هذه التحويالت ‪ 20‬مليون (‪ 19‬مليون في ‪.)19×1‬‬

‫وتتم محاسبة إستثمارات الشركات الزميلة بموجب طريقة حقوق الملكية‪ .‬وتملك الهيئة ‪ %40‬من أسهم‬
‫رأس مال مؤسسة يورو إيه دي المحدودة‪ ،‬وهي مؤسسة تعليمية متخصصة تقدم خدمات تعليمية دولية‬
‫على أساس تجاري بموجب عقود مع وكاالت إقراض متعددة األطراف‪ .‬وتتم المحاسبة عن هذا اإلستثمار‬
‫بموجب طريقة حقوق الملكية‪ .‬واإلستثمار في‪ ،‬وحصة السلطة في صافي أرباح يورو إيه دي المحدودة‬
‫و فيها مستثناة من أصول وإيرادات القطاع‪.‬‬

‫إال أنها مبينة بشكل منفصل تحت قطاع الخدمات األخرى‪ ،‬وهو المسؤول عن إدارة اإلستثمار في‬
‫الشركة الزميلة‪.‬‬

‫خسارة غير عادية‪ :‬تكبدت السلطة خسارة تقدر بمبلغ ‪ 3‬مليون بسبب زلزال أدى إلى حدوث أضرار في‬
‫المرافق التعليمية في أوروبا الشرقية في نوفمبر ‪ 20×1‬ولم تكن هذه المرافق مؤمنة‪.‬‬

‫وتم إعداد تقرير كامل حول األهداف الموضوعة لكل قطاع ومدى تحقيق تلك األهداف مشروح ضمنه‬
‫جزء "مراجعة العمليات" الموجود في مكان آخر من هذا التقرير‪.‬‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬ ‫‪595‬‬

 ‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪14‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬مستمد بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي ‪14‬‬
‫(المنقح في عام ‪ .)1997‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 18‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:14‬‬
‫يعرف معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬القطاعات بشكل مختلف عن معيار المحاسبة‬
‫ّ‬ ‫‪‬‬
‫الدولي‪ .14‬إذ يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬من المنشآت اإلبالغ عن‬
‫القطاعات على أساس مناسب لتقييم األداء السابق واتخاذ قرار حول توزيع الموارد‪ .‬في حين يتطلب‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 14‬اإلبالغ عن قطاعات األعمال والقطاعات الجغرافية‪.‬‬
‫‪ ‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي ‪ 14‬اإلفصاح عن نتيجة القطاع وإستهالك وإطفاء أصول القطاع‬
‫والمصاريف غير النقدية األخرى الهامة‪ .‬في حين ال يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 18‬اإلفصاح عن نتيجة القطاع‪ ،‬لكنه يشجع‪ -‬وال يقتضي‪ -‬اإلفصاح عن اإليرادات غير‬
‫النقدية الهامة التي تُدمج في إيرادات القطاع وإستهالك القطاع والمصاريف غير النقدية األخرى أو‬
‫التدفقات النقدية للقطاع حسبما يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 2‬بيانات التدفق‬
‫النقدي"‪.‬‬
‫‪ ‬ال يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬اإلفصاح عن المعلومات المتعلقة‬
‫بالقطاعات الثانوية‪ ،‬لكنه يشجع حد أدنى معين من اإلفصاحات حول كل من القطاعات الخدمية‬
‫والجغرافية‪.‬‬
‫‪ ‬ال يحدد معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬حدود كمية يتوجب تطبيقها في تحديد‬
‫القطاعات التي يمكن إعداد تقارير بشأنها‪.‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،18‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ .14‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحات "اإليراد" و"بيان األداء‬
‫المالي" و"صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .18‬أما‬
‫المصطلحات المرادفة في معيار المحاسبة الدولي ‪ 14‬فهي "الدخل" و"بيان الدخل" و"حقوق‬
‫الملكية"‪.‬‬

‫‪596‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪18‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪14‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬
‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم ‪37‬‬
‫(‪" )1998‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪.‬‬
‫ويحتوي هذا المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي‬
‫للمحاسبين على مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي ‪ 37‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء‪ ،‬مؤسسة المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf, ،‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫إن ”‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting Standards,‬‬

‫”‪ and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية لمؤسسة المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪597‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -19‬المخصصات واإل لتزامات واألصول‬
‫المحتملة‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 19‬المخصصات وااللتزامات واألصول المحتملة"‬
‫في أكتوبر من عام ‪.2002‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ (الصادر في نوفمبر ‪.)2020‬‬
‫‪ ‬الخدمات الجماعية والفردية ( التعديالت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)19‬‬
‫(الصادر في يناير ‪.)2020‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية" (الصادر في يناير ‪.)2019‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية " (الصادر في أغسطس ‪.)2018‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام "( الصادر‬
‫في يناير ‪.)2017‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 39‬منافع الموظفين" (الصادر في يوليو ‪.)2016‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬
‫‪ ‬التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2015‬الصادر في إبريل‬
‫‪.)2016‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة " (الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫أساس اإلستحقاق للمرة األولى " (الصادر في يناير ‪)2016‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادر في أكتوبر ‪)2011‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية‬
‫واألخطاء" (الصادر في ديسمبر ‪)2006‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 14‬األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير" (الصادر في‬
‫ديسمبر ‪)2006‬‬

‫‪598‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة المتأثرة‬

‫األثر‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولي في القطاع العام أكتوبر‬ ‫تعديل‬ ‫‪1‬‬
‫‪2011‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬

‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪2‬‬

‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولي في القطاع العام أكتوبر‬ ‫تعديل‬ ‫‪4‬‬
‫‪2011‬‬

‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫تعديل‬ ‫‪4‬أ‬
‫أكتوبر ‪2011‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولي في القطاع العام أكتوبر‬ ‫حذف‬ ‫‪5‬‬
‫‪2011‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولي في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪6‬‬
‫‪2016‬‬
‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫‪6‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫حذف‬ ‫العنوان‬
‫الرئيسي أعلى‬
‫الفقرة ‪7‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫حذف‬ ‫‪7‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫حذف‬ ‫‪8‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫حذف‬ ‫‪9‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫حذف‬ ‫‪10‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫حذف‬ ‫‪11‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫حذف‬ ‫‪12‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪14‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪18‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪599‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫األثر‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪19‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولي في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪22‬‬
‫‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪37‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪77‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪87‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫حذف‬ ‫‪99‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫حذف‬ ‫‪104‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫حذف‬ ‫‪110‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬ديسمبر ‪2006‬‬ ‫حذف‬ ‫‪1111‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولي في القطاع العام أكتوبر‬ ‫جديد‬ ‫‪111‬أ‬
‫‪2011‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪111‬ب‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪111‬ج‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولي في القطاع العام إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪111‬د‬
‫‪2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪111‬ه‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪111‬و‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪111‬ز‬
‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ (صدر في نوفمبر ‪)2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪111‬ح‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫جديد‬ ‫‪111‬ط‬
‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ نوفمبر ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪111‬ي‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪112‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫حذف‬ ‫تنفيذ ‪14‬‬

‫األحكام اإلنقتالية كانت الفقرة ‪ .111‬تمت إعادة ترقيم الفقرات الالحقة‪.‬‬ ‫‪1‬‬

‫‪600‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫األثر‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪1‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪2‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪3‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪4‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪5‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪6‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪7‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪8‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪9‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪10‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪11‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪12‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪13‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪14‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪15‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪16‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪17‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪18‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪19‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪601‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫األثر‬

‫الخدمات الجماعية والفردية يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫تطبيق ‪20‬‬

‫‪602‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

‫أكتوبر ‪2002‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬
‫المخصصات‪ ،‬اإل لتزامات واألصول المحتملة‬
‫المحتويات‬
‫الفقرة‬
‫الهدف‬
‫النطاق‪17-1 ...........................................................................‬‬
‫المنافع اإلجتماعية‪11-7 .........................................................‬‬
‫إستثناءات من نطاق المعيار‪17-12 ...............................................‬‬
‫تعريفات ‪21-18 ..........................................................................‬‬
‫المخصصات واإللتزامات األخرى‪19 ...........................................‬‬
‫العالقة بين المخصصات واإللتزامات المحتملة‪21-20 ..............................‬‬
‫اإلعتراف ‪43-22 .........................................................................‬‬
‫المخصصات ‪34-22 ..............................................................‬‬
‫اإللتزام الحالي ‪24-23 ............................................................‬‬
‫الحدث السابق‪30-25 .............................................................‬‬
‫ال تدفق الصادر المحتمل للموارد المتمثلة بالمنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات‬
‫‪32-31‬‬
‫الخدمية ‪..................................................................‬‬
‫‪34-33‬‬ ‫التقدير الموثوق لإللتزام‪....................................................‬‬
‫اإللتزامات المحتملة‪38-35 ........................................................‬‬
‫‪43-39‬‬ ‫األصول المحتملة ‪.........................................................‬‬
‫القياس ‪62-44 ...........................................................................‬‬
‫التقدير األفضل‪49-44 ............................................................‬‬
‫‪52-50‬‬ ‫المخاطر وعدم التأكد‪......................................................‬‬
‫القيمة الحالية ‪57-53 ..............................................................‬‬
‫‪60-58‬‬ ‫األحداث المستقبلية‪........................................................‬‬
‫‪62-61‬‬ ‫التصرف المتوقع لألصول‪.................................................‬‬
‫التعويضات ‪68-63 ......................................................................‬‬
‫‪70-69‬‬ ‫التغيرات في المخصصات‪........................................................‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪603‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫‪72-71‬‬ ‫إستخدام المخصصات‪............................................................‬‬

‫‪96-73‬‬ ‫تطبيق قواعد اإلعتراف والقياس‪...................................................‬‬
‫‪75-73‬‬ ‫صافي العجز التشغيلي المستقبلي‪..........................................‬‬
‫‪80-76‬‬ ‫العقود المثقلة باإللتزامات‪..................................................‬‬
‫‪96-81‬‬ ‫إعادة الهيكلة‪..............................................................‬‬
‫‪92-90‬‬ ‫بيع أو نقل العمليات‪.......................................................‬‬
‫‪96-93‬‬ ‫مخصصات إعادة الهيكلة‪..................................................‬‬
‫اإلفصاح‪109-97 .........................................................................‬‬
‫‪110‬‬ ‫األحكام اإلنتقالية‪.................................................................‬‬
‫تاريخ النفاذ‪112-111 .......................................................................‬‬
‫الجداول‬
‫شجرة القرار التوضيحية‬
‫الملحق أ‪ :‬إرشادات التنفيذ‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفيذ‬
‫األمثلة التوضيحية‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪37‬‬

‫‪604‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة" مبين في الهدف‬
‫والفقرات ‪ .112-1‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬
‫في سياق الهدف منه وفي سياق "مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص‬
‫بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق‬
‫السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪605‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫الهدف‬
‫يهدف هذا المعيار إلى (أ) تعريف المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‪( ،‬ب) وتحديد الظروف‬
‫التي يجب فيها اإلعتراف بالمخصصات‪ ،‬وكيفية قياسها وما هي اإلفصاحات التي يجب إجرائها عن‬
‫هذه المخصصات‪ .‬كما يتطلب المعيار أيضا اإلفصاح عن معلومات معينة عن اإللتزامات واألصول‬
‫المحتملة في المالحظات المرفقة بالبيانات المالية لتمكين المستخدمين من فهم طبيعتها ووقتها ومقدارها‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .1‬يجب على المنشأة التي تعد وتعرض البيانات المالية بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي أن‬
‫تطبق هذا المعيار في المحاسبة عن المخصصات‪ ،‬اإل لتزامات واألصول المحتملة بإستثناء‪-:‬‬
‫المنافع االجتماعية ضمن نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪42‬؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) [ تم إلغائها]؛‬
‫(ج) تلك الناشئة عن العقود القابلة للتنفيذ‪ ،‬بإستثناء العقد الذي يكون مثقلا باإل لتزامات‬
‫والخاضع ألحكام أخرى من هذه الفقرة؛‬
‫تلك الناشئة عن عقود تأمين ضمن نطاق معيار المحاسبة الدولي أو الوطني ذو الصلة‬ ‫(د)‬
‫الذي يتناول عقود التأمين؛‬
‫(هـ) تلك التي يغطيها معيار محاسبي دولي آخر في القطاع العام؛‬
‫(و) تلك الناشئة عما يتعلق بضرائب الدخل أو مكافئات ضريبة الدخل؛ و‬
‫(ز) تلك الناشئة عن منافع الموظفين بإستثناء منافع نهاية الخدمة التي تنشأ نتيجة إعادة‬
‫الهيكلة كما يتناولها هذا المعيار‪.‬‬

‫[ تم إلغاءها]‬ ‫‪.2‬‬

‫[ تم إلغاءها]‬ ‫‪.3‬‬

‫ال ينطبق هذا المعيار على األدوات المالية (بما في ذلك الضمانات) الواقعة ضمن نطاق معيار‬ ‫‪.4‬‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 41‬األدوات المالية"‪.‬‬
‫ال يطبق هذا المعيار على المقابل المحتمل للمستملك في عمليات إندماج األعمال في القطاع‬ ‫‪4‬أ‬
‫العام التي تقع داخل نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج‬
‫األعمال في القطاع العام "‪.‬‬
‫[تم إلغائها]‬ ‫‪.5‬‬
‫يطبق هذا المعيار على مخصصات إعادة الهيكلة (بما في ذلك العمليات المتوقفة)‪ .‬وتفصح‬ ‫‪.6‬‬
‫المنشأة عن المعلومات التي تمكن مستخدمي بياناتها المالية من تقييم اآلثار المالية إلعادة‬
‫الهيكلة‪.‬‬
‫يقدم هذا المعيار إرشادات عن تحديد ما إذا كان مخصص ما سينشأ عن الخدمات الفردية‬ ‫‪6‬أ‪.‬‬
‫والجماعية‪ ،‬وإذا كان الوضع كذلك‪ ،‬متى يتم إنشاء ذلك المخصص (فقرات التطبيق ‪.)20-2‬‬

‫‪606‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫‪ [ 11- .7‬تم إلغائها ]‬

‫إستثناءات من نطاق المعيار‬

‫‪ .12‬ال ينطبق هذا المعيار على العقود القابلة للتنفيذ ما لم تكن عقودا مثقلة باإللتزامات‪.‬‬
‫‪ .13‬وعندما يتناول معيار محاسبة دولي آخر في القطاع العام نوعا محددا من المخصصات‬
‫واإللتزامات واألصول المحتملة‪ ،‬تطبق المنشأة ذلك المعيار بدال من هذا المعيار‪ .‬فعلى سبيل‬
‫المثال‪ ،‬يتم أيضا تناول أنواع معينة من المخصصات في المعايير الخاصة بما يلي‪-:‬‬
‫عقود اإلنشاء (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 11‬عقود اإلنشاء"؛ و‬ ‫(أ)‬
‫(ب) اإليجارات (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 13‬عقود اإليجار")‪ .‬وفي حين‬
‫أن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام (‪ )13‬ال يشتمل على متطلبات محددة لتناول‬
‫اإليجارات التشغيلية التي أصبحت مثقلة باإللتزامات‪ ،‬إال أن هذا المعيار ينطبق على هذه‬
‫الحاالت‪.‬‬

‫‪ .14‬ال ينطبق هذا المعيار على مخصصات ضرائب الدخل أو مكافئات ضريبة الدخل (يوفر معيار‬
‫المحاسبة الدولي (‪" )12‬ضرائب الدخل" اإلرشاد حول محاسبة ضرائب الدخل)‪ .‬وال ينطبق كذلك‬
‫على المخصصات الناشئة عن منافع الموظفين (يتوفر اإلرشاد حول المحاسبة عن منافع‬
‫الموظفين في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 39‬منافع الموظفين") اإلرشاد حول‬
‫محاسبة منافع الموظفين‪.‬‬

‫‪ .15‬قد ترتبط بعض المبالغ التي يتم معاملتها على أنها مخصصات باإلعتراف باإليراد‪ ،‬فعلى سبيل‬
‫المثال‪ ،‬عندما تقدم المنشأة ضمانات مقابل رسم ما‪ .‬ال يتطرق هذا المعيار لموضوع اإلعتراف‬
‫باإليراد‪ .‬ويحدد معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 9‬اإليراد من المعامالت التبادلية" الحاالت‬
‫التي يتم فيها اإلعتراف باإليراد من عمليات الصرف كما يوفر إرشادا عمليا حول تطبيق معيار‬
‫اإلعتراف‪.‬ال يغير هذا المعيار من متطلبات معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام (‪.)9‬‬

‫يعرف هذا المعيار المخصصات على أنها إلتزامات ذات وقت أو مبلغ غير مؤكد‪ .‬وفي بعض‬ ‫ّ‬ ‫‪.16‬‬
‫البلدان يستخدم أيضا المصطلح "مخصص" في سياق بنود مثل اإلستهالك واإلنخفاض في قيمة‬
‫األصول والديون المشكوك في تحصيلها‪ :‬وهذه تمثل عن تعديالت على القيم المرحلة لألصول‬
‫وال يتم تناولها في هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .17‬تحدد معايير محاسبية دولية أخرى في القطاع العام فيما إذا كانت النفقات تمثل أصول أم‬
‫مصاريف‪ .‬وال يتم التطرق لهذه المواضيع في هذا المعيار‪ .‬وتبعا لذلك‪ ،‬ال يحظر هذا المعيار وال‬
‫يتطلب رسملة التكاليف المعترف بها عند إعتماد مخصص معين‪.‬‬

‫تعريفات‬
‫‪ .18‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفق ا للمعاني المحددة لها أدناه‪-:‬‬

‫الخدمات الجماعية )‪ )Collective services‬هي الخدمات التي تقدمها منشآت القطاع العام‬
‫بالتزامن لجميع أعضاء المجتمع والتي تستهدف تلبية احتياجات المجتمع بأكمله‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪607‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫اإللتزام اإلستنتاجي ( ‪ )Constructive obligation‬هو اإللتزام الذي ُيستمد من أعمال‬

‫المنشأة حيث‪-:‬‬
‫(أ) تشير المنشأة إلى أطراف أخرى أنها ستقبل بمسؤوليات معينة‪ ،‬وذاك من خلل نمط محدد‬
‫من الممارسة السابقة أو السياسات المنشورة أو بيان حالي محدد بشكل كاف؛ و‬
‫(ب) كنتيجة‪ ،‬أوجدت المنشأة توقعا صحيحا لدى األطراف األخرى إنها ستفي بتلك‬
‫المسؤوليات‪.‬‬
‫األصل المحتمل (‪ )Continent asset‬هو أصل محتمل ينشأ عن األحداث السابقة والذي يتم‬
‫تأكيد وجوده من خلل وقوع أو عدم وقوع واحد أو أكثر من األحداث المستقبلية غير المؤكدة‬
‫وغير المسيطر عليها بشكل كامل من قبل المنشأة‪.‬‬

‫اإللتزام المحتمل (‪ )Continent liability‬هو‪-:‬‬

‫إلتزام محتمل ينشأ عن األحداث السابقة والذي يتم تأكيد وجوده من خلل وقوع أو‬ ‫(أ)‬
‫عدم وقوع واحد أو أكثر من األحداث المستقبلية غير المؤكدة وغير المسيطر عليها‬
‫بشكل كامل من قبل المنشأة؛ أو‬
‫(ب) إلتزام حالي ينشأ عن األحداث السابقة ولكن ال يتم اإلعتراف به ألنه‪-:‬‬
‫(‪ )1‬من غير المحتمل أن يتطلب تدفق صادر للموارد التي تمثل المنافع اإلقتصادية‬
‫أو اإلمكانيات الخدمية مطلوب ا لتسوية اإللتزام؛ أو‬
‫‪1‬‬
‫(‪ )2‬ال يمكن قياس مبلغ اإللتزام بموثوقية كافية‪.‬‬

‫العقود القابلة للتنفيذ (‪ )Executory contracts‬هي العقود التي لم يقم أي من الطرفين‬

‫بأداء أي من إلتزاماته أو قام كل الطرفين جزئيا بأداء إلتزاماتهما إلى حد متساوي‪.‬‬

‫الخدمات الفردية (‪ )Individual services‬هي السلع والخدمات التي تقدمها منشآت القطاع‬
‫العام لألفراد و‪/‬أو األسر والتي تستهدف تلبية احتياجات المجتمع بأكمله‪.‬‬

‫اإللتزام القانوني (‪ )Legal obligation‬هو اإللتزام الذي ُيستمد من‪-:‬‬

‫(أ) عقد (من خلل شروطه الواضحة والضمنية)؛‬
‫(ب) تشريع؛ أو‬
‫(ج) إنطباق آخر للقانون‪.‬‬

‫‪ 1‬المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في‬
‫العرض العادل الذي يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي لتفسير الموثوقية‪.‬‬

‫‪608‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫الحدث الملزم (‪ )Obligating event‬هو الحدث الذي يخلق إلتزاما قانونيا أو إستنتاجيا‬
‫يؤدي إلى عدم توفر بديل واقعي للمنشأة لتسوية ذلك اإللتزام‪.‬‬

‫العقد المثقل باإل لتزامات (‪ )Onerous contract‬هو عقد لتبادل األصول أو الخدمات والذي‬
‫تتجاوز فيه التكاليف التي ال يمكن تجنبها لتلبية اإل لتزامات بموجب العقد المنافع اإلقتصادية‬
‫أو اإلمكانيات الخدمية المتوقع تلقيها بموجبه‪.‬‬

‫المخصص (‪ )Provision‬هو إلتزام ذو وقت أو مبلغ غير مؤكد‪.‬‬

‫إعادة الهيكلة (‪)Restructuring‬هو برنامج يتم التخطيط له والسيطرة عليه من قبل اإلدارة‪،‬‬
‫ويغير مادي ا إما‪-:‬‬
‫نطاق أنشطة المنشأة؛ أو‬ ‫(أ)‬
‫(ب) الطريقة التي يتم فيها القيام بتلك األ نشطة‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة‬
‫التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫المخصصات واإل لتزامات األخرى‬

‫‪ .19‬يمكن تمييز المخصصات عن اإللتزامات األخرى مثل الذمم الدائنة والمستحقات ألنه ال يتوفر‬
‫تأكيد حول وقت أو مبلغ النفقات المستقبلية المطلوبة لتسويته‪ .‬خالفا لذلك‪-:‬‬
‫الذمم الدائنة هي إلتزامات بالدفع مقابل بضائع وخدمات التي تم إستالمها أو التزود بها‬ ‫(أ)‬
‫وتم إعداد فاتورة بها أو تم اإلتفاق رسميا بشأنها مع المورد؛ و‬
‫(ب) المستحقات هي إلتزامات تُدفع للبضائع والخدمات التي تم إستالمها أو التزود بها لكن لم‬
‫يتم دفعها أو إعداد فاتورة بها أو اإلتفاق رسميا مع المورد بما في ذلك المبالغ المستحقة‬
‫للموظفين (على سبيل المثال‪ ،‬المبالغ المتعلقة بدفعات اإلجازة المستحقة)‪ .‬على الرغم من‬
‫أنه من الضروري أحيانا تقدير مبلغ أو توقيت المستحقات‪ ،‬إال أن عدم التأكد يكون عموما‬
‫أقل بكثير منه للمخصصات‪.‬‬
‫وكثي ار ما يتم تسجيل المستحقات كجزء من الذمم الدائنة‪ ،‬بينما يتم تسجيل المخصصات بشكل‬
‫منفصل‪.‬‬

‫العلقة بين المخصصات واإل لتزامات المحتملة‬

‫‪ .20‬بشكل عام‪ ،‬تعتبر جميع المخصصات‪ ،‬محتملة ألنها غير مؤكدة من حيث التوقيت أو المبلغ‪.‬‬
‫غير أن المصطلح "محتمل" ُيستخدم في هذا المعيار لإللتزامات واألصول التي لم يتم اإلعتراف‬
‫بها ألن وجودها لن يتأكد إال من خالل وقوع أو عدم وقوع واحد أو أكثر من األحداث المستقبلية‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪609‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫غير المؤكدة وغير المسيطر عليها بشكل كامل من قبل المنشأة‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ُ ،‬يستخدم‬
‫مصطلح "اإللتزام المحتمل" لإللتزامات التي ال تلبي معيار اإلعتراف‪.‬‬

‫‪ .21‬يميز هذا المعيار بين‪-:‬‬

‫المخصصات‪ -‬التي يتم اإلعتراف بها كإلتزامات (بإفتراض أنه من الممكن إجراء تقدير‬ ‫(أ)‬
‫موثوق) ألنها إلتزامات حالية ومن المحتمل أن تدفقا صادر من الموارد المتمثلة في منافع‬
‫إقتصادية أو إمكانيات خدمية سيكون مطلوبا لتسوية اإللتزامات؛ و‬
‫(ب) اإللتزامات المحتملة‪ -‬التي لم يتم اإلعتراف بها كإلتزامات ألنها إما‪-:‬‬
‫إلتزامات ممكنة الحدوث والتي يجب التأكد ما إذا كان على المنشأة إلتزاما حاليا‬ ‫(‪)1‬‬
‫يمكن أن يؤدي إلى تدفق صادر للموارد المتمثلة بمنافع إقتصادية أو إمكانيات‬
‫خدمية أم ال؛ أو‬
‫إلتزامات حالية ال تلبي معيار اإلعتراف الوارد في هذا المعيار (إما ألنه ليس من‬ ‫(‪)2‬‬
‫صادر للموارد المتمثلة بالمنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية‬
‫ا‬ ‫المحتمل أن تدفقا‬
‫مطلوبا لتسوية اإللتزام‪ ،‬أو لعدم إمكانية إجراء تقدير موثوق لمبلغ اإللتزام بشكل‬
‫كاف)‪.‬‬
‫اإلعتراف‬
‫المخصصات‬
‫‪ .22‬يجب اإلعتراف بالمخصص عندما‪-:‬‬
‫يكون لدى المنشأة إلتزام ا حالي ا (قانوني ا أو إستنتاجي ا) نتيجة لحدث سابق؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) يكون هناك إحتمال تدفق صادر للموارد المتمثلة في منافع إقتصادية أو إمكانيات خدمية‬
‫لتسوية اإللتزام؛ و‬
‫(ج) يمكن إجراء تقدير موثوق لمبلغ اإللتزام‪.‬‬

‫وعندما ال تتم تلبية هذه الشروط‪ ،‬يجب عدم اإلعتراف بأي مخصص‪.‬‬

‫اإللتزام الحالي‬
‫‪ .23‬ال يكون واضحا في بعض الحاالت فيما إذا كان يوجد إلتزام حالي أم ال‪ .‬وفي هذه الحاالت‪،‬‬
‫يعتبر الحدث السابق أكثر ترجيح ا ألن يؤدي إلى إلتزام حالي في حال وجود إلتزام مالي في‬
‫تاريخ التقرير‪ ،‬مع األخذ في الحسبان كافة األدلة المتاحة‪.‬‬

‫‪ .24‬سيكون واضحا في معظم الحاالت فيما إذا كان حدث سابق قد أدى إلى نشوء إلتزام حالي أم ال‪.‬‬
‫وفي حاالت أخرى‪ ،‬على سبيل المثال في دعوى جزائية‪ ،‬قد تتم مناقشة فيما إذا وقعت أحداث‬
‫معينة أم ال أو فيما إذا كانت تلك األحداث قد أدت إلى نشوء إلتزام حالي أم ال‪ .‬وفي هذه‬
‫الحاالت‪ ،‬تحدد المنشأة فيما إذا كان يوجد إلتزام حالي في تاريخ التقرير من خالل األخذ في‬

‫‪610‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫الحسبان كافة األدلة المتاحة‪ ،‬بما في ذلك‪ ،‬رأي الخبراء على سبيل المثال‪ .‬وتشتمل األدلة‬
‫المنظورة على أية أدلة إضافية تتوفر من خالل األحداث بعد تاريخ التقرير‪ .‬وبناءا على هذا‬
‫الدليل‪-:‬‬
‫عندما تكون إحتمالية وجود إلتزام حالي في تاريخ التقرير أكثر من عدمه‪ ،‬تعترف المنشأة‬ ‫(أ)‬
‫بالمخصص (إذا تمت تلبية معايير اإلعتراف)؛ و‬
‫(ب) عندما تكون إحتمالية عدم وجود إلتزام حالي في تاريخ التقرير أكثر من وجوده‪ ،‬تفصح‬
‫المنشأة عن اإللتزام المحتمل‪ ،‬ما لم تكن إحتمالية التدفق الصادر للموارد الممثلة للمنافع‬
‫اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية بعيدة الحدوث (أنظر الفقرة ‪.)100‬‬

‫الحدث السابق‬
‫‪ .25‬يسمى الحدث السابق الذي يؤدي إلى نشوء إلتزام حالي حدثا ملزما‪ .‬ولكي يكون الحدث ملزما‪،‬‬
‫من الضروري أن ال يكون لدى المنشأة بديل واقعي لتسوية اإللتزام الذي يخلقه الحدث‪ .‬وال تكون‬
‫الحال كذلك إال عندما‪-:‬‬
‫يمكن فرض تنفيذ اإللتزام بموجب القانون؛ أو‬ ‫(أ)‬
‫(ب) في حال اإللتزام اإلستنتاجي‪ ،‬عندما يؤدى الحدث (الذي يمكن أن يكون فعل من قبل‬
‫المنشأة) إلى نشوء توقعات صحيحة لدى األطراف األخرى بأن المنشأة ستفي باإللتزام‪.‬‬

‫‪ .26‬تتناول البيانات المالية المركز المالي لمنشأة ما في نهاية الفترة المالية الخاصة بها وليس مركزها‬
‫المحتمل في المستقبل‪ .‬ولذلك‪ ،‬ال يتم اإلعتراف بأي مخصص للتكاليف التي يمكن تكبدها‬
‫لإلستمرار في أنشطة المنشأة المستمرة في المستقبل‪ .‬إن اإللتزامات الوحيدة المعترف بها في بيان‬
‫المركز المالي للمنشأة هي تلك الموجودة في تاريخ التقرير‪.‬‬

‫‪ .27‬يتم اإلعتراف فقط باإللتزامات التي تنشأ عن األحداث السابقة والمستقلة عن األفعال المستقبلية‬
‫للمنشأة (أي السلوك المستقبلي ألنشطتها) على أنها مخصصات‪ .‬ومن األمثلة على هذه‬
‫اإللتزامات تكاليف العقوبات أو تكاليف تنظيف األضرار البيئية غير القانونية التي يفرضها‬
‫التشريع على م نشأة القطاع العام‪ .‬وقد تؤدي تسوية كل من هذين اإللتزامين إلى تدفق صادر‬
‫للموارد المتمثلة في المنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية بغض النظر عن األفعال‬
‫المستقبلية لمنشأة القطاع العام تلك‪ .‬وعلى نحو مماثل‪ ،‬قد تعترف منشأة القطاع العام‬
‫بمخصصات تكاليف تفكيك منش أة دفاعية أو محطة طاقة نووية مملوكة للحكومة إلى الحد الذي‬
‫تلزم فيه منشأة القطاع العام بمعالجة األضرار التي وقعت سابقا ( يتناول معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات" البنود الواردة ضمن تكلفة األصل‪ ،‬بما في‬
‫ذلك تكاليف التفكيك وترميم المواقع)‪ .‬وخالفا لذلك‪ ،‬وبسبب المتطلبات القانونية‪ ،‬أو الضغوط‬
‫الممارسة من ممثلي الشعب‪ ،‬أو الرغبة في إبراز قيادة المجتمع‪ ،‬قد تعتزم المنشأة أو يطلب منها‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪611‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫تحمل نفقات للعمل بطريقة معينة في المستقبل‪ .‬ومن األمثلة على ذلك عندما تقرر منشأة القطاع‬
‫العام تركيب أنظمة سيطرة على العوادم على مجموعة معينة من مركباتها أو عندما يقرر مختبر‬
‫حكومي تركيب وحدات إستخراج لحماية الموظفين من أبخرة مواد كيماوية معينة‪ .‬وألن المنشآت‬
‫تستطيع تجنب النفقات المستقبلية التي قد يترتب على أفعالها المستقبلية من خالل تغيير طريقة‬
‫عملها على سبيل المثال‪ ،‬فال يكون لديها إلتزام حالي للنفقات المستقبلية تلك وال يتم اإلعتراف‬
‫بالمخصص‪.‬‬

‫‪ .28‬يشمل اإللتزام دائما طرفا آخر وهو الذي ُيدفع له اإللتزام‪ .‬ولكن من غير الضروري معرفة هوية‬
‫الطرف الذي يستحق له اإللتزام‪ ،‬وبالتأكيد‪ ،‬فإن اإللتزام قد يكون نحو المجتمع ككل‪ .‬وألن اإللتزام‬
‫يرتبط دائما بإلتزام تجاه طرف آخر‪ ،‬فذلك يقضي بأن ال يؤدي قرار تتخذه إدارة المنشأة أو الهيئة‬
‫الحاكمة أو المنشأة المسيطرة إلى نشوء اإللتزام اإلستنتاجي في تاريخ التقرير ما لم يتم نقل القرار‬
‫قبل تاريخ التقرير إلى أولئك المتأثرين به بطريقة محددة بشكل كاف لخلق توقع صحيح لديهم بأن‬
‫المنشأة سوف تؤدي مسؤولياتها‪.‬‬

‫‪ .29‬إن الحدث الذي ال يؤدي مباشرة إلى نشوء إلتزام قد يؤدي إلى ذلك في تاريخ الحق‪ ،‬بسبب‬
‫التغيرات في القانون أو بسبب إجراء (على سبيل المثال‪ ،‬بيان عام محدد بشكل كاف) من قبل‬
‫المنشأة يؤدي إلى إلتزام إستنتاجي‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬عندما تتسبب وكالة حكومية في وقوع‬
‫ضرر بيئي‪ ،‬قد ال يكون هناك إلتزام بمعالجة العواقب‪ ،‬غير أن التسبب في الضرر سيصبح حدثا‬
‫ملزما عندما يتطلب قانون جديد معالجة الضرر القائم أو عندما تقبل الحكومة المسيطرة أو‬
‫الوكالة الفردية بشكل عام مسؤولية المعالجة بطريقة تؤدي إلى نشوء إلتزام إستنتاجي‪.‬‬

‫‪ .30‬وعندما تكون تفاصيل قانون جديد مقترح لم تنتهي بعد‪ ،‬ينشأ اإللتزام عندما يكون من المؤكد سن‬
‫التشريع فعليا كما تمت صياغته في المسودة ‪ .‬وألغراض هذا المعيار‪ ،‬تتم معاملة هذا اإللتزام‬
‫على أنه إلتزام قانوني‪ .‬غير أن اإلختالفات في الظروف المحيطة بسن القانون غالبا ما تجعل‬
‫من المستحيل تحديد حدثا منفردا يمكن أن يجعل سن القانون حقيقة مؤكدة‪ :‬وفي العديد من‬
‫الحاالت‪ ،‬ليس ممكنا الحكم فيما إذا كان القانون الجديد المقترح سيسن فعليا كما تمت صياغته أم‬
‫ال ويجب إرجاء إصدار القرار بوجود اإللتزام إلى أن يتم سن القانون المقترح‪.‬‬

‫التدفق الصادر المحتمل للموارد المتمثلة بالمنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية‬

‫‪ .31‬حتى يحقق إلتزام ما شروط اإلعتراف فإنه يجب أن يكون هناك إلتزاما حاليا وأيضا إحتمالية تدفق‬
‫صادر للموارد المتمثلة بالمنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية لتسوية ذلك اإللتزام‪ .‬ولغرض‬
‫هذا المعيار‪ ،‬يعتبر التدفق الصادر للموارد أو حدث آخر على أنه محتمل إذا كانت إحتمالية‬
‫وقوع الحدث أكبر من عدم وقوعه‪ ،‬أي أن تكون إحتمالية وقوع الحدث أكبر من إحتمالية عدم‬
‫وقوعه‪ .‬وعندما يكون من غير المحتمل وجود إلتزام حالي‪ ،‬تفصح المنشأة عن اإللتزام المحتمل‪،‬‬

‫‪612‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫ما لم تكن إحتمالية حدوث التدفق الصادر للموارد المتمثلة بالمنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات‬
‫الخدمية بعيدة (أنظر الفقرة ‪.)100‬‬

‫‪ .32‬عندما يكون هناك عدد من اإللتزامات المماثلة (على سبيل المثال‪ ،‬إلتزام حكومة بتعويض األفراد‬
‫الذين تلقوا دما ملوثا من مستشفى مملوك للحكومة)‪ ،‬يتم تحديد إحتمالية أن يكون التدفق الصادر‬
‫مطلوبا في التسوية من خالل دراسة فئة اإللتزامات ككل‪ .‬وعلى الرغم من أن إحتمالية التدفق‬
‫الصادر لبند واحد قد تكون قليلة‪ ،‬إال أنه يحتمل أن تكون هناك حاجة لبعض التدفق الصادر‬
‫للموارد لتسوية فئة اإللتزامات ككل‪ .‬وإذا كانت الحال كذلك فيتم اإلعتراف بالمخصص (إذا تمت‬
‫تلبية معايير اإلعتراف األخرى)‪.‬‬

‫التقدير الموثوق لإللتزام‬

‫‪ .33‬إن إستخدام التقديرات هو جزء أساسي في إعداد البيانات المالية وال يقلل من موثوقيتها‪ .‬وهذا‬
‫األمر صحيح خصوصا في حالة المخصصات‪ ،‬التي تعتبر بطبيعتها غير مؤكدة أكثر من معظم‬
‫األصول أو اإللتزامات األخرى‪ .‬وبإستثناء الحاالت النادرة جدا‪ ،‬تكون المنشأة قادرة على تحديد‬
‫مجموعة من النتائج المحتملة وبالتالي تستطيع إجراء تقدير موثوق لإللتزام بشكل كاف ليتم‬
‫إستخدامه لإلعتراف بالمخصص‪.‬‬

‫‪ .34‬وفي الحاالت النادرة جدا عندما ال يمكن إجراء تقدير موثوق‪ ،‬ويوجد إلتزام ال يمكن اإلعتراف به‪.‬‬
‫فيتم اإلفصاح عن ذلك اإللتزام على أنه إلتزام محتمل (أنظر الفقرة ‪.)100‬‬

‫اإل لتزامات المحتملة‬

‫‪ .35‬يجب أن ال تعترف المنشأة باإل لتزام المحتمل‪.‬‬

‫‪ .36‬يتم اإلفصاح عن اإللتزام المحتمل‪ ،‬كما تتطلب الفقرة ‪ ،100‬ما لم تكن إحتمالية حدوث التدفق‬
‫الصادر للموارد المتمثلة بالمنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية بعيدة‪.‬‬

‫‪ .37‬عندما تكون المنشأة مسؤولة بشكل جماعي أو منفرد عن إلتزام ما‪ ،‬تتم معاملة الجزء من ذلك‬
‫اإللتزام الذي ُيتوقع أن يتم إيفاءه من قبل أطراف أخرى على أنه إلتزام محتمل‪ .‬فعلى سبيل‬
‫المثال‪ ،‬في حالة دين على الترتيبات المشترك‪ ،‬تتم معاملة الجزء من اإللتزام الذي سيتم إيفاءه من‬
‫قبل المشاركين اآلخرين في الترتيبات المشترك على أنه إلتزام محتمل‪ .‬وتعترف المنشأة‬
‫بمخصص لذلك الجزء من اإللتزام المحتمل حدوث تدفق صادر للموارد المتمثلة بالمنافع‬
‫اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية له‪ ،‬بإستثناء حاالت نادرة عندما ال يمكن إجراء تقدير موثوق‪.‬‬

‫‪ .38‬قد تتطور اإللتزامات المحتملة بطريقة غير متوقعة مبدئيا‪ .‬ولذلك‪ ،‬يتم تقييمها بشكل مستمر‬
‫لتحديد فيما إذا أصبح هناك إحتمالية حدوث تدفق صادر للموارد المتمثلة بمنافع إقتصادية أو‬
‫إمكانيات خدمية‪ .‬فإذا أصبحت اإلحتمالية موجودة فإن التدفق الصادر للموارد المتمثلة بالمنافع‬
‫اإلقتصادية المستقبلية أو اإلمكانيات الخدمية سيكون مطلوبا لبند تمت معاملته مسبقا على أنه‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪613‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫بند إلتزام محتمل‪ ،‬فيتم اإلعتراف بالمخصص في البيانات المالية للفترة التي تتغير فيها اإلحتمالية‬
‫(فيما عدا الظروف النادرة جدا حيث ال يمكن إجراء تقدير موثوق)‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد تنتهك‬
‫منشأة حكومية محلية قانون بيئي ولكن يبقى من غير الواضح فيما إذا حدث ضرر للبيئة أم ال‪.‬‬
‫وعندما يصبح واضحا في وقت الحق حدوث الضرر وأن المعالجة مطلوبة‪ ،‬فقد تعترف المنشأة‬
‫بالمخصص ألن التدفق الصادر للمنافع اإلقتصادية هو أمر محتمل اآلن‪.‬‬

‫األصول المحتملة‬
‫‪ .39‬يجب أن ال تعترف المنشأة باألصل المحتمل‪.‬‬

‫‪ .40‬تنشأ األصول المحتملة عادة من األحداث غير المخطط لها أو غير المتوقعة التي (أ) تقع خارج‬
‫السيطرة الكاملة للمنشأة (ب) وتؤدي إلى نشوء إحتمالية التدفق الوارد للمنافع اإلقتصادية أو‬
‫اإلمكانيات الخدمية للمنشأة‪ .‬ومن األمثلة على ذلك المطالبة التي تالحقها المنشأة من خالل‬
‫العمليات القانونية‪ ،‬حيث تكون النتيجة غير مؤكدة‪.‬‬

‫‪ .41‬ال يتم اإلعتراف باألصـول المحتملـة في البيانات الماليـة ألن ذلك قد يؤدي إلى اإلعتراف باإليراد‬
‫الذي قد ال يتحقق‪ .‬ولكن عندما يكون تحقيق اإليراد مؤكدا بشكل فعلي‪ ،‬فإن األصل ذو الصلة ال‬
‫يكون أصال محتمال ويكون اإلعتراف به مناسبا‪.‬‬

‫‪ .42‬يتم اإلفصاح عن األصل المحتمل عندما يكون التدفق الوارد للمنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات‬
‫الخدمية أم ار محتمال كما تتطلب الفقرة ‪.105‬‬

‫‪ .43‬يتم تقييم األصول المحتملة بشكل مستمر لضمان أن تعكس البيانات المالية التطورات بشكل مناسب‪.‬‬
‫وإذا أصبح من المؤكد فعليا أنه سينشأ تدفق وارد من المنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية أو‬
‫أنه يمكن قياس قيمة األصل بشكل موثوق‪ ،‬فإنه يتم اإلعتراف باألصل واإليراد ذو الصلة في‬
‫البيانات المالية للفترة التي يحدث فيها التغير‪ .‬وإذا أصبح التدفق الوارد للمنافع اإلقتصادية أو‬
‫اإلمكانيات الخدمية أم ار محتمال‪ ،‬تفصح المنشأة عن األصل المحتمل (أنظر الفقرة ‪.)105‬‬

‫القياس‬
‫التقدير األفضل‬
‫‪ .44‬يجب أن يكون المبلغ المعترف به كمخصص هو أفضل تقدير للنفقات المطلوبة لتسوية اإللتزام‬
‫الحالي في تاريخ التقرير‪.‬‬

‫‪ .45‬إن أفضل تقدير للنفقات المطلوبة لتسوية اإللتزام الحالي هو المبلغ الذي قد تدفعه المنشأة بشكل‬
‫معقول لتسوية اإللتزام في تاريخ التقرير أو لنقله لطرف ثالث في ذلك الوقت‪ .‬وكثي ار ما يكون من‬
‫المستحيل أو من المكلف جدا تسوية أو نقل إلتزام في تاريخ التقرير‪ .‬غير أن تقدير المبلغ الذي‬
‫قد تدفعه المنشأة بشكل معقول لتسوية أو نقل اإللتزام يقدم أفضل تقدير للنفقات المطلوبة لتسوية‬
‫اإللتزام الحالي في تاريخ التقرير‪.‬‬

‫‪614‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫‪ .46‬يتم تحديد النتيجة واألثر المالي من خالل حكم إدارة المنشأة‪ ،‬والمدعوم بالخبرة في عمليات مماثلة‪،‬‬
‫وفي بعض الحاالت‪ ،‬من خالل تقارير الخبراء المستقلين‪ .‬وتتضمن األدلة التي تأخذ باإلعتبار أي‬
‫دليل إضافي توفره األحداث بعد تاريخ التقرير‪.‬‬

‫مثال‬
‫يقدم مختبر طبي حكومي الصور الضوئية فوق الصوتية التشخيصية للمراكز الطبية‬
‫والمستشفيات المملوكة للحكومة والقطاع الخاص على أساس إسترداد التكلفة الكاملة‪ .‬ويتم تقديم‬
‫المعدات للمراكز الطبية بضمان يتم بموجبه تغطية تكلفة إصالحات أية عيوب تصبح واضحة‬
‫في فترة الستة شهور األولى بعد الشراء‪ .‬وإذا تم الكشف عن عيوب ثانوية في كافـة المعـدات‬
‫المقدمة‪ ،‬قد تنشأ تكاليف إصالح بقيمة مليون وحدة عملة‪ .‬أم إذا تم الكشف عن عيـوب رئيسية‬
‫في كافـة المعدات المقدمة‪ ،‬قد تنشأ تكاليف إصالح بقيمة ‪ 4‬مليون وحدة عملة‪ .‬وتشير الخبرة‬
‫السابقة للمختبر وتوقعاته المستقبلية إلى أن ‪ %75‬من المعدات‪ ،‬للسنة القادمة‪ ،‬لن تشتمل على‬
‫عيوب‪ ،‬وأن ‪ %20‬من المعدات ستشتمل على عيوب ثانوية‪ ،‬وأن ‪ %5‬من المعدات ستشتمل‬
‫على عيوب رئيسية‪ .‬وفقا للفقرة ‪ ،32‬يقيم المختبر إحتمالية التدفق الصادر إللتزامات الضمان‬
‫ككل‪.‬‬

‫القيمة المتوقعة لتكلفة اإلصالحات هي كالتالي‪-:‬‬

‫(‪ %75‬من ال شيء) ‪ %20( +‬من ‪ 1‬مليون) ‪ %5( +‬من ‪ 4‬مليون) = ‪400.000‬‬

‫‪ .47‬يتم تناول الشكوك المحيطة بالمبلغ الذي سيتم اإلعتراف به كمخصص من خالل وسائل متنوعة‬
‫وحسب الظروف‪ .‬وعندما يكون المخصص الذي يتم قياسه مرتبط بقطاع كبير من البنود‪ ،‬يتم تقدير‬
‫اإللتزام من خالل وزن كافة المخرجات المحتملة حسب اإلحتماالت المرتبطة بها‪ .‬وتسمى هذه‬
‫الطريقة اإلحصائية للتقدير "القيمة المتوقعة"‪ .‬ولذلك سيختلف المخصص بناءا على إختالف نسبة‬
‫إحتمالية الخسارة لمبلغ ما هو على سبيل المثال ‪ %60‬أو ‪ .%90‬وعندما توجد مجموعة مستمرة من‬
‫النتائج المحتملة‪ ،‬تكون كل نقطة في تلك المجموعة محتملة على نفس درجة إحتمالية أي نقطة‬
‫أخرى‪ ،‬فيتم إستخدام نقطة الوسط في النطاق‪.‬‬

‫‪ .48‬عندما يتم قياس إلتزام مفرد‪ ،‬تكون النتيجة الفردية على األرجح هي التقدير األفضل لإللتزام‪ .‬ولكن‬
‫حتى في هذه الحالة‪ ،‬تدرس المنشأة النتائج األخرى المحتملة‪ .‬وعندما تكون النتائج المحتملة األخرى‬
‫على األغلب إما أعلى أو أقل من النتيجة المرجحة بشكل أكثر‪ ،‬فإن التقدير األفضل سيكون بمبلغ‬
‫أعلى أو أقل‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬إذا كان على الحكومة معالجة خطأ خطير في مركبة دفاعية قامت‬
‫بتشييدها لحكومة أخرى‪ ،‬فإن النتيجة الفردية المرجحة أكثر قد تكون نجاح اإلصالح من أول محاولة‬
‫بتكلفة تبلغ ‪ 100.000‬وحدة عملة‪ ،‬ولكن يتم تقديم مخصص لمبلغ أكبر إذا توافرت إحتمالية كبيرة‬
‫لضرورة إجراء المزيد من المحاوالت‪.‬‬
‫‪ .49‬يتم قياس المخصص قبل الضريبة أو مكافئات الضريبة‪ .‬ويوفر معيار المحاسبة الدولي ‪ 12‬اإلرشاد‬
‫حول التعامل مع العواقب الضريبية لمخصص ما‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪615‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫المخاطر وعدم التأكد‬

‫‪ .50‬يجب أخذ المخاطر وعدم التأكد المحيطة بالعديد من األحداث والظروف باإلعتبار في التوصل‬
‫للتقدير األفضل لمخصص ما‪.‬‬

‫‪ .51‬تشير المخاطر إلى تقلب النتائج‪ .‬وقد يزيد تعديل المخاطرة من المبلغ الذي يتم عليه قياس‬
‫اإللتزام‪ .‬وإن الحذر ضروري عند إصدار األحكام في ظل ظروف عدم التأكد‪ ،‬بحيث ال يتم‬
‫المغاالة في قيمة اإليراد أو األصول أو التقليل من قيمة المصاريف أو اإللتزامات‪ .‬غير أن عدم‬
‫التأكد ال يبرر إنشاء مخصصات مفرطة أو مغاالة مقصودة في قيمة اإللتزامات‪ .‬فعلى سبيل‬
‫المثال‪ ،‬إذا تم تقدير التكاليف المقدرة لنتيجة سلبية بشكل محدد على أساس حكيم‪ ،‬فال تتم عندها‬
‫معاملة تلك النتيجة بشكل متعمد على أنه محتمل أكثر مما هو في الواقع‪ .‬والعناية ضرورية‬
‫لتجنب التعديالت المزدوجة للمخاطر وعدم التأكد التي يتبعها مغاالة في المخصص‪.‬‬

‫‪ .52‬يتم اإلفصاح عن العدم التأكد التي تحيط بمبلغ النفقات بموجب الفقرة ‪( 98‬ب)‪.‬‬

‫القيمة الحالية‬
‫‪ .53‬عندما يكون أثر القيمة الزمنية للنقود ماديا‪ ،‬يجب أن يكون مبلغ المخصص هو القيمة‬
‫المتوقع أن تكون مطلوبة لتسوية اإللتزام‪.‬‬
‫الحالية للنفقات و ُ‬
‫‪ .54‬تعتبر المخصصات التي ترتبط بالتدفقات النقدية الصادرة التي تنشأ مباشرة بعد تاريخ التقرير‬
‫مخصصات مثقلة باإللتزامات أكثر من التدفقات النقدية الصادرة التي تنشأ الحقا لنفس المبلغ‬
‫وذلك بسبب القيمة الزمنية للنقود‪ .‬ولذلك‪ ،‬يتم خصم المخصصات‪ ،‬عندما يكون األثر ماديا‪.‬‬

‫عندما يتم خصم المخصص على مدى عدد من السنوات‪ ،‬فإن القيمة الحالية للمخصص ستزداد‬
‫كل سنة بينما يقترب المخصص من الموعد المتوقع للتسوية (أنظر المثال التوضيحي)‪.‬‬

‫‪ .55‬وتتطلب الفقرة ‪( 97‬هـ) من هذا المعيار اإلفصاح عن الزيادة في المبلغ المخصوم خالل الفترة‬
‫والناتج من إنقضاء الوقت‪.‬‬

‫‪ .56‬يجب أن يكون سعر (أو األسعار) الخصم عبارة عن السعر (أو األسعار) قبل الضريبة والتي‬
‫تعكس تقييمات السوق الحالية للقيمة الزمنية للمال والمخاطر الخاصة باإل لتزام‪ .‬و يجب أن ال‬
‫يعكس سعر (أسعار) الخصم المخاطر التي تم تعديل تقديرات التدفق النقدي المستقبلي لها‪.‬‬

‫‪ .57‬يتم فرض ضرائب الدخل أو مكافئات ضريبة الدخل على فائض منشأة األعمال الحكومية للفترة‬
‫في بعض اإلختصاصات‪ ،‬وعندما يتم فرض ضرائب الدخل هذه على منشآت القطاع العام‪،‬‬
‫فيجب أن يكون سعر الخصم المختار هو عبارة عن السعر قبل الضريبة‪.‬‬

‫‪616‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫األحداث المستقبلية‬
‫‪ .58‬يجب أن تنعكس األحداث المستقبلية التي قد تؤثر على المبلغ المطلوب لتسوية إلتزام ما على‬
‫مبلغ المخصص عندما يكون هناك دليل موضوعي كاف على أنها ستحدث‪.‬‬

‫‪ .59‬يمكن أن تكون األحداث المستقبلية المتوقعة مهمة بشكل خاص عند قياس المخصصات‪ .‬فعلى‬
‫سبيل المثال‪ ،‬يمكن ربط إلتزامات معينة بمؤشر األسعار وذلك لتعويض المتأثرين بنتائج التضخم‬
‫أو التغيرات األخرى في األسعار‪ .‬وإذا كان هناك دليال كافيا على معدالت متوقعة محتملة‬
‫للتضخم فإنه يجب أن ينعكس في مبلغ المخصص‪ .‬ومن األمثلة األخرى على األحداث‬
‫المستقبلية التي تؤثر على مبلغ المخصص إعتقاد الحكومة بأن تكلفة تنظيف القار والرماد‬
‫والملوثات األخرى المرتبطة بموقع مصنع غاز في نهاية حياته ستنخفض بسبب التغيرات‬
‫المستقبلية في التكنولوجيا‪ .‬ففي هذه الحالة‪ ،‬يعكس المبلغ المعترف به التكلفة التي يتوقع‬
‫المراقبون المؤهلون فنيا والموضوعيون بشكل معقول أن يتم تكبدها‪ ،‬مع األخذ في اإلعتبار كافة‬
‫األدلة المتاحة المتعلقة بالتكنولوجيا التي سوف تتوفر في وقت التنظيف‪ .‬وتبعا لذلك فمن‬
‫المناسب أن يتم على سبيل المثال تضمين‪ ،‬تخفيضات التكلفة المتوقعة المرتبطة بالخبرة المتزايدة‬
‫في تطبيق التكنولوجيا الحالية أو التكلفة المتوقعة لتطبيق التكنولوجيا على عملية تنظيف أكبر أو‬
‫أكثر تعقيدا تم إجرائها في السابق‪ .‬على أن المنشأة ال تتوقع تطوير تكنولوجيا جديدة بشكل كامل‬
‫للتنظيف ما لم يدعمه أدلة موضوعية كافية‪.‬‬

‫‪ .60‬إن أثر التشريع الجديد المحتمل الذي قد يؤثر على مبلغ اإللتزام الحالي لحكومة ما أو لمنشأة‬
‫قطاع حكومي فردية يتم أخذه في اإلعتبار في قياس ذلك اإللتزام عندما يتوفر دليل موضوعي‬
‫كافي على أنه من المؤكد فعليا أنه سيتم سن التشريع‪ .‬إن تنوع الظروف التي تنشأ خالل التطبيق‬
‫يجعل من المستحيل تحديد حدث واحد يوفر الدليل الموضوعي الكافي في كل حالة‪ .‬واألدلة‬
‫مطلوبة بالنسبة لم (أ) سيطلبه تشريع ما (ب) وفيما إذا كان مؤكدا فعليا أن يتم سن التشريع‬
‫وتنفيذه في الوقت المناسب‪ .‬وفي العديد من الحاالت‪ ،‬لن يتوفر الدليل الموضوعي الكافي إال إذا‬
‫تم سن التشريع الجديد‪.‬‬

‫التصرف المتوقع لألصول‬

‫‪ .61‬يجب أن ال يتم األخذ باإلعتبار األرباح التي تنجم عن اإلستبعاد المتوقع لألصول عند قياس‬
‫مخصص ما‪.‬‬

‫‪ .62‬ال يتم األخذ باإلعتبار األرباح التي تنجم عن اإلستبعاد المتوقع باألصول عند قياس مخصص‬
‫ما‪ ،‬حتى ولو كان التصرف يرتبط على نحو وثيق بالحدث الذي يؤدي إلى نشوء المخصص‪.‬‬
‫وبدال من ذلك تعترف المنشأة باألرباح الناجمة عن التصرف المتوقع باألصول في الوقت الذي‬
‫يحدده معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام الذي يتناول األصول المعنية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪617‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫التعويضات‬
‫‪ .63‬عندما ُيتوقع أن يتم تعويض بعض أو جميع النفقات المطلوبة لتسوية مخصص ما من قبل‬
‫طرف آخر‪ ،‬يجب اإلعتراف بالتعويض عندما يكون مؤكدا فعليا أنه سيتم قبض التعويض إذا‬
‫قامت المنشأة بتسوية اإللتزام‪ .‬ويجب معاملة التعويض على أنه أصل منفصل‪ .‬ويجب أن ال‬
‫يتجاوز المبلغ المعترف به كتعويض مبلغ المخصص‪.‬‬

‫‪ .64‬يمكن أن ُيعرض المصروف المتعلق بمخصص ما في بيان األداء المالي مخصوم ا منه مبلغ‬
‫التعويض المعترف به‪.‬‬

‫‪ .65‬تكون المنشأة في بعض األحيان قادرة على البحث عن طرف آخر لدفع جزء أو كامل النفقات‬
‫المطلوبة لتسوية مخصص ما (مثال من خالل عقود التأمين أو بنود التعويض أو كفاالت‬
‫الموردين)‪ .‬وإما أن يسدد الطرف اآلخر المبالغ التي دفعتها المنشأة أو يقوم بدفع المبالغ مباشرة‪.‬‬
‫فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد يكون على وكالة حكومية إلتزاما قانونيا تجاه فرد نتيجة لنصيحة مضللة‬
‫يقدمها موظفوها‪ .‬إال أن الوكالة قد تكون قادرة على إسترداد بعض النفقات من مؤسسة تأمين‬
‫للتعويضات المهنية‪.‬‬

‫‪ .66‬تبقى المنشأة وفي معظم الحاالت ‪ ،‬مسئولة عن كامل المبلغ موضوع البحث بحيث يكون عليها‬
‫أن تسوي كامل المبلغ إذا لم يقم الطرف الثالث بالدفع ألي سبب‪ .‬وفي هذا الحالة‪ ،‬يتم اإلعتراف‬
‫بالمخصص لكامل مبلغ اإللتزام‪ ،‬ويتم اإلعتراف بأصل منفصل للتعويض المتوقع عندما يكون‬
‫من المؤكد فعليا أنه سيتم قبض التعويض إذا قامت المنشأة بتسوية اإللتزام‪.‬‬

‫‪ .67‬ال تكون المنشأة في بعض الحاالت مسؤولة عن التكاليف موضوع البحث إذا لم يقم الطرف‬
‫الثالث بالدفع‪ .‬وفي هذه الحالة‪ ،‬ال تتحمل المنشأة أية مسؤولية عن تلك التكاليف وال يتم تضمينها‬
‫في المخصص‪.‬‬

‫‪ .68‬يعتبر اإللتزام التي تكون المنشأة مسئولة عنه بالتكافل والتضامن إلتزاما محتمال إلى الحد الذي‬
‫ُيتوقع فيه تسوية اإللتزام من قبل أطراف آخرين كما هو مشار إليه في الفقرة ‪.37‬‬

‫التغيرات في المخصصات‬
‫‪ .69‬يجب مراجعة المخصصات في كل تاريخ تقرير وتعديلها لتعكس أفضل تقدير حالي‪ .‬وإذا لم يعد‬
‫من المحتمل أن يكون التدفق الصادر من الموارد المتمثل بمنافع إقتصادية أو إمكانيات خدمية‬
‫مطلوب ا لتسوية اإللتزام‪ ،‬يجب أن يتم إلغاء المخصص‪.‬‬

‫‪ .70‬عندما يتم إستخدام الخصم‪ ،‬تزداد القيمة المرحلة للمخصص في كل فترة لتعكس مرور الوقت‪.‬‬
‫ويتم اإلعتراف بهذه الزيادة على أنها مصروف فائدة‪.‬‬

‫‪618‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫إستخدام المخصصات‬
‫‪ .71‬يجب إستخدام المخصص للنفقات التي تم أصلا اإلعتراف بالمخصص لها فقط‪.‬‬

‫‪ .72‬يتم إستخدام المخصص لتسوية النفقات التي تتعلق بهذا المخصص فقط‪ .‬حيث إن تسوية النفقات‬
‫على أساس المخصص الذي تم اإلعتراف به لغرض آخر في األصل قد يحجب أثر حدثين‬
‫مختلفين‪.‬‬

‫تطبيق قواعد اإلعتراف والقياس‬

‫صافي العجز التشغيلي المستقبلي‬
‫‪ .73‬يجب أن ال يتم اإلعتراف بمخصصات لصافي العجز الذي قد ينتج عن األنشطة التشغيلية‬
‫المستقبلية‪.‬‬

‫‪ .74‬ال يلبي صافي العجز الناجم عن األنشطة التشغيلية المستقبلية تعريف اإللتزامات في الفقرة ‪18‬‬
‫ومعايير اإلعتراف العامة المحددة للمخصصات في الفقرة ‪.22‬‬

‫‪ .75‬إن توقع نشوء صافي العجز عن األنشطة التشغيلية المستقبلية هو مؤشر على إمكانية إنخفاض‬
‫قيمة أصول معينة مستخدمة في هذه األنشطة‪ .‬وتطبق المنشأة فحص إنخفاض القيمة على هذه‬
‫األصول‪ .‬على اإلرشاد حول المحاسبة عن اإلنخفاض في القيمة ويحتوي معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪" 21‬إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد" أو معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ " 26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد" إذا كان مناسبا‪.‬‬

‫العقود المثقلة باإل لتزامات‬

‫ل باإل لتزامات‪ ،‬فإنه يجب اإلعتراف باإللتزام الحالي وقياسه‬
‫‪ .76‬إذا كان لدى المنشأة عقدا مثق ا‬
‫(مخصوم ا منه المستردات) كمخصص وذلك بموجب العقد‪.‬‬

‫‪ .77‬تنطبق الفقرة ‪ 76‬من هذا المعيار على العقود المثقلة باإللتزامات فقط‪.‬‬

‫‪ .78‬يمكن إلغاء العديد من العقود التي تثبت عمليات تبادلية (مثال بعض طلبات الشراء الروتينية)‬
‫دون دفع تعويض للطرف اآلخر‪ ،‬وبالتالي ال يكون هناك إلتزاما‪ ،‬بينما تنص عقود أخرى على‬
‫حقوق وإلتزامات كال الطرفين المتعاقدين‪ .‬وعندما تؤدي األحداث ألن يكون مثل هذا العقد مثقال‬
‫باإللتزامات‪ ،‬فإن العقد يقع ضمن نطاق هذا المعيار ويوجد إلتزام يتم اإلعتراف به‪ .‬وتقع العقود‬
‫التنفيذية غير المثقلة باإللتزامات خارج نطاق هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .79‬يعرف هذا المعيار العقد المثقل باإللتزامات على أنه العقد الذي تتجاوز فيه التكاليف التي اليمكن‬
‫تجنبها لتلبية اإللتزامات بموجب العقد المنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية المتوقع تلقيها‬
‫بموجبه بم في ذلك المبالغ القابلة لإلسترداد‪ .‬ولذلك‪ ،‬يتم اإلعتراف باإللتزام الحالي بعد خصم‬
‫التعويضات على أنه مخصص بموجب الفقرة ‪ .76‬وتعكس التكاليف التي اليمكن تجنبها بموجب‬
‫العقد أدنى صافي تكلفة للخروج من العقد‪ ،‬وهي تكلفة الوفاء به وأي تعويض أو العقوبات التي‬
‫تنشأ عن التقصير في إنجازه‪ ،‬أيهما أقل‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪619‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫‪ .80‬قبل أن يتم إنشاء مخصص منفصل لعقد مثقل باإللتزامات‪ ،‬تعترف المنشأة بأي خسارة ناتجة عن‬
‫اإلنخفاض في القيمة حدثت في األصول المخصصة لذلك العقد‪.‬‬

‫إعادة الهيكلة‬
‫‪ .81‬فيما يلي أمثلة على األحداث التي قد تندرج تحت تعريف إعادة الهيكلة‪-:‬‬
‫إنهاء أو إستبعاد نشاط ما أو خدمة ما؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) إغالق فرع مكتب أو إنهاء أنشطة وكالة حكومية في موقع أو منطقة محددة أو تغيير‬
‫موقع األنشطة من منطقة إلى أخرى؛‬
‫(ج) التغييرات في هيكل اإلدارة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬إلغاء مستوى إداري أو تنفيذي؛ و‬
‫عمليات إعادة التنظيم األساسية التي يكون لها أثر مادي على طبيعة عمليات المنشأة‬ ‫(د)‬
‫ومحور تركيزها‪.‬‬

‫‪ .82‬يتم اإلعتراف بمخصص لتكاليف إعادة الهيكلة عندما تتم تلبية معايير اإلعتراف العامة‬
‫للمخصصات المبينة في الفقرة ‪ 22‬فقط‪ .‬وتبين الفقرتان‪ 96-83‬كيفية تطبيق معايير اإلعتراف‬
‫العامة على عمليات إعادة الهيكلة‪.‬‬

‫‪ .83‬ينشأ اإللتزام اإلستنتاجي إلعادة الهيكلة عندما‪-:‬‬

‫يوجد لدى لمنشأة خطة رسمية مفصلة إلعادة الهيكلة تحدد على األقل ما يلي‪-:‬‬ ‫(أ)‬
‫النشاط‪ /‬الوحدة التشغيلية أو جزء من النشاط‪ /‬الوحدة التشغيلية المعنية؛‬ ‫(‪)1‬‬
‫المواقع الرئيسية المتأثرة؛‬ ‫(‪)2‬‬
‫موقع ومهمة الموظفين الذين سيتم تعويضهم على إنهاء خدمتهم وعددهم‬ ‫(‪)3‬‬
‫التقريبي؛‬
‫النفقات التي سيتم تكبدها؛ و‬ ‫(‪)4‬‬
‫متى سيتم تنفيذ الخطة؛ و‬ ‫(‪)5‬‬
‫(ب) عندما تزيد المنشأة من التوقعات الصحيحة لدى أولئك الذين يتأثرون به أنه سيقوم‬
‫بإعادة الهيكلة من خلل البدء في تنفيذ تلك الخطة أو اإلعلن عن خصائصها الرئيسية‬
‫لألطراف المتأثرة بها‪.‬‬

‫‪ .84‬يمكن أن تحدث إعادة الهيكلة ضمن القطاع العام على مستوى الحكومة ككل أو على مستوى‬
‫مشروع حكومي أو على مستوى الو ازرات أو المؤسسات‪.‬‬

‫‪ .85‬يمكن أن يتم تقديم الدليل الذي يثبت بدء الحكومة أو منشأة فردية بتنفيذ خطة إعادة الهيكلة‪ ،‬من‬
‫(أ) خالل اإلعالن العام عن الخصائص الرئيسية للخطة على سبيل المثال‪( ،‬ب) بيع أو نقل‬
‫األصول‪( ،‬ب) أو اإلبالغ عن نية إلغاء اإليجارات‪( ،‬ج) أو وضع ترتيبات بديلة لعمالء‬

‫‪620‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫الخدمات‪ .‬يشكل اإلعالن العام للخطة التفصيلية إلعادة الهيكلة إلتزاما إستنتاجيا إلعادة الهيكلة‬
‫فقط إذا تمت صياغته بهذه الطريقة وبتفصيل كاف (أي بأن يبين الخصائص الرئيسية للخطة)‬
‫بحيث تتوقع األطراف األخرى مثل مستخدمي الخدمة والموردين والموظفين (أو ممثليهم) على‬
‫نحو صحيح بأن الحكومة أو المنشأة ستقوم بتنفيذ إعادة الهيكلة‪.‬‬

‫‪ .86‬حتى تكون الخطة كافية ألن تؤدي إلى نشوء إلتزام إستنتاجي عند تبليغها للمتأثرين بها‪ ،‬يجب أن‬
‫يتم التخطيط لبدء تنفيذها في أقرب وقت ممكن وأن يتم إكمالها ضمن إطار زمني يجعل من غير‬
‫المرجح حدوث تغييرات كبيرة عليها‪ .‬وإذا كان من المتوقع حدوث تأجيل كبير قبل أن تبدأ عملية‬
‫إعادة الهيكلة أو إذا كانت عملية إعادة الهيكلة ستستغرق وقتا أطول من المعقول‪ ،‬فمن غير‬
‫المرجح أن تؤدي الخطة إلى زيادة التوقعات الصحيحة لآلخرين بأن الحكومة أو المنشأة الفردية‬
‫ملتزمة بإعادة الهيكلة حاليا‪ ،‬وذلك ألن اإلطار الزمني يتيح للحكومة أو المنشأة فرص خططها‪.‬‬

‫‪ .87‬إن القرار الذي تتخذه إدارة ما أو هيئة حاكمة إلعادة الهيكلة قبل تاريخ التقرير ال يؤدي إلى نشوء‬
‫إلتزام إستنتاجي في تاريخ التقرير ما لم تتوفر الظروف التالية للمنشأة قبل تاريخ التقرير‪-:‬‬
‫أن تكون قد بدأت في تنفيذ خطة إعادة الهيكلة؛ أو‬ ‫(أ)‬
‫(ب) أن تكون قد أعلنت عن الخصائص الرئيسية لخطة إعادة الهيكلة إلى المتأثرين بها بطريقة‬
‫محددة وبشكل كاف لزيادة التوقعات الصحيحة لديهم بأن المنشأة ستقوم بتنفيذ إعادة‬
‫الهيكلة‪.‬‬

‫إذا بدأت المنشأة في تنفيذ خطة إعادة الهيكلة‪ ،‬أو تعلن عن خصائصها الرئيسية إلى المتأثرين‬
‫بها‪ ،‬بعد تاريخ التقرير‪ .‬ويمكن أن يكون اإلفصاح أم ار ضروريا بموجب معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪" 14‬األحداث بعد تاريخ إعداد التقارير"‪ ،‬وذلك إذا كانت عملية إعادة الهيكلة إذا‬
‫كانت إعادة الهيكلة هامة وقد يؤثر عدم اإلفصاح على الق اررات اإلقتصادية للمستخدمين المتخذة‬
‫بناء على البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .88‬على الرغم من أن اإللتزام اإلستنتاجي ال ينشأ من خالل قرار اإلدارة أو الهيئة الحاكمة فقط ‪ ،‬إال‬
‫أنه قد ينشأ من أحداث أخرى مبكرة باإلضافة إلى ذلك القرار‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬يمكن أن‬
‫يتوقف إختتام المفاوضات مع ممثلي الموظفين حول دفعات نهاية الخدمة‪ ،‬أو المشترين لبيع أو‬
‫نقل عملية معينة على موافقة الهيئة أو المجلس الحاكم فقط‪ .‬وعندما يتم الحصول على تلك‬
‫الموافقة وتبليغها لألطراف األخرى‪ ،‬يكون لدى المنشأة إلتزاما إستنتاجيا إلعادة الهيكلة‪ ،‬إذا تمت‬
‫تلبية شروط الفقرة ‪.83‬‬

‫‪ .89‬يتم إيكال السلطة العليا (أ)إلتخاذ الق اررات فيما يخص منشأة قطاع عام‪ ،‬في بعض البلدان‪ ،‬إلى‬
‫الهيئة أو المجلس الحاكم الذي يشتمل أعضائه على ممثلي مصالح بإستثناء ممثلي اإلدارة (على‬
‫سبيل المثال‪ ،‬الموظفين) أو (ب) قد يكون تبليغ هؤالء الممثلين أم ار ضروريا قبل أن يتم إتخاذ‬
‫قرار الهيئة أو المجلس الحاكم‪ .‬وألن هذا القرار من قبل الهيئة أو المجلس الحاكم يشمل تبليغ‬
‫هؤالء الممثلين‪ ،‬فإنه قد يؤدي إلى نشوء إلتزام إستنتاجي إلعادة الهيكلة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪621‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫بيع أو نقل العمليات‬

‫‪ .90‬ال ينشأ اإللتزام نتيجة لبيع أو نقل عملية ما لم تلتزم المنشأة بالبيع أو النقل‪ ،‬أي أن توجد‬
‫إتفاقية ملزمة‪.‬‬

‫‪ .91‬حتى عندما تكون المنشأة قد إتخذت قرار بيع عملية وأعلنت عن ذلك القرار فإنها ال تكون ملزمة‬
‫بالبيع إلى أن يتم تحديد المشتري ووجود إتفاقية بيع ملزمة‪ .‬وستكون المنشأة قادرة على تغيير‬
‫رأيها وسيكون عليها بالفعل إتخاذ إجراءات عمل أخرى طالما لم يتم إيجاد مشتري تتوفر فيه‬
‫الشروط المقبولة إلى أن تتوفر إتفاقية بيع ملزمة‪ .‬وعندما يكون البيع جزءا من عملية إعادة‬
‫الهيكلة فإنه يمكن نشوء إلتزام إستنتاجي لألجزاء األخرى من إعادة الهيكلة حتى قبل أن توجد‬
‫إتفاقية بيع ملزمة‪.‬‬

‫‪ .92‬تشمل عملية إعادة الهيكلة ضمن القطاع العام غالبا نقل العمليات من منشأة مسيطر عليها إلى‬
‫أخرى وقد تتضمن نقل العمليات بدون مقابل أو لقاء مقابل إسمي‪ .‬وغالبا ما تحدث عمليات النقل‬
‫هذه بموجب تعليمات الحكومة وال تتضمن إتفاقيات ملزمة كما هو موصوف في الفقرة ‪.90‬‬
‫ويوجد اإللتزام عندما تكون هناك إتفاقية نقل ملزمة فقط‪ .‬وحتى إذا لم تؤدي عمليات النقل‬
‫المقترحة إلى اإلعتراف بالمخصص‪ ،‬فإن العملية المخطط لها قد تتطلب اإلفصاح بموجب‬
‫معايير محاسبية دولية أخرى في القطاع العام أو معايير مقترحة مثل معياري المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام ‪ 14‬والمعيار ‪" 20‬اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة"‪.‬‬

‫مخصصات إعادة الهيكلة‬

‫‪ .93‬يجب أ ن يشتمل مخصص إعادة الهيكلة على النفقات المباشرة التي تنجم عن إعادة الهيكلة‬
‫فقط‪ ،‬وهي إما‪-:‬‬
‫النفقات الضرورية التي تستلزمها إعادة الهيكلة؛ و‬ ‫(أ)‬
‫(ب) النفقات غير المرتبطة باألنشطة المستمرة للمنشأة‪.‬‬

‫‪ .94‬ال يشتمل مخصص إعادة الهيكلة على تكاليف ما يلي‪-:‬‬

‫إعادة تدريب أو إعادة توزيع الموظفين المستمرين على رأس عملهم؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) التسويق؛ أو‬
‫(ج) اإلستثمار في األنظمة الجديدة وشبكات التوزيع‪.‬‬

‫ترتبط هذه النفقات بالسلوك المستقبلي لنشاط ما وهي ليست إلتزامات إلعادة الهيكلة في تاريخ‬
‫التقرير‪ .‬ويتم اإلعتراف بهذه النفقات على نفس األساس الذي يتم بناءا عليه اإلعتراف بها فيما لو‬
‫نشأت بشكل مستقل عن إعادة الهيكلة‪.‬‬

‫‪622‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫‪ .95‬ال يتم تضمين صافي العجز التشغيلي المستقبلي القابل للتحديد حتى تاريخ إعادة الهيكلة في‬
‫مخصص‪ ،‬ما لم يرتبط بعقد مثقل باإللتزامات كما هو معرف في الفقرة ‪.18‬‬

‫‪ .96‬ال يتم أخذ األرباح التي تنجم عن التصرف المتوقع في األصول في الحسبان في قياس مخصص‬
‫إعادة الهيكلة كما تتطلب الفقرة ‪ ،61‬حتى إذا تم إعتبار بيع األصول على أنه جزء من إعادة‬
‫الهيكلة‪.‬‬
‫اإلفصاح‬
‫‪ .97‬يجب على المنشأة أن تفصح عما يلي بالنسبة لكل فئة من المخصص‪-:‬‬
‫القيمة المرحلة في بداية ونهاية الفترة؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) المخصصات اإلضافية التي نشأت خلل الفترة‪ ،‬بما في ذلك الزيادات على المخصصات‬
‫الحالية؛‬
‫(ج) المبالغ المستخدمة (أي المتكبدة والمحملة على المخصص) خلل الفترة؛‬
‫المبالغ غير المستخدمة المعكوسة خلل الفترة؛ و‬ ‫(د)‬
‫(هـ) الزيادة خلل الفترة على المبلغ المخصوم الناجم عن مرور الوقت وأثر أي تغيير في‬
‫سعر الخصم‪.‬‬

‫المعلومات المقارنة غير مطلوبة‬

‫‪ .98‬يجب أن تفصح المنشأة عما يلي لكل فئة من المخصصات‪-:‬‬
‫وصف مختصر لطبيعة اإللتزام والوقت المتوقع ألي تدفقات صادرة ناتجة عن المنافع‬ ‫(أ)‬
‫اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية؛‬
‫(ب) مؤشر على عدم التأكد من مبلغ أو توقيت تلك التدفقات الصادرة‪ .‬ويجب أن تفصح‬
‫المنشأة عن اإلفتراضات الرئيسية المتعلقة باألحداث المستقبلية عندما يكون من‬
‫الضروري تقديم معلومات كافية‪ ،‬كما تم تناولها في الفقرة ‪58‬؛ و‬
‫(ج) مبلغ أية تعويضات متوقعة وذكر مبلغ أي أصل تم اإلعتراف به للتعويضات المتوقعة‬
‫تلك‪.‬‬

‫‪ [ .99‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .100‬يجب على المنشأة أن تفصح لكل صنف من اإللتزام المحتمل في تاريخ التقرير عن وصف‬
‫مختصر لطبيعة اإللتزام المحتمل ما لم يكن أي تدفق صادر في التسوية أمر بعيد اإلحتمال‪ ،‬و‬
‫حيثما أمكن أن تفصح عن‪-:‬‬
‫تقدير أثره المالي والمقاس بموجب الفقرات من ‪62 - 44‬؛‬ ‫(أ)‬
‫مؤشر على عدم التأكد المتعلق بمبلغ أو توقيت أي تدفق صادر؛ و‬ ‫(ب)‬
‫(ج) إحتمالية أي تعويض‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪623‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫‪ .101‬في تحديد أي المخصصات أو اإللتزامات المحتملة التي يمكن أن يتم تجميعها لتشكل فئة‬
‫معينة‪ ،‬من الضروري دراسة فيما إذا كانت طبيعة البنود متشابهة إلى حد كاف إلجراء بيان واحد‬
‫عنها لتلبية متطلبات الفقرات ‪(98‬أ) و(ب) و‪(100‬أ) و(ب)‪ .‬ولذلك‪ ،‬فقد يكون من المناسب‬
‫معاملة المبالغ المرتبطة بنوع واحد من اإللتزام على أنها فئة واحد من المخصص‪ ،‬ولكن قد يكون‬
‫من غير المناسب معاملة المبالغ المرتبطة بتكاليف الترميم البيئية والمبالغ الناتجة من دعاوي‬
‫قانونية على أنها فئة واحدة‪.‬‬

‫‪ .102‬عندما ينشأ كل من المخصص واإللتزام المحتمل من مجموعة الظروف ذاتها فإن المنشأة تقوم‬
‫باإلفصاحات التي تتطلبها الفقرات ‪ 98 ،97‬و‪ 100‬بطريقة تظهر اإلرتباط بين المخصص‬
‫واإللتزام المحتمل‪.‬‬

‫‪ .103‬قد تستخدم المنشأة في ظروف معينة تقييما خارجيا لقياس مخصص ما‪ .‬وفي هذه الحاالت‪،‬‬
‫سيكون مفيدا اإلفصاح عن المعلومات المتعلقة بالتقييم‪.‬‬

‫‪ [ .104‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .105‬عندما يكون تدفق المنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية أم ار محتملا‪ ،‬فإنه يجب على‬
‫المنشأة أن تفصح عن وصف مختصر لطبيعة األصول المحتملة في تاريخ التقرير‪ ،‬وأن‬
‫تفصح‪ ،‬أينما كان ذلك عملي ا‪ ،‬عن تقدير أثرها المالي المقاس بإستخدام المبادئ المبينة‬
‫للمخصصات في الفقرات من ‪.62 -44‬‬

‫‪ .106‬إن الغاية من متطلبات اإلفصاح الواردة في الفقرة ‪ 105‬تطبيقها على األصول المحتملة عندما‬
‫يتوقع بشكل معقول تدفق المنافع للمنشأة‪ .‬بمعنى آخر‪ ،‬ال يوجد متطلب لإلفصاح عن المعلومات‬
‫حول كافة األصول المحتملة (أنظر الفقرات من ‪ 39‬إلى ‪ 43‬لمناقشة األصول المحتملة)‪ .‬ومن‬
‫المهم أن تتجنب اإلفصاحات عن األصول المحتملة إعطاء مؤشرات مضللة حول إحتمالية زيادة‬
‫اإليرادات‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد ينشأ األصل المحتمل من العقد عندما تتيح منشأة قطاع عام‬
‫لشركة من القطاع الخاص إستغالل أحد مواردها مقابل حق إمتياز على أساس السعر المحدد‬
‫لكل طن مستخرج وتكون الشركة قد بدأت التعدين‪ .‬باإلضافة إلى اإلفصاح عن طبيعة اإلتفاق‪،‬‬
‫يجب تحديد كمية األصل المحتمل عندما يكون من الممكن إجراء تقدير معقول لكمية المعادن‬
‫التي سيتم إستخراجها وتوقيت التدفقات النقدية الواردة المتوقعة‪ .‬وإذا لم يثبت وجود إحتياطي مؤكد‬
‫من المعادن أو أظهرت بعض الظروف السائدة األخرى أنه من غير المرجح إستخراج أية معادن‪،‬‬
‫فإن للمنشأة أن تفصح عن المعلومات التي تتطلبها الفقرة ‪ 105‬حيث ال يكون هناك تدفق محتمل‬
‫للمنافع‪.‬‬

‫‪ .107‬تشتمل متطلبات اإلفصاح الواردة في الفقرة ‪ 105‬على األصول المحتملة من عمليات صرف العملة‬
‫والعمليات غير المتعلقة بصرف العملة‪ .‬وإن تحديد وجود األصل المحتمل فيما يتعلق بإيرادات‬
‫الضريبة يعتمد على تفسير ما يشكل "الحدث الضريبي"‪ .‬وإن تحديد الحدث الضريبي إليرادات‬

‫‪624‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫الضريبة وأثره المحتمل على اإلفصاح عن األصول المحتملة المتعلقة بإيرادات الضريبة سيتم تناوله‬
‫على أنه جزء من مشروع منفصل حول اإليرادات غير المرتبطة بعمليات صرف العملة‪.‬‬

‫‪ .108‬عندما ال يتم اإلفصاح عن المعلومات التي تتطلبها الفقرتان ‪ 100‬و‪ 105‬ألن القيام بذلك غير‬
‫عملي فيجب ذكر تلك الحقيقة‪.‬‬
‫‪ .109‬في حالت نادرة جدا ُيتوقع أن يسبب اإلفصاح عن بعض أو كافة المعلومات التي تتطلبها الفقرات‬
‫من ‪ 107-97‬ضر ار كبي ار لموقف المنشأة في نزاعها مع أطراف أخرى حول موضوع المخصص‬
‫أو اإل لتزام أو األصل المحتمل‪ ،‬وفي مثل هذه الحاالت‪ ،‬ال تحتاج المنشأة لإلفصاح عن المعلومات‪،‬‬
‫بل عليها أن تفصح عن الطبيعة العامة للنزاع‪ ،‬باإلضافة إلى حقيقة عدم اإلفصاح عن المعلومات‬
‫والسبب في ذلك‪.‬‬

‫األحكام اإل نتقالية‬

‫‪ [ .110‬تم إلغائها]‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .111‬على المنشأة تطبيق هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪1‬‬
‫يناير ‪ 2004‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر لهذا المعيار‪ ،‬وإذا قامت بتطبيق هذا المعيار‬
‫لفترات قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2004‬يجب عليها أن تفصح عن هذا‪.‬‬

‫‪111‬أ‪ .‬تم حذف الفقرة ‪ 5‬وتعديل الفقرتين ‪ 1‬و‪ 4‬من خلل "التحسينات على معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام ‪ "2011‬الصادرة في أكتوبر‪ .2011‬وينبغي على المنشأة تطبيق تلك التعديلت‬
‫حبذ‬
‫وي ّ‬
‫طي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ُ .2013‬‬
‫على البيانات المالية السنوية التي تغ ّ‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة التعديلت لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2013‬فإنه ينبغي‬
‫عليها االفصاح عن ذلك‪.‬‬

‫‪111‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرتين ‪ 110‬و‪ 112‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى " الصادر في‬
‫يناير ‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديلت على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫ويسمح بتطبيقها في وقت مبكر‪ .‬وفي حال‬ ‫الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪،2017‬‬
‫فإنه ينبغي أيضا تطبيق التعديلت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪111‬ج‪ .‬أدى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة "‪ ،‬الصادر في يناير‬
‫‪ ،2015‬إلى تعديل الفقرة ‪ .37‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل عند تطبيقها لمعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.37‬‬
‫‪111‬د‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 6‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪،2015‬‬
‫التي صدرت في أبريل ‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديلت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة التعديلت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪625‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫‪111‬ه‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،2‬و‪ ،3‬من خلل إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام في أبريل ‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديلت على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة‬
‫التعديلت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪111‬و‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 14‬من خلل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،39‬منافع الموظفين‪،‬‬
‫الذي صدر في يوليو ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديلت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة التعديلت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث وتطبق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪111‬ز‪ .‬تمت إضافة الفقرة ‪4‬أ من خلل معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج‬
‫األعمال في القطاع العام " الذي صدر في أبريل ‪ .2017‬تطبق المنشأة هذه التعديلت على‬
‫البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديلت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2019‬فإنها تفصح‬
‫عن ذلك الحدث وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬في نفس الوقت‪.‬‬
‫‪111‬ح‪ .‬عدلت الفقرة ‪ 4‬بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،41‬الذي صدر في أغسطس‬
‫‪ .2018‬تطبق المنشأة هذه التعديلت على البيانات المالية السنوية التي تتناول الفترات بداية‬
‫من ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬أو بعد ذلك‪ُ .‬يشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة تلك التعديلت على‬
‫فترة ما قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 41‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪111‬ط‪ُ .‬عدلت الفقرات ‪ 1‬و‪ 12‬و‪ 19‬و‪ 77‬وألغيت الفقرات ‪ 11-7‬و‪ 99‬و‪ 104‬بموجب معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية"‪ ،‬الصادر في يناير ‪ .2019‬تطبق‬
‫المنشأة تلك التعديلت في نفس وقت تطبيقها لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.42‬‬

‫وعدلت الفقرة ‪ 18‬بموجب وثيقة الخدمات الفردية‬ ‫‪111‬ي‪ .‬أضيفت الفقرات ‪6‬أ وفقرات التطبيق ‪ُ 20-1‬‬
‫والجماعية (تعديلت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،)19‬التي صدرت في يناير‬
‫‪ .2020‬تطبق المنشأة هذة التعديلت على البيانات المالية السنوية التي تتناول الفترات بداية‬
‫من ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬أو بعد ذلك‪ ،‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة التعديلت على فترة‬
‫تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ، 2023‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ " 42‬المنافع االجتماعية "‪ ،‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪ .112‬عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫‪626‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫الجداول‬

‫المخصصات‪ ،‬اإل لتزامات واألصول المحتملة والتعويضات‬

‫ترافق هذه الجداول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬لكنها ال تش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫المخصصات واإل لتزامات المحتملة‬

‫إذا كان من المحتمل‪ ،‬ونتيجة ألحداث سابقة‪ ،‬تدفق صادر من الموارد المتمثلة في منافع‬
‫إقتصادية مستقبلية أو إمكانيات خدمية في تسوية‪( :‬أ) إلتزام حالي‪ ،‬أو (ب) إلتزام محتمل ال‬
‫يتأكد وجوده إال من خلل وقوع أو عدم وقوع واحد أو أكثر من األحداث المستقبلية غير‬
‫المؤكدة التي ال تخضع كليا لسيطرة المنشأة‪.‬‬
‫يوجد إلتزام محتمل أو‬ ‫يوجد إلتزام محتمـل أو إلتـزام‬ ‫يوجد إلتزام حالي يتطلب‬
‫إلتزام حالي حيث تكون‬ ‫حـــالي قـــد يتطلـــب‪ ،‬أو علـــى‬ ‫على األرجح تدفق صادر‬
‫إحتمالية التدفق الصادر‬ ‫األرجـــح لـــن يتطلـــب‪ ،‬تـــدفق‬ ‫من الموارد‪.‬‬
‫للموارد أم ار بعيد الحدوث‪.‬‬ ‫صادر من الموارد‪.‬‬

‫بأي‬ ‫اإلعتراف‬ ‫يتم‬ ‫ال‬ ‫بأي‬ ‫اإلعتراف‬ ‫يتم‬ ‫ال‬ ‫يتم اإلعتراف بالمخصص‬
‫مخصص (الفقرة ‪.)35‬‬ ‫مخصص (الفقرة ‪.)35‬‬ ‫(الفقرة ‪.)22‬‬

‫بأي‬ ‫القيام‬ ‫ُيطلب‬ ‫ال‬ ‫ُيطلب القيام باإلفصاحات‬ ‫ُيطلب القيام باإلفصاحات‬
‫إفصاح (الفقرة ‪.)100‬‬ ‫لإللتزام المحتمل (الفقرة‬ ‫للمخصص (الفقرتان ‪97‬‬
‫‪.)100‬‬ ‫و‪.)98‬‬

‫ينشأ اإللتزام المحتمل أيضا في حالة نادرة جدا حيث يكون هناك إلتزام ال يمكن اإلعتراف به لعدم‬
‫فيطلب إجراء اإلفصاحات عن اإللتزام المحتمل‪.‬‬
‫إمكانية قياسه بموثوقية‪ُ .‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 19‬الجداول)‬ ‫‪627‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫األصول المحتملة‬
‫عندما يكون هناك‪ ،‬نتيجة ألحداث سابقة‪ ،‬أصل محتمل ال يتأكد وجوده إال من خلل وقوع أو عدم‬
‫وقوع واحد أو أكثر من األحداث المستقبلية غير المؤكدة التي ال تخضع كليا لسيطرة المنشأة‪.‬‬

‫إن التدفق الوارد من المنافع‬
‫اإلقتصادية أو اإلمكانيات‬
‫الخدمية هو أمر غير مرجح‪.‬‬
‫ال يتم اإلعتراف بأي أصل‬
‫(الفقرة ‪.)39‬‬
‫إن التدفق الوارد من المنافع‬
‫اإلقتصادية أو اإلمكانيات‬
‫الخدمية هو أمر مرجح لكنه‬
‫غير مؤكد فعلي ا‪.‬‬
‫ال يتم اإلعتراف بأي أصل‬
‫(الفقرة ‪.)39‬‬
‫إن التدفق الوارد من المنافع‬
‫اإلقتصادية أو اإلمكانيات‬
‫الخدمية هو أمر أكيد فعليا‪.‬‬
‫األصل غير محتمل‬
‫(الفقرة ‪.)41‬‬

‫ال ُيطلب القيام بأي إفصاح‬ ‫ُيطلب القيام باإلفصاحات‬

‫(الفقرة ‪.)105‬‬ ‫(الفقرة ‪.)105‬‬

‫‪628‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪(19‬الجداول)‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫التعويضات‬

‫ُيتوقع أن يتم تعويض بعض أو جميع النفقات المطلوبة لتسوية مخصص ما من قبل طرف آخر‪.‬‬
‫ال تتحمل المنشأة أي إلتزام تستمر المنشأة في تحمل تستمر المنشأة في تحمل‬
‫عن ذلك الجزء من النفقات اإللتزام عن المبلغ المتوقع اإللتزام عن المبلغ المتوقع‬
‫الذي سيتم تعويضه من قبل تعويضه ويكون من المؤكد تعويضه وال يكون من المؤكد‬
‫فعليا أنه سيتم قبض التعويض فعليا قبض التعويض إذا قامت‬ ‫الطرف اآلخر‪.‬‬
‫إذا قامت المنشأة بتسوية المنشأة بتسوية المخصص‪.‬‬
‫المخصص‪.‬‬
‫المنشأة ال تسجل أي إلتزام عن يتم اإلعتراف بالتعويض كأصل ال يتم اإلعتراف بالتعويض‬
‫منفصل في بيان المركز المالي المتوقع كأصل‪.‬‬ ‫المبلغ الذي سيتم تعويضه‬
‫ويمكن أن يتم تقاصه مقابل (الفقرة ‪.)63‬‬ ‫(الفقرة ‪.)67‬‬
‫المصروف في بيان األداء‬
‫المبلغ‬ ‫يتجاوز‬ ‫وال‬ ‫المالي‪.‬‬
‫المعترف به للتعويض المتوقع‬
‫اإللتزام (الفقرتان ‪ 63‬و‪.)64‬‬
‫ال ُيطلب القيام بأي إفصاح‪.‬‬
‫يتم اإلفصاح عن التعويض‬
‫باإلضافة إلى المبلغ المعترف‬
‫يتم اإلفصاح عن التعويض‬ ‫به للتعويض (الفقرة ‪( 98‬ج))‪.‬‬
‫المتوقع (الفقرة ‪( 98‬ج))‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 19‬الجداول)‬ ‫‪629‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫شجرة القرار التوضيحية‬

‫شكل جزء منه‪.‬‬
‫ترافق شجرة الق اررات هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬لكنها ال ت ّ‬

‫إن الغرض من شجرة القرار هو تلخيص متطلبات اإلعتراف الرئيسية الواردة في المعايير الخاصة‬
‫بالمخصصات واإللتزامات المحتملة التي تندرج ضمن نطاق المعيار‪ .‬وال تشكل شجرة القرار جزءا من‬
‫المعايير ويجب قراءتها ضمن سياق النص الكامل للمعايير‪ .‬مالحظة‪ :‬في بعض الحاالت‪ ،‬يكون من‬
‫غير الواضح وجود إلتزام حالي أم ال‪ ،‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬يعتبر الحدث السابق مؤديا إلى نشوء اإللتزام‬
‫الحالي‪ ،‬مع األخذ في اإلعتبار كافة األدلة المتاحة‪ ،‬وإذا كان من المرجح أكثر وجود إلتزام حالي في‬
‫تاريخ التقرير (الفقرة ‪ 23‬من هذا المعيار)‪.‬‬

‫البداية‬

‫ال‬ ‫إلتزام‬ ‫ال‬ ‫اإللتزام الحالي هو‬

‫محتمل ؟‬ ‫نتيجة لحدث ملزم‬
‫؟‬

‫نعم‬
‫نعم‬
‫نعم‬ ‫ال‬
‫بعيد‬ ‫يوجد تدفق‬
‫اإلحتمال ؟‬ ‫صادر محتمل ؟‬

‫ال‬ ‫نعم‬

‫ال (نادرا)‬ ‫تقدير‬

‫موثوق به ؟‬

‫نعم‬

‫ال تقم بأي شيء‬ ‫إفصاح عن اإللتزام‬ ‫كن مخصصا‬

‫المحتمل‬

‫‪630‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 19‬شجرة القرار)‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫الملحق أ‬
‫التطبيقات اإلرشادية‬
‫هذا الملحق هو جزء ال يتج أز من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.19‬‬
‫مقدمة‬
‫تطبيق ‪ .1‬يقدم هذا الملحق إرشادات عن تحديد ما إذا كان ينبغي إنشاء مخصص للخدمات الفردية والجماعية‪.‬‬
‫ال تلبي هذه المعامالت متطلبات تعريف المنافع االجتماعية الواردة في معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية " (وبالتالي فهي تقع خارج نطاق هذا المعيار)‪ .‬يجيب هذا‬
‫الملحق عن سؤال ما إذا كان ينبغي االعتراف بمخصص بالنسبة لتلك المعامالت قبل تقديم‬
‫الخدمات‪.‬‬

‫الخدمات الجماعية والفردية‬

‫نطاق الخدمات الجماعية والفردية‬
‫تطبيق ‪ُ .2‬ي ّ‬
‫عرف هذا المعيار الخدمات الجماعية باعتبارها الخدمات التي تقدمها منشآت القطاع العام بالتزامن‬
‫لجميع أعضاء المجتمع والتي تستهدف تلبية احتياجات المجتمع بأكمله‪ ،‬فتقديم الخدمات الجماعية‬
‫لشخص واحد ال يقلل من المبلغ المتاح لآلخرين؛ ال يوجد تنافس في استهالك الخدمات الجماعية‪،‬‬
‫وعادة ما يكون استهالك الخدمات الجماعية سلبيا وال يتطلب الموافقة الصريحة أو المشاركة النشطة‬
‫من المستفيدين من تلك الخدمات‪.‬‬

‫تطبيق ‪ُ .3‬ي ّ‬
‫عرف هذا المعيار الخدمات الفردية باعتبارها السلع والخدمات التي تقدمها منشآت القطاع العام‬
‫لألفراد و‪/‬أواألسر والتي تستهدف تلبية احتياجات المجتمع بأكمله‪ .‬تقديم الخدمات الفردية لشخص‬
‫واحد قد يقلل من المبالغ المتاحة لآلخرين‪ ،‬أو قد يؤخر حصول بعض األشخاص على تلك‬
‫الخدمات‪ .‬ويتطلب استهالك الخدمات الجماعية الموافقة الصريحة أو المشاركة النشطة من‬
‫المستفيدين من تلك الخدمات‪ .‬وال تلبي السلع والخدمات التي تقدمها منشآت القطاع العام على أسس‬
‫تجارية احتياجات المجتمع بأكمله‪ ،‬وبالتالي ال تستوفي متطلبات تعريف الخدمات الفردية‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .4‬المنافع االجتماعية والخدمات الفردية والجماعية تلبي جميعها احتياجات المجتمع بأكلمه‪ ،‬وال تتطلب‬
‫تلبية احتياجات المجتمع بأكمله أن تلبي كل خدمة فردية أو جماعية على حدة متطلبات المجتمع‬
‫بأكلمه؛ فيمكن أن تلبي الخدمات احتياجات قطاعات مختلفة من المجتمع‪ .‬والخدمات الجماعية أو‬
‫الفردية التي تلبي احتياجات قطاعا من المجتمع باعتبارها جزءا من النظام األوسع نطاقا للخدمات‬
‫المماثلة تستوفي اشتراط تلبية احتياجات المجتمع بأكلمه‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .5‬تتطلب الخدمات الجماعية والفردية تقديم الخدمات من خالل منشآت القطاع العام أو نيابة عنها‪.‬‬
‫وبالتالي‪ ،‬ال تعد التحويالت النقدية خدمات جماعية أو فردية‪.‬‬

‫التطبيقات اإلرشاداية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪631‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫تطبيق ‪ .6‬تقدم منشآت القطاع العام خدمات فردية وجماعية من خالل موظفيها أو من خالل شراء سلع‬
‫وخدمات من أطراف أخرى من مقدمي الخدمات‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .7‬ومن األمثلة على الخدمات الجماعية خدمات الدفاع وإنارة الشوارع‪ .‬أما أمثلة الخدمات الفردية‬
‫فتشمل الرعاية الصحية والتعليم والتي تقدم بدون تكلفة أو نظير تكلفة اسمية‪ .‬قد تتضمن الخدمات‬
‫الفردية أو ال تتضمن اشتراطات تأهل للحصول على الخدمات‪ ،‬مثل الوصول إلى سن معين أو‬
‫متطلبات إقامة في مكان ما؛ ومع ذلك‪ ،‬فإن وجود اشتراطات تأهل (أو عدم وجودها) ال يغير من‬
‫تحديد ما إذا كانت المعاملة تلبي متطلبات تعريف الخدمات الفردية‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .8‬تقدم الخدمات الجماعية للمجتمع وليس لألفراد‪ ،‬وهو ما يميزها عن الخدمات الفردية والمنافع‬
‫االجتماعية‪ .‬تتطلب الخدمات الفردية تقديم الخدمات لألفراد و‪/‬أو األسر‪ ،‬وهو ما يميزها عن المنافع‬
‫االجتماعية التي تتطلب تحويالت نقدية (ويشمل ذلك معادالت النقد مثل بطاقات الخصم المدفوعة‬
‫مسبقا)‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .9‬في بعض دوائر االختصاص‪ ،‬قد يدفع األشخاص نظير الخدمات‪ ،‬الرعاية الصحية على سبيل‬
‫المثال‪ ،‬ومن ثم يستردون تلك المبالغ من منشآت القطاع العام‪ .‬وجوهر تلك التعويضات هو أن‬
‫منشأة القطاع العام تدفع نظير الخدمات‪ ،‬والمعاملة هي خدمة فردية وليست إعانة اجتماعية‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .10‬يقارن الجدول التالي بين الخصائص الرئيسية للمنافع االجتماعية (وفقا لتعريفها الوارد في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،)42‬والخدمات الفردية والخدمات الجماعية‪.‬‬

‫الخدمات‬ ‫الخدمات‬ ‫المنافع‬

‫الجماعية‬ ‫الفردية‬ ‫االجتماعية‬

‫تتطلب تحويالت نقدية لمستفيدين ممن يستوفون‬

‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫اشتراطات التأهل؟‬

‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫تقدم ألشخاص و‪/‬أو أسر وليس للمجتمع؟‬

‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫تستهدف تلبية احتياجات المجتمع بأكلمه؟‬

‫ال يُعترف بمخصص بالنسبة للخدمات الجماعية قبل تقديم تلك الخدمات‪.‬‬
‫تطبيق ‪ .11‬ال تعتبر النية لتقديم الخدمات الجماعية‪ ،‬أو اعتماد ميزانية تقديم تلك الخدمات‪ ،‬أو وجود تشريعات‬
‫فيما يتعلق بتلك الخدمات‪ ،‬في حد ذاتها‪ ،‬كافية إلنشاء التزام حالي‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .12‬الخدمات الجماعية هي أنشطة مستمرة تمارسها منشآت القطاع العام التي تقدم تلك الخدمات‪ .‬تنص‬
‫الفقرة ‪ 26‬من هذا المعيار على أنه "ال يتم االعتراف بمخصص بالنسبة للتكاليف التي تحتاج‬
‫المنشأة لتكبدها لتتمكن من االستمرار في األنشطة في المستقبل‪ ".‬وبالتالي‪ ،‬وفقا لمبادئ هذا‬
‫المعيار‪ ،‬ال يتم االعتراف بمخصص بغرض تقديم تلك الخدمات‪.‬‬

‫‪632‬‬ ‫التطبيقات اإلرشاداية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫تطبيق ‪ .13‬عند تقديم الخدمات الجماعية‪ ،‬تستملك منشأة القطاع العام مواردا وتتكبد مصاريف‪ ،‬عادة من خالل‬
‫العقود وغيرها من االتفاقيات الملزمة‪ .‬وتشمل األمثلة على ذلك الكهرباء التي تستخدم في إنارة‬
‫الشوارع‪ ،‬والرواتب التي تدفع للحصول على خدمات الدفاع‪ ،‬واستمالك األصول غير المتداولة التي‬
‫تستخدم في تقديم تلك الخدمات‪ ،‬وشراء الخدمات الجماعية من مقدمي خدمات خارجيين‪ .‬تتم‬
‫محاسبة تلك العقود أو االتفاقيات الملزمة وفقا لمعايير أخرى للمحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬وفي‬
‫بعض الحاالت‪ ،‬قد تؤدي تلك الترتيبات إلى إنشاء مخصصات‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬عندما يصبح‬
‫العقد أو الترتيب الملزم مرهقا‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬تتعلق تلك المخصصات بالترتيبات الملزمة وال تستهدف‬
‫تقديم الخدمات الجماعية للجمهور العام‪.‬‬

‫ال يتم االعتراف بمخصص بالنسبة للخدمات الفردية قبل تقديم الخدمات‪.‬‬
‫تطبيق ‪ .14‬ال تعتبر النية لتقديم الخدمات الفردية‪ ،‬أو اعتماد الميزانية لتقديم تلك الخدمات‪ ،‬أو وجود تشريعات‬
‫فيما يتعلق بتلك الخدمات‪ ،‬في حد ذاتها‪ ،‬كافية إلنشاء التزام حالي‪ .‬ال توجد أحداث سابقة تؤدي إلى‬
‫ظهور التزام بالنسبة للخدمات الجماعية أو الفردية‪ .‬ووفقا لما أشارت إليه فقرة التطبيق ‪ ،7‬قد‬
‫تتضمن الخدمات الفردية أو ال تتضمن اشتراطات تأهل‪ ،‬مثل الوصول إلى سن معين أو متطلبات‬
‫إقامة في مكان ما‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإن وجود اشتراطات التأهل من عدمه ال يغير من تحديد ما إذا كانت‬
‫المعاملة تلبي متطلبات تعريف الخدمات الفردية‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .15‬تقديم الخدمات الجماعية هو نشاط مستمر لمنشآت القطاع العام التي تقدم تلك الخدمات‪ .‬ويؤدي‬
‫تقديم منشآت القطاع العام للخدمات الفردية إلى حصولها على مزيد من الموارد وتكبدها للمصاريف‪،‬‬
‫وعادة ما يتم ذلك من خالل عقود أو ترتيبات ملزمة‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .16‬تستخدم منشأة القطاع العام تلك الموارد في تقديم الخدمات ألشخاص و‪/‬أو أسر معينة‪ .‬وقد تتحمل‬
‫المنشأة عددا من االلتزامات المستقبلية المتعلقة بتقديم الخدمات الفردية وذلك عندما يحصل‬
‫األشخاص و‪/‬أو األسر على تلك الخدمات الفردية‪ .‬هذه التعهدات هي مظهر من مظاهر األعمال‬
‫أو األنشطة التي تقوم بها منشآت القطاع العام‪ .‬وعلى نفس منوال الخدمات الجماعية‪ ،‬ووفقا لمبادئ‬
‫هذا المعيار‪ ،‬ال يتم االعتراف بمخصص بغرض تقديم تلك الخدمات قبل حصول األسر و‪/‬أو‬
‫األشخاص على تلك الخدمات‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .17‬وتشمل األمثلة على الموارد التي يتم الحصول عليها والمصاريف التي يتم تكبدها المنتجات الدوائية‬
‫أو اإلمدادات الطبية التي تستخدم في تقديم خدمات الرعاية الصحية‪ ،‬والرواتب التي تدفع نظير‬
‫خدمات المعلمين‪ ،‬واستمالك األصول غير المتداولة التي تستخدم في تقديم تلك الخدمات (مستشفى‬
‫أو سيارة إسعاف على سبيل المثال)‪ ،‬وشراء الخدمات الفردية من مقدمي خدمات خارجيين‪ .‬تتم‬
‫محاسبة تلك العقود أو االتفاقيات الملزمة وفقا لمعايير أخرى للمحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬وفي‬
‫بعض الحاالت‪ ،‬قد تؤدي تلك الترتيبات إلى إنشاء مخصصات‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬عندما يصبح‬
‫العقد أو الترتيب الملزم مرهقا‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬تتعلق تلك المخصصات بالترتيبات الملزمة وال تستهدف‬
‫تقديم الخدمات الفردية للجمهور العام‪.‬‬

‫التطبيقات اإلرشاداية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪633‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫عرض الخدمات الجماعية والفردية واإلفصاح عنها‬

‫تطبيق ‪ .18‬تعرض المنشأة وتفصح عن معلومات عن الخدمات الفردية والجماعية وفقا للمعايير األخرى‬
‫للمحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ،‬بما في ذلك معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪،1‬‬
‫عرض البيانات المالية‪ ،‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 2‬بيانات التدفق النقدي"‪،‬‬
‫ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ "18‬إعداد التقارير عن القطاعات"‪.‬‬

‫تطبيق ‪ .19‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬من المنشأة أن "تعرض"‪ ،‬إما في صدر بيان‬
‫األداء المالي أو في اإليضاحات‪ ،‬تحليال للمصاريف باستخدام تصنيف يعتمد إما على طبيعة‬
‫المصاريف أو على وظيفتها في المنشأة‪ ،‬وعلى المنشأة اختيار الطريقة التي تقدم معلومات مالئمة‬
‫تلبي مطلب العرض العادل‪".‬‬

‫تطبيق ‪ .20‬عندما تعرض المنشأة معلومات بناء على طبيعة المصروفات‪ ،‬تدرج الخدمات الفردية والخدمات‬
‫الجماعية في عناصر معينة مثل تكاليف منافع الموظفين على سبيل المثال‪ .‬عندما تعرض المنشأة‬
‫معلومات بناء على وظيفة المصاريف في المنشأة‪ ،‬يمكن عرض الخدمات الفردية والخدمات‬
‫الجماعية باعتبارهما عناصر سطر منفصلة أو يمكن تجميعهما في نفس العناصر وفقا ألهميتهما‬
‫النسبية‪.‬‬

‫‪634‬‬ ‫التطبيقات اإلرشاداية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أسس اإلستنتاج هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬لكن ال يشكل جزء منه‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬نتيجة للجزء الثاني من التحسينات على معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ :2015‬المواضيع التي أثارتها األطراف المعنية‬
‫إستنتاج‪ .1‬رأت األطراف المعنية أن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قد أشارت بشكل غير متسق‬
‫إلى األصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع ومجموعات التصرف‪ .‬وخلص مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ " 5‬األصول‬
‫الغير متداولة المحتفظ بها برسم البيع والعمليات المتوقفة " قد يكون مالئما فقط للقطاع العام في‬
‫ظروف معينة‪ ،‬لألسباب التالية‪:‬‬
‫(أ) بيع األصول في القطاع العام قد ال يتم خالل سنة واحدة بسبب مستويات االعتماد‬
‫المطلوبة‪ .‬ويثير ذلك تساؤالت حول عالقة واتساق المعلومات التي يتم تقديمها وفقا للمعيار‬
‫الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ .5‬وبشكل خاص‪ ،‬يشير مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪ ،‬إلى أنه بموجب المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ ،5‬ال يتم استهالك‬
‫األصول الغير متداولة المحتفظ بها برسم البيع‪ .‬ولدى مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام مخاوف فيما يخص عدم استهالك األصول لفترات طويلة من الوقت ويرى أن‬
‫ذلك قد يكون غير مالئم‪.‬‬
‫(ب) يتم التصرف في كثير من األصول في القطاع العام من خالل التحويل أو التوزيع بدون‬
‫مقابل أو في نظير مقابل اسمي‪ .‬وألن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬يتعامل‬
‫بالمبيعات وفقا ل لقيمة العادلة‪ ،‬فإن متطلبات اإلفصاح والقياس قد ال تقدم معلومات ذات‬
‫عالقة عن هذه التحويالت‪ .‬وعلى أي حال‪ ،‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام بأن متطلبات اإلفصاح والقياس في المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪5‬‬
‫قد تكون مالئمة عندما يكون من المستهدف أن تتم المبيعات وفقا للقيمة العادلة‪.‬‬
‫(ج) كثير من العمليات المتوقفة في القطاع العام هي عمليات قدمت قبل ذلك خدمات بدون‬
‫مقابل أو بمقابل اسمي‪ .‬وفي حين أن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬يتعامل مع‬
‫العمليات المتوقفة التي كانت إما وحدات مولدة للنقد أو مجموعة من الوحدات المولدة للنقد‬
‫قبل التصرف أو قبل أن يتم تصنيفها باعتبار أنها محتفظ بها للبيع‪ ،‬إال أن متطلبات‬
‫اإلفصاح قد ال تقدم معلومات ذات عالقة بالعمليات المتوقفة في القطاع العام‪ .‬وعلى أي‬
‫حال‪ ،‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن متطلبات االعتراف في‬
‫المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية قد تكون مالئمة عندما تكون العمليات المتوقفة قد‬
‫كانت سابقا إما وحدات مولدة للنقد أو واحدة أو أكثر من مجموعة الوحدات المولدة للنقد‪.‬‬

‫وألن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قد خلص إلى أن المعيار الدولي إلعداد‬
‫التقارير المالية ‪ 5‬سيكون مالئما في القطاع العام فقط في ظروف محددة‪ ،‬فقد وافق مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على إزالة اإلشارة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫إلى المعايير المحاسبية الدولية أو المحلية التي تتعامل مع األصول الغير متداولة المحتفظ بها برسم‬
‫البيع والعمليات المتوقفة‪ .‬ولدى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مخاوف بشأن‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪635‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫االحتفاظ بهذه اإلشارات الذي قد تؤدي أن تتبني المنشآت المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪5‬‬
‫في ظروف غير مالئمة‪ .‬وقد أشار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية‬
‫واألخطاء "‪ ،‬يقدم إرشادات بشأن اختيار السياسات المحاسبية للعمليات التي ال يتم تناولها بشكل‬
‫خاص من خالل معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬يسمح هذا اإلرشاد للمنشآت بتطبيق‬
‫سياسة محاسبية متسقة مع المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬عندما ترى المنشأة أن ذلك‬
‫مالئما‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬نتيجة إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام من قبل مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .2‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إصدا ار بعنوان قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬يعدل هذا اإلصدار مراجع معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫(أ) حذف الفقرات في المعايير المتعلقة بقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق من كل‬
‫معيار؛‬
‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "المنشآت التجارية العامة"‪ ،‬متى‬
‫كان ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل توفير‬
‫وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات في أسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.1‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬نتيجة لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 42‬‬
‫المنافع االجتماعية"‬
‫إستنتاج‪ .3‬عند إصدار هذا المعيار‪ ،‬استُبعدت من نطاقه األحكام وااللتزامات المحتملة "الناتجة عن المنافع‬
‫االجتماعية التي تقدمها المنشأة والتي ال تحصل نظيرها على مقابل بشكل مباشر بما يقارب قيمة‬
‫البضائع والخدمات المقدمة‪ ،‬من المستفيدين من تلك المنافع"‪ .‬يعكس ذلك وجهة النظر التي‬
‫الملزم‪ ،‬و(ب) يتطلب‬
‫سادت آنذاك بأنه البد من إعادة دراسة كال من (أ) تحديد ما يشكل الحدث ُ‬
‫قياس االلتزام او المسؤولية مزيدا من الدراسة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .4‬لم يحظر هذا المعيار‪ ،‬على أي حال‪ ،‬االعتراف باألحكام المتعلقة بالمنافع االجتماعية‪ ،‬واشترط‬
‫اإلفصاح عندما تختار المنشأة أن تعترف بمخصص لهذا التعهد‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .5‬بعد إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،42‬جميع المنافع االجتماعية (وفقا‬
‫لتعريفها الوارد في ذلك المعيار) ستتم محاسبتها وفقا لذلك المعيار‪ .‬وبالتالي تمت مراجعة هذا‬
‫المعيار ليتم استبعاد جميع المنافع االجتماعية في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪.42‬‬

‫‪636‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬نتيجة لوثيقة الخدمات الفردية والجماعية‬
‫(تعديلت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،)19‬التي صدرت في يناير ‪2020‬‬
‫الخدمات الجماعية والفردية‬
‫إستنتاج‪ .6‬عندما صدر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬ألول مرة‪ ،‬استثيت الفقرة التالية من نطاق‬
‫المعيار "المخصصات وااللتزامات المحتملة التي تنشأ عن المنافع االجتماعية التي تقدمها المنشأة‬
‫والتي ال تحصل نظيرها على قيمة مقاربة لقيمة السلع والخدمات التي تقدمها بشكل مباشر من متلقي‬
‫تلك المنافع‪ ".‬يصف معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 19‬المنافع االجتماعية " بمصطلحات‬
‫عامة مثل "السلع والخدمات أو غيرها من المنافع التي تقدم لتحقيق أهداف السياسة االجتماعية‬
‫للحكومة‪ ".‬وقد تشمل تلك المنافع‪:‬‬
‫(أ) تقديم خدمات الرعاية الصحية والتعليم واإلسكان والنقل والمواصالت وغيرها من الخدمات‬
‫االجتماعية للمجتمع‪ .‬في كثير من الحاالت‪ ،‬ال يوجد اشتراط أن يدفع المستفيدون من تلك‬
‫الخدمات مبلغا يساوي قيمة هذه الخدمات؛‬
‫(ب) دفع منافع لألسر‪ ،‬وكبار السن‪ ،‬والمعاقين‪ ،‬والعاطلين عن العمل‪ ،‬والمحاربين القدامى‪ ،‬وغيرهم‪.‬‬
‫بمعنى أن الحكومة على جميع المستويات قد تقدم منافع مالية لألشخاص والمجموعات في‬
‫المجتمع ليتمكنوا من الحصول على الخدمات التي تلبي احتياجاتهم الخاصة‪ ،‬أو تكمل نقص‬
‫الدخل الذي يحصلون عليه‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .7‬صدر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية " في يناير ‪ .2019‬عدل‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬المعيار ‪ ،19‬والذي يستثني من نطاقه اآلن المنافع التي‬
‫تقع في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪(42‬بمعنى التحويالت النقدية (وتشمل معادالت‬
‫النقد)) التي تقدم لتخفيف أثر المخاطر االجتماعية‪ ،‬وذلك بدال من المعامالت األوسع نطاقا التي كان‬
‫يشار إليها سابقا بالمنافع االجتماعية)‪ .‬وترتب على ذلك التعديل أن يدخل في نطاق معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 19‬أي مخصصات أو التزامات محتملة تنشأ عن المعامالت التي كان قد تم‬
‫استثناؤها سابقا من نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،19‬والتي ال تقع في نطاق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .42‬ولذا وافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫على تقديم إرشادات عن محاسبة تلك المعامالت‪ .‬وكما أشرنا سابقا في معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ ،19‬كان من أهم شواغل األطراف المعنية هو ما إذا كان مخصصا ما سينشأ فيما يتعلق‬
‫بتلك المعامالت‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .8‬أشير إلى هذه المعامالت في الورقة التشاورية التي أصدرها مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام بعنوان محاسبة اإليرادات والمصاريف غير التبادلية (التي صدرت في أغسطس ‪،)2017‬‬
‫مثل "الخدمات الجماعية" و"الخدمات العامة التي تقدم للجميع"‪( .‬ووفقا لما تم توضيحه في فقرة‬
‫االستنتاج ‪ ،) 10‬قرر المجلس فيما بعد أن يستبدل مصطلح "الخدمات العامة التي تقدم للجميع"‬
‫بمصطلح "الخدمات الفردية")‪ .‬وفي تلك الورقة التشاورية‪ ،‬عبر المجلس عن رأي أولي يفيد بأن‬
‫"المعامالت غير التبادلية التي ترتبط بالخدمات العامة التي تقدم للجميع والخدمات الجماعية ال تفرض‬
‫تعهدا بأداء على متلقي الموارد‪ ".‬ونتيجة لذلك‪ ،‬لن يكون منهج التعهد باألداء مالئما لالعتراف‬
‫بالمصاريف غير التبادلية بالنسبة لتلك المعامالت‪ .‬ودعم المجاوبون على الورقة التشاورية بشكل عام‬
‫هذا الرأي األولي‪.‬‬
‫الدولية في القطاع العام إلى أن منشأة القطاع‬ ‫إستنتاج‪ . 9‬في الورقة التشاورية‪ ،‬أشار مجلس معايير المحاسبة‬
‫بتقديم الخدمات العامة التي تقدم للجميع وكذلك‬ ‫العام تتحمل عددا من التعهدات المستقبلية المتعلقة‬
‫مظاهر األعمال أو األنشطة المستمرة التي تقوم‬ ‫الخدمات الجماعية‪ ،‬وهذه التعهدات هي مظهر من‬
‫ذلك‪ ،‬فإن التعهدات الحالية فقط هي التي تؤدي‬ ‫بها الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى؛ ومع‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪637‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫إلى ظهور التزامات‪ .‬وال تعني التضحية المستقبلية المتوقعة بالموارد في حد ذاتها أنه يوجد تعهد‬
‫حالي‪ .‬وبالتالي‪ ،‬رأى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن الخدمات العامة التي تقدم‬
‫للجميع والخدمات الجماعية ال تؤدي إلى ظهور أحداث إلزامية ومن ثم التزامات أو مصاريف قبل‬
‫تقديم تلك الخدمات للمستفيدين‪".‬‬

‫إستنتاج‪ .10‬ودعم المجاوبون على الورقة التشاورية ذلك الرأي أيضا بشكل عام‪ ،‬وواقف مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على تقديم إرشادات تطبيق عن محاسبة تلك المعامالت تمشيا مع المنهج‬
‫المنصوص عليه في الورقة التشاورية‪ .‬وأشار المجلس أيضا إلى أن بعض المجاوبين رأوا أن‬
‫مصطلح "الخدمات العامة التي تقدم للجميع" يؤدي إلى حدوث لبس‪ ،‬ووافق المجلس على تجنب‬
‫استخدام هذا المصطلح‪ ،‬وبدال منه وافق على استخدام مصطلح "الخدمات الفردية"‪ ،‬وهو المصطلح‬
‫الذي يتسق مع المصطلح الوارد في اإلحصائيات المالية الحكومية والمصطلح المستخدم في األعمال‬
‫السابقة للمجلس التي تتناول المنافع االجتماعية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ . 11‬وافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أنه من المالئم أن تتم محاسبة تقديم تلك‬
‫الخدمات وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى وذلك بسبب أن االلتزامات أو‬
‫مصاريف تقديم الخدمات الفردية والجماعية ال تنشأ قبل تقديم تلك الخدمات للمنتفعين‪ .‬على سبيل‬
‫المثال‪ ،‬يتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 39‬منافع الموظفين"‪ ،‬المصاريف التي يتم‬
‫تكبدها لتشغيل موظفين في تقديم تلك الخدمات‪ ،‬أما معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 12‬‬
‫المخزون" ‪ ،‬فيتناول المصاريف التي يتم تكبدها لتقديم السلع لألفراد واألسر‪ ،‬ومعيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية"‪ ،‬يتناول االلتزام لمالي الذي قد يتم تكبده الستمالك السلع‬
‫والخدمات‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .12‬واتفاقا على أن االلتزامات أو مصاريف تقديم الخدمات الفردية والجماعية ال تظهر قبل تقديم تلك‬
‫الخدمات للمنتفعين‪ ،‬الحظ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه بالرغم من اختالف‬
‫طبيعة الخدمات الفردية عن الخدمات الجماعية‪ ،‬إال أن األساس المنطقي وراء عدم نشوء مخصص‬
‫مسبق بالنسبة لفئات تلك المصاريف كان متشابها‪ .‬ووافق المجلس على أن اإلرشادات ينبغي أن‬
‫تعكس ذلك‪.‬‬

‫إستنتاج‪ . 13‬الحظ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن الخدمات الجماعية هي عبارة عن أعمال‬
‫أو أنشطة مستمرة بالنسبة للحكومات‪ .‬وتنص الفقرة ‪ 26‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 19‬على أنه "ال يتم االعتراف بمخصص بالنسبة للتكاليف التي تحتاج المنشأة لتكبدها لتستمر في‬
‫تقديم األنشطة المستمرة في المستقبل‪ ".‬وبالتالي‪ ،‬وافق المجلس على أن االعتراف بمخصص‬
‫للخدمات الجماعية سيناقض المتطلبات الواردة في الفقرة ‪ 26‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪.19‬‬

‫إستنتاج‪ .14‬وأشار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن الخدمات الفردية هي أعمال مستمرة‬
‫للحكومة‪ ،‬مثلها مثل الخدمات الجماعية‪ ،‬وأن االعتراف بمخصص لتلك الخدمات سيناقض أيضا‬
‫المتطلبات الواردة في الفقرة ‪ 26‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.19‬‬

‫إستنتاج‪ .15‬ونظر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فيما إذا كان من المطلوب اإلفصاح بشكل‬
‫معين عن الخدمات الجماعية والفردية‪ ،‬وخلص إلى أن المتطلبات الحالية الواردة في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 1‬عرض البيانات المالية"‪ ،‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ " 2‬بيان التدفقات النقدية "‪ ،‬و معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 18‬إعداد التقارير‬
‫عن القطاعات" ‪ ،‬ومعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام المختلفة التي تتناول المعامالت الخاصة‬

‫‪638‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫ستقدم جميعها معلومات كافية لتلبية احتياجات المستخدمين‪ .‬وبالتالي وافق مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على أال يشترط إفصاحات معينة بالنسبة للخدمات الجماعية والفردية‪.‬‬

‫ردود الفعل على مسودة العرض ‪ ،67‬الخدمات الجماعية والفردية والمنافع في حالة الطوارئ (تعديلت‬
‫على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪)19‬‬
‫إستنتاج ‪ .16‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مسودة العرض ‪ ،67‬الخدمات الجماعية‬
‫والفردية والمنافع في حالة الطوارئ (تعديالت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )19‬في‬
‫يناير ‪.2019‬‬

‫إستنتاج‪ .17‬دعم المجاوبون بشكل عام المقترحات المتعلقة بالخدمات الفردية والجماعية‪ ،‬ولكنهم أثاروا عددا من‬
‫الموضوعات ليأخذها مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بالحسبان عند وضع اللمسات‬
‫النهائية على التعديالت‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .18‬يرتبط عدد من تلك الموضوعات بتعريفات الخدمات الفردية والخدمات الجماعية‪ .‬وقرر مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أال يدخل أي تغيرات على التعريفات‪ ،‬وذلك لألسباب‬
‫التالية‪:‬‬
‫(أ) تساءل بعض المجاوبين عما إذا كان من المطلوب وجود تعريفين إذا كانت المعالجة‬
‫المحاسبية واحدة‪ .‬واعتبر المجلس أن حقيقة وجود اختالف بين طبيعة الخدمات الجماعية‬
‫وطبيعة الخدمات الفردية تعني أن االحتفاظ بتعريفين منفصلين هو أمر مالئم‪ .‬وأشار‬
‫المجلس أيضا إلى أن ذلك األمر سيتسق مع المنهج المتبع في اإلحصائيات المالية‬
‫الحكومية‪.‬‬
‫(ب) وعلق المجاوبون بأن الخدمات الجماعية والفردية هي معامالت غير نقدية وأن ذلك ينبغي‬
‫أن ينعكس في التعريفات‪ .‬وقرر المجلس أن يشير بشكل خاص للطبيعة غير النقدية‬
‫للخدمات الجماعية والفردية في إرشادات التطبيق‪.‬‬
‫(ج) وتساءل بعض المجاوبون عن سبب أن تعريف الخدمات الجماعية ال يشير إلى السلع على‬
‫عكس تعريف الخدمات الفردية‪ .‬وأشار المجلس إلى أن األصول (مثل أعمدة اإلنارة) التي‬
‫تستخدم لتقديم الخدمات الجماعية قد تمت اإلشارة إليها في اإلحصائيات المالية الحكومية‬
‫على أنها سلع جماعية‪ ،‬ومع ذلك تظل هذه األصول تحت سيطرة المنشأة وال تنقل إلى‬
‫متلقي الخدمات‪ .‬وبالتالي‪ ،‬وافق المجلس على عدم إدراج سلع في تعريف الخدمات‬
‫الجماعية‪.‬‬
‫(د) واقترح أحد المجاوبين تعديل تعريف الخدمات الجماعية والخدمات الفردية ليشير إلى‬
‫الخدمات التي تقدم باستمرار‪ .‬واعتبر المجلس أن ذلك األمر قد تمت بالفعل اإلشارة إليه‬
‫ضمنا في وصف الخدمات الجماعية والفردية باعتبارها أعماال مستمرة تؤديها منشآت القطاع‬
‫العام‪ ،‬ووافق على أنه ال توجد حاجة لتغيير التعريفات‪ .‬وأشار المجلس إلى أنه قد ترتب على‬
‫حقيقة االستمرار في تقديم الخدمات الجماعية والفردية عدم االعتراف بمخصص نظ ار ألن‬
‫الحدث السابق الذي أدى لظهور التعهد الحالي يقع بالتزامن مع تقديم الخدمات التي تفي‬
‫بهذا التعهد‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .19‬مزيد من الموضوعات المتعلقة بمحاسبة الخدمات الجماعية والفردية‪ .‬كان هناك دعما قويا‬
‫لمقترحات عدم االعتراف بمخصص لتلك المعامالت‪ ،‬ولكن اعتبر بعض المجاوبين أن األساس‬
‫المنطقي وراء ذلك يحتاج لتعزيز‪ .‬وبعد النظر في تلك التعليقات‪ ،‬توصل مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام إلى النتائج التالية‪:‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪639‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫علق بعض المجاوبين بأن الخدمات الجماعية والفردية‪ ،‬رغم كونها أعماال مستمرة تؤديها‬ ‫(أ)‬
‫منشآت القطاع العام‪ ،‬إال أنها ليست مستقلة عن اإلجراءات المستقبلية للمنشأة‪ ،‬وفقا لوصفها‬
‫الوارد في الفقرة ‪ 27‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .19‬واعتبر هؤالء‬
‫المجاوبون أنه ينبغي مناقشة ذلك األمر في اإلصدار األخير‪ .‬ووافق مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أن ذلك سيكون صحيحا في بعض الحاالت‪ ،‬ولكنه‬
‫أشار إلى أنه في كثير من دوائر االختصاص‪ ،‬يوجد اشتراطا قانونيا يحتم على الحكومات أو‬
‫غيرها من منشآت القطاع العام تقديم الخدمات الجماعية‪ .‬ورغم أنه ستوجد بعض العناصر‬
‫التي تخضع للتقدير الشخصي حول كيفية تقديم الخدمات‪ ،‬إال أن التعهد بتقديم تلك الخدمات‬
‫يظل قائما‪ .‬وبالتالي‪ ،‬وافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على عدم إدراج‬
‫هذا الموضوع‪.‬‬
‫وأشار المجاوبون إلى أنه في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،42‬أقر مجلس‬ ‫(ب)‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن بعض األطراف المعنية قد اعتبرت أن المنشأة‬
‫إذا اعترفت بقدر كبير من االلتزامات بالنسبة للخدمات التي ستقدمها في المستقبل دون أن‬
‫تعترف بالضرائب المستقبلية التي تدفع نظير تلك الخدمات فإنها على األرجح لن تلبي‬
‫أهداف التقرير المالي والخصائص النوعية‪ .‬واعتبر المجاوبون أن هذا األساس المنطقي‬
‫ينطبق بالتساوي على الخدمات الجماعية والفردية‪ .‬ووافق مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام على هذا الرأي‪.‬‬
‫علق بعض المجاوبين بأنه رغم عدم إنشاء مخصص عن نوايا المنشأة لتقديم الخدمات‬ ‫(ج)‬
‫الجماعية والفردية للجمهور العام‪ ،‬إال أن مخصصا قد ينشأ عن الترتيبات الملزمة التي تقدم‬
‫من خاللها تلك الخدمات‪ .‬واتفق المجلس على هذا الرأي ووافق على إدراج إرشادات إضافية‬
‫لهذا الغرض‪.‬‬
‫وأعرب بعض المجاوبون عن قلقهم فيما يتعلق بالمعالجة المقترحة للقسائم والواردة في مسودة‬ ‫(د)‬
‫العرض ‪ ،67‬وتساءلوا عما إذا كانت تنبغي معالجتها بنفس طريقة معالجة برامج الوالء مثل‬
‫برامج التسهيالت التي تمنح للمسافرين الدائمين في شركات الطيران‪ .‬وتقبل مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام هذه المخاوف‪ ،‬وأشار إلى أن المعالجة المالئمة (من حيث‬
‫األحداث السابقة وبالتالي نقطة االعتراف) ستتنوع وفقا للشروط المرفقة بالقسائم‪ .‬ووافق‬
‫المجلس على أنه من المالئم أن يتم إعداد إرشادات لتناول تلك الظروف‪.‬‬

‫اإلغاثة في حاالت الطوارئ‬

‫إستنتاج‪ . 20‬أدرج مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مقترحات للمحاسبة عن اإلغاثة في حاالت‬
‫الطوارئ في مسودة العرض‪ .67‬ورغم دعم كثير من المجاوبين لتقديم تلك اإلرشادات‪ ،‬إال أنه قد‬
‫ظهرت بعض القضايا‪ .‬حيث اعتبر المجاوبون أنه سيكون من المطلوب تعريف اإلغاثة في حاالت‬
‫الطوارئ‪ ،‬بغض النظر عن حقيقة أن الممارسات التي تختلف باختالف دوائر االختصاص‬
‫ستصعب ذلك األمر‪ .‬وتساءل المجاوبون أيضا عما إذا كان التمييز المقترح بين اإلغاثة في‬
‫حاالت الطوارئ باعتبارها عمال مستم اُر تؤديه الحكومة واإلغاثة في حاالت الطوارئ التي تقدم‬
‫باعتبارها رد فعل في حاالت طوارئ بعينها هو تمييز مالئم في جميع الحاالت‪ ،‬وما إذا كان يمكن‬
‫تطبيقه باستمرار‪ .‬وتساءل المجاوبون أيضا عن الكيفية التي تنبغي بها محاسبة المساعدات‬
‫األخرى التي ال تقع في نطاق اإلغاثة في حاالت الطوارئ‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .21‬في ضوء هذه الشواغل‪ ،‬قرر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عدم المضي قدما‬
‫فيما يخص اإلرشادات المقترحة عن اإلغاثة في حاالت الطوارئ الواردة في مسودة العرض ‪.67‬‬
‫وقرر المجلس النظر في ذلك األمر عند إعداده لمشاروات العمل النصف السنوية لعام ‪.2021‬‬

‫‪640‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫جراء فيروس كورونا المستجد‪:‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ّ 19‬‬
‫تأجيل تواريخ النفاذ‬
‫نشر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إصدا ار بعنوان الخدمات الجماعية‬ ‫إستنتاج‪.22‬‬
‫والفردية (تعديالت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ )19‬وذلك في‬
‫يناير‪ .2020‬وعند وضع اللمسات النهائية على تلك التعديالت‪ ،‬قرر المجلس أنه على‬
‫المنشأة أن تطبق تلك التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تتناول الفترات بداية‬
‫من ‪ 1‬يناير ‪ 2022‬أو بعد ذلك‪.‬‬

‫في يونيو‪ ،2020‬ناقش مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أثر جائحة‬ ‫إستنتاج‪.23‬‬
‫الكورونا على إعداد التقارير المالية‪ ،‬وأشار المجلس إلى أن الجائحة قد خلقت ضغطا‬
‫كبي ار على الموارد التي كانت منشآت القطاع العام ستخصصها لتطبيق تلك التعديالت‬
‫لوال وقوع الجائحة‪.‬‬

‫وخلص المجلس إلى أن التأجيل في أوقات اإلضطرابات الجسيمة سيتيح فترة سماح‬ ‫إستنتاج‪.24‬‬
‫تشغيلية تحتاجها منشآت القطاع العام بشدة‪ ،‬وبالتالي قرر المجلس أن يقترح التأجيل لمدة‬
‫عام واحد لتاريخ نفاذ تلك التعديالت‪.‬‬

‫لم يقترح المجلس أي تغييرات على التعديالت بخالف تأجيل تاريخ النفاذ‪ ،‬ويستمر‬ ‫إستنتاج‪.25‬‬
‫السماح بالتطبيق المبكر للتعديالت‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪641‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫إرشادات التنفيذ‬
‫ترافق إرشادات التنفيذ هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬لكنها ال تش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫اإلعتراف‬
‫تنفيذ‪ .1‬إن كافة المنشآت الواردة في األمثلة تقدم تقاريرها المالية في الحادي والثالثين من ديسمبر‪.‬‬
‫وفي جميع الحاالت‪ُ ،‬يفترض إمكانية إجراء تقدير موثوق ألي من التدفقات الصادرة‪ .‬وقد تؤدي‬
‫الظروف الموصوفة في بعض األمثلة إلى إنخفاض قيمة األصول‪ -‬ولم يتم تناول هذا الجانب‬
‫في األمثلة‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .2‬إن اإلشارة إلى المراجع المذكورة في األمثلة تبين فقرات المعيار ذات الصلة الوثيقة بشكل‬
‫خاص ويجب قراءة الملحق ضمن السياق الكامل للمعايير‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .3‬إن اإلشارة إلى "أفضل تقدير" هي إشارة لمبلغ القيمة الحالية‪ ،‬وذلك عندما يكون أثر القيمة‬
‫الزمنية للنقود ملموسا‪.‬‬

‫الضمانات‬
‫تنفيذ‪ .4‬تقوم دائرة حكومية معينة بتصنيع معدات البحث واإلنقاذ إلستخدامها ضمن الحكومة وبيعها‬
‫للجمهور‪ .‬وتمنح الحكومة في وقت البيع ضمانات للمشترين فيما يتعلق بمنتجات معينة‪.‬‬
‫وبموجب شروط البيع تتعهد الحكومة‪ ،‬من خالل اإلصالح أو اإلستبدال‪ ،‬بتصليح عيوب‬
‫التصنيع التي تظهر خالل فترة ثالث سنوات من تاريخ البيع‪ .‬وبناءا على التجربة السابقة‪ ،‬فمن‬
‫المرجح (أي من األكثر إحتماال) أن تكون هناك مطالبات بموجب الضمانات‪.‬‬

‫التحليل‬
‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬الحدث الملزم هو بيع المنتج بضمان تؤدي إلى‬
‫نشوء إلتزام قانوني‪.‬‬

‫التدفق الصادر للموارد المتمثلة بالمنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية في التسديد ‪-‬‬
‫أمر مرجح للضمانات ككل (أنظر الفقرة ‪.)32‬‬

‫النتيجة‪ -‬يتم اإلعتراف بمخصص معين ألفضل تقدير لتكاليف إصالح المنتجات المباعة في‬
‫تاريخ التقرير أو قبل ذلك بموجب الضمان (أنظر الفقرتين ‪ 22‬و‪.)32‬‬

‫األراضي الملوثة ‪ -‬تشريع من المؤكد صدوره فعلي ا‬

‫تنفيذ‪ .5‬تملك حكومة محلية ما مستودعا على أرض قريبة من ميناء‪ .‬وقد إحتفظت الحكومة المحلية‬
‫بملكية األرض ألنها قد تحتاجها للتوسع المستقبلي في عمليات الميناء الخاصة بها‪ .‬وعلى‬
‫مدى العشر سنوات الماضية‪ ،‬إستأجرت مجموعة من المزارعين األرض كمكان لتخزين المواد‬
‫الكيميائية الزراعية‪ .‬ثم أعلنت الحكومة الوطنية عن نيتها سن تشريع بيئي يقضي بأن يقبل‬
‫مالكو العقارات مسئوليتهم عن التلوث البيئي‪ ،‬بما في ذلك تكلفة تنظيف األراضي الملوثة‪.‬‬
‫ونتيجة لذلك‪ ،‬واجهت الحكومة المحلية سياسة كيماوية محفوفة بالمخاطر وبدأت بتطبيق‬

‫‪642‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫السياسة على أنشطتها وممتلكاتها‪ .‬وفي هذه المرحلة أصبح من الواضح أن المواد الكيميائية‬
‫الزراعية قد لوثت األرض المحيطة بالمستودع‪ .‬وليس لدى الحكومة المحلية القدرة على الرجوع‬
‫إلى المزارعين أو شركة التأمين لتحصيل تكاليف التنظيف‪ .‬وفي الحادي والثالثين من ديسمبر‬
‫من عام ‪ ،2001‬كان من المؤكد فعليا أنه سيتم إقرار مسودة قانون يقضي بتنظيف األرض‬
‫التي تم تلويثها سابقا بعد نهاية السنة بفترة قصيرة‪.‬‬

‫التحليل‬
‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬الحدث الملزم هو تلوث األرض بسبب التأكد الفعلي‬
‫من سن التشريع الذي يقضي بالتنظيف‪.‬‬

‫التدفق الصادر للموارد المتمثلة في المنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية في السداد‪-‬‬

‫أمر مرجح‪.‬‬

‫النتيجة ‪ -‬يتم اإلعتراف بمخصص معين ألفضل تقدير لتكاليف التنظيف (أنظر الفقرتين ‪22‬‬
‫و‪.)30‬‬

‫التلوث واإللتزام اإلستنتاجي‬

‫تنفيذ‪ .6‬لدى حكومة ما سياسة بيئية واسعة اإلنتشار تتعهد بموجبها بتنظيف كامل التلوث الذي سببته‪.‬‬
‫ولديها سجل بتنفيذ هذه السياسة‪ ،‬وال يوجد تشريع بيئي مناسب في السلطة‪ .‬وخالل سير تمرين‬
‫بحري تحطمت سفينة ما وتسربت منها كمية كبيرة من النفط‪ .‬ووافقت الحكومة على دفع‬
‫تكاليف التنظيف الفوري والتكاليف المستمرة لمراقبة ومساعدة الحيوانات والطيور البحرية‪.‬‬

‫التحليل‬
‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬الحدث الملزم هو تلوث البيئة‪ ،‬الذي يؤدي إلى إلتزام‬
‫إستنتاجي ألن السياسة والسلوك السابق للحكومة قد أوجدا توقعا مشروعا بأن الحكومة ستقوم‬
‫بتنظيف التلوث‪.‬‬

‫التدفق الصادر للموارد المتمثلة في المنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية في السداد‪-‬‬

‫أمر مرجح‪.‬‬

‫النتيجة‪ -‬يتم اإلعتراف بمخصص معين ألفضل تقدير لتكاليف التنظيف (أنظر الفقرتين ‪22‬‬
‫و‪.)30‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪643‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫محجر الحصى‬
‫تدير حكومة محجر حصى على أرض مستأجرة على أساس تجاري من شركة في قطاع‬ ‫تنفيذ‪.7‬‬
‫خاص‪ .‬يتم إستخدام الحصى لتشييد الطرقات وصيانتها‪ .‬وتتطلب اإلتفاقية التي أبرمت مع‬
‫مالكي األرض من ال حكومة ترميم موقع المحجر بإزالة كافة المباني وإعادة تشكيل األرض‬
‫وإستبدال التربة السطحية‪ .‬وترتبط ‪ %60‬من تكاليف الترميم النهائية بإزالة مباني المحجر‬
‫وترميم الموقع‪ ،‬في حين ترتبط ‪ %40‬بعمليات إستخراج الحصى‪ .‬وفي تاريخ التقرير‪ ،‬تم‬
‫تشييد مباني المحجر وبدأت عمليات حفر الموقع لكن لم يتم إستخراج أي حصى‪.‬‬

‫التحليل‬
‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬إن تشييد المباني وحفر المحجر يؤديان إلى نشوء‬
‫إلتزام قانوني بموجب بنود اإلتفاقية إلزالة المباني وترميم الموقع ويكون بالتالي حدث ملزم‪.‬‬
‫غير أنه ال يوجد في تاريخ التقرير إلت ازم بمعالجة الضرر الذي ستتسبب به عمليات إستخراج‬
‫الحصى‪.‬‬

‫التدفق الصادر للموارد المتمثلة في المنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية في السداد‪-‬‬

‫أمر مرجح‪.‬‬

‫النتيجة ‪ -‬يتم اإلعتراف بمخصص معين ألفضل تقدير لنسبة الـ‪ %60‬من التكاليف النهائية‬
‫التي ترتبط بإزالة المباني وترميم الموقع (أنظر الفقرة ‪ .)22‬ويتم تضمين هذه التكاليف كجزء‬
‫من تكلفة المحجر‪ .‬في حين يتم اإلعتراف بنسبة ‪ %40‬من التكاليف التي تنشأ من خالل‬
‫إستخراج الحصى على أنها إلتزام وذلك على نحو مستمر عندما يتم إستخراج الحصى‪.‬‬

‫سياسة رد القيمة‬
‫وكالة مخازن حكومية تدير مؤسسة شراء مركزية وتتيح للجمهور شراء المؤن الفائضة‪ ،‬ولديها‬ ‫تنفيذ‪.8‬‬
‫سياسة رد قيمة مشتريات الزبائن غير الراضيين‪ ،‬على الرغم من أنها غير خاضعة إللتزام‬
‫قانوني للقيام بذلك‪ .‬إن سياسة رد القيمة الخاصة بهذه الوكالة معروفة عموما‪.‬‬

‫التحليل‬
‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬إن الحدث الملزم هو بيع المؤن‪ ،‬الذي يؤدي إلى‬
‫نشوء اإللتزام اإلستنتاجي ألن طريقة عمل الوكالة قد خلقت توقعا مشروعا لدى زبائنها بأنها‬
‫سوف تقوم برد قيمة المشتريات‪.‬‬

‫التدفق الصادر للموارد المتمثلة في المنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية في السداد‬

‫‪ -‬من المحتمل أن ُيرد جزء من البضائع إلستعادة ثمنها (أنظر الفقرة ‪.)32‬‬

‫النتيجة ‪ -‬يتم اإلعتراف بمخصص معين ألفضل تقدير لتكاليف رد القيمة (أنظر الفقرات‬
‫‪( 18‬تعريف اإللتزام اإلستنتاجي)‪ 25 ،22 ،‬و‪.)32‬‬

‫‪644‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫إغلق قسم – عدم التنفيذ قبل تاريخ التقرير‬

‫قررت حكومة ما في ‪ 12‬ديسمبر ‪ 2004‬إغالق قسم في مؤسسة حكومية‪ .‬ولم يتم تبليغ‬ ‫تنفيذ‪.9‬‬
‫القرار ألي من المتأثرين به قبل تاريخ التقرير (‪ 31‬ديسمبر‪ )2004‬ولم يتم إتخاذ خطوات‬
‫أخرى لتنفيذ القرار‪.‬‬
‫التحليل‬

‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬لم يكن هناك حدث ملزم وبالتالي ال يوجد إلتزام‪.‬‬

‫النتيجة‪ -‬ال يتم اإلعتراف بأي مخصص (أنظر الفقرتين ‪ 22‬و‪.)83‬‬

‫اإلستعانة بمصادر خارجية لقسم معين‪ -‬التنفيذ قبل تاريخ التقرير‬

‫تنفيذ‪ .10‬في ‪ 12‬ديسمبر ‪ ،2004‬قررت حكومة ما اإلستعانة بمصادر خارجية لقسم معين من دائرة‬
‫حكومية‪ .‬وفي ‪ 20‬ديسمبر ‪ ،2004‬ووافقت الحكومة على خطة تفصيلية لإلستعانة بمصادر‬
‫خارجية للقسم‪ ،‬وتم إرسال إشعارات متكررة لموظفي القسم‪.‬‬

‫التحليل‬

‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬الحدث الملزم هو تبليغ القرار للموظفين‪ ،‬الذي‬
‫يؤدي إلى نشوء إلتزام إستنتاجي منذ ذلك التاريخ‪ ،‬ألنه يخلق توقعا صحيحا باإلستعانة‬
‫بمصادر خارجية للقسم‪.‬‬

‫التدفق الصادر للموارد اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية في السداد ‪ -‬أمر مرجح‪.‬‬

‫النتيجة‪ -‬يتم اإلعتراف بمخصص معين في ‪ 31‬ديسمبر ‪ 2004‬ألفضل تقدير لتكاليف‬

‫اإلستعانة بمصادر خارجية للقسم (أنظر الفقرتين ‪ 22‬و‪.)83‬‬

‫الشرط القانوني لتركيب مرشحات الهواء‬

‫تنفيذ‪ .11‬بموجب تشريع جديد‪ ،‬تم الطلب من منشأة حكومية محلية تركيب مرشحات هواء جديدة في‬
‫مبانيها العامة بحلول ‪ 30‬يوينو ‪ .2005‬ولم تقم المنشأة بتركيب مرشحات الهواء‪.‬‬

‫التحليل‬
‫(أ) في تاريخ تقرير ‪ 31‬ديسمبر ‪2004‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪645‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق ال يوجد إلتزام ألنه ال يوجد حدث ملزم سواء‬
‫لتكاليف تركيب مرشحات الهواء أو للغرامات بموجب التشريع‪.‬‬

‫النتيجة‪ -‬ال يتم اإلعتراف بأي مخصص لتكلفة تركيب المرشحات (أنظر الفقرات ‪ 22‬ومن‬
‫‪ 25‬إلى ‪.)27‬‬

‫التحليل‬
‫(ب) في تاريخ تقرير ‪ 31‬ديسمبر ‪2005‬‬

‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬ال يوجد أيضا إلتزام بتكاليف تركيب مرشحات‬
‫الهواء ألنه لم يقع حدث ملزم (تركيب المرشحات)‪ .‬غير أن اإللتزام قد ينشأ لدفع الغرامات أو‬
‫الجزاءات بموجب التشريع بسبب وقوع الحدث الملزم (مخالفة المباني العامة)‪.‬‬

‫التدفـق الصـادر للموارد بالمنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية في السداد‪ -‬يعتمد تقييم‬
‫إحتمالية تكبد غرامات وجزاءات المخالفة على تفاصيل التشريع وصرامة التنفيذ‪.‬‬

‫النتيجة‪ -‬ال يتم اإلعتراف بأي مخصص لتكاليف تركيب مرشحات الهواء‪ ،‬غير أنه يتم‬
‫اإلعتراف بمخصص معين ألفضل تقدير ألي غرامات وجزاءات من المرجح أن يتم فرضها‬
‫(أنظر الفقرات ‪ 22‬ومن ‪.)27-25‬‬

‫إعادة تدريب الموظفين نتيجة للتغييرات في نظام ضريبة الدخل‬

‫تنفيذ‪ .12‬تجري حكومة معينة عدد من التغييرات على نظام ضريبة الدخل‪ .‬ونتيجة لهذه التغييرات‪،‬‬
‫ستحتاج دائرة الضريبة (المنشأة المقدمة للتقارير) إلعادة تدريب مجموعة كبيرة من موظفيها‬
‫اإلداريين وموظفي مراقبة التطبيق لضمان التطبيق المستمر لنظام الخدمات المالية‪ .‬وفي‬
‫تاريخ التقرير‪ ،‬لم تحدث إعادة تدريب للموظفين‪.‬‬

‫التحليل‬
‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬ال يوجد إلتزام ألنه لم يقع حدث ملزم (إعادة‬
‫التدريب)‪.‬‬

‫النتيجة ‪ -‬ال يتم اإلعتراف بأي مخصص (أنظر الفقرات ‪ 22‬ومن ‪.)27-25‬‬

‫العقد المثقل باإل لتزامات‬

‫تنفيذ‪ .13‬تعمل مغسلة المستشفى في مبنى إستأجرته المستشفى (المنشأة المقدمة للتقارير) بموجب‬
‫عقد تشغيلي‪ .‬خالل شهر ديسمبر ‪ ، 2004‬تم نقل المغسلة إلى موقع مبنى جديد‪ .‬بينما‬
‫يستمر إيجار المبنى القديم للسنوات األربعة التالية‪ :‬حيث ال يمكن إلغاءه‪ .‬وليس لدى‬
‫المستشفى إستخدام بديل للمبنى وال يمكن أن يتم أعادة تأجيره لمستخدم آخر‪.‬‬

‫‪646‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫التحليل‬
‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق ‪ -‬إن الحدث الملزم هو توقيع عقد اإليجار الذي‬
‫يؤدي إلى نشوء إلتزام قانوني‪.‬‬

‫التدفق الصادر للموارد المتمثلة في المنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية في السداد‬

‫‪ -‬عندما يصبح اإليجار مثقال باإللتزامات‪ ،‬يكون التدفق الصادر للموارد الممثلة للمنافع‬
‫اإلقتصادية أم ار محتمل الحدوث‪( .‬وإلى أن يصبح اإليجار مثقال باإللتزامات‪ ،‬تسجل‬
‫المستشفى حسابات اإليجار بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 13‬عقود‬
‫اإليجار")‪.‬‬

‫النتيجة‪ -‬يتم اإلعتراف بمخصص معين ألفضل تقدير لدفعات اإليجار التي اليمكن تجنبها‬
‫(أنظر الفقرات ‪(13‬ب) و‪ 22‬و‪.)76‬‬

‫ضمان مفرد‬
‫تنفيذ‪ [ .14‬تم إلغائها ]‬

‫قضية محكمة‬
‫تنفيذ‪ .15‬لقي عشرة أشخاص مصرعهم بعد تناولهم لوجبة غداء في عام ‪ ،2004‬ومن المحتمل أن ذلك‬
‫نتيجة لتسمم الطعام من المنتجات التي يبيعها مطعم في متحف عام (المنشأة المقدمة للتقارير)‪.‬‬
‫وقد بدأت اإلجراءات القانونية في السعي للحصول على تعويضات لألضرار من المنشأة التي ال‬
‫تعترف بمسؤوليتها عن الحادث‪ .‬وحتى تاريخ إعتماد البيانات المالية للسنة المنتهية في ‪31‬‬
‫ديسمبر ‪ 2004‬إلصدارها‪ ،‬يشير محامو المنشأة بأنه من المحتمل أن ال تثبت مسئوليتها‪ .‬لكن‬
‫عندما أعدت المنشأة البيانات المالية للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،2005‬أشار محاموها‪،‬‬
‫بسبب التطورات في القضية‪ ،‬أنه من المحتمل أن تثبت مسؤولية المنشأة‪.‬‬

‫التحليل‬
‫(أ) في ‪ 31‬ديسمبر ‪2004‬‬

‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬على أساس األدلة المتاحة عند إعتماد البيانات‬
‫المالية‪ ،‬ال يوجد إلتزام نتيجة لألحداث السابقة‪.‬‬

‫النتيجة ‪ -‬ال يتم اإلعتراف بأي مخصص من قبل المتحف (أنظر الفقرتين ‪ 23‬و‪ .)24‬ويتم‬
‫اإلفصاح عن المسألة كإلتزام محتمل ما لم تعتبر إحتمالية أي تدفق صادر أمر بعيد الحدوث‬
‫(الفقرتان ‪ 100‬و‪.)109‬‬

‫التحليل‬
‫(ب) في ‪ 31‬ديسمبر ‪2005‬‬

‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق ‪ -‬على أساس األدلة المتاحة‪ ،‬يوجد إلتزام حالي‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪647‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫التدفق الصادر للموارد المتمثلة في المنافع اإلقتصادية أو اإلمكانيات الخدمية في السداد‬

‫‪ -‬أمر مرجح‪.‬‬
‫النتيجة ‪ -‬يتم االعتراف بالمخصص بأفضل تقدير لمبلغ تسوية االلتزام (الفقرات ‪24 – 22‬‬
‫و‪.)109‬‬

‫اإلصلح والصيانة‬
‫تنفيذ‪ .16‬تتطلب بعض األصول‪ ،‬باإلضافة الى الصيانة الروتينية‪ ،‬نفقات كبيرة كل عدة سنوات‬
‫لعمليات إعادة التركيب أو التجديد وإستبدال األجزاء الرئيسية‪ .‬ويوفر معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات" اإلرشاد حول توزيع النفقات المتصلة‬
‫بأصل معين على أجزائه حيث يكون لهذه األجزاء أعمار إنتاجية مختلفة أو أنها تقدم منافع‬
‫بنمط مختلف‪.‬‬

‫تكاليف التجديد‪ -‬ال يوجد متطلب تشريعي‬

‫تنفيذ‪ .17‬يحتاج فرن تدفئة مبنى مؤجر من دائرة حكومية لعدد من مستأجري القطاع العام إلستبدال‬
‫بطانته كل خمس سنوات ألسباب فنية‪ .‬وفي تاريخ التقرير‪ ،‬كان قد مر على إستخدام البطانة‬
‫ثالث سنوات‪.‬‬

‫التحليل‬
‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬ال يوجد إلتزام حالي‪.‬‬

‫النتيجة ‪ -‬ال يتم اإلعتراف بأي مخصص (أنظر الفقرات ‪ 22‬ومن ‪.)27 - 25‬‬

‫ال يتم اإلعتراف بتكلفة إستبدال البطانة ألنه في تاريخ التقرير ال يوجد إلتزام‪ ،‬إلستبدال‬
‫البطانة بشكل مستقل عن األعمال المستقبلية للمنشأة ‪ -‬حتى وإن كانت النية لتكبد النفقات‬
‫تعتمد على قرار المنشأة في اإلستمرار في تشغيل الفرن أو إستبدال البطانة‪ .‬وبدال من‬
‫اإلعتراف بمخصص معين‪ ،‬يأخذ اإلستهالك المحاسبي للبطانة على مدى خمس سنوات‪.‬‬
‫وتتم رسملة تكاليف إعادة تركيب البطانة التي يتم تكبدها حينئذ مع إستخدام كل بطانة جديدة‬
‫حيث يتم إستهالكها محاسبيا على مدى الخمس السنوات الالحقة‪.‬‬

‫تكاليف التجديد‪ -‬متطلب تشريعي‬

‫تنفيذ‪ُ .18‬يطلب قانونيا من مؤسسة حكومية لرسم الخرائط الفحص الدقيق للطائرة الخاصة بها التي‬
‫تستخدم لرسم الخرائط الجوية وذلك مرة واحدة كل ثالث سنوات‪.‬‬
‫التحليل‬
‫اإللتزام الحالي نتيجة لحدث ملزم سابق‪ -‬ال يوجد إلتزام حالي‪.‬‬

‫‪648‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫النتيجة ‪ -‬ال يتم اإلعتراف بأي مخصص (أنظر الفقرات ‪ 22‬ومن ‪.)27-25‬‬

‫ال يتم اإلعتراف بتكاليف الفحص الدقيق للطائرة على أنها مخصص لألسباب نفسها المتعلقة‬
‫بعدم اإلعتراف بتكاليف إستبدال البطانة كمخصص في فقرة المثال تنفيذ ‪ .17‬وحتى وجود‬
‫المتطلب القانوني للفحص الدقيق ال يؤدي إلى أن تكون تكاليف هذا الفحص كإلتزام‪ ،‬ولعدم‬
‫وجود مطلوب لفحص الطائرة بشكل مستقل عن األعمال المستقبلية للمنشأة ‪ -‬فقد تتجنب‬
‫المنشأة النفقات المستقبلية من خالل أعمالها المستقبلية‪ ،‬مثال من خالل بيع الطائرة‪.‬‬
‫اإلفصاحات‬
‫فيما يلي أدناه مثالين على اإلفصاحات التي تتطلبها الفقرة ‪:98‬‬
‫الضمانات‬
‫تنفيذ‪ .19‬تمنح دائرة حكومية مسؤولية عن منع الحوادث في أماكن العمل الضمانات في وقت بيع‬
‫منتجات السالمة الخاصة بها للمشترين‪ .‬وبموجب شروط الضمان‪ ،‬تتعهد الدائرة الحكومية‬
‫بإصالح أو إستبدال البنود التي ال تعمل على نحو مرض خالل سنتين من تاريخ البيع‪ .‬وفي‬
‫تاريخ التقرير‪ ،‬تم االعتراف بمخصص يتألف من ‪ 60.000‬وحدة عملة‪ .‬ولم يتم خصم‬
‫المخصص حيث أن أثر الخصم غير ملموس‪ .‬وقد تم اإلفصاح عن المعلومات التالية‪:‬‬
‫تم االعتراف بمخصص من ‪ 60.000‬وحدة عملة لمطالبات الضمان المتوقعة للمنتجات‬
‫المباعة خالل السنوات المالية الثالثة األخيرة‪ .‬ومن المتوقع أن يتم تكبد غالبية هذه النفقات‬
‫في السنة المالية القادمة‪ ،‬وسيتم تكبد كامل النفقات خالل سنتين من تاريخ التقرير‪.‬‬

‫تكاليف التفكيك‬
‫تنفيذ‪ .20‬ستعترف منشأة أبحاث مملوكة للحكومة في عام ‪ ،2005‬والتي تستخدم مفاعال نوويا لتطوير‬
‫النظائر المشعة المستخدمة في األغراض طبية‪ ،‬بمخصص لتكاليف التفكيك البالغة ‪300‬‬
‫مليون وحدة عملة‪ .‬ويتم تقدير المخصص بإفتراض أن التفكيك سوف يحدث خالل فترة ‪-60‬‬
‫‪ 70‬سنة‪ ،‬و لكن هناك إحتمال أن ال تتم عملية التفكيك حتى ‪ 110-100‬سنوات‪ ،‬وفي هذه‬
‫الحالة سيتم تخفيض ال قيمة الحالية للتكاليف إلى حد كبير‪ .‬ويتم اإلفصاح عن المعلومات‬
‫التالية‪:‬‬
‫تم االعتراف بمخصص قدره ‪ 300‬مليون وحدة عملة لتكاليف التفكيك‪ .‬ويُتوقع أن يتم تكبد‬
‫هذه التكاليف ما بين عامي ‪ 2065‬و‪ ،2075‬غير أن هناك إحتمال بأن ال يحدث التفكيك‬
‫حتى ‪ .2115-2105‬وإذا تم قياس التكاليف على أساس توقع عدم تكبدها حتى ‪-2105‬‬
‫‪ ،2115‬فإن المخصص قد ينخفض إلى ما مقداره ‪ 136‬مليون وحده عمله‪ .‬وقد تم تقدير‬
‫المخصص بإستخدام التقنية القائمة على األسعار الحالية وتم خصمه بإستخدام معدل خصم‬
‫حقيقي بنسبة ‪.%2‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪649‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫إستثناء من اإلفصاح‬
‫فيما يلي أدناه مثال على اإلفصاحات التي تتطلبها الفقرة ‪ 109‬حيث لم يتم تقديم بعض‬
‫كبير لوضع المنشأة‪.‬‬
‫ضرر ا‬‫ا‬ ‫المعلومات المطلوبة ألنه من المتوقع أن تسبب‬

‫تنفيذ‪ .21‬وكالة أبحاث حكومية متورطة في نزاع مع شركة معينة تدعي بأن وكالة األبحاث قد تعدت‬
‫على حق إختراع في إستخدامها لمادة وراثية وتسعى للحصول على تعويض عن األضرار‬
‫بمبلغ ‪ 100‬مليون وحدة عملة‪ .‬وتعترف وكالة األبحاث بمخصص ألفضل تقدير لإللتزام‪،‬‬
‫ولكنها ال تفصح عن المعلومات التي تتطلبها الفقرتان ‪ 97‬و‪ 98‬من المعيار‪ .‬وقد تم‬
‫اإلفصاح عن المعلومات التالية‪-:‬‬

‫هناك قضية مرفوعة ضد الوكالة والمتعلقة بالنزاع مع الشركة التي تدعي بأن الوكالة قد‬
‫تعدت على البراءات وهي تسعى للحصول على تعويض عن األضرار بمبلغ ‪ 100‬مليون‬
‫وحدة عملة‪ .‬وال يتم اإلفصاح عن المعلومات التي يتطلبها عادة معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪"19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة" ألنها قد تمس إلى حد كبير‬
‫بنتيجة القضية‪ .‬ويتفق مجلس اإلدارة مع الرأي القائل بأن الوكالة سترد الدعوى بنجاح‪.‬‬

‫‪650‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫األمثلة التوضيحية‬
‫ترافق األمثلة التوضيحية هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬لكنها ال تش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫القيمة الحالية لمخصص ما‬

‫يوضح المثال التالي قيود اليومية التي تم تسجيلها عند اإلعتراف المبدئي بالقيمة الحالية لمخصص ما‬
‫واإلعتراف الالحق للزيادات في القيمة الحالية لذلك المخصص‪ .‬ويتم اإلعتراف بالزيادات في المخصص‬
‫على أنه مصروف فائدة (الفقرة ‪.)70‬‬

‫مثال‪ .1‬تبلغ القيمة المتوقعة لمخصص ما في نهاية السنة الخامسة ‪ 2.000‬وحدة عملة‪ .‬ولم يتم تعديل‬
‫هذه القيمة المتوقعة بالمخاطر‪ .‬وقد تم تقدير معدل الخصم المناسب والذي يأخذ في اإلعتبار‬
‫المخاطر المرتبطة بهذا التدفق النقدي بنسبة ‪.%12‬‬

‫مثال‪ .2‬وفيما يلي قيود اليومية لتسجيل المخصص والتغيرات في قيمة المخصص لكل سنة‪:‬‬

‫‪1134.85‬‬ ‫من‪ /‬حـ‪ :‬المصروف‬

‫‪1134.85‬‬ ‫إلى‪ /‬حـ‪ :‬المخصص‬

‫نهاية السنة األولى‬

‫‪136.18‬‬ ‫من‪ /‬حـ ‪ :‬مصروف الفائدة‬
‫‪136.18‬‬ ‫إلى‪ /‬حـ‪ :‬المخصص‬

‫نهاية السنة الثانية‬

‫‪152.52‬‬ ‫من‪ /‬حـ ‪ :‬مصروف الفائدة‬
‫‪152.52‬‬ ‫إلى‪ /‬حـ‪ :‬المخصص‬

‫نهاية السنة الثالثة‬

‫‪170.83‬‬ ‫من‪ /‬حـ ‪ :‬مصروف الفائدة‬
‫‪170.83‬‬ ‫إلى‪ /‬حـ‪ :‬المخصص‬
‫نهاية السنة الرابعة‬
‫‪191.33‬‬ ‫من‪ /‬حـ ‪ :‬مصروف الفائدة‬
‫‪191.33‬‬ ‫إلى‪ /‬حـ‪ :‬المخصص‬

‫نهاية السنة الخامسة‬

‫‪214.29‬‬ ‫من‪ /‬حـ ‪ :‬مصروف الفائدة‬
‫‪214.29‬‬ ‫إلى‪ /‬حـ‪ :‬المخصص‬

‫أمثلة توضيحية للمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬ ‫‪651‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫الزيادة‬ ‫اإلحتسابات‬
‫القيمة الحالية= ‪1134.85 =5)1.12( /2000‬‬ ‫‪:‬‬ ‫الوقت الحالي‬
‫‪136.18‬‬ ‫القيمة الحالية= ‪1271.04 =4)1.12( /2000‬‬ ‫نهاية السنة األولى ‪:‬‬
‫‪152.52‬‬ ‫القيمة الحالية= ‪1423.56 =3)1.12(/2000‬‬ ‫نهاية السنة الثانية ‪:‬‬
‫‪170.83‬‬ ‫القيمة الحالية= ‪1594.39 =2)1.12(/2000‬‬ ‫نهاية السنة الثالثة ‪:‬‬
‫‪191.33‬‬ ‫القيمة الحالية= ‪1785.71 =1)1.12(/2000‬‬ ‫نهاية السنة الرابعة ‪:‬‬
‫‪214.29‬‬ ‫القيمة الحالية= ‪2000.00 =0)1.12(/2000‬‬ ‫نهاية السنة الخامسة ‪:‬‬

‫‪652‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

 ‫المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪37‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬مستمد بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي ‪37‬‬
‫(‪ .)1998‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬ومعيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪:37‬‬
‫يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬تعليقات إضافية عن التي وردت في معيار‬ ‫‪‬‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 37‬وذلك لتوضيح قابلية تطبيق المعايير على محاسبة منشآت القطاع العام‪.‬‬
‫يوضح معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬أنه ال يطبق على المنافع االجتماعية في‬
‫نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " ،42‬المنافع االجتماعية "‪.‬‬
‫تم تعديل األحرف الغامقة في معيار المحاسبة الدولي ‪ 37‬وتم دمج التوضيحات المضافة لتلك‬ ‫‪‬‬
‫الواردة في معيار المحاسبة الدولي ‪ 37‬ضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬
‫لتوضيح‪ ،‬في حال العقود المثقلة باإللتزامات‪ ،‬أن ما يتم اإلعتراف به كمخصص هو اإللتزام‬
‫الحالي مطروحا منه المبالغ المستردة‪.‬‬
‫توضح فقرة النطاق في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬أنه في حين تُستثنى‬ ‫‪‬‬
‫المخصصات واإللتزامات واألصول المحتملة الناتجة عن منافع الموظفين من نطاق المعيار‪ ،‬إال‬
‫أنه ينطبق على المخصصات واإللتزامات واألصول المحتملة الناتجة عن منافع إنهاء الخدمة‬
‫التي تنشأ عن عملية إعادة هيكلة تم تناولها في المعيار‪.‬‬
‫يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،19‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة‬ ‫‪‬‬
‫عن معيار المحاسبة الدولي ‪ .37‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحي "اإليراد" و"بيان‬
‫األداء المالي" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .19‬أما المصطلحان المرادفان في‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 37‬فهما "الدخل" و"بيان الدخل"‪.‬‬
‫يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬تعريف المصطلحات الفنية المستخدمة في‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ ،37‬وتعريفا إضافيا "للعقود التنفيذية"‪.‬‬
‫يقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬مزيدا من اإلرشادات عن الخدمات الجماعية‬ ‫‪‬‬
‫والفردية‪ .‬ويوضح أن منشآت القطاع العام ال تعترف بمخصص "للخدمات الجماعية والفردية‪".‬‬
‫تم تعديل إرشادات التنفيذ لتعكس بشكل أكبر القطاع العام‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬مثاال توضيحيا يبين قيود اليومية لإلعت ارف‬ ‫‪‬‬
‫بالتغير في قيمة مخصص معين مع مرور الوقت بسبب أثر عامل الخصم‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪19‬‬

‫‪653‬‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪37‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬
‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم‬
‫‪( 24‬المعاد صياغته في العام ‪" )1994‬اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة" الذي نشره مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين على مقتطفات من معيار المحاسبة الدولي‪ 24‬وذلك بتصريح من‬
‫مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء‪ ،‬مؤسسة المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها ‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary ،‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom Wharf,‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬ ‫إن‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية‬
‫لمؤسسة لجنة معايير المحاسبة الدولية‪ ،‬وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪654‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -20‬إفصاحات األطراف ذات العالقة‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 20‬إفصاحات األطراف ذات العالقة" في‬
‫أكتوبر من عام ‪.2002‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 20‬من خالل معايير القطاع‬
‫العام التالية‪:‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 39‬منافع الموظفين " ( الصادر في يوليو ‪)2016‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في إبريل ‪)2016‬‬
‫‪ ‬التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2015‬الصادرة في إبريل‬
‫‪)2016‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة " ( الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة " ( الصادر في يناير‬
‫‪)2015‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ( الصادر في يونيو ‪)2015‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في نوفمبر ‪)2010‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪2‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪4‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪15‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪24‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪27‬‬
‫‪2016‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪32‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪655‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪33‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪38‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪42‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪42‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪42‬ج‬
‫‪2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪42‬د‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪42‬ه‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪43‬‬

‫‪656‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫أكتوبر ‪2002‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬
‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬
‫المحتـويـات‬
‫الفقرة‬
‫الهدف‬
‫النطاق‪3-1 ...............................................................................................‬‬
‫تعريفات‪17-4 ........................................................................................‬‬
‫أحد أعضاء العائلة المقربين‪5 ..............................................................‬‬
‫موظفو اإلدارة الرئيسيون‪9-6 .................................................................‬‬
‫‪15-10‬‬ ‫األطراف ذات العالقة‪...................................................................‬‬
‫رواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين‪16 ..........................................................‬‬
‫سلطة التصويت‪17 .........................................................................‬‬
‫‪21-18‬‬ ‫موضوع األطراف ذات العالقة‪..................................................................‬‬
‫رواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين‪21 ..........................................................‬‬
‫المادية‪22 .........................................................................................‬‬
‫اإلفصاح‪41-23 .......................................................................................‬‬
‫‪26-25‬‬ ‫اإلفصاح عن السيطرة‪......................................................................‬‬
‫‪33-27‬‬ ‫اإلفصاح عن العمليات مع األطراف ذات العالقة‪............................................‬‬
‫اإلفصاح ‪ -‬موظفي اإلدارة الرئيسيين‪41-34 ........................................................‬‬
‫‪43-42‬‬ ‫تاريخ النفاذ ‪...................................................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفيذ‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪24‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪657‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 20‬اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة" مبين في الهدف‬
‫والفقرات ‪ .43-1‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬
‫في سياق الهدف منه وفي سياق "مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص‬
‫بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق‬
‫السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫‪658‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫الهـدف‬
‫إن الهدف من هذا المعيار هو ضمان وجود اإلفصاح عن العالقات بين األطراف ذات العالقة حيثما‬
‫تكون هناك سيطرة‪ ،‬واإلفصاح عن المعلومات المتعلقة بالعمليات التي تتم بين المنشأة وأطرافها ذات‬
‫العالقة في ظروف معينة‪ .‬وتطلب مثل هذه المعلومات ألغراض المسائلة لتسهيل فهم المركز المالي‬
‫واألداء المالي للمنشأة مقدمة التقارير بشكل أفضل‪ .‬إن القضايا األساسية في اإلفصاح عن المعلومات‬
‫حول األطراف ذات العالقة هي (أ) تحديد األطراف المسيطرة أو المؤثرة بشكل كبير على المنشاة‬
‫مقدمة التقارير‪( ،‬ب) وتحديد المعلومات التي يجب اإلفصاح عنها حول العمليات مع هؤالء األطراف‪.‬‬

‫النطاق‬
‫يجب على المنشاة التي تعد وتعرض بياناتها المالية على أساس االستحقاق المحاسبي أن‬ ‫‪.1‬‬
‫تطبق هذا المعيار في اإلفصاح عن المعلومات المتعلقة بالعالقات مع األطراف ذات الصلة‬
‫والعمليات معينة تتم معهم‪.‬‬

‫‪ [ .2‬تم إلغائها ]‬

‫‪ [ .3‬تم إلغائها ]‬

‫تعريفـات‬
‫تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفقا للمعاني التالية المحددة لها‪-:‬‬ ‫‪.4‬‬

‫أفراد عائلة الفرد المقربين (‪ )Close members of the family of an individual‬وهم‬

‫األقرباء المباشرون لشخص معين‪ ،‬أو أعضاء األسرة المباشرة الذين يتوقع أن يكون لهم تأثير‬
‫على ذلك الشخص أو أن يتأثروا به في تعامالتهم مع المنشاة‪.‬‬

‫موظفو اإلدارة الرئيسيون (‪ )Key management personnel‬هم‪-:‬‬

‫جميع المدراء وأعضاء الهيئة الحاكمة في المنشأة؛ و‬ ‫(أ)‬
‫(ب) األشخاص اآلخرين الذين لهم الصالحية ويتحملون مسؤولية التخطيط والتوجيه الرقابة‬
‫على أنشطة المنشأة مقدمة التقارير‪ .‬وعندما يلبي موظفو اإلدارة الرئيسيون هذا الشرط‬
‫فهم يشملون‪-:‬‬
‫(‪ )1‬للعضو في الهيئة الحاكمة على مستوى الحكومة ككل‪ ،‬ويملك الصالحية ويتحمل‬
‫مسؤولية التخطيط والتوجيه والرقابة وكذلك أنشطة المنشأة مقدمة التقارير؛‬
‫(‪ )2‬أي من المستشارين الرئيسيين لذلك العضو؛ و‬
‫إال إذا تضمنت النقطة (أ) ذلك‪ ،‬مجموعة اإلدارة العليا للمنشاة مقدمة التقارير‬ ‫(‪)3‬‬
‫بما في ذلك المدير التنفيذي أو الرئيس الدائم للمنشأة مقدمة التقارير‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪659‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫الرقابة (‪ )Oversight‬يعني اإلشراف على أنشطة المنشاة‪ ،‬مع الصالحية وتحمل المسؤولية‬
‫عن الرقابة أو ممارسة تأثير كبير على الق اررات المالية والتشغيلية للمنشأة‪.‬‬

‫الطرف ذو العالقة (‪ –)Related party‬يعني األطراف ذات العالقة إذا كان أحد األطراف‬
‫يملك القدرة على (أ) السيطرة على الطرف اآلخر (ب) أو كان له تأثير كبير على الطرف‬
‫اآلخر عند إتخاذ ق اررات مالية أو تشغيلية‪ ،‬أو إذا كانت منشأة الطرف ذي العالقة ومنشاة‬
‫أخرى خاضعتان لرقابة مشتركة‪ .‬تشمل األطراف ذات العالقة ما يلي‪-:‬‬
‫المنشآت التي تسيطر بشكل مباشر‪ ،‬أو غير مباشر من خالل وسيط واحد أو أكثر‪،‬‬ ‫(أ)‬
‫على المنشأة مقدمة التقارير‪ ،‬أو تكون مسيطر عليها من قبل المنشأة مقدمة التقارير؛‬
‫(ب) المنشآت الزميلة (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 36‬اإلستثمارات في‬
‫المنشآت الزميلة والمشاريع المشتركة")؛‬
‫(ج) األفراد الذين يملكون‪ ،‬بشكل مباشر أو غير مباشر‪ ،‬حصة في المنشأة مقدمة التقارير‬
‫تجعلهم ذوي تأثير كبير على المنشأة‪ ،‬وكذلك أعضاء عائلة الفرد المقربين ألي من‬
‫هؤالء األفراد؛‬
‫موظفو اإلدارة الرئيسيون وأعضاء عائالتهم المقربين؛ و‬ ‫(د)‬
‫)هـ) المنشآت التي يملك فيها أي من األشخاص المذكورين في الفقرتين (ج) و(د) حصة‬
‫ملكية كبيرة‪ ،‬بشكل مباشر أو غير مباشر‪ ،‬أو التي يكون مثل هؤالء األشخاص قادرين‬
‫على ممارسة تأثير كبير عليها‪.‬‬

‫عمليات األطراف ذات العالقة (‪ ،)Related party transaction‬هي تحويل الموارد أو‬
‫اإل لتزامات بين األطرف ذات العالقة بصرف النظر عما إذا تم تسعيرها أم ال‪ .‬ويستثنى من‬
‫العمليات األطراف ذات العالقة العمليات التي تتم مع أي منشأة أخرى تعتبر أنها طرف ذو‬
‫العالقة فقط ألنها معتمدة إقتصاديا على المنشأة مقدمة التقارير أو الحكومة التي تشكل جزء‬
‫منها فقط‪.‬‬

‫رواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين( ‪Remuneration of key management‬‬

‫‪ ،)personnel‬هي أي مقابـل أو فائدة يحصـل عليها موظفو اإلدارة الرئيسيون بشكل مباشر‬
‫أو غير مباشر من المن شأة مقدمة التقارير مقابل الخدمات التي قدموها بصفتهم أعضاء في‬
‫الهيئة الحاكمة أو بصفتهم موظفون في المنشاة المعدة للتقارير‪.‬‬

‫التأثير الهام (‪( )Significant influence‬ألغراض هذا المعيار) هو القدرة على المشاركة‬
‫في إتخاذ ق اررات السياسة المالية والتشغيلية في منشأة معينة‪ ،‬ولكن ليس القدرة على السيطرة‬
‫على تلك السياسات‪ .‬ويمكن ممارسة التأثير الهام بطرق عديدة‪ ،‬وغالبا ما يكون من خالل‬
‫التمثيل في مجلس اإلدارة أو في هيئة حاكمة مماثلة‪ ،‬ويمكن أن يمارس أيضا من خالل‬
‫المشاركة (أ) في عملية وضع السياسة وفي (ب) المعامالت المادية بين المنشآت ضمن‬
‫المنشأة اإلقتصادية‪( ،‬ج) وتبادل الموظفين اإلداريين أو (د) االعتماد على المعلومات الفنية‪.‬‬
‫يمكن تحقيق التأثير الهام من خالل الحصول على حصة ملكية أو بموجب قانون أو إتفاقية‬

‫‪660‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫تنص على ذلك‪ .‬وفيما يتعلق بحصة الملكية‪ ،‬يتم إفتراض وجود التأثير الهام وفقا للتعريف‬
‫الوارد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.36‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات‬
‫المعرفة التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫أحد أعضاء العائلة المقربين‬

‫يكون الحكم ضروريا لتحديد ما إذا كان يجب إعتبار الفرد على أنه من أعضاء العائلى المقربين‬ ‫‪.5‬‬
‫لشخص معين ألغراض تطبيق هذا المعيار‪ .‬وبغياب معلومات عكس ذلك‪ ،‬كأن يكون الزوج أو‬
‫أحد األقرباء اآلخرين مغرب عن الشخص‪ ،‬يعتبر األشخاص التاليين أفراد أسرة وأقرباء مباشرين‬
‫ويفترض بأن لهم تأثير أو أنهم واقعين تحت التأثير‪ .‬وذلك لتحقيق تعريف أفراد العائلة المقربين‬
‫لشخص معين‪-:‬‬
‫الزوج أو شريك الحياة أو الطفل المعال أو قريب يعيش في نفس المنزل؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) الجد أو الجدة أو أحد األبوين أو الطفل غير المعال أو الحفيد أو األخ أو األخت؛ و‬
‫(ج) زوج أو شريك حياة اإلبن أو الحمى أو أخو الزوج أو الزوجة أو أخت الزوج أو الزوجة‪.‬‬

‫موظفو اإلدارة الرئيسيون‬

‫يشمل موظفو اإلدارة الرئيسيون كافة المدراء أو أعضاء الهيئة الحاكمة في المنشاة مقدمة التقارير‬ ‫‪.6‬‬
‫حيث تتمتع تلك الهيئة بصالحية التخطيط والتوجيه والرقابة على أنشطة المنشأة‪ .‬وعلى مستوى‬
‫الحكومة ككل‪ ،‬فإن الهيئة الحاكمة قد تتألف من ممثلين منتخبين أو معينين (مثل الرئيس أو‬
‫الحاكم أو الوزراء أو المستشارين أو أعضاء اللجنة العليا أو مرشحيهم)‪.‬‬

‫عندما تكون المنشأة خاضعة لإلشراف العام من قبل ممثل منتخب أو معين من الهيئة الحاكمة‬ ‫‪.7‬‬
‫للحكومة التي تنتمي لها المنشاة‪ ،‬يعد هذا الممثل أحد موظفي اإلدارة الرئيسيين إذا تضمن‬
‫اإلشراف الذي يقوم به صالحية التخطيط والتوجيه والرقابة على أنشطة المنشأة‪ .‬وفي العديد من‬
‫السلطات قد ال يملك المستشارون الرئيسيون لذلك الشخص السلطة القانونية الكافية أو أي سلطة‬
‫أخرى كافية حتى يصنف ضمن موظفي اإلدارة الرئيسيين‪ ،‬وفي سلطات أخرى قد يتم إعتبارهم‬
‫من موظفي اإلدارة الرئيسيين ألن لهم عالقة عمل مميزة مع الشخص الذي يسيطر على المنشأة‪.‬‬
‫ولذلك يكون لهم الحق في االطالع على معلومات خاصة‪ ،‬ويمكنهم أيضا ممارسة السيطرة أو‬
‫نفوذ كبير على المنشأة‪ .‬ويلزم الحكم الشخصي في تقييم ما إذا كان الفرد يعتبر مستشا ار رئيسيا‬
‫وإذا ما كان هذا المستشار يلبي تعريف موظف اإلدارة الرئيسي‪ ،‬أو كان أحد األطراف ذات‬
‫العالقة‪.‬‬

‫إن لكل من الهيئة الحاكمة والمدير التنفيذي ومجموعة اإلدارة العليا صالحية ومسؤولية التخطيط‬ ‫‪.8‬‬
‫والرقابة على أنشطة المنشأة‪ ،‬وإدارة موارد المنشأة إلى جانب مسؤولية تحقيق األهداف الكلية‬
‫للمنشأة‪ .‬وعليه‪ ،‬فإن موظفي اإلدارة الرئيسيين يتضمنوا المدير التنفيذي ومجموعة اإلدارة العليا‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪661‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫في المنشأة المقدمة للتقارير‪ .‬وفي بعض السلطات‪ ،‬ال يكون للموظفين المدنيين الصالحية‬
‫والمسؤولية الكافية لكي تجعلهم موظفي إدارة رئيسيين (كما تم تعريفهم في هذا المعيار) وذلك‬
‫عندما تكون المنشأة مقدمة التقارير هي الحكومة كوحدة واحدة‪ .‬وفي مثل هذه الحاالت‪ ،‬يتألف‬
‫موظفو اإلدارة الرئيسيون من األعضاء المنتخبين في الهيئة الحاكمة والذين يتحملون أكبر قدر‬
‫من المسؤولية أمام الحكومة ويشار إليهم غالبا بـ " الوزراء الحكوميين" فقط‪.‬‬

‫قد تتألف المجموعة اإلدارية العليا في إحدى المنشآت اإلقتصادية من أفراد من المنشأة المسيطرة‬ ‫‪.9‬‬
‫ومنشآت أخرى تشكل في مجموعها المنشأة اإلقتصادية‪.‬‬

‫األطراف ذات العالقة‬

‫‪ .10‬عند دراسة كل عالقة ممكنة مع األطراف ذات العالقة‪ ،‬يجب مراعاة جوهر العالقة وليس شكلها‬
‫القانوني‪.‬‬

‫‪ .11‬عندما تشترك منشأتان بنفس العضو ضمن موظفي اإلدارة الرئيسيين لديهما‪ ،‬فإنه من الضروري‬
‫مراعاة إمكانية‪ ،‬وتقدير احتمالية‪ ،‬أن يكون لهذا الشخص تأثي ار على سياسات المنشأتين في‬
‫تعامالتهما المشتركة‪ .‬ولكن مجرد وجود عضو مشترك ضمن موظفي اإلدارة الرئيسيين ال ينشئ‬
‫بالضرورة صلة مع طرف ذو العالقة‪.‬‬

‫‪ .12‬ضمن سياق هذا المعيار‪ ،‬ال يعتبر األشخاص التالين أطراف ذات العالقة‪-:‬‬

‫(‪ )1‬الممولون ضمن سياق عملهم في ذلك الخصوص؛ و‬ ‫(أ)‬

‫(‪ )2‬اإلتحادات التجارية؛‬

‫ضمن سياق تعامالتهم اإلعتيادية مع المنشأة وبموجب تلك التعامالت فقط (مع أنهم قد‬
‫يحدون من حرية عمل المنشاة أو يشاركوا في عملية صنع القرار في هذه المنشاة)؛ و‬

‫(ب) المنشأة التي تكون العالقة معها عالقة وكالة فقط‪.‬‬

‫‪ .13‬قد تنشأ عالقات األطراف ذات العالقة عندما يكون شخص ما عضوا في الهيئة الحاكمة أو‬
‫يكون له دور في الق اررات المالية والتشغيلية في المنشاة مقدمة التقارير‪ .‬وقد تنشأ هذه العالقات‬
‫أيضا من خالل عالقات عمل خارجية بين المنشأة المقدمة للتقارير والطرف ذي العالقة‪ ،‬وغالبا‬
‫ما تتضمن مثل هذه العالقات درجة من اإلتكالية اإلقتصادية‪.‬‬

‫‪ .14‬تحدث اإلتكالية اإلقتصادية‪ ،‬عندما تعتمد منشأة معينة على منشأة أخرى في حجم كبير من‬
‫تمويلها أو لبيع منتجاتها وخدماتها‪ ،‬وال تؤدي اإلتكالية اإلقتصادية لوحدها إلى السيطرة أو النفوذ‬
‫الكبير وبالتالي فمن غير المحتمل أن تؤدي بذاتها إلى نشوء عالقة مع طرف ذو عالقة‪ .‬وبناء‬
‫على ذلك‪ ،‬فإن الزبون الوحيد أو المورد أو صاحب اإلمتياز أو الموزع أو الوكيل العام الذين‬
‫تتعامل معهم إحدى منشآت القطاع العام بقدر كبير من األعمال ال يعتبروا أطراف ذات عالقة‬

‫‪662‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫بسبب اإلتكالية اإلقتصادية الناتجة فقط‪ .‬ولكن قد تؤدي اإلتكالية اإلقتصادية مع عوامل أخرى‬
‫إلى نشوء نفوذ كبير وبالتالي عالقة مع طرف ذي عالقة‪ .‬ويلزم الحكم لتقييم تأثير اإلتكالية‬
‫اإلقتصادية على العالقة‪ ،‬فعندما تكون المنشأة مقدمة التقارير متكلة إقتصاديا على منشأة أخرى‪،‬‬
‫يجدر بها اإلفصاح عن وجود هذه اإلتكالية‪.‬‬

‫‪ .15‬يتضمن تعريف األطراف ذات العالقة المنشآت التي يملكها موظفو اإلدارة الرئيسيون أو أعضاء‬
‫األسرة المقربة لهؤالء األشخاص أو المساهمين الرئيسيين (أو من يعادل هؤالء في المنشآت التي‬
‫يوجد بها هيكل ملكية رسمي) في المنشأة مقدمة التقارير‪ .‬كما يشمل تعريف الطرف ذي العالقة‬
‫الحاالت التي يكون فيها طرفا واحدا قاد ار ممارسة نفوذ كبير على طرف آخر‪ .‬وفي القطاع‬
‫العام‪ ،‬قد يمنح شخص ما أو منشأة ما مسؤولية اإلشراف على المنشأة مقدمة التقارير األمر‬
‫الذي يجعل هذا الشخص أو المنشأة ذو تأثير هام على الق اررات المالية والتشغيلية التي تتخذها‬
‫المنشأة مقدمة التقارير ولكن ال يعطيهما السيطرة على هذه الق اررات‪ .‬ويتم تعريف التأثير الهام‬
‫ليشمل المشاريع المشتركة‪.‬‬

‫رواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين‬

‫‪ .16‬تتضمن رواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين الرواتب التي يحصل عليها األفراد من المنشأة مقدمة‬
‫التقارير مقابل خدمات قدموها للمنشاة مقدمة التقارير بصفتهم أعضاء في الهيئة الحاكمة أو‬
‫موظفين‪ .‬أما المنافع المأخوذة بشكل مباشر أو غير مباشر من المنشاة مقابل خدمات بأي صفة‬
‫أخرى بإستثناء صفة موظف أو عضو في الهيئة الحاكمة ال تلبي تعريف رواتب موظفي اإلدارة‬
‫الرئيسيين في هذا المعيار‪ .‬وعلى الرغم من ذلك‪ ،‬فإن الفقرة ‪ 34‬تطلب اإلفصاح عن بعض أنواع‬
‫هذه المنافع األخرى‪ .‬ويستثنى من رواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين أي إعتبارات تعطى فقط‬
‫كتعويض عن مصاريف تكبدها هؤالء األفراد لصالح المنشاة مقدمة التقارير‪ ،‬مثل تعويض‬
‫تكاليف اإلقامة المرتبطة برحالت العمل‪.‬‬
‫سلطة التصويت‬
‫‪ .17‬يتضمن تعريف األطراف ذات العالقة أية أفرد يملكون‪ ،‬بشكل مباشر أو غير مباشر‪ ،‬حصة‬
‫من سلطة التصويت في المنشأة مقدمة التقارير مما يمنحهم حق ممارسة نفوذ كبير على‬
‫المنشأة‪ .‬ويمكن أن تنشأ الحصة من سلطة تصويت منشأة معينة عندما يكون لمنشأة قطاع عام‬
‫هيكل شركة ويكون ألحد الوزراء أو لوكالة حكومية حصص في هذا المنشأة‪.‬‬

‫موضوع األطراف ذات العالقة‬

‫‪ .18‬تنشأ عالقات األطراف ذات العالقة في القطاع العام لألسباب التالية‪-:‬‬
‫خضوع الوحدات اإلدارية للتوجيه الكلي من الحكومة التنفيذية وبالتالي البرلمان أو الهيئة‬ ‫(أ)‬
‫الحاكمة من المسئولين المنتخبين أو المعينين‪ ،‬وتعمل مع بعضها لتحقيق سياسات‬
‫الحكومة؛‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪663‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫(ب) قيام الدوائر الحكومية والوكاالت بتنفيذ األنشطة الالزمة في سبيل تحقيق األجزاء المختلفة‬
‫لمسؤولياتهم وأهدافهم غالبا من خالل منشآت مسيطر عليها بشكل منفصل‪ ،‬ومن خالل‬
‫منشآت يكون لهم فيها نفوذ كبير؛ و‬
‫(ج) فرض الوزراء أو األعضاء اآلخرون المنتخبون أو المفوضون من الحكومة والمجموعة‬
‫اإلدارية العليا نفوذا كبي ار على عمليات دائرة أو وكالة معينة‪.‬‬

‫‪ .19‬إن اإلفصاح عن بعض عالقات طرف ذي العالقة والعمليات معه والصلة المنطوية ضمن تلك‬
‫العمليات ضروري ألغراض المسائلة ويمكن المستخدمين من فهم البيانات المالية التي تقدمها‬
‫المنشأة مقدمة التقارير بشكل أفضل‪ ،‬وذلك لألسباب التالية‪-:‬‬

‫تؤثر عالقات الطرف ذي العالقة على طريقة عمل المنشأة مع منشآت أخرى لتحقيق‬ ‫(أ)‬
‫أهدافها الفردية‪ ،‬وعلى الطريقة التي تتعاون فيها مع منشآت أخرى لتحقيق األهداف‬
‫الجماعية أو المشتركة؛‬

‫إمكانية تعرض منشأة معينة إلى مخاطر بسبب العالقات مع الطرف ذو العالقة‪ ،‬أو‬ ‫(ب)‬
‫خلق فرص جديدة لم تكن متاحة في حال غياب هذه العالقات؛‬

‫(ج) إمكانية دخول أطراف ذات العالقة في عمليات ال يدخل فيها األطراف الذين ليس لهم‬
‫عالقة‪ ،‬أو إمكانية إتفاقهم على عمليات بشروط مختلفة عن تلك التي كان من الممكن‬
‫توفرها بشكل طبيعي لألطراف غير ذات العالقة‪ .‬ويحدث هذا بشكل متكرر في الدوائر‬
‫والوكاالت الحكومية التي يتم تحويل السلع والخدمات فيما بينها بأقل من التكلفة الكاملة‬
‫كجزء من اإلجراءات التشغيلية المعتادة والتي تتم لتحقيق أهداف المنشأة مقدمة التقارير‬
‫والحكومة‪ .‬ويتوقع أن تستغل الحكومات ومنشآت القطاع العام الموارد بكفاءة وفعالية‬
‫وبالطريقة المرغوبة ‪ ،‬وأن تتعامل مع األموال العامة بأعلى مستويات النزاهة‪ .‬إن وجود‬
‫العالقات مع األطراف ذات العالقة يعني أن أحد األط ارف يمكنه السيطرة أو التأثير‬
‫بشكل فعال على أنشطة الطرف اآلخر‪ .‬وهذا يوفر فرصة لتنفيذ العمليات بما يفيد أحد‬
‫األطراف على حساب الطرف اآلخر‪.‬‬

‫‪ .20‬إن اإلفصاح عن أنواع معينة من العمليات مع األطراف ذات العالقة والشروط التي تم تنفيذ هذه‬
‫العمليات بموجبها يساعد المستخدمين في تقييم تأثير هذه العمليات على المركز المالي واألداء‬
‫المالي لمنشأة معينة وقدرتها على توريد خدمات متفق عليها‪ .‬كما يضمن هذا اإلفصاح شفافية‬
‫المنشأة في التعامل مع األطراف ذات العالقة‪.‬‬

‫‪664‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫رواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين‬

‫‪ .21‬يشغل موظفو اإلدارة الرئيسيون مراكز يتولون فيها المسؤولية في المنشأة‪ ،‬فهم مسئولون عن‬
‫التوجه اإلستراتيجي واإلدارة التشغيلية في منشأة معينة وتوكل إليهم صالحيات مهمة‪ .‬وتحدد‬
‫رواتبهم غالبا بموجب قانون أو محكمة مستقلة أو هيئة أخرى مستقلة عن المنشأة مقدمة‬
‫التقارير‪ .‬وعلى الرغم من ذلك فقد تمكنهم مسؤولياتهم من التأثير على منافع الوظيفة التي تتدفق‬
‫لهم أو لألطراف التي يرتبطون بها‪ .‬ويستلزم هذا المعيار القيام بإفصاحات معينة عن (أ)‬
‫رواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين وأعضاء عائلتهم المقربين خالل فترة التقرير‪( ،‬ب) والقروض‬
‫المقدمة لهم (ج) والمكافآت الممنوحة لهم مقابل الخدمات التي يقدمونها للمنشأة بإستثناء‬
‫الخدمات التي يقدمونها كونهـم أعضـاء في الهيئة الحاكمة أو كموظفين‪ .‬ويضمن اإلفصاح الذي‬
‫يطلبه هذا المعيار تطبيق الحد األدنى من مستويات الشفافية على رواتب موظفي اإلدارة‬
‫الرئيسيين وأقرباؤهم المباشرين‪.‬‬

‫المادية‬
‫‪ .22‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 1‬القيام بإفصاح منفصل للبنود المادية‪ .‬ويمكن‬
‫تحديد مادية بند معين بالرجوع إلى طبيعة وحجم هذا البند‪ .‬وعند تقييم المادية في العمليات مع‬
‫األطراف ذات العالقة‪ ،‬فقد تعني طبيعة العالقة بين المنشأة مقدمة التقارير والطرف ذي العالقة‬
‫وطبيعة العملية نفسها أن هذه المعاملة هي مادية بغض النظر عن حجم هذه المعاملة‪.‬‬
‫اإلفصاح‬
‫‪ .23‬تتطلب القوانين وقواعد إعداد التقارير المالية الرسمية األخرى في عدة دول اإلفصاح عن‬
‫معلومات وعمليات تتعلق ببعض فئات األطراف ذات العالقة مع األطراف ذات العالقة البيانات‬
‫المالية لمنشآت القطاع العام ومنشآت القطاع العام التجاري‪ .‬ويتم التركيز بشكل خاص على‬
‫عمليات المنشأة مع مدرائها أو أعضاء هيئتها الحاكمة ومع مجموعتها اإلدارية العليا وخصوصا‬
‫رواتبهم وقروضهم‪ .‬وذلك (أ) بسبب مسؤوليات االئتمان التي يتوالها المدراء وأعضاء الهيئة‬
‫الحاكمة والمجموعة اإلدارية العليا‪ ،‬وكذلك (ب) بسبب السلطات الكبيرة التي يتمتعون بها‬
‫بخصوص استغالل موارد المنشأة‪ .‬وفي بعض السلطات‪ ،‬يتم تضمين متطلبات مماثلة في‬
‫القوانين واألنظمة المعمول بها في منشآت القطاع العام‪.‬‬

‫‪ .24‬كما تتطلب بعض معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام اإلفصاح عن العمليات مع األطراف‬
‫ذات العالقة‪ .‬ومثال ذلك ما يطلبه معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 1‬من إفصاح عن‬
‫المبالغ المدفوعة والمقبوضة من المنشآت المسيطرة‪ ،‬والمنشآت الزميلة‪ .‬وغيرهم من األطراف‬
‫ذات العالقة‪ .‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 38‬اإلفصاح عن الحصص‬
‫في المنشآت األخرى " من المنشأة أن تفصح عن المعلومات التي تساعد مستخدمي بياناتها‬
‫المالية الموحدة على فهم تكوين المنشأة اإلقتصادية وعن معلومات حول كل ترتيب مشترك‬
‫المعدة للتقارير‪.‬‬
‫ّ‬ ‫ومنشأة زميلة يعتبران هامان للمنشأة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪665‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫اإلفصاح عن السيطرة‬
‫‪ .25‬عند وجود سيطرة فإنه يجب اإلفصاح عن العالقات مع األطراف ذات العالقة بصرف النظر عما‬
‫إذا كانت هناك عمليات بين األطراف ذات العالقة أم ال‪.‬‬

‫‪ .26‬ليتمكن قارئ البيانات المالية من تكوين فكرة عن تأثير العالقات مع األطراف ذات العالقة على‬
‫المنشاة مقدمة التقارير‪ ،‬من المالئم اإلفصاح عن العالقات مع األطراف ذات العالقة عندما‬
‫توجد سيطرة بصرف النظر عما إذا كانت هناك عمليات مع األطراف ذات العالقة أم ال‪ .‬هذا‬
‫ويتضمن اإلفصاح عن أسماء المنشآت المسيطر عليها وإسم المنشأة المسيطرة الحالية وإسم‬
‫المنشأة المسيطرة النهائية إذا وجدت‪.‬‬

‫اإلفصاح عن العمليات مع األطراف ذات العالقة‬

‫‪ .27‬في العمليات التي تتم بين األطراف ذات العالقة بإستثناء العمليات التي تقع ضمن العالقة‬
‫الطبيعية مع المورد أو العالقة الزبون‪ /‬المستلم وفقا لشروط أقل أو أكثر تفضيال من الشروط‬
‫المتوقع منطقيا اعتمادها من قبل المنشأة إذا تعاملت مع ذلك الفرد أو المنشاة على أساس‬
‫تجاري بحت تحت نفس الظروف‪ ،‬فإن المنشأة المقدمة للتقارير يجب أن تفصح عن كل مما‬
‫يلي‪-:‬‬

‫طبيعة العالقات مع األطراف ذات العالقة؛‬ ‫(أ)‬

‫(ب) أنواع العمليات التي حدثت؛ و‬

‫(ج) عناصر العمليات والالزمة لتوضيح أهمية هذه المعامالت لعمليات المنشأة والكافية‬
‫لتمكنها من تقديم بيانات مالية تحتوي على معلومات مناسبة ممثلة بأمانة ألغراض‬
‫صنع القرار والمسائلة‪.‬‬

‫‪ .28‬فيما يلي أمثلة على حاالت قد تؤدي فيها العمليات مع األطراف ذات العالقة إلى إفصاحات من‬
‫قبل المنشاة مقدمة التقارير‪-:‬‬
‫تقديم الخدمات أو استالمها؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) شراء السلع أو تحويلها‪ /‬بيعها (السلع الجاهزة أو غير الجاهزة)؛‬
‫(ج) شراء الممتلكات وغيرها من األصول أو تحويلها‪ /‬بيعها؛‬
‫إتفاقات الوكالة؛‬ ‫(د)‬
‫(هـ) إتفاقات اإليجار؛‬
‫(و) تحويل البحث والتطوير؛‬
‫(ز) إتفاقات الترخيص؛‬
‫(ح) التمويل (بما في ذلك القروض ومساهمات رأس المال والمنح سواء كانت نقدية أو عينية‬
‫وغيرها من أشكال الدعم المالي بما في ذلك إتفاقات مشاركة التكلفة)؛ و‬

‫‪666‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫(ط) الضمانات والتأمينات التعهدية‪.‬‬

‫‪ .29‬تتعامل منشآت القطاع العام مع بعضها البعض يوميا بشكل مكثف‪ .‬وقد تجري هذه العمليات‬
‫مقابل تكلفتها أو بأقل من تكلفتها أو مجانا‪ ،‬فعلى سبيل المثال قد تقدم دائرة حكومية للخدمات‬
‫اإلدارية مكتب مجاني لدوائر أخرى‪ ،‬أو قد تعمل منشأة من منشآت القطاع العام كوكيل شراء‬
‫لمنشآت قطاع عام أخرى‪ ،‬وفي بعض نماذج الحكومة‪ ،‬قد يكون من الممكن إستعادة أكثر من‬
‫التكلفة الكاملة عند تقديم الخدمة‪ .‬إن الدوائر هي أطراف ذات عالقة وذلك ألنها تخضع لسيطرة‬
‫مشتركة‪ ،‬وتلبي هذه العمليات تعريف العمليات مع األطراف ذات العالقة‪ ،‬إال أن اإلفصاح عن‬
‫معلومات حول العمليات بين هذه المنشآت غير مطلوب عندما (أ) تكون العمليات متوافقة مع‬
‫العالقات التشغيلية الطبيعية بين المنشآت‪( ،‬ب) وتنفذ وفقا لشروط تعتبر طبيعية لمثل هذه‬
‫العمليات وفي مثل هذه الظروف‪ .‬إن إستثناء العمليات مع األطراف ذات العالقة من متطلبات‬
‫اإلفصاح الواردة في الفقرة ‪ 27‬يعكس الحقيقة التي مفادها أن منشآت القطاع العام تعمل معا‬
‫لتحقيق أهداف مشتركة‪ ،‬ويقر بوجود اآلليات المختلفة لتقديم الخدمات من قبل منشآت القطاع‬
‫العام في سلطات مختلفة‪ .‬ويتطلب هذا المعيار اإلفصاح عن العمليات مع األطراف ذات العالقة‬
‫عندما تتم تلك العمليات وفقا لمقياس آخر بإستثناء المقاييس التشغيلية الموضوعة في ذلك‬
‫اإلختصاص‪.‬‬

‫‪ .30‬تتضمن المعلومات المتعلقة بعمليات األطراف ذات العالقة والتي يلزم اإلفصاح عنها لتحقيق‬
‫أهداف إعداد التقارير المالية ذي الغرض العام كل مما يلي‪-:‬‬
‫وصف طبيعة العالقة مع األطراف ذات العالقة المشمولة بهذه العمليات‪ .‬ومثال ذلك‪،‬‬ ‫(أ)‬
‫وصف فيما إذا كانت العالقة مع المنشأة المسيطرة أو المنشآت المسيطر عليها أو منشأة‬
‫خاضعة لسيطرة مشتركة أو موظف إداري رئيسي؛‬
‫(ب) وصف العمليات مع األطراف ذات العالقة ضمن كل فئة من فئات العمليات العامة‪،‬‬
‫وبيان حجم الفئات سواء كانت مبلغ نقدي محدد أو نسبة من تلك الفئة من العمليات أو‬
‫أرصدة حسابات أو كليهما؛‬
‫(ج) ملخص للشروط العامة للعمليات مع األطراف ذات العالقة‪ ،‬بما في ذلك اإلفصاح عن‬
‫الفرق بين هذه الشروط وتلك الموجودة بشكل طبيعي في عمليات مماثلة مع أطراف من‬
‫غير ذوي العالقة؛ و‬
‫المبالغ أو الحصص المالئمة للبنود القائمة‪.‬‬ ‫(د)‬

‫تتطلب الفقرة ‪ 34‬من هذا المعيار القيام بإفصاحات إضافية حول عمليات معينة تتم بين‬ ‫‪.31‬‬
‫المنشأة وأحد موظفي اإلدارة الرئيسيين وأعضاء أسرته المقربين أو كليهما‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪667‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫‪ .32‬يجوز اإلفصاح عن البنود ذات الطبيعة المتشابهة بشكل إجمالي إال إذا لزم القيام بإفصاحات‬
‫منفصلة لتقديم معلومات مناسبة معروضة بأمانة ألغراض إتخاذ القرار وإلغراض المسائلة‪.‬‬

‫‪ .33‬إن اإلفصاح عن عمليات األطراف ذات العالقة التي تتم بين أعضاء منشاة إقتصادية غير‬
‫ضروري في البيانات المالية الموحدة وذلك ألن هذه البيانات تعرض معلومات حول المنشاة‬
‫المسيطرة والمنشآت المسيطر عليها كمنشأة واحدة مقدمة التقارير‪ .‬أما عمليات األطراف ذات‬
‫العالقة التي تحدث بين المنشآت ضمن منشاة إقتصادية‪ ،‬بإستثناء تلك المعامالت بين المنشأة‬
‫اإلستثمارية ومنشآتها المسيطر عليها التي تقاس بالقيمة العادلة من خالل الفائض أو العجز‪ ،‬يتم‬
‫استبعادها عند التوحيد وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية‬
‫الموحدة "‪ .‬وال يتم إستبعاد العمليات مع المنشآت الزميلة التي تتم المحاسبة عليها بموجب طريقة‬
‫حقوق الملكية‪ ،‬وبالتالي فإنها تتطلب إفصاح منفصل على إعتبار أنها عمليات أطراف ذات‬
‫العالقة‪.‬‬

‫اإلفصاح – موظفو اإلدارة الرئيسيون‬

‫‪ .34‬يتعين على المنشاة اإلفصاح عما يلي‪-:‬‬

‫إجمالي رواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين وعدد األفراد والذين يتم تحديدهم على أساس‬ ‫(أ)‬
‫مكافئ للعاملين بدوام كامل‪ ،‬ويحصلون على رواتب ضمن هذه الفئة مع إظهار الفئات‬
‫الرئيسية لموظفي اإلدارة الرئيسيين بشكل منفصل وتقديم وصف لكل فئة؛‬
‫(ب) المبلغ اإلجمالي لكافة الرواتب والتعويضات األخرى المقدمة لموظفي اإلدارة الرئيسيين‬
‫وأعضاء األسرة المقربين لموظفي اإلدارة الرئيسيين والذي تدفعه المنشأة مقدمة التقارير‬
‫خالل فترة التقرير مع بيان المبالغ اإلجمالية المقدمة لكل مما يلي‪ ،‬وبشكل منفصل‪-:‬‬

‫(‪ )1‬موظفو اإلدارة الرئيسيون؛ و‬

‫(‪ )2‬أفراد األسرة المقربين لموظفي اإلدارة الرئيسيين؛ و‬

‫(ج) فيما يخص القروض التي ال تكون متاحة بشكل كبير لغير موظفي اإلدارة الرئيسيين‪،‬‬
‫والقروض غير المعروفة للعامة بشكل واسع‪ ،‬ولكل عضو من أعضاء اإلدارة الرئيسيين‬
‫وكل فرد من أفراد األسرة المقربين لموظفي اإلدارة الرئيسيين‪-:‬‬

‫حجم القروض المقدمة خالل الفترة وشروط هذه القروض في ذلك الوقت؛‬ ‫(‪)1‬‬

‫مبالغ القروض المسددة خالل الفترة؛‬ ‫(‪)2‬‬

‫الرصيد لكافة القروض والذمم في نهاية فترة التقرير؛ و‬ ‫(‪)3‬‬

‫‪668‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫عندما ال يكون الفرد مدير أو عضو من أعضاء الهيئة الحاكمة أو مجموعة‬ ‫(‪)4‬‬
‫اإلدارة العليا‪ ،‬اإلفصاح عن عالقة هذا الفرد باألفراد أو بالمجموعة‪.‬‬

‫‪ .35‬تتطلب الفقرة ‪ 27‬من هذا المعيار اإلفصاح عن عمليات مع األطراف ذات العالقة التي تحدث‬
‫على أساس آخر بإستثناء "األساس التجـاري" الذي يتوافق مع الشروط التشغيلية الموضوعة‬
‫للمنشأة‪ .‬كما يتطلب هذا المعيار اإلفصاح عن معلومات عن عمليات معينة مع موظفي اإلدارة‬
‫الرئيسيين المحددين في الفقرة ‪ ،34‬سواء تمت هذه المعامالت على أساس تجاري يتوافق مع‬
‫الشروط التشغيلية المعمول بها في المنشاة أم ال‪.‬‬

‫‪ .36‬إن موظفي اإلدارة الرئيسيين يكونوا معينين على أساس دوام كامل أو جزئي‪ ،‬ويلزم تقدير عدد‬
‫األفراد الذين تم اإلفصاح عن أنهم يحصلون على رواتب وفقا للفقرة ‪( 34‬أ) على أساسي يعادل‬
‫الدوام الكامل‪ .‬وستقدم المنشآت إفصاحات منفصلة حول الدرجات الرئيسية لموظفي اإلدارة‬
‫الرئيسيين‪ ،‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬عندما يكون لمنشأة معينة هيئة حاكمة منفصلة عن مجموعة‬
‫إدارتها العليا يتم اإلفصاح عن رواتب المجموعتين بشكل منفصل‪ .‬وعندما يكون الفرد عضو في‬
‫الهيئة الحاكمة وفي مجموعة اإلدارة العليا‪ ،‬يتم شمول هذا الفرد في واحدة من هاتين المجموعتين‬
‫فقط ألغراض هذا المعيار‪ .‬وتقدم فئات موظفي اإلدارة الرئيسيين المحددة في تعريف "موظفي‬
‫اإلدارة الرئيسيين" دليال لتحديد درجات موظفي اإلدارة الرئيسيين‪.‬‬

‫‪ .37‬قد تتضمن مكافآت موظفي اإلدارة الرئيسيين مجموعة من المنافع المباشرة وغير المباشرة‪.‬‬
‫وعندما يكون من الممكن تحديد تكلفة هذه المنافع‪ ،‬يتم تضمين هذه التكلفة في إجمالي الرواتب‬
‫المفصح عنها‪ ،‬أما عندما ال يكون من الممكن تحديد قيمة هذه المنافع فإنه يتم عمل أفضل‬
‫تقدير ممكن للتكاليف التي تتحملها المنشأة أو المنشأة المقدمة للتقرير ويتم تضمينه في إجمالي‬
‫الرواتب المفصح عنها‪.‬‬
‫‪ .38‬ال يوجد حاليا معيار محاسبة دولي في القطاع العام لقياس منافع الموظفين‪ .‬ويمكن الحصول‬
‫على إرشاد حول قياس منافع الموظفين من معيار المحاسبة الدولي ‪" ،39‬منافع الموظفين"‪.‬‬
‫وعند تضمين التعويضات غير النقدية التي يمكن قياسها ممثلة بأمانة‪ 1‬في المبلغ اإلجمالي‬
‫لرواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين المفصح عنه للفترة‪ ،‬فإن اإلفصاح يتم في المالحظات حول‬
‫البيانات المالية عن أساس قياس الرواتب غير النقدية‪.‬‬

‫‪ .39‬يتطلب هذا المعيار اإلفصاح عن معلومات معينة حول شروط القروض المقدمة لموظفي اإلدارة‬
‫الرئيسيين وأفراد العائلة المقربين لموظفي اإلدارة الرئيسيين‪ ،‬وذلك عندما تكون هذه القروض‪-:‬‬

‫غير متاحة بشكل كبير لألشخاص من خارج نطاق مجموعة اإلدارة الرئيسية؛ و‬ ‫(أ)‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في‬ ‫‪١‬‬

‫العرض العادل الذي يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪669‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫(ب) متا حة بشكل كبير خارج نطاق مجموعة اإلدارة الرئيسية ولكنها غير متوفرة لعامة األفراد‬
‫على نحو واسع‪.‬‬

‫يلزم اإلفصاح عن هذه المعلومات ألغراض المسائلة‪ .‬وقد يلزم إجراء حكم شخصي لتحديد أي‬
‫القروض يجب اإلفصاح عنها لتلبية متطلبات هذا المعيار‪ .‬ويجب إجراء هذا الحكم بعد مراعاة‬
‫الحقائق ذات العالقة وبطريقة تنسجم مع تحقيق أهداف تقديم التقارير المالية‪.‬‬
‫تتطلب الفقرة ‪( 34‬أ) من هذا المعيار اإلفصاح عن إجمالي رواتب موظفي اإلدارة الرئيسيين‪.‬‬ ‫‪.40‬‬
‫ويشمل موظفو اإلدارة الرئيسيون المدراء وأعضاء الهيئة الحاكمة وأعضاء مجموعة اإلدارة العليا‬
‫في المنشأة‪ .‬وقد يحصل المدير أو أحد أعضاء الهيئة الحاكمة في المنشاة على رواتب أو‬
‫تعويضات من المنشاة مقابل خدمات قدموها بصفة أخرى بإستثناء صفته كمدير أو عضو في‬
‫الهيئة الحاكمة في المنشاة أو كموظف من موظفي هذه المنشأة‪ .‬وتتطلب الفقرة ‪( 34‬ب) (‪)1‬‬
‫من هذا المعيار اإلفصاح عن المبلغ اإلجمالي لهذه الفئة من الرواتب أو التعويضات‪.‬‬
‫‪ .41‬قد يؤثر أفراد األسرة المقربين لموظفي اإلدارة الرئيسيين على موظفي اإلدارة الرئيسيين أو يتأثرون‬
‫بمعامالتهم مع المنشأة مقدمة التقارير‪ .‬وتتطلب الفقرة ‪( 34‬ب) (‪ )2‬من هذا المعيار اإلفصاح‬
‫عن مجموع الرواتب والتعويضات المقدمة خالل الفترة ألفراد األسرة المقربين لموظفي اإلدارة‬
‫الرئيسيين‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .42‬على المنشأة تطبيق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ‬
‫في األول من يناير ‪ 2004‬أو بعد هذا التاريخ‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ ،‬أما إذا قامت المنشأة‬
‫بتطبيق هذا المعيار للفترات التي تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2004‬يجب عليها اإلفصاح عن ذلك‪.‬‬

‫‪42‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 43‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " الصادر في يناير‬
‫‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫ويسمح بتطبيقه في وقت مبكر‪ .‬وفي حال‬ ‫الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪،2017‬‬
‫فإنه ينبغي أيضا تطبيق التعديالت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪42‬ب‪ .‬أدى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة" ومعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة" ومعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪" 38‬اإلفصاح عن الحصص في المنشآت األخرى"‪ ،‬الصادرة في يناير ‪،2015‬‬
‫إلى تعديل الفقرات ‪ 4‬و‪ 15‬و‪ 24‬و‪ .33‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت عند تطبيقها‬
‫لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 35‬و‪ 37‬و‪.38‬‬

‫‪670‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫‪ 42‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،27‬و‪ 32‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ‪ 2015‬التي صدرت في ‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪.‬‬
‫وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصح عن ذلك‬
‫الحدث‪.‬‬

‫‪ 42‬د‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،2‬و‪ ،3‬من خالل إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية‬
‫التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا‬
‫طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪ 42‬ه‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 38‬من خالل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 39‬منافع‬
‫الموظفين" الذي صدر في أبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪.‬‬
‫وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك‬
‫الحدث وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪ .43‬عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى " ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪671‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 20‬لكنه ال يشكل جزء منه‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 20‬إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام من قبل مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪2016‬‬

‫إستنتاج‪ .1‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بيانا بعنوان قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ .2016‬يقوم هذا البيان بتعديل مراجع معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫حذف الفقرات في المعايير المتعلقة بقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في‬ ‫(أ)‬
‫القطاع العام على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من‬
‫قسم النطاق من كل معيار؛‬
‫استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام‬ ‫(ب)‬
‫التجارية"‪ ،‬متى كان ذلك مالئما؛ و‬
‫تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل‬ ‫(ج )‬
‫توفير وصف إيجابي لمنش آت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات في أسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪.1‬‬

‫‪672‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫إرشادات التنفيذ‬
‫ترافق إرشادات التنفيذ هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 20‬لكنها ال تش ّكل جزء منه‪.‬‬
‫اإلفصاحات – الحكومة س‬
‫إن اإلفصاحات التالية تمت في البيانات المالية للحكومة س‪.‬‬

‫المنشآت المسيطر عليها (الفقرة ‪)25‬‬

‫تسيطر الحكومة على المنشآت التالية المقدمة التقارير‪-:‬‬

‫الدوائر والهيئات الحكومية‪ :‬التعليم والشؤون اإلجتماعية والشرطة والبريد والعمل والخدمات والدفاع والعدل‬
‫والخزينة‪ /‬المالية‪ .‬الدائرة س والهيئة س ص ع (حدد جميع الدوائر والهيئات)‪.‬‬

‫منشآت القطاع العام التجارية‪ :‬شركة الكهرباء الحكومية‪ ،‬شركة االتصاالت الحكومية (تحديد جميع‬
‫منشآت القطاع العام التجارية)‪.‬‬
‫(مالحظة‪ :‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬القيام بإفصاحات معينة عن عدد من‬
‫المنشآت المسيطر عليها)‪.‬‬

‫العمليات مع األطراف ذات العالقة (الفقرة ‪)27‬‬

‫حصل أحد الوزراء على منزل بدون إيجار في العاصمة الوطنية‪ ،‬وتؤجر المنازل المماثلة للمنزل الذي‬
‫قدم للوزير بحوالي ع من وحدات العملة سنويا‪ .‬إن تقديم مكان لإلقامة ال يدخل ضمن راتب الوزير وال‬
‫تقدم الحكومة عادة أماكن إقامة مجانية للوزراء‪ ،‬لكن في هذه الحالة كان من الضروري تقديم مكان إقامة‬
‫للوزير في العاصمة‪.‬‬

‫وتم توفير سيارة بدون إيجار لشريك حياة وزير آخر في مجلس الوزراء‪ .‬وتؤجر السيارات المماثلة لها‬
‫عادة بحوالي ك من وحدات العملة سنويا‪ .‬وال تقدم الحكومة في العادة سيارات دون إيجار لشركاء حياة‬
‫الوزراء‪.‬‬

‫موظفو اإلدارة الرئيسيون (الفقرة ‪)34‬‬

‫الرواتب (الفقرة ‪( 34‬أ))‬

‫إن موظفي اإلدارة الرئيسيين (كما تم تعريفهم في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬
‫"اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة" ) هم أعضاء مجلس الوزراء الذين يشكلون الهيئة الحاكمة‬
‫للحكومة س‪ .‬فيما يلي إجمالي رواتب أعضاء مجلس الوزراء محددة على أساس مكافئ للعاملين على‬
‫أساس دوام كامل ويحصلون على رواتبهم من الحكومة س‪-:‬‬

‫س مليون‬ ‫إجمالي الرواتب‬

‫ص من األشخاص‬ ‫عدد األشخاص‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪673‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫القروض المتاحة بشكل واسع (و‪/‬أو المعروفة على نطاق واسع) ألشخاص خارج مجموعة اإلدارة‬
‫الرئيسة (الفقرة ‪(34‬ج))‬

‫فيما يلي بيان لمبالغ هذه القروض المقدمة والمسددة خالل الفترة‪ ،‬إضافة إلى األرصدة القائمة عند نهاية‬
‫الفترة‪:‬‬

‫الرصيد‬ ‫المسدد‬ ‫قيمة القرض المقدم‬ ‫إسم الفرد‬

‫ل‬ ‫ك‬ ‫ي‬ ‫المحترم أ ب ج‬
‫ع‬ ‫ن‬ ‫م‬ ‫السيدة‪ .‬ف س ل‬
‫ظ‬ ‫ص‬ ‫ف‬ ‫المحترم د‬
‫ش‬ ‫ر‬ ‫ق‬ ‫المحترم ي‬

‫األحكام والشروط‬
‫حصل المحترم أ ب ج‪ ،‬وزير النقل‪ ،‬على قرض بسعر فائدة س‪ %‬سنويا‪ ،‬وهي أقل من سعر الفائدة‬
‫السوقي بمقدار ص ‪ .%‬وتبلغ مدة القرض ع من السنوات‪.‬‬

‫حصلت السيدة‪ .‬ف س ل‪ ،‬وهي شريكة حياة لوزير الصحة‪ ،‬على قرض من الحكومة‪ .‬وهذا القرض يدفع‬
‫على ن من السنوات بسعر فائدة س‪ %‬سنويا وهو سعر اإلقراض الحكومي الحالي‪.‬‬

‫تسمح الرواتب المخصصة لوزراء المجلس وهم المحترم د والمحترم ي بأخذ قرض حكومي حتى أ من‬
‫السنوات بسعر فائدة ص‪ %‬سنويا لشراء سيارة‪.‬‬

‫التعويضات األخرى المقدمة لموظفي اإلدارة الرئيسيين وأفراد عائالتهم المباشرين (الفقرة ‪(34‬ب))‬

‫خالل فترة التقرير قدمت الحكومة رواتب وتعويضات إجمالية بقيمة ص (وحدات عملة) ألفراد األسرة‬
‫المقربين لموظفي اإلدارة الرئيسيين‪ .‬ويتكون هذا المبلغ من رواتب موظفي الحكومة الذين هم أفراد األسرة‬
‫المقربة ألعضاء مجلس الوزراء‪.‬‬

‫اإلفصاح – الوكالة الحكومية س ص ع‬

‫إن هذه اإلفصاحات تتم في البيانات المالية للوكالة الحكومية س ص ع‪ ،‬وهي منشأة منفصلة ألغراض‬
‫تقديم التقارير‪.‬‬

‫المنشآت المسيطر عليها (الفقرة ‪)25‬‬

‫إن الوكالة مسيطر عليها من قبل الدائرة س‪ ،‬والدائرة س مسيطر عليها من قبل الحكومة س‪.‬‬

‫تسيطر الوكالة على وحدة الخدمات اإلدارية والتي هي منشآت القطاع العام التجارية‪.‬‬

‫‪674‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫(مالحظة‪ :‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬تقديم إفصاحات معينة عن بعض‬
‫المنشآت المسيطر عليها)‪.‬‬

‫العمليات مع األطراف ذات العالقة (الفقرة ‪)27‬‬

‫تقدم الوكالة منزال للوزير دون أن يترتب عليه دفع اإليجار‪ .‬وتؤجر المنازل المماثلة لذلك المنزل بحوالي‬
‫ع من وحدات العملة سنويا‪ .‬إن تقديم المنزل ال يدخل ضمن راتب الوزير وال تقدم الوكاالت الحكومية‪،‬‬
‫كإجراء تشغيلي‪ ،‬أماكن إقامة للوزراء‪ ،‬ولكن في هذه الحالة نصحت الحكومة س بتقديم المنزل‪.‬‬

‫موظفو اإلدارة الرئيسيون (الفقرة ‪)34‬‬

‫الرواتب (الفقرة ‪( 34‬أ))‬

‫يتألف موظفو اإلدارة الرئيسيون (كما تم تعريفهم في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬
‫"اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة") للوكالة س ص ع من كل من‪ :‬الوزير وأعضاء الهيئة الحاكمة‬
‫وأعضاء مجموعة اإلدارة العليا‪ .‬وتضم الهيئة الحاكمة أعضاء عينتهم الحكومة س‪ ،‬أما المدير التنفيذي‬
‫والمدير المالي التنفيذي فيحضرون اجتماعات الهيئة الحاكمة لكنهم ليسوا أعضاء فيها‪ .‬وال يحصل‬
‫الوزير على راتبه من الوكالة س ص ع‪ ،‬وفيما يلي إجمالي الرواتب اإلجمالية ألعضاء الهيئة الحاكمة‬
‫وعدد األعضاء العاملين فيها بدوام كامل ويحصلون على رواتبهم ضمن هذه الفئة‪:‬‬

‫أ س مليون‬ ‫إجمالي الرواتب‬

‫أ ص من األشخاص‬ ‫عدد األشخاص‬

‫إن مجموعة اإلدارة العليا تتألف من المدير التنفيذي للوكالة والمدير المالي التنفيذي ورؤساء أقسام أ ع‪.‬‬
‫وفيما يلي إجمالي رواتب أعضاء مجموعة اإلدارة العليا وعدد المدراء العاملين فيها بدوام كامل‬
‫ويحصلون على رواتبهم ضمن هذه الفئة‪:‬‬

‫أ ب مليون‬ ‫إجمالي الرواتب‬

‫أ ف من األشخاص‬ ‫عدد األشخاص‬

‫إثنان من رؤساء األقسام هم موظفون معارون من الدائرة س‪ ،‬وتدفع رواتبهم من قبل هذه الدائرة‪.‬‬

‫القروض المتاحة بشكل واسع (و‪/‬أو المعروفة على نطاق واسع) ألشخاص خارج مجموعة اإلدارة‬
‫الرئيسة (الفقرة ‪(34‬ج))‬

‫فيما يلي المبالغ المقدمة والمسترجعة خالل الفترة والرصيد القائم عند نهاية الفترة‪:‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬ ‫‪675‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫الرصيد‬ ‫المسدد‬ ‫قيمة القرض‬ ‫إسم الفرد‬

‫ل‬ ‫ك‬ ‫ي‬ ‫الوزير‬
‫ع‬ ‫ن‬ ‫م‬ ‫السيد ج‬
‫ظ‬ ‫ص‬ ‫ف‬ ‫السيدة ه‬

‫البنود والشروط‬
‫حصل الوزير على قرض بقيمة ي وحدة عملة‪ ،‬بسعر فائدة يبلغ س‪ %‬سنويا‪ ،‬وهي أقل من سعر فائدة‬
‫السوق بقيمة ص ‪ .%‬وتبلغ مدة القرض ع من السنوات‪.‬‬

‫يسم ح إجمالي الرواتب المخصصة لموظفي المناصب العليا وهم السيد ج والسيدة هـ بأخذ قرض حكومي‬
‫حتى ن من السنوات وبسعر فائدة ص‪ %‬سنويا لشراء سيارة‪.‬‬

‫التعويضات األخرى المقدمة ألفراد العائلة المباشرين موظفي اإلدارة الرئيسيين (الفقرة ‪(34‬ب))‬

‫خالل فترة التقرير تم تقديم رواتب وتعويضات إجمالية بقيمة و(حدات عملة) من قبل الوكالة للموظفين‬
‫من أفراد األسرة المقربة لموظفي اإلدارة الرئيسيين‪.‬‬

‫‪676‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

 ‫اإلفصاحات عن األطراف ذات العالقة‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪24‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 20‬مستمد بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي ‪( 24‬المعاد‬
‫صياغته في عام ‪ .)1994‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪20‬‬
‫ومعيار المحاسبة الدولي ‪:24‬‬
‫‪ ‬يختلف هيكل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 20‬بشكل كبير عن هيكل معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪.24‬‬
‫‪ ‬إن اإلستثناء من نطاق معيار المحاسبة الدولي ‪ 24‬بالنسبة للشركات التابعة المملوكة بالكامل‪ ،‬حيث‬
‫يكون مقر الشركة األم في نفس البلد وتقدم بيانات مالية موحدة في ذلك البلد‪ ،‬لم يتم تبنيه في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام‪.20‬‬
‫‪ ‬تم دمج التوضيحات التي تحدد موظفي اإلدارة الرئيسيين في معيار المحاسبة الدولي‪ 24‬ضمن تعريف‬
‫رسمي "لموظفي اإلدارة الرئيسيين" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ .20‬وتتضمن‬
‫التوضيحات الواردة في معيار المحاسبة الدولي‪ 24‬أفراد العائلة المباشرين‪ ،‬في حين ال يشمل تعريف‬
‫"موظفي اإلدارة الرئيسيين" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 20‬هؤالء األفراد‪.‬‬
‫‪ ‬يشمل تعريف "الطرف ذو العالقة" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 20‬عالقات األطراف‬
‫ذات العالقة التي ُيشار إليها فقط في التوضيحات الواردة في معيار المحاسبة الدولي‪.24‬‬
‫‪ ‬يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 20‬تعريف "تعويضات موظفي اإلدارة الرئيسيين"‪ .‬في‬
‫حين ال يشمل معيار المحاسبة الدولي‪ 24‬هذا التعريف‪.‬‬
‫‪ ‬يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 20‬متطلبات إفصاح إضافية فيما يخص (أ) تعويضات‬
‫موظفي اإلدارة الرئيسيين وأفراد عائالتهم المباشرين‪ ،‬و(ب) معامالت أخرى محددة بين المنشأة وكبار‬
‫موظفيها اإلداريين وأفراد عائالتهم المباشرين‪.‬‬
‫‪ ‬بإستثناء اإلفصاحات المحدودة حول تعويضات موظفي اإلدارة الرئيسيين ومعامالت أخرى محددة‬
‫معهم‪ ،‬ال يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 20‬اإلفصاح عن معلومات حول المعامالت‬
‫بين األطراف ذات العالقة التي تحدث وفق بنود وشروط عادية‪ .‬ويشمل معيار المحاسبة الدولي ‪24‬‬
‫استثناءات محدودة أكثر فيما يخص معامالت األطراف ذات العالقة التي تحدث في سياق التعامالت‬
‫العادية بين األطراف‪.‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ ،20‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ .24‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلح "أعضاء الهيئة اإلدارية" في‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ .20‬أما المصطلح المرادف في معيار المحاسبة الدولي ‪24‬‬
‫فهو "المدراء"‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪20‬‬

‫‪677‬‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪24‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم ‪36‬‬
‫(‪" )2004‬إنخفاض قيمة األصول" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار الصادر‬
‫عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين على مقتطفات من‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ 36‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء‪ ،‬مؤسسة المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf, ،‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات األخرى‬
‫لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن ”‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting Standards,‬‬

‫”‪ and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية لمؤسسة المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪678‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -21‬إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى ‪ 31‬يناير‬
‫‪.2021‬‬
‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 21‬إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد" في ديسمبر‬
‫من عام ‪.2004‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬من خالل معايير القطاع العام التالية‪:‬‬
‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ (الصادر في نوفمبر ‪.)2020‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية ‪( 2019‬الصادرة في يناير ‪.)2020‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية " ( الصادر في أغسطس ‪.)2018‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام " (الصادر في يناير‬ ‫‪‬‬
‫‪.)2017‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 39‬منافع الموظفين " (الصادر في يوليو ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ ‬إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها ( التعديالت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 21‬‬
‫اإلنخفاض في قيمة األصول الغير مولدة للنقد"‪ ،‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 26‬إنخفاض قيمة‬
‫األصول المولدة للنقد" ( الصادر في يوليو ‪.)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2015‬الصادر في إبريل ‪)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة " ( الصادر في يونيو ‪)2015‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة " ( الصادر في يونيو ‪)2015‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس‬
‫اإلستحقاق للمرة األولى " ( الصادر في يونيو ‪)2015‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادر في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد" (الصادر في فبراير‬ ‫‪‬‬
‫‪)2008‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 29‬األدوات المالية‪ :‬اإلعتراف والقياس" (الصادر في يناير‬ ‫‪‬‬
‫‪)2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 31‬األصول غير الملموسة" (الصادر في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في نوفمبر ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪679‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪2‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪4‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪5‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪6‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪7‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪9‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪11‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪12‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪13‬‬
‫معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪14‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪15‬‬
‫‪1‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪16‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫جديد‬ ‫‪17‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫جديد‬ ‫‪18‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫جديد‬ ‫‪19‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫جديد‬ ‫‪20‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪20‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬

‫تمت إعادة ترقيم الفقرات الالحقة‪.‬‬ ‫‪1‬‬

‫‪680‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪20‬أ‬

‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪21‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪26‬أ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪26‬ب‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪27‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪37‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪39‬أ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪43‬‬

‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪54‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪54‬أ‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪69‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪69‬أ‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪71‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫جديد‬ ‫‪72‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬فبراير ‪2008‬‬ ‫جديد‬ ‫‪72‬أ‬

‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪73‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪73‬أ‬

‫التعديالت التحريرية الصادرة في إبريل ‪2012‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪73‬أ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪80‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫جديد‬ ‫‪80‬أ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪81‬‬

‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪81‬أ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪82‬أ‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 82‬ب‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 82‬ج‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪681‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫األثر‬ ‫المتأثرة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 82‬د‬

‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 82‬ه‬

‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 82‬و‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 82‬ز‬

‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ نوفمبر ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪ 82‬ح‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 82‬ط‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 82‬ي‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪83‬‬

‫‪682‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

‫ديسمبر ‪2004‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫المحتويات‬
‫الفقرة‬
‫الهدف ‪1 ................................................................................‬‬
‫النطاق‪13-2 ................................................................................‬‬
‫تعريفات‪23-14 ...............................................................................‬‬
‫‪15‬‬ ‫مؤسسات األعمال الحكومية‪.......................................................‬‬
‫أصول مولدة للنقد‪21-16 .................................................................‬‬
‫اإلستهالك‪22 ........................................................................‬‬
‫‪23‬‬ ‫إنخفاض القيمة‪...................................................................‬‬
‫‪34-24‬‬ ‫تحديد أصل يحتمل أن تنخفض قيمته‪..................................................‬‬
‫‪50-35‬‬ ‫قياس مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد‪....................................................‬‬
‫‪39‬أ‬ ‫قياس مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد ألصل غير ملموس ذي عمر إنتاجي غير محدد‬
‫القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪43-40 ...........................................‬‬
‫‪49-44‬‬ ‫القيمة المستخدمة ‪.................................................................‬‬
‫‪47-45‬‬ ‫منهج تكلفة اإلستبدال المستهلكة‪...................................................‬‬
‫منهج تكلفة اإلستعادة‪48 ..............................................................‬‬
‫منهج وحدات الخدمة‪49 ..............................................................‬‬
‫تطبيق المناهج‪50 ....................................................................‬‬
‫‪57-51‬‬ ‫اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة وقياسها‪.............................................‬‬
‫‪70-58‬‬ ‫عكس خسارة إنخفاض القيمة‪..........................................................‬‬
‫‪72-71‬‬ ‫إعادة تحديد األصول‪..................................................................‬‬
‫اإلفصاح‪72 ..............................................................................‬أ‪79-‬‬
‫‪81-80‬‬ ‫األحكام اإلنتقالية‪......................................................................‬‬
‫‪83-82‬‬ ‫تاريخ النفاذ ‪...........................................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفيذ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪683‬‬

 ‫أمثلة توضيحية‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪)2004( 36‬‬

‫‪684‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 21‬إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد " مبين في الفقرات‬
‫‪ .83-1‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬في سياق‬
‫الهدف منه وفي سياق أساس اإلستنتاجات و"مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار‬
‫المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا‬
‫إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪685‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫الهـدف‬
‫‪ .1‬يهدف هذا المعيار إلى وصف اإلجراءات التي تطبقها المنشأة لتحديد ما إذا إنخفضت قيمة‬
‫إحدى األصول غير المولدة للنقد ولضمان اإلعتراف بخسائر إنخفاض القيمة‪ .‬ويحدد المعيار‬
‫أيضا متى تقوم المنشأة بعكس خسارة إنخفاض القيمة كما توضح اإلفصاحات المطلوبة‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .2‬تطبق المنشأة التي تقوم بإعداد وعرض البيانات المالية بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي‬
‫هذا المعيار في المحاسبة عن األصول غير المولدة للنقد‪ ،‬بإستثناء ما يلي‪-:‬‬
‫(أ) المخزون (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 12‬المخزون ")؛‬
‫(ب) األصول الناجمة عن عقود اإلنشاء (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪11‬‬
‫"عقود اإلنشاء")؛‬
‫(ج) األصول المالية المشمولة في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪41‬‬
‫"األدوات المالية"؛‬
‫(د) العقارات اإلستثمارية التي تقاس بإستخدام نموذج القيمة العادلة (أنظر معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪" 16‬العقارات اإلستثمارية")؛‬
‫(هـ) [ تم إلغائها ]‬
‫(و) [ تم إلغائها ]‬
‫(ز) األصول األخرى التي ترد المتطلبات المحاسبية إلنخفاض القيمة فيما يتعلق بها في‬
‫معيار محاسبة دولي آخر في القطاع العام‪.‬‬

‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.3‬‬
‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.4‬‬

‫معرفة في الفقرة ‪ ،14‬معيار‬‫‪ .5‬تطبق منشآت القطاع العام التي تحتفظ بأصول مولدة للنقد كما هي ّ‬
‫المحاسبة الدولي‪" 26‬إنخفاض قيمة األصول" على تلك األصول‪ .‬وتطبق منشآت القطاع العام التي‬
‫تحتفظ بأصول غير مولدة للنقد متطلبات هذا المعيار على األصول غير المولدة للنقد‪.‬‬

‫‪ .6‬يستثني هذا المعيار من نطاق تطبيقه إنخفاض قيمة األصول التي يتناولها معيار محاسبة دولي‬
‫آخر في القطاع العام‪ .‬وتطبق مؤسسات األعمال الحكومية معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬وال‬
‫تخضع بالتالي ألحكام هذا المعيار‪ .‬في حين تطبق منشآت القطاع العام بإستثناء مؤسسات‬
‫األعمال الحكومية معيار المحاسبة الدولي‪ 36‬على أصولها المولدة للنقد وتطبق هذا المعيار‬
‫على أصولها غير المولدة للنقد‪ .‬وتوضح الفقرات ‪ 13-6‬نطاق تطبيق المعيار بمزيد من‬
‫التفصيل‪.‬‬

‫‪ [ .7‬تم إلغائها ]‬

‫‪686‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫‪ .8‬ال ينطبق هذا المعيار على المخزون واألصول الناجمة عن عقود اإلنشاء وذلك ألن معايير المحاسبة‬
‫الدولية الحالية في القطاع العام المطبقة على هذه األصول تحتوي على متطلبات لإلعتراف بهذه األصول‬
‫وقياسها‪.‬‬

‫‪ .9‬ال ينطبق هذا المعيار على األصول المالية المشمولة في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ " 28‬األدوات المالية‪ :‬العرض"‪ .‬في حين يتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬موضوع‬
‫إنخفاض قيمة هذه األصول‪.‬‬

‫‪ .10‬ال يقتضي هذا المعيار تطبيق إختبار إنخفاض القيمة على إستثمار عقاري مسجل بالقيمة العادلة وفقا‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 16‬العقارات اإلستثمارية"‪ .‬ويعود سبب هذا إلى أنه يتم تسجيل‬
‫اإلستثمار العقاري بموجب نموذج القيمة العادلة الوارد ضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫ويؤخذ أي إنخفاض قيمة بعين اإلعتبار عند التقييم‪.‬‬
‫‪ 16‬بالقيمة العادلة في تاريخ إعداد التقارير وبالتالي ُ‬

‫‪ [ .11‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .12‬إنسجاما مع متطلبات الفقرة ‪ 5‬أعاله‪ ،‬التي تعالج بنود الممتلكات والمصانع والمعدات التي يتم تصنيفها‬
‫كأصول مولدة للنقد بما في ذلك تلك التي يتم تسجيلها بمبالغ إعادة التقييم بموجب المعالجة البديلة‬
‫المسموحة المنصوص عليها في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،17‬أيضا تم تناولها بموجب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.26‬‬
‫اإلستثمارات في‪-:‬‬ ‫‪.13‬‬
‫معرفة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪35‬‬
‫(أ) المنشآت المسيطر عليها‪ ،‬كما هي ّ‬
‫"البيانات المالية الموحدة "؛‬
‫معرفة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 36‬اإلستثمارات‬
‫(ب) الشركات الزميلة‪ ،‬كما هي ّ‬
‫في المنشآت الزميلة والمشاريع المشتركة"؛ و‬
‫معرفة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 37‬الترتيبات‬
‫(ج) الترتيبات المشتركة‪ ،‬كما هي ّ‬
‫المشتركة"‪.‬‬

‫هي أصول مالية مستثناه من نطاق تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .41‬وحيث يتم‬
‫تصنيف تلك اإلستثمارات كأصول مولدة للنقد‪ ،‬فإنه يتم تناولها ضمن معيار المحاسبة الدولي ‪.26‬‬
‫وحيث تكون هذه األصول هي أصول غير مولدة للنقد‪ ،‬فإنه يتم التطرق إليها من خالل هذا‬
‫المعيار‪.‬‬
‫تعريفات‬
‫‪ُ .14‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفق المعاني المحددة لها‪-:‬‬

‫السوق النشط (‪ )Active market‬هو سوق تتوافر فيه جميع الشروط التالية‪-:‬‬
‫تكون البنود المتداولة ضمن السوق متجانسة؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) يمكن إيجاد البائعين والمشترين الراغبين في أي وقت؛ و‬
‫(ج) تكون األسعار في متناول الجمهور‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪687‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫أصول مولدة للنقد (‪ )Cash-generating assets‬هي األصول المحتفظ بها لتوليد عائد‬
‫تجاري‪ ،‬وألغراض متعلقة باإلنخفاض تعتبر الشهرة من األصول المولدة للنقد‪.‬‬

‫تكاليف اإلستبعاد (‪ )Costs of disposal‬هي التكاليف اإلضافية المنسوبة مباشرة إلى‬

‫إستبعاد بأصل ما‪ ،‬بإستثناء تكاليف التمويل ومصاريف ضريبة الدخل‪.‬‬

‫القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع (‪ )Fair value less costs to sell‬هو المبلغ‬
‫الذي يمكن الحصول عليه من بيع أصل ما في معاملة على أساس تجاري بين أطراف مطلعة‬
‫وراغبة مطروحا منه تكاليف اإلستبعاد‪.‬‬

‫إنخفاض القيمة (‪ )Impairment‬هو خسارة في المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو‬

‫الخدمات المحتملة ألصل ما‪ ،‬باإلضافة إلى اإلعتراف المنتظم بخسارة المنافع اإلقتصادية‬
‫المستقبلية أو الخدمات المحتملة لألصل من خالل اإلستهالك‪.‬‬

‫األصول غير المولدة للنقد (‪ )Non-cash-generating assets‬هي األصول غير تلك‬

‫المولدة للنقد‪.‬‬

‫مبلغ الخدمة القابل لالسترداد (‪ )Recoverable service amount‬هو القيمة العادلة‬

‫مطروحا منها تكاليف البيع لألصل غير المولد للنقد أو قيمة استخدامه‪ ،‬أيهما أعلى‪.‬‬

‫العمر اإلنتاجي (‪ )Useful life‬إما أن يكون‪-:‬‬

‫(أ) الفترة الزمنية التي يتوقع خاللها إستخدام األصل من قبل المنشأة؛ أو‬
‫(ب) عدد وحدات اإلنتاج أو الوحدات المشابهة التي يتوقع أن تحصل المنشأة عليها من‬
‫األصل‪.‬‬
‫القيمة المستخدمة ألصل غير مولد للنقد هي القيمة الحالية للخدمات المحتملة المتبقية‬
‫ألصل ما‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة‬
‫التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫مؤسسات األعمال الحكومية‬

‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.15‬‬

‫أصول مولدة للنقد‬

‫‪ .16‬إن األصول المولدة للنقد هي تلك األصول التي يتم اإلحتفاظ بها لتوليد عائد تجاري‪ .‬ويوّلد‬
‫األصل عائدا تجاريا عندما يتم إستخدامه بطريقة مشابهة لتلك التي تتبناها المنشآت الربحية‪.‬‬
‫ويشير اإلحتفاظ بأصل معين لتوليد "عائد تجاري" إلى أن المنشأة تسعى إلى توليد تدفقات نقدية‬
‫واردة إيجابية من األصل (أو من الوحدة التي يشكل األصل جزء منها) وكسب عائد يبين‬
‫المخاطرة التي ينطوي عليها اإلحتفاظ باألصل‪ .‬يمكن اإلحتفاظ باألصل لتحقيق هدف أساسي‬
‫يكمن في توليد تجاري رغم أنه ال يحقق الهدف خالل فترة إعداد تقارير معينة‪ ،‬وعلى العكس من‬

‫‪688‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫ذلك‪ ،‬يمكن أن يكون األصل غير مولد للنقد رغم أنه قد يكون في حالة تعادل أو يولد عائدا‬
‫تجاريا خالل فترة إعداد تقارير معينة‪ .‬ما لم ُيذكر خالف ذلك‪ ،‬فإن اإلشارة إلى أصل أو أصول‬
‫في الفقرات التالية من هذا المعيار تكون إشارات إلى األصل (األصول) غير المولدة للنقد‪.‬‬

‫‪ .17‬هناك عدد من األحوال التي يمكن أن تحتفظ فيها منشآت القطاع العام ببعض األصول لتحقيق هدف‬
‫أساسي يتمثل في توليد عائد تجاري رغم أن غالبية األصول ال يتم اإلحتفاظ بها لهذا الغرض‪ ،‬فعلى‬
‫سبيل المثال يمكن أن يخصص مستشفى مبنى للمرضى الذين يدفعون الرسوم‪ .‬يمكن أن تعمل‬
‫األصول المولدة للنقد في منشأة قطاع عام بشكل مستقل عن أصول المنشأة غير المولدة للنقد‪ ،‬فعلى‬
‫اض بشكل مستقل عن دائرة‬ ‫سبيل المثال يمكن أن يكسب قسم تسجيل العقارات رسوم تسجيل أر ٍ‬
‫األراضي‪.‬‬

‫‪ .18‬يمكن أن يولد أصل في بعض الحاالت تدفقات نقدية رغم أنه محتفظ به بالدرجة األولى ألغراض‬
‫تقديم الخدمة‪ ،‬فعلى سبيل المثال تعمل منشأة للتخلص من المخلفات على ضمان التخلص اآلمن من‬
‫المخلفات الطبية الناتجة من المستشفيات الحكومية إال أن هذه المنشأة تعالج أيضا كمية صغيرة من‬
‫المخلفات الطبية الناتجة من مستشفيات خاصة على أساس تجاري‪ ،‬وتعتبر معالجة مخلفات‬
‫المستشفيات الخاصة أم ار عارضا بالنسبة ألنشطة المنشأة وال يمكن تمييز األصول التي تولد التدفقات‬
‫النقدية عن األصول غير المولدة للنقد‪.‬‬

‫‪ .19‬في حاالت أخرى‪ ،‬يمكن أن يولد األصل تدفقات نقدية وأن يستخدم أيضا ألغراض غير أغراض توليد‬
‫النقد فعلى سبيل المثال هناك مستشفى حكومي فيه ‪ 10‬أجنحة تُستخدم تسعةٌ منها تستخدم للمرضى‬
‫الذين يدفعون الرسوم على أساس تجاري ويستخدم الجناح األخير للمرضى الذين ال يدفعون الرسوم‪،‬‬
‫ويستخدم المرضى في كال النوعين من األجنحة مرافق المستشفى األخرى استخداما مشتركا (مرافق‬
‫العمليات على سبيل المثال)‪ ،‬وال بد من أخذ الحد الذي يتم به اإلحتفاظ باألصل بهدف توفير عائد‬
‫تجاري بعين االعتبار لتحديد ما إذا كان ينبغي أن تطبق المنشأة أحكام هذا المعيار أو معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد "‪ .‬إذا‪ ،‬كما هو الحال‬
‫في هذا المثال‪ ،‬كان العنصر غير المولد للنقد عنص ار غير ذي أهمية بالنسبة للترتيب ككل‪ ،‬تطبق‬
‫المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬بدال من هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .20‬قد ال يتضح في بعض الحاالت ما إذا كان الهدف األساسي من اإلحتفاظ بأصل هو توليد عائد‬
‫تجاري‪ ،‬ومن الضروري في مثل هذه الحاالت تقييم أهمية التدفقات النقدية‪ ،‬وقد يصعب تحديد ما إذا‬
‫كان الحد الذي يولد به األصل التدفقات النقدية هاما جدا بحيث يصبح هذا المعيار قابال للتطبيق بدال‬
‫من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .26‬ال بد من إجراء عملية تقدير لتحديد المعيار الذي‬
‫يجب تطبيقه‪ .‬تضع المنشأة معايير حتى تتمكن من إجراء عملية التقدير بشكل متواصل متسق وفقا‬
‫لتعريف تعريف األصول المولدة للنقد واألصول غير المولدة للنقد ووفقا لإلرشادات ذات العالقة في‬
‫الفقرات من ‪ .20-16‬تتطلب الفقرة ‪73‬أ من المنشأة اإلفصاح عن المعايير المستخدمة في إجراء‬
‫عملية التقدير المذكورة‪ ،‬ولكن بالنظر إلى األهداف اإلجمالية لمعظم منشآت القطاع العام‪ ،‬عدا عن‬
‫مشاريع األعمال الحكومية‪ ،‬فإن االفتراض الذي يظهر إلى حيز الوجود هو أن األصول غير مولدة‬
‫للنقد ولذلك فسينطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.21‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪689‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫‪20‬أ‪ .‬ألغراض خاصة باالنخفاض‪ ،‬تعتبر الشهرة من األصول المولدة للنقد‪ .‬ال تولد الشهرة منافع‬
‫اقتصادية بشكل مستقل عن األصول األخرى‪ ،‬ويتم تقييمها لالنخفاض كجزء من مجموعة أصول‪.‬‬
‫يتعامل هذا المعيار مع تقييم األصول الفردية‪ .‬ويتم فقط االعتراف بالشهرة عندما تنشئ تدفقات‬
‫نقدية واردة أو تحدث انخفاضات في صافي التدفقات النقدية الصادرة للمستملك‪ ،‬وال يتم االعتراف‬
‫بالشهرة فيما يتعلق باحتمال تقديم الخدمات التي ال تنشئ تدفقات نقدية ذات عالقة‪ .‬ويدخل‬
‫احتمال تقديم الخدمات ضمن مبالغ الخدمات القابلة لالسترداد التي تستخدم في تقييم االنخفاض‬
‫في هذا المعيار‪ .‬وبالتالي‪ ،‬تطبق المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬بدال من‬
‫هذا المعيار لتحديد إذا كان سيتم خفض الشهرة‪.‬‬

‫‪ .21‬تكون األصول التي تحتفظ بها مؤسسات القطاع العام التجارية هي أصول مولدة للنقد‪ .‬وقد‬
‫تحتفظ منشآت القطاع العام األخرى بأصول لتوليد عائد تجاري‪ .‬ألغراض هذا المعيار‪ ،‬يتم‬
‫ت صنيف األصل الذي تحتفظ به منشأة قطاع عام من غير مؤسسات األعمال الحكومية على أنه‬
‫أصل مولد للنقد إذا كانت تتم إدارة األصل (أو الوحدة التي يشكل األصل جزء منها) بهدف توليد‬
‫عائد تجاري من خالل تقديم بضائع و‪ /‬أو خدمات ألطراف خارجية‪.‬‬

‫اإلستهالك‬
‫‪ .22‬اإلستهالك واإلطفاء هما التوزيع المنتظم للمبلغ القابل اإلستهالك ألصل ما على مدى عمره‬
‫اإلنتاجي‪ .‬وفي حال األصل غير الملموس‪ُ ،‬يستخدم مصطلح "اإلطفاء" عموما بدال من‬
‫"اإلستهالك"‪ ،‬وكل منهما له نفس المعنى‪.‬‬

‫إنخفاض القيمة‬
‫‪ .23‬يعرف هذا المعيار "إنخفاض القيمة" على أنها خسارة في المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو‬
‫الخدمات المحتملة ألصل ما‪ ،‬باإلضافة إلى اإلعتراف المنتظم بخسارة المنافع اإلقتصادية‬
‫المستقبلية أو الخدمات المحتملة لألصل من خالل اإلستهالك (اإلطفاء)‪ .‬لذلك يعكس إنخفاض‬
‫القيمة إنخفاضا في منفعة أصل معين بالنسبة للمنشأة التي تسيطر عليه‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬قد‬
‫يكون لدى منشأة مرفق تخزين عسكري تم إنشاؤه لهذا الغرض ولم تعد تستخدمه‪ .‬باإلضافة إلى‬
‫ذلك‪ ،‬وبسبب الطبيعة المتخصصة لهذا المرفق وموقعه‪ ،‬فمن غير المرجح إمكانية تأجيره أو بيعه‬
‫وبالتالي تكون المنشأة غير قادرة على توليد تدفقات نقدية من تأجير األصل أو التصرف به‪.‬‬
‫ويعتبر األصل منخفض القيمة حين ال يعد قاد ار على رفد المنشأة بالخدمات المستقبلية المتوقعة‬
‫من إستخدامه‪ -‬إذ يقدم منفعة ضئيلة للمنشأة أو ال يقدم منفعة بتاتا في المساهمة في تحقيق‬
‫أهدافها‪.‬‬

‫تحديد أصل يحتمل أن تنخفض قيمته‬

‫‪ .24‬توضح الفقرات ‪ 34-26‬متى يتم تحديد مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد‪.‬‬
‫‪ .25‬تنخفض قيمة األصل غير المولد للنقد عندما يتجاوز المبلغ المرحل ألصل ما مبلغ الخدمة القابل‬
‫لإلسترداد الخاص به‪ .‬وتحدد الفقرة ‪ 27‬مؤشرات رئيسية تدل على أن خسارة إنخفاض القيمة‬
‫يمكن أن تكون قد وقعت‪ .‬إذا كانت أي من تلك المؤشرات قائمة‪ُ ،‬يطلب من المنشأة أن تعد تقدي ار‬
‫رسميا لمبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‪ .‬وفي حال لم يكن هناك مؤشر على وجود خسارة إنخفاض‬

‫‪690‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫قيمة محتملة‪ ،‬ال يقتضي هذا المعيار من المنشأة أن تعد تقدي ار رسميا لمبلغ الخدمة القابل‬
‫لإلسترداد‪.‬‬

‫‪ .26‬يجب على المنشأة أن تقييم في كل تاريخ إلعداد التقارير ما إذا كان هناك أي مؤشر على‬
‫إمكانية حدوث إنخفاض في قيمة أصل ما‪ .‬وفي حال ُوجد مؤشر كهذا‪ ،‬على المنشأة أن تقدر‬
‫مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد لألصل‪.‬‬

‫‪26‬أ‪ .‬بغض النظر عما إذا كان هناك أي مؤشر على إنخفاض القيمة‪ ،‬ينبغي أن تختبر المنشأة‬
‫أيضا األصل غير الملموس الذي يكون له عمر إنتاجي غير محدد أو أصل غير ملموس وغير‬
‫متوفر بعد إلستخدامه فيما يخص إنخفاض القيمة بشكل سنوي عن طريق مقارنة مبلغه‬
‫المسجل مع مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‪ .‬يمكن إجراء إختبار إنخفاض القيمة هذا في أي‬
‫وقت خالل فترة إعداد التقارير‪ ،‬شريطة أن تتم في نفس الوقت من كل عام‪ .‬ويمكن إختبار‬
‫أصول غير ملموسة مختلفة بخصوص إنخفاض القيمة في أوقات مختلفة‪ .‬لكن إذا تم‬
‫اإلعتراف باألصل غير الملموس مبدئيا خالل فترة إعداد التقارير الحالية‪ ،‬فإنه ينبغي إختبار‬
‫ذلك األصل غير الملموس بخصوص إنخفاض القيمة قبل نهاية فترة إعداد التقارير الحالية‪.‬‬

‫‪26‬ب‪ .‬إن قدرة األصل غير الملموس على تحقيق منافع إقتصادية مستقبلية كافية أو إمكانيات خدمية‬
‫إلسترداد مبلغه المسجل تخضع عادة لشكوك كبيرة قبل أن يتاح األصل لإلستخدام أكثر مما‬
‫تكون بعد إتاحته لإلستخدام‪ .‬لذلك يتطلب هذا المعيار من المنشأة أن تقوم سنويا على األقل‬
‫بإختبار إنخفاض القيمة ألصل غير ملموس غير متاح بعد لإلستخدام‪.‬‬

‫‪ .27‬لدى تقييم ما إذا كان هناك أي مؤشر على إمكانية حدوث إنخفاض في قيمة أصل ما‪ ،‬على‬
‫المنشأة أن تأخذ في إعتبارها المؤشرات التالية كحد أدنى‪-:‬‬

‫مصادر المعلومات الخارجية‬

‫التوقف أو التوقف الوشيك في الطلب على الخدمات التي يقدمها األصل أو الحاجة‬ ‫(أ)‬
‫إليها؛‬
‫(ب) حدوث تغيرات هامة طويلة األمد ذات أثر سلبي على المنشأة خالل الفترة أو أنها‬
‫ستحدث في المستقبل القريب في البيئة التقنية أو القانونية أو بيئة السياسة‬
‫الحكومية التي تعمل المنشأة فيها؛‬
‫مصادر المعلومات الداخلية‬
‫وجود أدلة على تعرض األصل ألضرار مادية‪.‬‬ ‫(ج)‬
‫حدوث تغيرات هامة طويلة األمد ذات أثر سلبي على المنشأة خالل الفترة أو يتوقع‬ ‫(د)‬
‫أنها ستحدث في المستقبل القريب إلى المدى الذي يتم فيه‪ ،‬أو الطريقة التي يتم‬
‫بها‪ ،‬إستخدام األصل أو يتوقع أن يتم بها إستخدامه‪ .‬وتشمل هذه التغيرات أن يصبح‬
‫األصل عاطال أو وجود خطط لوقف أو إعادة هيكلة العملية التي يتبع األصل لها أو‬
‫وجود خطط إلستبعاد األصل قبل التاريخ المتوقع مسبقا قبل التاريخ المتوقع سابقا‬
‫وإعادة تقييم العمر اإلنتاجي لألصل على إعتبار أنه محدد وليس غير محدد‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪691‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫(هـ) إتخاذ قرار بوقف إنشاء األصل قبل إتمامه أو قبل أن يكون في حالة تسمح‬
‫بإستخدامه‪.‬‬
‫وجود أدلة من تقارير داخلية تشير إلى أن أداء خدمة أصل ما أسوأ بكثير من المتوقع‬ ‫(و)‬
‫أو ستكون كذلك‪.‬‬

‫‪ .28‬قد يتقلب الطلب على الخدمات أو الحاجة إليها على مّر الوقت‪ ،‬األمر الذي يؤثر على مدى‬
‫إستخدام األصول غير المولدة للنقد في تقديم تلك الخدمات‪ ،‬إال أن التقلبات السلبية في الطلب‬
‫ليست بالضرورة مؤشرات على إنخفاض القيمة‪ .‬فحينما يتوقف الطلب على الخدمات أو يوشك‬
‫على التوقف‪ ،‬يمكن أن تنخفض قيمة األصول المستخدمة لتقديم تلك الخدمات‪ .‬ويمكن أن ُيعتبر‬
‫الطلب "على وشك" التوقف عندما يكون منخفضا جدا بحيث ال تبادر المنشأة إلى اإلستجابة لذلك‬
‫الطلب‪ ،‬أو أنها قد تستجيب بعدم إستمالك األصل موضوع إختبار إنخفاض القيمة‪.‬‬

‫‪ .29‬إن القائمة الواردة في الفقرة ‪ 27‬ليست قائمة شاملة‪ .‬فقد تكون هناك مؤشرات أخرى على إحتمال‬
‫إنخفاض قيمة أصل ما‪ .‬وقد يؤدي وجود مؤش ارت أخرى إلى قيام المنشأة بتقدير مبلغ الخدمة‬
‫القابلة لإلسترداد لألصل‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬يمكن أن يكون أيا من التالي مؤش ار على إنخفاض‬
‫القيمة‪-:‬‬
‫(أ) إنخفاض القيمة السوقية لألصل بشكل كبير خالل الفترة أكثر من المتوقع نتيجة مرور‬
‫الوقت أو نتيجة اإلستخدام العادي؛ أو‬
‫(ب) إنخفاض كبير طويل األمد (ولكن ليس بالضرورة توقف أو توقف وشيك) في الطلب‬
‫على الخدمات التي يقدمها األصل أو الحاجة إليها‪.‬‬
‫‪ .30‬تكون األحداث أو الظروف التي قد تشير إلى إنخفاض قيمة أصل ما هامة وغالبا ما تثير النقاش‬
‫من قبل المجلس الحاكم أو اإلدارة أو وسائل اإلعالم‪ .‬ويشير التغير في عامل معين كالطلب‬
‫على الخدمة‪ ،‬أو مدى أو طريقة اإلستخدام‪ ،‬أو البيئة القانونية أو بيئة السياسة الحكومية‪ ،‬إلى‬
‫حدوث إنخفاض قيمة فقط في حال كان ذلك التغير كبي ار وكان له أو تُوقع أن يكون له أثر سلبي‬
‫طويل األمد‪ .‬وقد يشير التغير في البيئة التقنية إلى تقادم األصل مما يتطلب إجراء إختبار‬
‫إنخفاض القيمة‪ .‬كما يمكن أن يكون التغير في إستخدام األصل خالل الفترة مؤش ار على إنخفاض‬
‫القيمة‪ .‬قد يحدث ذلك عندما يخضع مبنى ُيستخدم كمدرسة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬إلى تغيير في‬
‫اإلستخدام بحيث يتم إستخدامه كمخزن‪ .‬وفي تقييم ما إذا حدث إنخفاض في القيمة‪ ،‬ينبغي أن‬
‫تقيم المنشأة التغيرات في الخدمات المحتملة على المدى البعيد‪ .‬ويؤكد هذا على حقيقة أن‬
‫المتوقع طويل األمد لألصل‪ .‬إال أن توقعات‬ ‫التغيرات ُينظر إليها ضمن سياق اإلستخدام ُ‬
‫اإلستخدام طويل األمد يمكن أن تتغير وتعكس تقييمات المنشأة ذلك في كل تاريخ إعداد تقارير‪.‬‬
‫ويورد إرشاد التنفيذ أمثلة على مؤشرات إنخفاض القيمة المشار إليها في الفقرة ‪.27‬‬
‫‪ .31‬لدى تقييم ما إذا كان وقف اإلنشاء يستلزم إختبار إنخفاض القيمة‪ ،‬تدرس المنشأة ما إذا (أ) كان‬
‫تم تأخير أو تأجيل اإلنشاء‪ ،‬أو (ب) ما إذا كانت هناك نية لمتابعة اإلنشاء في المستقبل القريب‪،‬‬
‫أو فيما إذا (ج) لن يتم إكمال أعمال اإلنشاء في المستقبل المنظور‪ .‬عندما يتم تأخير اإلنشاء أو‬

‫‪692‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫تأجيله إلى تاريخ محدد في المستقبل‪ ،‬يمكن التعامل مع المشروع على أنه عمل قيد التنفيذ وال‬
‫ُيعتبر متوقفا‪.‬‬

‫‪ .32‬ترتبط األدلة المستقاة من التقارير الداخلية التي تشير إلى أن األصل قد تنخفض قيمته‪ ،‬كما هو‬
‫ُمشار إليه في الفقرة ‪(27‬و) أعاله‪ ،‬بقدرة األصل على تقديم الخدمات أو المنتجات أكثر من‬
‫كونها مرتبطة بإنخفاض الطلب على البضائع أو الخدمات التي يقدمها األصل‪ .‬ويشمل هذا‬
‫وجود‪-:‬‬
‫تكاليف أعلى بكثير لتشغيل األصل أو الحفاظ عليه مقارنة مع تلك التي تم رصدها في‬ ‫(أ)‬
‫الموازنة بادئ األمر؛ و‬
‫(ب) مستويات أقل بكثير من الخدمة أو اإلنتاج التي يقدمها األصل مقارنة مع تلك التي تم‬
‫توقعها في بادئ األمر بسبب األداء التشغيلي الضعيف‪.‬‬

‫قد تشير الزيادة الكبيرة في التكاليف التشغيلية ألصل ما إلى أن األصل ليس فعاال أو منتجا‬
‫بالقدر الذي تم توقعه بادئ األمر من حيث معايير اإلنتاج التي وضعتها الجهة المصنعة والتي‬
‫تم وضع الموازنة التشغيلية وفقا لها‪ .‬وعلى نفس المنوال‪ ،‬قد تشير الزيادة الكبيرة في تكاليف‬
‫الصيانة إلى أنه ينبغي تكبد تكاليف أعلى للحفاظ على أداء األصل وفق مستوى األداء الذي تم‬
‫تقييمه مؤخ ار لألصل‪ .‬وفي حاالت أخرى‪ ،‬يمكن وجود مؤشرات كمية مباشرة على إنخفاض‬
‫القيمة من خالل هبوط كبير طويل األمد في المستويات المتوقعة للخدمة أو اإلنتاج التي يقدمها‬
‫األصل‪.‬‬

‫‪ .33‬ينطبق مبدأ المادية في تحديد ما إذا كانت هناك حاجة إلى تقدير مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد‬
‫ألصل ما‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬إذا أظهرت تقييمات سابقة بأن مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‬
‫ألصل ما أكبر بكثير من مبلغه المرحل‪ ،‬ال يلزم المنشأة أن تعيد تقدير مبلغ الخدمة القابل‬
‫لإلسترداد لألصل إذا لم تقع أحداث من شأنها أن تلغي الفرق‪ .‬وعلى نحو مماثل‪ ،‬قد ُيظهر‬
‫تحليل سابق أن مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد ألصل ما ال يتأثر بواحد (أو أكثر) من المؤشرات‬
‫المدرجة في الفقرة ‪.27‬‬

‫‪ .34‬في حال كان هناك مؤشر على وجود إنخفاض قيمة أصل ما‪ ،‬فإن هذا قد يشير إلى ضرورة‬
‫مراجعة وتعديل (أ) العمر اإلنتاجي المتبقي أو (ب) طريقة اإلستهالك (اإلطفاء) أو (ج) القيمة‬
‫المتبقية لألصل وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام المطبق على األصل‪ ،‬حتى وإن لم‬
‫يتم اإلعتراف بخسارة إنخفاض في قيمة األصل‪.‬‬

‫قياس مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد‬

‫عرف هذا المعيار مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد على أنه القيمة العادلة ألصل ما مطروحا منها‬ ‫‪ُ .35‬ي ّ‬
‫تكاليف البيع‪ ،‬أو قيمته المستخدمة‪ ،‬أيهما أعلى‪ .‬وتوضح الفقرات ‪ 50-36‬أساس قياس مبلغ‬
‫الخدمة القابلة لإلسترداد‪.‬‬
‫‪ .36‬ليس من الضروري دائما تحديد كل من القيمة العادلة لألصل مطروحا منها تكلفة البيع وقيمته‬
‫المستخدمة‪ .‬وفي حال تجاوز أي من هذين المبلغين المبلغ المرحل لألصل‪ ،‬ال تنخفض قيمة‬
‫األصل وال يكون من الضروري تقدير المبلغ اآلخر‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪693‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫‪ .37‬قد يكون من الممكن تحديد القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع حتى لو لم يتم تداول‬
‫األصل في سوق نشط‪ .‬توضح الفقرة ‪ 42‬أسسا بديلة محتملة لتقدير القيمة العادلة مطروحا منها‬
‫تكاليف البيع عندما ال يتوفر سوق نشط لألصل‪ .‬لكن في بعض األحيان لن يكون من الممكن‬
‫‪۱‬‬
‫تحديد القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع ألنه ليس هناك من أساس إلجراء تقدير موثوق‬
‫للمبلغ الذي يمكن الحصول عليه من بيع األصل في معاملة على أساس تجاري بين أطراف‬
‫مطلعة وراغبة‪ .‬وفي هذه الحالة‪ ،‬قد تستعمل المنشأة قيمة األصل المستخدمة على أنها مبلغ‬
‫الخدمة القابلة لإلسترداد الخاص به‪.‬‬

‫‪ .38‬إذا لم يكن هناك سبب يدعو إلى اإلعتقاد بأن القيمة المستخدمة لألصل ما تفوق بشكل كبير‬
‫قيمته العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪ ،‬عندها يمكن إستخدام القيمة العادلة لألصل مطروحا‬
‫منها تكاليف البيع على أنها مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد الخاص به‪ .‬غالبا ما يكون هذا هو‬
‫ويعزى ذلك إلى أن القيمة المستخدمة لألصل المحتفظ‬
‫الحال ألصل يتم اإلحتفاظ به لإلستبعاد‪ُ .‬‬
‫به لإلستبعاد يتكون بشكل رئيسي من صافي عائدات لإلستبعاد‪ .‬ولكن بالنسبة للعديد من أصول‬
‫القطاع العام غير المولدة للنقد التي يتم اإلحتفاظ بها بشكل مستمر لتقديم خدمات متخصصة أو‬
‫بضائع عامة للمجتمع‪ ،‬من المرجح أن تكون القيمة مستخدمة األصل أكبر من قيمته العادلة‬
‫مطروحا منها تكاليف البيع‪.‬‬

‫‪ .39‬قد تقدم التقديرات والمعدالت والمختصرات الحسابية في بعض الحاالت تقديرات تقريبية منطقية‬
‫للحسابات المفصلة الموضحة في هذا المعيار لتحديد القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‬
‫أو القيمة المستخدمة‪.‬‬

‫قياس مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد ألصل غير ملموس ذي عمر إنتاجي غير محدد‬
‫‪39‬أ‪ .‬تتطلب الفقرة ‪26‬أ إختبار األصل غير الملموس الذي يكون له عمر إنتاجي غير محدد فيما‬
‫يخص إنخفاض القيمة بشكل سنوي من خالل مقارنة مبلغه المسجل مع مبلغ الخدمة القابل‬
‫لإلسترداد‪ ،‬بغض النظر عما إذا كان يوجد أي مؤشر على إمكانية إنخفاض قيمته‪ .‬لكن يمكن‬
‫إستخدام الحساب التفصيلي األحدث لمبلغ الخدمة القابل لإلسترداد الخاص باألصل والذي جرى‬
‫في فترة سابقة في إختبار إنخفاض قيمة ذلك األصل في الفترة الحالية‪ ،‬شريطة تحقيق جميع‬
‫المعايير التالية‪:‬‬
‫(أ) إذا لم يقدم األصل غير الملموس إمكانيات خدمية من اإلستخدام المستمر المستقل بشكل‬
‫كبير عن تلك اإلمكانيات الناتجة عن األصول األخرى أو مجموعات من األصول ويتم‬
‫بالتالي إختباره فيما يخص إنخفاض القيمة كجزٍء من الوحدة المولدة للنقد التي ينتمي إليها‪،‬‬
‫ولم تتغير األصول واإللتزامات المكونة لتلك الوحدة بشكل كبير منذ آخر حساب للمبلغ‬
‫القابل لإلسترداد؛‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في العرض‬ ‫‪۱‬‬

‫العادل الذي يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫‪694‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫(ب) أن ينتج عن آخر حساب للمبلغ القابل لإلسترداد مبلغ يتجاوز المبلغ المسجل لألصل بهامش‬
‫كبير؛ و‬

‫(ج) بناء على تحليل األحداث التي وقعت والظروف التي تغيرت منذ آخر حساب لمبلغ الخدمة‬
‫القابل لإلسترداد‪ ،‬يكون إحتمال تحديد مبلغ الخدمة القابل اإلسترداد الحالي بأقل من المبلغ‬
‫المسجل لألصل هو إحتمال بعيد‪.‬‬

‫القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‬

‫‪ .40‬إن أفضل األدلة على القيمة العادلة لألصل مطروحا منها تكاليف البيع هو سعر معين في إتفاقية‬
‫بيع ملزمة في معاملة على أساس تجاري‪ ،‬يتم تعديله ليشمل التكاليف اإلضافية التي تُنسب مباشرة‬
‫إلى إستبعاد باألصل‪.‬‬

‫‪ .41‬إذا لم تكن هناك إتفاقية بيع ملزمة ولكن يتم تداول األصل في سوق نشط‪ ،‬تكون القيمة العادلة‬
‫مطروحا منها تكاليف البيع هو سعر األصل في السوق مطروحا منه تكاليف اإلستبعاد‪ .‬ويكون سعر‬
‫السوق المناسب عادة هو سعر العرض الحالي‪ .‬عندما ال تتوفر أسعار العرض الحالية‪ ،‬فقد يقدم‬
‫سعر العملية األحدث أساسا ُيعتمد عليه في تقدير القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪ ،‬شرط‬
‫أن ال يكون هناك تغيير كبير في الظروف اإلقتصادية الواقعة بين تاريخ العملية والتاريخ الذي أُجري‬
‫فيه التقدير‪.‬‬

‫‪ .42‬في حال لم يكن هناك من إتفاقية بيع ملزمة أو سوق نشط لألصل‪ ،‬تستند القيمة العادلة مطروحا‬
‫منها تكاليف البيع إلى أفضل المعلومات المتوفرة للمبلغ الذي يمكن أن تحصل عليه المنشأة‪ ،‬في‬
‫تاريخ إعداد التقارير‪ ،‬من إستبعاد األصل في معاملة على أساس تجاري بين أطراف مطلعة وراغبة‬
‫بعد إقتطاع تكاليف اإلستبعاد‪ .‬وفي تحديد هذا المبلغ‪ ،‬تستطيع المنشأة أن تدرس نتيجة العمليات‬
‫الحديثة ألصول مشابهة ضمن نفس الصناعة‪ .‬وال تعكس القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‬
‫بيعا قسريا‪ ،‬ما لم تكن اإلدارة أو الجهة الحاكمة ملزمة بالبيع حاال‪.‬‬

‫‪ .43‬يتم إقتطاع تكاليف اإلستبعاد‪ ،‬بإستثناء تلك التي يتم اإلعتراف بها على أنها إلتزامات‪ ،‬عند تحديد‬
‫القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪ .‬ومن األمثلة على هذه التكاليف‪ :‬التكاليف القانونية ورسوم‬
‫الطوابع وضرائب العمليات المشابهة‪ ،‬وتكاليف إزالة األصل‪ ،‬والتكاليف اإلضافية المباشرة لتجهيز‬
‫عرفة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬ ‫األصل للبيع‪ .‬إال أن منافع إنهاء الخدمة (كما هي ُم ّ‬
‫العام ‪" 39‬منافع الموظفين") والتكاليف المرتبطة بتخفيض أو إعادة تنظيم األعمال التي تتبع‬
‫التصرف بأصل ما ليست تكاليف إضافية مباشرة لإلستبعاد باألصل‪.‬‬

‫القيمة المستخدمة‬
‫عرف هذا المعيار القيمة المستخدمة ألصل غير مولد للنقد على أنها القيمة الحالية للخدمات‬ ‫‪ُ .44‬ي ّ‬
‫المحتملة المتبقية من إستخدام أصل ما‪ .‬وتشير "القيمة المستخدمة" في هذا المعيار إلى "القيمة‬
‫المستخدمة ألصل غير مولد للنقد" ما لم يتم تحديد خالف ذلك‪ .‬كما يتم تحديد القيمة الحالية‬
‫أي من المناهج المبينة في الفقرات ‪ ،49-45‬حسبما‬ ‫للخدمات المحتملة المتبقية لألصل بإستخدام ٍ‬
‫هو مناسب‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪695‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫منهج تكلفة اإلستبدال المستهلكة‬

‫‪ .45‬يتم بموجب هذا المنهج تحديد القيمة الحالية للخدمات المستقبلية المحتملة المتبقية ألصل ما على‬
‫أنها تكلفة اإلستبدال المستهلكة الخاصة به‪ .‬وتكون تكلفة إستبدال األصل هي تكلفة إستبدال إجمالي‬
‫الخدمات المحتملة لألصل‪ .‬ويتم اإلستهالك هذه التكلفة إلظهار األصل في وضعه المستخدم‪.‬‬
‫ويمكن إستبدال األصل إما من خالل إعادة إنتاج (إستنساخ) األصل الحالي أو من خالل إستبدال‬
‫إجمالي خدماته المحتملة‪ .‬وتقاس تكلفة اإلستبدال المستهلكة على أنها تكلفة إعادة إنتاج األصل أو‬
‫تكلفة إستبداله‪ ،‬أيهما أقل‪ ،‬مطروحا منها اإلستهالك المتراكم محسوبا على أساس تلك التكلفة وذلك‬
‫لعكس الخدمات المحتملة لألصل والتي تم إستهالكها أو إستنفذت مسبقا‪.‬‬

‫‪ .46‬يتم تحديد تكلفة اإلستبدال وتكلفة إعادة اإلنتاج على أساس "مثالي"‪ .‬ويكمن السبب المنطقي وراء ذلك‬
‫في أن المنشأة ال تستبدل األصل بأصل مشابه أو ال تعيد إنتاجه في حال كان األصل الذي سيتم‬
‫إستبداله أو إعادة إنتاجه هو أصل مبالغ في تصميمه أو ذو طاقة فائضة‪ .‬وتشتمل األصول المبالغ‬
‫في تصميمها على مواصفات غير ضرورية للبضائع أو الخدمات التي يقدمها األصل‪ .‬أما األصول‬
‫ذات الطاقة الفائضة فهي أصول تشتمل على قدرة أكثر من الالزم لتلبية الطلب على البضائع أو‬
‫الخدمات التي يقدمها األصل‪ .‬وعليه يعكس تحديد تكلفة اإلستبدال أو تكلفة إعادة اإلنتاج على أساس‬
‫"مثالي" الخدمات المستقبلية المتوقعة المطلوبة من األصل‪.‬‬

‫‪ .47‬يتم في بعض الحاالت اإلحتفاظ بالطاقة الجاهزة لإلستخدام أو الفائضة ألسباب أمنية أو غيرها من‬
‫األسباب‪ .‬وينشأ هذا عن الحاجة لضمان توفر طاقة خدمة كافية في الظروف الخاصة بالمنشأة‪.‬‬
‫على سبيل المثال‪ ،‬تحتاج دائرة مكافحة الحرائق إلى توفر سيارات إطفاء جاهزة لإلستخدام لتقديم‬
‫الخدمات في الحاالت الطارئة‪ .‬وتعتبر هذه الطاقة الفائضة أو الجاهزة لإلستخدام جزء من الخدمات‬
‫المستقبلية المتوقعة لألصل‪.‬‬

‫منهج تكلفة اإلستعادة‬

‫‪ .48‬تكون تكلفة اإلستعادة هي تكلفة إستعادة الخدمات المستقبلية المتوقعة ألصل ما إلى مستواه قبل‬
‫إنخفاض قيمته‪ .‬وبموجب هذا المنهج‪ ،‬يتم تحديد القيمة الحالية للخدمات المحتملة المتبقية لألصل‬
‫من خالل طرح تكلفة اإلستعادة المقدرة لألصل من التكلفة الحالية إلستبدال خدماته المستقبلية‬
‫المتوقعة المتبقية قبل إنخفاض القيمة‪ .‬ويتم عادة تحديد التكلفة األخيرة على أنها التكلفة المستهلكة‬
‫إلستبدال األصل أو إعادة إنتاجه‪ ،‬أيهما أقل‪ .‬تتضمن الفقرتان ‪ 45‬و‪ 47‬إرشادات إضافية حول‬
‫تحديد تكلفة إستبدال األصل أو إعادة إنتاجه‪.‬‬

‫منهج وحدات الخدمة‬

‫‪ .49‬بموجب هذا المنهج‪ ،‬يتم تحديد القيمة الحالية للخدمات المستقبلية المحتملة لألصل من خالل‬
‫تخفيض تكلفتها الحالية قبل إنخفاض القيمة لتتوافق مع العدد المخفض من وحدات الخدمة المتوقعة‬
‫من األصل بينما هو منخفض القيمة‪ .‬وكما هو الحال في منهج تكلفة اإلستعادة‪ ،‬يتم عادة تحديد‬
‫التكلفة الحالية إلستبدال الخدمات المحتملة المتبقية لألصل قبل إنخفاض القيمة على أنها التكلفة‬
‫المستهلكة إلستبدال األصل أو إعادة إنتاجه قبل إنخفاض القيمة‪ ،‬أيهما أقل‪.‬‬

‫‪696‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫تطبيق المناهج‬
‫‪ .50‬يعتمد إختيار المنهج األنسب في قياس القيمة المستخدمة على توفر البيانات وطبيعة إنخفاض‬
‫القيمة‪-:‬‬
‫(أ) يكون إنخفاض القيمة الذي ينجم من التغيرات الهامة طويلة األجل في البيئة التقنية أو‬
‫القانونية أو بيئة السياسة الحكومية قابلة للقياس عموما بإستخدام منهج تكلفة اإلستبدال‬
‫المستهلكة أو منهج وحدات الخدمة‪ ،‬حيثما كان مناسبا؛‬
‫(ب) يكون إنخفاض القيمة الذي ينجم من إحدى التغيرات الهامة طويلة األجل في مدى اإلستخدام‬
‫أو طريقته‪ ،‬بما في ذلك تلك تنتج من التوقف أو التوقف الوشيك للطلب‪ ،‬قابلة للقياس عموما‬
‫بإستخدام منهج تكلفة اإلستبدال المستهلكة أو منهج وحدات الخدمة‪ ،‬حيثما كان مناسبا؛ و‬
‫(ج) يكون إنخفاض القيمة الذي ينجم من األضرار المادية قابلة للقياس عموما بإستخدام منهج‬
‫تكلفة اإلستعادة أو منهج تكلفة اإلستبدال المستهلكة‪ ،‬حيثما كان مناسبا‪.‬‬

‫اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة وقياسها‬

‫‪ .51‬تنص الفقرات ‪ 57-52‬على متطلبات اإلعتراف بخسائر إنخفاض القيمة وقياسها ألصل معين‪.‬‬
‫وتشير "خسائر إنخفاض القيمة" في هذا المعيار إلى "خسارة إنخفاض قيمة أصل غير مولد للنقد"‬
‫ما لم يتم تحديد خالف ذلك‪.‬‬
‫‪ .52‬في حال كان مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد ألصل ما أقل من مبلغه المرحل‪ ،‬يتم تخفيض‬
‫المبلغ المرحل لألصل إلى مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد الخاص به‪ .‬ويكون ذلك التخفيض هو‬
‫عبارة عن إنخفاض قيمة‪.‬‬

‫‪ .53‬كما تمت اإلشارة في الفقرة ‪ ،26‬يقتضي هذا المعيار من المنشأة إجراء تقدير رسمي لمبلغ الخدمة‬
‫القابل لإلسترداد فقط في حال وجود مؤشر على إنخفاض محتمل في القيمة‪ .‬وتحدد الفقرات ‪33-27‬‬
‫المؤشرات الرئيسية على حدوث إنخفاض القيمة‪.‬‬

‫‪ .54‬يتم االعتراف بخسارة االنخفاض بشكل مباشر في العجز أو الفائض‪ ،‬إالّ إذا تم تسجيل األصل‬
‫بمبلغ إعادة التقييم وفقا لمعيار آخر (على سبيل المثال‪ ،‬وفقا لنموذج إعادة التقييم في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .)31‬تتم‬
‫معالجة أية خسارة انخفاض ألصل معاد تقييمه باعتبارها انخفاض إعادة تقييم وفقا لذلك‬
‫المعيار اآلخر‪.‬‬

‫المعاد تقييمها‪ .‬ومع ذلك‪ُ ،‬يعترف‬

‫‪54‬أ‪ُ .‬يعترف في الفائض أو العجز بخسارة االنخفاض لألصول غير ُ‬
‫بخسارة االنخفاض ل ألصول المعاد تقييمها في فائض إعادة التقييم في حدود عدم تخطي خسارة‬
‫االنخفاض للمبلغ المحدد في فائض إعادة التقييم لذلك األصل الفردي وفقا لمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 31‬أو لفئة األصول وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬
‫وتقلل خسارة االنخفاض على األصول المعاد تقييمها من فائض إعادة التقييم لألصل الفردي وفقا‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬أو لفئة األصول وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪.17‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪697‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫‪ .55‬عندما يكون المبلغ المقدر لخسارة إنخفاض القيمة أعلى من المبلغ المرحل لألصل الذي يرتبط به‪،‬‬
‫تعترف المنشأة بإلتزام معين إذا‪ ،‬وفقط إذا‪ ،‬إقتضى ذلك أحد معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام‪.‬‬

‫‪ .56‬عندما تكون خسارة إنخفاض القيمة المقدرة أعلى من المبلغ المرحل لألصل‪ ،‬يتم تخفيض المبلغ‬
‫المرحل لألصل إلى الصفر مع اإلعتراف بمبلغ مقابل في الفائض أو العجز‪ .‬ويتم اإلعتراف بإلتزام‬
‫ما فقط إذا إقتضى ذلك معيار محاسبة دولي آخر في القطاع العام‪ .‬ومثال على ذلك هو عندما‬
‫ويطلب من المنشأة بمقتضى القانون إزالة هذا‬
‫يتوقف إستخدام مرفق عسكري تم إنشاؤه لغرض خاص ُ‬
‫المرفق في حال لم يكن قابل لإلستخدام‪ .‬وقد تحتاج المنشأة إلى وضع مخصص لتكاليف التفكيك إذا‬
‫إقتضى ذلك معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول‬
‫المحتملة"‪.‬‬

‫‪ .57‬بعد اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة‪ ،‬يتم تعديل تكلفة اإلستهالك "اإلطفاء" لألصل في الفترات‬
‫المستقبلية وذلك لتوزيع المبلغ المرحل الجديد لألصل‪ ،‬مطروحا منه قيمته المتبقية (إن‬
‫وجدت)‪ ،‬على أساس منتظم على مدى عمره اإلنتاجي المتبقي‪.‬‬

‫عكس خسارة إنخفاض القيمة‬

‫‪ .58‬تنص الفقرات ‪ 70-59‬على متطلبات عكس خسارة إنخفاض القيمة المعترف بها ألصل ما في‬
‫فترات سابقة‪.‬‬
‫‪ .59‬تقوم المنشأة في كل تاريخ إعداد تقارير بتقييم ما إذا كان هناك أي مؤشر يدل على أن خسارة‬
‫إنخفاض القيمة المعترف بها في فترات سابقة ألصل ما قد ال توجد بعد اآلن أو تكون قد‬
‫تقدر المنشأة مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد لذلك‬
‫تدنت‪ .‬وفي حال وجود مثل هذا المؤشر‪ّ ،‬‬
‫األصل‪.‬‬

‫‪ .60‬وفي تقييم ما إذا كان هناك أي مؤشر يدل على أن خسارة إنخفاض القيمة المعترف بها في‬
‫فترات سابقة ألصل ما قد ال توجد بعد اآلن أو تكون قد تدنت‪ ،‬تأخذ المنشأة في إعتبارها‬
‫المؤشرات التالية‪ ،‬كحد أدنى‪-:‬‬

‫مصادر المعلومات الخارجية‬

‫تجدد الطلب على الخدمات التي يقدمها األصل أو الحاجة إليها‪.‬‬ ‫(أ)‬
‫(ب) حدوث تغيرات هامة طويلة األمد ذات أثر إيجابي على المنشأة خالل الفترة أو أنها‬
‫ستحدث في المستقبل القريب في البيئة التقنية أو القانونية أو بيئة السياسة الحكومية‬
‫التي تعمل المنشأة ضمنها‪.‬‬

‫مصادر المعلومات الداخلية‬

‫(ج) حدوث تغيرات هامة طويلة األمد ذات أثر إيجابي على المنشأة خالل الفترة أو يتوقع‬
‫أنها ستحدث في المستقبل القريب إلى الحد الذي يتم فيه‪ ،‬أو الطريقة التي يتم بها‪،‬‬
‫إستخدام األصل أو يتوقع أن يتم إستخدامه‪ .‬وتشمل هذه التغيرات التكاليف المتكبدة‬

‫‪698‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫خالل الفترة لتحسين أو تعزيز أداء األصل أو إعادة هيكلة العملية التي ينتمي إليها‬
‫األصل‪.‬‬
‫إتخاذ قرار لمواصلة إنشاء األصل الذي تم إيقافه مسبقا قبل إتمامه أو قبل أن يكون في‬ ‫(د)‬
‫حالة تسمح بإستخدامه‪.‬‬
‫(هـ) وجود أدلة متاحة من تقارير داخلية تشير إلى أن أداء خدمة أصل ما أفضل بكثير من‬
‫المتوقع أو ستكون كذلك‪.‬‬

‫‪ .61‬إن المؤشرات على تدني محتمل في خسارة إنخفاض القيمة في الفقرة ‪ 60‬تعكس بشكل رئيسي‬
‫مؤشرات خسارة إنخفاض القيمة المحتملة في الفقرة ‪.27‬‬

‫‪ .62‬إن القائمة الواردة في الفقرة ‪ 60‬ليست قائمة شاملة‪ .‬فقد تحدد المنشأة مؤشرات أخرى على عكس‬
‫خسارة إنخفاض القيمة تقتضي من المنشأة أيضا أن تعيد تقدير مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد‬
‫لألصل‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬قد يكون أيا مما يلي مؤش ار على إمكانية عكس خسارة إنخفاض‬
‫القيمة‪-:‬‬
‫إرتفاع كبير في القيمة السوقية لألصل؛ أو‬ ‫(أ)‬
‫(ب) زيادة كبيرة طويلة األجل في الطلب على الخدمات التي يقدمها األصل أو الحاجة إليها‪.‬‬

‫‪ .63‬إن اإللتزام بإيقاف عملية ما أو إعادة هيكلتها في المستقبل القريب هو مؤشر على عكس خسارة‬
‫إنخفاض القيمة ألصل ما ينتمي إلى العملية وذلك عندما يشكل اإللتزام تغي ار هاما طويل األمد‪،‬‬
‫ذو أثر مواتي على المنشأة‪ ،‬في مدى إستخدام ذلك األصل أو طريقة إستخدامه‪ .‬وغالبا ما ترتبط‬
‫الظروف التي يكون فيها هذا اإللتزام مؤش ار على عكس إنخفاض القيمة بحاالت يتيح فيها‬
‫اإليقاف المتوقع أو إعادة الهيكلة المتوقعة للعملية فرصا لتعزيز إستخدام األصل‪ .‬ومن األمثلة‬
‫على ذلك آلة تصوير باألشعة السينية تم إستخدامها على نحو متدني من قبل عيادة في مستشفى‬
‫حكومي‪ ،‬ونتيجة إلعادة الهيكلة‪ ،‬يتوقع نقلها إلى الدائرة الرئيسية للطب اإلشعاعي في المستشفى‬
‫حيث سيتم إستخدامها بشكل أفضل‪ .‬وفي تلك الحالة‪ ،‬قد يكون اإللتزام بإيقاف عملية العيادة أو‬
‫إعادة هيكلتها مؤش ار على إمكانية عكس خسارة إنخفاض القيمة المعترف بها لألصل في فترات‬
‫سابقة‪.‬‬

‫‪ .64‬في حال كان هناك مؤشر يدل على أن خسارة إنخفاض القيمة المعترف بها ألصل ما قد ال توجد‬
‫بعد اآلن أو تكون قد تدنت‪ ،‬فإن هذا قد يشير إلى ضرورة مراجعة وتعديل العمر (أ) اإلنتاجي‬
‫المتبقي أو (ب) طريقة اإلستهالك (اإلطفاء) أو(ج) القيمة المتبقية وفقا لمعيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام المطبق على األصل‪ ،‬حتى وإن لم يتم عكس خسارة إنخفاض قيمة األصل‪.‬‬

‫‪ .65‬يتم عكس خسارة إنخفاض القيمة المعترف بها في فترات سابقة ألصل ما إذا‪ ،‬وفقط إذا‪ ،‬حدث‬
‫تغيير في التقديرات المستخدمة لتحديد مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد لألصل منذ أن تم‬
‫اإلعتراف بآخر خسارة إلنخفاض القيمة‪ .‬وإذا كان هذا هو الحال‪ ،‬يتم زيادة المبلغ المرحل‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪699‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫لألصل‪ ،‬بإستثناء ما هو منصوص عليه في الفقرة ‪ ،68‬إلى مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد‬
‫الخاص به‪ .‬وتكون تلك الزيادة هي عبارة عن عكس لخسارة إنخفاض القيمة‪.‬‬

‫‪ .66‬يقتضي هذا المعيار من المنشأة إجراء تقدير رسمي لمبلغ الخدمات القابلة لإلسترداد فقط في حال‬
‫وجود مؤشر على عكس خسارة إنخفاض القيمة‪ .‬وتحدد الفقرة ‪ 60‬المؤشرات الرئيسية على أن‬
‫خسارة إنخفاض القيمة المعترف بها ألصل ما قد ال توجد بعد اآلن أو تكون قد تدنت‪.‬‬

‫‪ُ .67‬يظهر عكس خسارة إنخفاض القيمة زيادة في مبلغ الخدمة القابلة لإلسترداد المقدر ألصل ما‪ ،‬إما‬
‫من إستخدامه أو بيعه‪ ،‬منذ آخر مرة إعترفت فيها المنشأة بخسارة إنخفاض القيمة لذلك األصل‪.‬‬
‫وتقتضي الفقرة ‪ 77‬من المنشأة تحديد التغير في التقديرات التي تسبب الزيادة في مبلغ الخدمة القابلة‬
‫لإلسترداد‪ .‬وتشمل األمثلة على التغيرات في التقديرات ما يلي‪-:‬‬
‫تغير في أساس إحتساب مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد (أي ما إذا كان مبلغ الخدمة القابل‬ ‫(أ)‬
‫لإلسترداد يقوم على أساس القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع أو قيمته المستخدمة)؛‬
‫(ب) تغير في تقدير عناصر القيمة المستخدمة وذلك في حال كان مبلغ الخدمة القابل لإلستخدام‬
‫يقوم على أساس قيمة المستخدمة؛ أو‬
‫(ج) تغير في تقدير عناصر القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪ ،‬في حال كان مبلغ الصيانة‬
‫المسترد يقوم على أساس القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪.‬‬

‫‪ .68‬ينبغي أن ال يتجاوز المبلغ المرحل الذي تم زيادته ألصل ما والمنسوب إلى عكس خسارة‬
‫إنخفاض القيمة المبلغ المرحل الذي كان سيتم تحديده (صافي ما بعد اإلستهالك أو اإلطفاء)‬
‫لو لم يتم اإلعتراف بخسارة إنخفاض قيمة لألصل في فترات سابقة‪.‬‬

‫‪ .69‬يتم االعتراف بعكس خسارة االنخفاض على الفور في الفائض أو العجز‪ ،‬إالّ إذا كان يتم‬
‫تسجيل األصل بمبلغ معاد تقييمه وفقا لمعيار آخر (على سبيل المثال‪ ،‬نموذج إعادة التقييم‬
‫في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،17‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ .) 31‬تتم معالجة أي عكس لخسارة االنخفاض ألصل معاد تقييمه باعتبارها زيادة في إعادة‬
‫التقييم وفقا لذلك المعيار اآلخر‪.‬‬

‫يعترف بعكس خسارة االنخفاض على األصل المعاد تقييمه في احتياطي إعادة التقييم ويؤدي ذلك‬ ‫‪69‬أ‪.‬‬
‫إلى زيادة فائض إعادة التقييم لذلك األصل الفردي وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 31‬أو لفئة األصول وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،17‬ومع ذلك‪ ،‬وفي حدود‬
‫االعتراف الذي تم مسبقا بخسارة االنخفاض عن نفس األصل الفردي أو فئة األصول التي يندرج‬
‫تحتها األصل المعاد تقييمه في الفائض أو العجز‪ ،‬يتم أيضا االعتراف بعكس خسارة هذا‬
‫االنخفاض في الفائض أو العجز وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬أو معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫‪ .70‬بعد اإلعتراف بعكس خسارة إنخفاض القيمة‪ ،‬يتم تعديل تكلفة اإلستهالك (اإلطفاء) لألصل في‬
‫الفترات المستقبلية لتوزيع المبلغ المرحل الجديد لألصل‪ ،‬مطروحا منه قيمته المتبقية (إن‬
‫وجدت)‪ ،‬على أساس منتظم على مدى عمره اإلنتاجي المتبقي‪.‬‬

‫‪700‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫إعادة تحديد األصول‬

‫‪ .71‬إن إعادة تحديد األصول من أصول مولدة للنقد إلى أصول غير مولدة للنقد أو من أصول غير‬
‫مولدة للنقد إلى أصول مولدة للنقد يحدث فقط في حال وجود أدلة واضحة على أن إعادة هذا‬
‫التحديد هو أمر مناسب‪ .‬وال يستلزم إعادة التحديد‪ ،‬بحد ذاته‪ ،‬إجراء إختبار إنخفاض القيمة أو‬
‫عكس خسارة إنخفاض القيمة‪ .‬وبدال من ذلك‪ ،‬ينشأ المؤشر على إختبار إنخفاض القيمة أو‬
‫عكس خسارة إنخفاض القيمة كحد أدنى من المؤشرات المدرجة المطبقة على األصل بعد إعادة‬
‫التحديد‪.‬‬

‫‪ .72‬هناك أحوال يمكن أن تقرر فيها منشآت القطاع العام أنه من المناسب إعادة تحديد أصل غير‬
‫مولد للنقد كأصل مولد للنقد‪ ،‬فعلى سبيل المثال أنشأت منشأة معالجة فضالت بالدرجة األولى‬
‫لمعالجة الفضالت الصناعية الناتجة من إسكان حكومي لذوي الدخل المحدود دون تقاضي رسوم‬
‫على ذلك‪ ،‬ثم ُهدم ذلك اإلسكان وتم تطوير موقعه لألغراض الصناعية ولتجارة البيع بالتجزئة‬
‫وقد قرر أن المنشأة في المستقبل ستستخدم لمعالجة الفضالت الصناعية بأسعار تجارية‪ ،‬فقررت‬
‫منشأة قطاع عام على ضوء هذا القرار إعادة تحديد منشأة معالجة الفضالت كأصل مولد للنقد‪.‬‬
‫اإلفصاح‬
‫‪72‬أ‪ .‬ينبغي أن تفصح المنشأة عن المعايير التي تضعها لتمييز األصول غير المولدة للنقد من‬
‫األصول المولدة لألصل‪.‬‬

‫‪ .73‬تفصح المنشأة عما يلي لكل فئة من األصول‪-:‬‬

‫مبلـغ خسائـر إنخفاض القيمة المعترف بها في الفائض أو العجز خالل الفترة وبند‬ ‫(أ)‬
‫(بنود) السطر في بيان األداء المالي التي ُتشمل فيها خسائر إنخفاض القيمة‪.‬‬
‫(ب) المبالغ ا لمعكوسة لخسائر إنخفاض القيمة المعترف بها في الفائض أو العجز خالل‬
‫الفترة وبند (بنود) األسطر في بيان األداء المالي الذي ُتعكس فيه خسائر إنخفاض‬
‫القيمة تلك؛‬
‫(ج) يتم االعتراف مباشرة بمبلغ خسائر االنخفاض على األصول المعاد تقييمها في فائض‬
‫إعادة التقييم خالل الفترة؛ و‬
‫يتم االعتراف مباشرة بمبالغ عكس خسائر االنخفاض في فائض إعادة التقييم خالل‬ ‫(د)‬
‫الفترة‪.‬‬

‫‪73‬أ [ تم إلغائها]‬

‫‪ .74‬تُعرف فئة األصول بأنها مجموعة من األصول ذات طبيعة وإستخدام مماثلين في عمليات منشأة‬
‫ما‪.‬‬
‫‪ .75‬يمكن عرض المعلومات المطلوبة في الفقرة ‪ 73‬مع معلومات أخرى مفصح عنها لفئة األصول‪.‬‬
‫على سبيل المثال‪ ،‬قد تتضمن تسوية المبلغ المرحل للممتلكات والمصانع والمعدات هذه‬
‫المعلومات في بداية ونهاية الفترة كما يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪701‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫‪ .76‬تفصح المنشأة التي تعد تقري ار حول المعلومات القطاعية وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪" 18‬تقديم التقارير حول القطاعات" عما يلي لكل قطاع تعد المنشأة تقري ار به‪-:‬‬

‫مبلغ خسائر إنخفاض القيمة المعترف به في الفائض أو العجز خالل الفترة‪.‬‬ ‫(أ)‬

‫(ب) مبلغ عكوسات خسائر إنخفاض القيمة المعترف به في الفائض أو العجز خالل الفترة‪.‬‬

‫‪ .77‬تفصح المنشأة عما يلي لكل خسارة مادية إلنخفاض القيمة معترف بها أو معكوسة خالل‬
‫الفترة‪-:‬‬
‫األحداث والظروف التي أدت إلى اإلعتراف بخسائر إنخفاض القيمة أو عكسها‪.‬‬ ‫(أ)‬
‫(ب) مبلغ خسائر إنخفاض القيمة المعترف بها أو المعكوسة‪.‬‬
‫(ج) طبيعة األصل‪.‬‬
‫القطاع الذي ينتمي إليه األصل‪ ،‬في حال أعدت المنشأة تقري ار حول المعلومات‬ ‫(د)‬
‫القطاعية وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.18‬‬
‫(هـ) ما إذا كان مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد لألصل هو قيمته العادلة مطروحا منها تكاليف‬
‫البيع أو قيمته المستخدمة‪.‬‬
‫(و) األساس المستخدم لتحديد القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع (ما إذا تم مثال تحديد‬
‫القيمة العادلة بالرجوع إلى سوق نشطة) وذلك إذا كان مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد هو‬
‫القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪.‬‬
‫(ز) المنهج المستخدم لتحديد القيمة المستخدمة إذا كان مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد هو‬
‫القيمة المستخدمة‪.‬‬

‫‪ .78‬ي جب أن تفصح المنشأة عن المعلومات التالية فيما يتعلق بإجمالي خسائر إنخفاض القيمة‬
‫وإجمالي عكوسات خسائر إنخفاض القيمة المعترف بها خالل الفترة والتي لم يتم اإلفصاح عن‬
‫معلومات فيما يخصها وفقا للفقرة ‪-:77‬‬

‫(أ) فئات األصول الرئيسية المتأثرة بخسائر إنخفاض القيمة (وفئات األصول الرئيسية المتأثرة‬
‫بعكوسات خسائر إنخفاض القيمة)‪.‬‬
‫(ب) األحداث والظروف الرئيسية التي أدت إلى اإلعتراف بخسائر إنخفاض القيمة وعكوسات‬
‫خسائر إنخفاض القيمة هذه‪.‬‬

‫‪ُ .79‬يستحسن أن تقوم المنشأة باإلفصاح عن اإلفتراضات الرئيسية المستخدمة لتحديد مبلغ الخدمة القابل‬
‫لإلسترداد لألصول خالل الفترة‪.‬‬

‫‪702‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫األحكام اإلنتقالية‬

‫‪ [ .80‬تم إلغائها]‬

‫طبق التعديل على الفقرة ‪ 27‬بأثر مستقبلي من تاريخ تطبيق تلك الفقرة‪.‬‬
‫‪ 80‬أ‪ُ .‬ي ّ‬
‫‪ [ .81‬تم إلغائها]‬

‫‪ 81‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،54 ،2‬و‪ 69‬و‪ ،73‬وتم حذف الفقرات ‪ ،7‬و‪ ،11‬وتمت إضافة الفقرات ‪54‬أ‪،‬‬
‫و‪69‬أ من خالل انخفاض األصول المعاد تقييمها (التعديالت على معياري المحاسبة الدوليين في‬
‫القطاع العام ‪ ،21‬و‪ )26‬في يوليو ‪ .2016‬تطبق هذه التعديالت بأثر مستقبلي بداية من تاريخ‬
‫تطبيقها‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .82‬على المنشأة تطبيق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في‬
‫األول من يناير‪ 2006‬أو بعد هذا التاريخ‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ ،‬أما إذا قامت المنشأة بتطبيق‬
‫هذا المعيار للفترات التي تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2006‬يجب عليها اإلفصاح عن ذلك‪.‬‬

‫‪82‬أ‪ .‬عدل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬الفقرتين ‪ 2‬و‪ 7‬وأدخل الفقرات ‪26‬أ و‪26‬ب و‬
‫‪39‬أ‪ .‬وتطبق المنشأة تلك التعديالت للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو‬
‫بعد ‪ 1‬ابريل ‪ .2011‬وإذا طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 31‬لفترة تبدأ‬
‫قبل ‪ 1‬ابريل ‪ ،2011‬فإنه ينبغي أيضا تطبيق التعديالت على تلك الفترة المبكرة‪.‬‬

‫‪82‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 27‬من خالل "التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪ "2011‬الصادرة في أكتوبر ‪ .2011‬وينبغي على المنشأة تطبيق ذلك التعديل على البيانات‬
‫حبذ التطبيق المبكر‪.‬‬
‫وي ّ‬
‫طي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ُ .2013‬‬
‫المالية السنوية التي تغ ّ‬
‫وفي حال طبقت المنشأة التعديل لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2013‬فإنه ينبغي عليها االفصاح عن‬
‫ذلك‪.‬‬

‫‪82‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ 80‬و‪ 81‬و‪ 83‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " الصادر في يناير‬
‫‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫ويسمح بتطبيقها في وقت مبكر‪ .‬وفي حال‬ ‫الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه‬
‫ينبغي أيضا تطبيق التعديالت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪ 82‬د‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،3‬و‪ ،4‬و‪ 15‬وتعديل الفقرات ‪ ،6‬و‪ 20‬من خالل إصدار قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام ف إبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات‬
‫المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق‬
‫المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪703‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد‬

‫‪82‬ه‪ .‬أدى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة " ومعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة"‪ ،‬الصادران في يناير ‪،2015‬‬
‫إلى تعديل الفقرة ‪ .13‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت عند تطبيقها لمعياري‬
‫المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ 35‬و‪.37‬‬
‫‪82‬و‪ .‬تم تعدل الفقرات ‪ ،2‬و‪ ،54‬و‪ ،69‬و‪ 73‬من خالل انخفاض األصول المعاد تقييمها (تعديالت‬
‫على معياري المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ ،21‬و‪ )26‬وحذف الفقرات ‪ ،7‬و‪،11‬‬
‫وإضافة الفقرات ‪54‬أ‪ ،‬و‪69‬أ‪ ،‬و‪ 81‬أ‪ .‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬يشجع التطبيق المبكر‪.‬‬
‫إذا طبقت المنشأة هذه التعديالت على الفترات قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك‪.‬‬

‫‪82‬ز‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 43‬من خالل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 39‬منافع‬
‫الموظفين" الصادر في يوليو ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪.‬‬
‫وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪82‬ح‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 14‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج‬
‫األعمال في القطاع العام " الصادر في يناير ‪ .2017‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على‬
‫البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2019‬فإنها تفصح‬
‫عن ذلك وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪52‬ط‪ُ .‬عدلت الفقرات ‪ ،9 ،2‬و‪ 13‬بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،41‬الذي صدر‬
‫في أغسطس ‪ .2018‬تطبق المنشآت تلك التعديالت على البيانات المالية التي تغطي الفترات‬
‫بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬أو بعد ذلك‪ُ .‬يشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت المنشأة التعديالت‬
‫على الفترات التي تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 41‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪85‬ي‪ .‬عدلت الفقرتان ‪54‬أ و‪ 69‬أ بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪ 2019‬الصادرة في يناير ‪ ،2020‬تطبق المنشأة هذة التعديالت على البيانات المالية السنوية‬
‫التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2021‬أو بعد ذلك‪ُ ،‬يسمح بالتطبيق المبكر‪.‬‬
‫عندما تتبنى ا لمنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق‬ ‫‪.83‬‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى " ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫‪704‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس االستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬
‫المقدمة‬
‫إستنتاج‪ .1‬إن برنامج المقاربة بين المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التابع لمجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام هو عنصر هام في برنامج عمل المجلس‪ .‬وتتلخص سياسة المجلس في‬
‫تحقيق المقاربة بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق مع‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حيث يكون‬
‫مناسبا لمنشآت القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .2‬تستند معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق إلى المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ ،‬إلى الحد الذي تنطبق فيه‬
‫متطلبات تلك المعايير على القطاع العام‪ .‬وقد تم وضع متطلبات هذا المعيار باإلنسجام مع تلك‬
‫السياسة‪ .‬ويقتضي معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬بأن تحدد المنشآت المبلغ القابل لإلسترداد ألصل‬
‫ويعرف المبلغ القابل لإلسترداد ألصل‬‫ما في حال وجود مؤشرات على إنخفاض قيمة األصل‪ُ .‬‬
‫ما على أنه القيمة المستخدمة أو القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع لألصل‪ ،‬أيهما أعلى‪.‬‬
‫ويتضمن هذا المعيار تعريفا مماثال‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .3‬ينطبق معيار المحاسبة الدولي‪ 36‬على األصول المولدة للنقد ووحدات توليد النقد‪ ،‬بينما ينطبق‬
‫هذا المعيار على األصول الفردية غير المولدة للنقد‪ .‬وينتج عن هذا عدد من الفروقات بين‬
‫المعيارين‪ .‬وفيما يلي هذه الفروقات الرئيسية‪-:‬‬
‫تختلف طريقة قياس القيمة المستخدمة ألصل غير مولد للنقد بموجب هذا المعيار عن‬ ‫(أ)‬
‫تلك الطريقة المطبقة على أصل مولد للنقد بموجب معيار المحاسبة الدولي ‪36‬؛‬
‫(ب) ال يقتضي هذا المعيار بأن تطبق المنشآت إختبار إنخفاض القيمة على الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات المسجلة بمبالغ معاد تقييمها؛ و‬
‫(ج) ال يتضمن هذا المعيار "إنخفاض في القيمة السوقية بشكل ملحوظ أكثر مما هو متوقع‬
‫نتيجة مرور الوقت أو اإلستخدام العادي" كمؤشر أدنى على إنخفاض القيمة‪ .‬ويرد هذا‬
‫المؤشر كمؤشر إضافي على إحتمالية حدوث إنخفاض في القيمة‪.‬‬

‫إن أسباب مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في الحياد عن متطلبات معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 36‬موضحة في الفقرات أدناه‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .4‬إقتراح طلب إبداء المالحظات "إنخفاض قيمة األصول" الصادر في عام ‪ 2000‬منهجا لمحاسبة‬
‫إنخفاض قيمة أصول منشآت القطاع العام التي طبقت معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬بقدر ما هو‬
‫مناسب‪ .‬وتم وضع مسودة العرض ‪" 23‬إنخفاض قيمة األصول" بعد دراسة الردود على طلب‬
‫إبداء المالحظات وتم إصدارها في عام ‪ .2003‬كما تم وضع هذا المعيار بعد دراسة الردود‬
‫على مسودة العرض ‪.23‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪705‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫األصول المولدة النقد‬

‫إستنتاج‪ .5‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬بأن تحدد المنشأة القيمة المستخدمة على أنها القيمة الحالية‬
‫للتدفقات النقدية المستقبلية المقدرة التي يتوقع تدفقها من اإلستخدام المستمر لألصل‪ ،‬أو وحدة‬
‫توليد النقد‪ ،‬ومن إستبعاده في نهاية عمره اإلنتاجي‪ .‬وتظهر الخدمات المحتملة لألصول المولدة‬
‫للنقد من خالل قدرتها على توليد تدفقات نقدية مستقبلية‪ .‬تنطبق متطلبات معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 26‬على األصول المولدة للنقد المحتفظ بها من قبل منشآت القطاع‬
‫العام‪ .‬ويتطلب هذا المعيار من المنشآت تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬
‫لمحاسبة إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد في القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪5‬أ‪ .‬صدر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام‬
‫" في يناير ‪ .2017‬يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬متطلبات االعتراف‬
‫بالشهرة وقياسها‪ .‬ولتطوير معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،40‬أخذ مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية بعين االعتبار متطلبات انخفاض الشهرة‪ .‬وأشار المجلس إلى أن الشهرة ال تولد‬
‫منافع اقتصادية بشكل مستقل عن األصول األخرى‪ ،‬وبالتالي يتم تقييمها لالنخفاض كجزء من‬
‫مجموعة أصول‪ .‬ويمكن فقط قياس الشهرة من خالل الرجوع إلى التدفقات النقدية‪ ،‬سواء كانت‬
‫تدفقات نقدية واردة موجبة أو انخفاضات في صافي التدفقات النقدية الصادرة‪ .‬وأشار أيضا‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 21‬يتعامل مع انخفاض األصول الفردية فقط‪ ،‬ويقيم االنخفاض من خالل اإلشارة إلى‬
‫القيمة الحالية لما تبقى من الخدمة المحتملة لألصل‪ .‬وبالتالي خلص المجلس إلى أنه سيكون‬
‫من غير المالئم أن يتم تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬على انخفاض‬
‫الشهرة‪ .‬وخلص المجلس أيضا إلى أنه‪ ،‬ألغراض خاصة باالنخفاض‪ ،‬ينبغي التعامل مع الشهرة‬
‫على اعتبار أنها أصل مولد للنقد بغض النظر عما إذا كانت العملية التي ترتبط بها هي عملية‬
‫مولدة للنقد‪ .‬ووافق المجلس على إدراج إرشادات إضافية في معياري المحاسبة الدوليين في‬
‫القطاع العام ‪ ،21‬و‪ 26‬بشأن ضرورة اعتبار أن الشهرة هي أصل مولد للنقد ألغراض خاصة‬
‫باالنخفاض‪.‬‬

‫األصول غير المولدة للنقد‬

‫إستنتاج‪ .6‬بعد دراسة المبادئ التي تدعم مفهوم القيمة المستخدمة القابل للتطبيق على األصول غير المولدة‬
‫للنقد‪ ،‬وافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على ضرورة قياس القيمة‬
‫المستخدمة ألصل غير مولد للنقد بالرجوع إلى القيمة الحالية للخدمات المحتملة المتبقية‬
‫لألصل‪ .‬وتحاكي هذه العملية المنهج المتبع في معيار المحاسبة الدولي ‪.36‬‬

‫تحديد القيمة المستخدمة‬

‫إستنتاج‪ .7‬يمكن تحديد القيمة المستخدمة (القيمة الحالية للخدمات المحتملة المتبقية) ألصل غير مولد للنقد‬
‫بأساليب عدة‪ .‬وينطوي أحد المناهج الذي يحاكي معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬على تقدير وخصم‬
‫التدفقات النقدية الواردة التي كان من الممكن أن تنشأ في حال باعت المنشأة خدماتها أو منتجاتها‬
‫األخرى في السوق‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬يرى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه من غير‬
‫المحتمل أن ُيستخدم هذا المنهج في الواقع العملي بسبب التعقيدات المرتبطة بتحديد األسعار‬
‫المناسبة التي يتم وفقا لها تقييم الخدمة أو غيرها من وحدات اإلنتاج وتقدير سعر الخصم المناسب‪.‬‬

‫‪706‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫إستنتاج‪ .8‬تعكس مناهج أخرى تحديدا ضمنيا للقيمة المستخدمة‪ .‬وفي هذا الخصوص‪ ،‬أخذ مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام بعين اإلعتبار منهج القيمة السوقية‪ ،‬والمناهج التي تقيس‬
‫تكلفة إلستبدال المستهلكة‪ ،‬كما أخذت باإلعتبار أيضا تكلفة اإلستعادة ووحدات الخدمة‪.‬‬

‫منهج القيمة السوقية‬

‫إستنتاج‪ .9‬بموجب هذا المنهج‪ ،‬وفيما توجد سوق نشطة لألصل‪ ،‬تقاس القيمة المستخدمة األصل غير‬
‫المولد للنقد بالقيمة السوقية المتوافرة لألصل‪ .‬وفي حال عدم توفر سوق نشطة لألصل‪ ،‬تستخدم‬
‫المنشأة أفضل دليل سوقي متوفر للسعر الذي يمكن به تبادل األصل بين أطراف مطلعة وراغبة‬
‫في معاملة على أساس تجاري‪ ،‬مع األخذ بعين اإلعتبار اإلستخدام األعلى واألفضل لألصل‬
‫الذي يكون المشاركون في السوق مستعدين للدفع مقابله في الظروف السائدة‪ .‬ويشير مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن إستخدام القيمة السوقية المتوافرة كمكافئ للقيمة‬
‫المستخدمة كان زائدا عن الحاجة بما أن القيمة السوقية تختلف عن القيمة العادلة لألصل‬
‫مطروحا منها تكاليف البيع (الوسيلة األخرى لتقدير مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد) بمبلغ تكاليف‬
‫اإلستبعاد فقط‪ .‬لذلك‪ ،‬يتم الحصول على القيمة السوقية بشكل فعال على أساس القيمة العادلة‬
‫مطروحا منها تكاليف البيع لمبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‪.‬‬

‫منهج تكلفة إلستبدال المستهلكة‬

‫إستنتاج‪ .10‬بموجب هذا المنهج‪ ،‬يتم تحديد قيمة إستخدام األصل بأنها أقل تكلفة يمكن بها الحصول على‬
‫إجمالي الخدمات المحتملة المجسدة في األصل ضمن السياق العادي للعمليات مطروحا منها‬
‫قيمة الخدمات المحتملة المستهلكة مسبقا‪ .‬ويفترض هذا المنهج أن تستبدل المنشأة الخدمات‬
‫المحتملة المتبقية لألصل في حال إستبعدت‪ .‬ويمكن إستبدال األصل إما عن طريق إعادة إنتاجه‬
‫(مثل األصول المتخصصة) أو عن طريق إستبدال إجمالي خدماته المحتملة‪ .‬لذلك‪ ،‬تقاس قيمته‬
‫المستخدمة على أنها تكلفة إعادة إنتاج األصل أو تكلفة إستبداله‪ ،‬أيهما أقل‪ ،‬مطروحا منها‬
‫اإلستهالك المتراكم المحسوب على أساس هذه التكلفة لتعكس الخدمات المحتملة لألصل‬
‫المستهلكة أو المنتهية مسبقا‪.‬‬

‫منهج تكلفة اإلستعادة‬

‫إستنتاج‪ُ .11‬يستخدم هذا المنهج عادة عندما تنشأ خسائر إنخفاض القيمة عن حصول أضرار‪ .‬وبموجب هذا‬
‫المنهج‪ ،‬يتم تحديد قيمة إستخدام األصل عن طريق طرح تكلفة اإلستعادة المقدرة لألصل من‬
‫تكلفة إلستبدال المستهلكة لألصل أو تكلفة إعادة إنتاجه قبل إنخفاض قيمته‪.‬‬

‫منهج وحدات الخدمة‬

‫إستنتاج‪ .12‬يحدد هذا المنهج قيمة إستخدام األصل عن طريق تخفيض تكلفة إلستبدال المستهلكة لألصل أو‬
‫تكلفة إعادة إنتاجه قبل إنخفاض قيمته لتتوافق مع العدد المخفض من وحدات الخدمة المتوقعة‬
‫من األصل في وضع إنخفاض قيمته‪.‬‬

‫المناهج المتبعة‬
‫إستنتاج‪ .13‬وافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على قياس القيمة المستخدمة األصل‬
‫غير المولد للنقد بإستخدام منهج تكلفة إلستبدال المستهلكة أو تكلفة اإلستعادة أو وحدات الخدمة‬
‫المشار إليه أعاله حسبما هو مناسب‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪707‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫األصول األخرى‬
‫إستنتاج‪ .14‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 21‬متطلبات محددة إلختبار األصول غير‬
‫الملموسة فيما يخص إنخفاض القيمة‪ ،‬وقياس خسائر إنخفاض القيمة المتعلقة باألصول غير‬
‫الملموسة واإلعتراف بها‪ .‬وتأتي هذه المتطلبات متممة لمتطلبات معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪" 31‬األصول غير الملموسة"‪ .‬وتندرج األصول غير الملموسة وغير المولدة للنقد‬
‫والتي تقاس بسعر التكلفة ضمن نطاق هذا المعيار وينبغي إختبارها فيما يخص إنخفاض القيمة‬
‫وفقا لمتطلبات هذا المعيار‪.‬‬

‫مجموعة من األصول وأصول الشركة‬

‫إستنتاج‪ .15‬بموجب معيار المحاسبة الدولي ‪ ،36‬حيث ال يكون ممكنا تحديد المبلغ القابل لإلسترداد ألصل‬
‫مفرد‪ ،‬فإنه يتم تحديد المبلغ القابل لإلسترداد لوحدة توليد النقد التابعة لألصل‪ .‬ووحدة توليد النقد هي‬
‫أصغر مجموعة قابلة للتحديد من األصول التي (أ) تولد تدفقات نقدية واردة من اإلستخدام المستمر‪،‬‬
‫وهي مستقلة بشكل كبير عن التدفقات النقدية الواردة من أصول أخرى أو (ب) مجموعات أخرى من‬
‫األصول‪ .‬وقد درس مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مفهوم وحدة توليد الخدمة في‬
‫بيئة غير مولدة للنقد‪ .‬وقد الحظ أن المتطلبات الواردة في هذا المعيار تنطبق على األصول المفردة‪،‬‬
‫فإن تطبيق مثل هذا المفهوم قياسا على مفهوم وحدة توليد النقد في معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬هو‬
‫أمر غير ضروري ألنه من الممكن تحديد الخدمات المحتملة لألصول المفردة‪ .‬وعالوة على ذلك‪،‬‬
‫سينتج عن تبني هذا المفهوم تعقيدات مفرطة في محاسبة إنخفاض قيمة األصول غير المولدة للنقد‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .16‬بموجب معيار المحاسبة الدولي ‪ ،36‬تعتبر األصول بإستثناء الشهرة التي تساهم في التدفقات النقدية‬
‫المستقبلية إلثنين أو أكثر من وحدات توليد النقد بأنها "أصول شركة"‪ .‬وفي بيئة مولدة النقد‪ ،‬وبما أن‬
‫أصول الشركة ال تولد تدفقات نقدية واردة منفصلة‪ ،‬فإنه يتم التعامل مع إنخفاض قيمة أصول‬
‫الشركة كجزء من إنخفاض قيمة وحدة توليد النقد التي تنتمي إليها أصول الشركة‪ .‬والحظ مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه في بيئة غير مولدة النقد ال يكون مفهوم وحدة توليد‬
‫الخدمة مؤكدا كما يظهر في فقرة اإلستنتاج ‪ 15‬أعاله‪ .‬كما الحظ المجلس أيضا أن مثل هذه‬
‫األصول تكون عادة جزءا ال يتج أز من مهمة تسليم الخدمات ويتم التعامل مع إنخفاض قيمة هذه‬
‫األصول بنفس الطريقة التي يتم التعامل فيها مع األصول األخرى غير المولدة للنقد الخاصة‬
‫بالمنشأة‪.‬‬

‫الممتلكات والمصانع والمعدات واألصول غير الملموسة‬

‫إستنتاج‪ .17‬عند اعتماد هذا المعيار في ديسمبر ‪ ،2004‬لم يتطلب المعيار تطبيق اختبار االنخفاض على‬
‫األصول غير المولدة للنقد التي يتم تسجيلها بالمبالغ المعاد تقييمها بموجب نموج إعادة التقييم في‬
‫معياري المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ ،17‬و‪ .31‬وتبنى مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام وجهة النظر التي ترى أنه بموجب نموذج إعادة التقييم في معياري المحاسبة الدوليين‬
‫في القطاع العام ‪ ،17‬و‪ ،31‬تتم إعادة تقييم األصول بدرجة كافية من االنتظام للتأكيد على أنه يتم‬
‫تسجيل األصول بمبالغ غير مختلفة اختالفا ماديا عن قيمها العادلة في تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬وسيتم‬
‫أخذ أي انخفاض بعين االعتبار في التقييم‪ .‬وبالتالي ستكون تكاليف التصرف هي أية فروقات بين‬
‫القيمة الدفترية لألصل وقيمته العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪ .‬ورأى مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام أنه وفي معظم الحاالت‪ ،‬لن تكون هذه الفروقات مادية‪ ،‬ومن وجهة النظر‬

‫‪708‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫العملية‪ ،‬لم يكن ضروريا أن يتم قياس مبلغ استرداد األصل واالعتراف بخسارة االنخفاض بالنسبة‬
‫لتكاليف التصرف لألصول غير المولدة للنقد‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .17‬وخالفا لهذا المعيار‪ ،‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬أن تقوم المنشآت بإختبار األصول التي تم‬
‫إعادة تقييمها فيما يخص إنخفاض القيمة وذلك بعد إعادة تقييمها‪ .‬ويمكن تفسير أسباب هذا‬
‫اإلختالف بالرجوع إلى العوامل الموضحة في الفقرتين إستنتاج ‪ 19‬وإستنتاج ‪ 20‬أدناه‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .18‬أوال‪ ،‬هناك طرق مختلفة لتحديد مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد بموجب هذا المعيار وتحديد المبلغ‬
‫القابل لإلسترداد بموجب معيار المحاسبة الدولي ‪ .36‬ويعرف "مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد" في هذا‬
‫المعيار بأنه "القيمة العادلة ألصل غير مولد للنقد مطروحا منها تكاليف البيع أو قيمته المستخدمة‪،‬‬
‫أيهما أعلى"‪ .‬وبموجب هذا المعيار‪ ،‬تحدد المنشأة القيمة المستخدمة لألصل عن طريق تحديد التكلفة‬
‫الجارية إلستبدال الخدمات المحتملة المتبقية لألصل‪ .‬ويتم تحديد التكلفة الجارية إلستبدال الخدمات‬
‫المحتملة المتبقية لألصل بإستخدام منهج تكلفة إلستبدال المستهلكة والمناهج الموضحة مثل منهج‬
‫تكلفة اإلستعادة ومنه ج وحدات الخدمة‪ .‬وقد يتم تبني هذه المناهج لقياس القيمة العادلة بموجب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬وعليه‬
‫تكون القيمة المستخدمة هي مقياس القيمة العادلة‪ .‬ويرد تعريف "المبلغ القابل لإلسترداد" في معيار‬
‫المحاسبة الدولي‪ 36‬على أنه "القيمة العادلة لألصل مطروحا منها تكاليف البيع أو القيمة‬
‫المستخدمة‪ ،‬أيهما أعلى"‪ .‬ويتم تحديد القيمة المستخدمة بموجب معيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬
‫بإستخدام القيمة الحالية للتدفقات النقدية التي يتوقع الحصول عليها من خالل اإلستخدام المستمر‬
‫لألصل وإستبعاده نهائيا‪ .‬وينص معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬على إمكانية أن تختلف القيمة‬
‫المستخدمة عن القيمة العادلة لألصل‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .19‬ثانيا‪ ،‬ال يتكرر في هذا المعيار الشرط المنصوص عليه بموجب معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬الذي‬
‫يقضي بدمج األصول غير المولدة للنقد مع األصول المولدة للنقد لتشكيل وحدة توليد للنقد‪ .‬وبموجب‬
‫معيار المحاسبة الدولي‪ ،36‬عندما ال ينتج األصل تدفقات نقدية واردة فإنه يتم دمجه مع أصول‬
‫أخرى لتشكيل وحدة توليد للنقد‪ ،‬حيث تقاس بعد ذلك قيمته المستخدمة‪ .‬وقد يختلف مجموع القيم‬
‫العادلة لألصول التي تشكل وحدة توليد النقد عن القيمة المستخدمة وحدة توليد النقد‪.‬‬

‫انخفاض األصول المعاد تقييمها (تعديالت على معياري المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ ،21‬و‪)26‬‬
‫إستنتاج‪ 20‬أ‪ .‬نتيجة لطلبات دوائر االختصاص التي تطبق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬أعاد مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في ‪ 2015‬النظر في الق اررات األصلية ليقوم باستثناء‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات واألصول غير الملموسة المعاد تقييمها من نطاق معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪.21‬‬

‫إستنتاج‪20‬ب‪ .‬رأى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن المنطق وراء أساس اإلستنتاج ‪ 19‬وأساس‬
‫اإلستنتاج ‪ 20‬بالنسبة للمتطلبات المختلفة لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬ومعيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 36‬هو منطق مالئم‪ .‬وأقر المجلس بوجهة النظر التي ترى أنه سيتم أخذ‬
‫االنخفاض بعين االعتبار عند القيام بإعادات التقييم لألصول للتأكيد على أن قيمها الدفترية ال‬
‫تختلف بشكل مادي عن قيمها العادلة‪ ،‬وذلك وفقا لمتطلبات الفقرة ‪ 44‬من معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ 17‬والفقرة ‪ 74‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.31‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪709‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫إستنتاج‪20‬ج‪ .‬أقر أيضا مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه كان هناك غموض يحيط بكون‬
‫خسائر االنخفاض وعكس خسائر االنخفاض هي إعادات تقييم‪ ،‬مع العلم بأنه يتم حسابهما بنفس‬
‫األسلوب‪ .‬وتتطلب الفقرة ‪ 51‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬أن تتم إعادة تقييم‬
‫فئة األصول بالكامل إذا تمت إعادة تقييم عنصر من عناصر الممتلكات والمصانع والمعدات التي‬
‫تنتمي إلى تلك الفئة‪ .‬وبالتالي‪ ،‬إذا تم تفسير خسائر االنخفاض وعكس خسائر االنخفاض باعتبارهما‬
‫إعادة تقييم فإن العواقب ستكون مرهقة‪ .‬وأخذ المجلس بعين االعتبار ضرورة الكشف عن هذا‬
‫الغموض‪.‬‬
‫إستنتاج‪20‬د‪ .‬رأى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيضا أنه من الضروري أن يتم إمداد‬
‫المستخدمين بمعلومات نوعية وكمية عن االنخفاضات المحددة في الفقرات ‪ 77‬و‪ 78‬من معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.21‬‬

‫إستنتاج‪ 20‬ه‪ .‬كان هدف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من كشف الغموض‪ ،‬هو التأكيد على‬
‫أن خسائر االنخفاض وعكس خسائر االنخفاض لألصول المعاد تقييمها ال تتطلب من المنشأة أن‬
‫تعيد تقييم فئة األصول بالكامل التي ينتمي إليها األصل لالعتراف بخسارة االنخفاض فيما يتعلق‬
‫بهذا العنصر‪.‬‬
‫إستنتاج‪20‬و‪ .‬رغم أن إدراج الممتلكات والمصانع والمعدات واألصول غير الملموسة التي يتم قياسها بالمبالغ المعاد‬
‫تقييمها ضمن نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬يعني أنه مطلوب من المنشأة أن‬
‫تقييم سنويا احتمالية اإلشارة إلى خفض األصل‪ ،‬إال أن المنشأة تكون على األرجح على دراية بأية‬
‫مؤشرات عن حدوث االنخفاض‪ .‬وبالتالي خلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫إلى أن إدراج الممتلكات والمصانع والمعدات واألصول غير الملموسة التي يتم قياسها بالمبالغ المعاد‬
‫تقييمها في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬لن يكون مرهقا بدرجة كبيرة بالنسبة‬
‫لمعدي البيانات المالية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 20‬ز‪ .‬نتيجة لهذه االعتبارات اعتمد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مسودة العرض ‪" 57‬‬
‫انخفاض األصول المعاد تقييمها" في سبتمبر ‪ 2015‬ونشر مسودة العرض في الشهر التالي‪.‬‬

‫اإلستجابات على مسودة العرض ‪57‬‬

‫إستنتاج‪20‬ح‪ .‬دعم معظم المجاوبين على مسودة العرض ‪ 57‬مقترحات ومنطق مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام‪ .‬وأخذ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بعين االعتبار مقترحا رأى‬
‫أهمية توضيح أن خسارة االنخفاض وعكس خسائر االنخفاض لألصول المعاد تقييمها ال تتطلب أن‬
‫تقوم المنشأة بإعادة تقييم الفئة الكاملة من األصول التي ينتمي إليها العنصر وهو األمر الذي يمكن‬
‫تحقيقه بشكل أكثر اقتصادية من خالل بيان بسيط في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪.17‬‬

‫إستنتاج‪ 20‬ط‪ .‬وأقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن وجهة النظر المذكورة رأت أن ذلك مالئما‬
‫لسببين‪ .‬أوال‪ ،‬لم يتناول هذا المنهج بشكل كاف الطرق المختلفة لتحديد القيمة المستخدمة بالنسبة‬
‫لألصول غير المولدة للنقد عند إعادة تقييم مبلغ استرداد خدمات األصل‪ .‬هذه الطرق هي منهج‬
‫تكلفة االستبدال المستهلكة‪ ،‬ومنهج تكلفة االستعادة ومنهج وحدات الخدمات‪ .‬ثانيا‪ ،‬ال يقدم المنهج‬
‫المعلومات الالزمة ألغراض المساءلة واتخاذ الق اررات من قبل المستخدمين التي يتم توفيرها من‬
‫خالل اإلفصاحات في معياري المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ ،21‬و‪ .26‬وبالتالي قرر مجلس‬

‫‪710‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن يفعل المقترحات الواردة في مسودة العرض ‪ 57‬في‬
‫إصدار نهائي‪.‬‬
‫إستنتاج‪20‬ي‪ .‬وفقا لتعليقات المجاوبين على مسودة العرض‪ ،‬أعاد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫تقييم وجود تأكيد في أسس اإلستنتاج لمسودة العرض ‪ 57‬على أن االنخفاضات تختلف مفاهيميا‬
‫عن االنخفاضات الناتجة عن إعادة التقييم‪ .‬ألن كال من االنخفاضات واالنخفاضات الناجمة عن‬
‫إعادة التقييم تتطلب خفض احتمال تقديم الخدمات أو القدرة على توليد منافع اقتصادية‪ ،‬وخلص‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أنهما متماثالن من الناحية المفاهيمية‪ .‬وعلى‬
‫أي حال‪ ،‬هناك اختالف عملي‪ .‬فاالنخفاضات هي أحداث تؤثر على األصول الفردية‪ ،‬أو على‬
‫مجموعات األصول وليس على نتائج التقييمات الدورية‪ .‬ينعكس هذا االختالف العملي في البيان‬
‫الوارد في الفقرة ‪51‬أ من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬الذي ينص على أن "خسائر‬
‫االنخفاض وعكس خسائر االنخفاض ألصل بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪،21‬‬
‫ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 26‬انخفاض األصول المولدة للنقد " ال تنشئ بالضرورة‬
‫حاجة إلى إعادة تقييم فئة األصول التي ينتمي إليها األصل أو مجموعة األصول‪".‬‬

‫إنخفاض قيمة األصول غير المولدة للنقد المحتفظ بها من قبل مؤسسات األعمال الحكومية‬
‫إستنتاج‪ . 21‬عندما صدر هذا المعيار تطلب أن تقوم (مؤسسات األعمال الحكومية) بحساب انخفاض جميع‬
‫األصول المحتفظ بها بموجب معيار المحاسبة الدولي ‪( 36‬المصطلح بين األقواس لم يعد مستخدما‬
‫بموجب إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ .)2016‬عندما‬
‫صدر هذا المعيار كانت مؤسسات األعمال الحكومية هي عبارة عن منشآت موجهة للربح‪ ،‬وكانت‬
‫األصول الموظفة من خاللها بصفة أساسية هي أصول مولدة للنقد‪ .‬عندما صدر هذا المعيار‪،‬‬
‫وضحت مقدمة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن مؤسسات األعمال الحكومية كانت‬
‫منشآت موجهة للربح‪ ،‬وبالتالي تطلبت امتثال تلك المؤسسات للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬
‫ومعايير المحاسبة الدولية‪ .‬عندما صدر هذا المعيار‪ ،‬وضح كل معيار من معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام بشكل صريح أن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية تطبق على مؤسسات‬
‫األعمال الحكومية‪ .‬ووفقا لذلك‪ ،‬كان من المتوقع أن يتم تصنيف األصول غير المولدة للنقد بشكل‬
‫مالئم مع األصول المولدة للنقد لمؤسسات األعمال الحكومية لتشكل وحدة مولدة للنقد ليتم اختبارها‬
‫لالنخفاض وفقا لمعيار المحاسبة الدولي ‪.36‬‬

‫مؤشرات إنخفاض القيمة‪ -‬التغيرات في القيمة السوقية‬

‫إستنتاج‪ .22‬ينص معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬على "إنخفاض القيمة السوقية لألصل بشكل ملحوظ أكثر‬
‫مما هو متوقع نتيجة لمرور الزمن أو نتيجة اإلستخدام العادي" كمؤشر أدنى على إنخفاض‬
‫القيمة‪ .‬وقد أورد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام هذا المؤشر كمؤشر إضافي‬
‫على إنخفاض القيمة‪ ،‬ولكن ليس كمؤشر أدنى على إنخفاض القيمة‪ .‬حيث يرى المجلس أن‬
‫هذه التغيرات في القيمة السوقية ال تشير بالضرورة إلى إنخفاض قيمة األصل غير المولد‬
‫للنقد‪ ،‬وذلك ألنه يتم اإلحتفاظ باألصول غير المولدة للنقد ألسباب غير الحصول على عائد‬
‫مالي‪ .‬وعليه‪ ،‬قد ال يعكس التغير في القيمة السوقية تغيي ار في مقدار الخدمة الذي ستسترده‬
‫المنشأة من اإلستخدام المستمر لألصل‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪711‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫عكس إنخفاض القيمة‬

‫إستنتاج‪ .23‬تنص الفقرة ‪(60‬أ) على أن "تجدد الطلب على الخدمات التي يقدمها األصل أو تجدد‬
‫الحاجة إليها" هو مؤشر أدنى على عكس إنخفاض القيمة‪ ،‬بينما تنص الفقرة ‪(62‬ب) على‬
‫"إرتفاع هام طويل األجل في الطلب على الخدمات التي يقدمها األصل أو الحاجة إليها"‬
‫كمؤشر إضافي على عكس محتمل إلنخفاض القيمة‪ .‬إن صياغة هذين المؤشرين مماثلة‪،‬‬
‫إال أنه يمكن التمييز بينهما ألن الفقرة ‪(60‬أ) تشير إلى تجدد الطلب الذي إنخفض وأدى‬
‫إلى اإلعتراف بخسائر إنخفاض القيمة‪ .‬وتشير الفقرة ‪(62‬ب) إلى طلب جديد‪ ،‬وقد ال يكون‬
‫مرتبطا بالسبب وراء اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة فيما يخص األصل‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .24‬تنص الفقرة ‪(62‬أ) على "إرتفاع هام في القيمة السوقية لألصل" كمؤشر إضافي على عكس‬
‫إنخفاض القيمة‪ .‬وال يقابل هذا مؤشر إنخفاض القيمة في الفقرة ‪(29‬أ) الذي يقتضي بأن‬
‫يكون اإلنخفاض في القيمة السوقية "أكثر مما هو متوقع بشكل ملحوظ نتيجة لمرور الوقت‬
‫أو نتيجة اإلستخدام العادي"‪ .‬ويعني هذا اإلختالف أن إرتفاع القيمة السوقية قد يكون متوقع‬
‫أو غير متوقع‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .25‬تتضمن الفقرة ‪(27‬ج) "توفر أدلة على لحاق ضرر مادي باألصل" كمؤشر أدنى إلنخفاض‬
‫القيمة‪ .‬وال تتضمن الفقرة ‪ 60‬مؤش ار على عكس إنخفاض القيمة يقابل هذا المؤشر على‬
‫إنخفاض القيمة‪ .‬لم يورد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام "إصالح األصل"‬
‫كمؤشر على عكس إنخفاض القيمة ألن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬
‫يقتضي بأن تضيف المنشآت النفقات الالحقة إلى المبلغ المرحل لبند الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات عندما يكون من المحتمل تدفق منافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات محتملة‬
‫خالل العمر الكلي لألصل‪ ،‬بزيادة عن معيار األداء الذي تم تقييمه مؤخ ار لألصل القائم‪،‬‬
‫إلى المنشأة‪ .‬كما ينطبق هذا المتطلب على العقارات اإلستثمارية التي يتم قياسها بإستخدام‬
‫نموذج التكلفة بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 16‬العقارات اإلستثمارية"‪.‬‬
‫ويرى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن هذه المتطلبات تبطل الحاجة إلى‬
‫مؤشر على عكس إنخفاض القيمة ُيظهر مؤشر الضرر المادي على إنخفاض القيمة‪ .‬كما‬
‫الحظ المجلس أن ترميم أو إصالح الضرر ال يشكل تغيي ار في تقدير مبلغ الخدمات‬
‫المحتملة لألصل بعد إنخفاض قيمته كما هو محدد في الفقرة ‪ 65‬من هذا المعيار‪.‬‬

‫‪712‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬نتيجة إلصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام ‪ ،‬من قبل مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .26‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بيانا بعنوان قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ .2016‬يقوم هذا البيان بتعديل مراجع معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫حذف الفقرات في المعايير المتعلقة بقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في‬ ‫(أ)‬
‫القطاع العام على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من‬
‫قسم النطاق من كل معيار؛‬
‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع التجارية‬
‫العامة"‪ ،‬متى كان ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل‬
‫توفير وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات في أسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.1‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪2019 ،‬‬

‫طبقت‬
‫إستنتاج‪ .27‬اإلشارة إلى "فئة األصول" في الفقرات ‪54‬أ و‪69‬أ تعطي انطباعا بأن اإلرشادات قد ُ‬
‫فقط على األصول المعاد تقييمها في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪،17‬‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات‪ ،‬وقد أعربت األطراف المعنية عن قلقها من أن األصول‬
‫غير الملموسة المعاد تقييمها قد استثنيت من نطاق التطبيق‪ ،‬وبالتالي وافق مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على توضيح أن الفقرات ال تطبق إال على األصول‬
‫الفردية في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬وعلى فئة األصول في‬
‫نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪713‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫إرشادات التنفيذ‬
‫مؤشرات إنخفاض القيمة ‪ -‬أمثلة‬
‫ترافق إرشادات التنفيذ هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬لكنها ال تش ّكل جزء منه‪.‬‬
‫مؤشرات على اإلنخفاض ( فقرة ‪)27‬‬
‫مصادر خارجية للمعلومات‬
‫(أ) التوقف أو التوقف الوشيك في الطلب على الخدمات التي يقدمها األصل أو الحاجة‬
‫إليها‪.‬‬
‫ما يزال األصل يحافظ على نفس الخدمات المحتملة ولكن الطلب على تلك الخدمات توقف أو‬ ‫تنفيذ‪1‬‬
‫أوشك على التوقف‪ .‬ومن األمثلة على األصول التي تنخفض قيمتها بهذه الطريقة ما يلي‪-:‬‬
‫مدرسة تم إغالقها بسبب نقص في الطلب على الخدمات المدرسية ناشئ عن هجرة‬ ‫(أ)‬
‫السكان إلى مناطق أخرى‪ .‬وليس من المتوقع أن ينعكس هذا اإلتجاه السكاني الذي‬
‫يؤثر على طلب الخدمات المدرسية في المستقبل المنظور؛‬
‫(ب) مدرسة مصممة لـ‪ 1.500‬طالب تملك حاليا قيد تسجيل لـ‪ 150‬طالب فقط‪ -‬وال‬
‫يمكن إغالق المدرسة ألن أقرب مدرسة بديلة تقع على بعد ‪ 100‬كم‪ .‬وال تتوقع‬
‫المنشأة إرتفاعا في التسجيل‪ .‬عند إنشاء المدرسة كان التسجيل لـ‪ 1.400‬طالب‪ -‬لو‬
‫أن المنشأة توقعت تسجيل ‪ 150‬طالب فقط إلستملكت مرفقا أصغر بكثير‪ .‬وتحدد‬
‫المدرسة أن الطلب قد توقف تقريبا وأنه ينبغي مقارنة مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‬
‫للمدرسة مع مبلغها المرحل؛‬
‫سكة حديدية تم إغالقها جراء نقص في الرعاية (على سبيل المثال إنتقل سكان‬ ‫(ج)‬
‫منطقة ريفية ما إلى المدينة جراء سنوات متتالية من القحط‪ ،‬أما الذين بقوا‬
‫فيستخدمون خدمة الحافلة األقل تكلفة)؛ و‬
‫مدرج رياضي ال يجدد مستأجروه الرئيسيون عقد إستئجاره مما قد يؤدي إلى إغالق‬ ‫( د)‬
‫المرفق‪.‬‬
‫(ب) تغيرات هامة طويلة األجل ذات أثر سلبي على المنشأة في البيئة التقنية أو القانونية أو‬
‫بيئة السياسة الحكومية التي تعمل المنشأة ضمنها‪.‬‬

‫البيئة التقنية‬
‫قد تنخفض خدمات األصل في حال تقدم التقنية لتنتج بدائل تقدم خدمات أفضل أو أكثر‬ ‫تنفيذ‪2‬‬
‫فعالية‪ .‬ومن األمثلة على األصول التي تنخفض قيمتها بهذه الطريقة ما يلي‪-:‬‬

‫معدات التشخيص الطبي التي ناد ار ما تستخدم أو ال تستخدم أبدا ألن آلة جديدة‬ ‫(أ)‬
‫تمثل تقنية أكثر تقدما تعطي نتائج أكثر دقة (تلبي أيضا المؤشر (أ) أعاله)؛‬

‫‪714‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫برمجيات لم يعد المزود الخارجي يدعمها بسبب التقدم التقني‪ ،‬وليس لدى المنشأة‬ ‫(ب)‬
‫موظفين لصيانة هذه البرمجيات؛ و‬

‫معدات حاسوب أصبحت قديمة نتيجة التطور التقني‪.‬‬ ‫(ج)‬

‫البيئة القانونية أو بيئة السياسة الحكومية‬

‫تنفيذ‪ 3‬قد تنخفض الخدمات المحتملة لألصل نتيجة تغيير في قانون أو تشريع ما‪ .‬وتشمل األمثلة على‬
‫إنخفاض القيمة التي يحددها هذا المؤشر ما يلي‪-:‬‬
‫مركبة ال تحقق معايير اإلنبعاث الجديدة أو طائرة ال تحقق معايير الضجيج‬ ‫(أ)‬
‫الجديدة؛‬
‫مدرسة ال يمكن إستخدامها بعد اآلن ألغراض التدريس بسبب وضع تشريعات‬ ‫(ب)‬
‫جديدة للسالمة فيما يتعلق بمواد البناء أو مخارج الطوارئ؛ و‬
‫معمل لمياه الشرب ال يمكن إستخدامه ألنه ال يحقق المعايير البيئية الجديدة‪.‬‬ ‫(ج )‬

‫مصادر داخلية للمعلومات‬

‫توفر أدلة على األضرار المادية ألصل ما‪.‬‬ ‫(ج )‬

‫تنفيذ‪ 4‬من المحتمل أن ينتج عن األضرار المادية عدم قدرة األصل على تقديم مستوى الخدمات الذي‬
‫كان قاد ار على تقديمه في السابق‪ .‬ومن األمثلة على أصول تنخفض قيمتها بهذه الطريقة ما‬
‫يلي‪-:‬‬
‫مبنى مدمر جراء حريق أو فيضان أو عوامل أخرى؛‬ ‫(أ)‬

‫مبنى يتم إغالقه بسبب العثور على عيوب هيكلية؛‬ ‫(ب)‬

‫مواضع غائرة من طريق مرتفع مما يشير إلى ضرورة إستبدال هذه المواضع خالل‬ ‫(ج)‬
‫‪ 15‬سنة وليس العمر األصلي للتصميم ومدته ‪ 30‬سنة؛‬
‫سد إنخفاض مستوى صرفه بسبب تقييم هيكلي؛‬ ‫( د)‬

‫معمل معالجة مياه إنخفضت سعته بسبب إنسداد المسرب حيث أن إزالة اإلنسداد‬ ‫(ه)‬
‫مكلفة؛‬
‫جسر عليه قيود من حيث الوزن بسبب العثور على عيوب هيكلية؛‬ ‫(و)‬

‫سفينة حربية بحرية تحطمت في تصادم؛ و‬ ‫(ز)‬

‫معدات تعطلت ولم يعد من الممكن إصالحها أو أن إصالحها غير ٍ‬
‫مجد إقتصاديا‪.‬‬ ‫(ح)‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪715‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫تغيرات هامة طويلة األجل ذات أثر سلبي على المنشأة بالقدر الذي يستخدم فيه األصل‬ ‫(د)‬
‫أو يتوقع أن يتم إستخدامه‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 5‬ما يزال األصل يحافظ على نفس الخدمات المحتملة‪ ،‬ولكن التغيرات طويلة األجل ذات أثر‬
‫سلبي على مدى إستخدام األصل‪ .‬وتشمل األمثلة على الحاالت التي يمكن أن تنخفض فيها‬
‫قيمة األصول بهذه الطريقة ما يلي‪-:‬‬
‫إذا لم يعد األصل مستخدما بالدرجة ذاتها التي كان ُيستخدم فيها منذ البداية‪ ،‬أو أن‬ ‫(أ)‬
‫العمر اإلنتاجي المتوقع لألصل أقصر من العمر الذي تم تقديره مبدئيا‪ ،‬يمكن أن‬
‫تنخفض قيمة األصل‪ .‬ومن األمثلة على أصل يمكن أن يتم تحديده على أنه منخفض‬
‫القيمة بناءا على هذا المؤشر هو جهاز حاسوب كبير الحجم ُيستخدم بشكل محدود ألن‬
‫العديد من التطبيقات قد تم تحويلها أو تطويرها للعمل في أجهزة الحاسوب المركزي أو‬
‫أنظمة الحاسوب التشغيلية‪ .‬وقد يتحول إنخفاض هام طويل األجل في الطلب على‬
‫خدمات األصل إلى تغير هام طويل األجل في مدى إستخدام األصل‪.‬‬
‫(ب) إذا لم يعد األصل مستخدما بالطريقة نفسها التي كان ُيستخدم فيها منذ البداية‪ ،‬يمكن أن‬
‫تنخفض قيمة األصل‪ .‬ومن األمثلة على أصل يمكن أن يتم تحديده على أنه منخفض‬
‫القيمة بناءا على هذا المؤشر هو مبنى مدرسي ُيستخدم للتخزين وليس لألغراض‬
‫التعليمية‪.‬‬

‫(هـ) قرار إليقاف إنشاء األصل قبل إنجازه أو قبل أن يكون صالحا لالستعمال‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 6‬إن األصل الذي يتم إنجازه ال يمكن أن يقدم الخدمة المرادة منه‪ .‬وتشمل األمثلة على األصول‬
‫التي تنخفض قيمتها بهذه الطريقة ما يلي‪-:‬‬
‫إيقاف اإلنشاء جراء إكتشاف لآلثار أو بسبب ظروف بيئية مثل وجود مأوى لنوع من‬ ‫(أ)‬
‫الحيوانات المهددة أو المعرضة للخطر؛ و‬
‫(ب) إيقاف اإلنشاء بسبب ضعف في اإلقتصاد‪.‬‬

‫تُؤخذ أيضا بعين اإلعتبار الظروف التي أدت إلى إيقاف اإلنشاء‪ .‬أما في حال تأجيل اإلنشاء‪،‬‬
‫أي تأخيره إلى تاريخ مستقبلي محدد‪ ،‬فإنه ال يزال من الممكن التعامل مع المشروع كعمل قيد‬
‫اإلنجاز وال يعتبر أنه متوقف‪.‬‬

‫(و) توفر أدلة من تقارير داخلية تشير إلى أن أداء الخدمة ألصل ما أكثر سوءا‪ ،‬أو‬
‫سيصبح أسوء مما هو متوقع‪ ،‬بشكل ملحوظ‪.‬‬

‫تنفيذ‪ 7‬قد تشير التقارير الداخلي ة إلى أن أصل ما ال يؤدي عمله كما هو متوقع أو أن أداؤه يتراجع مع‬
‫مرور الوقت‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬قد يشير تقرير دائرة الصحة الداخلية فيما يتعلق بعمليات‬
‫عيادة ريفية إلى أن جهاز األشعة السينية الذي تستخدمه العيادة قد إنخفضت قيمته ألن تكاليف‬
‫صيانة الجهاز قد تعدت بشكل ملحوظ التكاليف المقدرة مبدئيا‪.‬‬

‫‪716‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫أمثلة توضيحية‬
‫ترافق هذه األمثلة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬لكنها ال تش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫قياس خسائر إنخفاض القيمة‬

‫مالحظة‪ :‬يفترض في األمثلة التالية أن تكون القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع لألصل الذي تم‬
‫إختباره فيما يخص إنخفاض القيمة أقل من قيمته المستخدمة أو أن تكون غير قابلة للتحديد‪ ،‬ما لم تتم‬
‫اإلشارة بخالف ذلك‪ .‬لذلك‪ ،‬يساوي مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد ألصل قيمته المستخدمة‪ .‬وتُستخدم في هذه‬
‫األمثلة طريقة القسط الثابت في حساب اإلستهالك‪.‬‬

‫منهج تكلفة إلستبدال المستهلكة‬

‫تغير هام طويل األجل ذو أثر سلبي على المنشأة في البيئة التقنية ‪ -‬جهاز حاسوب كبير الحجم يُستخدم‬
‫بأقل من قدرته‬
‫مثال‪ 1‬في عام ‪ ،1999‬إشترت مدينة كيرمان جهاز حاسوب جديد كبير (مينفريم) بتكلفة مقدارها ‪10‬‬
‫مليون‪ 2‬وحدة عملة‪ .‬وقدرت كيرمان أن العمر اإلنتاجي لجهاز الحاسوب سيكون سبع سنوات وأن‬
‫الدوائر المختلفة ستستخدم ما نسبته‪ %80‬من سعة وحدة المعالجة المركزية‪ .‬كان ُيتوقع‪ ،‬كما كانت‬
‫هناك حاجة‪ ،‬إلستخدام فاصل من زمن وحدة المعالجة المركزية الفائض بنسبة ‪ %20‬لجدولة‬
‫المهام بهدف تلبية المواعيد النهائية في فترات الذروة‪ .‬وبعد أشهر قليلة من الشراء‪ ،‬وصل إستخدام‬
‫وحدة المعالجة المركزية إلى‪ %80‬ولكنه إنخفض ليصل إلى‪ %20‬في عام ‪ 2003‬ألنه تم تحويل‬
‫العديد من تطبيقات الدوائر للعمل على أجهزة الحاسوب المكتبية أو الخوادم‪ .‬ويتوفر جهاز حاسوب‬
‫في السوق بسعر‪ 500.000‬وحدة عملة ويمكنه أن يقدم الخدمات المحتملة المتبقية لجهاز‬
‫الحاسوب الكبير مستخدما التطبيقات المتبقية‪.‬‬

‫تقييم إنخفاض القيمة‬

‫مثال‪ 2‬إن المؤشر على إنخفاض القيمة هو تغير هام طويل األجل في البيئة التقنية يؤدي إلى تحويل‬
‫التطبيقات من أجهزة الحاسوب الكبيرة (مينفريم) إلى أنظمة الحاسوب التشغيلية األخرى‪ ،‬ويؤدي‬
‫بالتالي إلى خفض إستخدام أجهزة الحاسوب الكبيرة‪( .‬وبدال من ذلك‪ ،‬يمكن القول أيضا أن حدوث‬
‫إنخفاض هام في مدى إستخدام جهاز الحاسوب الكبير يدل على إنخفاض قيمته)‪ .‬ويتم تحديد‬
‫خسائر إنخفاض القيمة بإستخدام منهج تكلفة إلستبدال المستهلكة على النحو التالي‪:‬‬
‫‪10.000.000‬‬ ‫تكلفة الشراء‪1999 ،‬‬ ‫أ‬
‫‪5.714.286‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم‪( 2003 ،‬أ ‪)7 ÷ 4 x‬‬
‫‪4.285.714‬‬ ‫المبلغ المرحل‪2003 ،‬‬ ‫ب‬
‫‪500.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال‬ ‫ج‬
‫‪285.714‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم (ج ‪)7 ÷ 4 x‬‬
‫‪214.286‬‬ ‫مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‬ ‫د‬
‫‪4.071.428‬‬ ‫خسارة إنخفاض القيمة (ب – د)‬

‫عبر في هذه األمثلة عن المبالغ النقدية بـ"وحدات عملة"‪.‬‬

‫ُي ّ‬
‫‪2‬‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪717‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫شبه توقف في الطلب على الخدمات التي يقدمها أصل غير مولد للنقد‪ -‬تطبيق برمجيات‬
‫مينفريم مستخدمة بشكل محدود‬
‫مثال‪ 3‬في عام ‪ ،1999‬إشترت مدينة كيرمان ترخيص برمجيات إلحدى تطبيقات جهاز الحاسوب‬
‫الكبير (مينفريم) الجديد لديها مقابل‪ 350.000‬وحدة عملة‪ .‬قدرت كيرمان أن العمر اإلنتاجي‬
‫لهذه البرمجيات سيكون سبع سنوات وأنها ستحصل على منافع إقتصادية وخدمات محتملة من‬
‫البرمجيات على أساس القسط الثابت على مدى عمر البرمجيات‪ .‬وبحلول عام ‪،2003‬‬
‫إنخفض إستخدام التطبيق ليصل إلى ‪ %15‬من الطلب المتوقع مبدئيا‪ .‬وتبلغ تكلفة ترخيص‬
‫تطبيق برمجيات جديد ليحل محل الخدمات المحتملة المتبقية لتطبيق البرمجيات التي إنخفضت‬
‫قيمتها ‪ 70.000‬وحدة عملة‪.‬‬

‫تقدير إنخفاض القيمة‬

‫مثال‪ 4‬إن المؤشر على إنخفاض القيمة هو التغير التقني الناتج عن خسارة سعة جهاز حاسوب كبير‪.‬‬
‫‪350.000‬‬ ‫تكلفة الشراء‪1999 ،‬‬ ‫أ‬
‫‪200.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم‪( 2003 ،‬أ ‪)7 ÷ 4 x‬‬
‫‪150.000‬‬ ‫المبلغ المرحل‪2003 ،‬‬ ‫ب‬

‫‪70.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال‬ ‫ج‬

‫‪40.000‬‬ ‫اإلطفاء المتراكم (ج ‪)7 ÷ 4 x‬‬
‫‪30.000‬‬ ‫مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‬ ‫د‬

‫‪120.000‬‬ ‫خسارة إنخفاض القيمة (ب – د)‬

‫تغير هام طويل األجل ذو أثر سلبي على المنشأة في طريقة اإلستخدام‪ -‬مدرسة يتم‬
‫إستخدامها كمستودع‬
‫مثال‪ 5‬في عام ‪ ،1997‬أنشأت مقاطعة لوندن سكول مدرسة أساسية بتكلفة ‪ 10‬مليون عملة‪ .‬والعمر‬
‫اإلنتاجي المقدر للمدرسة هو خمسون عاما‪ .‬وفي عام ‪ ،2003‬أُغلقت المدرسة ألن التسجيل‬
‫في المقاطعة إنخفض بشكل غير متوقع بسبب هجرة السكان الناتجة عن إفالس أحد أهم‬
‫أصحاب العمل في المنطقة‪ .‬وتم تحويل المدرسة إلى مستودع تخزين‪ ،‬وال تتوقع مقاطعة لوندن‬
‫سكول أي إرتفاع في تسجيل الطالب في المستقبل بحيث يعاد فتح المبنى كمدرسة‪ .‬تبلغ تكلفة‬
‫إلستبدال الحالية لمستودع له نفس سعة تخزين المدرسة ‪ 4.2‬مليون وحدة عملة‪.‬‬

‫تقييم إنخفاض القيمة‬

‫مثال‪ 6‬المؤشر على حدوث إنخفاض القيمة هو أن الغاية من إستخدام المبنى قد تغيرت بشكل ملحوظ‬
‫من مكان لتعليم الطالب إلى مرفق تخزين‪ ،‬وال يتوقع أن يتغير هذا الحال في المستقبل‬
‫المنظور‪ .‬ويتم تحديد خسائر إنخفاض القيمة بإستخدام منهج تكلفة إلستبدال المستهلكة على‬
‫النحو التالي‪:‬‬

‫‪718‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫‪10.000.000‬‬ ‫التكلفة التاريخية‪1997 ،‬‬ ‫أ‬

‫‪1.200.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم‪( 2003 ،‬أ ‪)50 ÷ 6 x‬‬
‫‪8.800.000‬‬ ‫المبلغ المرحل‪2003 ،‬‬ ‫ب‬

‫‪4.200.000‬‬ ‫تكلفة إستبدال مرفق تخزين ذو سعة مماثلة‬ ‫ج‬

‫‪504.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم (ج ‪)50 ÷ 6 x‬‬
‫‪3.696.000‬‬ ‫مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‬ ‫د‬

‫‪5.104.000‬‬ ‫خسائر إنخفاض القيمة (ب – د)‬

‫تغير هام طويل األجل ذو أثر سلبي على المنشأة في مدى اإلستخدام‪ -‬إغالق جزئي لمدرسة‬
‫جراء إنخفاض في تسجيل الطالب‬
‫مثال‪ 7‬في عام ‪ ،1983‬أنشأت مقاطعة لوتون سكول مدرسة بتكلفة ‪ 2.5‬مليون وحدة عملة‪ .‬وقدرت‬
‫المنشأة أن المدرسة ستستخدم لمدة أربعين سنة‪ .‬وفي عام ‪ ،2003‬إنخفض تسجيل الطالب من‬
‫‪ 1.000‬إلى ‪ 200‬طالب إثر هجرة السكان الناتجة عن إفالس أحد أهم أصحاب العمل في‬
‫المنطقة‪ .‬وقررت اإلدارة إغالق الطابقين العلويين من مبنى المدرسة المكون من ثالث طوابق‪.‬‬
‫وال تتوقع مقاطعة لوتون سكول إرتفاعا في التسجيل في المستقبل بحيث يعاد فتح الطوابق العليا‬
‫من جديد‪ .‬وتقدر تكلفة إلستبدال الحالية لمدرسة بطابق واحد بقيمة ‪ 1.3‬مليون وحدة عملة‪.‬‬

‫تقييم إنخفاض القيمة‬

‫مثال‪ 8‬المؤشر على حدوث إنخفاض القيمة هو أن مدى إستخدام المدرسة قد تغير من ثالث طوابق‬
‫إلى طابق واحد نتيجة إنخفاض في عدد الطالب من ‪ 1000‬طالب إلى ‪ 200‬طالب‪ .‬إن‬
‫اإلنخفاض في مدى اإلستخدام هو أمر هام ويتوقع أن يبقى التسجيل بهذا المستوى المنخفض‬
‫في المستقبل المنظور‪ .‬ويتم تحديد خسائر إنخفاض القيمة بإستخدام منهج تكلفة إلستبدال‬
‫المستهلكة على النحو التالي‪:‬‬
‫‪2.500.000‬‬ ‫تكلفة الشراء‪1983 ،‬‬ ‫أ‬
‫‪1.250.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم‪( 2003 ،‬أ ‪)40 ÷ 20 x‬‬
‫‪1.250.000‬‬ ‫المبلغ المرحل‪2003 ،‬‬ ‫ب‬

‫‪1.300.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال‬ ‫ج‬

‫‪650.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم (ج ‪)40 ÷ 20 x‬‬
‫‪650.000‬‬ ‫مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‬ ‫د‬

‫‪600.000‬‬ ‫خسائر إنخفاض القيمة (ب – د)‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪719‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫منهج إستعادة التكلفة‬

‫أضرار مادية ‪ -‬تحطم حافلة مدرسية في حادث سير‬
‫مثال‪ 9‬في عام ‪ ،1998‬قامت مدرسة نورث ديستريكت اإلبتدائية بشراء حافلة بتكلفة ‪ 200.000‬وحدة‬
‫عملة لمساعدة طالب القرية المجاورة على التنقل مجانا‪ .‬وقدرت المدرسة العمر اإلنتاجي‬
‫للحافلة بعشر سنوات‪ .‬وفي عام ‪ ،2003‬تضررت الحافلة في حادث سير حيث يتطلب ترميمها‬
‫‪ 40.000‬وحدة عملة لتصبح قابلة لإلستعمال‪ .‬ولن يؤثر الترميم على العمر اإلنتاجي لألصل‪.‬‬
‫وتبلغ تكلفة حافلة جديدة لتقديم خدمة مماثلة ‪ 250.000‬وحدة عملة في عام ‪.2003‬‬

‫تقييم إنخفاض القيمة‬

‫مثال‪ 10‬المؤشر على حدوث إنخفاض القيمة هو لحاق ضرر مادي بالحافلة إثر حادث السير‪ .‬ويتم‬
‫تحديد خسائر إنخفاض القيمة بإستخدام منهج تكلفة اإلستعادة على النحو التالي‪:‬‬
‫‪200.000‬‬ ‫تكلفة الشراء‪1998 ،‬‬ ‫أ‬
‫‪100.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم‪( 2003 ،‬أ ‪)10 ÷ 5 x‬‬
‫‪100.000‬‬ ‫المبلغ المرحل‪2003 ،‬‬ ‫ب‬

‫‪250.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال‬ ‫ج‬

‫‪125.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم (ج ‪)10 ÷ 5 x‬‬
‫‪125.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال المستهلكة (في حالة عدم حدوث ضرر)‬ ‫د‬
‫‪40.000‬‬ ‫مطروحا منها‪ :‬تكلفة اإلستعادة‬
‫‪85.000‬‬ ‫مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‬ ‫هـ‬

‫‪15.000‬‬ ‫خسائر إنخفاض القيمة (ب – هـ)‬

‫أضرار مادية‪ -‬دمار مبنى جراء حريق‬

‫مثال‪ 11‬في عام ‪ ،1984‬قامت مدينة مورالند بإنشاء مبنى مكاتب بتكلفة ‪ 50‬مليون وحدة عملة‪ .‬كان‬
‫من المتوقع أن يقدم المبنى خدمات لمدة ‪ 40‬عاما‪ .‬وفي عام ‪ ،2003‬بعد ‪ 19‬عاما من‬
‫اإلستخدام‪ ،‬أدى نشوب حريق إلى مشاكل خطيرة في هيكل المبنى‪ .‬ونظ ار ألسباب أمنية‪ ،‬يتم‬
‫إغالق المبنى وتجري ترميمات هيكلية تصل تكلفتها إلى ‪ 35.5‬مليون وحدة عملة إلعادة‬
‫المبنى إلى حالة يمكن فيها شغله‪ .‬وتبلغ تكلفة إلستبدال لمبنى جديد ‪ 100‬مليون وحدة عملة‪.‬‬

‫تقييم إنخفاض القيمة‬

‫مثال‪ 12‬المؤشر على حدوث إنخفاض القيمة خز لحاق ضرر مادي بالمبنى جراء الحريق‪ .‬ويتم تحديد‬
‫خسائر إنخفاض القيمة بإستخدام منهج تكلفة اإلستعادة على النحو التالي‪:‬‬

‫‪720‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫‪50.000.000‬‬ ‫تكلفة الشراء‪1984 ،‬‬ ‫أ‬

‫‪23.750.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم‪( 2003 ،‬أ ‪)40 ÷ 19 x‬‬
‫‪26.250.000‬‬ ‫المبلغ المرحل‪2003 ،‬‬ ‫ب‬
‫‪100.000.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال (لمبنى جديد)‬ ‫ج‬
‫‪47.500.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم (ج ‪)40 ÷ 19 x‬‬
‫‪52.500.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال المستهلكة (في حالة عدم حدوث ضرر)‬ ‫د‬
‫‪35.500.000‬‬ ‫مطروحا منها‪ :‬تكلفة اإلستعادة‬
‫‪17.000.000‬‬ ‫مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد‬ ‫هـ‬

‫‪9.250.000‬‬ ‫خسائر إنخفاض القيمة (ب – هـ)‬

‫منهج وحدات الخدمة‬

‫تغير هام طويل األجل ذو أثر سلبي على المنشأة في مدى اإلستخدام‪-‬مبنى متعدد الطوابق غير‬
‫مشغول جزئيا في المستقبل المنظور‬
‫مثال‪ 13‬في عام ‪ ،1988‬أنشأ مجلس مدينة أورنونج مبنى مكاتب مكون من‪ 20‬طابق إلستخدام‬
‫المجلس في وسط مدينة أورنونج بتكلفة ‪ 80‬مليون وحدة عملة‪ .‬كان من المتوقع أن يكون‬
‫العمر اإلنتاجي للمبنى هو‪ 40‬سنة‪ .‬وفي عام ‪ ،2003‬إقتضت أنظمة السالمة الوطنية أن‬
‫تُترك الطوابق األربعة العليا في المباني متعددة الطوابق غير مشغولة في المستقبل المنظور‪.‬‬
‫وتبلغ القيمة العادلة للمبنى مطروحا منها تكاليف البيع ‪ 45‬مليون وحدة عملة في عام ‪2003‬‬
‫بعد أن أصبحت األنظمة نافذة المفعول‪ .‬وتبلغ تكلفة إلستبدال الحالية لمبنى مماثل مكون من‬
‫‪ 20‬طابقا ‪ 85‬مليون وحدة عملة‪.‬‬

‫تقييم إنخفاض القيمة‬

‫مثال‪ 14‬المؤشر على حدوث إنخفاض القيمة هو أن مدى إستخدام المبنى قد تغير من ‪ 20‬طابق إلى‬
‫‪ 16‬طابق وفقا ألنظمة السالمة الوطنية الجديدة‪ .‬ويعتبر اإلنخفاض في مدى اإلستخدام أم ار‬
‫هاما ويتوقع أن يبقى إشغال المبنى بالمستوى المنخفض (‪ 16‬طابق) في المستقبل المنظور‪.‬‬
‫ويتم تحديد خسائر إنخفاض القيمة بإستخدام منهج وحدات الخدمة على النحو التالي‪:‬‬

‫‪80.000.000‬‬ ‫تكلفة الشراء‪1988 ،‬‬ ‫أ‬

‫‪30.000.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم‪( 2003 ،‬أ ‪)40 ÷ 15 x‬‬
‫‪50.000.000‬‬ ‫المبلغ المرحل‪2003 ،‬‬ ‫ب‬

‫‪85.000.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال (مبنى مكون من ‪ 20‬طابق)‬ ‫ج‬

‫‪31.875.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم (ج ‪)40 ÷ 15 x‬‬
‫‪53.125.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال المستهلكة قبل التعديل لوحدات الخدمة‬ ‫د‬
‫المتبقية‬
‫القيمة المستخدمة للمبنى بعد سريان مفعول األنظمة‬ ‫هـ‬
‫‪42.500.000‬‬ ‫(د ‪)20 ÷ 16 x‬‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪721‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫القيمة العادلة للمبنى مطروحا منها تكاليف البيع بعد‬ ‫و‬

‫‪45.000.000‬‬ ‫سريان مفعول األنظمة‬
‫‪45.000.000‬‬ ‫مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد ("هـ" أو "و" أيهما أعلى)‬ ‫ز‬

‫‪5.000.000‬‬ ‫خسائر إنخفاض القيمة (ب – ز)‬

‫أدلة من تقارير داخلية‪ -‬تكلفة أعلى لتشغيل ماكينة طباعة‬

‫مثال‪ 15‬في عام ‪ ،1998‬قامت إدارة التربية والتعليم في البلد "س" بشراء ماكينة طباعة جديدة بتكلفة‬
‫‪ 40‬مليون وحدة عملة‪ .‬وقدرت اإلدارة العمر اإلنتاجي للماكينة بأربعين مليون نسخة من الكتب‬
‫التي سيتم طباعتها خالل ما يزيد عن‪ 10‬سنوات ليستخدمها طالب المدارس األساسية‪ .‬وفي‬
‫عام ‪ ،2003‬تم اإلبالغ عن وجود ميزة آلية في الماكينة ال تعمل كما هو متوقع ما أدى إلى‬
‫إنخفاض بنسبة ‪ %25‬في مستوى اإلنتاج السنوي للماكينة خالل الخمس سنوات المتبقية من‬
‫العمر اإلنتاجي لألصل‪ .‬وتبلغ تكلفة إلستبدال لماكينة طباعة جديدة ‪ 45‬مليون وحدة عملة في‬
‫عام ‪.2003‬‬

‫تقييم إنخفاض القيمة‬

‫مثال‪ 16‬المؤشر على حدوث إنخفاض القيمة يعود إلى أدلة من التقارير الداخلية بأن أداء الخدمة‬
‫لماكينة الطباعة هو أسوء مما كان متوقعا‪ .‬وتبين الظروف أن إنخفاض الخدمات المحتملة‬
‫لألصل هو أمر هام وذو طبيعة طويلة األجل‪ .‬ويتم تحديد خسائر إنخفاض القيمة بإستخدام‬
‫منهج وحدات الخدمة على النحو التالي‪:‬‬
‫‪40.000.000‬‬ ‫تكلفة الشراء‪1998 ،‬‬ ‫أ‬
‫‪20.000.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم‪( 2003 ،‬أ ‪)10 ÷ 5 x‬‬
‫‪20.000.000‬‬ ‫المبلغ المرحل‪2003 ،‬‬ ‫ب‬
‫‪45.000.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال‬ ‫ج‬
‫‪22.500.000‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم (ج ‪)10 ÷ 5 x‬‬
‫‪22.500.000‬‬ ‫تكلفة إلستبدال المستهلكة قبل التعديل لوحدات الخدمة‬ ‫د‬
‫المتبقية‬
‫‪16.875.000‬‬ ‫مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد (د ‪)%75 x‬‬ ‫هـ‬

‫‪3.125.000‬‬ ‫خسائر إنخفاض القيمة (ب – هـ)‬

‫‪722‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪)2004( 36‬‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬مستمد بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬
‫(‪ .)2004‬وفيما يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬ومعيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪:)2004( 36‬‬
‫‪ ‬يتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬إنخفاض قيمة األصول غير المولدة للنقد لمنشآت‬
‫القطاع العام‪ ،‬في حين يتناول معيار المحاسبة الدولي‪ 36‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد للمنشآت‬
‫الربحية‪ .‬ويتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬
‫لمنشآت القطاع العام‪.‬‬
‫‪ ‬ال ينطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 21‬على األصول غير المولدة للنقد المسجلة بالمبالغ‬
‫المعاد تقييمها في تاريخ إعداد التقارير بموجب المعالجة البديلة المسموح بها في معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام‪ .17‬وال يستثني معيار المحاسبة الدولي‪ 36‬من نطاقه الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات المولدة للنقد والمسجلة بالمبالغ المعاد تقييمها في تاريخ إعداد التقارير‪.‬‬
‫‪ ‬إن طريقة قياس قيمة إستخدام األصل غير المولد للنقد بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام‪ 21‬تختلف عن تلك الطريقة التي تُطبق على األصل المولد للنقد بموجب معيار المحاسبة الدولي‬
‫‪ .36‬ويقيس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 21‬قيمة إستخدام األصل غير المولد للنقد على‬
‫أنها القيمة الحالية إلمكانيات الخدمة المتبقية لألصل بإستخدام عدد من المناهج‪ .‬ويقيس معيار‬
‫المحاسبة الدولي‪ 36‬قيمة إستخدام األصل المولد للنقد على أنها القيمة الحالية للتدفقات النقدية‬
‫المستقبلية من األصل‪.‬‬
‫‪ ‬ال يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 21‬التغير في القيمة السوقية لألصل كمؤشر واضح‬
‫على إنخفاض القيمة‪ .‬ويظهر اإلنخفاض الكبير وغير المتوقع في القيمة السوقية بشكل واضح في‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬كجزء من مجموعة المؤشرات الدنيا إلنخفاض القيمة في حين يشير له‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 21‬ضمن إيضاحاته‪.‬‬
‫‪ ‬يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 21‬ق ار ار بإيقاف إنشاء أصل معين قبل إستكماله كمؤشر‬
‫واضح على إنخفاض القيمة وإستئناف إنشاء األصل كمؤشر على عكس خسارة إنخفاض القيمة‪ .‬وال‬
‫يوجد ما يرادف ذلك في معيار المحاسبة الدولي ‪.36‬‬
‫‪ ‬يستثني نطاق معيار المحاسبة الدولي‪ 36‬أصناف معينة من األصول غير مستثناة من نطاق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ .21‬ترتبط هذه اإلستثناءات بأصناف األصول التي تكون موضوع‬
‫متطلبات إنخفاض القيمة المحددة بموجب المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية األخرى‪ .‬ولم تُستثنى‬
‫هذه من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬ألنه ال يوجد ما يقابلها في معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ .‬وتشمل هذه االستثناءات (أ) األصول البيولوجية المتعلقة بالنشاط الزراعي‪،‬‬
‫(ب) أصول الضريبة المؤجلة‪( ،‬ج) تكاليف اإلمتالك المؤجلة‪( ،‬د) األصول غير الملموسة الناتجة عن‬
‫الحقوق التعاقدية لشركة التأمين بموجب عقود التأمين ضمن نطاق المعيار الدولي إلعداد التقارير‬
‫المالية ‪" 4‬عقود التأمين"‪( ،‬هـ) األصول غير المتداولة (أو مجموعات التصرف) المصنفة على أنها‬
‫محتفظ بها برسم البيع وفقا للمعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪" 5‬األصول غير المتداولة المحتفظ‬
‫بها برسم البيع والعمليات المتوقفة"‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬ ‫‪723‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬
 ‫إنخفاض قيمة األصول الغير المولدة للنقد‬

‫‪ ‬يتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 21‬إنخفاض قيمة األصول المختلفة‪ .‬وال يوجد ما يقابل‬
‫ذلك في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 21‬بالنسبة للوحدة المولدة للنقد كما يرد تعريفها في‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪.36‬‬
‫‪ ‬يتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬أصول الشركة بنفس الطريقة التي يتناول فيها‬
‫األصول األخرى غير المولدة للنقد‪ ،‬في حين يتطرق لها معيار المحاسبة الدولي‪ 36‬كجزء من الوحدات‬
‫المولدة للنقد ذات العالقة‪.‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،21‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ .36‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحات "اإليراد" و"مبلغ الخدمة‬
‫القابل لإلسترداد" و"بيان األداء المالي" في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .21‬أما‬
‫المصطلحات المرادفة في معيار المحاسبة الدولي‪ 36‬فهي "الدخل" و"المبلغ القابل لإلسترداد" و"بيان‬
‫الدخل"‪.‬‬

‫‪724‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪21‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -22‬اإلفصاح عن المعلومات المالية حول‬
‫القطاع الحكومي العام‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 22‬اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع‬
‫الحكومي العام " في ديسمبر من عام ‪.2006‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 14‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2018‬الصادر في أكتوبر ‪.)2018‬‬ ‫‪‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2015‬الصادرة في إبريل‬ ‫‪‬‬
‫‪.)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة " ( الصادر في يناير‬ ‫‪‬‬
‫‪)2015‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العاام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ( الصادر في يونيو ‪)2015‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادرة في أكتوبر ‪)2011‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫حذف‬ ‫مقدمة القسم‬
‫‪2011‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪3‬‬
‫‪2016‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫تعديل‬ ‫‪13‬‬
‫العام إبريل ‪2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫حذف‬ ‫‪16‬‬
‫‪2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪22‬‬
‫‪2016‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪22‬‬ ‫‪725‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة األثر‬ ‫الفقرة المتأثرة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪24‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪26‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪27‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪29‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪30‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫تعديل‬ ‫‪37‬‬
‫‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪41‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪47‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪47‬ب‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫تعديل‬ ‫‪47‬ج‬
‫العام إبريل ‪2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫جديد‬ ‫‪ 47‬د‬
‫‪2016‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫تعديل‬ ‫‪47‬ه‬
‫‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪48‬‬

‫‪726‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

‫ديسمبر ‪2006‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫جدول المحتويات‬

‫الفقرات‬
‫‪1‬‬ ‫الهدف ‪.............................................................................‬‬
‫‪14-2‬‬ ‫النطاق ‪............................................................................‬‬
‫‪8-7‬‬ ‫إعداد التقارير حول القطاعات‪......................................................‬‬
‫‪11-9‬‬ ‫األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪...........................................‬‬
‫‪14-12‬‬ ‫السياسات المحاسبية ‪...............................................................‬‬
‫‪22-15‬‬ ‫التعريفات‪.........................................................................‬‬
‫‪16‬‬ ‫مؤسسات األعمال الحكومية‪........................................................‬‬
‫‪22-17‬‬ ‫القطاع الحكومي العام ‪.............................................................‬‬
‫‪19‬‬ ‫قطاع الشركات المالية العامة‪.......................................................‬‬
‫‪22-20‬‬ ‫قطاع الشركات غير المالية العامة‪..................................................‬‬
‫‪34-23‬‬ ‫السياسات المحاسبية ‪...............................................................‬‬
‫‪34-33‬‬ ‫التجزئة اإلضافية‪............................................................‬‬
‫‪46-35‬‬ ‫اإلفصاحات ‪........................................................................‬‬
‫‪44-43‬‬ ‫المطابقة مع البيانات المالية الموحدة‪.........................................‬‬
‫‪46-45‬‬ ‫المطابقة مع األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪........................‬‬
‫‪48-47‬‬ ‫تاريخ النفاذ‪........................................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفيذ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪22‬‬ ‫‪727‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 22‬اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي‬
‫العام " مبين في الفقرات ‪ .48-1‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ 22‬في سياق الهدف منه وفي سياق أساس اإلستنتاجات و"مقدمة إلى معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل‬
‫منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات‬
‫في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات‬
‫الواضحة‪.‬‬

‫‪728‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫الهدف‬
‫‪ .1‬يهدف هذا المعيار إلى تحديد متطلبات اإلفصاح الخاصة بالحكومات التي تختار عرض‬
‫المعلومات حول القطاع الحكومي العام في بياناتها المالية الموحدة‪ .‬ويمكن أن يعزز اإلفصاح عن‬
‫معلومات مناسبة حول القطاع الحكومي العام في حكومة ما من شفافية التقارير المالية وأن يساعد‬
‫على فهم أفضل للعالقة بين األنشطة السوقية وغير المتعلقة بالسوق التي تقوم بها الحكومة وبين‬
‫البيانات المالية واألسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .2‬يتعين على الحكومة التي تعد وتعرض بيانات مالية موحدة بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي‬
‫والتي تختار أن تفصح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام أن تقوم بذلك وفقا‬
‫لمتطلبات هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .3‬تجمع الحكومات األموال من الضرائب والتحويالت ومجموعة من األنشطة السوقية وغير المتعلقة‬
‫بالسوق لتمويل أنشطة تقديم الخدمات الخاصة بها‪ .‬وتعمل من خالل مجموعة من المنشآت لتقديم‬
‫السلع والخدمات لناخبيها‪ .‬وتعتمد بعض المنشآت بشكل أساسي على التوزيعات أو المخصصات‬
‫من الضرائب أو اإليرادات الحكومية األخرى لتمويل أنشطة تقديم الخدمات‪ ،‬إال أنها قد تنفذ أنشطة‬
‫أخرى لتحقيق اإليرادات بما في ذلك األنشطة التجارية في بعض الحاالت‪ .‬وقد تجني المنشآت‬
‫األخرى أموالها بشكل أساسي أو جوهري من األنشطة التجارية‪.‬‬

‫‪ .4‬وتقدم البيانات المالية لحكومة ما والمعدة وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نظرة عامة‬
‫على (أ) األصول المسيطر عليها واإللتزامات التي تتحملها الحكومة (ب) وتكلفة الخدمات التي‬
‫تقدمها الحكومة (ج) والضرائب واإليرادات األخرى التي يتم الحصول عليها لتمويل تقديم تلك‬
‫الخدمات‪ .‬وتعتبر البيانات المالية الخاصة بالحكومة التي تقدم الخدمات من خالل منشآت مسيطر‬
‫عليها‪ ،‬سواء كانت معتمدة بشكل رئيسي على موازنة الحكومة لتمويل أنشطتها أم ال‪ ،‬بيانات مالية‬
‫موحدة‪.‬‬

‫‪ .5‬وفي بعض اإلختصاصات‪ ،‬يمكن أيضا إصدار البيانات المالية والموازنات الخاصة بالحكومة‪ ،‬أو‬
‫قطاعاتها‪ ،‬وفقا لألسس اإلحصائية في إعداد التقارير المالية‪ .‬وتعكس هذه األسس المتطلبات‬
‫المتوافقة مع والمشتقة من نظام الحسابات الوطنية ‪ 1993‬الذي أعدته األمم المتحدة والمنظمات‬
‫الدولية األخرى‪ .‬وتركز هذه األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية على (أ) تقديم المعلومات‬
‫المالية حول القطاع الحكومي العام‪ .‬ويضم القطاع الحكومي العام المنشآت غير الربحية التي تقوم‬
‫باألنشطة غير المتعلقة بالسوق وتعتمد بشكل رئيسي على التوزيعات أو المخصصات من موازنة‬
‫الحكومة لتمويل أنشطة تقديم الخدمات (والتي يشار إليها فيما بعد بالمنشآت أو األنشطة غير‬
‫المتعلقة بالسوق)‪ .‬وقد تقدم كذلك األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية معلومات حول قطاع‬
‫الشركات الحكومي التي تعمل بشكل أساسي في األنشطة السوقية (التي تتميز عادة بكونها قطاع‬
‫الشركات المالية العامة وقطاع الشركات غير المالية العامة) (ب) وحول القطاع العام بمجمله‪ .‬وقد‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪729‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫تم تحديد الخصائص الرئيسية لقطاعي الشركات المالية العامة والشركات غير المالية العامة في‬
‫الفقرتين ‪ 19‬و‪ 20‬من هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .6‬توحد البيانات المالية المنشآت المسيطر عليها فقط‪ .‬وهذا القيد غير مدرج في األسس اإلحصائية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ .‬وفي بعض اإلختصاصات‪ ،‬تسيطر الحكومة الوطنية على منشآت حكومة‬
‫الوالية‪/‬اإلقليم وعلى منشآت الحكومة المحلية‪ ،‬وبالتالي توحد بياناتها المالية هذه المستويات من‬
‫الحكومة‪ ،‬إال أن ذلك ال ينطبق في إختصاصات أخرى‪ .‬وفي جميع اإلختصاصات‪ ،‬وبموجب‬
‫األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬تُدمج القطاعات الحكومية العامة التابعة لكافة مستويات‬
‫الح كومة بحيث يتضمن القطاع الحكومي العام في بعض اإلختصاصات وحدات ال تشمل البيانات‬
‫ويجز هذا المعيار البيانات المالية الموحدة ألي حكومة‪ .‬وبالتالي فهو يحظر‪،‬‬ ‫ّأ‬ ‫المالية توحيدا لها‪.‬‬
‫كجزء من القطاع الحكومي العام‪ ،‬عرض أي منشأة لم يتم دمجها ضمن البيانات المالية لحكومة‬
‫ما‪.‬‬

‫إعداد التقارير حول القطاعات‬

‫‪ .7‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 18‬تقديم التقارير حول القطاعات" اإلفصاح عن‬
‫معلومات محددة حول أنشطة تقديم الخدمات التي تقوم بها منشأة ما والموارد المخصصة لدعم هذه‬
‫األنشطة ألغراض المساءلة وصنع الق اررات‪ .‬وبخالف القطاعات التي تم إعداد التقارير حولها‬
‫بموجب األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬فإن القطاعات التي تم إعداد التقارير حولها وفقا‬
‫للمعيار ‪ 18‬ال تقوم على أساس التمييز بين األنشطة السوقية وغير المتعلقة بالسوق‪.‬‬

‫‪ .8‬ال ينفي اإلفصاح عن المعلومات حول القطاع الحكومي العام الحاجة إلجراء إفصاحات حول‬
‫القطاعات وفقا للمعيار ‪ . 18‬وذلك ألن المعلومات حول القطاع الحكومي العام وحده ال توفر‬
‫تفاصيل كافية لتساعد المستخدمين على تقييم ا ألداء السابق للمنشأة في سبيل تحقيق األهداف‬
‫الرئيسية لتقديم الخدمات‪ ،‬في حين يتم تحقيق تلك األهداف من خالل منشآت غير تابعة للقطاع‬
‫الحكومي العام‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬فإن تحديد القطاع الحكومي العام كقطاع معين ال يقدم‬
‫معلومات حول أداء الحكومة في تحقيق أهدافها المتعلقة باإلتصاالت والرعاية الصحية والتعليم في‬
‫حين تقدم الشركات الحكومية وشبه الشركات الخدمات المرتبطة بتلك األهداف‪ .‬وألن القطاع‬
‫الحكومي العام هو جزء فرعي من الحكومة ككل‪ ،‬تشطب المعلومات الهامة إذا لم تقدم الحكومة‬
‫معلومات حول القطاع فيما يتعلق ببياناتها المالية الموحدة‪.‬‬

‫األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‬

‫‪ .9‬تختلف أهداف البيانات المالية المعدة وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وتلك التي يتم‬
‫إعدادها وفقا لألسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية في بعض الجوانب‪ .‬إذ تهدف البيانات‬
‫المعدة وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى توفير معلومات مفيدة إلتخاذ‬ ‫ّ‬ ‫المالية‬
‫القرارات وإظهار مساءلة المنشأة عن الموارد المعهودة لها والتي تسيطر عليها‪ .‬وتهدف البيانات‬
‫المعدة وفقا لألسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية إلى توفير معلومات مالئمة لتحليل‬ ‫ّ‬ ‫المالية‬
‫وتقييم السياسة المالية‪ ،‬ال سيما أداء القطاع الحكومي العام والقطاع العام األوسع في أي دولة‪.‬‬
‫إضافة إلى ذلك‪ ،‬وعلى الرغم من أنه يمكن وصف األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‬

‫‪730‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫بمصطلحات محاسبية‪ ،‬إال أنها يمكن أن تختلف بصور مهمة عن نظام المحاسبة المالي األساسي‬
‫التي تُشتق منه معظم اإلحصاءات المتعلقة بالشؤون المالية الحكومية‪ .‬إال أن معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام واألسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية تشترك في الكثير من أوجه‬
‫التشابه في معالجة المعامالت واألحداث‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬يتبع كالهما أساس اإلستحقاق‬
‫المحاسبي ويتطرق كالهما إلى معامالت وأحداث متشابهة‪ ،‬ويقتضي كل منهما في بعض الجوانب‬
‫نوع مشابه من هيكل إعداد التقارير‪.‬‬

‫‪ .10‬يمكن في بعض اإلختصاصات أن يدعم اإلفصاح عن معلومات مالئمة حول القطاع الحكومي‬
‫العام في البيانات المالية ويعزز إتخاذ القرارات والمساءلة بالنسبة لمستخدمي هذه البيانات‪ .‬فعلى‬
‫سبيل المثال‪ ،‬ينسجم اإلفصاح عن المعلومات حول القطاع الحكومي العام مع الشفافية المحسنة‬
‫إلعداد التقارير المالية كما سيساعد مستخدمي البيانات المالية على أن يفهموا ما يلي بشكل‬
‫أفضل‪-:‬‬
‫(أ) الموارد المخصصة لدعم أنشطة تقديم الخدمات من قبل القطاع الحكومي العام‪ ،‬واألداء‬
‫المالي للحكومة في تقديم تلك الخدمات؛ و‬
‫(ب) العالقة بين القطاع الحكومي العام وقطاعات الشركات وتأثير كل منها على األداء المالي‬
‫الكلي‪.‬‬

‫‪ .11‬وفي اإلختصاصات التي يتم فيها إعداد البيانات المالية للحكومة وفقا لألسس اإلحصائية إلعداد‬
‫يشكل اإلفصاح عن المعلومات حول القطاع الحكومي‬ ‫التقارير المالية ويتم نشرها بشكل واسع‪ّ ،‬‬
‫العام في البيانات المالية حلقة وصل مفيدة بين البيانات المالية المعدة وفقا لمعايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام وتلك المعدة وفقا لألسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪ .‬وهذا سيساعد‬
‫المستخدمين في مطابقة المعلومات المعروضة في البيانات المالية مع المعلومات المعروضة في‬
‫التقارير اإلحصائية‪ .‬ويقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 24‬عرض معلومات‬
‫الموازنة في البيانات المالية" بأن تحتوي البيانات المالية على مقارنة المبالغ المقدرة والفعلية على‬
‫أساس يتفق مع األساس المستخدم في الموازنة‪ .‬وحيث يتم إعداد موازنات الحكومة للقطاعات‬
‫الحكومية العامة بدال من الحكومة ككل‪ ،‬تكون المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬
‫المفصح عنها وفقا لهذا المعيار ذات صلة بالمقارنات المطلوبة في ذلك المعيار‪.‬‬

‫السياسات المحاسبية‬
‫‪ .12‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغييرات في التقديرات‬
‫المحاسبية واألخطاء" وضع سياسات محاسبية لضمان أن تقدم البيانات المالية معلومات تلبي عددا‬
‫من الخصائص النوعية‪ .‬وقد يضيف جمع وعرض معلومات القطاع الحكومي العام التي تلبي‬
‫الخصائص النوعية للمعلومات المتوفرة في البيانات المالية ومتطلبات التدقيق ذات العالقة بشكل‬
‫كبير إلى عبء عمل المعدين والمدققين في العديد من اإلختصاصات وقد تزيد من درجة تعقيد‬
‫البيانات المالية‪ .‬وسيكون الحال كذلك على وجه الخصوص في اإلختصاصات التي ال يتم فيها‬
‫حاليا إعداد البيانات المالية التي تستند إلى إفصاحات القطاع الحكومي العام أو تشملها وفقا‬
‫لألسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪ .‬وعالوة على ذلك‪ ،‬فقد ال يعتمد المستخدمون في بعض‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪731‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫اإلختصاصات على البيانات المالية للحصول على معلومات حول القطاع الحكومي العام‪ .‬وفي‬
‫تلك اإلختصاصات‪ ،‬يمكن أن تكون التكاليف المرتبطة بإعداد وعرض إفصاحات القطاع الحكومي‬
‫العام كجزء من البيانات المالية أكبر من المنافع المتأتية منها‪ .‬لذلك‪ ،‬يسمح هذا المعيار‪ ،‬إال أنه ال‬
‫يشترط‪ ،‬اإلفصاح عن المعلومات حول القطاع الحكومي العام‪ .‬وسواء تم أو لم يتم اإلفصاح عن‬
‫المعلومات حول القطاع الحكومي العام في البيانات المالية‪ ،‬فإنه يتم تحديده من قبل الحكومة أو‬
‫سلطة مالئمة أخرى في كل إختصاص‪.‬‬

‫‪ .13‬يقتضي هذا المعيار بأنه عندما تتم اإلفصاحات حول القطاع الحكومي العام في البيانات المالية‪،‬‬
‫فإنه ينبغي إجراء هذه اإلفصاحات وفقا للمتطلبات المنصوص عليها في هذا المعيار‪ .‬وسيضمن‬
‫هذا تمثيال مناسبا للقطاع الحكومي العام في البيانات المالية وأن تلبي تلك اإلفصاحات بشأن‬
‫القطاع الحكومي العام الخصائص النوعية للمعلومات المالية بما في ذلك طريقة العرض وقابلية‬
‫الفهم ومدى المالئمة والموثوقية وقابلية المقارنة‪.‬‬

‫‪ .14‬تُطبق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام عموما على كافة منشآت القطاع العام‪ .‬إال أنه من‬
‫المحتمل اإلفصاح عن تمثيل مفيد للقطاع الحكومي العام في حكومة ما‪ -‬وليس منشآتها المختلفة‬
‫المسيطر عليها‪ .‬ولذلك‪ ،‬يحدد هذا المعيار متطلبات التطبيق من قبل الحكومات التي تعد البيانات‬
‫المالية الموحدة بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي فقط كما هو منصوص عليه في هذه المعايير‪.‬‬
‫وهذه الحكومات قد تضم حكومات الواليات‪/‬األقاليم والحكومات المحلية‪.‬‬

‫التعريفات‬
‫‪ .15‬تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفقا للمعاني المحددة لها‪-:‬‬

‫القطاع الحكومي العام (‪ )General Government Sector‬يشمل كافة المنشآت التنظيمية‬

‫للحكومة العامة كما هي محددة في األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا‬

‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫المعيار بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة‬
‫التي تم نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫مؤسسات األعمال الحكومية‬

‫‪ [ .16‬تم إلغائها ]‬

‫القطاع الحكومي العام‬

‫‪ .17‬يشمل القطاع العام بموجب األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية القطاع الحكومي العام‬
‫وقطاع الشركات المالية العامة وقطاع الشركات غير المالية العامة‪ .‬ويمكن تحديد مجموعات فرعية‬
‫إضافية ضمن هذه القطاعات ألغراض إحصائية تحليلية‪.‬‬

‫‪732‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫‪ .18‬يرد تعريف القطاع الحكومي العام في نظام الحسابات الوطنية ‪( 93‬وتحديثاته) على أنه يتكون من (أ)‬
‫كافة وحدات الحكومة المركزية وحكومات الواليات والحكومات المحلية القائمة‪( ،‬ب) وصناديق الضمان‬
‫االجتماعي على كل مستوى من مستويات الحكومة‪( ،‬ج) والمؤسسات غير الربحية وغير المتعلقة‬
‫بالسوق المسيطر عليها من قبل وحدات الحكومة‪ .‬وبموجب األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪،‬‬
‫يشمل القطاع الحكومي العام العمليات المركزية للحكومة وعادة ما يشمل كافة المنشآت المقيمة غير‬
‫الربحية وغير المتعلقة بالسوق التي يتم تمويل عملياتها بشكل رئيسي من قبل الحكومة والمنشآت‬
‫الحكومية‪ .‬وعلى هذا النحو‪ ،‬فإن تمويل هذه المنشآت ُيستمد أساسا من تخصيص أو توزيع ضرائب‬
‫الحكومة وأرباح األسهم من الشركات الحكومية واإليرادات األخرى واإلقتراضات‪ .‬ويضم عادة القطاع‬
‫الحكومي العام منشآت كالدوائر الحكومية والمحاكم والمؤسسات التعليمية العامة ووحدات الرعاية‬
‫الصحية العامة وغيرها من الوكاالت الحكومية‪ .‬وال يشمل القطاع الحكومي العام الشركات المالية‬
‫العامة أو الشركات غير المالية العامة‪ .‬ويتم اإلفصاح عن معلومات القطاع الحكومي العام في‬
‫اإلختصاصات التي يعتبر فيها تعزيز العالقة بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام واألسس‬
‫اإلحصائية إلعداد التقارير المالية أم ار مفيدا ومناسبا لمستخدمي البيانات المالية‪ .‬لذلك ستحتاج‬
‫الحكومات التي تختار إجراء إفصاحات حول القطاع الحكومي العام إلى أن تضمن بأن تنسجم‬
‫المعلومات حول القطاع الحكومي العام المشمولة في البيانات المالية مع تعريف القطاع الحكومي العام‬
‫وأية تفسيرات له معتمدة في األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية ضمن إختصاصها‪.‬‬

‫قطاع الشركات المالية العامة‬

‫‪ .19‬يشمل قطاع الشركات المالية العامة الشركات المالية المقيمة المسيطر عليها من قبل الحكومة‬
‫وأشباه الشركات والمؤسسات غير الربحية التي تعمل بشكل رئيسي في مجال الوساطة المالية وتقديم‬
‫الخدمات المالية إلى السوق‪ .‬ويضم هذا القطاع البنوك المسيطر عليها من قبل الحكومة‪ ،‬بما في‬
‫ذلك البنوك المركزية‪ ،‬والمؤسسات المالية الحكومية األخرى التي تزاول نشاطها على أساس السوق‪.‬‬

‫قطاع الشركات غير المالية العامة‬

‫‪ .20‬يشمل قطاع الشركات غير المالية العامة الشركات غير المالية المقيمة المسيطر عليها من قبل‬
‫الحكومة وأشباه الشركات والمؤسسات غير الربحية التي تنتج السلع أو الخدمات غير المالية‬
‫لتقديمها إلى السوق‪ .‬ويضم هذا القطاع منشآت مثل المرافق العامة ومنشآت أخرى تتاجر بالسلع‬
‫والخدمات‪.‬‬
‫األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪-:‬‬ ‫‪ .21‬تحدد‬
‫الشركات على أنها منشآت قانونية تم تأسيسها ألغراض إنتاج السلع والخدمات بغرض طرحها‬ ‫(أ)‬
‫في السوق؛‬
‫أشباه الشركات على أنها مؤسسات غير منظمة أو تم بطريقة أخرى إنشائها قانونيا إال أنها تعمل‬ ‫(ب )‬
‫كما لو أنها شركات؛ و‬
‫المؤسسات غير الربحية على أنها منشآت قانونية أو منشآت أخرى تنتج أو توزع السلع‬ ‫(ج)‬
‫والخدمات إال أنها ال تحقق مكاسب مالية للمنشأة التي تسيطر عليها‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪733‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫‪ .22‬لمنشآت القطاع العام التجارية خصائص مشابهة لخصائص المؤسسات العامة أو المؤسسات شبه‬
‫العامة‪ ،‬كما تم تعريفها في األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪ .‬وعلى أي حال‪ ،‬قد ال يكون‬
‫هناك اقتران مماثل لهذه المنشآت العامة وقطاعات المؤسسات المالية العامة والمؤسسات غير‬
‫المالية العامة‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬لن يتم تصنيف منشأة قطاع عام تجارية غير قائمة في الدولة‬
‫باعتبارها من بين المؤسسات المالية العامة أو المؤسسات غير المالية العامة‪.‬‬

‫السياسات المحاسبية‬
‫‪ .23‬ينبغي اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام بالتوافق مع السياسات‬
‫المحاسبية المعتمدة في إعداد وعرض البيانات المالية الموحدة للحكومة بإستثناء ما هو مطلوب‬
‫في الفقرتين ‪ 24‬و‪.25‬‬
‫‪ .24‬عند عرض المعلومات المالية بشأن القطاع الحكومي العام‪ ،‬ال ينبغي على المنشآت تطبيق‬
‫متطلبات معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 35‬البيانات المالية الموحدة " فيما يتعلق‬
‫بالمنشآت في قطاعي الشركات المالية العامة والشركات غير المالية العامة‪.‬‬

‫‪ .25‬ينبغي على القطاع الحكومي العام أن يعترف باإلستثمار الخاص به في قطاعي الشركات المالية‬
‫العامة والشركات غير المالية العامة على أنه أصل وينبغي محاسبة ذلك األصل بالمبلغ المسجل‬
‫لصافي أصول الجهات المستثمر بها‪.‬‬

‫‪ .26‬يوضح هذا المعيار وجهة النظر التي تقضي بضرورة "تجزئة" البيانات المالية الموحدة للحكومة التي‬
‫تختار اإلفصاح عن المعلومات حول القطاع الحكومي العام لعرض القطاع الحكومي العام كقطاع واحد‬
‫من المنشأة الحكومية المعدة للتقارير‪ .‬وباإلنسجام مع وجهة النظر هذه‪ ،‬يقتضي هذا المعيار تطبيق‬
‫نفس التعريفات ونفس متطلبات اإلعتراف والقياس والعرض التي تُطبق عند إعداد البيانات المالية‬
‫الموحدة على إفصاحات القطاع الحكومي العام بإستثناء واحد‪ .‬ويتلخص ذلك اإلستثناء في عدم تطبيق‬
‫متطلبات معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬فيما يخص عالقة القطاع الحكومي العام مع‬
‫المنشآت في قطاعي الشركات المالية العامة والشركات غير المالية العامة‪.‬‬

‫‪ .27‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬من المنشآت المسيطرة إعداد البيانات المالية‬
‫التي توحد المنشآت المسيطر عليها على أساس كل سطر على حدة‪ .‬ويحتوي المعيار ‪ 35‬أيضا‬
‫مفصل لمفهوم السيطرة كما ينطبق في القطاع العام وعلى (ب) إرشادات حول‬ ‫على (أ) نقاش ّ‬
‫تحديد ما إذا كانت السيطرة موجودة ألغراض إعداد التقارير المالية‪ .‬وإنسجاما مع متطلبات هذا‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،35‬سيتم توحيد المنشآت في قطاعي الشركات المالية‬
‫العامة والشركات غير المالية العامة كما هي محددة في األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‬
‫التي تعتبر منشآت مسيطر عليها من قبل الحكومة في البيانات المالية الخاصة بالحكومة‪.‬‬

‫‪ .28‬إن البيانات المالية المعدة باإلنسجام مع األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية تجسد تأثير‬
‫القطاع الحكومي العام على القطاع العام ككل‪ ،‬وفي سياق نظام الحسابات الوطنية ‪93‬‬
‫(وتحديثاته)‪ ،‬على اإلقتصاد الوطني‪ .‬وبالتوافق مع ذلك التركيز‪ ،‬تقتضي األسس اإلحصائية إلعداد‬
‫التقارير المالية بأن تعرض البيانات المالية الخاصة بالقطاع الحكومي العام منشآت القطاع العام‬

‫‪734‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫خارج ذلك القطاع كإستثمارات في قطاعات أخرى‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬وبموجب األسس اإلحصائية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪ ،‬ال يتم إلغاء معامالت القطاع الحكومي العام مع المنشآت في قطاعات‬
‫أخرى من بيان العمليات الحكومية أو بيان مماثل‪.‬‬

‫‪ .29‬إن من شأن تطبيق متطلبات التوحيد الواردة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬على‬
‫القطاع الحكومي العام أن يؤدي إلى إعادة عرض البيانات المالية الموحدة الخاصة بالحكومة‪ ،‬بدال‬
‫من البيانات المالية الخاصة بالقطاع الحكومي العام‪.‬‬

‫‪ .30‬لذلك‪ ،‬وفي اإلفصاح عن المعلومات المالية بشأن القطاع الحكومي العام‪ ،‬يتم إلغاء األرصدة‬
‫والمعامالت بين المنشآت ضمن القطاع الحكومي العام وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ .35‬إال أنه ال يتم إلغاء األرصدة والمعامالت بين المنشآت في القطاع الحكومي العام‬
‫والمنشآت في قطاعات أخرى‪.‬‬

‫‪ .31‬يقتضي هذا المعيار من القطاع الحكومي العام اإلعتراف بإستثماره في المنشآت ضمن قطاعي‬
‫الشركات المالية العامة والشركات غير المالية العامة بالمبلغ المسجل لصافي أصول تلك المنشآت‪.‬‬
‫وسيضمن هذا بأن تُظهر إفصاحات القطاع الحكومي العام تجزئة للمعلومات المالية المعروضة في‬
‫البيانات المالية الموحدة الخاصة بالحكومة والتي تشكل جزءا منها‪ .‬وإنسجاما مع كون القطاع‬
‫الحكومي العام جزءا من البيانات المالية الموحدة الخاصة بحكومة ما‪ ،‬سيتم اإلعتراف بالتغيرات في‬
‫المبلغ المسجل لصافي أصول تلك المنشآت بنفس الطريقة التي يتم اإلعتراف بها في البيانات‬
‫المالية الموحدة لحكومة ما‪.‬‬
‫‪ .32‬تقتضي األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية إعادة تقييم كافة األصول واإللتزامات (بإستثناء‬
‫القروض) إلى القيمة السوقية في كل تاريخ تقرير‪ .‬وتشمل معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫متطلبات قياس مختلفة وتقتضي أو تسمح بتحديد تكلفة فئات معينة من األصول واإللتزامات‬
‫وتحديد قيمها الجارية‪ .‬وال تشترط بأن يتم إعادة تقييم كافة األصول واإللتزامات إلى القيمة السوقية‪.‬‬
‫لذلك‪ ،‬فإن قياس األصول واإللتزامات في إفصاحات القطاع الحكومي العام في البيانات المالية‪ ،‬بما‬
‫في ذلك اإلستثمار في قطاعي الشركات المالية العامة والشركات غير المالية العامة‪ ،‬قد يختلف‬
‫عن أساس القياس المعتمد في األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫التجزئة اإلضافية‬
‫‪ .33‬في بعض اإلختصاصات‪ ،‬قد تسيطر الحكومات الوطنية على حكومات األقاليم و‪/‬أو الحكومات‬
‫المحلية‪ ،‬وبذلك فإن البيانات المالية للحكومة الوطنية توحد مستويات مختلفة من الحكومة‪ .‬وإذا‬
‫وحدت البيانات المالية مستويات مختلفة من الحكومة‪ ،‬فقد تحدث تجزئة إضافية للبيانات المالية‬
‫الموحدة وفقا لمتطلبات هذا المعيار لإلفصاح بشكل منفصل عن معلومات بشأن القطاع الحكومي‬
‫العام على كل مستوى من مستويات الحكومة‪.‬‬

‫‪ .34‬وال يشترط هذا المعيار هذه التجزئة اإلضافية‪ .‬إال أنه قد يتم عرضها لمساعدة المستخدمين على أن‬
‫يفهموا بشكل أفضل العالقة بين أنشطة القطاع الحكومي العام لكل مستوى من مستويات الحكومة‬
‫الموحدة في البيانات المالية‪ ،‬والعالقة بين البيانات المالية واألسس اإلحصائية إلعداد التقارير‬
‫المالية في تلك اإلختصاصات‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪735‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫اإلفصاحات‬
‫‪ .35‬ينبغي أن تحتوي اإلفصاحات فيما يخص القطاع الحكومي العام على األقل ما يلي‪-:‬‬
‫األصول حسب الفئة الرئيسية‪ ،‬مع إظهار اإلستثمار في القطاعات األخرى بشكل منفصل؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) اإل لتزامات حسب الفئة الرئيسية؛‬
‫(ج) صافي األصول‪/‬حقوق الملكية؛‬
‫إجمالي زيادة ونقصان إعادة التقييم وبنود أخرى من اإليرادات والمصاريف المعترف بها‬ ‫(د )‬
‫بشكل مباشر في صافي األصول‪/‬حقوق الملكية؛‬
‫(هـ) اإليرادات حسب الفئة الرئيسية؛‬
‫(و) المصاريف حسب الفئة الرئيسية؛‬
‫الفائض أو العجز؛‬ ‫(ز )‬
‫(ح) التدفقات النقدية من األ نشطة التشغيلية حسب الفئة الرئيسية؛‬
‫(ط) التدفقات النقدية من األ نشطة اإلستثمارية؛ و‬
‫(ي) التدفقات النقدية من األ نشطة التمويلية‪.‬‬

‫إن طريقة عرض إفصاحات القطاع الحكومي العام ينبغي أن ال تكون أكثر أهمية من البيانات‬
‫المالية الخاصة بالحكومة المعدة وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫‪ .36‬يحدد معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 1‬مجموعة كاملة من البيانات المالية (بموجب أساس‬
‫اإلستحقاق) مثل بيان المركز المالي وبيان األداء المالي وبيان التغيرات في صافي األصول‪ /‬حقوق‬
‫الملكية وبيان التدفقات النقدية والسياسات المحاسبية ومالحظات البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .37‬يقتضي هذا المعيار اإلفصاح عن الفئات الرئيسية لألصول واإللتزامات واإليرادات والمصاريف‬
‫والتدفقات النقدية الظاهرة في البيانات المالية‪ .‬وال يحدد هذا المعيار الطريقة التي ينبغي بها إجراء‬
‫إفصاحات القطاع الحكومي العام‪ .‬إن الحكومات التي تختار إجراء إفصاحات القطاع الحكومي العام‬
‫وفقا لهذا المعيار تُجري مثل هذه اإلفصاحات عن طريق (أ) اإلفصاح في المالحظات أو (ب) األعمدة‬
‫المنفصلة في البيانات المالية األساسية أو (ج) بطريقة أخرى تعتبر مناسبة ضمن إختصاصها‪ .‬إال أن‬
‫طريقة عرض إفصاحات القطاع الحكومي العام لن تكون أكثر أهمية من البيانات المالية الموحدة‬
‫المعدة وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫‪ .38‬من أجل مساعدة المستخدمين على فهم عالقة المعلومات المالية المعروضة للقطاع الحكومي العام‬
‫بالعمليات الحكومية‪ ،‬فإن األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية تتطلب تجزئة إجمالي المصاريف‬
‫الحكومية واإلفصاح عنها حسب الفئة بناءا على الطبيعة اإلقتصادية للمصاريف أو حسب تصنيف‬
‫الوظائف الحكومية‪ .‬إن هذا المعيار ال يقتضي وال يمنع المنشآت التي تفصح عن معلومات القطاع‬
‫الحكومي من عرض معلومات مجزئة عن القطاع الحكومي العام مصنفة حسب الطبيعة اإلقتصادية أو‬
‫باإلنسجام مع أساس تصنيف الوظائف الحكومية‪ .‬وفي بعض اإلختصاصات‪ ،‬فإنه يمكن أن تكون‬
‫تصنيفات الوظائف الحكومية المعتمدة فيما يخص إفصاحات القطاع الحكومي العام مماثلة للتصنيفات‬
‫المعتمدة وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬لإلفصاحات حول القطاعات‪.‬‬

‫‪736‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫‪ .39‬ستجري المنشآت أية إفصاحات إضافية تكون ضرورية للمستخدمين من أجل فهم طبيعة المعلومات‬
‫المعروضة‪.‬‬

‫تعد إفصاحات القطاع الحكومي العام أن تفصح عن المنشآت الهامة‬ ‫‪ .40‬يتعين على المنشآت التي ّ‬
‫المسيطر عليها المشمولة في القطاع الحكومي العام وعن أية تغيرات في تلك المنشآت عن الفترة‬
‫السابقة‪ ،‬إلى جانب توضيح األسباب وراء عدم شمول أي من هذه المنشآت التي تم إدراجها‬
‫سابقا في القطاع الحكومي العام‪.‬‬

‫‪ .41‬يقتضي هذا المعيار من المنشآت التي تختار اإلفصاح عن المعلومات بشأن القطاع الحكومي العام‬
‫أن تفصح عن قائمة بالمنشآت الهامة المسيطر عليها المشمولة في القطاع الحكومي العام‪ .‬ويتطلب‬
‫تعد البيانات المالية الموحدة أن‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬من المنشآت التي ّ‬
‫تفصح عن قائمة بالمنشآت الهامة المسيطر عليها المشمولة في البيانات المالية الموحدة‪ .‬إن‬
‫اإلفصاح عن المنشآت الموحدة في البيانات المالية وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 35‬التي تم إدراجها في القطاع الحكومي العام ستساعد المستخدمين على فهم العالقة بين‬
‫المعلومات حول الحكومة والقطاع الحكومي العام التابع لها وعلى فهم معلومات القطاع الحكومي‬
‫العام بطريقة أفضل‪.‬‬

‫‪ .42‬وعلى نحو مماثل‪ ،‬فإن اإلفصاح عن التغيرات في المنشآت المسيطر عليها المشمولة في القطاع‬
‫ستمكن المستخدمين من مراقبة العالقة بين البيانات المالية الموحدة ومعلومات‬
‫ّ‬ ‫الحكومي العام‬
‫القطاع الحكومي العام مع مرور الوقت‪.‬‬

‫المطابقة مع البيانات المالية الموحدة‬

‫‪ .43‬ينبغي مطابقة إفصاح ات القطاع الحكومي العام مع البيانات المالية الموحدة للحكومة‪ ،‬مع إظهار‬
‫مبلغ التعديل على كل بند مقابل في تلك البيانات المالية بشكل منفصل‪.‬‬

‫‪ .44‬يقتضي هذا المعيار مطابقة المبالغ المفصح عنها فيما يخص القطاع الحكومي العام مع المبالغ‬
‫المقابلة لها في ا لبيانات المالية الموحدة للحكومة‪ .‬وستعرض المنشآت بشكل منفصل التعديل في‬
‫مبلغ إستثمار األصل في قطاعي الشركات المالية العامة والشركات غير المالية العامة المحددة وفقا‬
‫للفقرة ‪ 23‬والتعديالت على كل بند من البنود التي تم اإلفصاح عنها بشكل منفصل وفقا للفقرة ‪.35‬‬
‫باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬قد تفصح المنشآت (إال أنه ال ُيطلب منها ذلك) بشكل منفصل عن مبلغ‬
‫التعديل على كل بند من البنود المنسوبة إلى قطاعي الشركات المالية العامة والشركات غير المالية‬
‫تمكن الحكومة من تلبية إلتزاماتها المتعلقة بالمساءلة بطريقة‬
‫العامة‪ .‬ومن شأن هذه المطابقة أن ّ‬
‫أفضل من خالل توضيح العالقة بين مبالغ كل بند من بنود القطاع الحكومي العام مع المبلغ‬
‫اإلجمالي لذلك البند بالنسبة للحكومة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪737‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫المطابقة مع األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‬

‫تتمتع األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫‪.45‬‬
‫بالعديد من نقاط التشابه في معالجتها لمعامالت وأحداث محددة‪ .‬إال أنه يوجد أيضا إختالفات‪.‬‬
‫فعلى سبيل المثال‪ ،‬وباإلضافة إلى اإلختالفات في أسس قياس األصول واإللتزامات الموضحة‬
‫في الفقرة ‪ 32‬أعاله‪ ،‬تعامل األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية أرباح األسهم كمصاريف‬
‫بينما تعاملها معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أنها توزيعات‪ .‬كما تميز األسس‬
‫اإلحصائية إلعداد التقارير المالية أيضا بين المعامالت والتدفقات اإلقتصادية األخرى في عرض‬
‫المعلومات المالية التي ال تظهر حاليا في البيانات المالية الموحدة‪ ،‬وتركز على مقاييس معينة‬
‫ذات عالقة بتحليل السياسة المالية مثل صافي اإلقراض‪/‬اإلقتراض وفائض‪/‬عجز النقد‪.‬‬

‫وال يشترط هذا المعيار مطابقة إفصاحات القطاع الحكومي العام في البيانات المالية الموحدة مع‬ ‫‪.46‬‬
‫إفصاح ات القطاع الحكومي العام بموجب األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪ .‬ويعود‬
‫سبب ذلك إلى المخاوف المتعلقة بقابلية التطبيق وتكاليف ومنافع هذا الشرط في كافة‬
‫اإلختصاصات‪ .‬إال أنه ال ُيمنع تضمين مثل هذه المطابقة من خالل اإلفصاح في المالحظات‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫على المنشأة تطبيق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في‬ ‫‪.47‬‬
‫‪ 1‬يناير ‪ 2008‬أو بعد هذا التاريخ‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ ،‬أما إذا قامت المنشأة بتطبيق هذا‬
‫المعيار للفترات التي تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2008‬يجب عليها اإلفصاح عن ذلك‪.‬‬

‫تم تعديل الفقرة ‪ 48‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬ ‫‪47‬أ‪.‬‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " الصادر في يناير‬
‫‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة ذلك التعديل على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫ويسمح بتطبيقه في وقت مبكر‪ .‬وفي حال طبقت‬ ‫التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه ينبغي‬
‫أيضا تطبيق التعديالت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪47‬ب‪ .‬أدى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة"‪ ،‬الصادر في يناير‬
‫‪ ،2015‬إلى تعديل الفقرات ‪ 24‬و‪ 26‬و‪ 27‬و‪ 29‬و‪ 30‬و‪ .41‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك‬
‫التعديالت عند تطبيقها لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.35‬‬

‫‪47‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 13‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪،2015‬‬
‫التي صدرت في إبريل ‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة‬
‫التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫تم حذف الفقرة ‪ 16‬وتعديل الفقرات ‪ ،3‬و‪ 22‬من خالل إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬ ‫‪47‬د‪.‬‬
‫الدولية في القطاع العام‪ ،‬في إبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا‬
‫طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪738‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫‪47‬هـ‪ُ .‬عدلت الفقرة ‪ 37‬بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪ ،2018‬الصادرة في أكتوبر ‪ .2018‬تطبق المنشأة هذا التعديل على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ُ .‬يسمح بالتطبيق المبكر‪.‬‬

‫عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق‬ ‫‪.48‬‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ألغراض إعداد التقارير‬
‫المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة التي‬
‫تغطي الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك‬
‫التاريخ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪739‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس االستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 22‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬
‫المقدمة‬
‫إستنتاج‪ .1‬يتطلب نظام الحسابات الوطنية ‪(1993‬نظام الحسابات الوطنية ‪ 1993‬وتحديثاته) ودليل‬
‫اإلحصاءات المالية الحكومية‪( 2001‬دليل اإلحصاءات‪ )2001‬والنظام األوروبي للحسابات‬
‫‪( 1995‬النظام األوروبي‪ )1995‬من الحكومات أن تجمع المعلومات المالية حول القطاع‬
‫الحكومي العام‪ .‬وألغراض إحصائية‪ ،‬يضم القطاع الحكومي العام منشآت مسيطر عليها تشارك‬
‫ويوصف القطاع الحكومي العام أحيانا بأنه يضم المنشآت‬
‫َ‬ ‫بشكل أساسي في أنشطة غير سوقية‪.‬‬
‫التي تلبي الوظائف الرئيسية للحكومة كنشاط أساسي لها‪ .‬وال يشمل القطاع الحكومي العام‬
‫الشركات العامة حتى عندما تكون كافة أسهم مثل هذه الشركات تمتلكها الحكومة أو المنشآت‬
‫الحكومية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .2‬وال تقتضي معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الحالية بأن تفصح المنشآت عن معلومات‬
‫حول القطاع الحكومي العام في بياناتها المالية‪ .‬بل تقتضي هذه المعايير بأن تعد المنشآت بيانات‬
‫مالية تضم معلومات حول كافة الموارد المسيطر عليها من قبل المنشأة المعدة للتقارير‪ ،‬وأن تضع‬
‫قواعد لتوحيد كافة المنشآت المسيطر عليها‪ .‬كما يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪" 18‬تقديم التقارير حول القطاعات" من المنشآت تحديد القطاعات وعرض معلومات حول تلك‬
‫القطاعات‪.‬‬

‫تعد بعض الحكومات وتعرض وتنشر بشكل واسع كل من البيانات المالية والمعلومات حول‬ ‫ّ‬ ‫إستنتاج‪.3‬‬
‫الخصائص المالية واألداء المالي للقطاع العام المعدة وفقا لألسس اإلحصائية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .4‬يدعم مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مقاربة معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام مع األسس اإلحصائية إلعداد التقارير حيث يكون مناسبا‪ .‬وقد شجع المجتمع اإلحصائي‬
‫المجلس على وضع معيار يتناول موضوع عرض معلومات القطاع الحكومي العام كجزء من‬
‫البيانات المالية الموحدة للحكومة كوسيلة لتسهيل تحقيق المقاربة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .5‬يمكن أن يوفر اإلفصاح عن معلومات القطاع الحكومي العام معلومات مفيدة لمستخدمي البيانات‬
‫تعد فيها الحكومات الوطنية أو الحكومات األخرى (أ)‬‫المالية‪ ،‬وخصوصا في اإلختصاصات التي ّ‬
‫البيانات المالية وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (ب) والمعلومات المالية وفقا‬
‫لألسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪ .‬ويعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام أيضا بأن اإلفصاح عن مثل هذه المعلومات سيساعد المستخدمين على فهم العالقة بين‬
‫أنشطة الحكومة المتعلقة بالسوق وغير المتعلقة بالسوق بشكل أفضل‪ .‬إال أن مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام غير مقتنع بأن المنافع من تقديم هذه اإلفصاحات قد تكون أكبر‬
‫من تكاليفها في اإلختصاصات التي ال يتم فيها بشكل روتيني إعداد البيانات المالية وفقا لألسس‬
‫اإلحصائية إلعداد التقارير وإتاحتها للجمهور‪ .‬وتبعا ذلك‪ ،‬ال تعد هذه اإلفصاحات إلزامية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .6‬يحدد هذا المعيار متطلبات يتعين تطبيقها من قبل الحكومات فقط‪ .‬وهذا ألنه من الممكن فقط‬
‫اإلفصاح عن تمثيل ذو مغزى للقطاع الحكومي العام لحكومة معينة بمجملها‪ .‬وفي بعض‬

‫‪740‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫اإلختصاصات‪ ،‬قد تسيطر الحكومات الوطنية على حكومات األقاليم و‪/‬أو الحكومات المحلية‪.‬‬
‫وعندما يحدث هذا‪ ،‬فإنه يمكن تجزئة البيانات المالية بشكل أكبر لإلفصاح بشكل منفصل عن‬
‫المعلومات حول القطاع الحكومي العام لكل مستوى من مستويات الحكومة‪ .‬وقد يساعد هذا‬
‫اإلفصاح المستخدمين على فهم العالقة بين أنشطة القطاع الحكومي العام لكل مستوى من‬
‫مستويات الحكومة بشكل أفضل‪ .‬إال أنه في بعض اإلختصاصات‪ ،‬يمكن أن تفرض هذه‬
‫اإلفصاحات ضغطا إضافيا على النظام المحاسبي وعلى أولئك المسؤولين عن جمع وتجميع‬
‫المعلومات‪ ،‬ومن غير الواضح أن المنافع المتأتية من هذا اإلفصاح بالنسبة لمستخدمي البيانات‬
‫المالية ستتعدى تكاليفها‪ .‬لذلك ال يقتضي هذا المعيار من المنشآت التي تختار اإلفصاح عن‬
‫معلومات حول القطاع الحكومي العام بأن تفصح أيضا بشكل منفصل عن معلومات حول‬
‫القطاع الحكومي العام لكل مستوى من مستويات الحكومة الموحدة في البيانات المالية‪ .‬غير أن‬
‫مثل هذه اإلفصاحات ليست ممنوعة‪.‬‬

‫التوحيد والتجزئة‬
‫إستنتاج‪ .7‬تتمتع األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫بالعديد من نقاط التشابه في معالجتها لمعامالت وأحداث محددة‪ .‬إال أنه يوجد أيضا‬
‫إختالفات‪ .‬وعلى سبيل المثال‪ ،‬إن األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪-:‬‬
‫(أ) تقتضي إعادة تقييم كافة األصول واإللتزامات (بإستثناء القروض) إلى القيمة السوقية‬
‫في كل تاريخ تقرير‪ .‬وتضم معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام متطلبات قياس‬
‫مختلفة وتقتضي أو تسمح بتحديد تكلفة فئات معينة من األصول واإللتزامات وتحديد‬
‫قيمتها الجارية؛‬
‫(ب) تعامل أرباح األسهم كمصاريف بينما تعاملها معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام كتوزيعات؛‬
‫(ج) تميز بين المعامالت والتدفقات اإلقتصادية األخرى لعرض المعلومات المالية‪ .‬في‬
‫حين ال تنص حاليا معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على تمييز مماثل؛ و‬
‫(د) تركز على عرض المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام والقطاعات األخرى‬
‫ضمن القطاع العام كعناصر منفصلة‪ -‬وفي هذا السياق‪ -‬تعتمد نفس قواعد اإلعتراف‬
‫والقياس المعتمدة في عرض بقية اإلقتصاد لضمان اتساق مجاميع اإلقتصاد الكلي‪.‬‬
‫تضم البيانات المالية المعدة‬
‫وبموجب األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬فإنها ال ُ‬
‫للقطاع الحكومي العام توحيد الشركات غير المالية العامة كونها منشآت تتاجر في السلع‬
‫والخدمات ومسيطر عليها من قبل الحكومة والشركات المالية العامة مثل البنوك‪ .‬وتركز‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على البيانات المالية الموحدة التي تعرض‬
‫المعلومات المالية حول كافة األصول واإللتزامات واإليرادات والمصاريف والتدفقات‬
‫النقدية التي تسيطر عليها المنشأة‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .8‬يقتضي هذا المعيار بأن يكون اإلفصاح عن المعلومات حول القطاع الحكومي العام هو تجزئة‬
‫للبيانات المالية الموحدة لحكومة ما‪ .‬ويعتبر هذا منهجا شبيها معتمد في اإلفصاح عن‬
‫المعلومات حول القطاعات وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .18‬وبناءا عليه‪ ،‬فإنه‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪741‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫يتم تبني نفس السياسات المحاسبية المعتمدة في البيانات المالية الموحدة لتقديم إفصاحات حول‬
‫القطاع الحكومي العام مع وجود إستثناء واحد كما هو مشار إليه أدناه‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .9‬عندما يتم تقديم إفصاحات حول القطاع الحكومي العام في البيانات المالية‪ ،‬ال ينبغي تطبيق‬
‫متطلبات معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬فيما يخص الشركات المالية العامة‬
‫والشركات غير المالية العامة‪ .‬ويعود سبب هذا إلى أن تطبيق معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 35‬على قطاعي الشركات المالية العامة والشركات غير المالية العامة سيؤدي إلى‬
‫إعادة عرض البيانات المالية الموحدة للحكومة بدال من البيانات المالية للقطاع الحكومي العام‪.‬‬
‫وهذا من شأنه أن يحبط الغرض من اإلفصاح عن المعلومات حول القطاع الحكومي العام‬
‫بوصفه جس ار بين البيانات المالية المعدة وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وتلك‬
‫المعدة وفقا لألسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫تقديم التقارير حول القطاعات‬

‫إستنتاج‪ .10‬يقتضي معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 18‬اإلفصاح المنفصل عن بعض المعلومات‬
‫حول أنشطة هامة أو مجموعات من األنشطة الهامة بغرض تقييم أداء المنشأة في تحقيق أهدافها‬
‫وألغراض صنع القرارات‪ .‬وال يميز المعيار ‪ 18‬بين معامالت وأحداث التبادل والمعامالت‬
‫واألحداث غير التبادلية أو أنشطة الحكومة المتعلقة بالسوق أو غير المتعلقة بالسوق‪ .‬وإنما يركز‬
‫بدال من ذلك على اإلفصاح عن اإليرادات والمصاريف واألصول واإللتزامات المرتبطة بتسليم‬
‫الخدمات أو مجموعات الخدمات الرئيسية‪-‬سواء تم تسليم هذه الخدمات من قبل القطاع الحكومي‬
‫العام في الحكومة أو من قبل الشركات المالية العامة والشركات غير المالية العامة‪ .‬إن الهدف‬
‫من تقديم التقارير حول القطاعات ال يتحقق من خالل اإلفصاح عن المعلومات حول القطاع‬
‫الحكومي العام‪ .‬وعليه‪ ،‬فإنه يتعين على الحكومة التي تختار اإلفصاح عن معلومات حول‬
‫القطاع الحكومي العام أن تفصح أيضا عن معلومات حول القطاعات‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .11‬تعرض األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية معلومات حول مصاريف أو نفقات الحكومة‬
‫مصنفة حسب طبيعتها اإلقتصادية أو وظيفتها الحكومية‪ .‬ويمكن تطبيق أي من أساسي‬
‫التصنيف هذين لإلفصاح عن معلومات إضافية حول القطاع الحكومي العام‪ .‬وفي بعض‬
‫الحاالت‪ ،‬فإنه قد يتم تبني تصنيف الوظائف الحكومية لإلفصاح عن معلومات حول القطاعات‬
‫في البيانات المالية الموحدة لحكومة ما‪.‬‬

‫المطابقة‬
‫إستنتاج‪ .12‬يمكن أن تختلف المعلومات المفصح عنها حول القطاع الحكومي العام وفقا لمتطلبات هذا المعيار‬
‫في المحتوى والشكل عن تلك المعلومات المعروضة بموجب األسس اإلحصائية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .13‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فيما إذا كانت هذه الحكومات التي‬
‫تختار اإلفصاح عن معلومات حول القطاع الحكومي العام وفقا لهذا المعيار يتعين عليها‬
‫اإلفصاح عن مطابقة (أ) إفصاحات القطاع الحكومي العام في البيانات المالية مع (ب)‬
‫إفصاح ات القطاع الحكومي العام بموجب األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪ .‬وقد‬
‫المعدة وأن تفوق‬
‫ّ‬ ‫كان المجلس معنيا بأن يفرض مثل هذا المتطلب تكاليف كبيرة على الجهة‬
‫تلك التكاليف المنافع في بعض اإلختصاصات‪ ،‬مما سيثبط من همة الحكومات التي قد‬

‫‪742‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫تختار إجراء هذه اإلفصاحات‪ .‬ومن المسائل التي القت إهتماما لدى المجلس في هذا المجال‬
‫ما يلي‪-:‬‬
‫فيما إذا كان توقيت جمع البيانات المالية والمعلومات اإلحصائية يساعد في استكمال‬ ‫(أ)‬
‫هذه المطابقة ضمن اإلطار الزمني الالزم لتدقيق البيانات المالية و"المصادقة عليها"‬
‫و"اعتماد إصدارها" وفقا للمتطلبات التشريعية و‪/‬أو وفقا لمتطلبات معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام؛‬
‫(ب) فيما إذا كان تضمين مثل هذا المتطلب يمكن أن يحفز تدقيق المطابقة ويحفز أيضا‬
‫تدقيق التقارير اإلحصائية نفسها؛ و‬
‫(ج) فيما إذا كان سُيطلب من المنشأة إعادة قياس وإعادة تصنيف األصول واإللتزامات‬
‫واإليرادات والمصاريف وفقا لمتطلبات األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية وفيما‬
‫إذا كان هذا سيحول دون اإلفصاح عن معلومات حول القطاع الحكومي العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .14‬وإستنتج عموما مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأنه ال ينبغي أن تُشترط هذه‬
‫المطابقة في هذه المرحلة‪ .‬إال أن مطابقة إفصاحات القطاع الحكومي العام المعروضة وفقا‬
‫لمتطلبات هذا المعيار مع البنود المقابلة في البيانات المالية للحكومة المعدة وفقا لمتطلبات‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام هي (أ) عملية تتفق والشفافية المعززة (ب) وال تنطوي‬
‫على إلتزامات مرهقة كما (ج) أنها مفيدة للمستخدمين‪ .‬وال ُيمنع اإلفصاح عن مطابقة إفصاحات‬
‫القطاع الحكومي العام المعروضة وفقا لمتطلبات هذا المعيار وإفصاحات القطاع الحكومي العام‬
‫المعروضة بموجب األسس اإلحصائية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 22‬نتيجة إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ ،‬من قبل مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .15‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بيانا بعنوان قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ .2016‬يقوم هذا البيان بتعديل مراجع معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫(أ) حذف الفقرات في المعايير المتعلقة بقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق‬
‫من كل معيار؛‬
‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام التجارية"‪،‬‬
‫متى كان ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل توفير‬
‫وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات في أسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪.1‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪743‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 22‬نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام ‪2018‬‬
‫إستنتاج‪ .16‬أشارت الفقرة ‪ 37‬إلى "البيانات المالية األولية‪ ".‬وأعربت األطراف المعنية عن قلقها ألن هذا‬
‫عرف في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وبالتالي قد يتسبب ذلك في‬‫المصطلح غير ُم ّ‬
‫حدوث لبس‪ .‬وأشار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن مصطلح "البيانات‬
‫المالية" المستخدم في أماكن أخرى من معايير المحاسبة في القطاع العام له نفس المعنى‪ ،‬لذا‬
‫وافق المجلس على توحيد المصطلح واستبدال مصطلح "البيانات المالية األولية" بمصطلح‬
‫"البيانات المالية" أينما وجد هذا المصطلح‪.‬‬

‫‪744‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫إرشادات التنفيذ‪ -‬هيكل البيانات المالية التوضيحي‬

‫ترافق إرشادات التنفيذ هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 22‬لكنها ال تش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫الحكومة "أ"‪ -‬مقتطف من البيانات المالية‬

‫مقتطف من مالحظات البيانات المالية‬

‫مالحظة‪ :‬إفصاحات القطاع الحكومي العام‬

‫يتم تقديم اإلفصاحات التالية للقطاع الحكومي العام‪ .‬وهي تُظهر السياسات المحاسبية المعتمدة في‬
‫البيانات المالية الموحدة بإستثناء إختالف متطلبات التوحيد فيما يتعلق بقطاع الشركات المالية العامة‬
‫وقطاع الشركات غير المالية العامة‪ .‬ووفقا لمتطلبات معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪22‬‬
‫"اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام"‪ ،‬ال يتم توحيد قطاعي الشركات المالية‬
‫العامة والشركات غير المالية العامة في إفصاحات القطاع الحكومي العام إال أنه يتم اإلعتراف بها‬
‫كإستثمارات للقطاع الحكومي العام‪ .‬وتُعرض اإلستثمارات في قطاعي الشركات المالية العامة والشركات‬
‫غير المالية العامة كبند سطر مفرد مقاس بالمبلغ المسجل لصافي أصول الجهات المستثمر بها‪.‬‬

‫ويشمل القطاع الحكومي العام كافة الو ازرات الحكومية المركزية والمنشآت األخرى المسيطر عليها من‬
‫قبل الحكومة والتي تشارك بشكل رئيسي في األنشطة غير المتعلقة بالسوق‪ .‬وهذه المنشآت هي‪:‬‬

‫س‬ ‫الو ازرة‬

‫ص‬
‫ع‬

‫وخالل فترة التقرير‪ ،‬تم إعادة تشكيل األنشطة المتعلقة بالخدمات البريدية‪ ،‬التي نفذتها سابقا و ازرة‬
‫اإلتصاالت‪ ،‬على أساس تجاري ولم تعد مدرجة في المعلومات المالية المعروضة للقطاع الحكومي‬
‫العام‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪745‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫بيان المركز المالي للقطاع الحكومي العام ‪ -‬كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×2‬‬

‫(بآالف من وحدات العملة)‬

‫المجموع‬ ‫الحذوفات‬ ‫الشركات المالية‬ ‫القطاع‬

‫العامة والشركات‬ ‫الحكومي العام‬
‫غير المالية العامة‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬

‫األصول‬
‫األصول المتداولة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫النقد والنقد المعادل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫ذمم مدينة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫المخزون‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫دفعات مقدمة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإلستثمار‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫أصول متداولة أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬
‫أصول غير متداولة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫ذمم مدينة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إستثمارات‬
‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإلستثمار في قطاعات‬
‫أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫أصول مالية أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫البنية التحتية والمصانع‬
‫والمعدات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫األراضي والمباني‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫أصول غير ملموسة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫أصول غير مالية أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫مجموع األصول‬
‫اإللتزامات‬
‫اإللتزامات المتداولة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫ذمم دائنة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إقتراضات قصيرة األجل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫النسب الحالية من‬
‫اإلقتراضات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫المخصصات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫منافع الموظفين‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إلتزامات متداولة أخرى‬

‫‪746‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫المجموع‬ ‫الحذوفات‬ ‫الشركات المالية‬ ‫القطاع‬

‫العامة والشركات‬ ‫الحكومي العام‬
‫غير المالية العامة‬
‫اإللتزامات غير المتداولة‬
‫×‬ ‫)×( ×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫ذمم دائنة‬
‫×‬ ‫)×( ×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإلقتراضات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫المخصصات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫منافع الموظفين‬
‫×‬ ‫)×( ×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إلتزامات أخرى‬
‫×‬ ‫)×( ×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬
‫×‬ ‫)×( ×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫مجموع اإللتزامات‬

‫×‬ ‫)×( ×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫صافي األصول‬

‫صافي األصول‪/‬حقوق الملكية‬
‫×‬ ‫)×( ×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإلحتياطات‬
‫×‬ ‫)×( ×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الفائض (العجز) المتراكم‬
‫×‬ ‫)×( ×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬
‫×‬ ‫)×( ×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إجمالي صافي األصول‪/‬حقوق‬
‫الملكية‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪747‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫بيان األداء المالي للقطاع الحكومي العام‪ -‬للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪ -20×2‬تصنيف‬
‫الوظائف الحكومية‬
‫(بآالف من وحدات العملة)‬

‫المجموع‬ ‫الحذوفات‬ ‫الشركات المالية‬ ‫القطاع الحكومي‬

‫العامة والشركات‬ ‫العام‬
‫غير المالية العامة‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬

‫اإليرادات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الضرائب‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الرسوم‪ ،‬الغرامات‪ ،‬العقوبات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإليرادات من قطاعات أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫التحويالت من حكومات أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإليرادات التشغيلية األخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫مجموع اإليرادات‬
‫المصاريف‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫خدمات القطاع العام‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الدفاع‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫النظام والسالمة العامة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الشؤون اإلقتصادية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫حماية البيئة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإلسكان ومرافق المجتمع‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الصحة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الخ د د دددمات الترفيهي د د ددة والثقافي د د ددة‬
‫والدينية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫التعليم‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الحماية اإلجتماعية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫مجموع المصاريف‬

‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫فائض‪(/‬عجز) الفترة‬

‫‪748‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫بيان األداء المالي للقطاع الحكومي العام‪ -‬للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪ -20×2‬التصنيف‬
‫اإلقتصادي للمصاريف‬
‫(أسلوب عرض بديل)‬
‫(بآالف من وحدات العملة)‬

‫المجموع‬ ‫الحذوفات‬ ‫الشركات المالية‬ ‫القطاع الحكومي‬

‫العامة والشركات‬ ‫العام‬
‫غير المالية العامة‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫اإليرادات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الضرائب‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الرسوم‪ ،‬الغرامات‪،‬‬
‫العقوبات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإليرادات من قطاعات‬
‫أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫التحويالت من حكومات‬
‫أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإليرادات التشغيلية األخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫مجموع اإليرادات‬
‫المصاريف‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫تعويض الموظفين‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إستخدام السلع والخدمات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إستهالك رأس المال الثابت‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الفائدة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫المعونات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫المنافع االجتماعية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫مصاريف أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫مجموع المصاريف‬

‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الفائض‪(/‬العجز)‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪749‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫بيان التغيرات في صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية للقطاع الحكومي العام للسنة المنتهية في ‪31‬‬
‫ديسمبر ‪20×2‬‬
‫(بآالف من وحدات العملة)‬

‫القطاع الحكومي العام‬

‫المجموع‬ ‫الشركات المالية الحذوفات‬ ‫الفائض‪/‬العجز‬ ‫إحتياطي‬ ‫إحتياطي‬
‫العامة‬ ‫المتراكم‬ ‫التحويل‬ ‫إعادة التقييم‬
‫والشركات غير‬
‫المالية العامة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر‬
‫‪20×0‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الفائض من إعادة تقييم‬
‫الممتلكات‬
‫)×(‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫العجز من إعادة تقييم‬
‫اإلستثمارات‬
‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫فروقات تحويل العمالت‬
‫صافي األرباح والخسائر‬
‫×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫غير المعترف بها في بيان‬
‫األداء المالي‬
‫×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫صافي فائض الفترة‬
‫×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر‬
‫‪20×1‬‬
‫)×(‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫العجز من إعادة تقييم‬
‫الممتلكات‬
‫×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الفائض من إعادة تقييم‬
‫اإلستثمارات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫فروقات تحويل العمالت‬
‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫صافي األرباح والخسائر‬
‫غير المعترف بها في بيان‬
‫األداء المالي‬
‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫صافي عجز الفترة‬
‫×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر‬
‫‪20×2‬‬

‫‪750‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫بيان التدفق النقدي للقطاع الحكومي العام للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×2‬‬
‫(بآالف وحدات العملة)‬

‫المجموع‬ ‫الحذوفات‬ ‫الشركات المالية‬ ‫القطاع الحكومي‬

‫العامة والشركات‬ ‫العام‬
‫غير المالية العامة‬
‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬ ‫‪20×1 20×2‬‬ ‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫التدفقات النقدية من األنشطة‬
‫التشغيلية‬
‫المقبوضات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×( )×(‬ ‫××‬ ‫الضرائب‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×( )×(‬ ‫××‬ ‫مبيعات السلع والخدمات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×( )×(‬ ‫××‬ ‫المنح‬
‫×‬ ‫×‬ ‫××‬ ‫الفائدة المقبوضة‬
‫)×( )×(‬ ‫××‬ ‫أرباح األسهم من القطاعات‬
‫األخرى إلى الحكومة‬
‫××‬ ‫)×( )×(‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫مقبوضات أخرى‬
‫المدفوعات‬
‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫تكاليف الموظفين‬
‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫مزايا التقاعد‬
‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫الموردون‬
‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫الفائدة المدفوعة‬
‫××‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫أرباح األسهم إلى القطاعات‬
‫األخرى‬
‫)×( )×(‬ ‫××‬ ‫)×( )×(‬ ‫)×( )×(‬ ‫مدفوعات أخرى‬
‫××‬ ‫)×( )×(‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫صافي التدفقات النقدية من‬
‫األنشطة التشغيلية‬
‫التدفقات النقدية من األنشطة‬
‫اإلستثمارية‬
‫)×( )×(‬ ‫)×( )×(‬ ‫)×( )×(‬ ‫شراء المصانع والمعدات‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫العوائد من بيع المصانع‬
‫والمعدات‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫العوائد من بيع اإلستثمارات‬
‫)×( )×(‬ ‫)×( )×(‬ ‫)×( )×(‬ ‫شراء سندات العملة األجنبية‬
‫)×( )×(‬ ‫)×( )×(‬ ‫)×( )×(‬ ‫)×( )×(‬ ‫صافي التدفقات النقدية من‬
‫األنشطة اإلستثمارية‬
‫التدفقات النقدية من األنشطة‬
‫التمويلية‬
‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫××‬ ‫العوائد من اإلقتراضات‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬ ‫‪751‬‬

 ‫اإلفصاح عن المعلومات المالية حول القطاع الحكومي العام‬

‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫تسديد اإلقتراضات‬

‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫صافي التدفقات المالية من‬
‫األنشطة التمويلية‬
‫صافي الزيادة‪ /‬النقصان في‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫النقد والنقد المعادل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫النقد والنقد المعادل في بداية‬
‫الفترة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫)×(‬ ‫)×(‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫النقد والنقد المعادل في نهاية‬
‫الفترة‬

‫‪752‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪22‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -23‬اإليراد من المعامالت التبادلية (الضرائب‬
‫والتحويالت)‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى ‪31‬‬
‫يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 23‬اإليراد من المعامالت التبادلية (الضرائب‬
‫والتحويالت)" في ديسمبر من عام ‪.2006‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 23‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ (الصادر في نوفمبر ‪.)2020‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية " (الصادر يناير ‪.)2019‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية " ( الصادر في أغسطس ‪.)2018‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام" (الصادر‬
‫في يناير ‪.)2017‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪)2016‬‬
‫‪ ‬التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2015‬الصادر في إبريل‬
‫‪)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬ ‫‪‬‬
‫أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ( الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادر في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 28‬األدوات المالية‪ :‬العرض" (الصادر في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 29‬األدوات المالية‪ :‬اإلعتراف والقياس" (الصادر في‬ ‫‪‬‬
‫يناير ‪)2010‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 31‬األصول غير الملموسة" (الصادر في يناير ‪)2010‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫حذف‬ ‫مقدمة‬
‫القسم‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪1‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪753‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪2‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫‪)2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪4‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪5‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪6‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪10‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪31‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 28‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪37‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪43‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪87‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪105‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪105‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪106‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪116‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪117‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪118‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪119‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪120‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪121‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪122‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪123‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 28‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪124‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪124‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪124‬ج‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪142‬د‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 142‬ه‬
‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ نوفمبر ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪142‬و‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2019‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪142‬ز‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪125‬‬

‫‪754‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫تنفيذ‪27‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫تنفيذ‪54‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫العنوان‬
‫الرئيسي‬
‫أعلى فقرة‬
‫تنفيذ ‪55‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫تنفيذ ‪55‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫تنفيذ ‪56‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫العنوان‬
‫الرئيسي‬
‫أعلى فقرة‬
‫تنفيذ ‪57‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫تنفيذ‪57‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫تنفيذ‪58‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫تنفيذ ‪59‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪755‬‬

‫ديسمبر ‪2006‬‬
‫معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪23‬‬
‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬
‫المحتويات‬
‫الفقرات‬
‫‪1‬‬ ‫الهدف‪............................................................................‬‬
‫النطاق‪6-2 ............................................................................‬‬
‫التعريفات‪28-7 .........................................................................‬‬
‫المعامالت غير التبادلية‪11-8 ........................................................‬‬
‫اإليراد‪13-12 .........................................................................‬‬
‫البنود اإلشتراطية‪16-14 ...............................................................‬‬
‫‪18-17‬‬ ‫الشروط المفروضة على األصول المنقولة‪.......................................‬‬
‫‪19‬‬ ‫القيود المفروضة على األصول المنقولة‪.........................................‬‬
‫‪25-20‬‬ ‫تفضيل المضمون على الشكل‪..................................................‬‬
‫‪28-26‬‬ ‫الضرائب‪......................................................................‬‬
‫‪29‬‬ ‫تحليل مبدئي للتدفق الوارد للموارد من المعامالت غير التبادلية‪......................‬‬
‫اإلعتراف باألصول‪43-30 ................................................................‬‬
‫‪33-32‬‬ ‫السيطرة على األصل‪...........................................................‬‬
‫الحدث السابق‪34 ..................................................................‬‬
‫التدفق الوارد المحتمل للموارد‪35 ....................................................‬‬
‫‪36‬‬ ‫األصول المحتملة‪..............................................................‬‬
‫‪38-37‬‬ ‫مساهمات المالكين‪.............................................................‬‬
‫‪41-39‬‬ ‫العناصر التبادلية وغير التبادلية للمعاملة‪........................................‬‬
‫‪43-42‬‬ ‫قياس األصول عند اإلعتراف المبدئي‪...........................................‬‬
‫‪47-44‬‬ ‫اإلعتراف باإليراد المتأتي من معامالت غير تبادلية‪.................................‬‬
‫قياس اإليراد المتأتي من معامالت غير تبادلية‪49-48 ......................................‬‬
‫‪58-50‬‬ ‫اإللتزامات التعاقدية الحالية المعترف بها كإلتزامات‪..................................‬‬
‫‪54-51‬‬ ‫اإللتزام التعاقدي الحالي‪........................................................‬‬

‫‪756‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫‪56-55‬‬ ‫الشروط المفروضة على األصل المنقولة‪.........................................‬‬

‫‪58-57‬‬ ‫قياس اإللتزامات عند اإلعتراف المبدئي‪..........................................‬‬
‫‪75-59‬‬ ‫الضرائب‪..........................................................................‬‬
‫‪65‬‬ ‫الحدث الخاضع للضريبة‪........................................................‬‬
‫‪66‬‬ ‫مقبوضات الضرائب مقدما‪......................................................‬‬
‫‪70-67‬‬ ‫قياس األصول الناشئة من المعامالت الضريبية‪..................................‬‬
‫المصاريف المدفوعة من خالل نظام الضرائب والنفقات‬
‫‪75-71‬‬ ‫الضريبية‪.......................................................................‬‬
‫‪105-76‬ب‬ ‫التحويالت‪........................................................................‬‬
‫‪83‬‬ ‫قياس األصول المنقولة‪.........................................................‬‬
‫‪87-84‬‬ ‫اإلعفاء من الديون وتحمل اإللتزامات‪............................................‬‬
‫‪89-88‬‬ ‫الغرامات‪.......................................................................‬‬
‫‪92-90‬‬ ‫التركات‪........................................................................‬‬
‫‪97-93‬‬ ‫الهدايا والتبرعات بما في ذلك السلع العينية‪......................................‬‬
‫‪103-98‬‬ ‫الخدمات العينية‪................................................................‬‬
‫‪104‬‬ ‫الرهونات‪.......................................................................‬‬
‫‪105‬‬ ‫مقبوضات التحويالت مقدما‪.....................................................‬‬
‫‪105‬أ‪105-‬ب‬ ‫القروض الميسرة‪................................................................‬‬
‫‪115-106‬‬ ‫اإلفصاحات‪.......................................................................‬‬
‫األحكام اإلنتقالية‪123-116 ..................................................................‬‬
‫تاريخ النفاذ‪125-124 ........................................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫إرشادات التنفيذ‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪757‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 23‬اإليراد من المعامالت غير التبادلية (الضرائب والتحويالت)"‬
‫مبين في الفقرات ‪ .125-1‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 23‬في سياق الهدف منه وفي سياق أساس اإلستنتاجات و"مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت‬
‫القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات‬
‫المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫‪758‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫الهدف‬
‫يهدف هذا المعيار إلى تحديد متطلبات إعداد التقارير المالية حول اإليراد الناشئ من معامالت‬ ‫‪.1‬‬
‫غير تبادلية‪ ،‬بإستثناء المعامالت غير التبادلية التي تؤدي إلى إندماج المنشأة‪ .‬ويتعامل هذا‬
‫المعيار مع القضايا التي ينبغي أخذها بعين اإلعتبار لدى اإلعتراف باإليراد من المعامالت غير‬
‫التبادلية وقياسه بما في ذلك تحديد مساهمات المالكين‪.‬‬
‫النطاق‬
‫على المنشأة التي تعد وتعرض البيانات المالية بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي أن تطبق‬ ‫‪.2‬‬
‫هذا المعيار في محاسبة اإليراد من المعامالت غير التبادلية‪ .‬وال ينطبق هذا المعيار على‪-:‬‬

‫(أ) اندماج األعمال في القطاع العام وهي معامالت غير تبادلية؛ و‬

‫(ب) المساهمات في خطط المنافع االجتماعية التي تتم محاسبتها وفق ًا للفقرات ‪31-26‬‬
‫من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية" (منهج‬
‫التأمين)‪.‬‬
‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.3‬‬
‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.4‬‬

‫يتناول هذا المعيار اإليراد الناشئ من المعامالت غير التبادلية‪ .‬ويتم تناول اإليراد الناشئ من‬ ‫‪.5‬‬
‫المعامالت التبادلية في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 9‬اإليراد من المعامالت‬
‫التبادلية"‪ .‬وفي حين أن اإليرادات التي تحصل عليها منشآت القطاع العام ناشئة من معامالت‬
‫تبادلية وغير تبادلية‪ ،‬تُشتق عادة معظم إيرادات الحكومات ومنشآت القطاع العام األخرى من‬
‫معامالت غير تبادلية مثل‪-:‬‬
‫(أ) الضرائب؛ و‬
‫(ب) التحويالت (سواء كانت نقدية أو غير نقدية)‪ ،‬بما في ذلك المنح واإلعفاء من الديون‬
‫والغ ارمات والتركات والهدايا والتبرعات والسلع والخدمات العينية‪ ،‬والحصة غير السوقية من‬
‫القروض الميسرة المقبوضة‪.‬‬

‫قد تعترف الحكومات بالقطاع العام‪ ،‬وبإندماج بعض منشآت القطاع العام‪ ،‬وبتقسيم بعض‬ ‫‪.6‬‬
‫المنشآت األخرى إلى منشأتين منفصلتين أو أكثر‪ .‬ويحدث إندماج األعمال في القطاع العام‬
‫عندما يتم دمج عمليتين أو أكثر ليشكال معا منشأة واحدة معدة للتقارير‪ .‬تلك اإلعادة للهيكلة ال‬
‫تتطلب عادة أن تشتري إحدى المنشآت المنشأة األخرى أو العملية األخرى‪ ،‬ولكن قد ينتج عنها‬
‫أن تستملك المنشأة الجديدة أو الحالية جميع األصول واإللتزامات الخاصة بعملية أو منشأة‬
‫أخرى‪ .‬وتتم محاسبة عمليات إندماج األعمال في القطاع العام وفقا لمعيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام "‪.‬‬

‫التعريفات‬
‫تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفقاً للمعاني المحددة لها‪-:‬‬ ‫‪.7‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪759‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫الشروط المفروضة على األصول المنقولة (‪ )Conditions on transferred assets‬وهي عبارة‬

‫عن إشتراطات تنص على أنه ينبغي إستهالك المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية‬
‫المتوقعة التي يتضمنها األصل من قبل المنشأة المنقول إليها كما هو محدد أو أنه يجب إرجاع‬
‫المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة إلى المنشأة الناقلة‪.‬‬

‫السيطرة على األصل (‪ )Control of an asset‬وتنشأ عندما يكون بإمكان المنشأة أن تستخدم أو‬
‫تنتفع بطريقة أخرى من األصل في سعيها لتحقيق أهدافها وعندما يمكن أن تمنع المنشأة أو تنظم‬
‫بطريقة أخرى وصول اآلخرين إلى تلك المنفعة‪.‬‬
‫المصاريف المدفوعة من خالل نظام الضريبة (‪)Expensed paid through the tax system‬‬
‫وهي مبالغ متاحة للمستفيدين بغض النظر عن دفعهم للضرائب أم ال‪.‬‬

‫الغرامات وهي منافع إقتصادية أو خدمات مستقبلية متوقعة مقبوضة أو مستحقة القبض من قبل‬
‫منشآت القطاع العام حسبما تحددها محكمة معينة أو هيئة إنفاذ قانونية أخرى نتيجة مخالفة‬
‫القوانين أو األنظمة‪.‬‬

‫القيود المفروضة على األصول المنقولة (‪ )Restrictions of transferred assets‬وهي‬

‫إشتراطات تحدد أو توجه األغراض التي قد يستخدم األصل من أجل أدائها‪ ،‬ولكنها ال تنص على‬
‫ضرورة إرجاع المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة إلى المنشأة الناقلة‬
‫في حال عدم إستخدامها كما هو محدد‪.‬‬

‫البنود اإلشتراطية المفروضة على األصول المنقولة (‪)Stipulations on transferred assets‬‬

‫وهي بنود منصوص عليها في القوانين أو األنظمة‪ ،‬أو اتفاق ملزم‪ ،‬مفروضة على إستخدام أصل‬
‫منقول من قبل المنشآت التي تقع خارج نطاق المنشأة المعدة للتقارير المالية‪.‬‬

‫النفقات الضريبية (‪ )Tax expenditures‬وهي نصوص تفضيلية في قانون الضريبة تمنح بعض‬
‫المكلفين إمتيازات غير متاحة لآلخرين‪.‬‬

‫الحدث الخاضع للضريبة (‪ ( Taxable event‬وهو الحدث الذي تقرر الحكومة أو السلطة‬
‫التشريعية أو هيئة أخرى خضوعه للضريبة‪.‬‬

‫الضرائب (‪ )Taxes‬وهي منافع إقتصادية أو خدمات مستقبلية متوقعة مدفوعة أو مستحقة الدفع‬
‫بشكل إجباري لمنشآت القطاع العام وفقاً للقوانين و‪/‬أو األنظمة المشرعة لتزويد الحكومة باإليرادات‪.‬‬
‫وال تتضمن الضرائب الغرامات أو العقوبات األخرى المفروضة إثر مخالفات القانون‪.‬‬

‫التحويالت (‪ )Transfers‬وهي تدفقات واردة لمنافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات مستقبلية‬

‫متوقعة من المعامالت غير التبادلية بإستثناء الضرائب‪.‬‬

‫ُتستخدم المصطلحات المعّرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في هذا المعيار‬
‫بنفس المعنى الذي ترد به في هذه المعايير‪ ،‬ويعاد ذكرها في قائمة المصطلحات المعرفة التي تم‬
‫نشرها بشكل مستقل‪.‬‬

‫المعامالت غير التبادلية‬

‫يتضح في بعض المعامالت أن هناك تبادال لقيمة مساوية تقريبا‪ .‬وتعتبر هذه المعامالت‬ ‫‪.8‬‬
‫تبادلية ويتم تناولها في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى‪.‬‬

‫‪760‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫تحصل المنشأة في معامالت أخرى على موارد وال تدفع أي مقابل أو تدفع مقابل إسمي لقاء‬ ‫‪.9‬‬
‫ذلك مباشرة‪ .‬ويتضح أن هذه معامالت غير تبادلية ويتم التطرق إليها في هذا المعيار‪ .‬فعلى‬
‫سبيل المثال‪ ،‬يدفع المكلفون ضرائب ألن قانون الضريبة يقتضي دفع تلك الضرائب‪ .‬وفي حين‬
‫أن الحكومة التي تفرض الضرائب تقدم مجموعة متنوعة من الخدمات العامة للمكلفين فإنها ال‬
‫تقوم بذلك كتعويض عن دفع الضرائب‪.‬‬

‫هناك مجموعة أخرى من المعامالت غير التبادلية حيث قد تقدم المنشأة مقابال معينا لقاء الموارد‬ ‫‪.10‬‬
‫المستلمة‪ ،‬ولكن ذلك المقابل ال يقارب القيمة العادلة للموارد المستلمة‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬تحدد‬
‫المنشأة فيما إذا كان هناك دمج بين المعامالت التبادلية وغير التبادلية حيث يتم اإلعتراف بكل‬
‫عنصر منهما بشكل منفصل‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬تستلم المنشأة ‪ 6‬ماليين وحدة عملة كتمويل من‬
‫وكالة تنمية متعددة األطراف‪ .‬وتنص االتفاقية على أن تسدد المنشأة ‪ 5‬ماليين وحدة عملة من‬
‫التمويل المستلم على مدى ‪ 10‬سنوات بنسبة فائدة ‪ %5‬عندما يكون سعر السوق لقرض مماثل هو‬
‫‪ .%11‬وقد استلمت المنشأة فعال مليون وحدة عملة كمنحة (‪ 6‬ماليين وحدة عملة مطروحا منها ‪5‬‬
‫ماليين وحدة عملة ينبغي تسديدها) ودخلت في ترتيب قرض ميسر بقيمة ‪ 5‬ماليين وحدة عملة‬
‫والذي يحمل فائدة تقل عن سعر الفائدة السوقية لقرض مماثل بنسبة ‪ .%6‬يعد كل من مبلغ‬
‫المنحة المقبوض (مليون وحدة عملة) والحصة غير السوقية من دفعات الفائدة فيما يخص االتفاقية‬
‫هي معامالت غير تبادلية‪ .‬كما تعد دفعات الفائدة والدفعات الرأسمالية التعاقدية هي معامالت‬
‫تبادلية‪.‬‬

‫كما أن هناك معامالت إضافية ال يتضح فو ار فما إذا كانت معامالت تبادلية أم غير تبادلية‪ .‬وفي‬ ‫‪.11‬‬
‫هذه الحاالت‪ ،‬سيحدد فحص لمضمون المعاملة ما إذا كانت معامالت تبادلية أم غير تبادلية‪.‬‬
‫فعلى سبيل المثال‪ُ ،‬يصنف بيع السلع عادة على أنه معاملة تبادلية‪ .‬لكن إذا تم القيام بالمعاملة‬
‫ٍ‬
‫مساو تقريبا للقيمة العادلة للسلع المباعة‪ ،‬فإن هذه المعاملة تقع‬ ‫بسعر مدعوم‪ ،‬أي بسعر غير‬
‫ضمن تعريف المعاملة غير التبادلية‪ .‬ولتحديد فيما إذا كان مضمون معاملة معينة هو مضمون‬
‫معاملة تبادلية أو غير تبادلية‪ ،‬يتم إصدار حكم مهني‪ .‬وباإلضافة إلى ذلك‪ ،‬قد تحصل المنشآت‬
‫على خصومات تجارية أو خصومات على الكمية أو تخفيضات أخرى على السعر المعروض‬
‫لألصول وذلك ألسباب مختلفة‪ .‬وال تعني هذه التخفيضات على األسعار بالضرورة أن المعاملة‬
‫هي معاملة غير تبادلية‪.‬‬

‫اإليراد‬
‫يتألف اإليراد من إجمالي التدفقات الواردة للمنافع اإلقتصادية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة‬ ‫‪.12‬‬
‫المقبوضة وال مستحقة القبض من قبل المنشأة المعدة للتقارير المالية والتي تمثل زيادة في صافي‬
‫األصول‪/‬حقوق الملكية‪ ،‬بإستثناء الزيادات المتعلقة بمساهمات المالكين‪ .‬إن المبالغ التي تحصلها‬
‫المنشأة بصفتها وكيال عن الحكومة أو منظمة حكومية أخرى أو أطراف ثالثة أخرى لن تؤدي إلى‬
‫زيادة في صافي أصول الوكيل أو إيراداته‪ .‬ويعود هذا إلى أن المنشأة التي تعمل كوكيل ال تستطيع‬
‫السيطرة على إستخدام األصول التي تم تحصيلها أو اإلنتفاع منها بطريقة أخرى في سعيها لتحقيق‬
‫أهدافها‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪761‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫حين تتكبد المنشأة بعض التكاليف فيما يتعلق باإليراد الناشئ من معاملة غير تبادلية‪ ،‬يكون اإليراد‬ ‫‪.13‬‬
‫هو إجمالي التدفق الوارد للمنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة‪ ،‬ويتم‬
‫اإلعتراف بأي تدفق صادر للموارد على أنها تكلفة المعاملة‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬إذا تعين على‬
‫المنشأة المعدة للتقارير دفع تكاليف التسليم والتركيب فيما يتعلق بتحويل بند من بنود المصنع إليها‬
‫من منشأة أخرى‪ ،‬فإنه يتم اإلعتراف بتلك التكاليف بشكل منفصل عن اإليراد الناشئ من تحويل‬
‫بند المصنع‪ .‬وتُشمل تكاليف التسليم والتركيب في المبلغ المعترف به كأصل وفقا لمعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات"‪.‬‬

‫البنود اإلشتراطية‬
‫قد يتم تحويل األصول مع توقع و‪/‬أو إدراك حقيقة أنها ستستخدم بطريقة معينة ولذلك فإن المنشأة‬ ‫‪.14‬‬
‫المنقول إليها ستتصرف أو ستعمل بطريقة معينة‪ .‬وحيث تفرض القوانين أو األنظمة أو الترتيبات‬
‫الملزمة مع األطراف الخارجيين شروطا على إستخدام األصول المنقولة من قبل المنشأة المنقول‬
‫إليها‪ ،‬تكون هذه البنود عبارة عن إشتراطات كما هو موضح في هذا المعيار‪ .‬إن إحدى‬
‫الخصائص الرئيسية لإلشتراطات‪ ،‬كما هو محدد في هذا المعيار‪ ،‬هي أن المنشاة ال تستطيع‬
‫فرض بند إشتراطي على نفسها‪ ،‬سواء كان ذلك مباشرة أو من خالل منشأة تسيطر عليها‪.‬‬
‫يمكن أن تكون البنود اإلشتراطية المتعلقة بأصل منقول إما شروطا أو قيودا‪ .‬وفي حين أن الشروط‬ ‫‪.15‬‬
‫والقيود قد تتطلب من المنشأة إستخدام أو إستهالك المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات‬
‫المستقبلية المتوقعة التي يشتمل عليها أصل ما لغرض معين (واجب األداء) عند اإلعتراف‬
‫المبدئي‪ ،‬فإن الشروط هي الوحيدة التي تقتضي إرجاع المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات‬
‫المستقبلية المتوقعة إلى المنشأة الناقلة في حال مخالفة ذلك البند اإلشتراطي (واجب اإلرجاع)‪.‬‬

‫تكون البنود اإلشتراطية قابلة لإلنفاذ من خالل عمليات قانونية أو إدارية‪ .‬وإذا كان بند معين‬ ‫‪.16‬‬
‫منصوصا عليه في القوانين أو األنظمة أو الترتيبات الملزمة األخرى غير قابل لإلنفاذ‪ ،‬فإنه ال‬
‫يعتبر بندا إشتراطيا كما هو موضح في هذا المعيار‪ .‬وال تنشأ اإللتزامات التعاقدية النافعة من البنود‬
‫اإلشتراطية‪ .‬وينص معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪" 19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات‬
‫واألصول المحتملة" على متطلبات اإلعتراف باإللتزامات التعاقدية النافعة وقياسها‪.‬‬

‫الشروط المفروضة على األصول المنقولة‬

‫تقتضي الشروط المفروضة على األصول المنقولة (المشار إليها فيما بعد بالشروط) من المنشأة إما‬ ‫‪.17‬‬
‫أن تستهلك المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة لألصل كما هو محدد أو‬
‫أن ترجع المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة إلى المنشأة الناقلة في حال‬
‫مخالفة الشروط‪ .‬لذلك‪ ،‬تتكبد المنشأة المنقول إليها إلتزام تعاقدي حالي لتحويل المنافع اإلقتصادية‬
‫المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة إلى أطراف ثالثة عندما تحصل مبدئيا على السيطرة‬
‫على أصل خاضع لشرط معين‪ .‬ويعود هذا إلى أن المنشأة المنقول إليها غير قادرة على تجنب‬
‫التدفق الصادر للموارد حيث ُيطلب منها إستهالك المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات‬
‫المستقبلية المتوقعة المشمولة في األصل المنقول لدى تسليم سلع أو خدمات معينة ألطراف ثالثة‪،‬‬
‫أو يتعين عليها إرجاع المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة إلى المنشأة‬

‫‪762‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫الناقلة‪ .‬ولذلك عندما تعترف المنشأة المنقول إليها مبدئيا بأصل خاضع لشرط معين‪ ،‬فإنها تتكبد‬
‫أيضا إلتزاما معينا‪.‬‬

‫وبغرض التسهيل من الناحية اإلدارية‪ ،‬فإنه قد يتم إرجاع أصل منقول أو منافع إقتصادية مستقبلية‬ ‫‪.18‬‬
‫أو خدمات مستقبلية متوقعة أخرى بشكل فعال من خالل اقتطاع المبلغ الذي سيتم إرجاعه من‬
‫أصول أخرى ينبغي تحويلها ألغراض أخرى‪ .‬وستعترف البيانات المالية الخاصة بالمنشأة المعدة‬
‫للتقارير بإجمالي المبالغ‪ ،‬أي ستعترف المنشأة بتخفيض في األصول واإللتزامات فيما يخص‬
‫إرجاع األصل بموجب بنود الشرط الذي تمت مخالفته‪ ،‬كما ستعكس اإلعتراف باألصول‬
‫واإللتزامات و‪/‬أو اإليراد للتحويل الجديد‪.‬‬

‫القيود المفروضة على األصول المنقولة‬

‫ال تتضمن القيود المفروضة على األصول المنقولة (المشار إليها فيما بعد بالقيود) متطلبا يقضي‬ ‫‪.19‬‬
‫بإرجاع األصل المنقول أو المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة األخرى‬
‫إلى المنشأة الناقلة إذا لم يتم إستخدام األصل كما هو محدد‪ .‬ولذلك‪ ،‬فإن الحصول على السيطرة‬
‫على أصل خاضع لقيد معين ال يفرض إلتزاما تعاقديا حاليا على المنشأة المنقول إليها بتحويل‬
‫المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة إلى أطراف ثالثة عندما يتم اكتساب‬
‫السيطرة على األصل من البداية‪ .‬وعندما تخالف المنشأة المنقول إليها قيدا معينا‪ ،‬قد يكون الخيار‬
‫متاحا أمام المنشأة الناقلة أو طرف آخر لطلب فرض عقوبة على المنشأة المنقول إليها من خالل‬
‫رفع القضية مثال أمام محكمة أو هيئة أخرى أو من خالل عملية إدارية مثل إصدار توجيهات من‬
‫وزير في الحكومة أو سلطة أخرى أو غير ذلك‪ .‬وقد ينتج عن مثل هذه اإلجراءات توجيه المنشأة‬
‫نحو تلبية القيد أو الخضوع لعقوبة مدنية أو جنائية بسبب عصيان المحكمة أو هيئة أو سلطة‬
‫أخرى‪ .‬وال يتم تكبد مثل هذه العقوبة نتيجة إلستمالك األصل بل نتيجة لمخالفة القيد‪.‬‬

‫تفضيل المضمون على الشكل‬

‫لدى تحديد فيما إذا كان البند اإلشتراطي عبارة عن شرط أو قيد‪ ،‬فإنه من الضروري النظر في‬ ‫‪.20‬‬
‫مضمون البند اإلشتراطي وليس مجرد شكله‪ .‬فعلى سبيل المثال فإن مجرد بيان أنه ينبغي‬
‫إستهالك األصل المنقول في تقديم السلع والخدمات ألطراف ثالثة أو إرجاعه إلى المنشأة‬
‫الناقلة غير ٍ‬
‫كاف بحد ذاته لنشوء إلتزام عندما تكتسب المنشأة السيطرة على األصل‪.‬‬

‫عند تحديد فيما إذا كان البند اإلشتراطي عبارة عن شرط أو قيد‪ ،‬فعلى المنشأة إن تبحث فيما‬ ‫‪.21‬‬
‫إذا كان متطلب إرجاع األصل أو المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية‬
‫المتوقعة األخرى قابال لإلنفاذ وفيما إذا سيتم إنفاذه من قبل المنشأة الناقلة‪ .‬وإذا لم يكن بمقدور‬
‫المنشأة الناقلة إنفاذ متطلب إرجاع األصل أو المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات‬
‫المستقبلية المتوقعة األخرى‪ ،‬فإن البند اإلشتراطي يعجز عن تحقيق تعريف الشرط وسيتم‬
‫إعتباره على أنه قيد‪ .‬وفي حال أشارت تجربة سابقة مع المنشأة الناقلة إلى أن هذه المنشأة ال‬
‫تنفذ أبدا متطلب إرجاع األصل المنقول أو المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات‬
‫المستقبلية المتوقعة األخرى عند حدوث المخالفات‪ ،‬فقد تستنتج المنشأة المنقول إليها بأن البند‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪763‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫اإلشتراطي له شكل الشرط وليس مضمونه‪ ،‬ولذلك فإنه يعتبر قيدا‪ .‬وإذا لم يكن لدى المنشأة‬
‫تجربة مع المنشأة الناقلة‪ ،‬أو أنها لم تخالف مسبقا بنودا إشتراطية بحيث تدفع المنشأة الناقلة‬
‫التخاذ قرار حول تنفيذ إرجاع األصل أو المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية‬
‫المتوقعة األخرى‪ ،‬وأنها ال تملك أي دليل بخالف ذلك‪ ،‬فإن المنشأة ستفترض أن المنشأة الناقلة‬
‫ستنفذ البند اإلشتراطي وبالتالي يحقق البند اإلشتراطي تعريف الشرط‪.‬‬

‫يفرض تعريف الشرط على المنشأة المنقول إليها واجب أداء‪ -‬أي يتعين عليها إستهالك المنافع‬ ‫‪.22‬‬
‫اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة التي يشتمل عليها األصل المنقول كما‬
‫هو محدد‪ ،‬أو إرجاع األصل أو المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة‬
‫األخرى إلى المنشأة الناقلة‪ .‬ومن أجل تلبية تعريف الشرط‪ ،‬سيكون واجب األداء ذو مضمون‬
‫وليس مجرد شكل كما سيكون مطلوبا نتيجة للشرط بحد ذاته‪ .‬إن وجود بند ضمن إتفاقية نقل‬
‫أصول يقتضي من المنشأة القيام بتصرف ال تملك بديال سوى القيام به قد يقود المنشأة إلى‬
‫اإلستنتاج بأن البند بمضمونه ليس شرطا وال قيدا‪ .‬ويعود هذا إلى أنه في هذه الحاالت ال‬
‫تفرض بنود نقل األصول بحد ذاته واجب أداء على المنشأة المنقول إليها‪.‬‬

‫ولتحقيق معايير اإلعتراف كإلتزام‪ ،‬فإنه من الضروري أن يكون التدفق الصادر للموارد محتمال‬ ‫‪.23‬‬
‫وأن يكون تقييم األداء مقابل الشرط مطلوبا ويمكن تقييمه‪ .‬ولذلك فإنه‪ ،‬ينبغي أن يحدد الشرط‬
‫مسائل معينة مثل طبيعة أو كمية السلع والخدمات التي ستقدم أو طبيعة األصول التي سيتم‬
‫إستمالكها حسبما هو مناسب والفترات التي ينبغي حدوث األداء خاللها حيث يكون مالئما‪.‬‬
‫وباإلضافة إلى ذلك‪ ،‬ينبغي مراقبة األداء من قبل المنشأة الناقلة‪ ،‬أو بالنيابة عنها‪ ،‬على أساس‬
‫مستمر‪ .‬ويحدث هذا بشكل خاص عندما يقتضي بند إشتراطي إرجاع تناسبي للقيمة المساوية‬
‫لألصل إذا كانت المنشأة تلبي متطلبات الشرط بشكل جزئي وإذا تم إنفاذ واجب اإلرجاع في‬
‫حال حدوث إخفاقات هامة في الماضي‪.‬‬

‫في بعض الحاالت‪ ،‬قد يتم تحويل أصل معين مع مراعاة البند اإلشتراطي الذي ينص على‬ ‫‪.24‬‬
‫إرجاعه إلى المنشاة الناقلة في حال عدم وقوع حدث مستقبلي محدد‪ .‬وقد يحصل هذا عندما‬
‫تمنح حكومة وطنية مثال أمواال لمنشأة حكومية محلية مع مراعاة البند اإلشتراطي الذي ينص‬
‫على أن تجمع المنشاة مساهمة مساوية‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬ال ينشأ واجب اإلرجاع حتى ذلك‬
‫الوقت الذي ُيتوقع فيه أنه ستتم مخالفة البند اإلشتراطي وال يتم اإلعتراف بإلتزام حتى يتم تلبية‬
‫معايير اإلعتراف‪.‬‬

‫ومع ذلك‪ ،‬ستحتاج المنشآت المنقول إليها إلى النظر فيما إذا كانت هذه التحويالت هي على‬ ‫‪.25‬‬
‫شكل مقبوضات مستلمة مقدما‪ .‬وتشير "المقبوضات المستلمة مقدما" في هذا المعيار إلى‬
‫الموارد المستلمة قبل أن يصبح الحدث الخاضع للضريبة أو ترتيب النقل ملزما‪ .‬وتؤدي‬
‫المقبوضات المستلمة مقدما إلى نشوء أصل وإلتزام تعاقدي حالي ألن ترتيب النقل لم يصبح‬

‫‪764‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫ملزما بعد‪ .‬وعندما تكون طبيعة هذه التحويالت على شكل معاملة تبادلية‪ ،‬فسيتم التعامل معها‬
‫وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.9‬‬

‫الضرائب‬
‫تعتبر الضرائب المصدر الرئيسي لإليرادات بالنسبة للعديد من الحكومات وغيرها من منشآت‬ ‫‪.26‬‬
‫القطاع العام‪ .‬وتعرف الضرائب في الفقرة ‪ 7‬على أنها منافع إقتصادية مدفوعة أو مستحقة‬
‫الدفع بشكل إجباري لمنشآت القطاع العام وذلك وفقا للقوانين أو األنظمة المشرعة لتزويد‬
‫الحكومة باإليرادات‪ ،‬بإستثناء الغرامات أو العقوبات األخرى المفروضة جراء انتهاك القوانين أو‬
‫األنظمة‪ .‬وال تعتبر التحويالت غير اإلجبارية إلى الحكومة أو منشآت القطاع العام مثل‬
‫التبرعات ودفع الرسوم على أنها ضرائب‪ ،‬رغم أنها قد تكون نتيجة لمعامالت غير تبادلية‪.‬‬
‫وتفرض الحكومة الضرائب على األفراد والمنشآت األخرى الذين يعرفون بإسم المكلفين داخل‬
‫حدود منطقتها من خالل إستخدام صالحياتها المطلقة‪.‬‬
‫يمكن أن تختلف القوانين واألنظمة الضريبية بشكل كبير من منطقة ألخرى ولكنها تتسم بعدد‬ ‫‪.27‬‬
‫من الخصائص المشتركة‪ .‬وتنص القوانين واألنظمة الضريبية على حق الحكومة في (أ)‬
‫تحصيل الضريبة (ب) وتحديد األساس الذي يتم بموجبه حساب الضريبة (ج) وإجراءات إدارة‬
‫الضريبة‪ ،‬أي إجراءات حساب الضريبة مستحقة القبض وضمان إستالم الدفعات‪ .‬وتقتضي‬
‫القوانين واألنظمة الضريبية عادة من المكلفين إيداع إق اررات ضريبية دورية لدى الوكالة‬
‫الحكومية التي تشرف على ضريبة معينة‪ .‬وبشكل عام‪ ،‬يقدم المكلفون تفاصيل وأدلة حول‬
‫مستوى النشاط الخاضع للضريبة ويتم حساب مبلغ الضريبة مستحق القبض من قبل الحكومة‪.‬‬
‫وتختلف ترتيبات إستالم الضرائب بشكل واسع ولكنها تُصمم عادة لضمان إستالم الحكومة‬
‫للدفعات على أساس دوري دون اللجوء إلى اتخاذ إجراء قانوني‪ .‬وعادة ما يتم تنفيذ قوانين‬
‫الضريبة بشكل صارم وتفرض غالبا عقوبات شديدة على األفراد أو المنشآت األخرى التي‬
‫تخالف القانون‪.‬‬

‫يمكن أن تنشأ أيضا مقبوضات مستلمة مقدما‪ ،‬كونها مبالغ مستلمة قبل وقوع الحدث الخاضع‬ ‫‪.28‬‬
‫للضريبة‪ ،‬فيما يخص الضرائب‪.‬‬

‫تحليل مبدئي للتدفق الوارد للموارد من المعامالت غير التبادلية‬

‫تعترف المنشأة باألصل الناشئ من معاملة غير تبادلية عندما تكتسب السيطرة على الموارد‬ ‫‪.29‬‬
‫التي تحقق تعريف األصل ومعايير اإلعتراف‪ .‬وفي بعض الظروف‪ ،‬عندما يعفي الدائن مثال‬
‫من إلتزام معين‪ ،‬قد ينشأ انخفاض في المبلغ المسجل إللتزام معترف به سابقا‪ .‬وفي هذه‬
‫الحاالت‪ ،‬تقوم المنشأة بتخفيض المبلغ المسجل لإللتزام بدال من اإلعتراف بأصل معين‪ .‬وفي‬
‫بعض الحاالت‪ ،‬ينطوي اكتساب السيطرة على األصل على إلتزامات تعاقدية تعترف بها‬
‫المنشأة كإلتزام‪ .‬وال تؤدي مساهمات المالكين إلى نشوء إيرادات‪ ،‬لذا يتم تحليل كل نوع من‬
‫أنواع المعامالت وتتم محاسبة أية مساهمات من المالكين بشكل منفصل‪ .‬وباالنسجام مع‬
‫المنهج المنصوص عليه في هذا المعيار‪ ،‬ستحلل المنشآت المعامالت غير التبادلية لتحديد‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪765‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫عناصر البيانات المالية ذات الغرض العام التي سيتم اإلعتراف بها نتيجة للمعامالت‪ .‬ويوضح‬
‫الشكل الوارد في الصفحة التالية العملية التحليلية التي تجريها المنشأة عند وجود تدفق وارد‬
‫للموارد وذلك لتحديد فيما إذا تنشأ اإليرادات‪ .‬ويتبع هذا المعيار هيكل الشكل التوضيحي‪.‬‬
‫وتتضمن الفقرات ‪ 115-30‬متطلبات معالجة المعامالت‪.‬‬

‫‪766‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫‪1‬‬
‫توضيح التحليل المبدئي للتدفقات الواردة للموارد‬

‫ال‬ ‫هل يؤدي التدفق الوارد إلى‬

‫ال تعترف بوجود زيادة في‬ ‫نشوء بند يحقق تعريف األصل؟‬
‫األصل‪ ،‬أخذ اإلفصاح بعين‬ ‫(معيار المحاسبة الدولي في‬
‫اإلعتبار‪( .‬الفقرة ‪،)36‬‬ ‫القطاع العام ‪.)1‬‬

‫نعم‬
‫ال‬ ‫ه ل يحق ق الت دفق ال وارد مع ايير‬
‫ال تعترف بوجود زيادة في‬ ‫االعتراف به كأصل؟ (الفقرة ‪.)31‬‬
‫األصل‪ ،‬خذ اإلفصاح بعين‬
‫اإلعتبار‪( .‬الفقرة ‪.)36‬‬ ‫نعم‬

‫هل ينتج التدفق الوارد من‬

‫ال‬ ‫ال‬ ‫مساهمة المالكين؟‬
‫هل المعاملة معاملة‬
‫إرجع إلى معايير‬ ‫غير تبادلية؟‬ ‫(الفقرات ‪.)38-37‬‬
‫المحاسبة الدولية في‬
‫(الفقرات ‪.)41-39‬‬
‫القطاع العام‬
‫نعم‬
‫األخرى‪.‬‬
‫نعم‬ ‫إرجع إلى معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‬
‫األخرى‪.‬‬
‫إعترف‬
‫بأصل وإيراد إلى الحد الذي ال يتم فيه‬ ‫‪‬‬
‫ال‬
‫هل إستوفت المنشأة كافة اإللتزامات الحالية المتعلقة‬
‫اإلعتراف بالتزام أيضا؛ و‬
‫بالتدفق الوارد؟ (الفقرات ‪.3)56 -50‬‬
‫بإلتزام إلى الحد الذي ال يتم فيه تلبية‬ ‫‪‬‬
‫اإللتزامات التعاقدية الحالية‪.‬‬ ‫نعم‬
‫(الفقرات ‪.)45-44‬‬
‫إعترف باألصل وإعترف باإليراد‪ .‬الفقرة (‪.)44‬‬

‫‪ .1‬إن الشكل هو ألغراض التوضيح فقط وال يحل محل المعايير‪ .‬وهو مقدم كأداة مساعدة لتفسير معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫‪ .2‬في بعض الحاالت‪ ،‬عندما يعفي الدائن من إلتزام مثال‪ ،‬قد ينشأ انخفاض في المبلغ المسجل إللتزام معترف به سابقا‪ .‬وفي مثل‬
‫هذه الحالة‪ ،‬تقوم المنشأة بتخفيض المبلغ المسجل لإللتزام بدال من اإلعتراف باألصل‪.‬‬

‫‪ .3‬لدى تحديد فيما إذا إستوفت المنشأة جميع اإللتزامات التعاقدية الحالية‪ ،‬يُؤخذ بعين اإلعتبار تطبيق تعريف "الشروط المفروضة‬
‫على األصل المنقول" ومعايير اإلعتراف بإلتزام معين‪.‬‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في‬ ‫‪1‬‬

‫العرض العادل الذي يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪767‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫اإلعتراف باألصول‬
‫يرد تعريف األصول في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 1‬عرض البيانات المالية"‬ ‫‪.30‬‬
‫ويتوقع أن يتدفق منها‬
‫على أنها موارد تتم السيطرة عليها من قبل المنشأة نتيجة ألحداث سابقة ُ‬
‫منافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات مستقبلية إلى المنشأة‪.‬‬

‫ينبغي اإلعتراف بالتدفق الوارد للموارد من معاملة غير تبادلية‪ ،‬بإستثناء الخدمات العينية‪،‬‬ ‫‪.31‬‬
‫والذي يلبي تعريف األصل على أنه أصل عندما‪ ،‬وفقط عندما‪-:‬‬
‫يكون من المحتمل أن تتدفق المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية‬ ‫(أ)‬
‫المتوقعة المرتبطة باألصل إلى المنشأة؛ و‬
‫‪1‬‬
‫(ب) يمكن قياس القيمة العادلة لألصل بشكل موثوق‪.‬‬

‫السيطرة على األصل‬

‫تعتبر القدرة على منع أو تنظيم وصول اآلخرين إلى منافع األصل عنص ار مهما من عناصر‬ ‫‪.32‬‬
‫السيطرة والذي يميز أصول المنشأة عن تلك السلع العامة التي تملك كافة المنشآت فرصة‬
‫الوصول إليها واإلنتفاع منها‪ .‬وفي القطاع العام‪ ،‬تمارس الحكومات دو ار تنظيميا في نشاطات‬
‫معينة‪ ،‬مثل المؤسسات المالية أو صناديق التقاعد‪ .‬وال يعني هذا الدور التنظيمي بالضرورة أن‬
‫هذه البنود المنظمة تلبي تعريف أصل خاص بالحكومة‪ ،‬أو تحقق معايير اإلعتراف كأصل في‬
‫البيانات المالية ذات الغرض العام الخاصة بالحكومة التي تنظم تلك األصول‪ .‬وقد تعترف‬
‫المنشآت وفقا للفقرة ‪ 98‬بالخدمات العينية دون أن يتعين عليها ذلك‪.‬‬

‫ال يعتبر اإلعالن عن نية تحويل الموارد إلى منشأة في القطاع العام كافيا بحد ذاته لتحديد‬ ‫‪.33‬‬
‫الموارد على أنه مسيطر عليها من قبل المنشأة المنقول إليها‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬إذا ُدمرت‬
‫مدرسة حكومية جراء حريق في الغابة وأعلنت الحكومة عن نيتها تحويل األموال من أجل إعادة‬
‫بناء المدرسة‪ ،‬فلن تعترف المدرسة بتدفق وارد للموارد (موارد مستحقة القبض) في وقت‬
‫اإلعالن‪ .‬وفي حال كانت إتفاقية التحويل مطلوبة قبل تحويل الموارد‪ ،‬لن تحدد المنشأة المنقول‬
‫إليها الموارد بأنها مسيطر عليها حتى ذلك الوقت الذي تصبح فيه اإلتفاقية ملزمة ألن المنشأة‬
‫المنقول إليها ال تستطيع منع أو تنظيم وصول المنشأة الناقلة إلى الموارد‪ .‬وفي العديد من‬
‫الحاالت‪ ،‬ستحتاج المنشأة إلى تفعيل سيطرتها على الموارد قبل أن تستطيع اإلعتراف بأصل‬
‫معين‪ .‬وفي حال لم يكن لدى المنشأة مطالبة قابلة لإلنفاذ فيما يتعلق بالموارد‪ ،‬فإنها ال تستطيع‬
‫منع أو تنظيم وصول المنشأة الناقلة إلى تلك الموارد‪.‬‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في‬ ‫‪1‬‬

‫العرض العادل الذي يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫‪768‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫الحدث السابق‬
‫تحصل منشآت القطاع العام عادة على األصول من الحكومات أو من منشآت أخرى بما في‬ ‫‪.34‬‬
‫ذلك المكلفين أو من خالل شراء األصول أو إنتاجها‪ .‬ولذلك قد يكون الحدث السابق الذي‬
‫يؤدي إلى السيطرة على أصل معين هي عملية شراء أو حدث خاضع للضريبة أو عملية‬
‫تحويل‪ .‬وال تؤدي المعامالت أو األحداث التي يتوقع حصولها في المستقبل إلى وجود أصول‪-‬‬
‫ولهذا السبب ال تعتبر نية فرض ضريبة مثال بمثابة حدث سابق يؤدي إلى نشوء أصل على‬
‫شكل مطالبة من مكلف معين‪.‬‬

‫التدفق الوارد المحتمل للموارد‬

‫يكون التدفق الوارد للموارد "محتمال" عندما تكون فرصة حصوله أكبر من فرصة عدم حصوله‪.‬‬ ‫‪.35‬‬
‫وتستند المنشأة في هذا التحديد إلى تجربتها السابقة مع أنواع مماثلة لتدفقات الموارد وتوقعاتها‬
‫المتعلقة بالمكلف أو المنشاة الناقلة‪ .‬فعلى سبيل المثال عندما (أ) توافق الحكومة على تحويل‬
‫أموال إلى منشأة في القطاع العام (المنشأة المعدة للتقارير) (ب) وتكون اإلتفاقية ملزمة (ج) ولدى‬
‫الحكومة تاريخ في مجال تحويل الموارد المتفق عليها‪ ،‬فإنه من المحتمل حصول التدفق الوارد‪،‬‬
‫رغم أنه ال يتم تحويل األموال في تاريخ التقرير‪.‬‬

‫األصول المحتملة‬
‫إن البند الذي يتسم بالخصائص األساسية لألصل‪ ،‬ولكنه يعجز عن تلبية معايير اإلعتراف‪ ،‬قد‬ ‫‪.36‬‬
‫يقتضي اإلفصاح عنه في المالحظات كأصل محتمل (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪" 19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة")‪.‬‬

‫مساهمات المالكين‬
‫يرد تعريف مساهمات المالكين في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .1‬وحتى تُعتبر‬ ‫‪.37‬‬
‫معاملة معينة على أنها مساهمة من المالكين‪ ،‬يكون من الضروري أن تحقق الخصائص المحددة‬
‫في ذلك التعريف‪ .‬ولدى تحديد فيما إذا كانت المعاملة تلبي تعريف مساهمة من المالكين‪ُ ،‬ينظر‬
‫في مضمون المعاملة بدال من شكلها‪ .‬وتشير الفقرة ‪ 38‬إلى الشكل الذي قد تتخذه مساهمات‬
‫المالكين‪ .‬وفي حال اتضح‪ ،‬على الرغم من شكل المعاملة‪ ،‬أن المضمون هو مضمون قرض أو‬
‫نوع آخر من اإللتزامات أو إيراد‪ ،‬فإن المنشأة تعترف به على أنه كذلك وتقوم بإفصاح مناسب في‬
‫مالحظات البيانات المالية ذات الغرض العام‪ ،‬في حال كان هاما‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬إذا كان‬
‫ُيقصد من معاملة بأنها مساهمة من المالكين‪ ،‬ولكنها تنص على أن المنشأة المعدة للتقارير ستدفع‬
‫توزيعات ثابتة إلى المنشأة الناقلة مع إرجاع إستثمار المنشأة الناقلة في تاريخ مستقبلي محدد‪ ،‬فإن‬
‫المعاملة تتسم أكثر بخصائص القرض‪ ،‬بالنسبة للترتيبات التعاقدية‪ ،‬تبحث المنشأة أيضا في‬
‫اإلرشادات الواردة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 28‬األدوات المالية‪ :‬العرض" عند‬
‫تمييز اإللتزامات عن المساهمات من المالكين‪.‬‬

‫يمكن إثبات مساهمة المالكين من خالل ما يلي وذلك على سبيل المثال‪-:‬‬ ‫‪.38‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪769‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫تحديد رسمي للتحويل (أو أحد أصناف هذه التحويالت) من قبل المساهم أو منشأة مسيطرة‬ ‫(أ)‬
‫للمساهم على أنه يشكل جزءا من صافي األصول‪/‬حقوق الملكية المساهم بها الخاصة‬
‫بالمنشأة المنقول إليها‪ ،‬إما قبل حدوث المساهمة أو وقت حدوثها؛‬
‫(ب) إتفاقية رسمية‪ ،‬فيما يتعلق بالمساهمة‪ ،‬تنص على حصة مالية قائمة في صافي‬
‫األصول‪/‬حقوق الملكية الخاصة بالمنشأة المنقول إليها أو تزيد من قيمتها والتي يمكن بيعها‬
‫أو نقلها أو إستردادها؛ و‬

‫(ج) إصدار أدوات حقوق الملكية‪ ،‬فيما يتعلق بالمساهمة‪ ،‬التي يمكن بيعها أو نقلها أو‬
‫إستردادها‪.‬‬
‫العناصر التبادلية وغير التبادلية للمعاملة‬
‫تتناول الفقرتان ‪ 40‬و‪ 41‬أدناه الحاالت التي تكتسب فيها المنشأة السيطرة على الموارد التي‬ ‫‪.39‬‬
‫تجسد منافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات مستقبلية متوقعة بخالف الحصول عليها من خالل‬
‫مساهمات المالكين‪.‬‬
‫تعرف الفقرة ‪ 7‬المعامالت التبادلية والمعامالت غير التبادلية وتشير الفقرة ‪ 10‬إلى أن المعاملة‬ ‫‪.40‬‬
‫قد تتضمن عنصرين‪ ،‬أحدهما تبادلي واآلخر غير تبادلي‪.‬‬
‫عندما يتم إستمالك أصل معين من خالل معاملة تتألف من عنصر تبادلي وآخر غير تبادلي‪،‬‬ ‫‪.41‬‬
‫تعترف المنشأة بالعنصر التبادلي وفقا لمبادئ ومتطلبات معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام األخرى‪ .‬ويتم اإلعتراف بالعنصر غير التبادلي وفقا لمبادئ ومتطلبات هذا المعيار‪ .‬ولدى‬
‫تحديد فيما إذا كانت المعاملة تتألف من عناصر تبادلية وأخرى غير تبادلية قابلة للتحديد‪ ،‬تتم‬
‫ممارسة الحكم المهني‪ .‬وحيث يكون من غير الممكن التمييز بين العناصر التبادلية وغير‬
‫التبادلية المنفصلة‪ ،‬يتم معالجة المعاملة على أنها غير تبادلية‪.‬‬

‫قياس األصول عند اإلعتراف المبدئي‬

‫ينبغي قياس األصل المستملك من خالل معاملة غير تبادلية مبدئياً بالقيمة العادلة في تاريخ‬ ‫‪.42‬‬
‫اإلستمالك‪.‬‬
‫باالنسجام مع معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪" 12‬المخزون" و‪" 16‬العقارات‬ ‫‪.43‬‬
‫اإلستثمارية" و‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات" و‪" 41‬األدوات المالية"‪ ،‬يتم قياس األصول‬
‫المستملكة من خالل معاملة غير تبادلية بالقيمة العادلة كما في تاريخ اإلستمالك‪.‬‬

‫اإلعتراف باإليراد المتأتي من معامالت غير تبادلية‬

‫ينبغي اإلعتراف بالتدفق الوارد للموارد من معاملة غير تبادلية معترف بها كأصل على أنه‬ ‫‪.44‬‬
‫إيراد‪ ،‬إال إذا تم اإلعتراف أيضاً بإلتزام فيما يتعلق بالتدفق الوارد ذاته‪.‬‬
‫عندما تستوفي المنشأة إلتزاماً تعاقدياً حالياً معترف به كإلتزام فيما يخص تدفق وارد للموارد‬ ‫‪.45‬‬
‫من معاملة غير تبادلية معترف بها كأصل‪ ،‬ينبغي أن تخفض المنشأة المبلغ المسجل لل لتزام‬
‫المعترف به وأن تعترف بمبلغ إيراد مساو لذلك التخفيض‪.‬‬

‫‪770‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫عندما تعترف المنشأة بزيادة في صافي األصول نتيجة لمعاملة غير تبادلية‪ ،‬فإنها بذلك تعترف‬ ‫‪.46‬‬
‫بإيراد‪ .‬وإذا اعترفت المنشأة بإلتزام معين فيما يتعلق بتدفق وارد للموارد ناشئ من معاملة غير‬
‫تبادلية عندما يتم تخفيض اإللتزام الحقا بسبب وقوع حدث خاضع للضريبة أو تحقيق شرط‬
‫معين‪ ،‬فإ ن المنشاة تعترف بإيراد‪ .‬وفي حال كان التدفق الوارد للموارد يلبي تعريف مساهمات‬
‫المالكين‪ ،‬فال يتم اإلعتراف به كإلتزام أو إيراد‪.‬‬

‫يتم تحديد توقيت اإلعتراف باإليراد حسب طبيعة الشروط وتسويتها‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬إذا حدد‬ ‫‪.47‬‬
‫شرط معين بأن على المنشأة تقديم السلع أو الخدمات إلى أطراف ثالثة‪ ،‬أو إرجاع أموال غير‬
‫مستخدمة إلى المنشأة الناقلة‪ ،‬يتم اإلعتراف باإليراد حيث يتم تقديم السلع أو الخدمات‪.‬‬

‫قياس اإليراد المتأتي من معامالت غير تبادلية‬

‫ينبغي قياس اإليراد المتأتي من معامالت غير تبادلية بمبلغ الزيادة في صافي األصول‬ ‫‪.48‬‬
‫المعترف به من قبل المنشأة‪.‬‬
‫ٍ‬
‫مساو‬ ‫عندما تعترف المنشأة بأصل معين نتيجة لمعاملة غير تبادلية‪ ،‬فإنها تعترف أيضا بإيراد‬ ‫‪.49‬‬
‫لمبلغ األصل الذي يتم قياسه وفقا للفقرة‪ ،42‬إال إذا كان مطلوبا كذلك اإلعتراف بإلتزام معين‪.‬‬
‫وعندما يكون اإلعتراف بإلتزام معين مطلوبا‪ ،‬يتم قياسه وفقا لمتطلبات الفقرة ‪ ،57‬وسيتم‬
‫اإلعتراف بمبلغ الزيادة في صافي األصول‪ ،‬إن وجد‪ ،‬كإيراد‪ .‬وعندما يتم تخفيض اإللتزام الحقا‬
‫بسبب وقوع حدث خاضع للضريبة أو تلبية شرط معين‪ ،‬يتم اإلعتراف بمبلغ التخفيض في‬
‫اإللتزام كإيراد‪.‬‬

‫اإل لتزامات التعاقدية الحالية المعترف بها كإلتزامات‬

‫ينبغي اإلعتراف باإل لتزام التعاقدي الحالي الناشئ من معاملة غير تبادلية والذي يحقق‬ ‫‪.50‬‬
‫تعريف اإل لتزام على أنه إلتزام عندما‪ ،‬وفقط عندما‪-:‬‬
‫يكون من المحتمل أن ُيطلب تدفق صادر للموارد التي تمثل منافع إقتصادية مستقبلية‬ ‫(أ)‬
‫أو خدمات مستقبلية متوقعة لتسوية اإل لتزام التعاقدي؛ و‬
‫(ب) يمكن القيام بتقدير موثوق لمبلغ اإل لتزام التعاقدي‪.‬‬

‫اإل لتزام التعاقدي الحالي‬

‫إن اإللتزام التعاقدي الحالي هو بمثابة واجب للتصرف بطريقة معينة وقد يؤدي إلى نشوء إلتزام‬ ‫‪.51‬‬
‫فيما يخص أي معاملة غير تبادلية‪ .‬وقد يتم فرض اإللتزامات التعاقدية الحالية بموجب البنود‬
‫اإلشتراطية في القوانين أو األنظمة أو الترتيبات الملزمة التي تنص على أساس التحويالت‪ .‬وقد‬
‫تنشأ أيضا من البيئة التشغيلية العادية مثل اإلعتراف بالمقبوضات المستلمة مقدما‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪771‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫في العديد من الحاالت ‪ ،‬يتم فرض الضرائب وتحويل األصول إلى منشآت القطاع العام في‬ ‫‪.52‬‬
‫معامالت غير تبادلية استنادا إلى القوانين أو األنظمة أو غيرها من الترتيبات الملزمة التي‬
‫تفرض بنود إشتراطية تقتضي بأن يتم إستخدامها ألغراض معينة‪ .‬فعلى سبيل المثال‪-:‬‬
‫الضرائب‪ ،‬التي يقتصر إستخدامها بموجب القوانين أو األنظمة على أغراض خاصة؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) التحويالت‪ ،‬التي تنشأ من خالل ترتيب ملزم يتضمن شروطا‪-:‬‬
‫(‪ )1‬من قبل حكومات وطنية على حكومة إقليمية أو حكومة والية أو حكومة‬
‫محلية؛‬
‫(‪ )2‬من قبل حكومات الوالية‪ /‬اإلقليمية على حكومات محلية؛‬
‫(‪ )3‬من قبل الحكومات على منشآت القطاع العام األخرى؛‬
‫(‪ )4‬على الوكاالت الحكومية التي تم تأسيسها بموجب القوانين أو األنظمة إلنجاز‬
‫مهام محددة ذات استقاللية تشغيلية مثل السلطات التشريعية أو المجالس أو‬
‫السلطات اإلقليمية؛ و‬
‫(‪ )5‬من قبل الوكاالت المانحة إلى حكومات أو منشآت القطاع العام األخرى‪.‬‬
‫أثناء السير المعتاد لل عمليات‪ ،‬قد تقبل المنشأة المعدة للتقارير موارد قبل وقوع حدث خاضع‬ ‫‪.53‬‬
‫ٍ‬
‫مساو للمبلغ المقبوض مقدما إلى أن‬ ‫للضريبة‪ .‬وفي هذه الظروف‪ ،‬يتم اإلعتراف بمبلغ إلتزام‬
‫يقع الحدث الخاضع للضريبة‪.‬‬
‫إذا حصلت المنشأة المعدة للتقارير على موارد قبل وجود ترتيب تحويل ملزم‪ ،‬فإنها تعترف‬ ‫‪.54‬‬
‫بإلتزام معين فيما يخص مبلغا مقبوضا مقدما حتى الوقت الذي يصبح فيه الترتيب ملزما‪.‬‬

‫الشروط المفروضة على األصول المنقولة‬

‫تؤدي الشروط المفروضة على األصل المنقول إلى نشوء إلتزام تعاقدي حالي عند اإلعتراف‬ ‫‪.55‬‬
‫المبدئي حيث سيتم اإلعتراف به وفقاً للفقرة ‪.50‬‬
‫إن البنود اإلشتراطية محددة في الفقرة ‪ .7‬وتقدم الفقرات ‪ 25-14‬إرشادات حول تحديد فيما إذا‬ ‫‪.56‬‬
‫كان البند اإلشتراطي عبارة عن شرط أو قيد‪ .‬وتحلل المنشأة أي وكافة البنود اإلشتراطية‬
‫المرتبطة بتدفق وارد للموارد من أجل تحديد ما إذا كانت تلك البنود اإلشتراطية تفرض شروطا‬
‫أم قيودا‪.‬‬

‫قياس اإل لتزامات عند اإلعتراف المبدئي‬

‫ينبغي أن يكون المبلغ المعترف به كإلتزام هو أفضل تقدير للمبلغ المطلوب لتسوية اإل لتزام‬ ‫‪.57‬‬
‫التعاقدي الحالي في تاريخ التقرير‪.‬‬
‫يأخذ التقدير بعين اإلعتبار المخاطر والشكوك التي تحيط باألحداث التي تؤدي إلى نشوء‬ ‫‪.58‬‬
‫اإللتزام الذي سيتم اإلعتراف به‪ .‬وعندما تكون القيمة الزمنية لألموال هامة‪ ،‬يتم قياس اإللتزام‬
‫بالقيمة الحالية للمبلغ الذي من المتوقع أن ُيطلب لتسوية اإللتزام التعاقدي‪ .‬وينسجم هذا‬
‫المتطلب مع المبادئ المنصوص عليها في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.19‬‬

‫‪772‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫الضـرائب‬
‫ينبغي أن تعترف المنشأة بأصل معين فيما يتعلق بالضرائب عندما يقع الحدث الخاضع‬ ‫‪.59‬‬
‫للضريبة ويتم تلبية معايير اإلعتراف باألصل‪.‬‬

‫تلبي الموارد الناشئة من الضرائب تعريف األصل عندما تسيطر المنشأة على الموارد نتيجة‬ ‫‪.60‬‬
‫لحدث سابق (الحدث الخاضع للضريبة) وتتوقع الحصول على منافع إقتصادية مستقبلية أو‬
‫خدمات مستقبلية متوقعة من تلك الموارد‪ .‬وتحقق الموارد الناشئة من الضرائب معايير‬
‫اإلعتراف بها كأصل عندما يكون من المحتمل أن يحدث تدفق وارد للموارد ويكون من الممكن‬
‫قياس قيمتها العادلة بشكل موثوق‪ .‬ويتم تحديد درجة اإلحتمالية المرتبطة بالتدفق الوارد للموارد‬
‫على أساس األدلة المتاحة في وقت اإلعتراف المبدئي والتي تتضمن دون الحصر اإلفصاح‬
‫عن الحدث الخاضع للضريبة من قبل المكلف‪.‬‬

‫تنشأ اإليرادات الضريبية فقط للحكومة التي تفرض الضريبة وليس للمنشآت األخرى‪ .‬فعلى‬ ‫‪.61‬‬
‫سبيل المثال عندما تفرض الحكومة الوطنية ضريبة يتم تحصيلها من قبل وكالتها المعنية‬
‫بالض ارئب‪ ،‬تستحق األصول واإليرادات للحكومة وليس للوكالة‪ .‬وعالوة على ذلك فإنه عندما‬
‫تفرض حكومة وطنية ضريبة مبيعات‪ ،‬لتمنح إجمالي عوائد هذه الضريبة إلى حكومات‬
‫الواليات‪ ،‬باالستناد إلى تخصيص مستمر‪ ،‬فإن الحكومة الوطنية تعترف بأصول وإيرادات‬
‫الضريبة وانخفاض في األصول ومصروف التحويل إلى حكومات الواليات‪ .‬وتعترف حكومات‬
‫الواليات بأصول وإيرادات التحويل‪ .‬وعندما تقوم منشأة مفردة بتحصيل الضرائب بالنيابة عن‬
‫عدة منشآت أخرى‪ ،‬فإنها تعمل بصفتها وكيال عن جميع تلك المنشآت‪ .‬فعلى سبيل المثال‬
‫عندما تقوم وكالة الضرائب التابعة للوالية بتحصيل ضريبة الدخل لصالح حكومة الوالية وعدة‬
‫حكومات مدن‪ ،‬فإنها ال تعترف باإليراد فيما يخص الضرائب المحصلة‪ -‬وبدال من ذلك‪،‬‬
‫تعترف الحكومات المختلفة التي تفرض الضرائب باألصول واإليرادات فيما يتعلق بالضرائب‪.‬‬

‫ال تلبي الض رائب تعريف "مساهمات من المالكين" ألن دفع الضرائب ال يمنح المكلفين الحق‬ ‫‪.62‬‬
‫في إستالم (أ) توزيعات منافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات مستقبلية متوقعة من قبل المنشأة‬
‫خالل عمرها أو (ب) توزيعات ألي فائض في األصول عن اإللتزامات في حال إقفال‬
‫الحكومة‪ .‬كما ال يمنح دفع ال ضرائب المكلفين حق ملكية في الحكومة يمكن بيعه أو مبادلته أو‬
‫تحويله أو إسترداده‪.‬‬

‫تلبي الضرائب تعريف "المعاملة غير التبادلية" ألن المكلف يقوم بتحويل الموارد إلى الحكومة‬ ‫‪.63‬‬
‫دون الحصول مباشرة على قيمة مساوية تقريبا بالمقابل‪ .‬وفي حين أن المكلف قد ينتفع من‬
‫مجموعة السياسات اإلجتماعية التي شرعتها الحكومة‪ ،‬إال أنها ال تُمنح مباشرة كتعويض عن‬
‫دفع الضرائب‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪773‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫كما الحظنا في الفقرة ‪ ،52‬يتم فرض بعض الضرائب ألغراض محددة‪ .‬وإذا تعين على‬ ‫‪.64‬‬
‫الحكومة اإلعتراف بإلتزام معين فيما يخص أية شروط متعلقة بأصول معترف بها نتيجة‬
‫لضرائب ذات غرض محدد‪ ،‬فإنها ال تعترف باإليراد حتى يتم تحقيق الشرط وتخفيض اإللتزام‪.‬‬
‫إال أنه في معظم الحاالت‪ ،‬ال يتوقع أن تؤدي الضرائب المفروضة ألغراض محددة إلى نشوء‬
‫إلتزام ألن األغراض المحددة تضاف إلى القيود وليس الشروط‪.‬‬

‫الحدث الخاضع للضريبة‬

‫يتم فرض أنواع مماثلة من الض ارئب في العديد من المناطق‪ .‬وتحلل المنشأة المعدة للتقارير‬ ‫‪.65‬‬
‫قانون الضريبة في منطقتها لتحديد ماهية الحدث الخاضع للضريبة المتعلق بالضرائب المتنوعة‬
‫المفروضة‪ .‬وفي حال أشير إلى غير ذلك في القوانين أو األنظمة‪ ،‬فإنه من المحتمل أن يكون‬
‫الحدث الخاضع للضريبة المتعلق بما يلي‪-:‬‬
‫ضريبة الدخل هو جني دخل قابل للتقييم أثناء فترة فرض الضريبة من قبل المكلف؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) ضريبة القيمة المضافة هو تنفيذ نشاط خاضع للضريبة أثناء فترة فرض الضريبة من‬
‫قبل المكلف؛‬
‫(ج) ضريبة السلع والخدمات هو شراء أو بيع السلع والخدمات الخاضعة للضريبة أثناء فترة‬
‫فرض الضريبة؛‬
‫الرسم الجمركي هو حركة السلع أو الخدمات الخاضعة لرسوم اإلستيراد عبر الحدود‬ ‫(د)‬
‫الجمركية؛‬
‫(هـ) رسم الوفاة هو وفاة شخص يملك عقارات خاضعة للضريبة؛ و‬
‫ضريبة الممتلكات هو إنقضاء التاريخ الذي تُفرض فيه الضريبة‪ ،‬أو الفترة التي تُفرض‬ ‫(و )‬
‫الضريبة فيما يتعلق بها في حال فرض الضريبة على أساس دوري‪.‬‬

‫مقبوضات الضرائب مقدماً‬

‫باإلنسجام مع تعريفي "األصول" و"اإللتزامات" ومتطلبات الفقرة ‪ ،59‬يتم اإلعتراف بالموارد‬ ‫‪.66‬‬
‫الخاصة بالضرائب المستلمة قبل وقوع الحدث الخاضع للضريبة كأصل وإلتزام (مقبوضات‬
‫مستلمة مقدما) ألن (أ) الحدث الذي يؤدي إلى إستحقاق المنشأة للضرائب لم يحصل ولم يتم‬
‫(ب) تلبية معايير اإلعتراف باإليرادات الضريبية (انظر الفقرة ‪ ،)59‬رغم أن المنشأة قد استلمت‬
‫تدفقا واردا للموارد مسبقا‪ .‬ال تختلف المقبوضات المستلمة مقدما فيما يتعلق بالضرائب بشكل‬
‫أساسي عن المقبوضات األخرى المستلمة مقدما‪ ،‬لذلك يتم اإلعتراف بإلتزام معين إلى أن يقع‬
‫الحدث الخاضع للضريبة‪ .‬وعندما وقوع الحدث الخاضع للضريبة‪ ،‬يتم الوفاء باإللتزام‬
‫واإلعتراف باإليراد‪.‬‬

‫قياس األصول الناشئة من المعامالت الضريبية‬

‫تقتضي الفقرة ‪ 42‬قياس األصول الناشئة من المعامالت الضريبية بقيمتها العادلة كما في‬ ‫‪.67‬‬
‫تاريخ اإلستمالك‪ .‬ويتم قياس األصول الناشئة من المعامالت الضريبية بأفضل تقدير لتدفق‬
‫الموارد إلى المنشأة‪ .‬وستضع المنشآت المعدة للتقارير سياسات محاسبية لقياس األصول‬

‫‪774‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫الناشئة من المعامالت الضريبية تتوافق مع متطلبات الفقرة ‪ .42‬وتأخذ السياسات المحاسبية‬

‫المتعلقة بتقدير هذه األصول بعين اإلعتبار إحتمالية تدفق الموارد الناشئة من المعامالت‬
‫الضريبية إلى الحكومة والقيمة العادلة لألصول الناتجة‪.‬‬

‫عند وجود فصل بين توقيت الحدث الخاضع للضريبة وتحصيل الضرائب‪ ،‬فإنه يمكن أن تقيس‬ ‫‪.68‬‬
‫منشآت القطاع العام األصول الناشئة من المعامالت الضريبية بشكل موثوق من خالل‬
‫إستخدام النماذج اإلحصائية مثال المبنية على تاريخ تحصيل ضريبة معينة في فترات سابقة‪.‬‬
‫وستتضمن هذه النماذج دراسة توقيت المقبوضات النقدية من المكلفين وإق ارراتهم وعالقة‬
‫الضريبة مستحقة القبض باألحداث األخرى في اإلقتصاد‪ .‬كما تأخذ نماذج القياس بعين‬
‫اإلعتبار عوامل أخرى مثل‪-:‬‬
‫قانون الضريبة الذي يمنح المكلفين فترة إليداع اإلق اررات الضريبية أطول من الفترة‬ ‫(أ)‬
‫الممنوحة للحكومة من أجل نشر البيانات المالية ذات الغرض العام؛‬
‫(ب) تخلف المكلفين عن إيداع اإلق اررات الضريبية في الوقت المحدد؛‬
‫(ج) تقييم األصول غير النقدية ألغراض تقييم الضريبة؛‬
‫التعقيدات في قانون الضريبة التي تتطلب فترات ممتدة لتقييم الضرائب المستحقة من‬ ‫(د)‬
‫مكلفين معينين؛‬
‫(هـ) إحتمالية أن تفوق التكاليف المالية والسياسية لتنفيذ قوانين الضريبة بشكل صارم‬
‫وتحصيل كافة الضرائب المستحقة قانونا للحكومة المنافع التي يتم الحصول عليها؛‬
‫قانون الضريبة الذي يسمح للمكلفين بتأجيل دفع بعض الضرائب؛ و‬ ‫(و )‬
‫(ز) مجموعة متنوعة من الظروف الخاصة بضرائب ومناطق مختلفة‪.‬‬

‫قد ينتج عن قياس األصول واإليرادات الناتجة من المعامالت الضريبية بإستخدام النماذج‬ ‫‪.69‬‬
‫اإلحصائية إختالف المبلغ الفعلي لألصول واإليرادات المعترف بها عن المبالغ المحددة في‬
‫فترات التقرير الالحقة على أنها مستحقة من المكلفين فيما يتعلق بفترة التقرير الحالية‪ .‬ويتم‬
‫إجراء تنقيحات على التقديرات وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات‬
‫المحاسبية والتغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء"‪.‬‬

‫في بعض الحاالت‪ ،‬ال يمكن قياس األصول الناشئة من المعامالت الضريبية واإليرادات ذات‬ ‫‪.70‬‬
‫العالقة بشكل موثوق إلى أن ينقضي وقت قصير بعد وقوع الحدث الخاضع للضريبة‪ .‬وقد‬
‫يحدث هذا إذا كان أساس الضريبة متقلبا وكانت التقدير الموثوق غير محتملة‪ .‬وفي العديد من‬
‫الحاالت‪ ،‬قد يتم اإلعتراف باألصول واإليرادات في الفترة التي تلي وقوع الحدث الخاضع‬
‫للضريبة‪ .‬ومع ذلك فإن هناك حاالت إستثنائية تنقضي فيها فترات تقرير عديدة قبل أن ينتج‬
‫عن حدث خاضع للضريبة تدفق وارد للموارد يمثل منافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات‬
‫مستقبلية متوقعة تلبي تعريف األصل ومعايير اإلعتراف بها كأصل‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪775‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫يستغرق تحديد وقياس مبلغ رسم الوفاة المستحق على نحو موثوق فيما يتعلق بتركة ضخمة‬
‫لشخص متوفى عدة سنوات ألنها تتضمن عددا من القطع األثرية واللوحات الفنية القيمة التي‬
‫تتطلب تقييمات من قبل الخبراء‪ .‬وبالتالي‪ ،‬قد ال يتم تلبية معايير اإلعتراف إلى أن يتم قبض‬
‫أو إستحقاق قبض الدفعة المالية‪.‬‬

‫المصاريف المدفوعة من خالل نظام الضرائب والنفقات الضريبية‬

‫ينبغي تحديد اإليرادات الضريبية بمبلغ إجمالي‪ ،‬وال ينبغي تخفيضه فيما يخص المصاريف‬ ‫‪.71‬‬
‫المدفوعة من خالل نظام الضرائب‪.‬‬

‫تستخدم الحكومة في بعض المناطق نظام الضرائب كأسلوب مريح لدفع منافع للمكلفين‪ ،‬والتي‬ ‫‪.72‬‬
‫قد تدفع بإستخدام أسلوب دفع آخر مثل تحرير شيك أو إيداع المبلغ في حساب المكلف مباشرة‬
‫أو تسوية حساب آخر بالنيابة عن المكلف‪ .‬فعلى سبيل المثال قد تدفع الحكومة جزءا من‬
‫أقساط التأمين الصحي الخاص بالمواطنين لتشجيع اإلشتراك بهذا التأمين إما من خالل‬
‫تخفيض اإللتزام الضريبي على الفرد أو الدفع من خالل شيك أو من خالل دفع مبلغ لشركة‬
‫التأمين مباشرة‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬يكون المبلغ مستحق الدفع بغض النظر عما إذا كان الفرد‬
‫يدفع الضرائب أم ال‪ .‬وبالتالي يعتبر هذا المبلغ مصروفا للحكومة وينبغي اإلعتراف به بشكل‬
‫منفصل في بيان األداء المالي‪ .‬كما ينبغي زيادة إيراد الضريبة فيما يخص مبلغ أي من هذه‬
‫المصاريف المدفوعة من خالل نظام الضرائب‪.‬‬

‫ال ينبغي تجميع اإليرادات الضريبية فيما يخص مبلغ النفقات الضريبية‪.‬‬ ‫‪.73‬‬

‫تستخدم الحكومات في معظم المناطق نظام الضرائب لتشجيع بعض السلوكيات المالية والعدول‬ ‫‪.74‬‬
‫عن سلوكيات أخرى‪ .‬ف على سبيل المثال يسمح لمالكي المنازل في بعض المناطق اقتطاع فائدة‬
‫الرهن وضرائب ممتلكات من إجمالي دخلهم عند حساب الدخل الخاضع لتقييم الضريبة‪ .‬وهذه‬
‫األنواع من اإلمتيازات متاحة للمكلفين فقط‪ .‬وإذا لم تدفع المنشأة (بما في ذلك الشخص‬
‫الطبيعي) الضرائب‪ ،‬فإنها ال تستطيع الحصول على اإلمتياز‪ .‬وتسمى أنواع اإلمتياز هذه‬
‫بالنفقات الضريبية‪ .‬وتعتبر وليست النفقات الضريبية إيرادات سابقة مصاريف‪ ،‬كما أنها ال‬
‫تؤدي إلى نشوء تدفقات واردة أو صادرة للموارد‪ -‬أي أنها ال تؤدي إلى نشوء أصول أو‬
‫إلتزامات أو إيرادات أو مصاريف خاصة بالحكومة التي تفرض الضريبة‪.‬‬

‫إن الفرق األساسي بين المصاريف المدفوعة من خالل نظام الضرائب والنفقات الضريبية هو‬ ‫‪.75‬‬
‫أنه بالنسبة للمصاريف المدفوعة من خالل نظام الضرائب يكون المبلغ متاحا للمنشآت المنقول‬
‫إليها بغض النظر عما إذا كانت تدفع الضرائب أم ال أو تستخدم آلية معينة لدفع ضرائبها‪.‬‬
‫ويمنع معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 1‬عرض البيانات المالية" مقاصة بنود اإليراد‬
‫والمصروف إال إذا سمح بذلك معيار آخر‪ .‬وال ُيسمح بمقاصة إيرادات الضريبة والمصاريف‬
‫المدفوعة من خالل نظام الضرائب‪.‬‬

‫‪776‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫التحويالت‬
‫مع مراعاة الفقرة ‪ ،98‬ينبغي أن تعترف المنشأة بأصل معين فيما يتعلق بالتحويالت عندما‬ ‫‪.76‬‬
‫تلبي الموارد المنقولة تعريف األصل ومعايير اإلعتراف بها كأصل‪.‬‬
‫تتضمن التحويالت المنح واإلعفاء من الديون والغرامات والتركات والهدايا والتبرعات والسلع‬ ‫‪.77‬‬
‫والخدمات العينية‪ .‬وتتمتع كافة هذه البنود بصفة مشتركة وهي أنها تحول الموارد من منشأة إلى‬
‫أخرى دون دفع قيمة مساوية تقريبا بالمقابل وهي ليست ضرائب كما هو محدد في هذا‬
‫المعيار‪.‬‬

‫تلبي التحويالت تعري ف األصل عندما تسيطر المنشأة على الموارد نتيجة حدث سابق‬ ‫‪.78‬‬
‫(التحويل) وتتوقع الحصول على منافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات مستقبلية متوقعة من تلك‬
‫الموارد‪ .‬وتلبي التحويالت معايير اإلعتراف بها كأصل عندما يكون من المحتمل حدوث تدفق‬
‫وارد للموارد ويمكن قياس قيمتها العادلة بشكل موثوق‪ .‬وفي بعض الظروف‪ ،‬وعندما يعفي‬
‫الدائن المدين من إلتزام مثال‪ ،‬فإنه قد ينشأ انخفاض في المبلغ المسجل لإللتزام المعترف به‬
‫سابقا‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬قد تقوم المنشأة بتخفيض المبلغ المسجل لإللتزام بدال من اإلعتراف‬
‫بأصل معين نتيجة التحويل‪.‬‬

‫تحصل المنشأة على ال سيطرة على الموارد المنقولة إما عندما يتم تحويل الموارد إلى المنشأة أو‬ ‫‪.79‬‬
‫عندما يكون لدى المنشأة مطالبة قابلة لإلنفاذ ضد المنشأة الناقلة‪ .‬وتصبح العديد من ترتيبات‬
‫تحويل الموارد ملزمة على كافة األطراف قبل القيام بتحويل الموارد‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فقط تتعهد‬
‫المنشأة أحيانا (أ) بتحويل الموارد ولكنها تتخلف عن القيام بذلك‪ .‬وبالتالي‪ ،‬فقط (ب) عندما‬
‫تكون المطالبة قابلة لإلنفاذ وتقدر المنشأة بأنه من المحتمل أن يحدث تدفق وارد للموارد‪ ،‬يتم‬
‫اإلعتراف باألصول واإللتزامات و‪/‬أو اإليرادات‪ .‬وحتى ذلك الوقت‪ ،‬فإن المنشأة ال تستطيع منع‬
‫أو تنظيم وصول األطراف الثالثة إلى منافع الموارد المقترح تحويلها‪.‬‬

‫ال تؤدي تحويالت الموارد التي تلبي تعريف "مساهمات المالكين" إلى تحقيق إيرادات‪ .‬وإن‬ ‫‪.80‬‬
‫اإلتفاقيات التي تنص على (أ) أحقية المنشأة المقدمة للموارد في توزيعات منافع إقتصادية‬
‫مستقبلية أو خدمات مستقبلية متوقعة خالل عمر المنشأة المنقول إليها أو توزيع أي فائض في‬
‫األصول عن اإللتزامات في حال تصفية المنشأة المنقول إليها‪ ،‬أو تلك اإلتفاقيات التي تنص‬
‫على أن المنشأة التي تقدم (ب) الموارد تستملك حصة مالية في المنشأة المنقول إليها بحيث‬
‫يمكن بيعها أو مبادلتها أو تحويلها أو إستردادها‪ ،‬هي في جوهرها إتفاقيات لمنح مساهمات من‬
‫المالكين‪.‬‬

‫تلبي التحويالت تعريف "المعامالت غير التبادلية" ألن المنشأة الناقلة تزود المنشأة المنقول‬ ‫‪.81‬‬
‫إليها بالموارد دون أن تدفع المنشأة المنقول إليها قيمة مساوية تقريبا بالمقابل‪ .‬وإذا نصت‬
‫إتفاقية ما على أن تدفع المنشأة المنقول إليها قيمة مساوية تقريبا بالمقابل‪ ،‬فإن اإلتفاقية ليست‬
‫إتفاقية تحويل بل هي عقد لمعاملة تبادلية ينبغي محاسبتها بموجب معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪" 9‬اإليراد من المعامالت التبادلية"‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪777‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫تحلل المنشأة كافة البنود اإلشت ارطية المشمولة في إتفاقيات التحويل لتحديد فيما إذا كانت تتكبد‬ ‫‪.82‬‬
‫إلتزاما عند قبولها للموارد المنقولة‪.‬‬

‫قياس األصول المنقولة‬

‫كما تقتضي الفقرة ‪ ،42‬تُقاس األصول المنقولة بقيمتها العادلة في تاريخ اإلستمالك‪ .‬وتضع‬ ‫‪.83‬‬
‫المنشآت سياسات محاسبية لإلعتراف باألصول وقياسها تتفق ومعايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪ .‬وكما أُشير مسبقا‪ ،‬ينبغي قياس المخزون أو الممتلكات أو المصانع أو المعدات‬
‫أو العقارات اإلستثمارية المستملكة من خالل معامالت غير تبادلية مبدئيا بقيمتها العادلة كما‬
‫في تاريخ اإلستمالك وفقا لمتطلبات معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 16 ،12‬و‪.17‬‬
‫وينبغي كذلك قياس األدوات المالية‪ ،‬بما في ذلك النقد والتحويالت مستحقة القبض التي تلبي‬
‫تعريف األداة المالية‪ ،‬واألصول األخرى بقيمتها العادلة كما في تاريخ اإلستمالك وفقا للفقرة ‪42‬‬
‫والسياسة المحاسبية المناسبة‪.‬‬

‫اإلعفاء من الديون وتحمل اإل لتزامات‬

‫يتنازل المقرضون أحيانا عن حقهم في تحصيل دين واجب األداء على منشأة في القطاع العام‪،‬‬ ‫‪.84‬‬
‫ما ينتج عنه فعليا إلغاء الدين‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬قد تلغي حكومة وطنية قرضا واجب األداء‬
‫على حكومة محلية‪ .‬وفي مثل هذه الظروف‪ ،‬تعترف الحكومة المحلية بزيادة في صافي‬
‫األصول ألنه تم تسديد إلتزام اعترفت به سابقا‪.‬‬
‫تعترف المنشآت بإيراد معين فيما يخص اإلعفاء من الديون في حال لم يعد يحقق الدين‬ ‫‪.85‬‬
‫السابق تعريف اإللتزام أو معايير اإلعتراف به كإلتزام‪ ،‬شريطة أال يلبي اإلعفاء من الديون‬
‫تعريف مساهمة من المالكين‪.‬‬
‫عندما تعفي منشأة مسيطرة دين واجب األداء على منشأة مملوكة بالكامل ومسيطر عليها‪ ،‬أو‬ ‫‪.86‬‬
‫تتحمل إلتزاماتها‪ ،‬قد تكون المعاملة مساهمة من المالكين كما هو موضح في الفقرتين ‪-37‬‬
‫‪.38‬‬

‫يتم قياس اإليراد الناشئ من اإلعفاء من الديون بالقيمة العادلة للدين المعفى‪ .‬ويكون هذا عادة‬ ‫‪.87‬‬
‫هو المبلغ المسجل للدين المعفى‪.‬‬

‫الغرامات‬
‫الغرامات هي عبارة عن منافع إقتصادية أو خدمات مستقبلية متوقعة تقبضها منشأة في القطاع‬ ‫‪.88‬‬
‫العام أو تستحق القبض لها من فرد أو منشأة أخرى كما هو محدد من قبل محكمة أو هيئة‬
‫إنفاذ قانونية أخرى نتيجة لقيام الفرد أو المنشأة األخرى بمخالفة متطلبات القوانين أو األنظمة‪.‬‬
‫ويكون مسؤولو إنفاذ القانون في بعض المناطق قادرون على فرض غرامات على األفراد الذين‬
‫قاموا بمخالفة القانون‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬سيكون عادة لدى الفرد خيار إما بدفع الغرامة أو‬
‫الذهاب إلى المحكمة للدفاع عن قضيته‪ .‬وعندما يتوصل المدعى عليه إلى إتفاق مع المدعي‬
‫العام يتضمن دفع عقوبة بدال من محاكمته‪ ،‬يتم اإلعتراف بالدفعة المالية كغرامة‪.‬‬

‫‪778‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫تقتضي الغرامات عادة من المنشأة تحويل مبلغ نقدي ثابت إلى الحكومة وال تفرض على‬ ‫‪.89‬‬
‫الحكومة أية إلتزامات تعاقدية قد يتم اإلعتراف بها كإلتزام‪ .‬وبذلك يتم اإلعتراف بالغرامات‬
‫كإيرادات عندما يلبي المبلغ مستحق القبض تعريف األصل ومعايير اإلعتراف به كأصل كما‬
‫هو موضح في الفقرة ‪ .31‬وكما أُشير في الفقرة ‪ ،12‬عندما تقوم المنشأة بتحصيل الغرامات‬
‫بصفتها وكيل‪ ،‬ال تعتبر الغرامات بأنها إيرادات تخص المنشأة المحصلة لهذه الغرامات‪ .‬ويتم‬
‫قياس األصول الناشئة من الغرامات بأفضل تقدير لتدفق الموارد إلى المنشأة‪.‬‬

‫التركات‬
‫إن التركة هي تحويل يتم القيام به وفق النصوص الواردة في وصية الشخص المتوفى‪ .‬ويقع‬ ‫‪.90‬‬
‫الحدث السابق الذي يؤدي إلى سيطرة على الموارد التي تمثل منافع إقتصادية مستقبلية أو‬
‫خدمات مستقبلية متوقعة للتركة عندما تملك المنشأة مطالبة قابلة لإلنفاذ عند وفاة تارك الوصية‬
‫أو منح إثبات صحة الوصية مثال استنادا إلى قوانين المنطقة‪.‬‬
‫يتم اإلعتراف بالتركات التي تلبي تعريف األصل كأصول وإيرادات عندما يكون من المحتمل تدفق‬ ‫‪.91‬‬
‫منافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات مستقبلية متوقعة إلى المنشأة وعندما يكون من الممكن قياس‬
‫القيمة العادلة لألصول بشكل موثوق‪ .‬وقد يشكل تحديد إحتمالية حدوث تدفق وارد لمنافع إقتصادية‬
‫مستقبلية أو خدمات مستقبلية متوقعة معضلة في حال إنقضاء فترة من الزمن بين وفاة تارك‬
‫الوصية وإستالم المنشأة ألي أصول‪ .‬وستحتاج المنشأة إلى تحديد ما إذا كانت أمالك الشخص‬
‫المتوفى كافية لتلبية كافة المطالبات بها وتحقيق كافة التركات‪ .‬وفي حال التنازع على الوصية‪،‬‬
‫سيؤثر هذا أيضا على إحتمالية تدفق األصول إلى المنشأة‪.‬‬

‫يتم تحديد القيمة العادلة لألصول المورثة بالطريقة ذاتها التي تحدد فيها القيمة العادلة للهدايا‬ ‫‪.92‬‬
‫والتبرعات كما هو موضح في الفقرة ‪ .97‬وفي المناطق التي تخضع فيها أمالك المتوفى‬
‫للضريبة‪ ،‬قد تكون السلطة الضريبية قد حددت مسبقا القيمة العادلة لألصل الذي سترثه‬
‫المنشأة‪ ،‬وقد يكون هذا المبلغ متاحا للمنشأة‪ .‬ويتم قياس التركات بالقيمة العادلة للموارد‬
‫المقبوضة أو مستحقة القبض‪.‬‬

‫الهدايا والتبرعات‪ ،‬بما في ذلك السلع العينية‬

‫تعتبر الهدايا والتبرعات تحويالت تطوعية لألصول بما في ذلك النقد أو األصول النقدية‬ ‫‪.93‬‬
‫األخرى والسلع العينية والخدمات العينية التي تمنحها منشأة لمنشأة أخرى وتخلو عادة من‬
‫البنود اإلشتراطية‪ .‬وقد يكون الناقل إما منشأة أو فردا‪ .‬وفيما يتعلق بالهدايا والتبرعات على‬
‫شكل نقد أو أصول نقدية أخرى وسلع عينية‪ ،‬يكون الحدث السابق الذي يؤدي إلى سيطرة على‬
‫الموارد التي تمثل منافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات مستقبلية متوقعة هو عادة إستالم الهدية‬
‫أو التبرع‪ .‬وتتطرق الفقرات ‪ 103-98‬أدناه إلى موضوع اإلعتراف بالهدايا أو التبرعات على‬
‫شكل خدمات عينية‪.‬‬
‫إن السلع العينية هي عبارة عن أصول ملموسة منقولة إلى المنشأة في معاملة غير تبادلية دون‬ ‫‪.94‬‬
‫رسم ولكنها قد تخضع للبنود اإلشتراطية‪ .‬وتتضمن المساعدات الخارجية المقدمة من قبل‬
‫منظمات تنمية متعددة أو ثنائية األطراف عادة عنص ار من السلع العينية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪779‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫يتم اإلعتراف بالهدايا والتبرعات (بإستثناء الخدمات العينية) كأصول وإيرادات عندما يكون من‬ ‫‪.95‬‬
‫المحتمل تدفق منافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات مستقبلية متوقعة إلى المنشأة وعندما يكون‬
‫من الممكن قياس القيمة العادلة لألصول بشكل موثوق‪ .‬وفيما يتعلق بالهدايا والتبرعات‪ ،‬يكون‬
‫منح الهدية أو التبرع وتحويل الملكية القانونية متزامنين عادة‪ ،‬وفي هذه الظروف ليس هناك‬
‫شك بأن المنافع اإلقتصادية المستقبلية ستتدفق إلى المنشأة‪.‬‬

‫يتم اإلعتراف بالسلع العينية كأصول عندما يتم إستالم السلع أو تكون هناك إتفاقية ملزمة‬ ‫‪.96‬‬
‫إلستالم السلع‪ .‬وفي حال إستالم السلع العينية دون شروط‪ ،‬يتم اإلعتراف باإليراد فو ار‪ .‬وفي‬
‫حال فرض شروط معينة‪ ،‬يتم اإلعتراف بإلتزام معين يتم تخفيضه ويتم اإلعتراف باإليراد حالما‬
‫يتم تحقيق الشروط‪.‬‬

‫لدى اإلعتراف المبدئي‪ ،‬يتم قياس الهدايا والتبرعات بما في ذلك السلع العينية بقيمتها العادلة‬ ‫‪.97‬‬
‫كما في تاريخ اإلستمالك الذي يمكن التحقق منه بالرجوع إلى سوق نشطة أو من خالل‬
‫التثمين‪ .‬ويتولى عادة عضو من مهنة التقييم يحمل مؤهال مهنيا معترفا به ومالئم تثمين قيمة‬
‫األصل‪ .‬وفيما يتعلق بالعديد من األصول‪ ،‬يتم التحقق من القيمة العادلة بسهولة من خالل‬
‫الرجوع إلى األسعار المعروضة في سوق نشطة وسائلة‪ .‬فعلى سبيل المثال يمكن الحصول‬
‫على أسعار السوق الحالية عادة لألراضي والمباني غير المتخصصة والمركبات وأنواع عديدة‬
‫من المصانع والمعدات‪.‬‬

‫الخدمات العينية‬
‫قد تعترف المنشأة بالخدمات العينية كإيراد وكأصل‪ ،‬ولكن هذا ليس مطلوباً منها‪.‬‬ ‫‪.98‬‬
‫إن الخدمات العينية هي عبارة عن خدمات يقدمها األفراد لمنشآت القطاع العام في معاملة غير‬ ‫‪.99‬‬
‫تبادلية‪ .‬وتلبي هذه الخدمات تعريف األصل ألن المنشأة تسيطر على أحد الموارد الذي من‬
‫المتوقع أن يتدفق منه منافع إقتصادية مستقبلية أو خدمات مستقبلية متوقعة إلى المنشأة‪ .‬إال‬
‫أنه يتم إستهالك هذه األصول مباشرة‪ ،‬كما يتم اإلعتراف بمعاملة ذات قيمة مساوية لتعكس‬
‫إستهالك هذه الخدمات العينية‪ .‬فعلى سبيل المثال قد تعترف مدرسة حكومية تحصل على‬
‫خدمات تطوعية من معاوني المعلمين‪ ،‬والتي يمكن قياس قيمتها العادلة بشكل موثوق‪ ،‬بزيادة‬
‫في األصل واإليراد وانخفاض في األصل والمصروف‪ .‬وفي العديد من الحاالت ستعترف‬
‫المنشأة بمصروف فيما يخص إستهالك الخدمات العينية‪ .‬ومع ذلك فقد تُستخدم الخدمات‬
‫العينية أيضا لبناء أصل معين‪ ،‬وفي هذه الحالة ُيشمل المبلغ المعترف به فيما يتعلق بالخدمات‬
‫العينية في تكلفة األصل قيد اإلنشاء‪.‬‬
‫‪ .100‬يمكن أن تكون منشآت القطاع العام هي منشآت ُينقل إليها خدمات عينية بموجب برامج‬
‫طوعية أو غير طوعية يتم إدارتها للمصلحة العامة مثل‪-:‬‬
‫المساعدات الفنية من الحكومات أو المنظمات الدولية األخرى؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) قد ُيطلب من األشخاص المتهمين بارتكاب مخالفات أداء خدمة مجتمع لصالح منشأة‬
‫في القطاع العام؛‬

‫‪780‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫(ج) قد تحصل المستشفيات العامة على خدمات من المتطوعين؛‬

‫قد تحصل المدارس الحكومية على خدمات تطوعية من اآلباء كمعاونين للمعلمين أو‬ ‫(د)‬
‫كأعضاء في مجلس اإلدارة؛ و‬
‫(هـ) قد تحصل الحكومات المحلية على خدمات من إطفائيين متطوعين‪.‬‬

‫‪ .101‬ال تلبي بعض الخدمات العينية تعريف األصل ألن المنشأة ال تملك سيطرة كافية على‬
‫الخدمات المقدمة‪ .‬وفي ظروف أخرى‪ ،‬وقد تملك المنشأة سيطرة على الخدمات العينية ولكنها‬
‫قد تكون غير قادرة على قياسها بشكل موثوق‪ ،‬وبذلك فإنها تفشل في تلبية معايير اإلعتراف‬
‫بها كأصل‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬قد تكون المنشآت قادرة على قياس القيمة العادلة لخدمات عينية معينة‪،‬‬
‫مثل الخدمات العينية المهنية أو الخدمات العينية األخرى التي تتوفر بسهولة في السوق‬
‫الوطنية أو الدولية‪ .‬ولدى تحديد القيمة العادلة ألنواع الخدمات العينية الموضحة في الفقرة‬
‫‪ ، 100‬قد تتوصل المنشأة إلى أن قيمة الخدمات غير هامة‪ .‬وفي العديد من األمثلة‪ ،‬تُقدم‬
‫الخدمات العينية من قبل أشخاص مدربين بشكل ضعيف أو غير مدربين‪ ،‬وتختلف بشكل‬
‫أساسي عن الخدمات التي تستملكها المنشأة في حال عدم توفر الخدمات العينية‪.‬‬

‫‪ .102‬ال يقتضي هذا المعيار اإلعتراف بالخدمات العينية بسبب الشكوك العديدة التي تحيط بها‪ ،‬بما‬
‫في ذلك القدرة على ممارسة السيطرة على الخدمات وقياس القيمة العادلة لهذه الخدمات‪ .‬ومع‬
‫ذلك‪ ،‬تحث الفقرة ‪ 108‬على اإلفصاح عن طبيعة ونوع الخدمات العينية المستلمة أثناء فترة‬
‫التقرير ‪ .‬وكما هو حال كافة اإلفصاحات‪ ،‬يتم القيام باإلفصاحات المتعلقة بالخدمات العينية‬
‫فقط في حال كانت هامة‪ .‬وبالنسبة لبعض منشآت القطاع العام‪ ،‬تعتبر الخدمات التي يقدمها‬
‫المتطوعون غير هامة من حيث مقدارها ولكنها قد تكون هامة بطبيعتها‪.‬‬

‫‪ .103‬لدى وضع سياسة محاسبية تتناول صنف من أصناف الخدمات العينية‪ ،‬تُؤخذ بعين اإلعتبار‬
‫عوامل مختلفة‪ ،‬بما في ذلك آثار الخدمات العينية على المركز المالي للمنشأة وأدائها وتدفقاتها‬
‫النقدية‪ .‬وقد يؤثر مدى إعتماد المنشأة على صنف معين من الخدمات العينية من أجل تحقيق‬
‫أهدافها على السياسة المحاسبية التي تضعها المنشأة فيما يخص اإلعتراف باألصول‪ .‬فعلى‬
‫سبيل المثال قد تميل منشأة تعتمد على صنف معين من الخدمات العينية من أجل تحقيق‬
‫أهدافها إلى اإلعتراف بالخدمات العينية التي تحقق تعريف األصل ومعايير اإلعتراف بها‬
‫كأصل‪ .‬ولدى تحديد فيما إذا كان ينبغي اإلعتراف بصنف معين من الخدمات العينية‪ُ ،‬ينظر‬
‫أيضا في ممارسات المنشآت المماثلة التي تعمل في بيئة مماثلة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪781‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫الرهونات‬
‫‪ .104‬إن الرهونات عبارة عن تعهدات غير قابلة لإلنفاذ لتحويل أصول إلى منشأة منقول إليها‪ .‬وال‬
‫تلبي الرهونات تعريف األصل ألن المنشأة المنقول إليها ال تستطيع السيطرة على حصول‬
‫المنشأة الناقلة على المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة التي يشتمل‬
‫عليها البند المرهون‪ .‬وال تعترف المنشآت بالبنود المرهونة كأصول أو إيرادات‪ .‬وإذا تم تحويل‬
‫البند المرهون الحقا إلى المنشأة المنقول إليها‪ ،‬يتم اإلعتراف به كهدية أو تبرع وفقا للفقرات‬
‫‪ 97-93‬أعاله‪ .‬وقد تتطلب الرهونات اإلفصاح عنها كأصول محتملة بموجب متطلبات معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.19‬‬

‫مقبوضات التحويالت مقدماً‬

‫‪ .105‬عندما تستلم المنشأة موارد قبل أن يصبح ترتيب التحويل ملزما‪ ،‬يتم اإلعتراف بالموارد كأصول‬
‫عندما تلبي تعريف األصل ومعايير اإلعتراف بها كأصل‪ .‬كما تعترف المنشأة أيضا بإلتزام‬
‫قبض مقدم إذا لم يكن ترتيب التحويل ملزما‪ .‬وال تختلف مقبوضات التحويالت مقدما بشكل‬
‫أساسي عن المقبوضات األخرى المستلمة مقدما‪ ،‬وبذلك يتم اإلعتراف بإلتزام معين إلى أن يقع‬
‫الحدث الذي يجعل ترتيب التحويل ملزما ويتم تلبية كافة الشروط األخرى بموجب اإلتفاقية‪.‬‬
‫وعندما يقع ذلك الحدث ويتم تحقيق كافة الشروط األخرى بموجب اإلتفاقية‪ ،‬يتم تسديد اإللتزام‬
‫واإلعتراف باإلي ارد‪.‬‬

‫القروض الميسرة‬
‫‪105‬أ‪ .‬القروض الميسرة هي القروض التي تستلمها المنشأة بأقل من أسعار السوق‪ .‬ويعتبر جزء‬
‫القرض واجب التسديد باإلضافة إلى دفعات الفائدة هي معاملة تبادل ويتم محاسبتها وفقا‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .41‬وتبحث المنشأة فيما إذا كان أي فرق بين سعر‬
‫المعاملة (عوائد القرض) والقيمة العادلة للقرض عند اإلعتراف المبدئي (أُنظر معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ )41‬هو إيراد غير تبادلي ينبغي محاسبته وفقا لهذا المعيار‪.‬‬

‫‪105‬ب‪ .‬حيث تحدد المنشأة الفرق بين سعر المعاملة (عوائد القرض) والقيمة العادلة للقرض عند‬
‫اإلعتراف المبدئي على أنه إيراد غير تبادلي‪ ،‬تعترف المنشأة بالفرق كإيراد‪ ،‬إال إذا كان يوجد‬
‫إلتزام حالي‪ ،‬على سبيل المثال؛ عندما تؤدي شروط محددة يفرضها المستلم على األصول‬
‫المنقولة إلى إلتزام حالي‪ .‬وفي حال وجود إلتزام حالي‪ ،‬يتم اإلعتراف به كإلتزام‪ .‬وبينما تحقق‬
‫المنشأة اإللتزام الحالي‪ ،‬يتم تخفيض اإللتزام ويتم اإلعتراف بمبلغ مساوي من اإليراد‪.‬‬

‫‪782‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫اإلفصاحات‬
‫‪ .106‬ينبغي أن تفصح المنشأة إما في متن البيانات المالية ذات الغرض العام أو في مالحظاتها‬
‫عما يلي‪-:‬‬
‫مبلغ اإليراد من المعامالت غير التبادلية المعترف به خالل الفترة حسب فئات‬ ‫(أ)‬
‫رئيسية تبين بشكل منفصل اآلتي‪-:‬‬
‫(‪ )1‬الضرائب‪ ،‬مبينة الفئات الرئيسية للضرائب بشكل منفصل؛ و‬
‫(‪ )2‬التحويالت‪ ،‬مبينة الفئات الرئيسية إليراد التحويل‪.‬‬
‫(ب) مبلغ الذمم المدينة المعترف به فيما يتعلق باإليراد غير التبادلي؛‬
‫(ج) مبلغ اإل لتزامات المعترف به فيما يتعلق باألصول المنقولة الخاضعة لشروط معينة؛‬
‫(ج أ) مبلغ اإللتزامات المعترف بها فيما يخص القروض الميسرة التي تخضع للشروط‬
‫المتعلقة باألصول المنقولة؛‬
‫مبلغ األصول المعترف بها الخاضعة لقيود وطبيعة تلك القيود؛‬ ‫(د)‬

‫(هـ) وجود ومبلغ المقبوضات المستلمة مقدماً فيما يتعلق بمعامالت غير تبادلية؛ و‬

‫(و) مبلغ أي إلتزامات معفاة‪.‬‬

‫‪ .107‬ينبغي أن تفصح المنشأة في مالحظات البيانات المالية ذات الغرض العام عما يلي‪-:‬‬
‫السياسات المحاسبية المتبناة للعتراف باإليرادات من المعامالت غير التبادلية؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) األساس الذي يتم وفقه قياس القيمة العادلة للموارد المتدفقة إلى الداخل فيما‬
‫يتعلق بالفئات الرئيسية لليراد من معامالت غير تبادلية؛‬
‫(ج) معلومات حول طبيعة الضريبة فيما يتعلق بالفئات الرئيسية لليراد الضريبي الذي ال‬
‫تستطيع المنشأة قياسه بشكل موثوق خالل الفترة التي يقع فيها الحدث الخاضع‬
‫للضريبة؛ و‬
‫طبيعة ونوع الفئات الرئيسية للتركات والهدايا والتبرعات مبينة بشكل منفصل الفئات‬ ‫(د)‬
‫الرئيسية للسلع العينية المستلمة‪.‬‬

‫‪ .108‬يتم تشجيع المنشآت على اإلفصاح عن طبيعة ونوع الفئات الرئيسية للخدمات العينية المستلمة‪ ،‬بما‬
‫في ذلك الفئات غير المعترف بها‪ .‬وسيحدد مدى إعتماد المنشأة على فئة معينة من الخدمات‬
‫العينية اإلفصاحات التي تقوم بها فيما يتعلق بتلك الفئة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪783‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫‪ .109‬تساعد اإلفصاحات المطلوبة بموجب الفقرتين ‪ 106‬و‪ 107‬المنشأة المعدة للتقارير في تحقيق‬
‫أهداف إعداد التقارير المالية كما هو موضح في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬
‫"عرض البيانات المالية" والتي تكمن في تقديم معلومات مفيدة في عملية صنع القرارات وإظهار‬
‫مساءلة المنشأة عن الموارد المودعة لديها‪.‬‬

‫‪ .110‬يساعد اإلفصاح عن الفئات الرئيسية لإليراد المستخدمين في إصدار أحكام مبنية على معرفة حول‬
‫تعرض المنشأة لتدفقات إيراد معينة‪.‬‬

‫‪ .111‬تفرض الشروط والقيود محددات على إستخدام األصول األمر الذي يؤثر على عمليات المنشأة‪.‬‬
‫ويساعد اإلفصاح عن (أ) مبلغ اإللتزامات المعترف به فيما يتعلق بالشروط (ب) ومبلغ األصول‬
‫الخاضعة للقيود المستخدمة في إصدار أحكام حول قدرة المنشأة على إستخدام أصولها وفق‬
‫اختيارها‪ .‬ويتم تشجيع المنشآت على تجزئة المعلومات التي تقتضي الفقرة ‪(106‬ج) اإلفصاح عنها‬
‫حسب الفئة‪.‬‬

‫‪ .112‬تقتضي الفقرة ‪(106‬هـ) من المنشآت اإلفصاح عن وجود مقبوضات مستلمة مقدما فيما يتعلق‬
‫بالمعامالت غير التبادلية‪ .‬وتنطوي هذه اإللتزامات على مخاطرة تتمثل بأن تضطر المنشأة إلى‬
‫التضحية بالمنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة في حال عدم وقوع‬
‫الحدث الخاضع للضريبة أو في حال لم يصبح ترتيب التحويل ملزما‪ .‬ويساعد اإلفصاح عن‬
‫المقبوضات المستلمة مقدما المستخدمين في إصدار أحكام حول الوضع المستقبلي إليراد وصافي‬
‫أصول المنشأة‪.‬‬

‫‪ .113‬وكما أُشير في الفقرة ‪ ،68‬ستكون المنشأة قادرة في العديد من الحاالت على قياس األصول‬
‫واإليرادات الناشئة من المعامالت الضريبية بشكل موثوق بإستخدام النماذج اإلحصائية مثال‪ .‬إال‬
‫أنه قد تكون هناك ظروف إستثنائية حيث تكون المنشأة غير قادرة على قياس األصول واإليرادات‬
‫الناشئة بشكل موثوق إلى أن تنقضي فترة واحدة أو أكثر من فترات التقرير منذ وقوع الحدث‬
‫الخاضع للضريبة‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬تقوم المنشأة بإفصاحات عن طبيعة الفئات الرئيسية‬
‫للضرائب التي ال يمكن قياسها بشكل موثوق‪ ،‬ولذلك يتم اإلعتراف بها خالل فترة التقرير التي يقع‬
‫فيها الحدث الخاضع للضريبة‪ .‬وتساعد هذه اإلفصاحات المستخدمين في إصدار أحكام مبنية على‬
‫معرفة حول الوضع المستقبلي إليراد وصافي أصول المنشأة‪.‬‬

‫‪ .114‬تقتضي الفقرة ‪(107‬د) من المنشآت القيام بإفصاحات حول طبيعة ونوع الفئات الرئيسية للهدايا‬
‫والتبرعات والتركات التي حصلت عليها‪ .‬ويتم إستالم التدفقات الواردة للموارد حسب تقدير المنشأة‬
‫الناقلة التي تعرض المنشأة لمخاطرة إحتمالية تغير مصادر هذه الموارد بشكل كبير في فترات‬
‫مستقبلية‪ .‬وتساعد مثل هذه اإلفصاحات المستخدمين في إصدار أحكام مبنية على معرفة حول‬
‫الوضع المستقبلي إليراد وصافي أصول المنشأة‪.‬‬

‫‪ .115‬عندما تلبي الخدمات العينية تعريف األصل ومعايير اإلعتراف بها كأصل‪ ،‬قد تختار المنشآت‬
‫اإلعتراف بهذه الخدمات العينية وقياسها بقيمتها العادلة‪ .‬وتحث الفقرة ‪ 108‬المنشأة على القيام‬
‫بإفصاحات حول طبيعة ونوع كافة الخدمات العينية المستلمة سواء تم اإلعتراف بها أم ال‪ .‬وقد‬
‫تساعد مثل هذه اإلفصاحات المستخدمين في (أ) إصدار أحكام مبنية على معرفة حول‬

‫‪784‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫مساهمة هذه الخدمات في تحقيق أهداف المنشأة خالل فترة التقرير (ب) وإعتماد المنشأة على‬
‫هذه الخدمات من أجل تحقيق أهدافها في المستقبل‪.‬‬

‫األحكام اإل نتقالية‬

‫‪ [ .116‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .117‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .118‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .119‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .120‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .121‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .122‬تم إلغائها ]‬
‫‪ [ .123‬تم إلغائها ]‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫‪ .124‬على المنشأة تطبيق هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪30‬‬
‫يونيو ‪ 2008‬أو بعد هذا التاريخ‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ ،‬أما إذا قامت المنشأة بتطبيق هذا‬
‫المعيار للفترات التي تبدأ قبل ‪ 30‬يونيو ‪ 2008‬يجب عليها اإلفصاح عن ذلك‪.‬‬

‫‪124‬أ‪ .‬عدل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 28‬الفقرة ‪ .37‬وينبغي أن تطبق المنشأة التعديل‬
‫للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2013‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 28‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2013‬فإنه‬
‫ينبغي أيضا تطبيق التعديالت على تلك الفترة المبكرة‪.‬‬

‫‪124‬ب‪ .‬عدل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬الفقرات ‪ 5‬و‪ 10‬و‪ 87‬و‪ 106‬وأدخل الفقرات‬
‫‪105‬أ‪105-‬ب‪ .‬وتطبق المنشأة التعديالت للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ‬
‫في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2013‬وإذا طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪29‬‬
‫لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2013‬فإنه ينبغي أيضا تطبيق التعديالت على تلك الفترة المبكرة‪.‬‬

‫‪124‬ج‪ .‬تـــم تعـــديل الفقـــرات ‪ 116‬و‪ 117‬و‪ 118‬و‪ 119‬و‪ 120‬و‪ 121‬و‪ 122‬و‪ 123‬و‪ 125‬بواســـطة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبنـي معـايير المحاسـبة الدوليـة فـي القطـاع العـام‬
‫على أساس االستحقاق للمرة األولى " الصادر فـي ينـاير ‪ .2015‬وينبغـي أن تطبـق المنشـأة تلـك‬
‫التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬ينـاير ‪ 2017‬أو بعـد‬
‫ويســمح بتطبيقهــا فــي وقــت مبكــر‪ .‬وفــي حــال طبقــت المنشــأة معيــار المحاســبة الــدولي فــي‬
‫ذلــك‪ُ .‬‬
‫القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنـه ينبغـي أيضـاً تطبيـق التعـديالت لتلـك الفتـرة‬
‫السابقة‪.‬‬

‫‪124‬د‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،3‬و‪ 4‬من خالل إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام في إبريل ‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪785‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت‬
‫المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك‪.‬‬

‫‪124‬ه‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،1‬و‪ ،2‬و‪ 6‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 40‬‬
‫عمليات إندماج األعمال في القطاع العام" الصادر في يناير ‪ .2017‬تطبق المنشأة هذه‬
‫التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد‬
‫ذلك ‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير‬
‫‪ ،2019‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬في‬
‫نفس الوقت‪.‬‬

‫‪124‬و‪ .‬عدلت الفقرتان ‪ 43‬و‪105‬أ بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،41‬الصادر‬
‫في أغسطس ‪ . 2018‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬إذا طبقت‬
‫تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫المنشأة تلك التعديالت على فترة قبل ‪ 1‬يناير ‪ 2023‬فإنها تفصح عن ذلك وتطبق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪124‬ز‪ .‬عدلت الفقرة ‪ 2‬بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية"‪،‬‬
‫الصادر في يناير ‪ .2019‬تطبق المنشأة ذلك التعديل في نفس وقت تطبيقها لمعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.42‬‬

‫‪ .125‬عن دما تتبن ى المنش أة مع ايير المحاس بة الدولي ة ف ي القط اع الع ام القائم ة عل ى أس اس االس تحقاق‬
‫المحاسبي على النح و المح دد ف ي معي ار المحاس بة ال دولي ف ي القط اع الع ام ‪ " 33‬تبن ي مع ايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس االستحقاق للمرة األولى " ألغ راض إع داد التق ارير‬
‫المالي ة بع د ت اريخ النف اذ ه ذا‪ُ ،‬يطب ق ه ذا المعي ار عل ى البيان ات المالي ة الس نوية للمنش أة الت ي‬
‫تغطي الفترات الت ي تب دأ ف ي ت اريخ تبن ي مع ايير المحاس بة الدولي ة ف ي القط اع الع ام أو بع د ذل ك‬
‫التاريخ‪.‬‬

‫‪786‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس االستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 23‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫يلخص أساس اإلستنتاجات هذا إعتبارات مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في‬ ‫إستنتاج‪.1‬‬
‫التوصل إلى إستنتاجاته في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 23‬وقد أولى أعضاء المجلس‬
‫إهتماما أكبر لبعض العوامل دون غيرها‪ .‬ولدى صياغة آرائهم‪ ،‬بحث أعضاء المجلس بعمق في (أ)‬
‫وجهات النظر المعبر عنها من قبل اللجنة التوجيهية حول اإليراد غير التبادلي في الدعوة إلى إبداء‬
‫المالحظات تحت عنوان "اإليراد من المعامالت غير التبادلية (بما في ذلك الضرائب والتحويالت)"‬
‫الصادرة في يناير عام ‪( 2004‬ب) ووجهات النظر المعبر عنها من قبل المجموعات المعنية التي‬
‫تجاوبت مع تلك الدعوة إلى إبداء المالحظات ووجهات نظر المجيبين على مسودة العرض ‪29‬‬
‫"اإليراد من المعامالت غير التبادلية (بما في ذلك الضرائب والتحويالت)"‪.‬‬

‫وقد بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام لدى وضع هذا المعيار في أحكام‬ ‫إستنتاج‪.2‬‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ذات الصلة الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫وخاصة معيار المحاسبة الدولي‪" 20‬محاسبة المنح الحكومية واإلفصاح عن المساعدات الحكومية"‬
‫ومعيار المحاسبة الدولي ‪" 41‬الزراعة"‪.‬‬

‫يدرك مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام حقيقة أن المشروع ُينفذ من قبل مجلس‬ ‫إستنتاج‪.3‬‬
‫معايير المحاسبة الدولية فيما يتعلق باإلعتراف باإليرادات كما يعي أيضا التعديالت المقترحة في‬
‫مسودة العرض التابعة لمجلس معايير المحاسبة الدولية على معيار المحاسبة الدولي ‪37‬‬
‫"المخصصات‪ ،‬واإللتزامات واألصول المحتملة"‪ .‬وسيستمر مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام في مراقبة هذه المشاريع وسينظر‪ -‬حين يكون الوقت مناسبا‪ -‬في المدلوالت الضمنية‬
‫ألي تغييرات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية فيما يخص معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ومشاريع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬إال أن مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام يجد أنه من غير المناسب مصادرة حصيلة أسلوب عمل مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية وتوقع حصول تغييرات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬
‫وباإلضافة إلى ذلك‪ ،‬ونظ ار ألهمية اإليراد غير التبادلي بالنسبة للعديد من منشآت القطاع العام‪ ،‬فإن‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ال يعتبر بأنه سيكون من المناسب تأجيل إصدار‬
‫هذا المعيار بإنتظار حصيلة مشاريع مجلس معايير المحاسبة الدولية‪.‬‬
‫خلفية‬
‫تحقق الحكومات والعديد من منشآت القطاع العام األخرى معظم إيراداتها من معامالت غير تبادلية‪.‬‬ ‫إستنتاج‪.4‬‬
‫وتتضمن هذه المعامالت بشكل أساسي فرض الضرائب باإلضافة إلى التحويالت‪ .‬ويتناول هذا‬
‫المعيار أنواع المعامالت من منظور منشأة في القطاع العام‪.‬‬

‫في عام ‪ ،2002‬بدأ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (وهي لجنة القطاع العام في‬ ‫إستنتاج‪.5‬‬
‫ذلك الوقت) بتنفيذ مشروع لوضع معيار يتعلق باإلعتراف باإليراد من معامالت غير تبادلية (بما في‬
‫وشكل المجلس لجنة توجيهية لصياغة دعوة إلى إبداء‬ ‫ّ‬ ‫ذلك الضرائب والتحويالت) وقياسه‪.‬‬
‫المالحظات من أجل البحث في القضايا المتعلقة بهذا الموضوع وتقديم توصيات مبدئية‪ .‬وتألفت‬
‫اللجنة التوجيهية من خبراء في إعداد التقارير المالية في القطاع العام من دول مختلفة وترأسها أحد‬
‫أعضاء مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬وتم نشر الدعوة إلى إبداء المالحظات‬
‫تحت عنوان "اإليراد من المعامالت غير التبادلية (بما في ذلك الضرائب والتحويالت)" في يناير عام‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪23‬‬ ‫‪787‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫‪ 2004‬مشيرة إلى إستالم المالحظات بحلول ‪ 30‬يونيو ‪ .2004‬وتم إستالم ‪ 51‬مالحظة‪ ،‬وفي‬
‫نوفمبر عام ‪ ،2004‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بتحليل تلك المالحظات‬
‫وبدأ بصياغة مسودة العرض ‪ 29‬التي نشرت في يناير عام ‪ 2006‬مشي ار فيها إلى طلب إستالم‬
‫المالحظات بحلول ‪ 30‬يونيو ‪.2006‬‬

‫أجرى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في نوفمبر عام ‪ 2006‬تحليال شامال‬ ‫إستنتاج‪.6‬‬
‫للردود على مسودة العرض ‪ 29‬وقام بإعداد هذا المعيار وصادق على إصداره‪.‬‬

‫المنهج المعتمد‬
‫يضع هذا المعيار مبادئ واسعة النطاق لإلعتراف باإليراد من معامالت غير تبادلية ويقدم‬ ‫إستنتاج‪.7‬‬
‫إرشاد ات حول تطبيق تلك المبادئ على المصادر الرئيسية إليراد الحكومات ومنشآت القطاع العام‬
‫األخرى‪ .‬ولدى وضع هذا المعيار‪ ،‬بحث مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في‬
‫تبني منهج يركز على وضع متطلبات لمحاسبة اإليراد الناشئ من مجموعة أنواع محددة من‬
‫المعامالت غير التبادلية‪ .‬إال أن المجلس الحظ ووافق على آراء اللجنة التوجيهية التي تفيد بأن‬
‫مثل هذا المنهج يحمل معه مخاطر الحقة تكمن في أن المعيار الناتج لن يقدم إرشادات شاملة‬
‫بشأن كافة اإليرادات من المعامالت غير التبادلية‪ .‬ويعتقد المجلس بأن المنهج المعتمد في هذا‬
‫المعيار يضمن وضع مبادئ واسعة النطاق ومناسبة لإلعتراف باإليراد من المعامالت غير‬
‫التبادلية ويمكن تطبيقها على كافة اإليرادات المتأتية من المعامالت غير التبادلية‪.‬‬

‫إندماج المنشآت‬
‫عند إصدار هذا المعيار‪ ،‬لم ُيحدد إذا كانت عمليات إندماج المنشآت التي تنتج عن العمليات‬ ‫إستنتاج ‪.8‬‬
‫غير التبادلية ستؤدي إلى وجود عائد‪ .‬يرجع ذلك لعدم أخذ مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام بعين االعتبار إعداد التقارير المالية عن عمليات إندماج المنشآت في القطاع العام‪،‬‬
‫بما في ذلك قابلية تطبيق المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ " 3‬إندماج األعمال" على‬
‫منشآت القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج ‪8‬أ‪ .‬الحقا‪ ،‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام" ويحدد هذا المعيار محاسبة‬
‫اإلندماج في القطاع العام‪ ،‬بما في ذلك المعالجة المحاسبية ألية خسائر أو أرباح‪ .‬وبذلك يستثنى‬
‫إندماج األعمال في القطاع العام من نطاق هذا المعيار‪.‬‬

‫األصول النقدية وغير النقدية‬

‫ال يضع هذا المعيار متطلبات مختلفة فيما يتعلق باإليراد المقبوض أو مستحق القبض كأصول‬ ‫إستنتاج‪.9‬‬
‫نقدية واإليراد المقبوض أو مستحق القبض كأصول غير نقدية‪ .‬ويعتقد مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام أنه في حين تثير األصول غير النقدية مخاوف إضافية تتعلق بالقياس‪،‬‬
‫فإنها ال تبرر بحد ذاتها معالجات مختلفة فيما يخص إعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫قابلية إنفاذ البنود اإلشتراطية‬

‫يعرف هذا المعيار البنود اإلشتراطية والشروط والقيود على أنها بنود في إتفاقية تحويل أو تشريع‬
‫ّ‬ ‫إستنتاج‪.10‬‬
‫أو ترتيبات ملزمة أخرى مفروضة على إستخدام األصول المنقولة‪ .‬ويعكس هذا المعيار وجهة‬
‫النظر التي تقضي بوجوب أن تكون البنود اإلشتراطية والشروط والقيود قابلة لإلنفاذ من أجل أن‬

‫‪788‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫تكون سارية المفعول‪ .‬كما عكست الدعوة إلى إبداء المالحظات ومسودة العرض ‪ 29‬المبدأ الذي‬
‫ينص على أن البنود اإلشتراطية المفروضة على إستخدام األصول المنقولة مشمولة في القوانين أو‬
‫األنظمة أو الترتيبات الملزمة األخرى وهي قابلة لإلنفاذ من حيث التعريف‪ .‬ويعتبر مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام أن هذا المبدأ ضروري لمنع التأجيل غير المناسب لإلعتراف‬
‫باإليرادات أو اإلفصاح عن قيود ليس لها مضمون‪.‬‬

‫البنود اإلشتراطية ‪ -‬الشروط‬

‫إستنتاج‪ .11‬يقتضي هذا المعيار من المنشأة المنقول إليها اإلعتراف بإلتزام معين فيما يتعلق بالتحويل عند‬
‫اإلعتراف المبدئي باألصل عندما يفرض تحويل األصل شرطا على المنشأة المنقول إليها‪ .‬ويعود‬
‫هذا إلى أن المنشأة المنقول إليها غير قادرة على تجنب التدفق الصادر للموارد حيث ُيطلب منها‬
‫استهالك المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة التي يشتمل عليها األصل‬
‫المنقول لدى توصيل سلع أو خدمات معينة إلى أطراف ثالثة كما هو محدد‪ ،‬وإال فعليها إرجاع‬
‫المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة إلى المنشأة الناقلة‪ .‬وباإلعتماد على‬
‫طبيعة الشرط‪ ،‬فقد يتم تحقيقه تدريجيا مما يسمح للمنشأة بتخفيض مبلغ اإللتزام واإلعتراف باإليراد‬
‫تدريجيا‪ ،‬أو قد يتم تحقيقه عند وقوع حدث مستقبلي معين فقط‪ ،‬حيث تلغي المنشأة في هذه الحالة‬
‫اإللتزام وتعترف باإليراد عندما يقع ذلك الحدث‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .12‬ويعتقد البعض أنه ينبغي اإلعتراف بإلتزام معين عندما يكون من المحتمل أن الشروط المرتبطة‬
‫ويطلب إرجاع المنافع اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات‬ ‫بالتدفق الوارد للموارد لن تتحقق ُ‬
‫المستقبلية المتوقعة إلى المنشأة الناقلة‪ .‬وقد رفض مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام هذا المقترح ألنه قد يؤدي إلى إعتراف المنشآت باإليراد قبل الوقت المحدد بما أن المنشأة‬
‫ستعترف بالقيمة العادلة لألصل كاملة على أنه إيراد عندما تحصل مبدئيا على السيطرة على‬
‫األصل رغم التدفق الصادر للموارد الالزم لتحقيق الشرط‪ .‬ولذلك‪ ،‬ال تعترف البيانات المالية‬
‫باإللتزام التعاقدي الحالي لتحقيق الشرط المفروض من خالل التحويل أو إرجاع المنافع‬
‫اإلقتصادية المستقبلية أو الخدمات المستقبلية المتوقعة إلى المنشأة الناقلة‪.‬‬

‫البنود اإلشتراطية ‪ -‬القيود‬

‫إستنتاج‪ .13‬ال يسمح هذا المعيار بأن تعترف المنشآت بإلتزام معين فيما يخص قيد ما عندما يتم اإلعتراف‬
‫باألصل المنقول مبدئيا‪ .‬ويعود هذا إلى أن القيود‪ ،‬كما هو محدد في هذا المعيار‪ ،‬ال تفرض بحد‬
‫ذاتها إلتزاما تعاقديا حاليا على المنشأة المنقول إليها للتضحية بالمنافع اإلقتصادية المستقبلية أو‬
‫الخدمات المستقبلية المتوقعة من أجل تحقيق القيد‪ .‬وقد تقود مخالفة لقيد معين إلى فرض عقوبة‬
‫ما مثل الغرامة‪ ،‬تُفرض على المنشأة المنقول إليها؛ إال أن هذه العقوبة هي نتيجة إلجراءات اإلنفاذ‬
‫الناتجة عن المخالفة وليس عن اإلعتراف المبدئي باألصل‪.‬‬

‫معامالت ذات عناصر تبادلية وغير تبادلية‬

‫إستنتاج‪ .14‬يشير هذا المعيار إلى إمكانية أن تتضمن معاملة واحدة عنصرين أحدهما تبادلي واآلخر غير‬
‫تبادلي‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأنه ينبغي‬
‫التفريق بين عنصري المعاملة واإلعتراف بهما بشكل منفصل‪ ،‬حيث يعزز التفريق بينهما‬
‫شفافية البيانات المالية ويحقق الخاصية النوعية في اإلبالغ عن جوهر المعامالت‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪23‬‬ ‫‪789‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫مساهمات المالكين‬
‫إستنتاج‪ .15‬يعرض هذا المعيار أمثلة على بعض أنواع الوثائق التي قد تثبت مساهمات المالكين في‬
‫القطاع العام (الفقرة ‪ .)38‬وتحصل العديد من منشآت القطاع العام على تدفقات واردة للموارد‬
‫من منشآت تسيطر عليها أو تملكها أو تشكل عضوا فيها‪ .‬وفي ظروف معينة‪ ،‬يتم تعيين‬
‫التدفق الوارد للموارد على أنه "مساهمة من المالكين"‪ .‬ورغم الوثائق التي تثبت شكل التدفق‬
‫الوارد للموارد أو تعيينه من قبل منشأة مسيطرة‪ ،‬يعكس هذا المعيار وجهة النظر التي تفيد أنه‬
‫من أجل تصنيف التدفق الوارد للموارد كمساهمة من المالكين يجب أن يكون مضمون‬
‫المعاملة متوافقا مع ذلك التصنيف‪.‬‬

‫قياس األصول‬
‫إستنتاج‪ .16‬يقتضي هذا المعيار قياس األصول المستملكة من خالل معامالت غير تبادلية بقيمتها العادلة‬
‫مبدئيا كما في تاريخ اإلستمالك‪ .‬ويرى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن‬
‫هذا األمر مناسب ليعكس مضمون المعاملة ونتائجها على المنشأة المنقول إليها‪ .‬وتعتبر تكلفة‬
‫اإلستمالك في معاملة تبادلية هو مقياس القيمة العادلة لألصل المستملك‪ .‬إال أن التعويض‬
‫الذي ُيدفع مقابل إستمالك األصل في معاملة غير تبادلية ال يساوي تقريبا القيمة العادلة‬
‫لألصل المستملك من حيث التعريف‪ .‬وتمثل القيمة العادلة بشكل صحيح القيمة الفعلية التي‬
‫تستحقها منشأة القطاع العام نتيجة للمعاملة‪ .‬إن القياس المبدئي لألصول المستملكة من خالل‬
‫معامالت غير تبادلية بقيمتها العادلة يتفق والمنهج المتبع في معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪" 16‬العقارات اإلستثمارية" ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪17‬‬
‫"الممتلكات والمصانع والمعدات" فيما يخص األصول المستملكة دون مقابل أو مقابل تكلفة‬
‫إسمية‪ .‬وقد أجرى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام تعديالت مترتبة على ذلك‬
‫على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 12‬المخزون" ومعياري المحاسبة الدوليين في‬
‫القطاع العام ‪ 16‬و‪ 17‬لتنسجم هذه المعايير مع متطلبات هذا المعيار على أكمل وجه‪.‬‬

‫الحسابات البنكية للمنشأة‬

‫إستنتاج‪ .17‬ينص هذا المعيار على متطلب يقضي بأن تلبي كافة األموال المودعة في حساب بنكي‬
‫للمنشأة تعريف األصل ومعايير اإلعتراف باألصل‪ .‬وقد وضع مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام هذا المبدأ في الفقرتين ‪ 6/2/1‬و‪ 7/2/1‬ضمن معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام على أساس النقد "إع داد التقارير المالية بموجب أساس النقد المحاسبي"‪ .‬كما‬
‫يقتضي المعيار اإلعتراف بإلتزام معين فيما يخص أي مبلغ قامت المنشأة المعدة للتقارير‬
‫بجمعه وإيداعه في حسابها البنكي بينما كانت تعمل كوكيل عن منشأة أخرى‪.‬‬

‫‪790‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫قياس اإللتزامات‬
‫إستنتاج‪ .18‬يقتضي هذا المعيار أنه حينما تعترف المنشأة بإلتزام معين فيما يتعلق بتدفق وارد للموارد فإنه‬
‫يجب قياس ذلك اإللتزام مبدئيا كأفضل تقدير للمبلغ المطلوب لتسوية اإللتزام التعاقدي في‬
‫تاريخ التقرير‪ .‬وينسجم أساس القياس هذا مع معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ .‬كما‬
‫يدرك مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التعديالت المقترحة على معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪( 37‬الذي ستعاد تسميته بـ "اإللتزامات غير المالية") الذي يستند إليه معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 19‬وسيقوم بمراقبة مدى استجابته ألي تطورات في معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 37‬وسيبحث في ذلك في الوقت المناسب‪.‬‬

‫الحدث الخاضع للضريبة‬

‫يعرف هذا المعيار "الحدث الخاضع للضريبة" على أنه حدث سابق حددته الحكومة أو السلطة‬‫إستنتاج‪ّ .19‬‬
‫التشريعية أو سلطة أخرى بأنه خاضع للضرائب‪ .‬ويشير المعيار إلى أن هذا هو أقرب وقت‬
‫ممكن لإلعتراف باألصول واإليرادات الناشئة من معاملة ضريبية وهو النقطة التي يقع فيها‬
‫الحدث السابق الذي يؤدي إلى السيطرة على األصل‪ .‬وقد بحث مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام في وجهة نظر بديلة مفادها أن المنشأة تكتسب السيطرة على الموارد‬
‫الناشئة من فرض الضرائب عندما يتم إستالم تلك الموارد‪ .‬ومع إدراك أن بعض الصعوبات قد‬
‫تظهر في قياس بعض مجموعات الضرائب بشكل موثوق‪ ،‬رفض المجلس مثل هذا المنهج‬
‫ألنه غير مناسب ألساس اإلستحقاق في إعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫المقبوضات المستلمة مقدما‬

‫إستنتاج‪ .20‬يقتضي هذا المعيار أن تعترف المنشأة التي تستلم الموارد قبل وقوع الحدث الخاضع للضريبة‬
‫أو قبل أن يصبح ترتيب التحويل قابال لإلنفاذ بأصل وإلتزام بمبلغين متساويين‪ .‬وينسجم هذا‬
‫مع مبادئ المحاسبة على أساس اإلستحقاق لإلعتراف باإليراد في الفترة التي يقع فيها الحدث‬
‫األساسي الذي يؤدي إلى نشوء إيراد‪ .‬وفي حال عدم وقوع الحدث الخاضع للضريبة أو في‬
‫حال لم يصبح ترتيب التحويل قابال لإلنفاذ‪ ،‬فإن المنشأة قد تحتاج إلى إرجاع جزء أو كافة‬
‫الموارد‪ .‬ويرى البعض أنه عند إستالم الموارد قبل وقوع الحدث الخاضع للضريبة‪ ،‬ينبغي أن‬
‫تعترف المنشأة بإلتزام معين فقط عندما تعتبر أنه من المحتمل حدوث تدفق صادر الحق‬
‫للموارد‪ .‬ويدعم مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وجهة النظر التي تقضي بأنه‬
‫ال ينبغي اإلعتراف باإليراد إلى أن يقع الحدث الخاضع للضريبة ويوسع نطاق المبدأ ليشمل‬
‫التحويالت‪ ،‬بحيث أنه عندما يتم إستالم الموارد قبل أن يصبح ترتيب التحويل ملزما‪ ،‬تعترف‬
‫المنشأة بأصل وإلتزام لما تم إستالمه مقدما‪.‬‬

‫المصاريف المدفوعة من خالل نظام الضريبة والنفقات الضريبية‬

‫إستنتاج‪ .21‬يقتضي هذا المعيار أن يتم تمييز المصاريف المدفوعة من خالل نظام الضريبة عن النفقات‬
‫الضريبية وأن يتم اإلعتراف بالمصاريف األولى بشكل منفصل عن اإليراد في البيانات المالية ذات‬
‫الغرض العام‪ .‬ويعود سبب هذا إلى أن المصاريف المدفوعة من خالل نظام الضريبة‪ ،‬كما هو‬
‫موضح في هذا المعيار‪ ،‬تلبي تعريف المصاريف‪ ،‬ووفقا للمبادئ المنصوص عليها في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام‪" 1‬عرض البيانات المالية"‪ ،‬ال يسمح بمقاصة المصاريف مقابل‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪23‬‬ ‫‪791‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫اإليراد‪ .‬وكما هو محدد في هذا المعيار‪ ،‬تعتبر النفقات الضريبية إحدى العوامل المتعددة‬
‫المستخدمة في تحديد مبلغ إيراد الضريبة المقبوض أو مستحق القبض وال يتم اإلعتراف بها بشكل‬
‫منفصل عن اإليراد‪ .‬ويعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن هذه المعالجة‬
‫تنسجم والمبادئ المنصوص عليها في هذا المعيار‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .22‬تختلف المعالجة المقررة في هذا المعيار فيما يتعلق بالمصاريف المدفوعة من خالل نظام الضريبة‬
‫عن المعالجة المحددة حاليا من قبل منظمة التعاون االقتصادي والتنمية فيما يتعلق باإلق اررات‬
‫اإلحصائية الخاصة بالدول األعضاء‪ .‬وتقتضي منظمة التعاون االقتصادي والتنمية حاليا إظهار‬
‫إيراد الضريبة مطروحا منه المصاريف المدفوعة من خالل نظام الضريبة (الخصومات الضريبية‬
‫القابلة لالسترداد) إلى الحد الذي يتم فيه تخفيض إلتزام المكلف بدفع الضريبة إلى صفر وإظهار‬
‫الدفعات إلى المكلف كمصاريف‪ .1‬ويرى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن‬
‫المعالجة الحالية الخاصة بمنظمة التعاون االقتصادي والتنمية ال تنسجم مع المبادئ التي تدعم‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ومتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪1‬‬
‫"عرض البيانات المالية" الذي يقضي بعدم مقاصة بنود اإليراد والمصروف‪ .‬ويتم حاليا مراجعة‬
‫أطر إعداد التقارير المالية اإلحصائية؛ وعلى وجه الخصوص‪ ،‬يتم حاليا وضع طبعة جديدة من‬
‫نظام الحسابات الوطنية الخاص باألمم المتحدة من المقرر نشره في عام ‪ .2008‬وقد يعدل‬
‫اإلطار المنقح متطلب التقرير الحالي فيما يتعلق بالخصومات الضريبية‪ .‬وتسبق مراجعة نظام‬
‫الحسابات الوطنية عادة مراجعات األطر اإلحصائية األخرى‪.‬‬

‫الفجوة الضريبية‬
‫إستنتاج‪ .23‬تدرك المنشآت المعدة للتقارير فيما يخص بعض الضرائب بأن المبلغ التي تكون الحكومة مخولة‬
‫بتحصيله بموجب قانون الضريبة أكبر من المبلغ الذي سيتم تحصيله‪ ،‬ولكنها لن تكون قادرة على‬
‫قياس مبلغ هذا الفرق بشكل موثوق‪ .‬وأن المبلغ الذي يتم تحصيله أقل بسبب االقتصاد غير‬
‫المشروع (أو السوق السوداء) واالحتيال والتهرب من دفع الضرائب وعدم اإللتزام بقانون الضريبة‬
‫وارتكاب األخطاء‪ .‬ويشار إلى الفرق بين ما هو مستحق قانونا بموجب قانون الضريبة وما ستكون‬
‫الحكومة قادرة على تحصيله بـ "الفجوة الضريبية"‪ .‬وال تشكل المبالغ المشمولة سابقا في إيراد‬
‫الضريبة والتي تم تحديدها على أنها غير قابلة للتحصيل جزءا من الفجوة الضريبية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .24‬يعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن الفجوة الضريبية ال تلبي تعريف‬
‫األصل حيث أنه من غير المتوقع أن تتدفق الموارد إلى الحكومة فيما يتعلق بهذه المبالغ‪.‬‬
‫وبالتالي‪ ،‬لن يتم اإلعتراف باألصول أو اإللتزامات أو اإليرادات أو المصاريف فيما يتعلق بالفجوة‬
‫الضريبية‪.‬‬

‫الخدمات العينية‬
‫إستنتاج‪ .25‬يسمح هذا المعيار ولكنه ال يقتضي اإلعتراف بالخدمات العينية‪ .‬وينص هذا المعيار على أن‬
‫العديد من الخدمات العينية تحقق تعريف األصل وينبغي اإلعتراف بها بشكل أساسي‪ .‬ومع‬
‫ذلك‪ ،‬قد يكون في مثل هذه الحاالت صعوبات في الحصول على قياسات موثوقة‪ .‬وفي‬
‫حاالت أخرى‪ ،‬ال تحقق الخدمات العينية تعريف األصل ألن المنشأة المعدة للتقارير تملك‬

‫‪ ١‬منظمة التعاون اإلقتصادي والتنمية‪ ،‬إحصائيات اإليراد (باريس‪ :‬منظمة التعاون االقتصادي والتنمية‪ :)2000 ،‬صفحة ‪.21-20 ،267‬‬

‫‪792‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫سيطرة غير كافية على الخدمات المقدمة‪ .‬وتوصل مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام إلى أنه بسبب الصعوبات المتعلقة بالقياس والسيطرة‪ ،‬ينبغي السماح باإلعتراف‬
‫بالخدمات العينية دون أن يكون ذلك مطلوبا‪.‬‬

‫المساهمات اإلجبارية في برامج الضمان اإلجتماعي‬

‫إستنتاج‪ . 26‬ال يستثني هذا المعيار من نطاق تطبيقه المساهمات اإلجبارية في برامج الضمان اإلجتماعي‬
‫التي تعتبر معامالت غير تبادلية‪ .‬وهناك مجموعة متنوعة من الترتيبات لتمويل برامج الضمان‬
‫اإلجتماعي في مناطق مختلفة‪ .‬في الوقت الذي تم فيه تطوير معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 23‬اعتمد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فيما إذا كانت‬
‫المساهمات اإلجبارية في برامج الضمان اإلجتماعي تؤدي إلى معامالت تبادلية أو غير‬
‫تبادلية على الترتيبات المحددة لبرنامج محدد‪ ،‬وتتم ممارسة الحكم المهني لتحديد فيما إذا كان‬
‫سيتم اإلعتراف بالمساهمات في برنامج ضمان إجتماعي وفقا للمبادئ المنصوص عليها في‬
‫هذا المعيار أو وفقا للمبادئ المنصوص عليها في معايير دولية أو وطنية تتناول مثل هذه‬
‫البرامج‪.‬‬

‫إستنتاج‪26‬أ‪ .‬أعاد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام النظر في هذه المسألة عند إعداد معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية"‪ .‬وخُلص المجلس إلى أن تلك‬
‫المساهمات هي معامالت غير تبادلية‪ ،‬لذا تنبغي محاسبتها وفقا لهذا المعيار‪ .‬وال يطبق‬
‫االستثناء الوحيد إال في حال اختارت المنشأة أن تتعامل محاسبيا مع خطط المنافع‬
‫االجتماعية باستخدام منهج التأمين‪ .‬يأخذ منهج التأمين بعين االعتبار التدفقات النقدية الواردة‬
‫حد سواء‪ ،‬وبالتالي ال يتم التعامل محاسبيا مع المساهمات في‬ ‫والتدفقات النقدية الصادرة على ٍ‬
‫خطط المنافع االجتماعية التي تحاسب وفقا لمنهج التأمين باعتبارها إيرادات بموجب هذا‬
‫المعيار‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 23‬نتيجة إلصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام من قبل مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .27‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بيانا بعنوان قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬يقوم هذا البيان بتعديل مراجع معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫(أ) حذف الفقرات في المعايير المتعلقة بقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق‬
‫من كل معيار؛‬
‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "منشآت القطاع العام‬
‫التجارية"‪ ،‬متى كان ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل‬
‫توفير وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات في أسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.1‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪23‬‬ ‫‪793‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫إرشادات التنفيذ‬
‫ترافق إرشادات التنفيذ هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 23‬لكنها ال تش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫قياس اإليرادات من المعامالت غير التبادلية واإلعتراف بها واإلفصاح عنها‬

‫ضريبة الدخل (الفقرة ‪)65‬‬
‫تفرض حكومة وطنية (المنشأة المعدة للتقارير) ضريبة بنسبة ‪ %25‬على الدخل الشخصي‬ ‫تنفيذ‪.1‬‬
‫المكتسب داخل الدولة‪ .‬وعلى أرباب العمل إقتطاع الضرائب من الرواتب ودفع هذه اإلقتطاعات‬
‫على أساس شهري‪ .‬ويتعين على األفراد الذين يحصلون على دخل كبير من غير الراتب (مثل‬
‫اإلستثمار) تقديم دفعات ضريبية مقدرة على أساس ربع سنوي‪ .‬باإلضافة إلى ذلك يجب أن‬
‫يودع األفراد إق اررات ضريبية لدى دائرة الضريبة بحلول ‪ 15‬إبريل من السنة التي تلي السنة‬
‫الضريبية (سنة تقويمية) ويجب أن يدفعوا الضريبة المتبقية المستحقة (أو يطالبوا بإسترداد‬
‫المبلغ) في ذلك الوقت‪ .‬وتنتهي فترة التقرير الخاصة بالحكومة في‪ 30‬يونيو‪.‬‬

‫تسيطر الحكومة على مورد معين‪ -‬ضريبة الدخل مستحقة القبض‪-‬عند وقوع الحدث الخاضع‬ ‫تنفيذ‪.2‬‬
‫للضريبة وهو إكتساب دخل قابل للتقييم من قبل المكلفين‪ .‬وتعترف الحكومة في نهاية فترة‬
‫التقرير باألصول واإليرادات فيما يخص ضريبة الدخل الشخصي المفروضة على الدخل‬
‫المكتسب خالل فترة التقرير إلى الحد الذي تستطيع فيه قياسه بشكل موثوق‪ .‬كما سيتم اإلعتراف‬
‫باألصول واإليرادات فيما يخص ضرائب الدخل المفروضة على الدخل المكتسب في فترات‬
‫سابقة والذي ال يحقق تعريف األصل أو معايير اإلعتراف به كأصل حتى فترة التقرير الحالية‪.‬‬

‫قياس اإليراد الضريبي (الفقرات ‪)70-67‬‬

‫تفرض حكومة وطنية (المنشأة المعدة للتقارير) ضريبة دخل على الدخل الشخصي لكافة‬ ‫تنفيذ‪.3‬‬
‫األشخاص الذين يجنون دخلهم داخل حدود إختصاصها‪ .‬تم فرض الضريبة للمرة األولى قبل‬
‫حوالي ‪ 70‬سنة من فترة التقرير الحالية‪ ،‬وتتوفر اإلحصائيات المتعلقة بالضريبة لفترة السبعين‬
‫سنة كاملة‪ .‬وتمتد السنة الضريبية وفترة التقرير من ‪ 1‬يناير حتى ‪ 31‬ديسمبر‪ .‬ويحق للمكلفين‬
‫إيداع إق ارراتهم الضريبية حتى ‪ 30‬إبريل من كل سنة‪ ،‬ودفع أية ضرائب غير مسددة حتى ‪30‬‬
‫يونيو ‪ .‬ويتعين على الحكومة بموجب التشريع عرض البيانات المالية ذات الغرض العام الموحدة‬
‫والمدققة على السلطة التشريعية في موعد أقصاه ‪ 31‬مارس‪.‬‬

‫ينبغي اإلعتراف بإيراد ضريبة الدخل في فترة التقرير التي وقع فيها الحدث الخاضع للضريبة‪،‬‬ ‫تنفيذ‪.4‬‬
‫يمكن الحكومة من‬ ‫أي إكتساب الدخل الخاضع للضريبة‪ .‬وحيث أن نظام إدارة الضرائب ال ّ‬
‫قياس ض ريبة الدخل مستحقة القبض بشكل مباشر إال بعد أن يتم إصدار بياناتها المالية ذات‬
‫الغرض العام‪ ،‬فإن الحكومة تضع نموذجا لقياس إيراد ضريبة الدخل مستحقة القبض بشكل غير‬
‫مباشر‪ .‬وتستخدم الحكومة تاريخ تحصيل ضريبة الدخل الذي بحوزتها في اإلحصائيات المتعلقة‬
‫بالضريبة حيث تقارنها بظواهر أخرى يمكن مالحظتها من أجل وضع نموذج موثوق‪ .‬وقد‬
‫تتضمن الظواهر األخرى إحصائيات إقتصادية أخرى مثل إجمالي الناتج المحلي وظواهر مالية‬
‫مثل أقساط ضريبة الدخل المقتطعة من قبل أرباب العمل وتحصيالت ضريبة المبيعات (في‬

‫‪794‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫حال فرضت مثل هذه الضريبة) واإلحصائيات المصرفية التي يجمعها البنك المركزي‪ .‬وقد‬
‫توظف هذه الحكومة مساعدة اإلقتصاديين اإلحصائيين في وضع النموذج ويختبر المدقق‬
‫الخارجي صحة النموذج وفقا لمعايير التدقيق الدولية والوطنية‪.‬‬

‫يمكن النموذج المنشأة المعدة للتقارير من قياس األصول واإليرادات المستحقة لها خالل فترة‬ ‫ّ‬ ‫تنفيذ‪.5‬‬
‫التقرير بشكل موثوق‪ ،‬والتي يتم اإلعتراف بها واإلفصاح عنها بعد ذلك في البيانات المالية ذات‬
‫الغرض العام‪ .‬وتفصح مالحظات البيانات المالية ذات الغرض العام عن السياسات المحاسبية‪،‬‬
‫بما في ذلك أساس قياس إيراد ضريبة الدخل‪ .‬وفي هذه الظروف‪ ،‬قد يتم تعديل تقديرات إيراد‬
‫الضريبة المتعلقة بفترة تقرير واحدة في فترة الحقة‪ .‬ويتم اإلعتراف بالتغييرات التي تُجرى على‬
‫التقديرات بأثر مستقبلي وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية‬
‫والتغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" ‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫ضريبة القيمة المضافة (الفقرة ‪)65‬‬
‫تفرض حكومة وطنية (المنشأة المعدة للتقارير) ضريبة القيمة المضافة على كافة مؤسسات‬ ‫تنفيذ‪.6‬‬
‫األعمال‪ .‬وتبلغ هذه الضريبة ‪ %15‬من القيمة المضافة ويقوم التجار بتحصيلها من العمالء‬
‫(المكلفين) في وقت البيع‪ .‬وعلى المنشآت الكبيرة والمتوسطة الحجم تقديم إق اررات ضريبة القيمة‬
‫المضافة الكترونيا إلى دائرة الضريبة أسبوعيا؛ إال أنه يسمح لمؤسسات األعمال الصغيرة تقديم‬
‫إق اررات ضريبة القيمة المضافة بشكل يدوي على أساس ربع سنوي‪.‬‬

‫تسيطر الحكومة على مورد معين‪ -‬ضريبة القيمة المضافة مستحقة القبض‪ -‬عند وقوع الحدث‬ ‫تنفيذ‪.7‬‬
‫الخاضع للضريبة وهو تنفيذ النشاط الخاضع للضريبة‪ ،‬أي بيع السلع والخدمات ذات القيمة‬
‫المضافة خالل فترة التقرير‪ .‬وتعترف الحكومة باألصول واإليرادات في البيانات المالية ذات‬
‫الغرض العام الخاصة بفترة التقرير التي يحدث فيها النشاط الخاضع للضريبة‪ ،‬أو بعد ذلك‪،‬‬
‫حالما تستطيع قياس الضريبة مستحقة القبض بشكل موثوق‪ .‬وفي العديد من الحاالت‪ ،‬ال تتزامن‬
‫فترة إيداع اإلقرار الضريبي مع فترة التقرير‪ .‬وفي مثل هذه الظروف قد يتم تعديل تقديرات اإليراد‬
‫الضريبي لفترة التقرير في فترة الحقة‪ .‬ويتم اإلعتراف بالتغييرات في التقديرات بأثر مستقبلي وفقا‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية والتغيرات في التقديرات‬
‫المحاسبية واألخطاء "‪.‬‬

‫ضريبة السلع والخدمات (الفقرة ‪)65‬‬

‫تفرض حكومة وطنية (المنشأة المعدة للتقارير) ضريبة السلع والخدمات على مبيعات السلع‬ ‫تنفيذ‪.8‬‬
‫والخدمات‪ .‬وتبلغ هذه الضريبة ‪ %10‬من قيمة السلع والخدمات المباعة‪ .‬ويتعين على معظم‬
‫بائعي السلع والخدمات تقديم إق اررات ضريبة السلع والخدمات الكترونيا إلى دائرة الضريبة‬
‫أسبوعيا‪ .‬إال أنه ُيسمح لمؤسسات األعمال الصغيرة تقديم إق اررات ضريبة السلع والخدمات بشكل‬
‫يدوي على أساس ربع سنوي‪.‬‬

‫تسيطر الحكومة على مورد معين‪ -‬ضريبة السلع والخدمات مستحقة القبض‪ -‬عند وقوع الحدث‬ ‫تنفيذ‪.9‬‬
‫الخاضع للضريبة وهو بيع السلع والخدمات الخاضعة للضريبة خالل فترة التقرير‪ .‬وتعترف‬

‫تستخدم بعض المناطق مصطلح "ضريبة القيمة المضافة" و"ضريبة السلع والخدمات" بحيث يمكن إستبدالهما ببعضهما البعض‪.‬‬ ‫‪١‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪795‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫الحكومة باألصول واإليرادات في البيانات المالية ذات الغرض العام الخاصة بفترة التقرير التي‬
‫تحدث فيها عمليات البيع أو الشراء‪ ،‬أو أنه في حال لم يكن من الممكن قياس الضريبة مستحقة‬
‫القبض بشكل موثوق في نهاية فترة التقرير‪ ،‬فيتم اإلعتراف باألصول واإليرادات الحقا حالما‬
‫يكون من الممكن قياس الضريبة مستحقة القبض بشكل موثوق‪.‬‬

‫الرسم الجمركي (الفقرة ‪)65‬‬

‫تنفيذ‪ .10‬تفرض حكومة وطنية (المنشأة المعدة للتقارير) رسما جمركيا على كافة واردات السلع‪ .‬وتختلف‬
‫الرسوم باإلعتماد على نوع السلع المستوردة وتُحدد بمستويات معينة لضمان أن تكون السلع‬
‫المنتجة محليا أرخص في سوق البيع بالتجزئة‪ .‬ويتم اإلحتفاظ بالسلع المستوردة في مستودعات‬
‫ويطلب من المستوردين تقديم إق اررات إلى دائرة‬
‫جمركية حتى يدفع المستورد الرسم المستحق‪ُ .‬‬
‫الجمارك حول عملية االستيراد ودفع الرسم فو ار‪ .‬ويقدم معظم المستوردين هذه اإلق اررات إلكترونيا‬
‫قبل وصول السلع ويقومون بتحويالت إلكترونية لألموال إلى دائرة الجمارك عند تفريغ السلع من‬
‫السفن أو الطائرات أو عند عبور القطارات أو الشاحنات الحدود الجمركية‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .11‬تسيطر الحكومة على مورد معين‪ -‬الرسم مستحق القبض‪ -‬عند وقوع الحدث الخاضع للضريبة‬
‫وهو حركة السلع عبر الحدود الجمركية‪ .‬وتعترف الحكومة باألصول واإليرادات في البيانات‬
‫المالية ذات الغرض العام الخاصة بفترة التقرير التي تعبر فيها السلع الحدود‪ ،‬أو بعد ذلك حالما‬
‫يكون بإمكانها قياس الرسم مستحق القبض بشكل موثوق‪.‬‬

‫ضريبة الوفاة (الفقرة ‪)65‬‬

‫تنفيذ‪ .12‬تفرض حكومة وطنية (المنشأة المعدة للتقارير) ضريبة وفاة تبلغ ‪ %40‬على كافة األمالك التي‬
‫يتم تقييمها بما يزيد عن ‪ 500.000‬وحدة عملة‪ .‬ويتعين على الممارسين الطبيين ومدراء‬
‫الجنازات تقرير دائرة الضريبة بكافة حاالت الوفاة‪ .‬وبعد ذلك‪ ،‬يقوم مخمن الضرائب بتقييم مؤقت‬
‫لألمالك لتحديد ما إذا كانت الضريبة مستحقة الدفع‪ .‬وينبغي أن يقوم منفذو الوصية بإيداع قائمة‬
‫جرد باألمالك لدى دائرة الضريبة تحدد قيمة األمالك والرسوم المستحقة عليها‪ .‬وال يمكن منح‬
‫إثبات صحة الوصية حتى يتم دفع الضريبة كاملة‪ .‬وبسبب التعقيدات التي تحصل في قانون‬
‫الوصايا واإلستئنافات المتكررة للتقييمات‪ ،‬فإن تسوية األمالك وتحصيل الرسوم المستحقة‬
‫يستغرق عادة مدة أربع سنوات بالمتوسط‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .13‬تسيطر الحكومة على مورد معين‪ -‬ضريبة الوفاة مستحقة القبض‪ -‬عند وقوع الحدث الخاضع‬
‫للضريبة وهو وفاة شخص يملك ممتلكات خاضعة للضريبة‪ .‬وتعترف الحكومة باألصول‬
‫واإليرادات في البيانات المالية ذات الغرض العام الخاصة بفترة التقرير التي توفي فيها الشخص‪،‬‬
‫أو بعد ذلك حالما يكون بإمكانها قياس األصول بشكل موثوق‪.‬‬

‫ضريبة الممتلكات (الفقرة ‪)65‬‬

‫تنفيذ‪ .14‬تفرض حكومة وطنية (المنشأة المعدة للتقارير) ضريبة تبلغ ‪ %1‬من القيمة المخمنة للممتلكات‬
‫التي تقع ضمن حدودها‪ .‬وتمتد فترة تقرير الحكومة من ‪ 1‬يونيو إلى ‪ 30‬يونيو‪ .‬وتُفرض‬
‫الضريبة في ‪ 31‬يوليو حيث يتم إرسال إشعارات التقييم إلى مالكي الممتلكات في يوليو مع‬

‫‪796‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫إستحقاق الدفع بحلول ‪ 31‬أغسطس‪ .‬وفي حال عدم دفع الضرائب في ذلك التاريخ‪ ،‬يتكبد مالكو‬
‫الممتلكات غرامة دفعات أسعار فائدة بنسبة ‪ %3‬من المبلغ غير المسدد شهريا‪ .‬ويسمح قانون‬
‫الضريبة أن تقوم الحكومة بمصادرة وبيع ملكية ما من أجل تحصيل الضرائب غير المسددة‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .15‬تسيطر الحكومة على مورد معين‪ -‬ضريبة الممتلكات مستحقة القبض‪ -‬عند وقوع الحدث‬
‫الخاضع للضريبة وهو إنقضاء التاريخ الذي تفرض فيه الضرائب‪ 31 -‬يوليو‪ .‬وتعترف الحكومة‬
‫باألصول واإليرادات في البيانات المالية ذات الغرض العام الخاصة بفترة التقرير التي صادف‬
‫فيها ذلك التاريخ‪.‬‬

‫مقبوضات ضريبة الدخل مقدما (الفقرة ‪)66‬‬

‫تنفيذ‪ .16‬تفرض الحكومة "أ" (المنشأة المعدة للتقارير) ضريبة دخل على كافة المقيمين داخل حدودها‪.‬‬
‫وتمتد فترة إستحقاق الضريبة وفترة التقرير من ‪ 1‬يناير إلى ‪ 31‬ديسمبر‪ .‬وعلى المكلفين الذين‬
‫يعملون لحسابهم الخاص دفع تقدير لضريبة دخلهم للسنة بحلول ‪ 24‬ديسمبر من السنة التي‬
‫تسبق بداية السنة الضريبية مباشرة‪ .‬ويحدد قانون الضريبة هذا التقدير على أنه المبلغ المستحق‬
‫عن آخر تقييم مستكمل باإلضافة إلى عشر المبلغ‪ ،‬إال في حال تقديم المكلف تفسي ار قبل ‪24‬‬
‫ديسمبر بشأن دفع مبلغ أقل (تُطبق العقوبات إذا ثبت أن تقييم المكلف أقل بكثير من المبلغ‬
‫النهائي الواجب أداؤه)‪ .‬وبعد نهاية فترة الضريبة‪ ،‬يودع المكلفون الذين يعملون لحسابهم الخاص‬
‫إق ارراتهم الضريبية ويستلمون األموال المستردة أو يدفعون ضريبة إضافية للحكومة‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .17‬تعتبر الموارد المقبوضة من المكلفين الذين يعملون لحسابهم الخاص بحلول ‪ 24‬ديسمبر‬
‫مقبوضات مستلمة مقدما مقابل الضرائب المستحقة للسنة التالية‪ .‬أما الحدث الخاضع للضريبة‬
‫فهو إكتساب الدخل خالل فترة فرض الضرائب التي لم تبدأ بعد‪ .‬وتعترف المنشأة المعدة للتقارير‬
‫بزيادة في األصول (النقد في البنك) وزيادة في اإللتزام (المقبوضات المستلمة مقدما)‪.‬‬

‫المنح إلى مستوى آخر في الحكومة ألغراض عامة (الفقرات ‪)76 ،16-14‬‬
‫تقدم الحكومة الوطنية (الجهة الناقلة) منحة بمبلغ ‪ 10‬مليون وحدة عملة لحكومة محلية تقع في‬ ‫تنفيذ‪.18‬‬
‫منطقة محرومة إجتماعيا واقتصاديا‪ .‬ويتعين على الحكومة المحلية (المنشأة المعدة للتقارير)‬
‫بموجب دستورها تنفيذ برامج إجتماعية متنوعة؛ إال أنها تملك موارد غير كافية لتنفيذ كافة هذه‬
‫البرامج دون مساعدة‪ .‬وال يوجد بنود إشتراطية مرتبطة بالمنحة‪ .‬وعلى كافة الحكومات المحلية‬
‫إعداد وعرض بيانات مالية مدققة ذات غرض عام‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .19‬ليس هناك بنود إشتراطية مرتبطة بهذه المنح‪ ،‬كما ال يوجد واجب أداء‪ ،‬لذلك يتم اإلعتراف‬
‫بالتحويالت على أنها أصول وإيرادات في البيانات المالية ذات الغرض العام الخاصة بفترة‬
‫التقرير التي يتم فيها قبض التحويالت أو إستحقاق قبضها من قبل الحكومة المحلية‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪797‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫التحويل وفق بنود إشتراطية ال تحقق تعريف الشرط (الفقرات ‪)25-20‬‬

‫تنفيذ‪ .20‬تقوم الحكومة المحلية بتحويل نقدي مقداره ‪ 50‬مليون وحدة عملة إلى منشأة إسكان إجتماعي‬
‫تابعة لحكومة الوالية مشترطة بأنها‪-:‬‬
‫ستزيد رأسمال اإلسكان اإلجتماعي من خالل إضافة ‪ 1.000‬وحدة أخرى إلى جانب‬ ‫(أ)‬
‫أي زيادات أخرى مخطط لها؛ أو‬
‫(ب) ستستخدم التحويل النقدي بطرق أخرى لدعم أهدافها المتعلقة باإلسكان اإلجتماعي‪.‬‬

‫في حال عدم تحقيق أي من هذين البندين اإلشتراطيين‪ ،‬فإنه يجب أن ترجع المنشأة المنقول‬
‫إليها المبلغ النقدي للحكومة الوطنية‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .21‬تعترف منشأة اإلسكان اإلجتماعي التابعة لحكومة الوالية بزيادة في األصل (النقد) واإليراد بمبلغ‬
‫‪ 50‬وحدة عملة‪ .‬ويرد نص البنود اإلشتراطية في إتفاقية التحويل بشكل عام بحيث ال ُيفرض‬
‫واجب أداء على المنشأة المنقول إليها‪ -‬ويتم فرض واجب األداء وفق التكليف التشغيلي للمنشأة‬
‫وليس وفق بنود التحويل‪.‬‬

‫التحويل إلى جامعة حكومية مع فرض قيود (الفقرتان ‪ 19‬و‪)76‬‬

‫تنفيذ‪ .22‬تقوم الحكومة الوطنية (الجهة الناقلة) بتحويل ‪ 200‬هكتار من األراضي في مدينة كبيرة لجامعة‬
‫معينة (المنشأة المعدة للتقارير) من أجل تأسيس حرم جامعي‪ .‬وتنص إتفاقية التحويل على‬
‫إستخدام األرض لتأسيس حرم جامعي ولكنها ال تنص على إرجاع قطعة األرض في حال عدم‬
‫إستخدامها لهذا الغرض‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .23‬تعترف الجامعة بقطعة األرض كأصل في بيان المركز المالي الخاص بفترة التقرير التي تحصل‬
‫فيها الجامعة على السيطرة على قطعة األرض‪ .‬وينبغي اإلعتراف بقطعة األرض بقيمتها العادلة‬
‫وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات"‪ .‬وال يلبي‬
‫القيد تعريف اإللتزام أو معايير اإلعتراف به كإلتزام‪ .‬ولذلك تعترف الجامعة باإليراد فيما يتعلق‬
‫بقطعة األرض في بيان األداء المالي الخاص بفترة التقرير التي يتم فيها اإلعتراف بقطعة‬
‫األرض كأصل‪.‬‬

‫المنح إلى مستوى آخر في الحكومة وفق شروط (أنظر الفقرتان ‪)18-17‬‬
‫تنفيذ‪ .24‬تمنح الحكومة الوطنية (الجهة الناقلة) ‪ 10‬مليون وحدة عملة لحكومة إقليمية (المنشأة المعدة‬
‫للتقارير) لتستخدمها في تحسين وصيانة أنظمة النقل العامة‪ .‬وعلى وجه الخصوص‪ ،‬ينبغي‬
‫إستخدام األموال كاآلتي‪ %40 :‬لتحديث سكة الحديد القائمة ونظام الترام‪ %40 ،‬إلنشاء سكة‬
‫حديد جديدة أو نظم ترام جديدة‪ %20 ،‬لمشتريات وتحسينات قاطرات السكة الحديدية‪ .‬وبموجب‬
‫بنود المنحة‪ ،‬يمكن إستخدام األموال كما هو منصوص عليه فقط ويتعين على الحكومة اإلقليمية‬
‫تضمين مالحظة في بياناتها المالية المدققة ذات الغرض العام توضح كيفية إنفاق أموال‬
‫المنحة‪ .‬وتقتضي اإلتفاقية إنفاق المنحة كما هو محدد في السنة الحالية أو إرجاعها إلى‬
‫الحكومة الوطنية‪.‬‬

‫‪798‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫تنفيذ‪ .25‬تعترف الحكومة اإلقليمية بأموال المنحة كأصل‪ .‬كما تعترف الحكومة اإلقليمية بإلتزام معين فيما‬
‫يتعلق بالشرط المرفق بالمنحة‪ .‬وحيث يحقق اإلقليم هذا الشرط‪ ،‬أي عندما يقدم نفقات مصادق‬
‫عليها‪ ،‬فإنه يخفض اإللتزام ويعترف باإليراد في بيان األداء المالي الخاص بفترة التقرير التي يتم‬
‫تسوية اإللتزام فيها‪.‬‬

‫منح البحوث (عبارة عن معاملة تبادلية في جوهرها) (الفقرة ‪)8‬‬

‫تنفيذ‪ .26‬تمنح شركة كبيرة تقوم بصنع منتجات التنظيف (الجهة الناقلة) أمواال لجامعة حكومية (المنشأة‬
‫المعدة للتقارير) للقيام ببحث حول فعالية مركبات كيماوية معينة في إزالة الرسم على الجدران‬
‫بسرعة‪ .‬وتشترط الشركة بأن تتم مشاركة نتائج البحث معها قبل إعالنها للعامة وأنه يحق لها‬
‫تقديم طلب براءة فيما يتعلق بالمركب‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .27‬تعتبر هذه معاملة تبادلية‪ ،‬حيث تقدم الجامعة مقابل "المنحة" خدمات البحث وأصال غير‬
‫ملموس‪ -‬وهو حق االنتفاع من نتائج البحث (منفعة إقتصادية مستقبلية)‪ .‬وينطبق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 9‬اإليراد من المعامالت التبادلية" ومعيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪" 31‬األصول غير الملموسة" الذي يطبق على هذه المعاملة‪.‬‬

‫اإلعفاء من الديون (الفقرات ‪)87-84‬‬

‫تنفيذ‪ .28‬تقرض الحكومة الوطنية (الجهة الناقلة) حكومة محلية (المنشأة المعدة للتقارير) ‪ 20‬مليون وحدة‬
‫عملة لتمكينها من بناء محطة معالجة مياه‪ .‬وبعد إجراء تغيير على السياسة‪ ،‬تقرر الحكومة‬
‫الوطنية اإلعفاء من تسديد القرض‪ .‬وليس هناك بنود إشتراطية مرفقة باإلعفاء من تسديد‬
‫القرض‪ .‬وترسل الحكومة الوطنية إلى الحكومة المحلية وتعلمها بقرارها؛ كما ترفق وثائق القرض‬
‫التي تم تذييلها بعبارة أنه تم التنازل عن القرض‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .29‬عندما تستلم الحكومة المحلية الرسالة والوثائق من الحكومة الوطنية التي تنقل هذا القرار‪ ،‬فإنها‬
‫تلغي اإلعتراف باإللتزام المتعلق بالقرض وتعترف باإليراد في بيان األداء المالي الخاص بفترة‬
‫التقرير التي يتم فيها إلغاء اإلعتراف باإللتزام‪.‬‬

‫شراء ممتلكات ذات عناصر تبادلية وغير تبادلية (الفقرات ‪)41-39 ،11-8‬‬
‫تنفيذ‪ .30‬تشتري مدرسة حكومية (المنشأة المعدة للتقارير) قطعة أرض قيمتها العادلة ‪ 100.000‬وحدة‬
‫عملة بقيمة ‪ 50.000‬وحدة عملة من حكومة محلية‪ .‬وتستنتج المنشأة المعدة للتقارير بأن‬
‫المعاملة غير التبادلية تتألف من عنصرين‪ ،‬األول عنصر تبادلي واآلخر غير تبادلي‪ .‬ويتضمن‬
‫أحد العنصرين شراء نصف حصة في قطعة األرض مقابل ‪ 50.000‬وحدة عملة‪ ،‬أما العنصر‬
‫اآلخر فهو معاملة غير تبادلية تحول النصف المتبقي من قطعة األرض إلى المدرسة‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .31‬تعترف المدرسة الحكومية في بياناتها المالية ذات الغرض العام الخاصة بفترة التقرير التي‬
‫تحدث فيها المعاملة بقطعة األرض بقيمة ‪ 100.000‬وحدة عملة (بتكلفة مقدارها ‪50.000‬‬
‫وحدة عملة وتحويل مقداره ‪ 50.000‬وحدة عملة) وبتخفيض في أصولها "النقد" بمقدار‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪799‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫‪ 50.000‬وحدة عملة كما تعترف باإليراد من معاملة غير تبادلية بمقدار ‪ 50.000‬وحدة عملة‬
‫(القيمة العادلة المعترف بها للزيادة في صافي األصول)‪.‬‬

‫التركة المقترحة (الفقرات ‪)92-90‬‬

‫تقوم خريجة جديدة من جامعة حكومية تبلغ من العمر ‪ 25‬عاما (الجهة الناقلة) بتسمية الجامعة‬ ‫تنفيذ‪.32‬‬
‫(المنشأة المعدة للتقارير) في وصيتها على أنها المستفيد األول‪ .‬ويتم إعالم الجامعة بذلك‪ .‬وهذه‬
‫الخريجة غير متزوجة وليس لديها أطفال ولديها أمالك تبلغ قيمتها حاليا ‪ 500.000‬وحدة‬
‫عملة‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .33‬ال تعترف الجامعة الحكومية بأي أصل أو إيراد في بياناتها المالية ذات الغرض العام للفترة التي‬
‫تمت فيها كتابة الوصية‪ .‬إن الحدث السابق للتركة هو وفاة الوصي (الجهة الناقلة)‪ ،‬األمر الذي‬
‫لم يحدث بعد‪.‬‬

‫التعهد‪ -‬يوم مفتوح عبر التلفاز بغرض إنشاء مستشفى حكومي (الفقرة ‪)104‬‬
‫تنفيذ‪ .34‬تجري محطة تلفزيونية محلية مساء ‪ 30‬يوليو ‪ 20×5‬يوما مفتوحا لجمع األموال بغرض إنشاء‬
‫مستشفى حكومي (المنشأة المعدة للتقارير)‪ .‬ويصادف تاريخ التقرير السنوي للمستشفى الحكومي‬
‫‪ 30‬يوليو‪ .‬ويقوم مشاهدو التلفاز باالتصال أو إرسال بريد الكتروني متعهدين بإرسال تبرعات‬
‫بمبالغ محددة من المال‪ .‬وفي نهاية هذا اليوم‪ ،‬تم التعهد بمبلغ ‪ 2‬مليون وحدة عملة‪ .‬وال تكون‬
‫التبرعات المتعهد بها ملزمة على أولئك األشخاص الذين يقومون بالتعهد‪ .‬وتشير التجارب‬
‫المماثلة في مثل هذه األنشطة إلى أنه يتم الحصول على ما يقارب ‪ %75‬من التبرعات المتعهد‬
‫بها‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .35‬ال يعترف المستشفى الحكومي بأي مبلغ في بياناته المالية ذات الغرض العام فيما يتعلق‬
‫بالتعهدات‪ .‬وال تسيطر ا لمنشأة على الموارد المتعلقة بالتعهد ألنها ال تستطيع منع أو تنظيم‬
‫وصول الناقلين المحتملين إلى المنافع اإلقتصادية أو الخدمات المستقبلية المحتملة للموارد‬
‫المتعهد بها‪ ،‬ولذلك ال تستطيع اإلعتراف باألصل أو اإليراد ذي العالقة إلى أن يصبح التبرع‬
‫ملزما على المتبرع‪.‬‬

‫الغرامات (الفقرتان ‪)89-88‬‬

‫تنفيذ‪ .36‬تم اتهام شركة كبرى بتلويث نهر معين‪ .‬وكعقوبة على ذلك‪ ،‬يتعين عليها تنظيف التلوث ودفع‬
‫غرامة مقدارها ‪ 50‬مليون وحدة عملة‪ .‬وهذه الشركة هي في وضع مالي سليم وقادرة على دفع‬
‫الغرامة‪ .‬وأعلنت الشركة بأنها لن تستأنف القضية‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .37‬تعترف الحكومة (المنشأة المعدة للتقارير) بمبلغ مستحق القبض وإيراد بقيمة ‪ 50‬مليون وحدة‬
‫عملة في البيانات المالية ذات الغرض العام الخاصة بفترة التقرير التي يتم فيها فرض الغرامة‪.‬‬

‫المساعدات الخارجية المعترف بها (الفقرات ‪)82-76‬‬

‫تنفيذ‪ .38‬تبرم الحكومة الوطني ة "أ" (المنشأة المعدة للتقارير) إتفاقية مساعدات خارجية مع الحكومة‬
‫الوطنية "ب"‪ ،‬التي تزود الحكومة الوطنية "أ" بمنح مساعدات تنموية لدعم أهداف الحكومة‬

‫‪800‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫الوطنية "أ" المتعلقة بالصحة خالل فترة مدتها سنتين‪ .‬وتعتبر إتفاقية المساعدات الخارجية ملزمة‬
‫على كال الطرفين‪ .‬وتحدد اإلتفاقية تفاصيل المساعدات التنموية التي ستحصل عليها الحكومة‬
‫الوطنية "أ"‪ .‬وتقيس الحكومة "أ" القيمة العادلة لهذه المساعدات بمبلغ ‪ 5‬مليون وحدة عملة‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .39‬عندما تصبح إتفاقية المساعدات الخارجية ملزمة‪ ،‬تعترف الحكومة الوطنية "أ" بأصل (مستحق‬
‫القبض) لمبلغ الخمس مليون وحدة عملة‪ ،‬وتعترف بإيراد بنفس المبلغ‪ .‬وتلبي الموارد تعريف‬
‫األصل ومعايير اإلعتراف عندما تصبح اإلتفاقية ملزمة‪ .‬وليس هناك شروط مرفقة بهذه اإلتفاقية‬
‫تقتضي من المنشأة اإلعتراف بإلتزام معين‪.‬‬

‫إيراد وكالة المعونات (الفقرات ‪)97-93 ،76‬‬

‫تنفيذ‪ .40‬ت عتمد وكالة المعونات على تمويل من مجموعة حكومات‪ .‬وقد وقعت الحكومات على إتفاقية‬
‫رسمية تحدد النسبة التي ستمولها كل حكومة في موازنة وكالة المعونات المصادق عليها‪ .‬ويمكن‬
‫أن تستخدم وكالة المعونات هذه األموال فقط من أجل تلبية مصاريف سنة الموازنة التي تُمنح‬
‫من أجلها هذه األموال‪ .‬وتبدأ السنة المالية لوكالة المعونات في ‪ 1‬يناير‪ .‬وتتم المصادقة على‬
‫موازنة وكالة المعونات في أكتوبر السابق ويتم إرسال الفواتير بالبريد اإللكتروني إلى الحكومات‬
‫المختلفة بعد ‪ 10‬أيام من المصادقة على الموازنة‪ .‬وتقوم بعض الحكومات بالدفع قبل بداية‬
‫السنة المالية أما البعض اآلخر فيقوم بالدفع خالل السنة المالية‪ .‬ومع ذلك واستنادا إلى التجارب‬
‫السابقة‪ ،‬تميل بعض الحكومات إلى عدم دفع ما يستحق عليها دفعه خالل السنة المالية أو في‬
‫أي وقت مستقبلي‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .41‬وفيما يتعلق بسنة الموازنة ‪ ،20×8‬كانت الصورة العامة للمبالغ وتوقيت الدفعات كاآلتي‪-:‬‬

‫(مليون وحدة عملة)‬

‫‪55‬‬ ‫الموازنة المصادق عليها في ‪ 24‬أكتوبر ‪20×7‬‬
‫‪55‬‬ ‫المبلغ الصادر به فاتورة في ‪ 4‬نوفمبر ‪20×7‬‬
‫‪15‬‬ ‫التحويالت المقبوضة كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×7‬‬
‫‪38‬‬ ‫التحويالت المقبوضة خالل عام ‪20×8‬‬
‫‪2‬‬ ‫المبالغ التي لم يتم قبضها بحلول ‪ 31‬ديسمبر ‪ 20×8‬ومن غير‬
‫من المحتمل قبضها‬

‫تنفيذ‪ .42‬تعترف وكالة المعونات في عام ‪ 20×7‬بأصل مقداره ‪ 15‬مليون وحدة عملة فيما يخص مبلغ‬
‫التحويالت المقبوضة قبل بداية عام ‪ ،20×8‬ألنها تسيطر على األصل عندما يتم إستالم‬
‫التحويل وإيداعه في حسابها البنكي‪ .‬كما يتم اإلعتراف بإلتزام مقابل بقيمة ‪ 15‬مليون وحدة عملة‬
‫وإيراد مستلم مقدما‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪801‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫تنفيذ‪ .43‬في عام ‪ ،20×8‬تعترف وكالة المعونات بإيراد من التحويالت مقداره ‪ 53‬مليون وحدة عملة‪.‬‬
‫وفي مالحظات بياناتها المالية ذات الغرض العام‪ ،‬تفصح عن إصدار فاتورة بمبلغ ‪ 55‬مليون‬
‫وحدة عملة وإنشاء مخصص بقيمة ‪ 2‬مليون وحدة عملة للديون المشكوك في تحصيلها‪.‬‬

‫السلع العينية المعترف بها كإيراد (الفقرات ‪)97-93 ،42‬‬

‫تنفيذ‪ .44‬لدى الحكومة الناقلة "أ" ترتيب مع المنشأة المعدة للتقارير في القطاع العام‪ -‬شركة وكالة‬
‫المعونات‪ -‬حيث تقدم الحكومة "أ" األرز للوفاء بتعهداتها المالية تجاه وكالة المعونات‪ .‬واستنادا‬
‫إلى االختالف في األداء السابق للحكومة "أ" فيما يتعلق بالوفاء بتعهداتها‪ ،‬تبنت وكالة المعونات‬
‫سياسة محاسبية تقضي عدم اإلعتراف باألصل واإليراد إلى أن يتم إستالم األرز الذي وعدت‬
‫بتسليمه‪ .‬وتتعهد الحكومة "أ" بتزويد وكالة المعونات بمبلغ ‪ 300.000‬وحدة عملة خالل عام‬
‫‪ .20×5‬وتحول الحكومة "أ" الحقا ‪ 1000‬طن من األرز إلى وكالة المعونات في ‪ 12‬يناير‬
‫‪ .20×5‬ويتم تحويل األرز في أحد الموانئ الموجودة في موطن المنشأة الناقلة‪ .‬ووفقا لتفاصيل‬
‫إتفاقية التمويل المبرمة بين وكالة المعونات والحكومة "أ"‪ ،‬يتم تقييم األرز حسب المبلغ المتفق‬
‫عليه مسبقا وهو ‪ 300‬وحدة عملة للطن الواحد‪ ،‬حيث أن تحويل ‪ 100‬طن من األرز يحرر‬
‫الحكومة "أ" بشكل كامل من تعهدها المالي البالغ ‪ 300.000‬وحدة عملة‪ .‬وخالل فبراير ومارس‬
‫من عام ‪ ،20×5‬تقدم وكالة المعونات األرز إلى شبكة من وكاالت التوزيع المحلية في الدولتين‬
‫"ب" و "ج" من أجل تلبية احتياجات الشعب الجائع‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .45‬في ‪ 12‬يناير ‪ ،20×5‬كان سعر السوق لـ ‪ 1.000‬طن من األرز‪ 280.000 :‬وحدة عملة‬
‫في دولة الحكومة "أ"؛ ‪ 250.000‬وحدة عملة في سوق السلع الدولية؛ ‪ 340.000‬وحدة عملة‬
‫في الدولة المنقول إليها "ب"؛ ‪ 400.000‬وحدة عملة في الدولة المنقول إليها "ج"‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .46‬يجب تحديد القيمة العادلة لألرز وقت التبرع لقياس اإليراد الذي تعترف به وكالة المعونات‪.‬‬
‫وتعتمد اإلتفاقية المالية بين المتبرع ووكالة المعونات‪ ،‬والتي تسمح بتقييم األرز بسعر ‪300‬‬
‫وحدة عملة للطن الواحد‪ ،‬على إتفاقية خاصة بين الطرفين وال تعكس بالضرورة القيمة العادلة‬
‫لألرز‪ .‬ولدى كل من وكالة المعونات والحكومة المتبرعة "أ" خيار شراء األرز في السوق العالمي‬
‫بسعر أقل يبلغ ‪ 250.000‬وحدة عملة‪ .‬ويبدو أن أسعار السوق في مختلف الدول معرضة‬
‫للتذبذب‪ -‬إما نتيجة للحواجز التجارية أو التشوهات المؤقتة في الدول المنقول إليها بسبب النقص‬
‫مشتر وبائع مطلعين وراغبين في سوق منتظم‪.‬‬ ‫ٍ‬ ‫الحاد في األغذية‪ ،‬وقد ال تعكس تحويال بين‬
‫ولذلك‪ ،‬فإن سعر السوق العالمي البالغ ‪ 250.000‬وحدة عملة هي القيمة األكثر موثوقية‬
‫ومالئمة للقيمة العادلة لألرز المتبرع به‪ .‬وتعترف وكالة المعونات بزيادة في األصل (مخزون‬
‫األرز) وإيراد يبلغ ‪ 250.000‬وحدة عملة في بياناتها المالية ذات الغرض العام الخاصة بالسنة‬
‫التي يتم فيها إستالم التحويل‪.‬‬

‫‪802‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫اإلفصاح عن الخدمات العينية غير المعترف بها (الفقرات ‪)108 ،102-98‬‬

‫تنفيذ‪ .47‬تقتضي السياسات المحاسبية لمستشفى حكومي (المنشأة المعدة للتقارير) اإلعتراف بالخدمات‬
‫التطوعية المستلمة كأصول وإيرادات عندما تحقق تعريف األصل ومعايير اإلعتراف بها كأصل‪.‬‬
‫ويدرج المستشفى خدمات المتطوعين كجزء من برنامج منظم‪ .‬ويتلخص الهدف الرئيسي للبرنامج‬
‫في تعريض المتطوعين لبيئة المستشفى وتشجيع التمريض كمهنة‪ .‬ويجب أن يبلغ المتطوعون‬
‫‪ 16‬عاما على األقل وعليهم أوال التعهد وفق إلتزام مدته ستة أشهر بالعمل في مناوبة صباحية‬
‫أو مسائية لمدة ‪ 4‬ساعات في األسبوع‪ .‬وتتألف المناوبة األولى لكل متطوع من جلسة تدريبية‬
‫وتعريفية حول المستشفى‪ .‬وتسمح العديد من المدارس الثانوية المحلية أن يقوم الطالب بهذا‬
‫العمل كجزء من برنامجهم التعليمي‪ .‬ويعمل المتطوعون تحت إشراف ممرضة مسجلة ويقومون‬
‫بالمهام غير المتعلقة بالتمريض مثل زيارة المرضى والقراءة للمرضى‪ .‬وال يدفع المستشفى‬
‫الحكومي للمتطوعين كما ال يقوم بإشراك الموظفين في تنفيذ عمل المتطوعين في حال عدم‬
‫توفرهم‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .48‬يحلل المستشفى إتفاقياته مع المتطوعين ويتوصل إلى أنه يملك سيطرة كافية على الخدمات‬
‫المقدمة من قبل المتطوع في أول ستة أشهر على األقل من عمل المتطوع الجديد من أجل تلبية‬
‫تعريف السيطرة على األصل‪ .‬كما يتوصل المستشفى أيضا إلى أنه يحصل على خدمات‬
‫مستقبلية متوقعة من المتطوعين‪ ،‬ما يحقق تعريف األصل‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإنه يتوصل إلى أنه ال‬
‫يستطيع قياس القيمة العادلة للخدمات المقدمة من قبل المتطوعين بشكل موثوق ألنه ال يوجد‬
‫مناصب مماثلة مدفوعة األجر في المستشفى أو في مرافق الرعاية الصحية أو رعاية المجتمع‬
‫األخرى في المنطقة‪ .‬وال يعترف المستشفى بالخدمات العينية التي يقدمها المتطوعون‪ ،‬ولكنه‬
‫يفصح عن عدد ساعات الخدمة التي يقدمها المتطوعون أثناء فترة التقرير ووصف للخدمات‬
‫المقدمة‪.‬‬

‫مساهمات المالكين (الفقرتان ‪)38-37‬‬

‫تنفيذ‪ .49‬في عام ‪ ،20×0‬شكلت المدن المتجاورة آلتوناي وبيروليني وكادومي محطة ثالثية لتوليد‬
‫الكهرباء (المنشأة المعدة للتقارير)‪ .‬ويعتبر عقد تأسيس محطة توليد الكهرباء ملزما على‬
‫حكومات المدن وينص على ملكية مكافئة يمكن تغييرها فقط من خالل االتفاق‪ .‬وتساهم كل‬
‫مدينة بمبلغ ‪ 25‬مليون وحدة عملة من أجل إنشاء محطة توليد الكهرباء‪ .‬وتلبي هذه المساهمات‬
‫تعريف مساهمة المالكين‪ ،‬التي تعترف بها المنشأة على أنها كذلك‪ .‬كما ينص عقد التأسيس‬
‫على أن تشتري المدن نتاج هذه المحطة بالتناسب مع ملكيتها‪ .‬ويساوي سعر الشراء التكاليف‬
‫الكاملة لإلنتاج‪ .‬وفي عام ‪ ،20×9‬توافق مدينة بيروليني على إنشاء جهاز صهر األلمونيوم في‬
‫المدينة األمر الذي سيؤدي إلى مضاعفة طلب المدينة على الكهرباء‪ .‬وتوافق المدن الثالثة على‬
‫تعديل عقد تأسيس محطة توليد الكهرباء من أجل السماح لمدينة بيروليني بإستالم مساهمات من‬
‫المانحين لتمكينها من إنشاء طاقة توليد إضافية‪ .‬وبعد تقييم مستقل لمحطة توليد الكهرباء‪ ،‬توافق‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪803‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫المدن على أن تستلم بيروليني مساهمة مقدارها ‪ 50‬مليون وحدة عملة من المالكين ورفع حصتها‬
‫من الملكية إلى ‪ ،%49.9‬مع إحتفاظ كل من مدينتي آلتوناي وكادومي بنسبة ‪.%25.05‬‬

‫تنفيذ‪ .50‬عندما يصبح تعديل عقد التأسيس ملزما‪ ،‬ستعترف محطة توليد الكهرباء بزيادة في األصول‬
‫مقدارها ‪ 50‬مليون وحدة عملة (نقدا أو كمساهمة من المالكين مستحقة القبض) وبمساهمة من‬
‫المالكين مقدارها ‪ 50‬مليون وحدة عملة‪.‬‬

‫بند إتفاقية المنح الذي ال يقتضي اإلعتراف بإلتزام (الفقرات ‪)25-20‬‬

‫تنفيذ‪ .51‬تحصل دائرة الحدائق الوطنية (المنشأة المعدة للتقارير) في الدولة "أ" على منحة بمبلغ‬
‫‪ 500.000‬وحدة عملة من وكالة المعونات ثنائية األطراف في الدولة "ب"‪ .‬وتنص إتفاقية‬
‫المنح على إستخدام المنحة في إصالح المناطق الخالية من األشجار في المحميات البرية‬
‫القائمة في الدولة "أ"‪ ،‬ولكن في حال عدم إستخدام األموال للغرض المذكور‪ ،‬يجب إرجاعه‬
‫إلى الدولة "ب"‪ .‬وتكون بنود إتفاقية المنحة قابلة للتنفيذ في محاكم الدولة "أ" ومحاكم العدل‬
‫الدولية‪ .‬وهذه هي السنة الثا لثة عشر التي تحصل فيها دائرة الحدائق الوطنية على منحة من‬
‫هذا النوع من نفس الجهة الناقلة‪ .‬ولم تُستخدم المنحة كما هو منصوص عليه في السنوات‬
‫الماضية‪ ،‬ولكنها إستخدم ت إلستمالك قطع إضافية من األراضي المجاورة للحدائق الوطنية‬
‫من أجل دمجها في هذه الحدائق‪ .‬ولم تقم دائرة الحدائق الوطنية بأي إصالح للمناطق‬
‫الخالية من األشجار في السنوات الثالثة عشرة الماضية‪ .‬وتعي وكالة المعونات ثنائية‬
‫األطراف في الدولة "ب" مخالفة بند اإلتفاقية‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .52‬تحلل دائرة الحدائق الوطنية المعاملة وتتوصل إلى أنه على الرغم من أن بنود اإلتفاقية قابلة‬
‫للتنفيذ‪ ،‬ألن وكالة المعونات ثنائية األطراف لم تنفذ هذا الشرط فيما ما مضى ونظ ار لعدم‬
‫وجود أي مؤشر على أنها ستقوم بذلك‪ ،‬تعتبر البنود بنودا إشتراطية وشروطا من ناحية‬
‫الشكل وليس من ناحية المضمون‪ .‬وتعترف دائرة الحدائق العامة بزيادة في األصل (النقد في‬
‫البنك) وإيراد من المنحة؛ ولكنها ال تعترف بإلتزام‪.‬‬

‫اإلفصاحات في البيانات المالية الخاصة بالحكومة "أ" (الفقرات ‪)108-106‬‬

‫تنفيذ‪ .53‬فيما يتعلق بالسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20×2‬تعد وتعرض الحكومة "أ" البيانات المالية‬
‫المعدة وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام للمرة األولى‪ .‬وستقوم باإلفصاحات‬
‫التالية في بياناتها المالية‪:‬‬

‫‪804‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫بيان األداء المالي‬

‫‪20×1‬‬ ‫‪20×2‬‬
‫(بآالف وحدة عملة)‬ ‫(بآالف وحدة عملة)‬
‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫إيراد الضرائب‬
‫×××‬ ‫×××‬ ‫إيراد ضريبة الدخل (مالحظة‪ 4‬و‪)8‬‬
‫×××‬ ‫×××‬ ‫ضريبة السلع والخدمات (مالحظة ‪)5‬‬
‫××‬ ‫××‬ ‫ضريبة التركات (مالحظة ‪ 6‬و‪)9‬‬
‫إيراد التحويل‬
‫×××‬ ‫×××‬ ‫تحويالت من حكومات أخرى (مالحظة ‪)7‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الهدايا والتبرعات والسلع العينية (مالحظة ‪)13‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الخدمات العينية (مالحظة ‪ 15‬و‪)16‬‬
‫بيان المركز المالي‬
‫األصول المتداولة‬
‫××‬ ‫××‬ ‫النقد المودع لدى البنك‬

‫الضرائب مستحقة القبض‬

‫××‬ ‫××‬ ‫ضرائب السلع والخدمات مستحقة القبض (مالحظة ‪)5‬‬
‫التحويالت مستحقة القبض‬
‫×‬ ‫×‬ ‫التحويالت مستحقة القبض من الحكومات األخرى‬
‫(مالحظة ‪)7‬‬

‫األصول غير المتداولة‬

‫×××‬ ‫×××‬ ‫األراضي (مالحظة ‪)11‬‬
‫××‬ ‫××‬ ‫المصانع والمعدات (المالحظتان ‪ 12‬و‪)14‬‬

‫اإللتزامات المتداولة‬
‫××‬ ‫××‬ ‫اإللتزامات المعترف بها بموجب إتفاقيات التحويل (مالحظة‬
‫‪)10‬‬
‫المقبوضات المستلمة مقدما‬
‫×‬ ‫×‬ ‫الضرائب‬
‫×‬ ‫×‬ ‫التحويالت‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪805‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫مالحظات البيانات المالية‬

‫السياسات المحاسبية‬
‫اإلعتراف باإليراد من معامالت غير تبادلية‬
‫يتم اإلعتراف باألصول واإليرادات الناشئة من المعامالت الضريبية وفقا لمتطلبات معيار‬ ‫‪.1‬‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 23‬اإليراد من المعامالت غير التبادلية (الضرائب‬
‫والتحويالت)"‪ .‬إال أن الحكومة تستفيد من األحكام اإلنتقالية الواردة في ذلك المعيار فيما يتعلق‬
‫بضرائب الدخل وضرائب التركات‪.‬‬

‫وبعيدا عن ضرائب الدخل وضرائب التركات‪ ،‬يتم اإلعتراف باألصول واإليرادات الناشئة من‬
‫المعامالت الضريبية في الفترة التي يقع فيها الحدث الخاضع للضريبة‪ ،‬شريطة أن تلبي األصول‬
‫تعريف األصل ومعايير اإلعتراف بها كأصل‪ .‬ويتم اإلعتراف بضرائب الدخل وضرائب التركات‬
‫في الفترة التي يتم فيها إستالم دفعة الضريبة (أنظر المالحظتين ‪ 4‬و‪.)6‬‬
‫يتم اإلعتراف باألصول واإليرادات الناشئة من معامالت التحويل في الفترة التي يصبح فيها اتفاق‬ ‫‪.2‬‬
‫التحويل ملزما‪ ،‬باستثناء ما يت علق ببعض الخدمات العينية‪ .‬وتعترف الحكومة فقط بالخدمات‬
‫العينية التي يتم إستالم ها كجزء من برنامج منظم والتي بإمكانها أن تحدد قيمتها العادلة بالرجوع‬
‫إلى أسعار السوق‪ .‬وال يتم اإلعتراف بالخدمات العينية األخرى‪.‬‬
‫عندما يكون التحويل خاضعا لشروط تقتضي في حال عدم تحقيقها إرجاع الموارد المنقولة‪،‬‬ ‫‪.3‬‬
‫تعترف الحكومة بإلتزام معين إلى أن يتم تحقيق الشرط‪.‬‬

‫أساس قياس الفئات الرئيسية لإليراد المتأتي من معامالت غير تبادلية‬

‫الضرائب‬
‫يتم قياس إيراد ضريبة الدخل بالقيمة اإلسمية للنقد والنقد المعادل المقبوض أثناء فترة التقرير‪.‬‬ ‫‪.4‬‬
‫وتقوم الحكومة حاليا بوضع نموذج إحصائي لقياس إيراد ضريبة الدخل على أساس اإلستحقاق‪.‬‬
‫ويستخدم هذا النموذج إحصائيات الضرائب التي تم جمعها منذ عام ‪ 19×2‬باإلضافة إلى‬
‫معلومات إحصائية أخرى بما في ذلك متوسط األرباح أسبوعيا وإجمالي الناتج المحلي ومؤشرات‬
‫سيمكنها من قياس إيراد ضريبة‬
‫ّ‬ ‫أسعار المستهلكين والمنتجين‪ .‬وتتوقع الحكومة أن هذا النموذج‬
‫الدخل بشكل موثوق على أساس اإلستحقاق لفترة التقرير المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪ .20×4‬وال‬
‫تعترف الحكومة بأي مبلغ فيما يتعلق بضرائب الدخل مستحقة القبض‪.‬‬

‫يتم قياس األصول واإليرادات الناشئة من ضريبة السلع والخدمات مبدئيا بالقيمة العادلة لألصول‬ ‫‪.5‬‬
‫المستحقة للحكومة خالل فترة التقرير‪ ،‬وبشكل أساسي النقد والنقد المعادل وضريبة السلع‬
‫والخدمات مستحقة القبض‪ .‬ويتم جمع المعلومات من إق اررات ضريبة السلع والخدمات التي‬
‫يقدمها المكلفون خالل السنة وغيرها من المبالغ المقدر إستحقاقها للحكومة‪ .‬ولدى المكلفين نسبة‬
‫إلتزام مرتفعة ونسبة خطأ متدنية بإستخدام نظام اإلق اررات االلكتروني الذي تم إنشاؤه في عام‬

‫‪806‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫مكنت نسب اإللتزام المرتفعة ونسب الخطأ المتدنية الحكومة من وضع نموذج‬ ‫‪ .20×0‬ولقد ّ‬
‫إحصائي موثوق لقياس اإليراد المستحق من الضريبة‪.‬‬

‫إن ضرائب السلع والخدمات مستحقة القبض هي تقدير للمبلغ المستحق من الضرائب التي تُنسب‬
‫إلى فترة التقرير والتي تبقى غير مدفوعة في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20×2‬مطروحا منها مخصص‬
‫الديون المعدومة‪.‬‬
‫يتم فرض ضريبة التركات بنسبة ‪ %40‬على كافة أمالك المتوفى إال أنه يتم إعفاء أول‬ ‫‪.6‬‬
‫‪ 400.000‬وحدة عملة من قيمة كل ملكية من الضريبة‪ .‬ويتم قياس األصول واإليرادات من‬
‫ضرائب التركات بالقيمة اإلسمية للنقد المستلم خالل فترة التقرير‪ ،‬أو بالقيمة العادلة كما في تاريخ‬
‫إستمالك أصول أخرى مستلمة خالل الفترة‪ ،‬كما هو محدد بالرجوع إلى تقييمات السوق أو من‬
‫خالل تثمين مستقل من قبل أحد أعضاء مهنة التقييم‪.‬‬

‫إيراد التحويل‬
‫يتم قياس األصول واإليرادات المعترف بها نتيجة لتحويل معين بالقيمة العادلة لألصول المعترف‬ ‫‪.7‬‬
‫بها في تاريخ اإلعتراف‪ .‬ويتم قياس األصول النقدية بقيمتها اإلسمية إال إذا كانت القيمة الزمنية‬
‫لألموال هامة‪ ،‬حيث يتم في هذه الحالة إستخدام القيمة الحالية وحسابها بإستخدام معدل خصم‬
‫يعكس المخاطرة الكامنة في اإلحتفاظ باألصول‪ .‬ويتم قياس األصول غير النقدية بقيمتها العادلة‬
‫التي يتم تحديدها بالرجوع إلى قيم السوق الملحوظة أو من خالل تثمين مستقل من قبل أحد‬
‫أعضاء مهنة التقييم‪ .‬ويتم اإلعتراف بالذمم المدينة عند إبرام اتفاق تحويل ملزم دون أن يتم‬
‫إستالم نقد أو أصول أخرى‪.‬‬

‫الضرائب غير القابلة للقياس بشكل موثوق في الفترة التي يقع فيها الحدث الخاضع للضريبة‬
‫إن الحكومة غير قادرة على قياس األصول الناشئة من ضريبة الدخل بشكل مباشر خالل الفترة‬ ‫‪.8‬‬
‫التي يجني فيها كافة المكلفين دخال ولذلك فإنها تستفيد من األحكام اإلنتقالية الواردة في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 23‬اإليراد من المعامالت غير التبادلية (الضرائب‬
‫والتحويالت)" لوضع نموذج لقياس اإليراد الضريبي بشكل غير مباشر في الفترة التي يكتسب فيها‬
‫المكلفون دخلهم‪ .‬وتتوقع الحكومة بأنها ستكون قادرة على قياس ضريبة الدخل بشكل موثوق على‬
‫أساس اإلستحقاق بإستخدام النموذج لفترة التقرير المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪.20×4‬‬
‫فيما يتعلق بضرائب التركات‪ ،‬ونظ ار للمستويات الحالية المرتفعة لعدم اإللتزام بالقانون‪ ،‬فإن‬ ‫‪.9‬‬
‫الحكومة غير قادرة على قياس مبلغ األصول واإليرادات المستحقة في الفترة التي يتوفى فيها‬
‫الشخص الذي يملك ممتلكات خاضعة للضريبة‪ .‬ولذلك‪ ،‬تعترف الحكومة بضرائب التركات عندما‬
‫تستلم دفعة ضريبة‪ .‬وتستمر دائرة الضريبة في العمل من أجل وضع أسلوب موثوق لقياس‬
‫األصول مستحقة القبض واإليرادات في السنة التي يقع فيها الحدث الخاضع للضريبة‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪807‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫اإللتزامات المعترف بها فيما يتعلق بالتحويالت‬

‫‪ .10‬في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20×2‬اعترفت الحكومة بإلتزام مقداره ‪ ××.000‬وحدة عملة مرتبط بتحويل إليها‬
‫يشترط فيه بناء مستشفى حكومي‪ .‬واستلمت الحكومة في ‪ 31‬ديسمبر دفعة نقدية‪ ،‬ومع ذلك‪ ،‬لم يبدأ‬
‫إنشاء المستشفى حتى اآلن‪ ،‬رغم أنه تمت الدعوة إلى تقديم عطاءات إنشائه في ‪ 30‬نوفمبر ‪.20×2‬‬

‫األصول الخاضعة لقيود‬

‫‪ .11‬تم التبرع بقطعة أرض قيمتها العادلة ‪ ××.000‬وحدة عملة خالل عام ‪ ،20×2‬مع مراعاة القيد‬
‫الذي يقضي بإستخدامها ألغراض الصحة العامة وعدم بيعها لمدة ‪ 50‬عاما‪ .‬واستملكت المنشأة‬
‫الناقلة قطعة األرض في مزاد علني قبل تحويلها مباشرة ويعتبر سعر المزاد هو القيمة العادلة‪.‬‬
‫‪ .12‬تتضمن المصانع والمعدات مبلغا مقداره ‪ ××.000‬وحدة عملة وهو المبلغ المسجل للوحة فنية تم التبرع‬
‫بها في عام ‪ 19×2‬إلى معرض فني يقع تحت سيطرة الحكومة‪ ،‬مع مراعاة القيد الذي يقضي عدم‬
‫بيعها لمدة ‪ 40‬عاما‪ .‬ويتم قياس اللوحة الفنية بقيمتها العادلة التي تُحدد من خالل تثمين مستقل‪.‬‬

‫الفئات الرئيسية للتركات والهدايا والتبرعات والسلع العينية المستلمة‬

‫‪ .13‬يتم إستالم التحويالت على شكل هدايا وتبرعات وسلع عينية‪ -‬تكون على األغلب مستلزمات‬
‫طبية ومدرسية (مخزون) ومعدات طبية ومدرسية وأعمال فنية (تصنف كمعدات)‪ .‬ويتم إستالم‬
‫الهدايا والتبرعات بشكل رئيسي من جهات تبرع خاصة‪ .‬وتعترف المستشفيات والمدارس‬
‫والمعارض الفنية التي تسيطر عليها الحكومة بهذه األصول عندما تُنقل السيطرة إليهم لدى إستالم‬
‫الموارد عادة إما نقدا أو على شكل منشآت ومعدات‪ .‬وال تقبل الحكومة هذه التحويالت بوجود‬
‫شروط أو قيود مفروضة عليها إال إذا تجاوزت قيمة التحويل ‪ ××.000‬وحدة عملة‪.‬‬
‫‪ .14‬خالل عام ‪ ،20×2‬تم تقديم معدات أجهزة حاسوب بقيمة عادلة تبلغ ‪ ××.000‬وحدة عملة إلى‬
‫الحكومة كجزء من إتفاقية مساعدات خارجية مبرمة مع الحكومة "ج" شريطة أن يتم إستخدامها‬
‫من قبل دائرة التعليم أو أن يتم إرجاعها إلى الحكومة "ج"‪.‬‬

‫الخدمات العينية‬
‫‪ .15‬حصلت المستشفيات التي تسيطر عليها الحكومة على خدمات طبية عينية من ممارسين طبيين‬
‫كجزء من البرنامج الطبي التطوعي المنظم‪ .‬ويتم اإلعتراف بهذه الخدمات العينية كإيرادات‬
‫ومصاريف في بيان األداء المالي بقيمتها العادلة كما هو محدد بالرجوع إلى جدول الرسوم‬
‫المنشور فيما يتعلق بمهنة الطب‪.‬‬
‫‪ .16‬كما حصلت المستشفيات والمدارس والمعارض الفنية التي تسيطر عليها الحكومة على دعم من‬
‫المتطوعين كجزء من برامج منظمة للمستقبلين والمرشدين في المعارض الفنية ومعاوني المعلمين‬
‫ومرشدي زوار المستشفيات‪ .‬ويقدم هؤالء المتطوعون دعما قيما لهذه المنشآت في تحقيق أهدافها؛‬
‫ومع ذلك‪ ،‬فإنه ال يمكن قياس الخدمات المقدمة بشكل موثوق بما أنه ال توجد مناصب مماثلة‬
‫مدفوعة األجر في األسواق المحلية‪ ،‬وفي غياب المتطوعين لن يتم تقديم هذه الخدمات‪ .‬وال‬
‫تعترف الحكومة بهذه الخدمات في بيان المركز المالي أو بيان األداء المالي‪.‬‬

‫‪808‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫القروض الميسرة (الفقرات ‪105‬أ‪105-‬ب)‬

‫تنفيذ‪ .54‬تستلم المنشأة ‪ 6‬ماليين وحدة عملة كتمويل من وكالة تنمية متعددة األطراف وذلك لبناء ‪10‬‬
‫مدارس خالل السنوات الخمس القادمة‪ .‬ويتم تقديم التمويل وفق الشروط التالية‪:‬‬
‫‪ ‬يجب أن يتم تسديد مليون وحدة عملة من التمويل‪ ،‬شريطة أن يتم إنشاء المدارس‪.‬‬
‫‪ ‬يجب أن يتم تسديد ‪ 5‬ماليين وحدة عملة من التمويل على النحو التالي‪:‬‬
‫السنة األولى ‪ :‬ال يتم تسديد رأس المال‬
‫السنة الثانية ‪ :‬ينبغي تسديد ‪ %10‬من رأس المال‬
‫السنة الثالثة ‪ :‬ينبغي تسديد ‪ %20‬من رأس المال‬
‫السنة الرابعة ‪ :‬ينبغي تسديد ‪ %30‬من رأس المال‬
‫السنة الخامسة‪ :‬ينبغي تسديد ‪ %40‬من رأس المال‬
‫‪ ‬يتم تحميل فائدة بنسبة ‪ %5‬سنويا طوال مدة القرض (على افتراض دفع الفائدة سنويا في مبالغ‬
‫متأخرة الدفع)‪ .‬ويبلغ سعر الفائدة السوقية لقرض مماثل ما نسبته ‪.%10‬‬
‫‪ ‬إلى الحد الذي ال يتم فيه تشييد المدارس‪ ،‬ينبغي رد التمويل إلى الجهة المانحة (على افتراض أنه‬
‫يوجد لدى الجهة المانحة أنظمة مراقبة فعالة ولديها تاريخ سابق في طلب رد أي أموال لم يتم‬
‫إنفاقها)‪.‬‬
‫‪ ‬قامت المنشأة بتشييد المدارس التالية طوال مدة القرض‪:‬‬
‫السنة األولى‪ :‬إستكمال مدرسة واحدة‬
‫السنة الثانية ‪ :‬إستكمال ثالث مدارس‬
‫السنة الثالثة ‪ :‬إستكمال خمس مدارس‬
‫السنة الرابعة‪ :‬إستكمال عشر مدارس‬
‫التحليل‬
‫لقد استلمت المنشأة فعال منحة مقدارها مليون وحدة عملة وقرض بقيمة ‪ 5‬ماليين وحدة عملة (مالحظة‪ :‬قد‬
‫تبحث المنشأة فيما إذا كان جوهر مبلغ المليون وحدة عملة هو مساهمة من المالكين أو عبارة عن إيراد؛‬
‫مفترضين ألغراض هذا المثال أن مبلغ المليون وحدة عملة هو عبارة عن إيراد)‪ .‬كما استلمت أيضا منحة‬
‫إضافية مقدارها ‪ 784.550‬وحدة عملة (وهو الفرق بين عوائد القرض البالغة ‪ 5‬مليون وحدة عملة والقيمة‬
‫الحالية للتدفقات النقدية التعاقدية للقرض‪ ،‬والمخصوم بإستخدام سعر الفائدة السوقية بنسبة ‪.)%10‬‬
‫ويتم محاسبة منحة المليون وحدة عملة ‪ 784.550 +‬وحدة عملة وفقا لهذا المعيار‪ ،‬في حين يتم محاسبة‬
‫القرض والفائدة التعاقدية المتعلقة به والدفعات الرأسمالية وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.41‬‬
‫عند اإلعتراف المبدئي‪ ،‬تعترف المنشأة بما يلي‪:‬‬ ‫‪.1‬‬
‫‪ 6.000.000‬وحدة عملة‬ ‫منه‪ /‬البنك‬
‫‪ 4.215.450‬وحدة عملة‬ ‫له‪ /‬القرض‬
‫‪ 1.784.550‬وحدة عملة‬ ‫له‪ /‬إلتزام‬
‫السنة األولى‪ :‬تعترف المنشأة بما يلي‪:‬‬ ‫‪.2‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪809‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫‪ 178.455‬وحدة عملة‬ ‫منه‪ /‬إلتزام‬

‫‪ 178.455‬وحدة عملة‬ ‫له‪ /‬إيراد غير تبادلي‬
‫(بناء مدرسة واحدة ‪ 1.784.550 X‬وحدة عملة)‬
‫(مالحظة‪ :‬لم تظهر قيود اليومية الخاصة بتسديد الفائدة وإستحقاقات الفائدة ورأس المال في هذا المثال حيث ُيقصد‬
‫منه توضيح اإلعتراف باإليراد الناتج عن القروض الميسرة‪ .‬وترد أمثلة شاملة في األمثلة التوضيحية من معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.)41‬‬

‫السنة الثانية‪ :‬ستعترف المنشأة بما يلي (على إفتراض أن المنشأة تقوم الحقا بقياس القرض‬ ‫‪.3‬‬
‫الميسر بالتكلفة المطفأة)‪:‬‬
‫‪ 356.910‬وحدة عملة‬ ‫منه‪ /‬إلتزام‬
‫‪ 356.910‬وحدة عملة‬ ‫له‪ /‬إيراد غير تبادلي‬
‫(بناء ثالث مدارس ‪ 1.784.550 X‬وحدة عملة – ‪ 178.455‬وحدة عملة معترف بها مسبقا)‬

‫السنة الثالثة‪ :‬ستعترف المنشأة بما يلي‪:‬‬ ‫‪.4‬‬

‫‪ 356.910‬وحدة عملة‬ ‫منه‪ /‬إلتزام‬
‫‪ 356.910‬وحدة عملة‬ ‫له‪ /‬إيراد غير تبادلي‬
‫(بناء خمس مدارس ‪ 1.784.550 X‬وحدة عملة – ‪ 535.365‬وحدة عملة معترف بها مسبقا)‬

‫السنة الرابعة‪ :‬ستعترف المنشأة بما يلي‪:‬‬ ‫‪.5‬‬

‫‪ 892.275‬وحدة عملة‬ ‫منه‪ /‬إلتزام‬
‫‪ 892.275‬وحدة عملة‬ ‫له‪ /‬إيراد غير تبادلي‬
‫(بناء جميع المدارس‪ 1.784.550 ،‬وحدة عملة – ‪ 892.275‬وحدة عملة)‬

‫إذا تم منح القرض الميسر بدون أي شروط‪ ،‬تعترف المنشاة بما يلي عند اإلعتراف المبدئي‪:‬‬
‫‪ 6.000.000‬وحدة عملة‬ ‫منه‪ /‬البنك‬
‫‪ 4.215.450‬وحدة عملة‬ ‫له‪ /‬القرض‬
‫‪ 1.784.550‬وحدة عملة‬ ‫له‪ /‬إيراد غير تبادلي‬

‫التفاعل بين متطلبات القياس الواردة في معياري المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ 23‬و‪41‬‬

‫معلومات أساسية‬

‫تنفيذ‪ .55‬تبرع شخص ما بأسهم من أسهم الشركة المدرجة × لصالح منشأة القطاع العام أ بتاريخ ‪ 1‬يناير‬
‫‪ .20×8‬في ذلك التاريخ‪ ،‬كانت القيمة العادلة لألسهم في المنشأة × هي ‪ 1.000.000‬وحدة عملة‪.‬‬
‫في ‪ 31‬ديسمبر‪ ،20×8‬كانت القيمة العادلة لألسهم هي ‪ 900.000‬وحدة عملة‪ .‬وكجزء من الترتيب‪،‬‬
‫تكبدت المنشأة أ رسوم النقل لكي تنقل األسهم بإسمها‪ .‬هذه التكاليف كانت تساوي ‪ 10.000‬وحدة‬
‫عملة‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .56‬تقدم المنشأة المدرجة × بنية تحتية لالتصاالت وما يتعلق بها من خدمات للجمهور العام‪ .‬خالل عام‬
‫‪ ،20×9‬ظهرت تكنولوجيا جديدة في صناعة االتصاالت‪ ،‬مما أدى إلى تقادم في البنية التحتية‬

‫‪810‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬

 ‫اإليراد من المعامالت غير التبادلية‬
‫(الضرائب والتحويالت)‬

‫والمعدات التي تستخدمها المنشأة ×‪ .‬أدى ذلك إلى حدوث انخفاض دائم في قيمة المنشأة المدرجة ×‪.‬‬
‫وكانت قيمة خسارة االنخفاض كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ 20×9‬هي ‪ 700.000‬وحدة عملة‪ .‬تقيس المنشأة‬
‫أ االستثمارات في األسهم بالقيمة العادلة من خالل صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية في حالة عدم‬
‫االحتفاظ باألسهم للتداول‪ .‬وبافتراض أن الترتيب هو ترتيب تعاقدي‪ ،‬ال ينشأ التزام حالي عن التبرع‪،‬‬
‫وتنتهي فترة إعداد التقارير الخاصة بالمنشأة في ‪ 31‬ديسمبر ‪.20×8‬‬
‫تحليل‬
‫تنفيذ‪ .57‬بحصول المنشأة أ على األسهم باعتبارها تبرعات‪ ،‬تستخدم المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 23‬لتعترف أوليا باألسهم المستملكة وما يتعلق بها من إيرادات غير تبادلية‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬وألن‬
‫المنشأة أ قد استملكت أصل مالي‪ ،‬فإنها تدرس متطلبات القياس األولي الواردة في معياري المحاسبة‬
‫الدوليين في القطاع العام ‪ 23‬و‪.41‬‬
‫تنفيذ‪ .58‬ينص معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 23‬على قياس األصول المستملكة باعتبارها جزء من‬
‫معامالت اإليرادات غير التبادلية بالقيمة العادلة‪ ،‬في حين ينص المعيار ‪ 41‬على أن األصول المالية‬
‫تقاس أوليا بالقيمة العادلة‪ ،‬بناء على تصنيفها‪ ،‬وعلى أن تكاليف المعامالت قد تدرج أو ال تدرج‪.‬‬
‫وألن المنشأة تتبع سياسة قياس االستثمارات بالقيمة العادلة لألسهم من خالل صافي األصول‪ /‬حقوق‬
‫الملكية‪ ،‬تضاف تكاليف النقل بمبلغ ‪ 10.000‬وحدة عملة لقيمة األسهم التي تساوي ‪1.000.000‬‬
‫وحدة عملة وذلك عند القياس األولي‪.‬‬
‫تنفيذ‪ . 59‬يتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬القياس الالحق وإلغاء االعتراف باألسهم‪ .‬وتقيس‬
‫المنشأة االستثمارات في األسهم بالقيمة العادلة من خالل صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية مما يعني‬
‫أن األسهم تقاس بالقيمة العادلة مع االعتراف بأي تغي ارت الحقة في القيمة العادلة في صافي‬
‫األصول‪ /‬حقوق الملكية‪ ،‬وكذلك يتم االعتراف بالتوزيعات في الفائض أو العجز‪.‬‬

‫وتكون القيود الدفترية عند االستمالك األولي وفي تواريخ إعداد التقارير وفقا لما يلي‪:‬‬
‫‪ .1‬استمالك األسهم من خالل التبرعات‬

‫‪ 1.010.000‬وحدة عملة‬ ‫االستثمار في المنشأة ×‬ ‫مدين‬

‫‪ 1.000.000‬وحدة عملة‬ ‫دائن إيراد غير تبادلي‬

‫‪ 10.000‬وحدة عملة‬ ‫دائن البنك (تكاليف النقل المدفوعة)‬

‫‪ .2‬القياس الالحق في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬

‫صافي األصول‪ /‬حقوق الملكية (تعديل القيمة ‪ 110.000‬وحدة عملة‬ ‫مدين‬

‫العادلة لالستثمار)‬

‫‪ 110.000‬وحدة عملة‬ ‫دائن استثمار في المنشأة ×‬

‫‪ .3‬القياس الالحق في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×9‬‬

‫خسارة انخفاض (صافي األصول‪ /‬حقوق ‪700.000‬‬ ‫مدين‬

‫وحدة عملة‬ ‫الملكية)‬

‫‪ 700.000‬وحدة عملة‬ ‫دائن استثمار في المنشأة ×‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬ ‫‪811‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -24‬عرض معلومات الموازنة في البيانات‬
‫المالية‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 24‬عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية"‬
‫في ديسمبر من عام ‪.2006‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 24‬من خالل معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام التالية‪-:‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية " (الصادر في يناير‬
‫‪.)2019‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2018‬الصادرة في أكتوبر‬
‫‪.)2018‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2015‬الصادر في إبريل‬ ‫‪‬‬
‫‪.)2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫‪‬‬
‫على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ( الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادر في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫إلغاء‬ ‫مقدمة‬
‫القسم‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪3‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪4‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪21‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪22‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2018‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪24‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪26‬‬
‫‪2016‬‬

‫‪812‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪46‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪48‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪54‬أ‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل‬ ‫تعديل‬ ‫‪54‬ب‬
‫‪2016‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪54‬ج‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر‬ ‫جديد‬ ‫‪54‬د‬
‫‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫جديد‬ ‫‪54‬ه‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪55‬‬
‫معيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ 42‬يناير ‪2019‬‬ ‫تعديل‬ ‫مثال‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪813‬‬

‫ديسمبر ‪2006‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫جدول المحتويات‬
‫الفقرة‬
‫‪1‬‬ ‫الهدف‪...........................................................................‬‬
‫‪6-2‬‬ ‫النطاق‪...........................................................................‬‬
‫‪13-7‬‬ ‫التعريفات‪........................................................................‬‬
‫‪10-8‬‬ ‫الموازنات المصادق عليها‪......................................................‬‬
‫‪12-11‬‬ ‫الموازنة األصلية والنهائية‪......................................................‬‬
‫‪13‬‬ ‫المبالغ الفعلية‪..................................................................‬‬
‫‪38-14‬‬ ‫عرض مقارنة المبالغ المقدرة والفعلية‪..............................................‬‬
‫‪24-21‬‬ ‫العرض واإلفصاح‪................................................................‬‬
‫‪28-25‬‬ ‫مستوى التجميع‪..................................................................‬‬
‫‪30-29‬‬ ‫التغييرات من الموازنة األصلية إلى الموازنة الفعلية‪...............................‬‬
‫‪36-31‬‬ ‫األساس القابل للمقارنة‪.........................................................‬‬
‫‪38-37‬‬ ‫الموازنات ال متعددة السنوات‪.....................................................‬‬
‫‪46-39‬‬ ‫اإلفصاح في المالحظات عن أساس الموازنة وفترتها ونطاقها‪......................‬‬
‫مطابقة المبالغ الفعلية على أساس قابل للمقارنة والمبالغ الفعلية‬
‫‪53-47‬‬ ‫في البيانات المالية‪...............................................................‬‬
‫‪55-54‬‬ ‫تاريخ النفاذ‪......................................................................‬‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫األمثلة التوضيحية‬

‫‪814‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 24‬عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية" مبين في‬
‫الفقرات ‪ .55-1‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 24‬في سياق الهدف منه وفي سياق أساس اإلستنتاجات و"مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع‬
‫العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات‬
‫المحاسبية واألخطاء" أساسا إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪815‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫الهدف‬
‫يقتضي هذا المعيار تضمين مقارنة المبالغ المقددرة والمبدالغ الفعليدة الناجمدة عدن تنفيدذ الموازندة فدي‬ ‫‪.1‬‬
‫البيان ددات المالي ددة الخاصد ددة بالمنش ددآت التد ددي ُيطل ددب منهد ددا‪ ،‬أو تخت ددار‪ ،‬إتاحد ددة موازنته ددا (موازناتهدددا)‬
‫المصددادق عليهددا للجمهددور والت دي تتحمددل تبعددا لهددا المسدديولية عنهددا علنددا‪ .‬ويتطلددب المعيددار أيضددا‬
‫اإلفصدداح عددن األسددباب وراء اإلختالف دات الهامددة بددين المبددالغ المقدددرة والمبددالغ الفعليددة‪ .‬وسيضددمن‬
‫اإلمتثددال لمتطلبددات هددذا المعيددار بددأن تدديدي منشددآت القطدداع العددام إلت ازم دات المسدداءلة الخاصددة بهددا‬
‫وأن تعزز شفافية بياناتهدا الماليدة مدن خدالل إظهدار اإلمتثدال للموازندة (الموازندات) المصدادق عليهدا‬
‫ي دتم إعددداد الموازنددة (الموازنددات) والبيانددات الماليددة علددى‬ ‫التددي تتحمددل المسدديولية عنهددا علنددا (وحي د‬
‫نفس األساس) إظهار أدائهم المالي في تحقيق النتائج المقدرة‪.‬‬

‫النطاق‬
‫يتعين على المنشأة التي تعد وتعرض البيانات المالية بموجب سسباا اإسبتحقاق المحاسببي س‬ ‫‪.2‬‬
‫تطبق هذا المعيار‪.‬‬

‫يطبببق هببذا المعيببار علببى منشببات القطبباع العببام‪ ،‬التببي يطل ب منهببا سو تختببار إتاحببة الموازنببة‬ ‫‪.3‬‬
‫(الموازنات) المصادق عليها للجمهور‪.‬‬

‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.4‬‬

‫ال يتطل ددب ه ددذا المعي ددار إتاح ددة الموازن ددات المص ددادق عليه ددا للجمه ددور م ددا ال يتطل ددب ب ددأن تفصد د‬ ‫‪.5‬‬
‫البيانددات الماليددة عددن معلومددات حددول الموازنددات المصددادق عليهددا يددر المتاحددة للجمهددور أو عمددل‬
‫مقارنات معها‪.‬‬

‫وف ددي بع ددال الح دداالت‪ ،‬فإن دده م ددن الممك ددن أن ي ددتم جم ددع الموازن ددات المص ددادق عليه ددا لتش ددمل اف ددة‬ ‫‪.6‬‬
‫األنشددطة المسدديطر عليهددا مددن قبددل منشددأة فددي القطدداع العددام‪ .‬وفددي حدداالت أخددرى‪ ،‬فإندده قددد ُيطلددب‬
‫إتاحة الموازنات المنفصلة المصادق عليها للجمهور لبعال األنشطة أو لمجموعة من األنشدطة أو‬
‫المنشددآت المشددمولة فددي البيانددات الماليددة الخاصددة بحكومددة مددا أو منشددأة أخددرى فددي القطدداع العددام‪.‬‬
‫ويمكن أن يحدث هذا‪ ،‬فعلى سبيل المثال عندما تشمل البيانات الماليدة للحكومدة و داالت أو بدرامج‬
‫حكومية ذات إسدتقالل تشدغيلي وتقدوم بإعدداد الموازندات الخاصدة بهدا‪ ،‬أو عنددما يدتم إعدداد الموازندة‬
‫ويطبق هذا المعيدار علدى افدة المنشدآت‬ ‫فقط للقطاع الحكومي العام في الحكومة بكافة قطاعاتها‪ُ .‬‬
‫التددي تعددرض البيان ددات الماليددة عن ددد إتاحددة الموازنددات المص ددادق عليهددا للمنش ددأة‪ -‬أو أج دزاء منهددا‪-‬‬
‫للجمهور‪.‬‬

‫التعريفات‬
‫تستخدم المصطلحات التالية في هذا المعيار وفقا للمعاني المحددة سدناه‪-:‬‬ ‫‪.7‬‬

‫‪816‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫سسبباا المحاسبببة (‪ )Accounting basis‬وتعنببي سسبباا اإسببتحقاق المحاسبببي سو سسبباا النقببد‬

‫المحاسبببي امببا يببرد تعريفب فببي معببايير المحاسبببة الدوليبة فببي القطبباع العببام علببى سسبباا اإسببتحقاق‬
‫ومعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على سساا النقد‪.‬‬

‫الموازنببة السببنوية (‪ ) Annual budget‬وتعنببي الموازنببة المصببادق عليهببا لسببنة واحببدة‪ .‬وم تشببم‬
‫التقديرات اآلجلة سو التنبؤات المنشورة التي تخص فترات تتعدى فترة الموازنة‪.‬‬

‫التخصببيص(‪ )Appropriation‬هببو تفببوي ممنببوم مببن هب ب هييببة تشببريعية مببن سج ب تخصببيص‬

‫األموال ألغراض تحددها سلطة تشريعية سو سلطة مماثلة‪.‬‬

‫الموازنببة المصببادق عليهببا (‪ )Approved budget‬وتعنببي صببيحية اإنفبباق المشببتقة مببن القبوانين‬
‫ومشاريع هوانين التخصيص والتشريعات الحكومية والق اررات األخرى المتعلقة باإيرادات سو المقبوضات‬
‫المتوهعة فيما يخص فترة الموازنة‪.‬‬

‫سسببباا الموازنبببة (‪ )Budgetary basis‬وتعنبببي سسببباا اإسبببتحقاق المحاسببببي سو سسببباا النقبببد‬

‫المحاسبي سو سي سساا محاسببي خخبر معتمبد فبي الموازنبة التبي تبم المصبادهة عليهبا مبن هبب هييبة‬
‫تشريعية‪.‬‬

‫سساا هاب للمقارنة (‪ )Comparable basis‬وتعني المبالغ الفعلية المعروضة على نفس األسباا‬
‫المحاسبي ونفس سساا التصنيف لنفس المنشات ولنفس الفترة الخاصة بالموازنة المصادق عليها‪.‬‬

‫الموازنببة النهائيببة (‪ )Final budget‬هببي الموازنببة األصببلية المعدلببة فيمببا يخببص اافببة اإحتياط بات‬
‫والمببببالغ المرحلبببة والتحبببوييت والتوزيعبببات والتخصيصبببات اإضبببافية والتغييبببرات التشبببريعية األخبببرى‬
‫المعتمدة المطبقة على فترة الموازنة سو التغييرات الرسمية المشابهة‪.‬‬
‫الموازنبة متعبددة السبنوات (‪ )Multi-year budget‬هبي موازنبة مصبادق عليهبا لمبا يييبد عبن سبنة‬
‫واحدة‪ .‬وم تشم التقديرات اآلجلة سو التنبؤات المنشورة للفترات التي تتعدى فترة الموازنة‪.‬‬

‫الموازنة األصلية (‪ )Original budget‬هي الموازنة األولية المصادق عليها لفترة الموازنة‪.‬‬

‫تستخدم المصطلحات التي يرد تعريفها في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخبرى ضبمن‬
‫هذا المعيار بنفس المعنبى المحبدد لهبا فبي تلبع المعبايير‪ ،‬ويبرد رارهبا مبرة سخبرى فبي هائمبة تعريبف‬
‫المصطلحات المنشور بشك منفص ‪.‬‬

‫الموازنات المصادق عليها‬

‫تعكس الموازنة المصادق عليها ما هي معرفة في هدذا المعيدار اإليدرادات أو المقبوضدات المتوقدع‬ ‫‪.8‬‬
‫أن تنشددأ فددي فت درة الموازنددة السددنوية أو فت درة الموازنددة متعددددة السددنوات بندداءا علددى الخطددط الحاليددة‬
‫والظدروف اإلقتصدادية المتوقعدة خدالل فتدرة الموازندة تلدك‪ ،‬والمصداري أو النفقدات المصدادق عليهددا‬
‫م ددن قب ددل هيي ددة تشد دريعية‪ ،‬تك ددون إم ددا س ددلطة تشد دريعية أو س ددلطة أخ ددرى ذات عالق ددة‪ .‬إن الموازن ددة‬
‫المصددادق عليهددا ال تعتبددر تقدددير جددل أو تنبددي مبنددي علددى إفت ارضددات حددول األحددداث المسددتقبلية‬
‫واإلجد دراءات اإلداري ددة المحتمل ددة الت ددي ال ُيتوق ددع بالض ددرورة أن تح دددث‪ .‬وعل ددى نح ددو مماث ددل‪ ،‬تختلد د‬
‫الموازنة المصادق عليها عن المعلومات المالية المستقبلية التدي مدن المحتمدل أن تكدون علدى شدكل‬
‫تنبي أو تقدير أو مزيج من ليهما‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬تنبدي لمددة سدنة واحددة باإلضدافة إلدى تقددير‬
‫لمدة خمس سنوات‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪817‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫وفي بعال اإلختصاصدات‪ ،‬يمكدن تحويدل الموازندات إلدى قدانون جدزء مدن عمليدة المصدادقة‪ .‬وفدي‬ ‫‪.9‬‬
‫إختصاص د دات أخ د درى‪ ،‬يد ددتم تقد ددديم المصد ددادقة دون أن تصد ددب الموازند ددة قانوند ددا‪ .‬وأيد ددا اند ددت عمليد ددة‬
‫المصادقة‪ ،‬فإن الخاصية األساسية في الموازنات المصادق عليها هي أن صالحية سدحب األمدوال‬
‫مددن خزينددة الحكومددة أو هييددة مشددابهة أل دراض محددددة ومتفددق عليهددا يددتم تقددديمها مددن قبددل هييددة‬
‫تش دريعية عليددا أو سددلطة مالئمددة أخددرى‪ .‬وتددن الموازنددة المصددادق عليهددا علددى صددالحية اإلنفدداق‬
‫للبنددود المحددددة‪ .‬وتعتبددر صددالحية اإلنفدداق عمومددا هددي الحددد القددانوني الددذي يجددب أن تعمددل المنشددأة‬
‫ضمنه‪ .‬وفي بعال اإلختصاصات‪ ،‬يمكن أن تكدون الموازندة المصدادق عليهدا للمنشدأة التدي تتحمدل‬
‫المسدديولية عنهددا هددي الموازنددة األصددلية فددي حددين قددد تكددون فددي إختصاص دات أخددرى هددي الموازنددة‬
‫النهائية‪.‬‬

‫‪ .10‬إذا لددم يددتم المصددادقة علددى الموازنددة قبددل بدايددة فت درة الموازنددة‪ ،‬تكددون الموازنددة األصددلية هددي الموازنددة‬
‫التي تم المصادقة عليها أوال ليتم تطبيقها في سنة الموازنة‪.‬‬

‫الموازنة األصلية والنهائية‬

‫‪ .11‬يمكن أن تشمل الموازنة األصلية المبالغ المخصصة المتبقية التي يدتم ترحيلهدا تلقائيدا مدن السدنوات‬
‫السابقة بموجب القدانون‪ .‬فعلدى سدبيل المثدال‪ ،‬فدإن عمليدات الموازندة الحكوميدة قدد تشدمل فدي بعدال‬
‫اإلختصاصات نصا قانونيا يقتضي النقل التلقائي للتخصيصات لتغطية تعهددات السدنوات السدابقة‪.‬‬
‫وتتضمن التعهدات اإللتزامات المستقبلية المحتملة المبنيدة علدى إتفاقيدة تعاقديدة حاليدة‪ .‬وفدي بعدال‬
‫اإلختصاصات‪ ،‬قد يتم اإلشارة إليها إلتزامات أو تعهدات وتشمل أوامر شدراء معلقدة وعقدود لدم يدتم‬
‫فيها بعد إستالم البضائع أو الخدمات‪.‬‬

‫ال تددورد الموازنددة األصددلية بشددكل واف متطلبددات‬ ‫‪ .12‬قددد تكددون التخصيصددات اإلضددافية ضددرورية حيد‬
‫اإلنفاق الناجمة مثال عن الحرب أو الكوارث الطبيعية‪ .‬باإلضافة إلى ذلدك‪ ،‬فقدد يكدون هندا نقد‬
‫في اإليرادات المقددرة خدالل الفتدرة‪ ،‬وقدد يكدون مدن الضدروري إجدراء تحدويالت داخليدة بدين العنداوين‬
‫الرئيسية للموازنة أو بنود السطر لمالئمة التغيرات فدي أولويدات التمويدل خدالل الفتدرة الماليدة‪ .‬وتبعدا‬
‫أصددال‬ ‫لددذلك‪ ،‬فإندده يمكددن إقتطدداع األم دوال المخصصددة لمنشددأة مددا أو نشدداغ مددن المبلددغ المخص د‬
‫للفتدرة مددن أجددل المحافظددة علددى اإلنضددباغ المددالي‪ .‬وتشددمل الموازنددة النهائيددة افددة هددذه التغيدرات أو‬
‫التعديالت المصادق عليها‪.‬‬

‫المبالغ الفعلية‬
‫‪ .13‬يستخدم هذا المعيار مصطل "فعلي" أو المبلغ الفعلي" لوص المبالغ الناجمة عن تنفيدذ الموازندة‪.‬‬
‫وفددي بعددال اإلختصاص دات فإندده‪ ،‬يمكددن إسددتخدام مصددطلحي "نتددائج الموازن دة" و"تنفيددذ الموازنددة" أو‬
‫مصطلحات مشابهة تحمل نفس معنى "فعلي" أو "المبلغ الفعلي"‪.‬‬

‫عرض مقارنة المبالغ المقدرة والفعلية‬

‫‪ .14‬مببع مراعبباة متطلبببات الفقببرة ‪ ،21‬ف ب علببى المنشببأة س تعببرض مقارنببة المبببالغ المقببدرة التببي‬
‫تتحم المسؤولية عنها علنا والمبالغ الفعلية إما ابيا مالي إضافي منفص سو اأعمبدة موازنبة‬

‫‪818‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫إضافية في البيانات المالية المعروضة حاليا وفقبا لمعبايير المحاسببة الدوليبة فبي القطباع العبام‪.‬‬
‫وينبغببي س تعببرض مقارنببة المبببالغ المقببدرة والفعليببة بشببك منفص ب مببا يلببي لك ب مسببتوى مببن‬
‫اإشراف التشريعي‪-:‬‬
‫مبالغ الموازنة األصلية والنهائية؛‬ ‫(س)‬
‫(ب) المبالغ الفعلية على سساا هاب للمقارنة؛ و‬
‫(ج) توضببي اإختيف بات الهامببة بببين الموازنببة التببي تتحمبب المنشببأة المسببؤولية عنهببا علنببا‬
‫والمبالغ الفعلية (رلع من خيل اإفصام في الميحظبات)‪ ،‬إم إرا تبم إدراج هبذا التوضبي‬
‫في وثائق عامة سخرى صادرة إلى جان البيانات المالية وإشارة مرجعية إلبى تلبع الوثبائق‬
‫في الميحظات‪.‬‬

‫‪ .15‬إن عددرض البيانددات المالي ددة للمبددالغ المقدددرة األص ددلية والنهائيددة والمبددالغ الفعلي ددة علددى أسدداس قابددل‬
‫سيكمل دورة المسدائلة مدن خدالل تمكدين مسدتخدمي‬ ‫ّ‬ ‫للمقارنة إلى جانب الموازنة التي تتاح للجمهور‬
‫البياندات الماليددة مددن تحديددد فيمدا إذا تددم الحصددول علددى المدوارد وإسددتخدامها وفقددا للموازنددة المصددادق‬
‫عليهددا‪ .‬يمكددن أيضددا عددرض اإلختالف دات بددين المبددالغ الفعليددة والمبددالغ المقدددرة‪ ،‬س دواء انددت موازنددة‬
‫أصددلية أو نهائيددة (و البددا مددا يشددار إليهددا ب دد"اإلنحراف" فددي المحاسددبة) فددي البيانددات الماليددة بغددرض‬
‫االستكمال‪.‬‬

‫‪ .16‬سيسدداعد توضددي اإلختالف دات الهامددة بددين المبددالغ الفعليددة والمبددالغ المقدددرة المسددتخدمين علددى فهددم‬
‫األسددباب وراء حدداالت الحيدداد الهامددة عدن الموازنددة المصددادق عليهددا للمنشددأة التددي تتحمددل المسدديولية‬
‫عنها علنا‪.‬‬

‫‪ .17‬يمكن أن ُيطلب من المنشأة‪ ،‬أو قد تختار‪ ،‬إتاحة موازنتها األصدلية أو موازنتهدا النهائيدة أو الهمدا‬
‫للجمهور‪ .‬وفي الحاالت التي ُيطلب فيهدا إتاحدة الموازندة األصدلية والنهائيدة للجمهدور‪ ،‬فدإن التشدريع‬
‫أو النظدام أو سدلطة أخدرى تقددم البدا اإلرشدادات حدول مدا إذا دان توضدي (أ) اإلختالفدات الهامدة‬
‫بددين المبددالغ الفعليددة ومبددالغ الموازنددة األصددلية أو المبددالغ الفعليددة ومبددالغ الموازنددة النهائيددة هددو أمددر‬
‫مطل ددوب وفق ددا للفقد درة ‪ 14‬الم ددادة (ج)‪ .‬وف ددي غي دداب أي م ددن ه ددذه اإلرش ددادات‪ ،‬فإن دده يمك ددن تحدي ددد‬
‫اإلختالف دات الهامددة باإلشددارة مددثال إلددى (ب) اإلختالف دات بددين الموازنددة الفعليددة واألصددلية مددن أجددل‬
‫التر يددز علددى األداء وفقددا للموازنددة األصددلية أو اإلختالفدات بددين الموازنددة الفعليددة والنهائيددة مددن أجددل‬
‫التر يز على اإللتزام بالموازنة النهائية‪.‬‬

‫‪ .18‬وفي ثير من الحاالت‪ ،‬تكون الموازنة النهائية والمبالغ الفعلية هي نفس الشيء‪ .‬ويعود سدبب ذلدك‬
‫إلدى أن تنفيدذ الموازنددة يدتم مراقبتده خددالل فتدرة التقريدر ويددتم تنقدي الموازندة األصددلية تددريجيا لددتعكس‬
‫الش ددروغ والح دداالت والخبد درات المتغيد درة خ ددالل فتد درة التقري ددر‪ .‬وتتطل ددب الفقد درة ‪ 29‬م ددن ه ددذا المعي ددار‬
‫اإلفص د دداح ع د ددن توض د ددي أس د ددباب التغيد د درات ب د ددين الموازن د ددة األص د ددلية والنهائي د ددة‪ .‬وستض د ددمن تل د ددك‬
‫االفصاحات‪ ،‬باإلضافة إلى االفصاحات المطلوبة في الفقرة ‪ 14‬أعداله‪ ،‬بدأن تتحمدل المنشدآت التدي‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪819‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫تت ددي موازنته ددا (موازناته ددا) المص ددادق عليه ددا للجمه ددور المس دديولية علن ددا ع ددن أدائه ددا وف ددق الموازن ددة‬
‫المصادق عليها ذات الصلة واإلمتثال لها‪.‬‬

‫‪ .19‬يتم عادة إصددار مناقشدات وتحلديالت اإلدارة أو مراجعدة العمليدات أو التقدارير العامدة األخدرى التدي‬
‫أداء وانج ددازات المنش ددأة خ ددالل فتد درة التقري ددر‪ ،‬بم ددا ف ددي ذل ددك تفس ددير أي‬ ‫ت ددورد تفس ددي ار فيم ددا يخد د‬
‫إختالف دات هامددة عددن المبددالغ المقدددرة‪ ،‬إلددى جانددب إصدددار البيانددات الماليددة‪ .‬ووفقددا للفق درة ‪ 14‬المددادة‬
‫سيشد ددمل توض ددي اإلختالف د دات الهام ددة بد ددين المب ددالغ الفعليد ددة والمق دددرة فدددي‬
‫(ج) م ددن هد ددذا المعي ددار‪ُ ،‬‬
‫مالحظددات البيانددات الماليددة مددا لددم تكددن (أ) مشددمولة فددي تقددارير أو وثددائق عامددة أخددرى صددادرة إلددى‬
‫جانددب البيانددات الماليددة‪( ،‬ب) وتحدددد مالحظددات البيانددات الماليددة التقددارير أو الوثددائق التددي يمكددن‬
‫إيجاد التفسيرات فيها‪.‬‬

‫يتم إتاحة الموازندات المصدادق عليهدا للجمهدور فقدط لدبعال المنشدآت أو األنشدطة المشدمولة‬ ‫‪ .20‬وحي‬
‫ف ددي البيان ددات المالي ددة‪ ،‬تنطب ددق متطلب ددات الفقد درة ‪ 14‬فق ددط عل ددى المنش ددآت أو األنش ددطة المبين ددة ف ددي‬
‫الموازنة المصادق عليها‪ .‬وهذا يعني أنه عند إعداد موازنة ما‪ ،‬علدى سدبيل المثدال‪ ،‬لقطداع حكدومي‬
‫عدام تددابع لمنشددأة معدددة للتقدارير فددي الحكومددة بكافددة قطاعاتهدا‪ ،‬فددإن االفصدداحات المطلوبددة بموجددب‬
‫القطاع الحكومي العام التابع للحكومة‪.‬‬ ‫الفقرة ‪ 14‬ستتم فقط فيما يخ‬

‫العرض واإفصام‬
‫‪ .21‬يتعين على المنشأة عرض مقارنة المبالغ المقدرة والفعليبة اأعمبدة موازنبة إضبافية فبي البيانبات‬
‫المالية فقط عندما يتم إعداد البيانات المالية والموازنة على سساا هاب للمقارنة‪.‬‬

‫‪ .22‬يمكن عرض مقارنات المبالغ المقدرة والفعلية في بيدان مدالي منفصدل ("بيدان مقارندة المبدالغ المقددرة‬
‫والفعلية" أو بيان بعنوان مماثل) مشمول في المجموعة الكاملة للبيانات المالية ما هي محدددة فدي‬
‫معي ددار المحاس ددبة ال دددولي ف ددي القط دداع الع ددام ‪ .1‬و خي ددار ب ددديل‪ ،‬حيد د ي ددتم إع ددداد البيان ددات المالي ددة‬
‫والموازنة على أسداس قابدل للمقارندة أي علدى نفدس األسداس المحاسدبي لدنفس المنشدأة وفتدرة التقريدر‬
‫م ددع تبن ددي نف ددس هيك ددل التص ددني ‪ ،‬ويمك ددن إض ددافة أعم دددة إض ددافية إل ددى البيان ددات المالي ددة الحالي ددة‬
‫المعروضة وفقا لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬وسدتحدد هدذه األعمددة اإلضدافية مبدالغ‬
‫الموازن ددة األص ددلية والنهائي ددة‪ ،‬وإذا إخت ددارت المنش ددأة ذل ددك‪ ،‬س ددتحدد اإلختالفد دات ب ددين المب ددالغ المق دددرة‬
‫والفعلية‪.‬‬

‫‪ .23‬عندما ال يتم إعدداد الموازندة والبياندات الماليدة علدى أسداس قابدل للمقارندة‪ ،‬يدتم عدرض بيدان منفصدل‬
‫حددول مقارنددة المبددالغ المقدددرة والفعليددة‪ .‬وفددي هددذه الحدداالت (ومددن أجددل ضددمان أن ال يس د الق دراء‬
‫تفسير المعلومات المالية المع ّددة علدى أسدس مختلفدة) فإنده يمكدن أن توضد البياندات الماليدة بشدكل‬
‫عدن األسداس المحاسدبي وأن بيددان مقارنددة المبدالغ المقدددرة والفعليددة‬ ‫مفيدد بددأن أسداس الموازنددة يختلد‬
‫يتم إعداده على أساس الموازنة‪.‬‬

‫‪820‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫‪ .24‬وفددي اإلختصاصد دات التددي ي ددتم فيهددا إع ددداد الموازنددات عل ددى أسدداس اإلس ددتحقاق وتشددمل المجموعددة‬
‫الكاملددة مددن البيانددات المالي دة‪ ،‬فإندده يمكددن إضددافة أعمدددة موازنددة إضددافية إلددى افددة البيانددات الماليددة‬
‫الت ددي تقتض دديها مع ددايير المحاس ددبة الدولي ددة ف ددي القط دداع الع ددام‪ .‬وف ددي بع ددال اإلختصاصد دات‪ ،‬يمك ددن‬
‫عددرض الموازنددات المعدددة علددى أسدداس اإلسددتحقاق علددى شددكل معددين فقددط مددن البيانددات الماليددة التددي‬
‫مددن المجموعددة الكاملددة للبيانددات الماليددة مددا حددددتها معددايير المحاسددبة الدوليددة فددي القطدداع‬ ‫تتددأل‬
‫العام‪.‬‬

‫مستوى التجميع‬
‫‪ .25‬قد توفر وثائق الموازنة تفاصيل ثيدرة حدول أنشدطة أو بدرامج أو منشدآت معيندة‪ .‬ويدتم البدا تجميدع‬
‫هذه التفاصيل في فيات واسعة تحت المصطلحات الشائعة "البندود الرئيسدية للموازندة" أو "تصدنيفات‬
‫الموازن ددة" أو "عن دداوين الموازن ددة" لعرض ددها عل ددى هيي ددة تشد دريعية أو هيي ددة رس ددمية أخ ددرى والمص ددادقة‬
‫عليهددا‪ .‬وسيضددمن اإلفصدداح عددن المعلومددات المقدددرة والفعليددة التددي تنسددجم مددع تلددك الفيددات الواسددعة‬
‫والبنود الرئيسية للموازنة أو عناوين الموازنة بأن تُجدرى المقارندات علدى مسدتوى اإلشدراف التشدريعي‬
‫أو إشراف هيية رسمية أخرى محددة في وثائق الموازنة‪.‬‬

‫‪ .26‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيدرات فدي التقدديرات‬
‫النوعيددة‪ ،‬بمددا‬ ‫المحاسددبية واألخطدداء" أن تقدددم البيانددات الماليددة معلومددات تلبددي متطلبددات الخصددائ‬
‫في ذلدك المعلومدات ذات العالقدة بمتطلبدات المسداءلة واتخداذ القد اررات المتعلقدة بالمسدتخدمين والتدي‬
‫النوعيدة‬ ‫تعرض بعدالة الوضع المالي واألداء المالي‪ ،‬والتدفقات النقديدة للمنشدأة‪ ،‬وتلبدي الخصدائ‬
‫األخددرى وتأخددذ بعددين االعتبددار القيددود علددى المعلومددات التددي تشددمل التقددارير الماليددة ذات الغددرض‬
‫العام‪.‬‬

‫‪ .27‬ف ددي بع ددال الح دداالت‪ ،‬ق ددد يك ددون م ددن الض ددروري تجمي ددع المعلوم ددات المالي ددة المفص ددلة الد دواردة ف ددي‬
‫الموازن دات المصددادق عليهددا بقصددد عرضددها فددي البيانددات الماليددة وفقددا لمتطلبددات هددذا المعيددار‪ .‬وقددد‬
‫يكددون هددذا التجميددع ضددروريا لتجنددب العددبء ال ازئددد مددن المعلومددات وعكددس المسددتويات ذات الصددلة‬
‫لإلشدراف التشدريعي أو إشدراف هييددة رسددمية أخددرى‪ .‬وينطددوي تحديددد مسددتوى التجميددع علددى ممارسددة‬
‫النوعي ددة إلعددداد‬ ‫حكددم مهن ددي‪ .‬وس دديطبق ذلددك الحك ددم ف ددي سددياق أه ددداف ه ددذا المعيددار والخص ددائ‬
‫التق ددارير المالي ددة م ددا ه ددي مبين ددة ف ددي الفقد درة ‪ 26‬ف ددي اإلط ددار المف دداهيم إلع ددداد التق ددارير المالي ددة ذو‬
‫األ راض العامة من قبل منشآت القطاع العام‪.‬‬

‫‪ .28‬يمكن عرض معلومدات موازندة إضدافية‪ ،‬بمدا فدي ذلدك معلومدات حدول انجدازات الخدمدة‪ ،‬فدي وثدائق‬
‫معينددة بإسددتثناء البيانددات الماليددة‪ .‬ويحبددذ اإلشددارة إلددى هددذه الوثددائق مددن البيانددات الماليددة‪ ،‬وخصوصددا‬
‫ربط بيانات الموازنة والبيانات الفعلية مع بيانات الموازنة ير المالية واالنجازات الخدمية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪821‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫التغيرات من الموازنة األصلية إلى الموازنة الفعلية‬

‫‪ .29‬يتعين على المنشأة س تقدم توضيحا حول ما إرا اانت التغيرات بين الموازنبة األصبلية والموازنبة‬
‫النهائية هي نتيجة إعادة التخصيص ضمن الموازنة سو نتيجة عوام سخرى‪-:‬‬
‫من خيل اإفصام في الميحظات ضمن البيانات المالية؛ سو‬ ‫(س)‬
‫(ب) في تقرير يتم إصداره هب صدور البيانات المالية سو فبي نفبس وهبت صبدورها سو ببالتيامن‬
‫معها وينبغي س يشم إشارة مرجعية للتقرير في ميحظات البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .30‬تتضددمن الموازنددة النهائيددة افددة التغي درات المصددادق عليهددا وفددق اإلج دراءات التش دريعية أو مددن قبددل‬
‫سلطة محدددة أخدرى لتنقدي الموازندة األصدلية‪ .‬وإنسدجاما مدع متطلبدات هدذا المعيدار‪ ،‬سدتدرج منشدأة‬
‫القطاع العام في مالحظات البيانات المالية أو في تقرير منفصل يتم إصدداره قبدل صددور البياندات‬
‫المالي ددة أو بد دالتزامن معه ددا أو ف ددي نف ددس وق ددت ص دددورها توض ددي التغيد درات ب ددين الموازن ددة األص ددلية‬
‫ضددمن‬ ‫والنهائيددة‪ .‬وسيشددمل ذلددك التوضددي فيمدا إذا ظهددرت التغيدرات مددثال نتيجددة إعددادة التخصددي‬
‫الموازنددة األصددلية أو نتيجددة عوامددل أخددرى مثددل تغي درات ميش درات الموازنددة اإلجماليددة بمددا فددي ذلددك‬
‫التغيرات فدي سياسدة الحكومدة‪ .‬وتدتم هدذه االفصداحات البدا فدي المناقشدات والتحلديالت اإلداريدة أو‬
‫في تقرير مماثل عن العمليات يتم إصداره بالتزامن مع البيانات الماليدة لكدن لديس جدزء منهدا‪ .‬وقدد‬
‫تُشددمل هددذه االفصدداحات أيضددا فددي تقددارير نتددائج الموازنددة الصددادرة عددن الحكومددات مددن أجددل تقددديم‬
‫تقرير حول تنفيذ الموازنة‪ .‬وحي تتم اإلفصاحات في تقارير منفصدلة بددال مدن شدملها فدي البياندات‬
‫المالية‪ ،‬ستحتوي مالحظات البيانات المالية إشارة مرجعية إلى التقرير‪.‬‬

‫األساا القاب للمقارنة‬

‫‪ .31‬ينبغي عرض اافة مقارنات المبالغ المقدرة والفعلية على سساا هاب للمقارنة مع الموازنة‪.‬‬

‫‪ .32‬سدديتم عددرض مقارنددة المبددالغ المقدددرة والفعليددة علددى نفددس األسدداس المحاسددبي (أسدداس اإلسددتحقاق أو‬
‫لد ددنفس المنشد ددآت والفت د درة مد ددا هد ددي للموازند ددة‬ ‫النقد ددد أو أي أسد دداس خد ددر) ونفد ددس أسد دداس التصد ددني‬
‫المصددادق عليهددا‪ .‬وسيضددمن هددذا بددأن يددتم اإلفصدداح عددن المعلومددات حددول اإلمتثددال للموازنددة فددي‬
‫البيانات الماليدة علدى نفدس األسداس المسدتخدم فدي الموازندة نفسدها‪ .‬وفدي بعدال الحداالت‪ ،‬قدد يعندي‬
‫لمجموعددة مختلفددة مددن األنشددطة‬ ‫هددذا عددرض موازنددة ومقارنددة فعليددة علددى أس داس محاسددبي مختل د‬
‫عما تم إعتماده في البيانات المالية‪.‬‬ ‫مختل‬ ‫وعرض أو تصني‬

‫‪ .33‬توحدد البيانددات الماليدة المنشددآت واألنشدطة المسديطر عليهددا مددن قبدل المنشددأة‪ .‬و مددا أُشدير فددي الفقدرة‬
‫‪ ،6‬يمكن المصادقة على موازنات منفصلة وإتاحتها لمنشآت مختلفة أو أنشدطة معيندة تتشدكل منهدا‬
‫البيانددات الماليددة الموحدددة‪ .‬وعنددد حدددوث هددذا‪ ،‬فإندده قددد يددتم إعددادة تجميددع الموازنددات المنفصددلة بقصددد‬
‫عرضددها فددي البيانددات الماليددة وفقددا لمتطلبددات هددذا المعيددار‪ .‬وفددي حددال حدددوث إعددادة التجميددع هددذه‪،‬‬

‫‪822‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫فإنه لدن ينطدوي علدى تغيدرات أو تنقيحدات فدي الموازندات المصدادق عليهدا‪ .‬وذلدك ألن هدذا المعيدار‬
‫يتطلب مقارنة المبالغ الفعلية مع مبالغ الموازنة المصادق عليها‪.‬‬

‫‪ .34‬قد تتبنى المنشآت أسس محاسبية مختلفة إلعداد بياناتها المالية وموازناتهدا المصدادق عليهدا‪ .‬فعلدى‬
‫سددبيل المثددال‪ ،‬قددد تتبنددى الحكومددة أسدداس اإلسددتحقاق فددي بياناتهددا الماليددة وأسدداس النقددد فددي الموازنددة‬
‫الخاصة بها‪ .‬باإلضافة إلى ذلك فإنه‪ ،‬يمكن أن تر ز الموازنات على التعهدات بإنفاق األمدوال فدي‬
‫المستقبل والتغيرات في تلدك التعهددات أو قدد تشدمل معلومدات حدول ذلدك‪ ،‬فدي حدين تُظهدر البياندات‬
‫المالي ددة األص ددول واإللت ازمد دات وص ددافي األص ددول حقوق الملكي ددة واإليد درادات والمص دداري والتغيد درات‬
‫األخ ددرى ف ددي ص ددافي األص ددول حقوق الملكي ددة والت دددفقات النقدي ددة‪ .‬وم ددع ذل ددك ف ددإن المنش ددأة المع دددة‬
‫للموازنة والمنشأة المعدة للتقارير المالية البا ما تكون نفس المنشأة‪ .‬وعلى نحو مماثل‪ ،‬فإنده عدادة‬
‫مددا تظهددر الفت درة التددي ي دتم إعددداد الموازنددة لهددا وأسدداس التصددني المعتمددد فددي الموازنددة ف دي البيانددات‬
‫المالية‪ .‬وسيضمن هدذا بدأن يسدجل النظدام المحاسدبي المعلومدات الماليدة ويبلدغ عنهدا بطريقدة تسدهل‬
‫مقارنددة البيانددات المقدددرة والفعليددة ل دإلدارة وأ دراض المسدداءلة‪ -‬فعلددى سددبيل المثددال مددن أجددل مراقبددة‬
‫سد ددير التقد دددم فد ددي تنفيد ددذ الموازند ددة خد ددالل فت د درة الموازند ددة ورفد ددع التق د دارير إلد ددى الحكومد ددة والجمهد ددور‬
‫ومستخدمين خرين على أساس مالئم في الوقت المناسب‪.‬‬

‫‪ .35‬فددي بعددال اإلختصاص دات‪ ،‬قددد يددتم إعددداد الموازنددات علددى أسدداس النقددد أو اإلسددتحقاق الددذي يتفددق‬
‫ونظددام إعددداد التقددارير اإلحصددائية الددذي يشددمل المنشددآت واألنشددطة المختلفددة عدن تل دك المدرجددة فددي‬
‫البيان ددات المالي ددة‪ .‬فعل ددى س ددبيل المث ددال‪ ،‬يمك ددن أن تر ددز الموازن ددات المع دددة لإلمتث ددال لنظ ددام إع ددداد‬
‫التقارير اإلحصائية على القطداع الحكدومي العدام وتشدمل فقدط المنشدآت التدي تنفدذ المهدام الحكوميدة‬
‫"الرئيسددية" أو " يددر المتعلقددة بالسددوق" نشدداغ رئيسددي لهددا‪ ،‬بينمددا تبلددغ البيانددات الماليددة عددن افددة‬
‫األنشطة المسيطر عليها من قبل الحكومة‪ ،‬بما في ذلك األنشطة التجارية للحكومة‪ .‬ويحددد معيدار‬
‫المحاسددبة الدددولي فددي القطدداع العددام ‪" 22‬اإلفصدداح عددن المعلومددات الماليددة حددول القطدداع الحكددومي‬
‫العام" متطلبات اإلفصاح في المالحظات عن المعلومات الماليدة حدول القطداع الحكدومي العدام فدي‬
‫حكومة بكافة قطاعاتهدا الدذي يتبندى أسداس اإلسدتحقاق المحاسدبي ويختدار عمدل هدذه اإلفصداحات‪.‬‬
‫وفي العديد من الحاالت قد تشمل اإلفصاحات التدي تدتم وفقدا لمعيدار المحاسدبة الددولي فدي القطداع‬
‫العام ‪ 22‬نفس المنشآت واألنشدطة وأسدس التصدني المعتمددة فدي الموازندات المعددة باإلنسدجام مدع‬
‫القطدداع الحكددومي العددام مددا هددو محدددد فددي نمدداذج إعددداد التقددارير اإلحصددائية‪ .‬وفددي هددذه الحدداالت‪،‬‬
‫فإنه من شأن اإلفصاحات التي تدتم وفقدا لمعيدار المحاسدبة الددولي فدي القطداع العدام ‪ 22‬أن تسدهل‬
‫أيضا اإلفصاحات التي يقتضيها هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .36‬في نماذج إعداد التقارير اإلحصائية‪ ،‬قد يشمل القطاع الحكدومي العدام مسدتويات الحكومدة الوطنيدة‬
‫والمحليد ددة وحكوم د ددات الواليات المقاطع د دات‪ .‬وف د ددي بعد ددال اإلختصاصد د دات‪ ،‬يمكد ددن أن تسد دديطر (أ)‬
‫الحكومد ددة الوطنيد ددة علد ددى حكومد ددات الواليات المقاطعد ددات والحكومد ددات المحليد ددة‪( ،‬ب) وتوحد ددد تلد ددك‬
‫الحكومددات فددي بياناتهددا الماليددة (ج) وتضددع موازنددة مصددادق عليهددا تشددمل افددة مسددتويات الحكومددة‬
‫الثالثة وتطلب توفيرها للجمهدور‪ .‬وفدي هدذه الحداالت‪ ،‬تنطبدق متطلبدات هدذا المعيدار علدى البياندات‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪823‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫المالية لتلك المنشآت الحكومية الوطنية‪ .‬إال أنه عندما ال تسيطر الحكومة الوطنيدة علدى حكومدات‬
‫الواليات المقاطعددات أو الحكومددات المحليددة‪ ،‬فلددن توحددد بياناتهددا الماليددة تلددك الحكومددات‪ .‬ويددتم أيضددا‬
‫إع ددداد البيان ددات المالي ددة المنفص ددلة لك ددل مس ددتوى م ددن مس ددتويات الحكوم ددة‪ .‬وس ددتُطبق متطلب ددات ه ددذا‬
‫المعي ددار فق ددط عل ددى البيان ددات المالي ددة للمنش ددآت الحكومي ددة عن ددد ت ددوفير الموازن ددات المص ددادق عليه ددا‬
‫الخاصة بالمنشآت واألنشطة التي تسيطر عليها أو فروعها للجمهور‪.‬‬

‫الموازنات متعددة السنوات‬

‫‪ .37‬تصددادق بعددال الحكومددات والمنشددآت األخددرى علددى الموازنددات متعددددة السددنوات وتوفرهددا للجمهددور‬
‫بدددال مددن الموازنددات السددنوية المنفصددلة‪ .‬وعددادة مددا تشددمل الموازنددات متعددددة السددنوات مجموعددة مددن‬
‫الموازنات السنوية أو أهداف الموازنات السدنوية‪ .‬وتُظهدر الموازندة المصدادق عليهدا لكدل فتدرة سدنوية‬
‫تطبيدق سياسدات الموازنددة المرتبطدة بالموازنددة متعدددة السددنوات لتلدك الفتدرة‪ .‬وفدي بعددال الحداالت قددد‬
‫تسم الموازنة متعددة السنوات بنقل التخصيصات ير المستخدمة في أي سنة‪.‬‬

‫‪ .38‬قددد تتبددع الحكومددات والمنشددآت األخددرى ذات الموازنددات متعددددة السددنوات مندداهج مختلفددة فددي تحديددد‬
‫موازناتها األصلية والنهائية‪ ،‬معتمدة على يفية المصادقة على موازناتها‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬فإنده‬
‫يمكددن أن تصددادق حكومددة مددا علددى موازنددة لفت درة سددنتين تحتددوي علددى م دوازنتين سددنويتين مصددادق‬
‫عليهما‪ ،‬وفي هذه الحالة يكون من الممكن تحديدد الموازندة األصدلية والنهائيدة المصدادق عليهدا لكدل‬
‫فترة سنوية‪ .‬وفي حال تم التفويال قانونيا بإنفاق التخصيصات يدر المسدتخدمة مدن السدنة األولدى‬
‫فددي الموازنددة ذات السددنتين خددالل السددنة الثانيددة‪ ،‬سدديتم زيددادة الموازنددة "األصددلية" لفت درة السددنة الثانيددة‬
‫هدذه المبددالغ "المرحلدة"‪ .‬وفددي الحداالت النددادرة التدي تصددادق فيهدا الحكومددة علدى موازنددة‬ ‫فيمدا يخد‬
‫لسددنتين أو موازنددة متعددددة الفت درات ال تفصددل بشددكل محدددد مبددالغ الموازنددة فددي ددل فت درة سددنوية‪ ،‬قددد‬
‫يكددون مددن الضددروري إصدددار حكددم معددين فددي تعيددين المب دالغ المنسددوبة لكددل فت درة سددنوية فددي تحديددد‬
‫الموازنات السنوية أل دراض هدذا المعيدار‪ .‬فعلدى سدبيل المثدال قدد تشدمل الموازندة األصدلية والنهائيدة‬
‫المص ددادق عليه ددا للس ددنة األول ددى م ددن فتد درة الس ددنتين أي إس ددتمالكات أرس ددمالية مص ددادق عليه ددا لفتد درة‬
‫السددنتين انددت قددد حدددثت خددالل السددنة األولددى‪ ،‬إضددافة إلددى مبلددغ بنددود اإليدرادات والنفقددات المتكددررة‬
‫المنسددوبة لتلددك السددنة ومددن ثددم ستُشددمل المبددالغ التددي لددم يددتم إنفاقهددا مددن الفت درة السددنوية األولددى فددي‬
‫الموازنددة "األصددلية" للفت درة السددنوية الثانيددة‪ ،‬وتشددكل تلددك الموازنددة باإلضددافة إلددى أيددة تعددديالت عليهددا‬
‫الموازنددة النهائيددة للسددنة الثانيددة‪ .‬وفددي حددال تبنددي الموازنددات متعددددة السددنوات‪ ،‬يددتم تشددجيع المنشددآت‬
‫على تقديم إفصاحات إضافية في المالحظات حول العالقة بين المبالغ المقدرة والفعليدة خدالل فتدرة‬
‫الموازنة‪.‬‬

‫اإفصام في الميحظات عن سساا الموازنة وفترتها ونطاهها‬

‫‪ .39‬يتعين على المنشأة س توض في ميحظات البيانات المالية سسباا الموازنبة وسسباا التصبنيف‬
‫المعتمد في الموازنة المصادق عليها‪.‬‬

‫‪824‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫‪ .40‬ق ددد يك ددون هن ددا إختالفد دات ب ددين األس دداس المحاس ددبي (النق ددد أو اإلس ددتحقاق أو تع ددديل مع ددين علي دده)‬
‫المسددتخدم ف ددي إع ددداد وع ددرض الموازن ددة واألس دداس المحاس ددبي المس ددتخدم ف ددي البيان ددات الماليددة‪ .‬وقددد‬
‫تحدث هذه اإلختالفات عندما يجمع النظام المحاسبي ونظام الموازنة المعلومات من وجهدات نظدر‬
‫مختلفددة‪ -‬ويمكددن أن تر ددز الموازنددة علددى التدددفقات النقديددة أو علددى التدددفقات النقديددة باإلضددافة إلددى‬
‫إلتزامات معينة‪ ،‬في حين تبلغ البيانات المالية عن التدفقات النقدية ومعلومات اإلستحقاق‪.‬‬

‫‪ .41‬وأيضددا يمكددن أن تختل د الصدديغ وخطددط التصددني المعتمدددة فددي عددرض الموازنددة المصددادق عليهددا‬
‫عن الصديغ المعتمددة فدي البياندات الماليدة‪ .‬وقدد تصدن الموازندة المصدادق عليهدا البندود علدى نفدس‬
‫األسدداس الددذي تتبندداه فددي البيانددات الماليددة‪ ،‬مددثال حسددب الطبيعددة اإلقتصددادية (تعددويال المددوظفين‪،‬‬
‫إس ددتخدام الس ددلع أو الخ دددمات‪ ...‬ال ددخ) أو الوظ ددائ (الص ددحة‪ ،‬التعل دديم‪ ..‬ال ددخ)‪ .‬و خي ددار ب ددديل‪ ،‬ق ددد‬
‫تصددن الموازنددة البنددود حسددب بدرامج محددددة (مثددل الحددد مددن الفقددر‪ ،‬مكافحددة األمدراض المعديددة) أو‬
‫عناصدر البدرامج المرتبطدة بأهددداف نتدائج األداء (مثددال تخددرج الطدالب مددن بدرامج التعلدديم العددالي أو‬
‫العمليددات الجراحيددة التددي تيديهددا خدددمات الط دوار فددي المستشددفى) والتددي تختل د عددن التصددنيفات‬
‫المعتمدة في البيانات المالية‪ .‬إضافة إلى ذلك‪ ،‬فقد يدتم المصدادقة علدى الموازندة المتكدررة للعمليدات‬
‫المسددتمرة (مثددل الصددحة أو التعلدديم) بشددكل منفصددل عددن الموازنددة ال أرسددمالية فيمددا يخ د اإلنفدداق‬
‫الرأسمالي (مثل البنية التحتية أو المباني)‪.‬‬

‫‪ .42‬يتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العدام ‪ 1‬مدن المنشدآت عدرض معلومدات فدي مالحظدات‬
‫البيانات المالية حول أساس إعداد البيانات المالية والسياسات المحاسبية الهامدة المتبنداة‪ .‬وسيسداعد‬
‫اإلفصاح عن أساس الموازنة وأساس التصني المعتمدين في تقدديم وعدرض الموازندات المصدادق‬
‫عليها المستخدمين فدي فهدم العالقدة بدين الموازندة ومعلومدات المحاسدبة المفصد عنهدا فدي البياندات‬
‫المالية بشكل أفضل‪.‬‬

‫‪ .43‬يتعين على المنشأة اإفصام في ميحظات البيانات المالية عن فترة الموازنة المصادق عليها‪.‬‬

‫‪ .44‬يتم عرض البيانات المالية سنويا على األقدل‪ .‬وقدد تصدادق المنشدآت علدى موازندات لفتدرة سدنوية أو‬
‫لفت درات متعددددة السددنوات‪ .‬وسيسدداعد اإلفصدداح عددن الفت درة التددي تغطيهددا الموازنددة المصددادق عليهددا‬
‫(حيد تختلد تلددك الفتدرة عددن فتدرة التقريددر المعتمدددة فددي البيانددات الماليددة) مسددتخدمي تلددك البيانددات‬
‫المالية على فهم العالقة بين معلومات الموازنة ومقارنة الموازنة مع البيانات الماليدة بشدكل أفضدل‪.‬‬
‫كمددا أن اإلفصدداح عددن الفت درة التددي تغطيهددا الموازنددة المصددادق عليهددا (حي د تكددون تلددك الفت درة هددي‬
‫نفس الفترة التي تغطيها البيانات المالية) سيعمل بمثابة تأكيد مفيدد‪ ،‬وخصوصدا فدي اإلختصاصدات‬
‫التي يتم فيها أيضا إعداد الموازنات المرحلية والبيانات المالية والتقارير‪.‬‬

‫‪ .45‬ينبغبببي س تحبببدد المنشبببأة فبببي ميحظبببات البيانبببات الماليبببة المنشبببات المشبببمولة فبببي الموازنبببة‬
‫المصادق عليها‪.‬‬

‫‪ .46‬تتطلب معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من المنشآت إعداد وعرض البياندات الماليدة التدي‬
‫توحددد افددة المدوارد التددي تسدديطر عليهددا المنشددأة‪ .‬وعلددى مسددتوى الحكومددة بكافددة قطاعاتهددا وستشددمل‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪825‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫البيانات المالية المعدة وفقدا لمعدايير المحاسدبة الدوليدة فدي القطداع العدام المنشدآت التدي تعتمدد علدى‬
‫الموازندة منشدآت القطداع العدام التجاريدة المسديطر عليهدا مدن قبدل الحكومدة‪ .‬إال أنده و مدا أُشدير فددي‬
‫الفق درة ‪ 35‬قددد ال تشددمل الموازنددات المصددادق عليهددا المعدددة وفقددا لنمدداذج إعددداد التقددارير اإلحصددائية‬
‫عمليات حكومية يتم تنفيذها على أساس تجاري أو سدوقي‪ .‬وإنسدجاما مدع متطلبدات الفقدرة ‪ ،31‬يدتم‬
‫عددرض المبددالغ المقدددرة والفعليددة علددى أسدداس قابددل للمقارنددة‪ .‬مددا أن اإلفصدداح عددن المنشددآت التددي‬
‫ديمكن مددن تحديددد مدددى خضددوع نشدداطات المنشددأة لموازنددة مصددادق عليهددا و يد‬‫تشددملها الموازنددة سد ّ‬
‫تختل منشأة الموازنة عن المنشأة الظاهرة في البيانات المالية‪.‬‬

‫مطابقة المبالغ الفعلية على سساا هاب للمقارنة والمبالغ الفعلية في البيانات المالية‬
‫‪ .47‬ينبغي مطابقة المبالغ الفعلية المعروضة على سساا هاب للمقارنة مع الموازنة وفقبا للفقبرة ‪31‬‬
‫(حيب م يببتم إعببداد البيانببات الماليببة والموازنببة علببى سسبباا هابب للمقارنببة) مببع المبببالغ الفعليببة‬
‫التالية المعروضة فبي البيانبات الماليبة‪ ،‬مبع تحديبد سي إختيفبات فبي األسباا والوهبت والمنشبأة‬
‫بشك منفص ‪-:‬‬
‫في حال تم إعتماد سساا اإستحقاق في الموازنة‪ ،‬مجموع اإيرادات والمصباريف وصبافي‬ ‫(س)‬
‫التدفقات النقدية من النشاطات التشغيلية واإستثمارية والتمويلية؛ سو‬
‫(ب) في حال تم إعتماد سساا خخر ب ستثناء سساا اإستحقاق في الموازنة‪ ،‬صافي التبدفقات‬
‫النقدية من النشاطات التشغيلية واإستثمارية والتمويلية‪.‬‬

‫ينبغي اإفصبام عبن المطابقبة فبي مبتن بيبا مقارنبة المببالغ المقبدرة والفعليبة سو فبي ميحظبات‬
‫البيانات المالية‪.‬‬

‫اإلختالف دات بددين المبددالغ الفعلي ددة المحددددة باإلنسددجام مددع األسدداس القابددل للمقارنددة‬ ‫‪ .48‬يمكددن تصددني‬
‫والمبالغ الفعلية المعترف بها في البيانات المالية بشكل مفيد على النحو التالي‪-:‬‬

‫اإلخددتالف فددي األسدس الددذي يحدددث عندددما يددتم إعددداد الموازنددة المصددادق عليهددا علددى أسدداس‬ ‫(أ)‬
‫ير األساس المحاسبي‪ .‬فعلدى سدبيل المثدال وفدي حدال تدم إعدداد الموازندة علدى أسداس النقدد‬
‫أو على أساس النقد المعدل ويتم إعداد البيانات المالية على أساس اإلستحقاق؛‬
‫فترة الموازنة عن فتدرة التقريدر الظداهرة فدي‬ ‫(ب) اإلختالف في التوقيت الذي يحدث عندما تختل‬
‫البيانات المالية؛ و‬
‫(ج) اإلختالف في المنشآت الذي يحدث عنددما تغفدل الموازندة بدرامج أو منشدآت تشدكل جدزء مدن‬
‫المنشأة التي يتم إعداد بياناتها المالية‪.‬‬

‫‪826‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫وقد يكون هنا أيضا إختالفات في الصيغ وخطط التصني التي يتم تبنيها لعرض البيانات المالية‬
‫والموازنة‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬تقتصر المنافع االجتماعية وفقا لتعريفها الوارد في معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية"‪ ،‬على التحويالت المالية‪ .‬وتصني اإلحصائيات‬
‫الحكومية المالية للمنافع االجتماعية هو تصني أوسع نطاقا‪ ،‬حي يشمل الخدمات الفردية التي‬
‫تقدمها الحكومات‪.‬‬

‫‪ .49‬إن مددن شددأن المطابقددة التددي تقتضدديها الفق درة ‪ 47‬فددي هددذا المعيددار تمكددين المنشددأة مددن تأديددة إلت ازمدات‬
‫المسدداءلة الخاصددة به ددا بشددكل أفض ددل مددن خ ددالل تحديددد المص ددادر الرئيسددية لإلخ ددتالف بددين المب ددالغ‬
‫الفعليددة علددى أسدداس الموازنددة والمبددالغ المعتددرف بهددا فددي البيانددات الماليدة‪ .‬وال يحددول هددذا المعيددار دون‬
‫مطابقددة أي مددن المجدداميع الرئيسددية والمجدداميع الفرعيددة أو أي فيددة مددن البنددود المعروضددة فددي مقارنددة‬
‫المبالغ المقدرة والفعلية مع المبالغ المقابلة في البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .50‬بالنسددبة ل ددبعال المنش ددآت التددي تتبن ددى نف ددس األس دداس المحاسددبي ف ددي إع ددداد ددل م ددن وث ددائق الموازنددة‬
‫والبيانددات الماليددة‪ ،‬سد ُديطلب فقددط تحديددد اإلختالف دات بددين المبددالغ الفعليددة فددي الموازنددة والمبددالغ المقابلددة‬
‫ف ددي البيان ددات المالي ددة‪ .‬ويح دددث ذل ددك عن دددما (أ) ي ددتم إع ددداد الموازن ددة ل ددنفس الفتد درة (ب) وتش ددمل نف ددس‬
‫المنشددآت (ج) وتتبنددى نفددس شددكل العددرض مددا فددي البيانددات الماليددة‪ .‬وفددي هددذه الحدداالت‪ ،‬ال ُيشددترغ‬
‫إجد دراء مطابق ددة‪ .‬أم ددا بالنس ددبة للمنش ددآت األخ ددرى الت ددي تتبن ددى نف ددس األس دداس المحاس ددبي ف ددي الموازن ددة‬
‫والبيانددات الماليددة فإندده قددد يكددون هنددا إختالف دا فددي شددكل العددرض أو المنشددأة المعدددة للتقددارير أو فت درة‬
‫التقريددر‪ -‬فعلددى سددبيل المثددال‪ ،‬قددد تتبنددى الموازنددة المصددادق عليهددا صدديغة تصددني أو عددرض مختلفددة‬
‫عن البيانات المالية‪ ،‬أو قد تشدمل فقدط األنشدطة يدر التجاريدة الخاصدة بالمنشدأة‪ ،‬أو قدد تكدون عبدارة‬
‫عن موازنة متعددة السنوات‪ .‬ويكون إجراء المطابقة ضروريا عندما يكون هنا إختالفدات فدي طريقدة‬
‫العرض أو التوقيت أو المنشأة بين الموازنة والبيانات المالية المعدة على نفس األساس المحاسبي‪.‬‬

‫‪ .51‬وبالنس ددبة لتل ددك المنش ددآت الت ددي تس ددتخدم أس دداس النق ددد المحاس ددبي (أو أس دداس النق ددد المع دددل أو أس دداس‬
‫اإلسددتحقاق المعدددل) فددي عددرض الموازنددة المصددادق عليهددا وتسددتخدم أسدداس اإلسددتحقاق فددي بياناتهددا‬
‫الماليددة‪ ،‬يددتم مطابقددة المجدداميع الرئيسددية المعروضددة فددي بيددان الموازنددة والمقارنددة الفعليددة مددع صددافي‬
‫التدددفقات النقديددة مددن األنشددطة التشددغيلية وصددافي التدددفقات النقديددة مددن األنشددطة اإلسددتثمارية وصددافي‬
‫التدفقات النقدية من األنشطة التمويلية ما هي معروضدة فدي بيدان التددفق النقددي المعدد وفقدا لمعيدار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 2‬بيانات التدفق النقدي"‪.‬‬

‫‪ .52‬م يشترط اإفصام عن المعلومات المقارنة المتعلقة بالفترة السابقة وفقا لمتطلبات هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ .53‬يقتضي هذا المعيار مقارنة المبدالغ المقددرة والفعليدة مدن أجدل إدراجهدا فدي البياندات الماليدة الخاصدة‬
‫بالمنشددآت التددي تددوفر موازنتهددا (موازناتهددا) المصددادق عليهددا للجمهددور‪ .‬وال يشددترغ اإلفصدداح عددن‬
‫مقارنددة المبددالغ الفعليددة للفت درة السددابقة مددع المبددالغ المقدددرة لتلددك الفتدرة‪ ،‬مددا ال يشددترغ اإلفصدداح عددن‬
‫اإليضاحات ذات العالقدة لإلختالفدات بدين المبدالغ الفعليدة والمقددرة لتلدك الفتدرة السدابقة فدي البياندات‬
‫المالية للفترة الحالية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪827‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫تاريخ النفار‬
‫على المنشأة تطبيق هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطبي الفتبرات التبي تببدس فبي ‪1‬‬ ‫‪.54‬‬
‫يناير ‪ 2009‬سو بعد رلع‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وفي حال طبقت المنشأة هذا المعيبار لفتبرة‬
‫تبدس هب ‪ 1‬يناير ‪ ،2009‬ف ن ينبغي س تفص عن تلع الحقيقة‪.‬‬
‫تم تعدي الفقرة ‪ 55‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬ ‫‪54‬س‪.‬‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على سساا اإستحقاق للمرة األولى " الصادر في يناير‬
‫‪ .2015‬وينبغي س تطبق المنشأة رلع التعدي على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدس في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬سو بعد رلع‪ .‬ويسم بتطبيق في وهت مبكر‪ .‬وفي حال‬
‫طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدس هب ‪ 1‬يناير ‪،2017‬‬
‫ف ن ينبغي سيضا تطبيق التعدييت لتلع الفترة السابقة‪.‬‬
‫‪ 54‬ب‪ .‬تم تعدي الفقرة ‪ 26‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪ 2015‬التي صدرت في ‘بري ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعدييت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬سو بعد رلع‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪.‬‬
‫وإرا طبقت المنشأة التعدييت في فترة تبدس هب ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬ف نها تفص عن رلع‬
‫الحدث‪.‬‬
‫‪ 54‬ج‪ .‬تم حذف الفقرة ‪ 4‬وتعدي الفقرات ‪ ،3‬و‪ 46‬من خيل إصدار هابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام في إبري ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعدييت على البيانات‬
‫المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬سو بعد رلع‪ .‬ويشجع التطبيق‬
‫المبكر‪ .‬وإرا طبقت المنشأة التعدييت في فترة تبدس هب ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬ف نها تفص عن‬
‫رلع الحدث‪.‬‬

‫عدلت الفقرات ‪ 21‬و‪ 22‬و‪ 24‬بموج التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫‪54‬د‪.‬‬
‫العام ‪ ،2018‬الصادرة في سكتوبر‪ .2018‬تطبق المنشأة تلع التعدييت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تتناول الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬سو بعد رلع‪ .‬يسم بالتطبيق المبكر‪.‬‬
‫‪54‬هب‪ .‬عدلت الفقرة ‪ 48‬بموج معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 42‬الصادر في يناير‬
‫‪ .2019‬تطبق المنشأة هذا التعدي في نفس وهت تطبيقها لمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪.42‬‬
‫عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق‬ ‫‪.55‬‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " أل راض إعداد‬
‫التقارير المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة‬
‫التي تغطي الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد‬
‫ذلك التاريخ‪.‬‬

‫‪828‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫سساا اإستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 24‬لكنه ال يش ّكل جزء منه‪.‬‬

‫نطاق المعيار‬
‫إستنتاج‪ .1‬إن برنامج مقاربة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التابع لمجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام هو عنصر هام في برنامج عمل المجلس‪ .‬وتتلخ سياسة المجلس في تحقيق‬
‫المقاربة بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق والمعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حي يكون مناسبا لمنشآت‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .2‬في العديد من اإلختصاصات‪ ،‬يقتضي التشريع أو أي سلطة أخرى من منشآت القطداع العدام‪،‬‬
‫سواء الحكومة أو أي منشأة حكومية معينة‪ ،‬توفير الموازندات المصدادق عليهدا للجمهدور والتدي‬
‫ويطلب مثل هذا اإلفصاح حرصا على شدفافية الحكومدة‪ .‬وفدي بعدال‬ ‫تتحمل المسيولية عنها‪ُ .‬‬
‫الحدداالت‪ ،‬قددد تختددار الحكومددة أو منشددأة حكوميددة ي در خاضددعة لددذلك التش دريع أو تلددك السددلطة‬
‫األخددرى بشددكل طددوعي إتاحددة موازنتهددا المصددادق عليهددا للجمهددور‪ .‬ويطبددق هددذا المعيددار علددى‬
‫الحكومددات والمنشددآت الحكوميددة التددي تددوفر موازناتهددا المصددادق عليهددا للجمهددور والتددي تتحمددل‬
‫المسيولية عنها‪.‬‬
‫إستنتاج‪ .3‬تُظهر الموازنة المصادق عليها الخصائ المالية لخطدط الحكومدة أو خطدط المنشدأة األخدرى‬
‫للفت درة المقبلددة‪ ،‬وفيمددا يخ د األنشددطة التددي يددتم تمويلهددا مددن موازنددة الحكومددة‪ ،‬تمثددل الموازنددة‬
‫صددالحية إنف دداق األم دوال‪ .‬إن م ددن ش ددأن اإلبددالل ع ددن نتددائج تنفي ددذ الموازن ددة وفددق تل ددك الخط ددط‬
‫المالية تعزي از لشفافية البياندات الماليدة مدا أنهدا عنصدر هدام فدي تأديدة إلتدزام مسداءلة المنشدآت‬
‫التددي ُيطلددب منهددا‪ ،‬أو تختددار‪ ،‬تددوفير موازناتهددا المصددادق عليهددا للجمهددور‪ .‬وسدديوفر تضددمين‬
‫مقارندة المبددالغ المقدددرة والفعليدة فددي البيانددات الماليدة معلومددات ماليددة لمسداعدة المسددتخدمين فددي‬
‫تقييم ما إذا تم جمع الموارد ما هو متوقع وتم إستخدامها وفقا للموازنة (الموازندات) المصدادق‬
‫عليها من قبل هيية تشريعية أو هيية رسمية أخرى‪ .‬ويستخدم هذا المعيار مصطل "فعلدي" أو‬
‫"المبلددغ الفعلددي" لوص د المبددالغ الناجمددة عددن تنفيددذ الموازنددة‪ .‬وفددي إختصاصددات أخددرى‪ ،‬يمكددن‬
‫إستخدام "نتائج الموازنة" أو "تنفيدذ الموازندة" أو مصدطلحات مشدابهة بدنفس معندى المصدطلحين‬
‫"فعلي" أو "المبلغ الفعلي"‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .4‬تقوم العديد من الحكومات والمنشآت الحكوميدة التدي تتدي موازناتهدا المصدادق عليهدا للجمهدور‬
‫باإلبالل عن المبالغ الفعلية مقابل المبدالغ المقددرة فدي بياناتهدا الماليدة‪ .‬مدا أنهدا تقدوم بتضدمين‬
‫إيضداحا لإلختالفدات الهامدة بدين المبدالغ الفعليددة والمقددرة فدي (أ) مالحظدات بياناتهدا الماليددة أو‬
‫في (ب) المناقشات والتحليالت اإلدارية أو تقارير مماثلة أو في (ج) نتدائج الموازندة أو تقدارير‬
‫مماثلة صادرة بالتزامن مع بياناتها المالية‪ .‬وبالنسدبة لهدذه الحكومدات والمنشدآت الحكوميدة‪ ،‬يدتم‬
‫عموم ددا مقارن ددة المب ددالغ المق دددرة والفعلي ددة عل ددى مس ددتويات اإلشد دراف المعتم دددة م ددن قب ددل الس ددلطة‬
‫التشريعية أو سدلطة مماثلدة ويدتم توضدي اإلختالفدات الهامدة عندد تجداوز صدالحيات الموازندة‪.‬‬
‫ويعتقد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العدام بدأن هدذا اإلجدراء مناسدب وقدد أصددر‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪829‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫ه ددذا المعي ددار لتعزي ددز اإلجد دراء ولغ ددرض اش ددتراغ إعتم دداده م ددن قب ددل اف ددة المنش ددآت الت ددي تت ددي‬
‫موازناتها المصادق عليها للجمهور‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .5‬ال يقتضددي هددذا المعيددار مددن المنشددآت إتاحددة موازناتهددا المصددادق عليهددا للجمهددور‪ ،‬أو تحديددد‬
‫متطلبددات العددرض للموازنددات المصددادق عليهددا التددي يددتم إتاحتهددا للجمه دور‪ ،‬إذ أن ذلددك خددارج‬
‫نطدداق هددذا المعيددار‪ .‬يددر أن مجلددس معددايير المحاسددبة الدوليددة فددي القطدداع العددام أشددار بأندده‬
‫سيبح في المستقبل فيما إذا ان من الضروري وضع معيار لتناول هذه المسائل‪.‬‬

‫الحاجة إلى معيار محاسبة دولي في القطاع العام‬

‫إستنتاج‪ .6‬يوضد معيددار المحاسددبة الدددولي فدي القطدداع العددام ‪ 1‬بددأن الغددرض مددن البيانددات الماليددة يشددمل‬
‫اإلفصدداح عددن المعلومددات مددن أجددل تأديددة إلت دزام المنشددأة فددي (أ) تحملهددا المسدديولية عددن هددذه‬
‫المس ددائل مث ددل مر زه ددا الم ددالي وأدائه ددا الم ددالي وت دددفقاتها النقدي ددة (ب) ولتق ددديم معلوم ددات مفيدددة‬
‫لتقيدديم أداءهددا مددن حي د تكددالي الخدمددة والكفدداءة واالنجددازات‪ .‬مددا يشددير المعيددار ‪ 1‬إلددى أن‬
‫التقارير المالية على سبيل المثال قد تزود المستخدمين بمعلومات عن إمتثدال المنشدأة للموازندة‬
‫المصادق عليها قانونيا‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .7‬قب ددل إص دددار ه ددذا المعي ددار‪ ،‬ش ددجع معي ددار المحاس ددبة ال دددولي ف ددي القط دداع الع ددام ‪ ،1‬إال أندده لددم‬
‫يش ددترغ‪ ،‬أن تش ددتمل البيان ددات المالي ددة عل ددى مقارن ددة المب ددالغ المق دددرة والفعلي ددة حيد د ي ددتم إع ددداد‬
‫البيانددات الماليددة والموازنددة علددى نفددس األسدداس‪ .‬إال أندده فددي بعددال الحدداالت‪ ،‬قددد تتددي المنشددأة‬
‫للجمه ددور موازن ددة مص ددادق عليه ددا مع دددة ومعروض ددة عل ددى أس دداس يختلد د ع ددن أس دداس إع ددداد‬
‫وعددرض البيانددات الماليددة وتختددار تضدمين مقارنددة المبددالغ المقدددرة والفعليددة فددي البيانددات الماليددة‪.‬‬
‫وال يددن المعيددار ‪ 1‬عل ددى إرشددادات حددول التفاص دديل التددي ينبغددي اإلفص دداح عنهددا أو طريقددة‬
‫العرض في مثل هذه الظروف‪ .‬ويعتقد مجلس معايير المحاسدبة الدوليدة فدي القطداع العدام بدأن‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ينبغي أن تتطرق لمثل هذه الظروف‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .8‬ينطبددق هددذا المعيددار عندددما ُيطلددب مددن المنشددأة أن تتددي موازنتهددا (موازناتهددا) المصددادق عليهددا‬
‫للجمهددور أو عندددما تختددار القيددام بددذلك‪ .‬ويعتقددد مجلددس معددايير المحاسددبة الدوليددة فددي القطدداع‬
‫العام بأنه فدي مثدل هدذه الحداالت تكدون نيدة وتدأثير السدلطة التشدريعية أو أي سدلطة أخدرى‪ ،‬أو‬
‫اإلجراء اإلختياري للمنشأة نفسها واضحين‪ -‬فالمنشدأة هدي المسديولة علندا عدن أداءهدا وإمتثالهدا‬
‫وفقا للموازنة‪ .‬ويرى المجلس أيضا بأن اإلفصاح عن المعلومات حدول المبدالغ المقددرة والفعليدة‬
‫هدو عنصددر ضددروري لتأديددة إلتدزام المسدداءلة الخدداص بهددذه المنشدآت‪ ،‬وينبغددي شددمل المتطلبددات‬
‫لضددمان إفصدداح مناسددب فددي البيانددات الماليددة فددي أحددد معددايير المحاسددبة الدوليددة فددي القطدداع‬
‫العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .9‬إن تطبيق متطلبات هذا المعيار لإلفصاح عن مقارنة المبالغ الفعلية والمقدرة عندما يدتم إعدداد‬
‫البيانددات الماليددة والموازنددة علددى نفددس األسدداس سدديعزز مددن تأديددة إلت دزام مسدداءلة المنشددأة بشددأن‬
‫أداءها‪ .‬في حدين أن تطبيدق متطلبدات هدذا المعيدار عنددما يدتم إعدداد الموازندة والبياندات الماليدة‬
‫علددى أسدداس مختل د سدديعزز مددن دور البيانددات الماليددة فددي تأديددة إلت دزام المنشددأة فيمددا يخ د‬
‫مسيوليتها في اإلمتثال للموازنات المصادق عليها‪.‬‬

‫‪830‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫إسددتنتاج‪ 10‬عندددما صدددر هددذا المعيددار‪ ،‬نظددر مجلددس معددايير المحاسددبة الدوليددة فددي القطدداع العددام فيمددا اذا‬
‫كان سديطلب هدذا المعيدار أو يشدجع جميدع منشدآت القطداع العدام بخدالف (ميسسدات األعمدال‬
‫الحكومية) على إتاحة ميزانياتهدا المعتمددة للعامدة عدالوة علدى االمتثدال لمتطلبدات هدذا المعيدار‬
‫(لددم يعددد المصددطل بددين األقدواس يسددتخدم بعددد إصدددار قابليددة تطبيددق معددايير المحاسددبة الدوليددة‬
‫في القطاع العام في إبريل ‪ .)2016‬وأشدار المجلدس إلدى أن الهددف مدن هدذا المعيدار لدم يكدن‬
‫تحديددد فيمددا إذا ددان ينبغددي إتاحددة الموازنددات المصددادق عليهددا للجمهددور مددا وافددق علددى عدددم‬
‫فددرض مثددل هددذه المتطلبددات علددى المنشددآت أو إضددافة المزيددد إلددى المتطلبددات القائمددة إلددى أن‬
‫يدددرس دوره بإمعددان أكثددر فيمددا يتعلددق بوضددع متطلبددات إلعددداد التقددارير حددول الموازنددات‪ .‬مددا‬
‫أشددار المجلددس أيضددا إلددى أن منشددآت القطدداع العددام التددي ال تتددي موازناتهددا المصددادق عليهددا‬
‫للجمهور وال يتم حرمانها من تطبيق متطلبات هذا المعيار إذا إختارت القيام بذلك‪.‬‬

‫المقارنات مع الموازنات المصادق عليها‬

‫إستنتاج‪ .11‬يتطلب هذا المعيار إفصاحا عن مبالغ الموازنة النهائية واألصلية والمبالغ الفعلية علدى أسداس‬
‫مقارن مع مبالغ الموازنة‪ .‬ويعزز هذا عنصر المساءلة المنصدوص عليده فدي معيدار المحاسدبة‬
‫الدددولي فددي القطدداع العددام ‪ .1‬وسدديكون بإمكددان مسددتخدمي البيانددات الماليددة تحديددد اإلختالفددات‬
‫بددين المبددالغ فددي الموازنددة األصددلية و أو النهائيددة المصددادق عليهددا والمبددالغ الفعليددة المقابلددة لهددا‬
‫(يشددار إليهددا عددادة ب دد"اإلنحرافات" فددي المحاسددبة) لكددل مسددتوى مددن المراقبددة التش دريعية المفصد‬ ‫ُ‬
‫عنها‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .12‬يتطلب هذا المعيار توضيحا لإلختالفات الهامة (ايجابيدة اندت أم سدلبية) بدين المبدالغ الفعليدة‬
‫والمقدرة من خالل اإلفصاح في مالحظات البيانات المالية‪ ،‬ما لم يكدن ذلدك التوضدي مشدموال‬
‫فددي وثددائق أخددرى متاحددة للجمهددور يددتم إصدددارها بددالتزامن مددع إصدددار البيانددات الماليددة‪ .‬ويعتقددد‬
‫مجلددس معددايير المحاسددبة الدوليددة فددي القطدداع العددام بددأن اإلفصدداح عددن هددذه المعلومددات سددوف‬
‫يحسددن مددن شددفافية البيانددات الماليددة ويعددزز مسدداءلة المنشددآت التددي تتددي موازناتهددا المصددادق‬
‫عليها للجمهور‪ .‬ما يمكن أن ُيشمل توضي هدذه اإلختالفدات فدي مناقشدات وتحلديالت اإلدارة‬
‫أو مراجعددة العمليددات أو نتددائج الموازنددة أو تقريددر مشددابه يصدددر بددالتزامن مددع إصدددار البيانددات‬
‫الماليددة‪ .‬مددا يعتقددد المجلددس بأندده حي د يكددون التوضددي مشددموال فددي مثددل هددذه التقددارير (ويددتم‬
‫توجيه مالحظات لقارئي البيانات المالية إلى تلك التقارير) فإنده ال يكدون مدن الضدروري تكدرار‬
‫ذلك التوضي في البيانات المالية‪.‬‬

‫اإفصام عن الموازنة األصلية والنهائية‬

‫إسددتنتاج‪ .13‬يددتم إعددداد الموازنددات قبددل فت درة التقريددر ويمكددن أن يدديدي حدددوث دوارث طبيعيددة وتغي درات فددي‬
‫األوضدداع السياسددية واإلقتصددادية إلددى ضددرورة إج دراء تنقيحددات علددى الموازنددة المصددادق عليهددا‬
‫مب دددئيا خ ددالل فتد درة الموازن ددة‪ .‬وف ددي بع ددال اإلختصاص ددات‪ ،‬ي ددتم إيك ددال ص ددالحية إجد دراء ه ددذه‬
‫التنقيحد ددات (ضد ددمن حد دددود معيند ددة) إلد ددى وزيد ددر الماليد ددة أو مد ددن يشد ددغل منصد ددب مماثد ددل‪ .‬وفد ددي‬
‫إختصاصددات أخددرى‪ ،‬يجددب المصددادقة علددى التنقيحددات مددن قبددل الهييددة التش دريعية‪ .‬وحي د يددتم‬
‫المصددادقة علددى تلددك التنقيحددات مددن قبددل السددلطة المناسددبة‪ ،‬فإنهددا تشددمل الموازنددة النهائيددة لفتدرة‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪831‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫التقرير‪ .‬ويعتقد مجلس معدايير المحاسدبة الدوليدة فدي القطداع العدام بدأن اإلفصداح عدن الموازندة‬
‫النهائي ددة واألص ددلية يك ددون ض ددروريا لض ددمان أن ي دددر ق ددارئو البيان ددات المالي ددة طبيع ددة ونط دداق‬
‫التغيرات على الموازنة األصلية التي تم المصادقة عليها خالل فترة التقرير‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .14‬يمكن إجراء تنقيحات على الموازنة األصلية نتيجة التحوالت السياسدية‪ ،‬بمدا فدي ذلدك التغيدرات فدي‬
‫األولويددات الحكوميددة خددالل فتدرة التقريددر أو نتيجددة ظددروف إقتصددادية يددر متوقعددة‪ .‬ويعتقددد مجلددس‬
‫مع ددايير المحاس ددبة الدولي ددة ف ددي القط دداع الع ددام ب ددأن اإلفص دداح ع ددن توض ددي أس ددباب التغيد درات ب ددين‬
‫الموازن ددة األص ددلية والموازن ددة النهائي ددة خ ددالل فتد درة التقري ددر (سد دواء ان ددت التغيد درات ب ددين الموازن ددة‬
‫األصلية والموازنة النهائية هي نتيجة عمليدات إعدادة التخصدي ضدمن الموازندة أو نتيجدة عوامدل‬
‫أخددرى) فإندده يكددون أم د ار ضددروريا مددن أجددل تأديددة إلت دزام المسدداءلة وسددوف يقدددم معطيددات لتحليددل‬
‫اآلثار الماليدة للظدروف اإلقتصدادية المتغيدرة والتحدوالت السياسدية‪ .‬ويمكدن أن ُيشدمل التوضدي فدي‬
‫مالحظات البيانات المالية أو في تقرير صدر قبل صدور البيانات المالية أو نفس وقدت صددورها‬
‫أو بددالتزامن معهددا‪ .‬ويعتقددد مجلددس معددايير المحاسددبة الدوليددة فددي القطدداع العددام (كمددا هددو مددذ ور‬
‫أعاله فيما يخ التوضيحات الخاصدة بإنح ارفدات الموازندة) أنده حيثمدا يكدون أي توضدي مشدموال‬
‫في مثل هذه التقارير وتوجه مالحظات البيانات المالية القدراء إلدى تلدك التقدارير فإنده ال يكدون مدن‬
‫الضروري تكرار ذلك التوضي في البيانات المالية‪.‬‬

‫تبني سساا الموازنة والمطابقة بين سساا الموازنة واألساا المحاسبي‬

‫إسددتنتاج‪ 15‬يمكددن أن تتبنددى المنشددآت أسددس محاسددبية مختلفددة فددي إعددداد بياناتهددا الماليددة وفددي موازناتهددا‬
‫المصادق عليها‪ .‬وتحديددا‪ ،‬تقدوم بعدال المنشدآت التدي تتبندى أسداس اإلسدتحقاق المحاسدبي فدي‬
‫إعددداد بياناتهددا الماليددة بإعددداد موازناتهددا علددى أسدداس النقددد‪ .‬ويمكددن أن تنشددأ اإلختالفددات بددين‬
‫أس د دداس الموازن د ددة والبيان د ددات المالي د ددة أيض د ددا نتيجد د دة اإلختالف د ددات ف د ددي التوقي د ددت أو المنش د ددأة أو‬
‫التصني ‪.‬‬

‫إس ددتنتاج‪ 16‬يتطل ددب ه ددذا المعي ددار أن ي ددتم ع ددرض مقارن ددات المب ددالغ المق دددرة والفعلي ددة عل ددى نف ددس األس دداس‬
‫(الصيغة‪ ،‬المصطلحات‪ ،‬األساس المحاسبي‪ ،‬التصني ) لنفس المنشآت ونفس الفتدرة مدا هدي‬
‫للموازن ددة المص ددادق عليه ددا‪ .‬وه ددذا أم ددر ض ددروري حت ددى تُظه ددر البيان ددات المالي ددة م دددى إس ددتخدام‬
‫المبالغ الفعلية وفقدا للموازندات المعتمددة قانونيدا‪ .‬مدا سيضدمن إجدراء االفصداحات علدى أسداس‬
‫مقددارن وأن تُظهددر البيانددات الماليددة اإللتدزام بالموازنددة المصددادق عليهددا‪ .‬وتبعددا لددذلك فإندده ينبغددي‬
‫إعادة صيا ة المبالغ الواردة في البياندات الماليدة بحيد يمكدن مقارنتهدا مدع الموازندة المصدادق‬
‫عليها عندما يكون هنا إختالفات في المنشأة أو التوقيت أو األساس‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 17‬من أجل تحسين قدرة المستخدمين على تحديدد العالقدة بدين الموازندة والبياندات الماليدة‪ ،‬يتطلدب‬
‫معدة على أساس مقارن‪ ،‬فانه ينبغدي‬ ‫هذا المعيار أنه عندما ال تكون البيانات المالية والموازنة ّ‬
‫مطابق ددة المب ددالغ الفعلي ددة عل ددى أس دداس الموازن ددة م ددع المب ددالغ المقابل ددة المح ددددة المعروض ددة ف ددي‬
‫البيانات المالية‪ ،‬مع تحديد أي إختالفات في المنشدأة والتوقيدت واألسداس بشدكل منفصدل‪ .‬وفدي‬
‫حال تم إعداد الموازنة والبيانات المالية على نفدس األسداس‪ ،‬ال تكدون مطابقدة اإلختالفدات أمد ار‬
‫ضروريا‪.‬‬

‫‪832‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫عرض الموازنة والمعلومات الفعلية‬

‫إسددتنتاج‪ 18‬يسددم هددذا المعيددار بعددرض الموازنددة والمعلومددات الفعليددة فددي بيددان منفصددل أو عمددود موازنددة‬
‫إضددافي فددي البيانددات الماليددة القائمددة‪ ،‬فقددط عندددما يددتم إعددداد الموازنددة والبيانددات الماليددة علددى‬
‫أسدداس مقددارن‪ .‬مددا أن المرونددة فددي طريقددة العددرض تتددي للمنشددآت عددرض المقارنددة بأسددلوب‬
‫يخدددم حاجددات المسددتخدم علددى أفضددل وجدده‪ ،‬بينمددا يحددافل فددي نفددس الوقددت علدى األهميددة التددي‬
‫تتددأتى م ددن اإلدراج فددي البيان ددات الماليددة‪ .‬إن من ددع تبنددي م ددنهج العمددود اإلض ددافي فددي العددرض‬
‫عنددما يددتم إعددداد البيانددات الماليددة والموازنددة علدى أسدداس محاسددبي مختلد يعتبددر أمد ار ضددروريا‬
‫لضمان عرض مقارنة المبالغ المقدرة والفعلية على أساس مقارن‪.‬‬

‫التطبيق المبدئي‬
‫إستنتاج‪ 19‬تم إصدار هذا المعيار من قبل مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطداع العدام فدي ديسدمبر‬
‫ويدراد‬
‫‪ .2006‬ولن يبددأ تطبيقده إال خدالل الفتدرات التدي تبددأ فدي ‪ 1‬ينداير ‪ 2009‬أو بعدد ذلدك‪ُ .‬‬
‫مددن تأجيددل التطبيددق إتاحددة وقددت ددافي للمنشددآت مددن أجددل وضددع وتعددديل إجراءاتهددا الخاصددة‬
‫بالموازن ددة وإع ددداد التق ددارير المالي ددة والفتد درات الزمني ددة والتغطي ددة (حيد د يك ددون مناس ددبا)‪ .‬ويحب ددذ‬
‫التطبيق المبكر لهذا المعيار‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 20‬بح مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام فيما إذا ان ينبغي أن يقددم إعفداء مدن‬
‫تطبيددق هددذا المعيددار لمدددة سددنتين مددن تدداريخ اإلعتمدداد المبدددئي لمعددايير المحاسددبة الدوليددة فددي‬
‫القطدداع العددام‪ ،‬لكندده إعتبددر أن مثددل هددذا اإلعفدداء لددم يكددن ضددروريا‪ .‬ويعددود سددبب ذلددك إلددى أن‬
‫تقيم متطلبات هذا المعيار وتشملها عامل في توقيتها فيمدا يخد اإلعتمداد المبددئي‬ ‫المنشآت ّ‬
‫لكافة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫اإعفاء من متطل اإفصام عن المبالغ المقارنة‬

‫إستنتاج‪ 21‬ال يتطلددب هددذا المعيددار بددأن تشددتمل البيانددات الماليددة للفت درة الحاليددة علددى إفصدداح عددن مقارنددة‬
‫المبددالغ الفعليددة لفت درة سددابقة مددع المبددالغ المقدددرة لتلددك الفت درة‪ ،‬مددا أندده ال يتطلددب اإلفصدداح عددن‬
‫التوض دديحات ذات العالق ددة لإلختالف ددات ب ددين المب ددالغ الفعلي ددة والمق دددرة لتل ددك الفتد درة الس ددابقة ف ددي‬
‫البيانات المالية للفترة الحالية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .22‬ير ددز هددذا المعيددار علددى دعددم تلبيددة إلت دزام المنشددأة المتعلددق بتحملهددا المسدديولية عددن إمتثالهددا‬
‫للموازنددة المصددادق عليهددا فددي فت درة التقريددر الحاليددة‪ .‬ويمكددن أن توجددد العديددد مددن االفصدداحات‬
‫التوض دديحية المطلوب ددة بموج ددب ه ددذا المعي ددار ف ددي وث ددائق أخ ددرى تص دددر ب ددالتزامن م ددع البيان ددات‬
‫الماليددة لكددن لدديس جددزء منهددا‪ .‬إن مجلددس معددايير المحاسددبة الدوليددة فددي القطدداع العددام معنددي‬
‫بإحتمالية أن ييدي متطلدب اإلفصداح عدن المعلومدات المقارندة إلدى عدبء ازئدد فدي المعلومدات‬
‫وش ددبكة بالغ ددة التعقي ددد لمتطلب ددات إع ددداد التق ددارير‪ ،‬وبأن دده ل ددن يص ددب ف ددي مص ددلحة مس ددتخدمي‬
‫البيانات المالية‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪833‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 24‬نتيجة إصدار هابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام من هب مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبري ‪2016‬‬

‫إستنتاج‪ .23‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بيانا بعنوان قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في إبريل ‪ .2016‬يقوم هذا البيان بتعديل مراجع معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫(أ) حذف الفقرات في المعايير المتعلقة بقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام على "منشآت القطاع العام بخالف ميسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق‬
‫من ل معيار؛‬
‫"منشآت القطاع العام‬ ‫(ب) استبدال مصطل "ميسسات األعمال الحكومية" بمصطل‬
‫التجارية"‪ ،‬متى ان ذلك مالئما؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل‬
‫توفير وص إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضي أسباب هذه التغييرات في أسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام ‪.1‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 24‬نتيجة للتحسينات على معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام ‪2018‬‬
‫إستنتاج‪ .24‬أشارت الفقرات ‪ 21‬و‪ 22‬و‪ 24‬إلى "البيانات المالية األولية‪ ".‬وأعربت األطراف المعنية عن‬
‫قلقها ألن هذا المصطل ير ُمعرف في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام وبالتالي‬
‫قد يتسبب ذلك في حدوث لبس‪ .‬وأشار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫إلى أن مصطل "البيانات المالية" مستخدم في أماكن أخرى من معايير المحاسبة في‬
‫القطاع العام بنفس المعنى‪ ،‬لذا وافق المجلس على توحيد المصطل واستبدال مصطل‬
‫"البيانات المالية األولية" بمصطل "البيانات المالية" أينما وجد هذا المصطل ‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 24‬نتيجة لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ " 42‬المنافع امجتماعية"‬
‫إستنتاج‪ .25‬عند إعداد معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 42‬المنافع االجتماعية"‪ ،‬أشار مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن تعري المعيار للمنافع االجتماعية لم‬
‫صنفت باعتبارها منافع اجتماعية بموجب اإلحصائيات المالية‬ ‫يشمل جميع المعامالت التي ُ‬
‫الحكومية‪ .‬وألن بعال منشآت القطاع العام قد تعد الميزانيات باستخدام أساس اإلحصائيات‬
‫المالية الحكومية‪ ،‬رأى المجلس أنه قد يكون من المفيد للمعدين إدراج المنافع االجتماعية‬
‫باعتبارها مثاال على إمكانية وجود اختالف في خطط التصني التي تُتبع في عرض‬
‫البيانات المالية والميزانية‪.‬‬

‫‪834‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫األمثلة التوضيحية‬
‫إن هذه اإلرشادات مرفقة بمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،24‬لكنها ال تشكل جزءا منه‪.‬‬
‫بيا مقارنة المبالغ المقدرة والفعلية‬
‫الخاص بالحكومة ×× للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ××‪20‬‬
‫الموازنة على سساا النقد‬
‫(تصنيف الدفعات حس الوظيفة)‬

‫مالحظة‪ :‬يختل أساس الموازنة عن األساس المحاسبي‪ .‬إن هذا البيان حول مقارندة المبدالغ المقددرة والفعليدة مع ّدد‬
‫على أساس الموازنة‬

‫اإلختالف‪ :‬الموازنة النهائية‬ ‫المبالغ الفعلية على‬ ‫المبالغ المقدرة‬

‫‪‬‬
‫والفعلية‬ ‫سساا هاب للمقارنة‬ ‫النهائية‬ ‫األصلية‬ ‫(بوحدات العملة)‬

‫المقبوضات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الضرائب‬
‫إتفاقيات المعونة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الو االت الدولية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫المن والمعونات األخرى‬

‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫العوائد‪ :‬االقتراض‬

‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫العوائد‪ :‬التصرف بالمنشآت‬
‫والمعدات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫األنشطة التجارية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫مقبوضات أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إجمالي المقبوضات‬

‫المدفوعات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الصحة‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫التعليم‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫النظام العام السالمة العامة‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫المنافع االجتماعية‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الحماية االجتماعية االخرى‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الدفاع‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫اإلسكان ومرافق المجتمع‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الخدمات الترفيهية والثقافية‬
‫والدينية‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الشيون اإلقتصادية‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫أخرى‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫إجمالي المدفوعات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫صافي‬
‫المقبوضات‪(/‬المدفوعات)‬

‫ال يشترغ وجود عمود "اإلختالف"‪ .‬إال أنه قد تُشمل المقارنة بين الموازندة الفعليدة واألصدلية أو الموازندة النهائيدة المحدددة بشدكل واضد‬ ‫‪‬‬

‫حي يكون مناسبا‪.‬‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪835‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫منهج األعمدة اإضافية‬

‫الخاص بالحكومة ‪ YY‬للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ××‪20‬‬
‫تعتمد ا من الموازنة السنوية والبيانات المالية سساا اإستحقاق‬
‫(موضحة فقط لبيا األداء المالي‪ .‬تعتمد طريقة عرض مشابهة في البيانات المالية األخرى)‬
‫اإختيف‪ :‬الموازنة‬ ‫الموازنة األصلية‬ ‫الموازنة‬ ‫الفعلي‬ ‫(بوحدات العملة)‬ ‫الفعلي‬
‫‪‬‬
‫النهائية والفعلية‬ ‫××‪20‬‬ ‫النهائية‬ ‫××‪20‬‬ ‫××‪1-20‬‬
‫××‪20‬‬
‫اإي اردات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الضرائب‬ ‫×‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الرسوم والغرامات‬ ‫×‬
‫والعقوبات والتراخي‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإليرادات من معامالت‬ ‫×‬
‫التبادل‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫التحويالت من حكومات‬ ‫×‬
‫أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إيرادات أخرى‬ ‫×‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إجمالي اإيرادات‬ ‫×‬

‫المصاريف‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫األجور‪ ،‬الرواتب‪ ،‬منافع‬ ‫(×)‬
‫الموظفين‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫المن ودفعات التحويل‬ ‫(×)‬
‫األخرى‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫اللوازم والمواد االستهالكية‬ ‫(×)‬
‫المستخدمة‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫مصروف االستهال‬ ‫(×)‬
‫اإلطفاء‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫مصاري أخرى‬ ‫(×)‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫تكالي التمويل‬ ‫(×)‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫إجمالي المصاريف‬ ‫(×)‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫حصة من فائال الشر ات‬ ‫×‬
‫الزميلة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫فائ ‪(/‬عجي) الفترة‬ ‫×‬
‫المنسوبة إلى‪:‬‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫مالكي المنشأة المسيطرة‬ ‫×‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫حصة ير مسيطر عليها‬ ‫×‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬

‫ال يشترغ وجود عمود "اإلختالف"‪ .‬إال أنه قد تُشمل المقارنة بين الموازنة الفعلية واألصلية أو الموازنة النهائية المحددة بشكل واض‬ ‫‪‬‬

‫حي يكون مناسبا‪.‬‬

‫‪836‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫مقتطف من اإفصاحات في الميحظات‪ -‬للحكومة ×‬

‫(تع ددرض الحكوم ددة × موازنتهد دا المص ددادق عليه ددا عل ددى أس دداس النق ددد وتع ددرض البيان ددات المالي ددة عل ددى أس دداس‬
‫اإلستحقاق)‬
‫‪ .1‬يد ددتم المصد ددادقة علد ددى الموازند ددة علد ددى أسد دداس النقد ددد حسد ددب التصد ددني الد ددوظيفي‪ .‬وتغطد ددي الموازند ددة‬
‫المصد ددادق عليهد ددا الفت د درة الماليد ددة مد ددن ‪ 1‬يند دداير ××‪ 20‬إلد ددى ‪ 31‬ديسد ددمبر ××‪ 20‬وتتضد ددمن افد ددة‬
‫المنشددآت ضددمن القطدداع الحكددومي العددام‪ .‬ويشددمل القطدداع الحكددومي العددام افددة المنشددآت المحددددة‬
‫على أنها دوائر حكومية في المالحظة ×× (المعدة وفقا لمعيار المحاسبة الدولي فدي القطداع العدام‬
‫‪.35‬‬
‫تددم المصددادقة علددى الموازنددة األصددلية وفددق إج دراء تش دريعي فددي (تدداريخ) مددا تددم المصددادقة علددى‬ ‫‪.2‬‬
‫التخصدي اإلضدافي ××× بشددأن إعاندة منكدوبي الكدوارث وفدق إجدراء تشدريعي فدي (تداريخ) بسددبب‬
‫وقدوع زلدزال فددي المنطقدة الشددمالية فدي (تدداريخ)‪ .‬ويدرد توضددي ألهدداف وسياسددات الموازندة األصددلية‬
‫والتنقيحددات الالحقددة بشددكل امددل فددي تقددارير المراجعددة التشددغيلية ونتددائج الموازنددة الصددادرة بدالتزامن‬
‫مع البيانات المالية‪.‬‬
‫كانددت زي دادة النفقددات الفعليددة عددن الموازنددة النهائيددة بنسددبة ‪( %15‬بزيددادة قدددرها ‪ %25‬عددن الموازنددة‬ ‫‪.3‬‬
‫األصددلية) فددي قسددم الصددحة نتيجددة النفقددات ال ازئدددة عددن المسددتوى المعتمددد وفددق اإلج دراء التش دريعي‬
‫للتعامددل مددع ارثددة الزلدزال‪ .‬ولددم يكددن هنددا إختالفدات هامددة أخددرى بددين الموازنددة النهائيددة المصددادق‬
‫عليها وبين المبالغ الفعلية‪.‬‬
‫يختلد د أس دداس الموازن ددة ع ددن األس دداس المحاس ددبي‪ .‬وي ددتم إع ددداد البيان ددات المالي ددة للحكوم ددة بكاف ددة‬ ‫‪.4‬‬
‫قطاعاتهددا علددى أسدداس اإلسددتحقاق بإسددتخدام تصددني مبنددي علددى طبيعددة النفقددات فددي بيددان األداء‬
‫المالي‪ .‬إن البياندات الماليدة هدي بياندات موحددة تشدمل افدة المنشدآت المسديطر عليهدا بمدا فدي ذلدك‬
‫منشآت القطاع العام التجارية للفترة المالية من ‪ 1‬يناير ××‪ 20‬إلى ‪ 30‬ديسدمبر ××‪ .20‬وتختلد‬
‫البيانددات الماليددة عددن الموازنددة التددي يددتم المصددادقة عليهددا علددى أسدداس النقددد والتددي تتعامددل فقددط مددع‬
‫القطدداع الحكددومي العددام الددذي يسددتثني منشددآت القطدداع العددام التجاريددة وبعددال المنشددآت واألنشددطة‬
‫الحكومية األخرى ير المتعلقة بالسوق‪.‬‬
‫تددم إعددادة تنظدديم المبددالغ فددي البيانددات الماليددة مددن أسدداس اإلسددتحقاق إلددى األسدداس النقدددي وتددم إعددادة‬ ‫‪.5‬‬
‫تصددنيفها حسددب الوظيف دة بحي د تكددون علددى نفددس األسدداس المعتمددد فددي الموازنددة المصددادق عليهددا‪.‬‬
‫باإلضددافة إلددى ذلددك‪ ،‬تددم إج دراء تعددديالت علددى المبددالغ فددي البيانددات الماليددة فيمددا يخ د إختالف دات‬
‫التوقيت المرتبطة بالتخصي المسدتمر واإلختالفدات فدي المنشدآت المغطداة (منشدآت القطداع العدام‬
‫التجارية) من أجل إظهار المبالغ الفعلية على أسداس قابدل للمقارندة مدع الموازندة النهائيدة المصدادق‬
‫عليها‪ .‬ويتم تحديد مقدار هذه التعديالت في الجدول التالي‪.‬‬
‫فيمدا يلددي أدندداه عدرض المطابقددة بددين المبدالغ الفعليددة علددى أسداس قابددل للمقارنددة مدا هددي معروضددة‬ ‫‪.6‬‬
‫ف ددي بي ددان مقارن ددة المب ددالغ المق دددرة والفعلي ددة وب ددين المب ددالغ الفعلي ددة ف ددي بي ددان الت دددفقات النقدي ددة للس ددنة‬
‫المنتهيددة فددي ‪ 31‬ديسددمبر عددام ××‪ 20‬ويددتم إعددداد البيان دات الماليددة ووثددائق الموازنددة ل دنفس الفت درة‪.‬‬
‫ويوجددد إخددتالف فيمددا يخ د المنشددأة‪ :‬حي د يددتم إعددداد الموازنددة للقطدداع الحكددومي العددام فددي حددين‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬ ‫‪837‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫توحد البيانات المالية افة المنشآت المسيطر عليها مدن قبدل الحكومدة‪ .‬وهندا أيضدا إخدتالف فيمدا‬
‫يخ األساس المعتمد‪ :‬حي يتم إعداد الموازنة على األساس النقدي في حدين يدتم إعدداد البياندات‬
‫المالية على أساس اإلستحقاق‪.‬‬

‫المجموع‬ ‫اإستثمارية‬ ‫التمويلية‬ ‫التشغيلية‬

‫المبد ددالغ الفعليد ددة علد ددى أسد دداس‬
‫قابد د د ددل للمقارند د د ددة مد د د ددا هد د د ددي‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫معروضد ددة فد ددي بيد ددان مقارند ددة‬
‫المبالغ المقدرة والفعلية‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإلختالفات في األساس‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإلختالفات في التوقيت‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫اإلختالفات في المنشأة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫المبالغ الفعلية في بيان‬
‫التدفقات النقدية‬

‫(يمكن أن تُشمل هذه المطابقة في متن بيان مقارنة المبالغ المقدرة والفعلية أو إفصاح في المالحظات)‪.‬‬

‫‪838‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫د‪ .‬اإفصام المحبذ في الميحظات‪ :‬الموازنة رات السنتين على سساا النقد‪ -‬للحكومة "ب" للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ××‪20‬‬

‫اإلختالف‪:‬‬ ‫السنة الثانية‬ ‫الموازنة‬ ‫الموازنة‬ ‫الرصيد‬ ‫السنة األولى‬ ‫الموازنة‬ ‫الموازنة‬ ‫الموازنة األصلية‬
‫المبالغ المقدرة‬ ‫المبالغ‬ ‫المنقحة في‬ ‫المستهدفة‬ ‫المتوفر‬ ‫المبالغ‬ ‫المنقحة في‬ ‫المستهدفة‬ ‫رات السنتين‬
‫والفعلية خالل‬ ‫الفعلية على‬ ‫السنة الثانية‬ ‫للسنة‬ ‫للسنة‬ ‫الفعلية على‬ ‫السنة األولى‬ ‫للسنة األولى‬ ‫(بوحدات العمالت)‬
‫فترة الموازنة‪‬‬ ‫سساا هاب‬ ‫الثانية‬ ‫الثانية‬ ‫سساا هاب‬
‫للمقارنة‬ ‫للمقارنة‬
‫المقبوضات‬

‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫الضرائب‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إتفاقيات المعونة‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫العوائد‪ :‬اإلقتراض‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫العوائد‪ :‬التصرف بالمنشآت‬
‫والمعدات‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫األنشطة التجارية‬
‫مقبوضات أخرى‬
‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫×‬ ‫إجمالي المقبوضات‬
‫المدفوعات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الصحة‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫التعليم‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫النظام العام السالمة العامة‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫المنافع االجتماعية‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الحماية االجتماعية االخرى‬

‫يكون مناسبا‪.‬‬ ‫ال يشترغ وجود عمود "اإلختالف"‪ .‬إال أنه قد تُشمل المقارنة بين الموازنة الفعلية واألصلية أو الموازنة النهائية المحددة بشكل واض حي‬ ‫‪‬‬

‫‪839‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫عرض معلومات الموازنة في البيانات المالية‬

‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الدفاع‬
‫اإلختالف‪:‬‬ ‫السنة الثانية‬ ‫الموازنة‬ ‫الموازنة‬ ‫الرصيد‬ ‫السنة األولى‬ ‫الموازنة‬ ‫الموازنة‬ ‫الموازنة األصلية‬
‫المبالغ المقدرة‬ ‫المبالغ‬ ‫المنقحة في‬ ‫المستهدفة‬ ‫المتوفر‬ ‫المبالغ‬ ‫المنقحة في‬ ‫المستهدفة‬ ‫رات السنتين‬
‫والفعلية خالل‬ ‫الفعلية على‬ ‫السنة الثانية‬ ‫للسنة‬ ‫للسنة‬ ‫الفعلية على‬ ‫السنة األولى‬ ‫للسنة األولى‬ ‫(بوحدات العمالت)‬
‫فترة الموازنة‬ ‫سساا هاب‬ ‫الثانية‬ ‫الثانية‬ ‫سساا هاب‬
‫للمقارنة‬ ‫للمقارنة‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫اإلسكان ومرافق المجتمع‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الخدمات الترفيهية والثقافية‬
‫والدينية‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫الشيون اإلقتصادية‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫أخرى‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫إجمالي المدفوعات‬
‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫(×)‬ ‫صافي‬
‫المقبوضات‪(/‬المدفوعات)‬

‫‪840‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪24‬‬

 ‫منافع الموظفين‬

‫اُستبدل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 25‬منافع الموظفين " بمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ " 39‬منافع الموظفين‪ُ ".‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير ‪ .2018‬ونتيجة لذلك‪ ،‬لم يعد ُيطبق معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 25‬وتم إلغاءه‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪25‬‬ ‫‪841‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم ‪36‬‬
‫"انخفاض قيمة األصول" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار الصادر عن مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لالتحاد الدولي للمحاسبين على مقتطفات من معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪ 36‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إلعداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء‪ ،‬مؤسسة المعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary Wharf, ،‬‬
‫‪London, E14 4HD, United Kingdom‬‬

‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬

‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات األخرى‬
‫لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting‬‬ ‫إن‬

‫”‪ Standards,” and “International Financial Reporting Standards‬هي عالمات تجارية لمؤسسة‬
‫لجنة معايير المحاسبة الدولية‪ ،‬وال يسمح بإستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫‪842‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد" في‬
‫فبراير من عام ‪.2008‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬من خالل معايير القطاع العام‬
‫التالية‪:‬‬
‫‪ ‬فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ (الصادر في نوفمبر ‪.)2020‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام " األدوات المالية " (الصادر في أغسطس ‪.)2018‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 41‬األدوات المالية " ( الصادر في أغسطس ‪.)2018‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات إندماج األعمال في القطاع العام" (الصادر‬
‫في يناير ‪.)2017‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 36‬منافع الموظفين" (الصادر في يوليو ‪.)2016‬‬
‫‪ ‬إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها (التعديالت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 21‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول الغير مولدة للنقد ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام " األصول ‪" 26‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد " (الصادر في يوليو ‪.)2016‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ( الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬
‫‪ ‬التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2015‬الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتركة " ( الصادر يناير ‪)2015‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة " ( الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على‬
‫أساس االستحقاق للمرة األولى " (الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2011‬الصادرة في أكتوبر ‪)2011‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 27‬الزراعة" (الصادر في ديسمبر ‪)2009‬‬ ‫‪‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 29‬األدوات المالية‪ :‬اإلعتراف والقياس" (الصادر في يناير‬ ‫‪‬‬
‫‪)2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ " 31‬األصول غير الملموسة" (الصادر في يناير ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادرة في نوفمبر ‪)2010‬‬ ‫‪‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪843‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫تعديل‬ ‫مقدمة‬
‫القسم‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬ديسمبر ‪2009‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪2‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬يوليو ‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪3‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪4‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪5‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪6‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫حذف‬ ‫‪7‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬ديسمبر ‪2009‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪8‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬
‫التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 29‬يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪9‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪11‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 37‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪12‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪18‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪18‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪20‬أ‬

‫‪844‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪23‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام نوفمبر ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪27‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪33‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪71‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪73‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪73‬أ‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪76‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪88‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪90‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪90‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪90‬ج‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪90‬د‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪90‬ه‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪90‬و‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪90‬ز‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪90‬ح‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪90‬ط‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 90‬ي‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 90‬ك‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 90‬ل‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 90‬م‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 90‬ن‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 90‬س‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪91‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪92‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫حذف‬ ‫‪96‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪96‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪96‬ب‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪845‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪96‬ج‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 97‬د‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 97‬ه‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 97‬و‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 97‬ز‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 97‬ح‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪98‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪99‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪100‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪102‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪103‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪106‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪107‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪108‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪108‬أ‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪110‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪111‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪111‬أ‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪111‬ب‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪115‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪120‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪122‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪122‬أ‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪123‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 40‬يناير ‪2017‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪124‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬

‫‪846‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪125‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪126‬أ‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪126‬ب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬يناير ‪2010‬‬ ‫جديد‬ ‫‪126‬ج‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪126‬د‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 35‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪126‬ه‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪126‬و‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪126‬ز‬
‫إنخفاض قيمة األصول المعاد تقييمها يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪126‬ح‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬يوليو ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪126‬ط‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪126‬ي‬
‫فيروس كورونا المستجد‪ :‬تأجيل تواريخ النفاذ نوفمبر ‪2020‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪126‬ك‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 41‬أغسطس ‪2018‬‬ ‫جديد‬ ‫‪ 126‬ل‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪127‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪847‬‬

‫فبراير ‪2008‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي للقطاع العام ‪26‬‬
‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬
‫المحتويات‬
‫الفقرة‬
‫‪1‬‬ ‫الهدف ‪.............................................................................‬‬
‫النطاق‪12-2 ....................................................................... ......‬‬
‫‪20-13‬‬ ‫التعريفات ‪..........................................................................‬‬
‫‪18-14‬‬ ‫األصول المولدة للنقد‪........................................................‬‬
‫اإلستهالك ‪19 ...................................................................‬‬
‫إنخفاض القيمة ‪20 ..............................................................‬‬
‫تحديد األصل الذي يمكن أن تنخفض قيمته‪20 ..........................................‬أ‪30-‬‬
‫قياس المبلغ القابل لإلسترداد ‪70-31 ........................................................‬‬
‫‪37‬‬ ‫قياس المبلغ القابل لإلسترداد ألصل غير ملموس له عمر نافع غير محدد‪.....‬‬
‫‪42-38‬‬ ‫القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع‪.....................................‬‬
‫القيمة المستخدمة ‪70-43 ............................................................‬‬
‫‪51-46‬‬ ‫أساس التقديرات للتدفقات النقدية المستقبلية‪...................................‬‬
‫‪66-52‬‬ ‫تكوين تقديرات التدفقات النقدية المستقبلية‪....................................‬‬
‫‪67‬‬ ‫التدفقات النقدية المستقبلية للعمالت األجنبية‪..................................‬‬
‫‪70-68‬‬ ‫سعر الخصم ‪................................................................‬‬
‫‪75-71‬‬ ‫اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة ألصل مفرد وقياسها‪...............................‬‬
‫‪97-76‬‬ ‫وحدات توليد النقد والشهرة ‪........................................................ .‬‬
‫‪84-77‬‬ ‫تحديد وحدة توليد النقد التي ينتمي لها األصل‪................................‬‬
‫‪90-85‬‬ ‫المبلغ القابل لإلسترداد والمبلغ المسجل لوحدة توليد النقد‪......................‬‬
‫‪97-91‬‬ ‫خسارة إنخفاض القيمة لوحدة توليد النقد‪......................................‬‬
‫اختبار االنخفاض للوحدات المولدة للنقد التي تم تخصيص الشهرة لها والحصص غير‬
‫المسيطرة ‪97 ...........................................................................‬أ‪97-‬ح‬
‫‪111-98‬‬ ‫عكس خسارة إنخفاض القيمة‪..................................................... ..‬‬
‫‪109-106‬‬ ‫عكس إنخفاض القيمة ألصل فردي‪..........................................‬‬

‫‪848‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫عكس إنخفاض القيمة لوحدة توليد النقد‪111-110 .......................................‬‬

‫عكس خسارة إنخفاض القيمة للشهرة ‪111 .........................................‬أ‪111-‬ب‬
‫إعادة تحديد األصول‪113-112 ...............................................................‬‬
‫اإلفصاح ‪125-114 ...........................................................................‬‬
‫اإلفصاح عن التقديرات المستخدمة في قياس المبالغ القابلة لإلسترداد الخاصة‬
‫بوحدات توليد النقد التي تحتوي على أصول غير ملموسة ذات أعمار نافعة غير‬
‫‪125-123‬‬ ‫محددة ‪.....................................................................‬‬
‫‪.‬‬

‫‪127-126‬‬ ‫تاريخ النفاذ‪........................................................................‬‬

‫الملحق أ‪ :‬إرشادات التطبيق‬
‫الملحق ب‪ :‬التعديالت على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫شجرة الق اررات التوضيحية‬
‫إرشادات التنفيذ‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪849‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد " مبين في الفقرات ‪-1‬‬
‫‪ .127‬تتساوى جميع الفقرات في التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬في سياق‬
‫الهدف منه وفي سياق أساس اإلستنتاجات و"مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار‬
‫المفاهيم الخاص بإعداد التقارير المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساس ًا‬
‫إلختيار وتطبيق السياسات المحاسبية في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫‪850‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫الهدف‬
‫‪ .1‬هدددف هددذا المعيددار هددو بيددان اإلج دراءات التددي علددى المنشددأة تطبيقهددا لتحديددد مددا إذا كددان أصددل منددت‬
‫للنقددد قددد انخفيددت قيمتدده وليددمان أندده تددم اإلعت دراف بخسددائر إنخفدداض القيمددة‪ .‬يحدددد هددذا المعيددار‬
‫كذلك متى يجب على المنشأة عكس خسارة إنخفاض القيمة ويبين االفصاحات الالزمة‪.‬‬

‫النطاق‬
‫‪ .2‬على المنشأة التي تعد وتعرض البيانات المالية بموجب أسـا اسسـتحقاق المحاسـبي تطبيـا ـ ا‬
‫المعيار في محاسبة إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‪ ،‬بإستثناء ما يلي‪-:‬‬
‫المخزون (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 12‬المخزون")؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) األصول الناجمة مـ عقـوا البنـاء (أنظـر معيـار المحاسـبة الـدولي فـي القطـاع العـام ‪11‬‬
‫"عقوا البناء")؛‬
‫(ج) األصــول الماليــة التــي ــي اــم نطــاق معيــار المحاســبة الــدولي فــي القطــاع العــام ‪41‬‬
‫األاوات المالية؛‬
‫اإلستثمارات العقارية المقاسة بالقيمة العائدة (أنظـر معيـار المحاسـبة الـدولي فـي القطـاع‬ ‫(ا)‬
‫العام ‪" 16‬العقارات اإلستثمارية"؛‬
‫( ـ) [ تم إلغائها]‬
‫(و) أصول الضريبة المؤجلـة (أنظـر معيـار المحاسـبة الـدولي أو الـوطني الـ ا يتنـاول أصـول‬
‫الضريبة المؤجلة)؛‬
‫(ز) األصـول الناجمـة مـ منـافل المـو في (أنظـر معيـار المحاسـبة الـدولي فـي القطـاع العـام‬
‫‪" 39‬منافل المو في ")؛‬
‫(ح) [ تم إلغائها]‬
‫(ط) [ تم إلغائها]‬
‫(ا) األصول البيولوجية المتعلقة بالنشاط الزراعي اـم نطـاق معيـار المحاسـبة الـدولي فـي‬
‫القطاع العام ‪" 27‬الزراعة" المقاسة بالقيمة العاالة مطروحاً منه تكاليف للبيل؛‬
‫(ك) تكاليف اسمتالك المؤجلة واألصول غير الملموسة الناجمـة مـ الحقـوق التعاةدلـة لشـر ة‬
‫تأمي بموجـب عقـوا التـأمي اـم نطـاق معيـار المحاسـبة الـدولي أو الـوطني المناسـب‬
‫ال ا يتناول عقوا التأمي ؛‬
‫(ل) [ تم إلغائها]‬
‫األصول المولدة للنقد األخرى التي تدخل المتطلبات المحاسبية إل نخفاض القيمة الخاصـة‬ ‫(م )‬
‫بها ام معيار محاسبة اولي آخر في القطاع العام‪.‬‬

‫‪ [ .3‬تم إلغائها]‬

‫‪ [ .4‬تم إلغائها]‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪851‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .5‬منشددآت القطدداع العددام التددي تحددتف بأصددول غيددر مولدددة للنقددد كمددا هددي معرفددة فددي الفق درة ‪ 13‬تطبددق‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطداع العدام ‪" 21‬إنخفداض قيمدة األصدول غيدر المولددة للنقدد" علدى هدذه‬
‫األصول‪ ،‬ومنشآت القطاع العام التي تحتف بأصول مولدة للنقد تطبق متطلبات هذا المعيار‪.‬‬

‫‪ [ .6‬تم إلغائها]‬

‫‪ [ .7‬تم إلغائها]‬
‫‪ .8‬ال ينطبددق هددذا المعيددار علددى المخددزون واألصددول المولدددة للنقددد الناجمددة مددن عقددود البندداء ألن المعددايير‬
‫الحاليددة التددي تنطبددق علددى هددذه األصددول تحتددوي علددى متطلبددات إعت دراف وقيدداس لهددذه األصددول‪ ،‬كمددا ال‬
‫ينطبددق هددذا المعيددار علددى أصددول الي دريبة المؤجلددة أو األصددول المتعلقددة بمنددافع المددوظفين أو تكدداليف‬
‫االمددتالك المؤجلددة واألصددول غيددر الملموسددة الناجمددة مددن حقددوق التعاقددد لشددركات التددأمين بموجددب عقددود‬
‫التدأمين‪ ،‬ويدتم تنداول إنخفداض قيمتده هدذه األصدول فدي المعدايير الدوليدة أو الوطنيدة المناسدبة‪ .‬إلدى جانددب‬
‫ذلك ال ينطبق هذا المعيار على األصدول البيولوجيدة المتعلقدة بالنشدل الز ارعدي التدي تقداس بمقددار القيمدة‬
‫العادلددة مطروح داً منهددا تكدداليف البيددع‪ ،‬يتندداول معيددار المحاسددبة الدددولي فددي القطدداع العددام ‪ 27‬األصددول‬
‫البيولوجية المتعلقة بالنشاط الزراعي وتتناول معايير المحاسبة الدولية أو الوطنية األصدول الغيدر متداولدة‬
‫( أو مجموعات اإلستبعاد) المصنفة على أنها محتف بها للبيع متيمنة متطلبات القياس‪.‬‬

‫‪ .9‬ال ينطبق هذا المعيار على أية أصول مالية تدخل ضمن نطاق معيدار المحاسدبة الددولي فدي القطداع‬
‫العددام ‪ " 28‬األدوات الماليددة‪ :‬الع درض"‪ ،‬ويددتم التعامددل مددع إنخفدداض قيمددة هددذه األصددول فددي معيددار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.41‬‬

‫ال يتطلددب هددذا المعيددار تطبيددق إختبددار إنخفدداض قيمددة علددى أمددالك االسددتجمار التددي تسددجل بمقدددار‬ ‫‪.10‬‬
‫القيمددة العادلددة حسددب معيددار المحاسددبة الدددولي فددي القطدداع العددام‪ ،16‬وبموجددب نمددوذج القيمددة العادلددة‬
‫في معيار المحاسبة الددولي فدي القطداع العدام ‪ 16‬تسدجل األمدالك االسدتجمارية بمقددار القيمدة العادلدة‬
‫في تاريخ إعداد التقرير‪ ،‬وسيؤخذ أي إنخفاض في اإلعتبار عند التقييم‪.‬‬

‫[ تم إلغائها]‬ ‫‪.11‬‬

‫اإلستجمارات في‪-:‬‬ ‫‪.12‬‬

‫المنشددآت تحددت السدديطرة كمددا هددي معرفددة فددي معيددار المحاسددبة الدددولي فددي القطدداع العددام ‪35‬‬ ‫(أ)‬
‫"البيانات المالية الموحدة "؛‬
‫(ب) الش د ددركات الزميل د ددة كم د ددا ه د ددي معرف د ددة ف د ددي معي د ددار المحاس د ددبة ال د دددولي ف د ددي القط د دداع الع د ددام ‪36‬‬
‫"اإلستجمارات في المنشآت الزميلة والمشاريع المشتركة؛ و‬
‫(ج) المش دداريع المشد ددتركة كم ددا هدددي معرف ددة فد ددي معي ددار المحاسد ددبة ال دددولي فد ددي القط دداع العد ددام ‪" 37‬‬
‫الترتيبات المشتركة"‪.‬‬

‫ه ددي أص ددول مالي ددة مس ددتجناه م ددن نط دداق معي ددار المحاس ددبة ال دددولي ف ددي القط دداع الع ددام ‪ ،41‬وحي ددو تك ددون ه ددذه‬
‫اإلستجمارات لها طبيعة األصول المولدة للنقد فإنه يتم تناولها بموجب هدذا المعيدار‪ ،‬وحيدو تكدون لهدذه األصدول‬
‫طبيعة األصول المولدة للنقد فإنه يتم تناولها بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.21‬‬

‫‪852‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫التعريفات‬
‫‪ .13‬تستخدم المصطلحات التالية في ا المعيار وفقاً للمعاني المحداة التالية‪-:‬‬
‫الوحـدة المولـدة للنقـد (‪ )Cash-generating unit‬ـي أصـغر موموعـة أصـول ةابلـة للتحديـد‬
‫محــتفب بهــا بهــدف رئيســي ــو تحقيــا عائــد توــارا ينــت تــدفقات نقدلــة واراة مــ اإلســتخدام‬
‫المســتمر مســتقلة إلــى حــد بيــر عـ التــدفقات النقدلــة الـواراة مـ األصــول أو موموعــة األصــول‬
‫األخرى‪.‬‬
‫المبلغ القابل لالسترااا ( ‪ )Recoverable amount‬و القيمة العاالة مطروحا منها تكاليف‬
‫البيل لألصل أو الوحدة المولدة للنقد أو قيمة استخدامها‪ ،‬أيهما أعلى‪.‬‬
‫القيمـة المسـتخدمة ألصـل منـت للنقـد (‪)Value in use of a cash-generating asset‬‬
‫ــي القيمــة الحاليــة للتــدفقات النقدلــة المســتقبلية التــي يتوةــل اشــتقاةها م ـ اإلســتخدام المســتمر‬
‫ألصل م تصريفه في نهالة عمره النافل‪.‬‬
‫المعرفة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى في ا المعيار‬
‫ّ‬ ‫ُتستخدم المصطلحات‬
‫بنفس المعنى ال ا ترا به في ه المعايير‪ ،‬ويعاا ذ ر ا في ةائمة المصطلحات المعرفة التي تم‬
‫نشر ا بشكل مستقل‪.‬‬

‫األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .14‬األصول المولدة للنقد هي أصول محتف بها بهدف رئيسدي هدو تحقيدق عائدد تجداري‪ ،‬واألصدل يحقدق‬
‫عائددداً تجاري داً عندددما يددتم تطددويره بأسددلوب يتفددق مددع األسددلوب الددذي تتبندداه منشددأة موجهددة نحددو ال دربح‪،‬‬
‫واإلحتفددا بأصددل لتحقيددق "عائددد تجدداري" يدددل علددى أن المنشددأة تنددوي (أ) إنتدداج تدددفقات نقديددة واردة‬
‫موجبة من األصل (أو مدن الوحددة المولددة للنقدد التدي األصدل جدزء منهدا) (ب) والحصدول علدى عائدد‬
‫تجدداري يعكددس مخدداطرة اإلحتفددا باألصددل‪ ،‬ومددن الممكددن اإلحتفددا بأصددل بهدددف رئيسددي هددو إنتدداج‬
‫عائددد تجدداري بددالرغم مددن أندده ال يلبددي ذلددك الهدددف خددالل فت درة معينددة إلعددداد التقددارير‪ ،‬وبددالعكس مددن‬
‫الممكددن أن يكددون األصددل أص دالً غيددر منددت للنقددد بددالرغم مددن أندده قددد يتعددادل أو ينددت عائددداً تجاري داً‬
‫خالل فترة معينة إلعداد التقدارير‪ ،‬ومدا لدم يبدين غيدر ذلدك فدإن اإلشدارات إلدى "أصدل" أو "أصدول" فدي‬
‫الفقرات التالية من هذا المعيار هي إشارات إلى "أصل (أصول) مولدة للنقد"‪.‬‬

‫‪ .15‬هناك عدد مدن الحداالت التدي يمكدن فيهدا أن تحدتف منشدآت القطداع الخداص بدبعض األصدول بهددف‬
‫رئيسددي هددو إنتدداج عائددد تجدداري بددالرغم مددن أن مع ددم أصددولها غيددر مددتحف بهددا لهددذا الغددرض‪ ،‬فعلددى‬
‫سددبيل المجددال قددد يسددتخدم مبنددى للمرضددى الددذين يدددفعون رسددوماً‪ .‬يمكددن لأصددول المولدددة للنقددد فددي‬
‫القطاع العام أن تعمل بشكل مستقل عن األصدول غيدر المولددة للنقدد للمنشدأة‪ ،‬فعلدى سدبيل المجدال قدد‬
‫يحصل مكتب الوثائق على رسوم بشكل مستقل عن دائرة شؤون األراضي‪.‬‬

‫‪ .16‬فددي حدداالت معينددة يمك ددن ألصددل أن ينددت تدددفقات نقدي ددة بددالرغم مددن أندده مح ددتف بدده بشددكل رئيسددي‬
‫ألغد دراض تس ددليم الخ دددمات‪ ،‬فعل ددى س ددبيل المج ددال ي ددتم تش ددغيل مص ددنع تخل ددص م ددن النفاي ددات لي ددمان‬
‫الددتخلص السددليم مددن النفايددات الطبيددة التددي تنتجهددا المستشددايات التددي هددي تحددت السدديطرة الحكوميددة‪،‬‬
‫ولكددن المصددنع معددال أيي داً كميددة صددغيرة مددن النفايددات الطبيددة التددي تنتجهددا المستشددايات الخاصددة‬
‫األخ ددرى عل ددى أس دداس تج دداري‪ ،‬ومعالج ددة النفاي ددات الطبي ددة م ددن المستش ددايات الخاص ددة ثانوي ددة بالنس ددبة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪853‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫ألنشددطة المصددنع‪ ،‬وال يمكددن التمييددز بددين األصددول المولدددة للتدددفقات النقديددة واألصددول غيددر المولدددة‬
‫للتدفقات النقدية‪.‬‬

‫‪ .17‬فددي حدداالت أخددرى يمكددن أن ينددت األصددل تدددفقات نقديددة وكددذلك يسددتخدم ألغدراض غيددر مولدددة للنقددد‪،‬‬
‫فعلى سبيل المجال مستشفى عام له عشرة أجنحة‪ ،‬يستخدم تسعة منعا للمرضى الدذين يددفعون رسدوماً‬
‫على أساس تجاري‪ ،‬والجناح اآلخر يستخدم المرضدى الدذين ال يددفعون رسدوماً‪ ،‬والمرضدى مدن جميدع‬
‫األجنحددة يسددتخدمون بشددكل مشددترك م ارفددق المستشددفى األخددرى (علددى سددبيل المجددال م ارفددق التشددغيل)‪،‬‬
‫وهناك حاجة إلى الن ر في مدى اإلحتفدا باألصدل بهددف تدوفير عائدد تجداري‪ ،‬وذلدك لتحديدد مدا إذا‬
‫كان يجب على المنشأة تطبيق أحكام هذا المعيار أو معيار المحاسبة الدولي فدي القطداع العدام ‪،21‬‬
‫وفددي هددذا المجددال إذا كددان الجددزء غيددر المنددت للنقددد جددزًء غيددر مهددم للترتيددب ككددل فددإن علددى المنشددأة‬
‫تطبيق هذا المعيار‪ ،‬وليس معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.21‬‬
‫‪ .18‬في بعض الحاالت قد ال يكون من الواضح ما إذا كان الهدف الرئيسدي لإلحتفدا باألصدل هدو إنتداج‬
‫عائد تجاري‪ ،‬وفي هذه الحاالت من اليروري تقيديم أهميدة التددفقات النقديدة‪ ،‬وقدد يكدون مدن الصدعب‬
‫تحديددد مددا إذا كددان مدددى إنتدداج األصددل لتدددفقات نقديددة كبيددر بحيددو ينطبددق عليدده هددذا المعيددار ولدديس‬
‫معي د ار المحاسددبة الدددولي فددي القطدداع العددام ‪ ،21‬ويلددزم الحكددم لتحديددد أي معيددار سدديتم تطبيقدده‪ ،‬وتقددوم‬
‫المنشددأة بتطددوير مقدداييس بحيددو تسددتطيع ممارسددة هددذا الحكددم بشددكل متسددق حسددب تعريددف األصددول‬
‫المولدة للنقد األصدول غيدر المولددة للنقدد ومدع اإلرشدادات ذات العالقدة فدي الفقدرات ‪ .17-14‬تتطلدب‬
‫الفقدرة ‪ 114‬أن تفصددح المنشددأة عددن المقدداييس المسددتخدمة فددي إجدراء هددذا الحكددم‪ ،‬علددى أندده بندداء علددى‬
‫األهداف الكلية لمنشآت القطاع العام‪ ،‬يفترض أن األصول غير مولدة للنقد في هدذه األحدوال‪ ،‬ولدذلك‬
‫ينطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.21‬‬

‫‪ 18‬أ‪ .‬ألغراض خاصة باالنخفاض‪ ،‬تعتبر الشهرة من األصول المولدة للنقد‪ .‬ال تولد الشهرة منافع‬
‫اقتصادية بشكل مستقل عن األصول األخرى‪ ،‬ويتم تقييمها لالنخفاض كجزء من مجموعة أصول‪.‬‬
‫يتعامل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬مع تقييم األصول الفردية‪ .‬ويتم فقل االعتراف‬
‫بالشهرة عندما تنشئ تدفقات نقدية واردة أو تحدث انخفاضات في صافي التدفقات النقدية الصادرة‬
‫للمستملك‪ ،‬وال يتم االعتراف بالشهرة فيما يتعلق باحتمال تقديم الخدمات التي ال تنشئ تدفقات نقدية‬
‫ذات عالقة‪ .‬ويدخل احتمال تقديم الخدمات ضمن مبالغ الخدمات القابلة لالسترداد الذي يستخدم‬
‫في تقييم االنخفاض في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .21‬وبالتالي‪ ،‬تطبق المنشأة هذا‬
‫المعيار لتحديد إذا كان سيتم خفض الشهرة‪.‬‬

‫اإلستهالك‬
‫‪ .19‬اإلسددتهالك واإلطفدداء همددا التخصدديص المنددت م للمبلددغ القابددل لإلسددتهالك لأصددل علددى مدددى عم دره‬
‫النافع‪ ،‬وفي حالة أصدل غيدر ملمدوس يسدتخدم المصدطلح "اإلطفداء" بشدكل عدام بددالً مدن اإلسدتهالك‪،‬‬
‫وكال المصطلحين لهما نفس المعنى‪.‬‬

‫‪854‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫إنخفاض القيمة‬
‫‪ .20‬يعرف هذا المعيار "إنخفاض القيمدة" علدى أنهدا خسدارة فدي المندافع اإلقتصدادية المسدتقبلية أو إحتمدال‬
‫الخدم ددة ألص ددل‪ .‬بم ددا يزي ددد ع ددن اإلعتد دراف المن ددت م للخس ددارة ف ددي المن ددافع اإلقتص ددادية المس ددتقبلية أو‬
‫إحتمددال الخدمددة لأصددل مددن خددالل اإلس دتهالك‪ ،‬ولددذلك فددإن إنخفدداض قيمددة أصددل منددت للنقددد يعكددس‬
‫إنخفاض داً فددي المنددافع اإلقتصددادية المسددتقبلية أو إمكانيددة الخدمددة الموجددودة فددي األصددل للمنشددأة التددي‬
‫تسدديطر عليدده‪ ،‬فعلددى سددبيل المجددال قددد يكددون للمنشددأة م أربددا للبلديددة يسددتخدم حاليددا بمقدددار ‪ %25‬مددن‬
‫طاقته‪ ،‬وهو محتف به ألغراض تجاريدة‪ ،‬وقددرت اإلدارة أنده يندت معددل عائدد تجداري عندد إسدتخدامه‬
‫بمقدار ‪ %75‬من طاقته وأكجر من ذلك‪ ،‬ولدم ي ارفدق اإلنخفداض فدي اإلسدتعمال زيدادة كبيدرة فدي رسدوم‬
‫إيقدداف السدديارات‪ ،‬ويعتبددر المددرآب أندده أنخفيددت قيمتدده ألن مبلغدده المسددجل يزيددد عددن مبلغدده القابددل‬
‫لإلسترداد‪.‬‬

‫تحديد األصل ال ا لمك أن تنخفض قيمته‬

‫‪ 20‬أ‪ .‬تحدد الفقرات من ‪ 30-21‬متى ينبغي تحديد المبلغ القابل لالسترداد‪ .‬تستخدم تلك المتطلبات‬
‫مصطلح "األصل" ولكنها تطبق بالتساوي على األصول الفردية أو الوحدة المولدة للنقد‪ .‬وتم تن يم‬
‫ما تبقى من هذا المعيار على النحو التالي‪:‬‬
‫توضح الفقرات من ‪ 70-31‬متطلبات قياس المبلغ القابل لالسترداد‪ .‬تستخدم هذه‬ ‫( أ)‬
‫المتطلبات أيي ًا مصطلح "األصل" ولكنها تطبق بالتساوي على األصل الفردي والوحدة‬
‫المولدة للنقد‪.‬‬
‫توضح الفقرات من ‪ 97-71‬متطلبات االعتراف بخسائر االنخفاض وقياسها‪ .‬ويتم التعامل‬ ‫(ب )‬
‫مع االعتراف بخسائر االنخفاض وقياسها بالنسبة لأصول الفردية بخالف الشهرة في‬
‫الفقرات من ‪ .75-71‬وتتعامل الفقرات من ‪ 97-76‬مع االعتراف بخسائر االنخفاض‬
‫وقياسها بالنسبة للوحدات المولدة للنقد والشهرة‪.‬‬
‫توضح الفقرات من ‪ 105-98‬متطلبات عكس خسارة االنخفاض التي تم االعتراف بها في‬ ‫(ج )‬
‫الفترات السابقة بالنسبة لأصل أو الوحدة المولدة للنقد‪ .‬ومرة أخرى‪ ،‬تستخدم هذه‬
‫المتطلبات مصطلح "األصل" ولكنها تطبق بالتساوي على األصول الفردية أو الوحدة‬
‫المولدة للنقد‪ .‬وتوضح الفقرات من ‪ 109 -106‬المتطلبات اإلضافية لأصول الفردية‪ ،‬أما‬
‫الفقرات ‪ 111-110‬فتوضح المتطلبات اإلضافية للوحدة المولدة للنقد‪ ،‬وتوضح الفقرات‬
‫‪111‬أ – ‪111‬ب المتطلبات اإلضافية للشهرة‪.‬‬
‫توضح الفقرات ‪ 113-112‬متطلبات إعادة تصنيف األصل من كونه أصل مولد للنقد إلى‬ ‫( د)‬
‫أصل غير مولد للنقد أو من أصل غير مولد للنقد إلى أصل مولد للنقد‪.‬‬
‫تحدد الفقرات ‪122-114‬أ المعلومات التي ينبغي اإلفصاح عنها بشأن خسائر االنخفاض‬ ‫(ه)‬
‫وعكس خسائر االنخفاض بالنسبة لأصول والوحدات المولدة للنقد‪ .‬تحدد الفقرات ‪125-123‬‬
‫متطلبات اإلفصاح اإلضافية بالنسبة للوحدات المولدة للنقد التي تم تخصيص شهرة لها أو تم‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪855‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫تخصيص أصول غير ملموسة ذات أعمار إنتاجية غير محددة لها وذلك فيما يتعلق بأغراض‬
‫اختبار االنخفاض‪.‬‬

‫‪ .21‬تنخفض قيمة األصل عنددما يزيدد مبلغده المسدجل عدن مبلغده القابدل لإلسدترداد‪ ،‬وتبدين الفقدرات ‪– 25‬‬
‫‪ 27‬بعض الدالالت على أنه قد تكون قد حصلت خسارة في إنخفاض القيمدة‪ ،‬وإذا وجدد أي مدن هدذه‬
‫الدددالالت فإندده يطلددب مددن المنشددأة إج دراء تقدددير رسددمي للمبلددغ القابددل لإلسددترداد‪ ،‬وبإسددتجناء األح دوال‬
‫المبينة في الفقرة ‪ 23‬فإن هدذا المعيدار ال يتطلدب أن تقدوم المنشدأة بدإجراء تقددير رسدمي للمبلدغ القابدل‬
‫لإلسترداد إذا لم تكن هناك داللة على وجود خسارة في إنخفاض القيمة‪.‬‬

‫‪ .22‬على المنشأة أن تقيم في تاريخ إعداا ل تقرير مـا إذا انـ نـاك اسلـة علـى أن أصـالً ةـد تـنخفض‬
‫قيمته‪ ،‬وإذا وجدت مثل ه الدسلة على المنشأة تقدير المبلغ القابل لإلسترااا لألصل‪.‬‬

‫ناك اسلة على إنخفاض القيمة على المنشأة ألضا‪-:‬‬ ‫‪ .23‬بغض النظر عما إذا ان‬
‫إختبار األصل غير الملمـو الـ ا لـه عمـر نـافل غيـر محـدا أو األصـل غيـر الملمـو غيـر‬ ‫(أ)‬
‫المتــوفر‪ .‬بعــد اإلســتخدام ســنويًا‪ ،‬وذلــم مـ أجــل تحديــد إنخفــاض القيمــة‪ ،‬ويــتم ذلــم بمقارنــة‬
‫المبلغ المسول مل المبلغ القابل لإلسترااا‪ ،‬ويمك إجراء إختبار إنخفاض القيمة ـ ا فـي أا‬
‫وة ـ خــالل فتــرة إعــداا التقــارير‪ ،‬شــريطة أن يــتم إج ـراكه فــي نفــس الوة ـ ــل ســنة‪ ،‬ويمك ـ‬
‫إختبار مختلف األصول غير الملموسة ألجل إنخفاض القيمة في أوةات مختلفة‪ ،‬على أنـه إذا‬
‫تم اإلعتراف به ا األصل غير الملمو مبدئيا خالل فترة إعداا التقارير الحالية فإنه لوـب أن‬
‫م أجل إنخفاض القيمة ةبل نهالة فتـرة إعـداا التقـارير‬ ‫يتم إختبار ذلم األصل غير الملمو‬
‫الحالية‪.‬‬
‫اختبار الشهرة التي تم اسمتالكها في عملية استمالك لالنخفاض سنويًا وفقـًا للفقـرات ‪90‬أ ‪-‬‬ ‫(ب)‬
‫‪.‬‬ ‫‪90‬‬

‫‪ .24‬إن قدرة أصل غير ملموس على إنتداج مندافع إقتصدادية مسدقبلية كافيدة أو إمكانيدة خدمدة إلسدتعادة مبلغده‬
‫المسجل هي عادة خاضعة إلى عدم تيقن أكبدر قبدل أن يتدوفر األصدل لإلسدتخدام ممدا هدو بعدد أن يتدوفر‬
‫األصدل لإلسدتخدام‪ ،‬ولدذلك يتطلدب هدذا المعيدار أن تختبدر المنشدأة مدن أجدل إنخفداض القيمدة سدنويًا علدى‬
‫األقل المبلغ المسجل لأصل غير الملموس الذي هو غير متوفر بعد لإلستخدام‪.‬‬

‫‪ .25‬عند تقييم ما إذا ان ناك اسلة على أن األصل ةد تـنخفض قيمتـه علـى المنشـأة بـأن تأخـ فـي‬
‫اإلعتبار حد أانى الدسست التالية‪-:‬‬

‫المصاار الخارجية للمعلومات‬

‫خالل الفترة إنخفاض القيمة السوقية لألصل إلى حـد بيـر أكثـر ممـا ـو متوةـل نتيوـة لمـرور‬ ‫(أ)‬
‫الوة أو اإلستخدام العااا؛‬
‫(ب) حدوث تغيرات امة ذات أثر عكسي على المنشأة خالل الفترة‪ ،‬أو أنهـا سـتحدث فـي المسـتقبل‬
‫القريب في البيئة التقنية أو السوقية أو اإلةتصاالة أو القانونية التي تعمل بها المنشأة أو فـي‬
‫السوق المخصص له األصل؛ و‬

‫‪856‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫(ج) زيــااة أســعار الفائــدة فــي الســوق أو معــدست العائــد األخــرى فــي الســوق علــى اإلســتثمارات‬
‫خــالل الفتــرة‪ ،‬ومـ المحتمــل أن تــؤثر ـ ه الزيــااات علــى ســعر الخصــم المســتعمل لحســاب‬
‫قيمة األصل المستخدم وتخفض المبلغ القابل لإلسترااا لألصل بشكل جو را‪.‬‬

‫مصاار المعلومات الداخلية‬

‫تتوفر أالة على بطالن إستخدام أصل أو حدوث تلف فيه؛‬ ‫(ا )‬

‫(ه) حــدوث تغيــرات امــة ذات أثــر عكســي علــى المنشــأة خــالل الفتــرة أو يتوةــل حــدوثها فــي‬
‫المســتقبل القريــب فــي مــدى أو أســلوب إســتخدام األصــل أو يتوةــل إســتخدامها فيــه‪ ،‬وتشــمل‬
‫ــ ه التغيــرات أن لصــب األصــل عــاطالً عــ العمــل أو التخطــيف لتوقــف أو إعــااة يكلــة‬
‫العمليــة التــي ينتمــي لهــا األصــل‪ ،‬أو التخطــيف لتصــريف األصــل ةبــل التــاريخ المتوةــل فــي‬
‫السابا‪ ،‬وإعااة تقييم العمر النافل لألصل على أنه محدا وليس غير محدا؛ و‬

‫ةرار بوقف إنشاء األصل ةبل إستكماله أو ةبل أن لصب جا ز لإلستخدام؛ و‬ ‫(و)‬

‫تتــوفر األالــة مـ التقــارير الداخليــة التــي تــدل علــى أن األااء اإلةتصــااا لألصــل ســيء أو‬ ‫(ز )‬
‫سيكون أسوأ مما و متوةل‪.‬‬

‫‪ .26‬إن القائم ددة ف ددي الفقد درة ‪ 25‬ليس ددت ش دداملة‪ ،‬وم ددن الممك ددن أن تح دددد المنش ددأة دالالت أخ ددرى عل ددى أن‬
‫األصل قد تنخفض قيمته‪ ،‬وهذه تتطلب كذلك أن تحدد المنشأة المبلغ القابل لإلسترداد لأصل‪.‬‬

‫‪ .27‬تشمل األدلة من التقارير الداخلية التي تدل على أن األصل قد تنخفض قيمته وجود ما يلي‪-:‬‬
‫تدددفقات نقديددة إلمددتالك األصددل‪ ،‬أو إحتياجددات نقديددة الحقددة لتشددغيله أو صدديانته‪ ،‬والتددي هددي‬ ‫(أ)‬
‫أعلى إلى حد كبير من تلك التي وضعت في الموازنة؛‬
‫(ب) صافي تدفقات نقدية فعلية أو فائض أو عجز صادر من األصدل أسدوأ إلدى حدد كبيدر ممدا هدو‬
‫مقدر في الموازنة؛‬
‫(ج) إنخفدداض هددام فددي صددافي التدددفقات النقديددة المقدددرة فددي الموازنددة أو زيددادة هامددة فددي الخسددارة‬
‫المقدرة في الموازنة صادرة من األصل؛ أو‬
‫عجز أو صافي تدفقات نقدية صادرة لأصل عندما يتم تجميع مبالغ الفترة الحالية مدع المبدالغ‬ ‫( د)‬
‫المقدرة في الموازنة للمستقبل‪.‬‬

‫‪ .28‬كمدا ورد فدي الفقدرة ‪ 23‬يتطلدب هدذا المعيدار أن يدتم علدى األقدل سدنوياً إختيدار األصدل غيدر الملمددوس‬
‫الذي له عمر محدد أو األصل غير الملموس الذي هو غيدر متدوفر بعدد لإلسدتعمال‪ ،‬وذلدك مدن أجدل‬
‫تحديددد إنخفدداض القيمددة‪ ،‬وبإسددتجناء متددى تنطبددق المتطلبددات فددي الفقدرة ‪ 23‬ينطبددق مفهددوم الماديددة عنددد‬
‫تحديد ما إذا كان المبلغ القابدل لإلسدترداد ألصدل بحاجدة ألن يدتم تقدديره‪ ،‬فعلدى سدبيل المجدال إذا دلدت‬
‫الحسددابات السددابقة أن المبلددغ القابددل لإلسددترداد لأصددل أكبددر كجي د اًر مددن مبلغدده المسددجل فددإن المنشددأة‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪857‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫ليسددت بحاجددة إلعددادة تقدددير المبلددغ القابددل لإلسددترداد إذا لددم تقددع أحددداث تلغددي هددذا الفددرق‪ ،‬وبالمجددل قددد‬
‫يدددل التحليددل الس ددابق علددى أن المبلددغ القاب ددل لإلسددترداد لأص ددل لدديس حساس داً (لواح ددد أو أكجددر) م ددن‬
‫الدالالت المذكورة في القائمة في الفقرة ‪.25‬‬

‫‪ .29‬كإييدداح للفق درة ‪ 28‬إذا زادت خددالل الفت درة أسددعار الفائدددة فددي السددوق أو معدددالت العائددد األخددرى فددي‬
‫السددوق علددى اإلسددتجمارات فإندده ال يطلددب مددن المنشددأة إج دراء تقدددير رسددمي للمبلددغ القابددل لإلسددترداد‬
‫لأصل في الحاالت التالية‪-:‬‬

‫إذا كددان سددعر الخص دم المسددتخدم فددي حسدداب قيمددة األصددل المسددتخدمة مددن غيددر المحتمددل أن‬ ‫(أ)‬
‫يتأثر بالزيادة في أسعار السوق هذه‪ ،‬فعلى سبيل المجال الزيادة فدي أسدعار الفائددة علدى المددى‬
‫القصددير قددد ال يكددون لهددا أثددر هددام علددى سددعر الخصددم المسددتخدم لأصددل الددذي لدده عمددر بدداق‬
‫طويل ونافع‪.‬‬
‫(ب) إذا كددان سددعر الخصددم المسددتخدم فددي حسدداب قيمددة األصددل المسددتخدمة مددن المحتمددل أن يتددأثر‬
‫بالزيدادة فدي أسدعار السددوق هدذه‪ ،‬إال أن تحليدل الحساسدية السددابق للمبلدغ القابدل لإلسدترداد يبددين‬
‫أن‪-:‬‬
‫(‪ )1‬مددن غيددر المحتمددل أندده سدديكون هندداك إنخفدداض هددام فددي المبلددغ القابددل لإلسددترداد‪ ،‬ألن‬
‫التدددفقات النقديددة المسددتقبلية مددن المحتمددل كددذلك أن تزيددد (علددى سددبيل المجددال فددي بعددض‬
‫الح دداالت ق ددد تك ددون المنش ددأة ق ددادرة عل ددى أن تب ددين أنه ددا تع دددل إيراداته ددا (بش ددكل رئيس ددي‬
‫إيرادات الصرف) للتعويض عن أية زيادة في أسعار السوق)؛ أو‬
‫(‪ )2‬اإلنخفدداض فددي المبلددغ القابددل لإلسددترداد مددن غيددر المحتمددل أن يددؤدي إلددى خسددارة كبي درة‬
‫في إنخفاض القيمة‪.‬‬

‫‪ .30‬إذا كانددت هندداك داللددة علددى أن األصددل قددد تددنخفض قيمتدده فددإن ذلددك قددد يدددل علددى أن العمددر النددافع‬
‫المتبق ددي وأس ددلوب اإلس ددتهالك (اإلطف دداء) للقيم ددة المتبقي ددة لأص ددل بحاج ددة للمراجع ددة والتع ددديل حس ددب‬
‫المعيار الذي ينطبق على األصل‪ ،‬حتى ولو لم يتم اإلعتراف بخسارة في إنخفاض قيمة األصل‪.‬‬

‫المبلغ القابل لإلسترااا‬ ‫قيا‬

‫‪ .31‬يعددرف المعيددار المبلددغ القابددل لإلسددترداد أندده القيمددة العادلددة لأصددل مطروح داً منهددا تكدداليف البيددع أو‬
‫قيمته المستخدمة‪ ،‬أيهما أعلى‪ .‬تحدد الفقرات ‪ 70–32‬متطلبات قياس المبلدغ القابدل لإلسدترداد‪ ،‬وهدذه‬
‫المتطلبدات تسدتخدم المصدطلح "أصدل"‪ ،‬ولكدن ينطبدق بشدكل متسداو علدى أصدل فدردي أو وحددة مولددة‬
‫للنقد‪.‬‬

‫‪858‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .32‬لد دديس مد ددن اليد ددروري دائمد ددا تحديد ددد القيمد ددة العادلد ددة لأصد ددل مطروح د داً مند دده تكد دداليف البيد ددع وقيمتد دده‬
‫المسددتخدمة‪ ،‬وإذا زاد أي مددن هددذين المبلغددين عددن القيمددة المسددجلة لأصددل فددإن األصددل لددم تددنخفض‬
‫قيمته‪ ،‬ومن اليروري تقدير المبلغ األخر‪.‬‬

‫‪ .33‬قد يكون ممكنا تحديد القيمة العادلة مطروحداً منهدا تكداليف البيدع حتدى ولدم تدتم المتداجرة باألصدل فدي‬
‫سوق نشل‪ ،‬على أنه لن يكدون مدن الممكدن تحديدد القيمدة العادلدة مطروحداً منده تكداليف البيدع ألنده ال‬
‫يوجددد أسدداس لعمددل تقدددير موثددوق‪ 1‬للمبلددغ الددذي يمكددن الحصددول عليدده مددن بيددع األصددل فددي عمليددة‬
‫تجارية بين أطراف مطلعة وراعبة‪ ،‬وفي هدذه الحالدة يمكدن للمنشدأة إسدتخدام قيمدة األصدل المسدتخدمة‬
‫على أنها مبلغها القابل لإلسترداد‪.‬‬

‫‪ .34‬إذا لم يكن هناك سبب لإلعتقاد بدأن قيمدة األصدل المسدتخدمة تزيدد بشدكل جدوهري عدن قيمتده العادلدة‬
‫مطروحداً منهددا تكدداليف البيددع فإندده يمكددن إسددتخدام القيمددة العادلددة لأصددل مطروحداً مندده تكدداليف البيددع‬
‫على أنها قيمته القابلة لإلسدترداد‪ ،‬وكجيد اًر مدا تكدون الحالدة كدذلك بالنسدبة لأصدل المسدتخدم لتصدريفه‪،‬‬
‫ويعود ذلك إلى أن القيمة المستخدمة لأصل المحتف به لتصريفه سيتكون بشكل رئيسي مدن صدافي‬
‫عائدددات التص دريف‪ ،‬حيددو أن التدددفقات النقديددة المسددتقبلية مددن اإلسددتخدام المسددتمر لأصددل حتددى يددتم‬
‫تصريفه من المحتمل أن تكون ضئيلة‪.‬‬

‫‪ .35‬يحدد المبلغ القابل لإلسترداد ألصل فردي ما لم يكدن األصدل منتجداً لتددفقات نقديدة واردة مسدتقلة إلدى‬
‫حد كبيدر عدن تلدك مدن األصدول األخدرى أو مجموعدات األصدول‪ ،‬وإذا كاندت الحالدة كدذلك يدتم تحديدد‬
‫المبلغ القابل لإلسترداد لوحدة إنتاج النقد التي ينتمي لها األصل (أن ر الفقرات ‪ )90– 85‬إال إذا‪-:‬‬
‫كانت القيمة العادلة مطروحاً منه تكاليف البيع أعلى من مبلغه المسجل؛ أو‬ ‫(أ)‬
‫(ب) كددان األصددل جددزًء مددن وحدددة إنتدداج نقددد‪ ،‬ولكندده قددادر علددى توليددد تدددفقات نقديددة بشددكل مفددرد‪،‬‬
‫ويمكن تقدير قيمة األصل المستخدم علدى أنده قريدب مدن قيمتده العادلدة مطروحداً منهدا تكداليف‬
‫البيع‪ ،‬والقيمة العادلة لأصل مطروحاً منه تكاليف البيع يمكن تقديرها‪.‬‬

‫‪ .36‬فددي بعددض الح دداالت قددد ت ددوفر التقددديرات والمعدددالت والحس ددابات المختص درة تقريبد داً معق دوالً للحسددابات‬
‫المفصلة لتحديد القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع أو القيمة المستخدمة‪.‬‬

‫له عمر نافل غير محدا‬ ‫المبلغ القابل لإلسترااا ألصل غير ملمو‬ ‫قيا‬
‫‪ .37‬تتطلددب الفق درة ‪ 23‬أن يددتم سددنوياً إختبددار األصددل غيددر الملمددوس الددذي لدده عمددر نددافع غيددر محدددد مددن‬
‫أجددل إنخفدداض القيمددة‪ ،‬وذلددك بمقارنددة مبلغدده المسددجل مددع مبلغدده القابددل لإلسددترداد‪ ،‬بغددض الن ددر عمددا‬
‫إذا كانت هناك أية داللة على أنه يمكن أن قيمته قد إنخفيت‪ ،‬علدى أن أحددث حسداب مفصدل لهدذا‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في‬ ‫‪١‬‬

‫العرض العادل الذي يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 1‬المنه االنتقالي في تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪859‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫المبلغ القابل لإلسترداد لأصدل تدم فدي فتدرة سدابقة يمكدن إسدتخدامه فدي إختبدار إنخفداض القيمدة لدذلك‬
‫األصل في الفترة الحالية‪ ،‬شريطة أن يتم تلبية المعايير التالية‪-:‬‬
‫إذا ل ددم يول ددد األص ددل غي ددر الملم ددوس ت دددفقات نقدي ددة واردة م ددن اإلس ددتخدام المس ددتمر الت ددي ه ددي‬ ‫(أ)‬
‫مس ددتقلة إلد ددى حد ددد كبي ددر عد ددن التد دددفقات النقدي ددة ال د دواردة مد ددن األص ددول األخد ددرى أو مجموعد ددات‬
‫األصول‪ ،‬ولذلك يتم إختباره من أجل إنخفاض القيمدة كجدزء مدن وحددة إنتداح النقدد التدي تنتمدي‬
‫له فإن األصول واإللتزامات التي تكدون هدذه الوحددة لدم تتغيدر بشدكل جدوهري مندذ أخدر حسداب‬
‫للمبلغ القابل لإلسترداد؛‬
‫(ب) نجم عن أحدث حساب للمبلغ القابل لإلسترداد مبلغ زاد عن المبلغ المسدجل لأصدل بهدا مسدن‬
‫كبير؛ و‬
‫بناء على تحليل لأحداث التي وقعت وال روف التدي تغيدرت مندذ أحددث حسداب للمبلدغ القابدل‬ ‫ً‬ ‫(ج )‬
‫لإلسددترداد فددإن إحتم ددال تحديددد مبلددغ ح ددالي قابددل لإلس ددترداد سدديكون أقددل م ددن المبلددغ المس ددجل‬
‫لأصل هو أمر بعيد‪.‬‬

‫القيمة العاالة مطروحاً منها تكاليف البيل‬

‫‪ .38‬إن إفيددل دليددل علددى القيمددة العادلددة ألصددل مطروح داً مندده تكدداليف البيددع هددو السددعر فددي إتفاقيددة بيددع‬
‫ملزمددة فددي معاملددة تجاريددة بحتددة‪ ،‬معدلددة بمقدددار التكدداليف المت ازيدددة التددي تعددزى مباش درة للتصددرف فددي‬
‫األصل‪.‬‬

‫‪ .39‬إذا ل ددم تك ددن هن دداك إتفاقي ددة ملزم ددة ولك ددن ت ددتم المت دداجرة باألص ددل ف ددي س ددوق نش ددل ف ددإن القيم ددة العادل ددة‬
‫مطروحداً منهددا تكدداليف البيددع هددي سددعر األصددل فددي السددوق مطروحداً مندده تكدداليف التص دريف‪ ،‬وسددعر‬
‫السوق المناسب هو عادة سعر العرض الحالي‪ ،‬وعندما ال تتوفر أسعار العرض الحاليدة مدن الممكدن‬
‫أن يددوفر سددعر أحدددث معاملددة أساسددا يمكددن بندداء عليدده تقدددير القيمددة العادلددة مطروح داً منهددا تكدداليف‬
‫البيع‪ ،‬شريطة أنه لم يحدث تغير هام في ال روف اإلقتصادية بين تداريخ المعاملدة والتداريخ الدذي يدتم‬
‫فيه إجراء التقدير‪.‬‬

‫‪ .40‬إذا لم تكن هناك إتفاقية بيدع ملزمدة أو سدوق نشدل لأصدل فدإن القيمدة العادلدة مطروحداً منهدا تكداليف‬
‫البيع تكون مبنية على أفيل المعلومات المتوفرة لتعكس المبلغ الذي يمكدن أن تحصدل عليده المنشدأة‬
‫فددي تدداريخ إعددداد التقريددر مددن تصدريف األصددل فددي معاملددة تجاريددة بحتددة بددين أطدراف مطلعددة وراغبددة‪،‬‬
‫وذلددك بعددد خصددم تكدداليف التص دريف‪ ،‬وعنددد تحديددد هددذا المبلددغ علددى المنشددأة أن تأخددذ فددي اإلعتبددار‬
‫المع ددامالت الت ددي تم ددت م ددؤخ اًر لأص ددول المماثل ددة ض ددمن نف ددس الص ددناعة‪ ،‬وال تعك ددس القيم ددة العادل ددة‬
‫مطروحاً منها تكاليف البيع بيعاً إجباريا‪.‬‬

‫‪ .41‬يتم خصم تكاليف التصريف بإسدتجناء تلدك التدي تدم اإلعتدراف بهدا كإلت ازمدات وذلدك عندد تحديدد القيمدة‬
‫العادلددة مطروحداً منهددا تكدداليف البيددع‪ ،‬واألمجلددة علددى هددذه التكدداليف التكدداليف القانونيددة ورسددوم الطوابددع‬
‫وضدرائب المعددامالت المماثلددة وتكدداليف إ ازلددة األصددل والتكدداليف المباشدرة المت ازيدددة لجعددل األصددل فددي‬
‫وضع صالح للبيع‪ ،‬على أن منافع نهاية الخدمة والتكاليف المرتبطة بتخاديض أو إعدادة تن ديم منشدأة‬
‫عمل بعد تصريف األصل ليست تكاليف مباشرة متزايدة لتصريف األصل‪.‬‬

‫‪860‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .42‬أحيانددا يتطلددب تصدريف أصددل أن يتحمددل المشددتري مطلوبداً‪ ،‬وتتددوفر فقددل قيمددة عادلددة مفددردة مطروحداً‬
‫منها تكاليف البيع لكل من األصل والمطلوب‪ ،‬وتوضح الفقرة ‪ 89‬كياية التعامل مع هذه الحاالت‪.‬‬

‫القيمة المستخدمة‬
‫‪ .43‬يتم إ هار العناصر التالية في حساب قيمة األصل المستخدم‪-:‬‬
‫تقدير للتدفقات النقدلة المستقبلية التي يتوةل أن تستخلصها المنشأة م األصل؛‬ ‫(أ)‬
‫ه التدفقات النقدلة المستقبلية؛‬ ‫(ب) توةعات بشأن إختالفات محتملة في مبلغ أو توةي‬
‫(ج) القيمة الزمنية للنقوا لمثلها سعر الفائدة الحالي الخالي م المخاطرة؛‬
‫ثم تحمل الشم المالزم لألصل؛ و‬ ‫(ا )‬
‫( ـ) عوامــل أخــرى مثــل عــدم تــوفر الســيولة الـ ا ســيظهره المشــار ون فــي الســوق عنــد تســعير‬
‫التدفقات النقدلة المستقبلية التي يتوةل أن تستخلصها المنشأة م األصل‪.‬‬

‫‪ .44‬يتيمن تقدير القيمة المستخدمة الخطوات التالية‪-:‬‬

‫تقدددير التدددفقات النقديددة ال دواردة والصددادرة التددي ستنشددأة مددن اإلسددتخدام المسددتمر لأصددل ومددن‬ ‫(أ)‬
‫تصريفه النهائي؛ و‬
‫(ب) تطبيق سعر الخصم المناسب على هذه التدفقات النقدية المستقبلية‪.‬‬

‫‪ .45‬يمكد ددن إظهد ددار العناصد ددر المحد ددددة فد ددي الفق د درة ‪( 43‬ب)‪( ،‬د)‪( ،‬ه د دد) إمد ددا كتسد ددويات للتد دددفقات النقديد ددة‬
‫المسددتقبلية أو كتسددويات لسددعر الخصددم‪ ،‬ومهمددا كددان األسددلوب الددذي تتبندداه المنشددأة إلظهددار التوقعددات‬
‫بشأن اإلختالفات الممكندة فدي مبلدغ أو توقيدت التددفقات النقديدة المسدتقبلية فدإن النتيجدة هدي مدن أجدل‬
‫إظه ددار القيمد ددة الحاليد ددة المتوقعد ددة للتد دددفقات النقديد ددة المسد ددتقبلية أي المعد دددل المد ددوزون لجميد ددع النتد ددائ‬
‫الممكن ددة‪ .‬تق دددم إرش ددادات التطبي ددق إرش ددادات إض ددافية بش ددأن إس ددتخدام أس دداليب القيم ددة الحالي ددة لقي دداس‬
‫القيمة المستخدمة لأصل‪.‬‬

‫التقديرات للتدفقات النقدلة المستقبلية‬ ‫أسا‬

‫القيمة المستخدمة على المنشأة‪-:‬‬ ‫‪ .46‬عند قيا‬
‫إن تبنـــي توةعـــات التـــدفقات النقدلـــة علـــى إفترااـــات معقولـــة وااعمـــة تمثـــل أفضـــل تقـــدير‬ ‫(أ)‬
‫للظـــروف اإلةتصـــاالة التـــي ســـتكون موجـــواة علـــى مـــدى العمـــر المتبقـــي النـــافل لألصـــل‪،‬‬
‫وسيعطي وزن أكبر لألالة الخارجية؛‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪861‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫(ب) إن تبنــي توةعــات التــدفقات النقدلــة علــى أحــدث موازنــات تقــديرات معتمــدة مـ ةبــل اإلاارة‪،‬‬
‫ولكنها ستثني ألـة تـدفقات نقدلـة واراة أو صـاارة مقـدرة يتوةـل أن تنشـأ مـ إعـااة الهيكلـة‬
‫المســتقبلية أو م ـ تحســي أو رفــل مســتوى األااء‪ ،‬وســتغطي التوةعــات المبنيــة علــى ـ ه‬
‫الموازنات التقديرات فترة أةصا ا خمس سنوات‪ ،‬إس إذا أمك تبرير فترة أطول؛ و‬

‫(ج) تقدير توةعات التدفقات النقدلة بما يتعـدى الفتـرة التـي تغطيهـا أحـدث الموازنـات التقـديرات‪،‬‬
‫وذلـم بإســتنتاج التوةعـات المبنيــة علـى الموازنــات التقـديرات بإســتخدام معـدل نمــو ثابـ أو‬
‫متناةص للفترات الالحقة‪ ،‬إس إذا أمك تبريـر معـدل متزايـد‪ ،‬ولـ يزيـد معـدل النمـو ـ ا عـ‬
‫معدل النمو على المدى الطويل للمنتوات أو الصناعات أو البلـد أو البلـدان التـي تعمـل بهـا‬
‫المنشأة‪ ،‬أو بالنسبة للسوق ال ا لستخدم فيه األصل‪ ،‬إس إذا أمك تبرير معدل أعلى‪.‬‬

‫‪ .47‬علددى اإلدارة تقيدديم معقوليددة اإلفت ارض ديات التددي تبنددي عليهددا توقعددات التدددفقات النقديددة الخاصددة بهددا‪،‬‬
‫وذلك بفحص أسباب الفروقات بين توقعدات التددفقات النقديدة السدابقة والتددفقات النقديدة الفعليدة‪ ،‬وعلدى‬
‫اإلدارة ضددمان أن اإلفت ارض دات التددي بنيددت عليهددا تقددديراتها الخاصددة بالتدددفقات النقديددة الحاليددة متفقددة‬
‫مددع النت ددائ الفعليددة الس ددابقة‪ ،‬ش دريطة أن أث ددار األحددداث أو ال ددروف الالحقددة الت ددي لددم تك ددن موجددودة‬
‫عندما تم تحقيق هذه التدفقات النقدية الفعلية تجعل هذا مناسباً‪.‬‬

‫‪ .48‬ال تتوفر بشكل عام موازندات تقدديرات مفصدلة وصدريحة وموثوقدة للتددفقات النقديدة المسدتقبلية لفتدرات‬
‫أطول من خمس سدنوات‪ ،‬ولهدذ السدبب تقدديرات اإلدارة للتددفقات النقديدة المسدتقبلية مبنيدة علدى أحددث‬
‫موازنددات تقددديرات لفت درة أقصدداها خمددس سددنوات‪ ،‬ويمكددن لددإلدارة إسددتخدام التوقعددات المسددتقبلية بندداء‬
‫الموازنددات التقددديرات الماليددة علددى مدددى فت درة أطددول مددن خمددس سددنوات إذا كانددت علددى ثقددة أن هددذه‬
‫التوقعددا المسددتقبلية موثوقددة وتسددتطيع إظهددار قدددرتها‪ ،‬بندداء علددى الخبدرة السددابقة‪ ،‬علددى التنبددؤ بالتدددفقات‬
‫النقدية بدقة على مدى تلك الفترة األطول‪.‬‬

‫‪ .49‬تقدددر التدددفقات النقديددة المتوقعددة حتددى نهايددة العمددر النددافع لأصددل بندداء علددى الموازنددات التقددديرات‬
‫الماليددة‪ ،‬وذلددك بإسددتخدام معدددل نمددو للسددنوات التاليددة‪ ،‬وهددذا المعدددل ثابددت أو متندداقص إال إذا طابقددت‬
‫الزيددادة فددي المعدددل المعلوم دات الموضددوعية الخاصددة بدددوره حيدداة مددنه أو صددناعة‪ ،‬وإذا كددان ذلددك‬
‫مناسبا يكون معدل النمو صف اًر أو سالباً‪.‬‬

‫‪ .50‬عندددما تكددون ال ددروي مواتيددة يمكددن أن يدددخل المتنافسددون السددوق ويحددددوا مددن النمددو‪ ،‬ولددذلك سددتعاني‬
‫المنشددأت مددن صددعوبة ف تعدددي معدددل النمددو التدداريخي علددى المدددى الطويددل (لنقددل عشددرون س ددنة)‬
‫للمنتجددات أو الصددناعات أو البلددد أو البلدددان التددي تعمددل بهددا المنشددأة‪ ،‬أو لأس دواق التددي يسددتخدم فيهددا‬
‫األصل‪.‬‬

‫‪862‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .51‬عنددد إسددتخدام معلومددات مددن الموازنددات التقددديرات الماليددة علددى المنشددأة أن تأخددذ فددي اإلعتبددار مددا إذا‬
‫كان ددت المعلوم ددات تعك ددس إفت ارضد دات معقول ددة وقابل ددة لل دددعم وتمج ددل أفي ددل تق دددير ل ددإلدارة لمجموع ددة‬
‫ال روف اإلقتصادية التي ستكون سائدة على مدى العمر النافع المتبقي لأصل‪.‬‬

‫تكوين تقديرات التدفقات النقدية المستقبلية‬

‫‪ .52‬تشمل تقديرات التدفقات النقدلة المستقبلية ما يلي‪-:‬‬
‫توةعات التدفقات النقدلة الواراة م اإلستخدام المستمر لألصل؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) توةعات التدفقات النقدلـة الصـاارة التـي يـتم تحملهـا بالضـرورة إلنتـاج التـدفقات النقدلـة الـواراة‬
‫مـــ اإلســـتخدام المســـتمر لألصـــل (بمـــا فـــي ذلـــم التـــدفقات النقدلـــة الصـــاارة ألعـــداا األصـــل‬
‫لإلستخدام) ويمك عزوه مباشرة أو تخصيصه على أسا معقول ومتسا لألصل؛ و‬
‫(ج) صافي التدفقات النقدلة إن وجدت التي سيتم إستالمها (أو افعها) م أجل تصـريف األصـل‬
‫في نهالة عمره النافل‪.‬‬

‫‪ .53‬تعكددس تقددديرات التدددفقات النقديددة المسددتقبلية وسددعر الخصددم إفت ارض دات متسددقة بشددأن زيددادات األسددعار‬
‫التي تعزى للتيخم العام‪ ،‬ولذلك إذا كان سعر الخصم يتيمن أثر الزيادات في األسعار التدي تعدزى‬
‫للتيخم العام فإن التدفقات النقدية المستقبلية تقدر من ناحية إسدمية‪ ،‬وإذا كدان سدعر الخصدم يسدتجني‬
‫أثر الزيادات في األسعار التدي تعدزى للتيدخم العدام فدإن التددفقات النقديدة المسدتقبلية تقددر مدن ناحيدة‬
‫حقيقية (ولكن تشمل زيادات أو إنخفاضاًت مستقبلية محددة في األسعار)‪.‬‬

‫‪ .54‬تشمل توقعات التددفقات النقديدة الصدادرة تلدك الخاصدة بالخدمدة اليوميدة لأصدل‪ ،‬وكدذلك المصدروفات‬
‫الجابتددة المسددتقبلية التددي يمكددن أن تعددزى مباش درة أو تخصددص علددى أسدداس معقددول ومتسددق إلسددتخدام‬
‫األصل‪.‬‬

‫‪ .55‬عنددما ال يشددمل المبلدغ المسددجل لأصددل بعدد جميددع التدددفقات النقديدة الصددادرة التددي سديتم تحملهددا قبددل‬
‫أن يصددبح جدداه از لإلسددتخدام أو البيددع فددإن تقدددير التدددفقات النقديددة المسددتقبلية تشددمل تقدددي ار ألي تدددفق‬
‫نقدي صادر أخر يتوقع تحمله قبل أن يصبح األصل جداه از لإلسدتخدام أو البيدع‪ ،‬فعلدى سدبيل المجدال‬
‫هذه هي الحالية بالنسبة لمبنى تحت التشييد أو لمشروع تطوير لم يكتمل بعد‪.‬‬

‫‪ .56‬لتجنب العد المزدوج ال تشمل التدفقات النقدية المستقبلية ما يلي‪-:‬‬

‫الت دددفقات النقدي ددة الد دواردة م ددن أص ددول تن ددت ت دددفقات نقدي ددة واردة مس ددتقلة إل ددى ح ددد كبي ددر ع ددن‬ ‫(أ)‬
‫التدددفقات النقديددة ال دواردة مددن األصددل الددذي تددتم مراجعتدده (علددى سددبيل المجددال األصددول الماليددة‬
‫مجل الذمم المدينة)؛ و‬
‫(ب) التدددفقات النقديددة الصددادرة التددي تتعلددق بإلت ازمددات تددم اإلعت دراف بهددا علددى أنهددا إلت ازمددات (علددى‬
‫سبيل المجال الذمم الدائنة أو التقاعد أو المخصصات)‪.‬‬

‫‪ .57‬تقدر التـدفقات النقدلـة المسـتقبلية لألصـل فـي حالتـه ال ار نـة‪ ،‬وس تشـمل تقـديرات التـدفقات النقدلـة‬
‫المستقبلية التدفقات النقدلة الواراة أو الصاارة المقدرة التي يتوةل أن تنشأ م ‪-:‬‬
‫إعااة يكلة مستقبلية س تلتزم بها المنشأة؛ و‬ ‫(أ)‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪863‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫(ب) تحسي أو رفل مستوى أااء األصل‪.‬‬

‫‪ .58‬ن د اًر ألن التدددفقات النقديددة المسددتقبلية تُقدددر لأصددول فددي وضددعها الحددالي‪ ،‬فددإن قيمددة اإلسددتخدام ال‬
‫تعكس ما يلي‪-:‬‬
‫التدفقات النقدية المستقبلية الصادرة أو عمليات التوفير في التكلفة ذات العالقة (التخاييات‬ ‫(أ)‬
‫في تكاليف الموظفين على سبيل المجال) أو المنافع التي ُيتوقع أن تنشأ عن إعادة هيكلة‬
‫مستقبلية لم تلتزم بها المنشأة حتى اآلن؛ أو‬
‫(ب) التدفقات النقدية المستقبلية الصادرة التي ستعمل على تعزيز أو تحسين أداء األصل أو‬
‫التدفقات النقدية الواردة ذات العالقة التي ُيتوقع أن تنشأ عن التدفقات النقدية الصادرة‬
‫المذكورة‪.‬‬

‫‪ .59‬إعددادة الهيكلددة عبددارة عددن (أ) برنددام يددتم التخط دديل لدده وضددبطه مددن قبددل اإلدارة (ب) ويعمددل علددى‬
‫إحدداث تغييدرات أساسددية علددى نطداق أنشددطة المنشددأة أو علددى الطريقددة التدي تُنفددذ بهددا هدذه النشدداطات‪.‬‬
‫يتيمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العدام‪" 19‬المخصصدات‪ ،‬اإللت ازمدات واألصدول المحتملدة"‬
‫يتيمن إرشاداً يوضح الحين الذي تكون فيه المنشأة ملتزمة بإعادة الهيكلة‪.‬‬

‫‪ .60‬حينمددا تصددبح المنشددأة ملزمددة بإعددادة الهيكلددة‪ ،‬فمددن المددرجح أن تتددأثر بعددض األصددول بعملددة إعددادة‬
‫الهيكلة المذكورة‪ ،‬وحالما تلتزم المنشأة بإعادة الهيكلة فإن‪-:‬‬

‫تقديراتها حول التدفقات النقدية المستقبلية الواردة لغرض تحديد قيمة اإلستخدام تعكس‬ ‫(أ)‬
‫(بناء على آخر الموازنات‬
‫ً‬ ‫عمليات التوفير في التكلفة والمنافع األخرى من إعادة الهيكلة‬
‫التقديرية التوقعات التي أقرتها اإلدارة)؛ و‬

‫(ب) تقديراتها حول التدفقات النقدية المستقبلية الصادرة من أجل إعادة الهيكلة تكون مشمولة في‬
‫مخصص إعادة هيكلة وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.19‬‬

‫‪ .61‬إل ددى أن تتكب ددد المنش ددأة ت دددفقات نقدي ددة ص ددادرة تع ددزز أو تحس ددن أداء األص ددل‪ ،‬ف ددإن تق ددديرات الت دددفقات‬
‫النقدية المستقبلية ال تشمل التدفقات النقديدة المسدتقبلية الدواردة المقددرة التدي يتوقدع أن تنشدأ مدن الزيدادة‬
‫في المنافع االقتصادية أو إمكانيات الخدمة المرتبطة بالتدفق النقدي الصادر المتوقع‪.‬‬

‫‪ .62‬تقددديرات التدددفقات النقدي ددة المسددتقبلية تشددمل الت دددفقات النقديددة المسددتقبلية الص ددادرة الالزمددة للحفددا عل ددى‬
‫مستوى المنافع االقتصادية أو إمكانيات الخدمة الناشئة عن األصل بوضدعه الحدالي‪ .‬حينمدا تتدألد وحددة‬
‫من أصول ذات أعمار إنتاجية مقدرة مختلفة والتي تكون جميعها أساسية بالنسبة للعملية المتواصلة لتلدك‬
‫الوحدة‪ ،‬فإن استبدال األصدول بأعمدار إنتاجيدة أقصدر يعتبدر جدزًء مدن التخدديم اليدومي للوحددة لددى تقددير‬
‫التدفقات النقدية المستقبلية المرتبطة بالوحدة‪ .‬وبالمجل‪ ،‬حينما يتألد أصل فردي من عناصر ذات أعمار‬
‫إنتاجيددة مقدددرة مختلفددة‪ ،‬فددإن إسددتبدال العناصددر بأعمددار إنتاجيددة أقصددر يعتبددر جددزًء مددن التخددديم اليددومي‬
‫لأصل لدى تقدير التدفقات النقدية المستقبلية التي يولدها األصل‪.‬‬

‫‪864‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .63‬ينبغي أن س تشتمل تقديرات التدفقات النقدلة المستقبلية على ما يلي‪-:‬‬

‫التدفقات النقدلة الواراة أو الصاارة ع األنشطة التمويلية؛ أو‬ ‫(أ)‬
‫(ب) وصوست أو افعات اريبة الدخل‪.‬‬

‫‪ .64‬التدفقات النقدية المسدتقبلية المقددرة تعكدس اإلفت ارضدات التدي تتسدق مدع الطريقدة التدي يدتم تحديدد سدعر‬
‫الخصم من خاللها‪ ،‬وبخالف ذلك فسيحسب أثدر بعدض اإلفت ارضدات مدرتين أو سديتم تجاهلده‪ .‬بمدا أن‬
‫القيمددة الزمنيددة للنقددود تؤخددذ بعددين اإلعتبددار مددن خددالل التدددفقات النقديددة المسددتقبلية المقدددرة فددإن هددذه‬
‫التدددفقات النقديددة تسددتجني التدددفقات النقديددة ال دواردة والصددادرة مددن األنشددطة التمويليددة‪ ،‬وبالمجددل وبمددا أن‬
‫سعر الخصم ُيحدد علدى أسداس مدا قبدل اليدريبة‪ ،‬فدإن التددفقات النقديدة المسدتقبلية تُحددد علدى أسداس‬
‫ما قبل اليريبة‪.‬‬

‫‪ .65‬لكون تقدير التدفقات النقدلة الصافية المقبواة (أو المدفوعة) على التصرف بأصل ما فـي نهالـة‬
‫عمره اإلنتاجي‪ ،‬لكون عبارة ع المبلغ ال ا تتوةل المنشأة الحصـول عليـه مـ التصـرف باألصـل‬
‫فـــي معاملـــة علـــى أســـا توـــارا بـــي األطـــراف المطلعـــة والراقبـــة بعـــد خصـــم التكـــاليف المقـــدرة‬
‫للتصرف‪.‬‬

‫‪ُ .66‬يحدددد تقدددير التدددفقات النقديددة الصددافية المقبوضددة (أو المدفوعددة) علددى التصددرف بأصددل مددا فددي نهايددة‬
‫عم دره اإلنتدداجي بطريقددة مماثلددة لقيمددة األصددل العادلددة مطروح داً منهددا تكلفددة البيددع‪ ،‬بإسددتجناء أندده لدددى‬
‫تقدير هذه التدفقات النقدية الصافية فإن‪-:‬‬
‫المنشأة تستخدم األسعار السائدة في تاريخ التقدير لأصول المماثلة التي وصلت إلى نهاية‬ ‫(أ)‬
‫عمرها اإلنتاجي والتي عملت في ظل ظروف مشابهة لتلك التي سيستخدم األصل فيها؛ و‬
‫(ب) المنشأة تعدل األسعار من أجل األثر الخاص بكل من الزيادات في األسعار المستقبلية ن اًر‬
‫للتيخم العام والزيادات أو اإلنخفاضات المحددة في السعر المستقبلي‪ ،‬ولكن قامت تقديرات‬
‫التدفقات النقدية المستقبلية من اإلستخدام المتواصل لأصل وسعر الخصم بإستجناء أثر‬
‫التيخم العام‪ ،‬فإن المنشأة تستجني أيياً هذا األثر من تقدير التدفقات النقدية الصافية على‬
‫التصرف‪.‬‬

‫التدفقات النقدية المستقبلية للعمالت األجنبية‬

‫‪ .67‬تقدددر التدددفقات النقديددة المسددتقبلية بالعملددة التددي سدديتم توليدددها بهددا وتُخصددم بعددد ذلددك بإسددتخدام سددعر‬
‫الخصم لمناسب لتلك العملة‪ .‬تحول المنشأة القيمة الحالية بإستخدام سدعر الصدرف الفدوري فدي تداريخ‬
‫حساب قيمة اإلستخدام‪.‬‬

‫سعر الخصم‬
‫‪ .68‬لكــون ســعر (أســعار) الخصــم عبــارة الســعر (األســعار) ةبــل الضــريبة الـ ا التــي تعكــس تقييمــات‬
‫السوق لما يلي‪-:‬‬
‫القيمة الزمنية للنقوا ممثلة بسعر الفائدة الحالي الخالي م المخاطرة؛ و‬ ‫(أ)‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪865‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫(ب) المخاطر الخاصة باألصل والتي لم ُتعدل تقديرات التدفقات النقدلة المستقبلية وفقاً لها‪.‬‬

‫‪ .69‬السددعر الددذي يعكددس تقييمددات السددوق الحاليددة للقيمددة الزمنيددة للنقددود والمخدداطر الخاصددة باألصددل هددو‬
‫العائد الذي يشترطه المستجمرون فيما لو أتيح لهدم اختيدار إسدتجمار يولدد تددفقات نقديدة للمبدالغ وتوقيتداً‬
‫وصددورة عامددة للمخدداطر تعددادل تلددك التددي تتوقددع المنشددأة الحصددول عليهددا مددن األصددل‪ ،‬ويقدددر هددذا‬
‫السعر من السعر اليمني معامالت السوق الحالية لأصول المماثلة‪ ،‬إال أن سعر (أسدعار) الخصدم‬
‫المسددتخدمة لقيدداس قيمددة إسددتخدام األصددل ال يعكددس (ال تعكددس) المخدداطر التددي تددم تعددديل تقددديرات‬
‫التدفقات النقدية المستقبلية وفقاً لها‪ ،‬وبخالف ذلك فسيتم احتساب أثر بعض اإلفتراضات مرتين‪.‬‬

‫‪ .70‬حينمددا ال يتددوفر السددعر الخدداص باألصددل مباش درة مددن السددوق‪ ،‬تسددتخدم المنشددأة بدددائل لتقدددير سددعر‬
‫الخصم‪ ،‬وهناك إرشادات إضافية في إرشاد التطبيق حول تقدير سعر الخصم في مجل هذه األحوال‪.‬‬

‫اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة ألصل فراا وقياسها‬

‫‪ .71‬توضددح الفق درات ‪ 75-72‬متطلبددات االعت دراف بخسددارة االنخفدداض وقياسددها بالنسددبة لأصددول الفرديددة بخددالف‬
‫الشددهرة‪ .‬ويددتم التعامددل مددع االعت دراف بخسددارة االنخفدداض وقياسددها بالنسددبة للوحدددات المولدددة للنقددد والشددهرة فددي‬
‫الفقرات ‪ 97-76‬ح‪.‬‬

‫‪ .72‬فقف في حال ان مبلغ األصل القابـل لإلسـترااا أةـل مـ المبلـغ المسـول لـه‪ ،‬يـتم تخمـيض المبلـغ‬
‫المسول لألصل إلى المبلغ القابل لإلسترااا له‪ ،‬ويعتبر التخميض خسارة إنخفاض قيمة‪.‬‬

‫‪ .73‬يتم اسعتراف على الفور بخسائر اسنخفاض في الفائض أو العوز‪ ،‬إس إذا تم تسويل األصل‬
‫بمبلغ معاا تقييمه وفقاً لمعيار آخر (على سبيل المثال‪ ،‬وفقاً لنموذج إعااة التقييم في معيارا‬
‫المحاسبة الدوليي في القطاع العام ‪ ،17‬و‪ .)31‬يتم التعامل مل أا خسارة انخفاض ألصل معاا‬
‫تقييمه باعتبار ا انخفاض ناجم ع إعااة التقييم وفقاً ل لم المعيار اآلخر‪.‬‬

‫ُيعترف‬ ‫ُيعترف بخسارة االنخفاض على أصل غير معاد تقييمه في الفائض أو العجز‪ .‬ومع ذلك‪،‬‬ ‫‪73‬أ‪.‬‬
‫تخطي‬ ‫بخسارة االنخفاض على األصول المعاد تقييمها في فائض إعادة التقييم في حدود عدم‬
‫لمعيار‬ ‫خسارة االنخفاض للمبلغ المحدد في فائض إعادة التقييم لذلك األصل الفردي وفقاً‬
‫القطاع‬ ‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬أو لفئة األصول وفق ًا لمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫العام ‪ . 17‬وخسارة االنخفاض على األصول المعاد تقييمها تقلل من فائض إعادة التقييم بالنسبة‬
‫لذلك األصل الفردي وفق ًا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬أو لفئة األصول وفق ًا‬
‫لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫‪ .74‬حينما لكون المبلغ المقدر لخسارة إنخفاض القيمة أكبـر مـ المبلـغ المسـول لألصـل المـرتبف بـه‪،‬‬
‫فعلى المنشأة أن تعترف باإللتزام فقف إذا ان ناك معيار آخر لشترط ذلم‪.‬‬

‫‪ .75‬بعد اإلعتراف بخسارة إنخفاض قيمـة مـا‪ُ ،‬تعـدل مصـاريف اإلسـتهالك (اإلطفـاء) لألصـل فـي فتـرات‬
‫مستقبلية لتخصيص مبلغ األصل المسول المنق مطروحاً منه القيمـة المتبقيـة (إن وجـدت) علـى‬
‫منتظم طوال عمره اإلنتاجي المتبقي‪.‬‬ ‫أسا‬

‫‪866‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫وحدات توليد للنقد والشهرة‬

‫‪ .76‬توضددح الفقدرات ‪97-77‬ح متطلبــات تحديددد وحدددة توليددد النقددد التددي ينتمددي األصددل لهددا وتحديددد المبلددغ‬
‫المسجل لوحدات توليد النقد واإلعتراف بخسائر إنخفاض القيمة للوحدات المولدة للنقد والشهرة‪.‬‬

‫تحديد وحدة توليد النقد التي ينتمي لها األصل‬

‫‪ .77‬إذا ُوجــد أا مؤشــر علــى إمكانيــة إنخفــاض قيمــة أصــل مــا‪ُ ،‬لقــدر األصــل القابــل لإلســترااا لألصــل‬
‫الفــراا‪ ،‬وإذا تع ـ ر تقــدير المبلــغ القابــل لإلســترااا لألصــل الفــراا‪ ،‬تحــدا المنشــأة المبلــغ القابــل‬
‫لإلسترااا لوحدة توليد النقد التي ينتمي لها األصل (وحدة توليد النقد الخاصة باألصل)‪.‬‬

‫‪ .78‬ال يمكن تحديد المبلغ القابل لإلسترداد ألصل فردي إذا‪-:‬‬

‫تعذر تقدير قيمة إستخدام األصل بحيو تكون قريبة من قيمته العادلة مطروحاً منها تكاليف‬ ‫(أ)‬
‫البيع (حينما يتعذر تقدير التدفقات النقدية المستقبلية من اإلستخدام المتواصل لأصل على‬
‫أنها غير ذات شأن على سبيل المجال)؛ و‬
‫(ب) لم يولد األصل تدفقات نقدية واردة مستقلة بشكل عام عن تلك المتأتية من أصول أخرى ولم‬
‫يكن قاد اًر على توليد تدفقات نقدية بشكل فردي‪.‬‬

‫وفي مجل هذه الحاالت يمكن تحديد قيمة اإلستخدام وبالتالي المبلغ القابل لإلسترداد فقل بالنسبة‬
‫لوحدة توليد النقد الخاصة باألصل‪.‬‬

‫‪ .79‬كمددا هددو محدددد فددي الفق درة ‪ ،13‬فددإن وحدددة توليددد النقددد الخاصددة باألصددل هددي أصددغر مجموعددة مددن‬
‫األص ددول الت ددي تش ددتمل عل ددى (أ) األص ددل (ب) وتول ددد ت دددفقات نقدي ددة واردة مس ددتقلة بش ددكل ع ددام ع ددن‬
‫التدددفقات النقديددة ال دواردة مددن أصددول أخددرى أو مجموعددات أخددرى مددن األصددول‪ .‬تنطددوي عمليددة تحديددد‬
‫وحدددة توليددد النقددد الخاصددة باألصددل علددى القيددام بعمليددة تقدددير‪ ،‬وإذا لددم يتسددنى تحديددد المبلددغ القابددل‬
‫لإلسترداد لأصل الفردي‪ ،‬تقوم المنشأة بتحديد أدندى إجمدالي أصدول يولدد تددفقات نقديدة واردة مسدتقلة‬
‫بشكل عام‪.‬‬

‫‪ .80‬التدفقات النقدية الواردة هي عبارة عن تددفقات واردة مدن النقدد ومعدادالت النقدد المقبوضدة مدن أطدراف‬
‫خارجية بالنسبة للمنشأة‪ .‬ولدى تحديد ما إذا كانت التدفقات النقدية الواردة من أصدل مدا (أو مجموعدة‬
‫من األصدول) مسدتقلة بشدكل عدام عدن التددفقات النقديدة الدواردة مدن أصدول أخدرى (أو مجموعدات مدن‬
‫األصددول)‪ ،‬فددإن المنشددأة تأخددذ بعددين اإلعتبددار عدددة عوامددل بمددا فددي ذلددك (أ) الكيايددة التددي ت ارقددب بهددا‬
‫اإلدارة عملي ددات المنش ددأة (كخط ددوط اإلنت دداج واألعم ددال والمواقد دع الفردي ددة والمن دداطق واألق دداليم) أو (ب)‬
‫إتخدداذ القد اررات المتعلقددة بمواصددلة عمليددات المنشددأة وأصددولها أو التصددرف بهددا تعطددي إرشددادات التنفيددذ‬
‫مجاالً على وحدة توليد النقد‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪867‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .81‬إذا توافر سوق نشف للمخرجات التي ينتوها أصل أو موموعة م األصـول‪ ،‬لحـدا ذلـم األصـل أو‬
‫تلم الموموعة م األصول على أنه أنها وحدة توليد نقد حتى لو تم إستخدام بعض المـدخالت أو‬
‫جميعها ااخليـاً‪ .‬إذا تـأثرت التـدفقات النقدلـة الـواراة التـي يـتم توليـد ا مـ خـالل بواسـطة أصـل أو‬
‫وحــدة توليــد نقــد بتســعير تحــويلي ااخلــي‪ ،‬فعلــى المنشــأة أن تســتخدم أفضــل تقــدير لــإلاارة حــول‬
‫السعر (األسعار) المسـتقبلية التـي لمكـ تحقيقهـا فـي معاملـة علـى أسـا توـارا لـدى تقـدير مـا‬
‫يلي‪-:‬‬
‫التدفقات النقدلة المستقبلية الواراة المستخدمة في تحديد قيمة إستخدام األصل أو بوحدة‬ ‫(أ)‬
‫توليد النقد؛ و‬
‫(ب) التدفقات النقدلة المستقبلية الصاارة المستخدمة في تحديد قيمة إستخدام األصول أخرى‬
‫أو وحدات توليد نقد أخرى متأثرة بالتسعير التحويلي الداخلي‪.‬‬

‫‪ .82‬حتى لو كانت جميع المخرجات التي ينتجها أصل ما أو مجموعة من األصول أو بعيها مسدتخدمة‬
‫من قبل وحدات أخدرى للمنشدأة (المنتجدات التدي تكدون فدي مرحلدة متوسدطة فدي عمليدة إنتداج مدا علدى‬
‫سددبيل المجددال)‪ ،‬فددإن هددذا األصددل أو هددذه المجموعددة مددن األصددول تشددكل وحدددة توليددد نقددد مسددتقلة فددي‬
‫حددال اسددتطاعت المنشددأة بيددع المخرجددات فددي سددوق نشددل‪ ،‬ويرجددع السددبب فددي ذلددك إلددى أن األصددل أو‬
‫مجموعددة األصددول يمكددن أن تولددد تدددفقات نقديددة واردة تكددون مسددتقلة بشددكل عددام عددن التدددفقات النقديددة‬
‫ال دواردة المتأتيددة مددن أصددول أخددرى أو مجموع دة أخددرى مددن األصددول‪ .‬لدددى إسددتخدام المعلومددات بند ً‬
‫داء‬
‫علدى موازندات تقديرية تقددديرات ماليدة تدرتبل بوحدددة توليدد نقدد كهددذه أو بدأي أصدل آخددر أو وحددة توليددد‬
‫نقدد أخددرى متددأثرة بتسدعير تحددويلي داخلددي‪ ،‬تقددوم المنشدأة بتعددديل هددذه المعلومدات إذا لددم تعكددس أسددعار‬
‫التحويل الداخلية أفيل تقدير لإلدارة بشأن األسعار المسدتقبلية التدي يمكدن تحقيقهدا فدي معاملدة علدى‬
‫أساس تجاري‪.‬‬

‫‪ُ .83‬تحدا وحدات توليد النقد بصورة منتظمة م فترة إلى أخرى لنفس األصل أو األنواع مـ األصـول‪،‬‬
‫ما لم التغيير مبر اًر‪.‬‬
‫‪ .84‬إذا قررت المنشأة أن أصدالً مدا يعدود لوحددة توليدد نقدد مختلفدة عدن تلدك التدي تكدون فدي فتدرات سدابقة‪،‬‬
‫أو أن أن دواع األصددول التددي يددتم تجميعهددا لوحدددة توليددد النقددد الخاصددة باألصددل قددد تغيددرت‪ ،‬فددإن الفق درة‬
‫‪ 120‬تشترط تقديم إفصاحات حول وحدة توليد النقد في حال تدم اإلعتدراف بخسدارة إنخفداض قيمدة أو‬
‫عكسها لوحدة توليد النقد‪.‬‬

‫المبلغ القابل لإلسترااا والمبلغ المسول لوحدة توليد النقد‬

‫‪ .85‬المبلددغ القابددل لإلسددترداد لوحدددة توليددد النقددد هددو أعلددى قيمددة عادلددة لوحدددة توليددد النقددد مطروح داً منهددا‬
‫تكاليف البيع وقيمة اإلستخدام الخاصة بها‪ ،‬ومدن أجدل أغدراض تحديدد المبلدغ القابدل لإلسدترداد لوحددة‬
‫توليد نقد‪ ،‬تُق أر أية إشارة في الفقرات ‪ 70-31‬إلى أصل ما على أنها إشارة إلى وحدة توليد النقد‪.‬‬

‫متســا مــل طريقــة تحديــد المبلــغ القابــل‬ ‫‪ُ .86‬لحــدا المبلــغ المســول لوحــدة توليــد النقــد علــى أســا‬
‫لإلسترااا لوحدة توليد النقد‪.‬‬

‫‪868‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .87‬المبلغ المسجل لوحدة توليد النقد‪-:‬‬

‫يتيمن مبلغاً مسجالً فقل لتلك األصول التي يمكن ربطها مباشرًة أو تخصيصها على أساس‬ ‫(أ)‬
‫معقول ومتسق بوحدة توليد النقد والتي ستولد تدفقات نقدية مستقبلية واردة مستخدمة في‬
‫تحديد قيمة اإلستخدام الخاصة بوحدة توليد النقد؛ و‬
‫(ب) ال يشتمل على المبلغ المسجل ألي إلتزام معترف به ما لم يتعذر تحديد المبلغ القابل‬
‫لإلسترداد لوحدة توليد النقد دون الن ر في هذا اإللتزام‪.‬‬

‫ويرجع ذلك إلى تحديد القيمة العادلة التي تخصم منها تكاليف البيع وقيمة اإلستخدام الخاصة‬
‫بوحدة توليد النقد مع إستجناء التدفقات النقدية المرتبطة باألصول التي ال تعتبر جزًء من وحدة توليد‬
‫النقد واإللتزامات التي تم اإلعتراف بها (أن ر الفق ارت ‪ 41‬و‪.)56‬‬

‫‪ .88‬حينما يدتم تجميدع األصدول مدن أجدل تقييمدات قابليدة اإلسدترداد فمدن اليدروري أن تشدتمل وحددة توليدد‬
‫النقددد علددى جميددع األصددول التددي تولددد أو التددي كانددت تولددد اإلتجدداه السددائد ذي العالقددة مددن التدددفقات‬
‫النقديددة ال دواردة‪ ،‬وبخددالف ذلددك فقددد تبدددو وحدددة توليددد النقددد قابلددة لإلسددترداد بالكامددل فددي الحددين الددذي‬
‫تكددون فيدده خسددارة إنخفدداض القيمددة قددد وقعددت بالفعددل‪ .‬تددزود شددجرة الق د اررات التوضدديحية مخطددل سددير‬
‫عمليات يوضح كياية التعامل مع األصول التي تعتبر جزًء من وحدات توليد النقد‪.‬‬

‫‪ .89‬قددد يلددزم أخددذ بعددض اإللت ازمددات التددي تددم اإلعتدراف بهددا بعددين اإلعتبددار لتحديددد المبلددغ القابددل لإلسددترداد‬
‫لوحدددة توليددد النقددد‪ ،‬وقددد يحدددث ذلددك إذا تطلددب التصددرف بوحدددة توليددد النقددد مددن المشددتري أن ييددمن‬
‫اإللتزام‪ ،‬وفي هذه الحالة تكون القيمة العادلدة التدي تطدرح منهدا تكلفدة البيدع (أو التددفق النقددي المقددر‬
‫مددن التصددرف المطلددق) لوحدددة توليددد النقددد عبددارة عددن سددعر البيددع المقدددر ألصددول وحدددة توليددد النقددد‬
‫واإللتزام معاً مطروحاً منها تكاليف التصرف‪ .‬وإلجدراء مقارندة هادفدة بدين المبلدغ المسدجل لوحددة توليدد‬
‫النقددد والمبلددغ القابددل لإلسددترداد الخدداص بهددا‪ُ ،‬يطددرح المبلددغ المسددجل لإللتدزام لدددى تحديددد كددل مددن قيمددة‬
‫اإلسددتخدام الخاصددة بوح دددة توليددد النقددد والمبل ددغ المسددجل الخ دداص بهددا‪ .‬فددي بع ددض الحدداالت‪ ،‬ورغددم‬
‫مساهمة بعض األصول في التدفقات النقدية المستقبلية المقددرة للوحددة المولددة للنقدد‪ ،‬إال أنده ال يمكدن‬
‫تخصيصها للوحدة المولدة للنقد علدى أسداس منطقدي ومتسدق‪ .‬قدد تكدون تلدك هدي حالدة الشدهرة‪ .‬تشدرح‬
‫الفقرات ‪90‬أ – ‪90‬س كياية التعامل مع هذه األصول في اختبار االنخفاض للوحدة المولدة للنقد‪.‬‬

‫‪ .90‬ألسباب تتعلق بالجانب العملي‪ُ ،‬يحدد المبلغ القابل لإلسترداد لوحدة توليدد النقدد أحيانداً بعدد الن در فدي‬
‫(أ) األصول التي ال تعتبر جزًء من وحدة توليد النقد (الذمم المدينة أو األصدول الماليدة األخدرى علدى‬
‫سددبيل المجددال) أو (ب) اإللت ازمددات التددي تددم اإلعتدراف بهددا (الددذمم الدائنددة والمعاشددات التقاعديددة وغيرهددا‬
‫من المخصصات على سبيل المجال)‪ ،‬وفي مجل هذه الحاالت يزداد المبلغ المسدجل لوحددة توليدد النقدد‬
‫من خالل المبلغ المسجل لتلك األصول ويقل من خالل المبلغ المسجل لتلك اإللتزامات)‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪869‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫الشهرة‬
‫تخصيص الشهرة للوحدات المولدة للنقد‬
‫‪90‬أ‪ .‬ألغراض اختبار اسنخفاض‪ ،‬فإنه يتم تخصيص الشهرة التي تم الحصول عليها في عملية‬
‫استمالك‪ ،‬بدالة م تاريخ اسستمالك‪ ،‬لكل وحدة م الوحدات المولدة للنقد الخاصة بالمستملم‪،‬‬
‫أو لموموعة الوحدات المولدة للنقد‪ ،‬التي م المتوةل أن تستفيد م التآزر النات ع‬
‫اسندماج‪ ،‬بغض النظر ع تعيي األصول أو اسلتزامات الخاصة بالعملية المستملكة له ه‬
‫الوحدات أو موموعات الوحدات‪ .‬عندما يتم استمالك الشهرة في عملية استمالك في عملية غير‬
‫مولدة للنقد ينت عنها خفض في صافي التدفقات النقدلة الصاارة للمستملم‪ ،‬يتم اعتبار أن‬
‫المستملم و الوحدة المولدة للنقد‪ .‬باستثناء عندما ترتبف الشهرة بعلميات اسستمالك غير‬
‫المولدة للنقد‪ ،‬فإن ل وحدة أو موموعة م الوحدات تخصص لها الشهرة ستكون التالي‪:‬‬
‫(أ) تمثل أانى مستوى ااخل المنشأة يتم فيه رصد الشهرة ألغراض اإلاارة الداخلية؛ و‬
‫(ب) س تكون أكبر م القطاع ما تم تعريفه م خالل الفقرة ‪ 9‬م معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ ،18‬إعداا التقارير حول القطاعات‪.‬‬

‫‪ 90‬ب‪ .‬الشهرة المعترف بها في عملية استمالك هي عبارة عن أصل يمجل المنافع االقتصادية المستقبلية‬
‫التي تنشأ عن األصول األخرى التي تم استمالكها من خالل عملية االستمالك والتي ال يتم‬
‫تعريفها بصورة فردية واالعتراف بها بصورة منفصلة‪ .‬ال تولد الشهرة تدفقات نقدية‪ ،‬وال تؤدي إلى‬
‫خفض صافي التدفقات النقدية الصادرة بشكل مستقل عن األصول األخرى أو مجموعات‬
‫األصول‪ ،‬وعادة ما تساهم في التدفقات الن قدية لوحدات متعددة من الوحدات المولدة للنقد‪ .‬في‬
‫بعض األحيان ال يمكن تخصيص الشهرة على أساس غير تقديري للوحدات الفردية المولدة‬
‫للنقد‪ ،‬ولكن فقل لمجموعات الوحدات المولدة للنقد‪ .‬ونتيجة لذلك‪ ،‬في بعض األحيان يتكون أدنى‬
‫مستوى داخل المنشأة الذي يتم فيه رصد الشهرة ألغراض اإلدارة الداخلية من عدد من الوحدات‬
‫المولدة للنقد المرتبطة بالشهرة‪ ،‬ولكن التي ال يمكن تخصيص الشهرة لها‪ .‬تتم قراءة اإلشارة في‬
‫الفقرات من ‪ 90‬د – ‪ 90‬س و‪97‬أ – ‪ 97‬ح إلى الوحدات المولدة للنقد التي يتم تخصيص‬
‫الشهرة لها باعتبارها إشارات أيياً إلى مجموعة من الوحدات المولدة للنقد التي يتم تخصيص‬
‫الشهرة لها‪ .‬عندما يتم استمالك الشهرة في عملية استمالك لعملية غير مولدة للنقد ينت عنها‬
‫انخفاض في صافي التدفقات النقدية الصادرة للمستملك‪ ،‬فينبغي قراءة اإلشارات في المراجع ‪90‬‬
‫د – ‪ 90‬س والفقرات ‪97‬أ – ‪ 97‬ح إلى الوحدة المولدة للنقد التي يتم تخصيص الشهرة لها على‬
‫أنها إشارات أيياً إلى المستملك‪.‬‬

‫‪ 90‬ج‪ .‬ينت عن تطبيق المتطلبات الواردة في الفقرة ‪90‬أ إجراء اختبار االنخفاض للشهرة على مستوى‬
‫يعكس الطريقة التي تدير بها المنشأة عملياتها وهي العمليات التي ترتبل بها الشهرة بصورة‬
‫طبيعية‪ .‬وبالتالي‪ ،‬ال يكون تطوير أن مة إضافية إلعداد تقارير ضروري ًا‪.‬‬

‫‪ 90‬د‪ .‬الوحدة المولدة للنقد التي يتم تخصيص الشهرة لها ألغراض اختبار االنخفاض قد ال تتداخل مع‬
‫المستوى الذي يتم تخصيص الشهرة له وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،4‬آثار‬
‫التغيرات في أسعار الصرف األجنبي‪ ،‬ألغراض قياس خسائر وأرباح العملة األجنبية‪ .‬فعلى‬
‫سبيل المجال‪ ،‬إذا كان مطلوب ًا من المنشأة بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪4‬‬

‫‪870‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫أن تخصص الشهرة لمستويات متدنية نسبياً ألغراض قياس خسائر وأرباح العملة األجنبية‪ ،‬فإنه‬
‫ال يكون مطلوباً منها أن تختبر الشهرة لالنخفاض على نفس المستوى إال إذا كانت أيياً ترصد‬
‫الشهرة على ذلك المستوى ألغراض اإلدارة الداخلية‪.‬‬

‫أن لكتمل ةبل‬ ‫‪ 90‬ه‪ .‬إذا ان التخصيص األولي للشهرة المستملكة في عملية استمالك س لمك‬
‫ا التخصيص األولي‬ ‫نهالة الفترة السنوية التي يدخل فيها اسستمالك حيز النفاذ‪ ،‬فإن‬
‫سيكتمل ةبل نهالة الفترة السنوية األولى التي تبدأ بعد تاريخ اسستمالك‪.‬‬

‫‪90‬و‪ .‬وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات اندماج األعمال في القطاع العام"‬
‫إذا كان يمكن تحديد المحاسبة األولية لالستمالك فقل مؤقتاً بنهاية الفترة التي يدخل فيها‬
‫االندماج حيز التنفيذ‪ ،‬فإن المستملك‪:‬‬
‫(أ) حساب اإلستمالء بإستخدام تلك القيمة المؤقتة؛ و‬
‫(ب) يعترف بأية تعديالت على هذه القيم المؤقتة كنتيجة الستكمال المحاسبة المبدئية خالل‬
‫فترة القياس‪ ،‬والتي ال تتجاوز اثني عشر شه اًر من تاريخ االستمالك‪.‬‬

‫في مجل هذه ال روف‪ ،‬قد ال يكون من الممكن أيياً استكمال التخصيص األولي للشهرة‬
‫المعترف بها في االستمالك قبل نهاية الفترة السنوية التي يدخل فيها االندماج حيز التنفيذ‪.‬‬
‫وعندما تكون هذه هي الحالة‪ ،‬فإن المنشأة تفصح عن المعلومات المطلوبة في الفقرة ‪122‬أ‪.‬‬

‫ه الوحدة‪،‬‬ ‫‪90‬ز‪ .‬إذا تم تخصيص الشهرة ل وحدة مولدة للنقد وتصرف المنشأة في عملية بداخل‬
‫فإن الشهرة المرتبطة به ه العلمية المتصرف بها تكون التالي‪:‬‬
‫(أ) تدخل في القيمة الدفترية للعملية عند تحديد المكسب والخسارة عند التصرف‪ ،‬و‬
‫(ب) يتم قياسها على أسا القيم النسبية للعملية المتصرف بها ونسبة الوحدة المولدة للنقد‬
‫المحتفب بها‪ ،‬إس إذا استطاع المنشأة إثبات أن بعض الطرق األخرى تعكس بشكل‬
‫أفضل الشهرة المرتبطة بالعملية المتصرف بها‪.‬‬

‫‪90‬ح‪ .‬إذا أعاات المنشأة تنظيم يكل إعداا التقارير الخاص بها بطريقة تغير تكوي وحدة أو أكثر‬
‫م الوحدات المولدة للنقد التي تم تخصيص الشهرة لها‪ ،‬فإنها تقوم بإعااة تخصيص الشهرة‬
‫إلى ه الوحدات المتأثرة‪ .‬يتم ا التخصيص باستخدام منه للقيمة النسبية مشابه‬
‫للمنه المستخدم عندما تتصرف المنشأة في عملية بداخل الوحدة المولدة للنقد‪ ،‬إس إذا‬
‫استطاع المنشأة إثبات أن بعض الطرق األخرى تعكس بصورة أفضل الشهرة المرتبطة‬
‫بالوحدات المعاا تنظيمها‪.‬‬

‫اختبار االنخفاض للوحدات المولدة للنقد التي تم تخصيص الشهرة لها‬

‫‪90‬ط‪ .‬عندما ترتبف الشهرة‪ ،‬ما تو وصفها في الفقرة ‪90‬ب‪ ،‬بالوحدة المولدة للنقد ولك لم يتم‬
‫تخصيصها لتلم الوحدة‪ ،‬فإنه يتم اختبار الوحدة لالنخفاض‪ ،‬عندما تكون ناك إشارة إلى‬
‫احتمالية انخفاض الوحدة‪ ،‬م خالل مقارنة القيمة الدفترية للوحدة‪ ،‬باستثناء أا شهرة‪،‬‬
‫ومبلغها القابل لالسترااا‪ .‬يتم اسعتراف بأا خسارة انخفاض وفقاً للفقرة ‪.91‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪871‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪90‬ي‪ .‬إذا كانت الوحدة المولدة للنقد التي تم وصفها في الفقرة ‪ 90‬ط تشمل في قيمتها الدفترية أصل‬
‫غير ملموس له عمر إنتاجي غير محدد أو ليس متاحاً بعد لالستخدام ويمكن اختبار ذلك‬
‫األصل لالنخفاض فقل كجزء من الوحدة المولدة للنقد‪ ،‬تتطلب الفقرة ‪ 23‬أن يتم اختبار الوحدة‬
‫أيياً لالنخفاض سنوي ًا‪.‬‬

‫‪ 90‬ك‪ .‬يتم اختبار الوحدة المولدة للنقد التي تم تخصيص الشهرة لها لالنخفاض سنوي ًا‪ ،‬عندما‬
‫تكون ناك إشارة إلى أنه لمك أن لحدث انخفاض للوحدة‪ ،‬م خالل المقارنة بي القيمة‬
‫الدفترية للوحدة‪ ،‬التي تشمل الشهرة‪ ،‬والمبلغ القابل لالسترااا للوحدة‪ .‬إذا ان المبلغ القابل‬
‫لالسترااا للوحدة يتواوز القيمة الدفترية للوحدة‪ ،‬يتم النظر إلى الوحدة وإلى الشهرة‬
‫المخصصة لها على أنهما لم تنخفضا‪ .‬وإذا ان القيمة الدفترية للوحدة تتواوز المبلغ‬
‫القابل لالسترااا له ه الوحدة‪ ،‬تعترف المنشأة بخسارة اسنخفاض وفقاً للفقرة ‪.91‬‬

‫توةي اختبارات اسنخفاض‬

‫‪90‬ل‪ .‬ةد لورى اختبار اسنخفاض السنوا للوحدة المولدة للنقد التي تم تخصيص الشهرة لها في‬
‫أا وة خالل الفترة السنوية‪ ،‬شريطة أن يتم اسختبار في نفس الوة م ل سنة‪ .‬ةد يتم‬
‫اختبار وحدات مختلفة مولدة للنقد لالنخفاض في أوةات مختلفة‪ .‬وعلى أا حال‪ ،‬إذا تم‬
‫استمالك جميل الشهرة أو جزًء منها المخصصة للوحدة المولدة للنقد في عملية استمالك‬
‫خالل الفترة السنوية الحالية‪ ،‬فيتم اختبار تلم الوحدة لالنخفاض ةبل نهالة الفترة السنوية‬
‫الحالية‪.‬‬

‫‪90‬م‪ .‬إذا تم اختبار األصول التي تشكل الوحدة المولدة للنقد التي تم تخصيص الشهرة لها‬
‫لالنخفاض في نفس الوة ال ا يتم فيه اختبار الوحدة التي تشمل الشهرة‪ ،‬فإنه يتم اختبار‬
‫تلم األصول لالنخفاض ةبل اختبار الوحدة التي تشمل الشهرة‪ .‬وعلى نفس المنوال‪ ،‬إذا تم‬
‫اختبار الوحدات المولدة للنقد التي تشكل موموعة م الوحدات المولدة للنقد التي تم‬
‫تخصيص الشهرة لها لالنخفاض في نفس الوة ال ا يتم فيه اختبار موموعة الوحدات التي‬
‫تشمل الشهرة‪ ،‬فإنه يتم اختبار الوحدات الفرالة لالنخفاض ةبل موموعة الوحدات التي تشمل‬
‫الشهرة‪.‬‬

‫‪90‬ن‪ .‬في وقت اختبار االنخفاض للوحدة المولدة للنقد التي تم تخصيص الشهرة لها‪ ،‬قد تكون هناك‬
‫إشارة النخفاض األصل بداخل الوحدة التي تشمل الشهرة‪ .‬في هذه ال روف‪ ،‬تختبر المنشأة‬
‫األصل لالنخفاض أوالً‪ ،‬وتعترف بأي خسارة انخفاض لهذا األصل قبل إجراء اختبار االنخفاض‬
‫للوحدة المولدة للنقد التي تشمل الشهرة‪ .‬وعلى نفس المنوال‪ ،‬قد تكون هناك إشارة لالنخفاض‬
‫لوحدة مولدة للنقد في داخل مجموعة من الوحدات التي تشمل الشهرة‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬تختبر‬
‫المنشأة الوحدة المولدة للنقد لالنخفاض أوالً‪ ،‬وتعترف بأي خسارة لالنخفاض لتلك الوحدة‪ ،‬قبل‬
‫اختبار االنخفاض لمجموعة الوحدات التي تم تخصيص الشهرة لها‪.‬‬

‫‪872‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .‬ةد يتم استخدام الحساب األخير التفصيلي ال ا تم في الفترة السابقة للمبلغ القابل لالسترااا‬ ‫‪90‬‬
‫للوحدة المولدة للنقد التي تم تخصيص الشهرة لها في اختبار اسنخفاض لتلم الوحدة في‬
‫الفترة الحالية شريطة أن تتم تلبية جميل المعايير التالية‪:‬‬
‫عدم تغيير األصول واسلتزامات التي تشكل الوحدة بشكل بير من الحساب األخير‬ ‫(أ)‬
‫للمبلغ القابل لالسترااا؛‬
‫(ب) ينت ع الحساب األ خير للمبلغ القابل لالسترااا مبلغ يتواوز القيمة الدفترية للوحدة‬
‫بهامش بير؛ و‬
‫والظروف التي تغيرت من الحساب األخير‬ ‫(ج) اعتمااًا على تحليل األحداث التي وةع‬
‫للمبلغ القابل لالسترااا‪ ،‬تكون ناك احتمالية مستبعدة لتحديد المبلغ الحالي القابل‬
‫لالسترااا بأةل م القيمة الدفترية الحالية للوحدة‪.‬‬

‫خسارة إنخفاض القيمة لوحدة توليد النقد‬

‫‪ .91‬يتم اسعتراف بخسارة اسنخفاض للوحدة المولدة للنقد (أصغر موموعة مـ الوحـدات المولـدة للنقـد‬
‫ه الحالة‪ ،‬ان المبلغ القابـل لالسـترااا للوحـدة (أو‬ ‫التي تم تخصيص الشهرة لها) إذا‪ ،‬وفقف في‬
‫موموعة الوحدات) أةل م القيمة الدفترية للوحدة (أو موموعـة الوحـدات)‪ .‬يـتم تخصـيص خسـارة‬
‫اسنخفــاض لتقليــل القيمــة الدفتريــة ألصــول الوحــدة المولــدة للنقــد (أو موموعــة الوحــدات) وفقــاً‬
‫للترتيب التالي‪:‬‬
‫أوسً‪ ،‬لتقليل القيمة الدفترية أللة شهرة تم تخصيصها للوحدة المولدة للنقد (أو موموعة‬ ‫(أ)‬
‫الوحدات)؛ و‬
‫تناسبي‪،‬‬ ‫ثم‪ ،‬بالنسبة لألصول األخرى للوحدة (أو موموعة الوحدات) وعلى أسا‬ ‫(ب)‬
‫اعتمااًا على القيمة الدفترية لكل أصل م األصول في الوحدة‪.‬‬

‫‪ .92‬لـدى تخمــيض خســارة إنخفــاض القيمــة وفقـاً للفقــرة ‪ ،91‬تخفــض المنشــأة المبلــغ المســول لألصــل‬
‫اون أعلى قيمة لما يلي‪-:‬‬

‫قيمته العاالة مطروحاً منها تكلفة البيل (إذا ان ةابلة للتحديد)؛‬ ‫(أ)‬

‫(ب) قيمة اإلستخدام الخاصة به (إذا ان ةابلة للتحديد)؛ و‬

‫(ج) صفر‪.‬‬

‫لخصص مبلغ خسارة إنخفاض القيمة وال ا ان خالفاً ل لم سيخصص لألصل‪ ،‬لخصص على‬
‫أسا النسب لألصول األخرى المولدة للنقد الخاصة بالوحدة ( موموعة الوحدات)‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪873‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .93‬حينمـا لســا م أصـل غيــر مولـد للنقــد فـي وحــدة مولـدة للنقــد‪ ،‬تخصـص نســبة مـ المبلــغ المســول‬
‫ل لم األصل غير المولد للنقد للمبلغ المسول الخـاص بوحـدة توليـد النقـد ةبـل تقـدير المبلـغ القابـل‬
‫لإلسترااا لوحدة توليد النقد‪ .‬لعكس المبلغ المسول لألصل غير المولد للنقد ألـة خسـائر إنخفـاض‬
‫قيمــة فــي تــاريخ إعــداا التقريــر والتــي تــم تحديــد ا بموجــب متطلبــات معيــار المحاســبة الــدولي فــي‬
‫القطاع العام (‪.)21‬‬

‫‪ .94‬إذا تعذر تحديد المبلغ القابل لإلسترداد ألصل فردي (أن ر الفقرة ‪-:)78‬‬
‫يتم اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة عن األصل إذا كان المبلغ المسجل الخاص به أكبر‬ ‫(أ)‬
‫من أعلى مقدار للقيمة العادلة له مطروحاً منها تكلفة اإلستخدام ونتائ إجراءات التخصيص‬
‫المبنية في الفقرات ‪93-91‬؛ و‬
‫(ب) ال يتم اإلعتراف بأية خسارة إنخفاض قيمة عن األصل إذا لم تنخفض قيمة الوحدة المولدة‬
‫للنقد ذات العالقة‪ ،‬كما ينطبق ذلك أيياً حتى لو كانت القيمة العادلة لأصل التي تطرح‬
‫منها تكلفة البيع أقل من المبلغ المسجل له‪.‬‬

‫‪ .95‬فددي بعددض الحدداالت‪ ،‬تسدداهم األصددول غيددر المولدددة للنقددد فددي الوحدددات المولدددة للنقددد‪ ،‬ويتطلددب هددذا‬
‫المعيار‪ ،‬حيجما تحتوي وحدة مولدة للنقد خاضعة إلختبار إنخفاض قيمة على أصل غيدر مولدد للنقدد‪،‬‬
‫اختبددار األصددل غيددر المولددد للنقددد فيمددا يتعلددق بإنخفدداض القيمددة بموجددب معيددار المحاسددبة الدددولي فددي‬
‫القطدداع العددام (‪ .)21‬يددتم تيددمين نسددبة مددن المبلددغ المسددجل لأصددل غيددر المولددد للنقددد‪ ،‬بعددد اختبددار‬
‫إنخف دداض القيم ددة‪ ،‬ف ددي المبل ددغ المس ددجل لوح دددة تولي ددد النق ددد‪ ،‬وتعك ددس النس ددبة الح ددد ال ددذي تس دداهم في دده‬
‫إمكانيدات الخدمددة الخاصدة باألصددل غيددر المولدد للنقددد فددي الوحددة المولدددة للنقددد‪ .‬وعليده يددتم تخصدديص‬
‫أيدة خسدارة إنخفدداض قيمدة للوحدددة المولددة للنقددد علدى أسدداس النسدب لجميددع األصدول المولدددة للنقدد فددي‬
‫الوحدددة المولدددة للنقددد مددع م ارعدداة الحدددود الدواردة فددي الفقدرة ‪ .92‬وال يتعددرض األصددل غيددر المولددد للنقددد‬
‫لمزيددد مددن خسددارة إنخفدداض القيمددة تتخطددى تلددك التددي تددم تحديدددها وفق داً معيددار المحاسددبة الدددولي فددي‬
‫القطاع العام (‪.)21‬‬

‫‪ [ .96‬تم إلغائها ]‬

‫‪ .97‬بعـــد تطبيـــا متطلبـــات الفقـــرات ‪ ،93-91‬يـــتم اإلعتـــراف بـــاإللتزام عـــ أا مبلـــغ متبـــا لخســـارة‬
‫إنخفاض قيمة لوحدة مولدة للنقد فقف إذا ان ناك معيار آخر يتطلب ذلم‪.‬‬

‫اختبار اسنخفاض للوحدات المولدة للنقد التي تم تخصيص الشهرة لها والحصص غير المسيطرة‬
‫‪ 97‬أ‪ .‬وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،40‬يقيس المستملك الشهرة ويعترف بها كما هي‬
‫في تاريخ االستمالك باعتبارها زيادة في الفقرة (أ)عن الفقرة (ب) فيما يلي‪:‬‬
‫(أ) تجميع ما يلي‪:‬‬

‫‪874‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫(‪ )1‬المقابل المنقول الذي تم قياسه وفق ًا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،40‬والذي‬
‫يتطلب بشكل عام القيمة العادلة في تاريخ االستمالك؛‬
‫(‪ )2‬مبلغ أية حصص غير مسيطرة في العملية المستملكة الذي يتم قياسه وفق ًا لمعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪40‬؛ و‬
‫(‪ )3‬في االستمالك الذي يتم على مراحل‪ ،‬القيمة العادلة في تاريخ االستمالك لحصة حقوق‬
‫الملكية التي كان يحتف بها المستملك مسبق ًا في عملية االستمالك‪.‬‬
‫(‪ )4‬صافي المبالغ في تاريخ االستمالك لأصول القابلة للتحديد التي تم استمالكها‬
‫وااللتزامات المفترض أنه تم قياسها وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.40‬‬

‫تخصيص الشهرة‬
‫‪ 97‬ب‪ .‬تقتيي الفقرة ‪ 90‬أ من هذا المعيار أن يتم تخصيص الشهرة المستملكة في عملية االستمالك‬
‫لكل وحدة من الوحدات المولدة للنقد الخاصة بالمستملك‪ ،‬أو مجموعة الوحدات المولدة للنقد‪،‬‬
‫التي من المتوقع أن تستفيد من التآزر النات عن االندماج‪ ،‬بغض الن ر عما إذا كان قد تم‬
‫تعيين أصول أو التزامات أخرى خاصة بالعملية المستملكة إلى هذه الوحدات‪ ،‬أو مجموعة‬
‫الوحدات‪ .‬ومن الممكن أن يتم تخصيص بعض أوجه التآزر التي تنت عن االستمالك إلى‬
‫الوحدة المولدة للنقد التي ليس للحصص غير المسيطرة حصة فيها‪.‬‬

‫اختبار اسنخفاض‬
‫يتطلب اختبار االنخفاض مقارنة المبلغ القابل لالسترداد للوحدة المولدة للنقد بالقيمة الدفترية‬ ‫‪ 97‬ج‪.‬‬
‫للوحدة المولدة للنقد‪.‬‬

‫إذا قامت المنشأة بقياس الحصص غير المسيطرة على اعتبار أنها حصصها التناسبية في‬ ‫‪ 97‬د‪.‬‬
‫صافي األصول القابلة للتحديد لمنشأة مسيطر عليها في تاريخ االستمالك‪ ،‬وليس بالقيمة‬
‫العادلة‪ ،‬فإنه يتم تيمين الشهرة التي يمكن نسبها إلى الحصص غير المسيطرة في المبلغ‬
‫القابل لالسترداد للوحدة المولدة للنقد المرتبطة بها ولكن ال يتم االعتراف بها في البيانات‬
‫المالية الموح دة للمنشأة المسيطرة‪ .‬ونتيجة لذلك‪ ،‬تجمع المنشأة القيمة الدفترية للشهرة التي تم‬
‫تخصيصها للوحدة لتشمل الشهرة التي يمكن نسبها للحصة غير المسيطرة‪ .‬تتم مقارنة هذه‬
‫القيمة الدفترية المعدلة فيما بعد بالمبلغ القابل لالسترداد للوحدة لتحديد إذا كان قد حدث‬
‫انخفاض للوحدة المولدة للنقد‪.‬‬

‫تخصيص خسارة اسنخفاض‬

‫‪ 97‬ه‪ .‬تتطلب الفقرة ‪ 91‬أن يتم أوالً تخصيص أية خسارة انخفاض محددة لتقليل القيمة الدفترية‬
‫للشهرة المخصصة للوحدة ومن ثم األصول األخرى للوحدة على أساس تناسبي مع القيمة‬
‫الدفترية لكل أصل من األصول في الوحدة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪875‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫إذا كان ت المنشأة المسيطرة‪ ،‬أو جزء من المنشأة المسيطرة‪ ،‬التي لها حصة غير مسيطرة هي‬ ‫‪ 97‬و‪.‬‬
‫نفسها الوحدة المولدة للنقد‪ ،‬يتم تخصيص خسارة االنخفاض بين المنشأة المسيطرة والمنشأة‬
‫بناء عليه تخصيص الفائض أو العجز‪.‬‬
‫غير المسيطرة على نفس األساس الذي تم ً‬
‫إذا كانت المنشأة المسيطرة‪ ،‬أو جزء من المنشأة المسيطرة‪ ،‬التي لها حصة غير مسيطرة هي‬ ‫‪ 97‬ز‪.‬‬
‫جزء من وحدة أكبر مولدة للنقد‪ ،‬فإنه يتم تخصيص خسائر االنخفاض الخاصة بالشهرة ألجزاء‬
‫الوحدة المولدة للنقد التي لها حصص غير مسيطرة واألجزاء التي ليس لها مجل هذه‬
‫الحصص‪ .‬يتم تخصيص خسائر االنخفاض ألج ازء الوحدة المولدة للنقد على أساس‪:‬‬
‫المدى الذي ترتبل فيه الخسارة بالشهرة في الوحدة المولدة للنقد‪ ،‬والقيم الدفترية النسبية‬ ‫(أ)‬
‫لشهرة األجزاء قبل االنخفاض؛ و‬
‫(ب) المدى الذي يرتبل فيه االنخفاض بأصول قابلة للتحديد في الوحدة المولدة للنقد‪ ،‬وبالقيم‬
‫الدفترية النسبية لصافي ا ألصول القابلة للتحديد لأجزاء قبل االنخفاض‪ .‬يتم تخصيص‬
‫تلك االنخفاضات ألصول أجزاء كل وحدة بشكل متناسب مع المبلغ الدفتري لكل أصل‬
‫في الجزء‪ .‬في هذه األجزاء التي لها حصص غير مسيطرة‪ ،‬يتم تخصيص خسارة‬
‫االنخفاض بين المنشأة المسيطرة والحصة غير المسيطرة على نفس األساس الذي تم‬
‫عليه تخصيص الفائض أو العجز‪.‬‬

‫إذا ارتبطت خسارة االنخفاض التي يمكن أن تعزى لحصة غير مسيطرة بالشهرة التي ال يتم‬ ‫‪ 97‬ح‪.‬‬
‫االعتراف بها في البيانات المالية الموحدة للمنشأة المسيطرة (ان ر الفقرة ‪ 97‬د)‪ ،‬ال يتم‬
‫االعتراف بالخسارة كخسارة انخفاض للشهرة‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬يتم فقل االعتراف بخسارة‬
‫االنخفاض المرتبطة بالشهرة التي تم تخصيصها للمنشأة المسيطرة كخسارة انخفاض للشهرة‪.‬‬

‫عكس خسارة إنخفاض القيمة‬

‫أوضحت الفقرات ‪ 105-99‬متطلبات عكدس خسدارة إنخفداض القيمدة المعتدرف بهدا لأصدل أو‬ ‫‪.98‬‬
‫الوحدة المولدة للنقد في فترات سابقة‪ ،‬وتستخدم هدذه المتطلبدات مصدطلح "أصدل" إال أنده ينطبدق‬
‫بشددكل مماثددل علددى األصددل الفددردي أو وحدددة توليددد النقددد‪ .‬المتطلبددات اإلضددافية لأصددل الفددردي‬
‫موضحة في الفقرات ‪ 109-106‬ولوحدة توليدد النقدد فدي الفقدرتين ‪ 110‬و‪ ،111‬باإلضدافة إلدى‬
‫الفقرات ‪111‬أ و‪111‬ب من الشهرة‪.‬‬

‫تقـــيم المنشـــأة فـــي ـــل تـــاريخ إعـــداا تقـــارير مـــا إذا ـــان نـــاك أا مؤشـــر علـــى أن خســـارة‬ ‫‪.99‬‬
‫إنخفاض قيمة معترف بها في فترات سابقة ألصل خالف الشهرة م الممك أنهـا مـا لـم تعـد‬
‫موجواة أو أنها انخفض ‪ ،‬وإذا وجد أا مؤشر هـ ا‪ ،‬تقـدر المنشـأة المبلـغ القابـل لإلسـترااا‬
‫ل لم األصل‪.‬‬

‫لــدى تقيــيم مــا إذا ــان نــاك أا مؤشــر علــى أن خســارة إنخفــاض القيمــة المعتــرف بهــا فــي‬ ‫‪.100‬‬
‫فترات سـابقة ألصـل خـالف الشـهرة مـ الممكـ أنهـا مـا لـم تعـد موجـواة أو أنهـا انخفضـ ‪،‬‬
‫تأخ المنشأة المؤشرات التالية بعي اإلعتبار على أةل تقدير‪.‬‬

‫‪876‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫المصاار الخارجية للمعلومات‬

‫إرتفاع القيمة السوقية لألصل إرتفاعاً بي اًر خالل الفترة؛‬ ‫(أ)‬

‫(ب) حدوث تغيرات امة ذات أثر موات على المنشأة أثناء الفترة‪ ،‬أو ستحدث في المستقبل‬
‫القريب في البيئة التقنية أو السوقية أو اإلةتصاالة أو القانونية التي تعمل فيها المنشأة‬
‫أو في السوق ال ا لخصص له األصل؛ و‬
‫(ج) إنخفاض سعر الفائدة السوةي أو األسعار السوقية األخرى للعائد على اإلستثمارات خالل‬
‫ه اإل نخفاا ات على سعر الخصم المستخدم في حساب قيمة‬ ‫أن تؤثر‬ ‫الفترة‪ ،‬ويرج‬
‫إستخدام األصل وأن تزيد مبلغ األصل القابل لإلسترااا زياا ًة بيرة؛ و‬

‫المصاار الداخلية للمعلومات‬

‫امة ذات أثر موات على المنشأة أثناء الفترة‪ ،‬أو توةل حدوثها في‬ ‫حدوث تغيرات‬ ‫(ا)‬
‫المستقبل القريب إلى الحد ال ا أو بالطريقة التي لستخدم فيها األصل أو يتوةل أن يتم‬
‫ه التغيرات التكاليف التي يتم تكبد ا أثناء الفترة لتعزيز أو‬ ‫إستخدام ه بها‪ ،‬وتشمل‬
‫تحسي أااء األصل أو إعااة يكلة العملية التي ينتمي لها األصل؛ و‬
‫(ا أ) ةرار باستئناف إنشاء األصل ال ا تم وةفه سابقا ةبل إستكماله أو ةبل أن لصب جا ز‬
‫لإلستخدام؛ و‬
‫( ـ) توفر أالة م تقارير معدة ااخلياً تشير إلى أن أااء األصل اسةتصااا أفضل م المتوةل‬
‫لم‪.‬‬ ‫أو سيصب‬

‫تعكددس مؤش درات اإلنخفدداض المحتمددل فددي خسددارة إنخفدداض القيمددة فددي الفق درة ‪ 100‬بشددكل أساسددي‬ ‫‪.101‬‬
‫مؤشرات خسارة إنخفاض القيمة المحتملة في الفقرة ‪.25‬‬

‫إذا كددان هندداك أي مؤشددر علددى أن خسددارة إنخفدداض قيمددة معتددرف بهددا ألصددل خددالف الشددهرة مددن‬ ‫‪.102‬‬
‫الممكن أنها ما لم تعدد موجدودة أو أنهدا انخفيدت‪ ،‬فقدد يشدير ذلدك إلدى (أ) ضدرورة مراجعدة العمدر‬
‫اإلنت دداجي المتبق ددي أو (ب) طريق ددة اإلس ددتهالك (اإلطف دداء) أو (ج) القيم ددة المتبقي ددة وتع ددديلها وفقد داً‬
‫للمعيار الذي ينطبق على األصل حتى وإن لم تُعكس خسارة إنخفاض القيمة لأصل‪.‬‬

‫ُتعكس خسارة إنخفاض القيمة المعترف بها فـي فتـرات سـابقة لألصـل فقـف فـي حـال ـان نـاك‬ ‫‪.103‬‬
‫تغيــر فــي التقــديرات المســتخدمة لتحديــد مبلــغ األصــل القابــل لإلســترااا نظ ـ اًر ألن آخــر خســارة‬
‫إنخفاض قيمة ةد تم اإلعتـراف بهـا‪ ،‬وإذا ـان الحـال ـ لم‪ ،‬تـتم زيـااة المبلـغ المسـول لألصـل‪،‬‬
‫(بإســتثناء مــا تــم وصــفه فــي الفقــرة ‪ )106‬إلــى المبلــغ القابــل لإلســترااا‪ ،‬وتكــون ـ ه الزيــااة‬
‫عكساً لخسارة إنخفاض القيمة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪877‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫يمجل عكس خسارة إنخفاض القيمة زيادة في إمكانيات الخدمة المقدرة لأصل إما مدن اإلسدتخدام‬ ‫‪.104‬‬
‫أو م ددن البي ددع وذل ددك م ددن ت دداريخ آخ ددر مد درة اعترف ددت فيه ددا المنش ددأة بخس ددارة إنخف دداض قيم ددة ل ددذلك‬
‫األصل‪ ،‬ويطلدب مدن المنشدأة أن تحددد التغيدر فدي التقدديرات التدي تتسدبب بالزيدادة فدي إمكانيدات‬
‫الخدمة المقدرة‪ ،‬أما األمجلة على التغيرات في التقديرات فتشمل‪-:‬‬
‫التغير في األساس الخاص بالمبلغ القابل لإلسترداد (أي ما إذا المبلغ القابل لإلسترداد‬ ‫(أ)‬
‫مبنياً على القيمة العادلة التي تطرح منها تكاليف البيع أو قيمة اإلستخدام)؛ أو‬
‫التغير ف ي مبلغ أو توقيت التدفقات النقدية المستقبلية المقدرة أو في سعر الخصم‪ ،‬إذا‬ ‫(ب)‬
‫كان المبلغ القابل لإلسترداد مبنياً على القيمة العادلة التي تطرح منها تكلفة البيع؛ أو‬
‫تغير في تقدير عناصر القيمة العادلة التي تطرح منها تكلفة البيع‪ ،‬إذا كان المبلغ‬ ‫(ج )‬
‫القابل لإلسترداد مبنياً على قيمة اإلستخدام‪.‬‬

‫يمكن أن تصدبح قيمدة إسدتخدام األصدل أكبدر مدن المبلدغ المسدجل لأصدل بكدل فقدل ألن القيمدة‬ ‫‪.105‬‬
‫الحاليددة للتدددفقات النقديددة المسددتقبلية الدواردة تددزداد كلمددا دنددا موعدددها‪ ،‬ومددن جانددب آخددر لددم تشددهد‬
‫إمكانيات خدمة األصل أية زيادة‪ ،‬ولذلك ال تُعكس خسارة إنخفاض القيمدة لمجدرد مدرور الوقدت‬
‫(يسمى أحياناً عكس الخصم) حتدى وإن أصدبح مبلدغ األصدل القابدل لإلسدترداد أعلدى مدن المبلدغ‬
‫المسجل له‪.‬‬

‫عكس خسارة إنخفاض القيمة ألصل فراا أو لفئة األصل‬

‫ينبغــي أس يزيــد المبلــغ المســول الـ ا زاا ألصــل بخــالف الشــهرة منســوب إلــى عكــس خســارة‬ ‫‪.106‬‬
‫إنخفاض قيمة ع المبلغ المسول الـ ا ـان سـيتم تحديـده (صـافي اإلسـتهالك أو اإلطفـاء)‬
‫لو أن خسارة إنخفاض القيمة لم يتم اإلعتراف ع األصل في السنوات السابقة‪.‬‬

‫أي زي ددادة ف ددي المبل ددغ المس ددجل ألص ددل بخ ددالف الش ددهرة عل ددى المبل ددغ المس ددجل ال ددذي كددان س دديتم‬ ‫‪.107‬‬
‫تحديدده (صدافي اإلطفداء واإلسدتهالك) لدو أن خسدارة إنخفدداض القيمدة لدم يدتم اإلعتدراف بهدا عددن‬
‫األصل تعتبر إعادة تقييم‪ .‬وللمحاسبة على إعادة التقيديم المدذكورة‪ ،‬تطبدق المنشدأة المعيدار الدذي‬
‫يسري على األصل‪.‬‬

‫تــم اسعت ـراف بعكــس خســارة اسنخفــاض ألصــل بخــالف الشــهرة علــى الفــور فــي الفــائض أو‬ ‫‪.108‬‬
‫العوز‪ ،‬إس إذا تم تسـويل األصـل بمبلـغ معـاا تقييمـه وفقـاً لمعيـار آخـر (علـى سـبيل المثـال‪،‬‬
‫نمــوذج إعــااة التقيــيم فــي معيــارا المحاســبة الــدوليي فــي القطــاع العــام ‪ ،17‬و‪ .)31‬تــتم‬
‫معالوة أا عكس لخسارة اسنخفاض لألصل المعاا تقييمه باعتبار ا زيـااة إعـااة تقيـيم وفقـاً‬
‫ل لم المعيار اآلخر‪.‬‬

‫ويعترف بعكس خسارة االنخف اض على األصل المعاد تقييمه مباشرة في احتياطي إعادة التقييم‬ ‫ُ‬ ‫‪108‬أ‪.‬‬
‫وتتم زيادة فائض إعادة التقييم لذلك األصل الفردي وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 31‬أو لفئة األصول وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .17‬ومع ذلك‪ ،‬وفي‬
‫حدود االعتراف الذي تم مسبقاً بخسارة االنخفاض عن نفس األصل الفردي أو فئة األصول‬

‫‪878‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫التي يندرج تحتها األصل المعاد تقييمه في الفائض أو العجز‪ ،‬يتم أيي ًا االعتراف بعكس‬
‫خسارة هذا االنخفاض في الفائض أو العجز وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪31‬‬
‫أو معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫بعد اإلعتراف بعكس خسارة إنخفاض القيمة تعدل مصاريف اإلستهالك (اإلطفاء) لألصل فـي‬ ‫‪.109‬‬
‫فتـرات مســتقبلية لتخصــيص مبلــغ األصــل المســول الـ ا تمـ مراجعتــه‪ ،‬وتطــرح منــه القيمــة‬
‫منتظم على مدى عمره اإلنتاجي المتبقي‪.‬‬ ‫المتبقية (إن وجدت)‪ ،‬على أسا‬

‫عكس خسارة إنخفاض القيمة لوحدة توليد النقد‬

‫يــوزع عكــس لخســارة إنخفــاض قيمــة الخاصــة بوحــدة توليــد النقــد‪ُ ،‬لخصــص ألصــول الوحــدة‬ ‫‪.110‬‬
‫النســب مــل المبــالغ المســولة لتلــم األصــول‪.‬‬ ‫المولــدة للنقــد بإســتثناء الشــهرة علــى أســا‬
‫وتعامل ه الزيااات في المبالغ المسولة على أنها عمليات عكس لخسائر إنخفاض القيمـة‬
‫لألصــول الفرالــة ويــتم اإلعت ـراف بهــا بموجــب الفقــرة ‪ .108‬س لخصــص أا جــزء م ـ مبلــغ‬
‫العكس الم ور ألصل غير مولد للنقد لسا م في إمكانيات الخدمة لوحدة توليد نقد‪.‬‬

‫لــدى تخصــيص عكــس لخســارة إنخفــاض قيمــة لوحــدة توليــد النقــد وفقـاً للفقــرة ‪ ،110‬س تــتم‬ ‫‪.111‬‬
‫زيااة المبلغ األصل المسول على أو اون ما يلي‪-:‬‬
‫ال للتحديد)؛ و‬
‫مبلغه القابل لإلسترااا (إذا ان ةاب ً‬ ‫(أ)‬
‫(ب) المبلغ المسول ال ا ان سيتم تحديده (صافي اإلطفاء واإلستهالك) لو لم يتم‬
‫اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة لألصل في الفترات السابقة‪.‬‬

‫يتم تخصيص مبلغ عكس خسارة إنخفاض القيمة وال ا خالف ًا ل لم سيتم تخصيصها‬
‫لألصل بشكل تناسبي مل األصول األخرى في الوحدة بإستثناء الشهرة‪.‬‬

‫عكس خسارة انخفاض الشهرة‬

‫ال يتم عكس خسارة االنخفاض المعترف بها للشهرة في فترة الحقة‪.‬‬ ‫‪111‬أ‪.‬‬

‫يمنع معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 31‬االعتراف بالشهرة المبنية داخلياً‪ .‬ومن‬ ‫‪111‬ب‪.‬‬
‫ال محتمل أن تؤدي أية زيادة في مبلغ الشهرة القابل لالسترداد في الفترات التي تلي االعتراف‬
‫بخسارة االنخفاض لتلك لشهرة إلى زيادة الشهرة المبنية داخلياً‪ ،‬وليس عكس خسارة االنخفاض‬
‫التي تم االعتراف بها في الشهرة المستملكة‪.‬‬

‫إعااة تحديد األصول‬

‫‪ .112‬تحدث عملية إعـااة تحديـد أصـل مـ أصـل مولـد للنقـد إلـى أصـل غيـر مولـد للنقـد أو مـ أصـل‬
‫غير مولد للنقد إلى أصل مولد للنقد فقف عندما فقف حينمـا تتـوافر أالـة وااـحة تفيـد أن عمليـة‬
‫إعااة التحديد مناسبة‪ ،‬وس تؤاا إعااة التحديد بحد ذاتها بالضرورة إلـى اختبـار إنخفـاض قيمـة‬
‫أو عكـس لخسـارة إنخفــاض قيمـة‪ .‬عنـد تــاريخ إعـداا التقــارير الـ ا لعقـب إعــااة التحديـد‪ ،‬علــى‬
‫المنشأة أن تضل بعي اإلعتبار على أةل تقدير المؤشرات الواراة في الفقرة ‪.25‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪879‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .113‬هندداك أح دوال تقددرر فيهددا منشددآت القطدداع العددام أندده مددن المناسددب إعددادة تحديددد األصددل المولددد للنقددد‬
‫كأص ددل غي ددر مول ددد للنق ددد‪ ،‬فعل ددى س ددبيل المج ددال‪ ،‬أنش ددأت منش ددأة بالدرج ددة األول ددى لمعالج ددة الفي ددالت‬
‫الص ددناعية الناتج ددة م ددن منش ددأة ص ددناعية بأس ددعار تجاري ددة وق ددد اس ددتخدمت الطاق ددة الفائي ددة لمعالج ددة‬
‫الفيددالت الصددادرة عددن إسددكان حكددومي لددذوي الدددخل المحدددود دون تقاضددي رسددوم علددى ذلددك‪ ،‬ثددم‬
‫أقفلددت المنشددأة الصددناعية مددؤخ اًر وفددي المسددتقبل سدديتم تطددوير الموقددع ألغ دراض المسدداكن الحكوميددة‬
‫لذوي الدخل المحدود‪ ،‬وعلى ضوء إقفال المنشدأة الصدناعية قدررت منشدأة القطداع العدام إعدادة تحديدد‬
‫منشأة معالجة الفيالت كأصل مولد للنقد‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫‪ .114‬تفص ـ المنشــأة ع ـ المعــايير التــي واــعتها لتمييــز األصــول المولــدة للنقــد ع ـ األصــول غيــر‬
‫المولدة للنقد‪.‬‬

‫‪ .115‬تفص المنشأة عما يلي لكل فئة م األصول‪-:‬‬

‫مبلغ خسائر إنخفاض القيمة المعترف به في حالة الزيااة أو العوز خالل الفترة وبند‬ ‫(أ)‬
‫فيه خسائر إنخفاض القيمة‬ ‫(بنوا) السطر الخاصة ببيان األااء المالي ال ا أارج‬
‫الم ورة‪.‬‬
‫(ب) مبلغ عمليات عكس خسائر إنخفاض القيمة المعترف بها في حالة الزيااة أو العوز خالل‬
‫الفترة وبند (بنوا) السطر الخاصة ببيان األااء المالي التي تم عكس خسائر إنخفاض‬
‫القيمة فيه‪.‬‬
‫(ج) يتم اسعتراف مباشرة بمبالغ خسائر اسنخفاض على األصول المعاا تقييمها في فائض‬
‫إعااة التقييم خالل الفترة؛ و‬
‫(ا) يتم اسعتراف مباشرة بمبالغ عكس خسائر اسنخفاض على األصول المعاا تقييمها في‬
‫فائض إعااة التقييم خالل الفترة‪.‬‬

‫‪ .116‬قد ال يتيح في بعض الحاالت ما إذا كان الهدف األساسي من اإلحتفا باألصدل يكمدن فدي توليدد‬
‫عائددد تجدداري‪ ،‬حيددو أن ه ددذا الق درار يلددزم لتحدي ددد مددا إذا كددان يجددب تطبي ددق هددذا المعيددار أم معي ددار‬
‫المحاسددبة الدددولي فددي القطدداع العددام (‪ .)21‬تتطلددب الفق درة ‪ 114‬اإلفصدداح عددن المعددايير المسددتخدمة‬
‫لتمييز األصول المولدة للنقد عن األصول غير المولدة للنقد‪.‬‬

‫‪ .117‬فئة األصول عبارة عن تجميع ألصول ذات طبيعة أو وظيفة متشابهة في عمليات منشدأة مدا ت هدر‬
‫في بند مستقل لغرض اإلفصاح في البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .118‬يمكددن تقددديم المعلومددات المطلوبددة فددي الفق درة ‪ 115‬مددع معلومددات أخددرى تددم اإلفصدداح عنهددا لفئددة مددن‬
‫األص ددول‪ ،‬فق ددد تك ددون ه ددذه المعلوم ددات عل ددى س ددبيل المج ددال مش ددمولة ف ددي مطابق ددة المبل ددغ المس ددجل‬
‫للممتلكات والمصانع والمعدات في بداية الفترة ونهايتها وفقاً لما يتطلبه معيدار المحاسدبة الددولي فدي‬
‫القطاع العام (‪.)17‬‬

‫‪880‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪ .119‬المنشـأة التـي تعـد تقـارير بمعلومــات ةطاعيـة بموجـب معيـار المحاســبة الـدولي فـي القطـاع العــام‬

‫‪ " ،18‬إعداا التقارير حول القطاعات"‪ ،‬تفصـ عمـا يلـي لكـل ةطـاع تـم إعـداا تقـارير حولـه ً‬
‫بنـاء‬
‫على صيغة إعداا التقارير الخاصة بالمنشأة‪-:‬‬
‫مبلغ خسائر إنخفاض القيمة المعترف به في حالة الزيااة أو العوز خالل الفترة؛ و‬ ‫(أ)‬
‫(ب) مبلغ عمليات عكس خسائر إنخفاض القيمة المعترف بها في حالة الزيااة أو العوز خالل‬
‫الفترة‪.‬‬

‫‪ .120‬تفص المنشأة عما يلي لكل خسارة إنخفاض قيمة بيـرة معتـرف بهـا أو تـم عكسـها خـالل الفتـرة‬
‫لألصل المولد للنقد (بما في ذلم الشهرة) أو وحدة توليد النقد‪-:‬‬

‫األحداث واألحوال التي أات إلى اإلعتراف بخسائر إنخفاض القيمة أو عكسها؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) مبلغ خسارة إنخفاض القيمة المعترف به أو ال ا تم عكسه؛‬
‫(ج) بالنسبة لألصول المولدة للنقد‪-:‬‬
‫(‪ )1‬طبيعة األصل؛ و‬
‫بناء على صيغة إعداا‬
‫(‪ )2‬القطاع ال ا تم إعداا تقارير حوله وال ا ينتمي له األصل‪ً ،‬‬
‫التقارير الخاصة بالمنشأة إذا أعدت المنشأة تقرير معلومات ةطاعية وفقاً لمعيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام (‪.)18‬‬
‫بالنسبة لوحدة توليد النقد‪-:‬‬ ‫(ا )‬
‫(‪ )1‬وصف لوحدة توليد النقد (مثل ما إذا ان خف إنتاج أو مصنل أو عملية توارية أو‬
‫منطقة جغرافية‪ ،‬أو ةطاع تم إعداا تقرير حوله)؛‬
‫(‪ )2‬مبلغ خسارة إنخفاض قيمة معترف به أو تم عكسه بواسطة فئة م األصول‪ ،‬وإذا‬
‫أعدت المنشأة تقارير حول معومات ةطاعية وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي في‬
‫بناء على صيغة إعداا‬
‫القطاع العام (‪ ،)18‬م خالل ةطاع تم إعداا تقارير حوله ً‬
‫التقارير الخاصة بالمنشأة؛ و‬
‫(‪ )3‬توميل أصول لتحديد تغير وحدة توليد النقد من آخر تقدير لمبلغ وحدة توليد النقد‬
‫الطريقة الحالية والسابقة لتوميل‬ ‫القابل لإلسترااا (إن وجد)‪ ،‬ووصف لكل م‬
‫األصول‪ ،‬وأسباب تغيير طريقة تحديد وحدة توليد النقد‪.‬‬

‫( ـ) ما إذا ان مبلغ األصل القابل لإلسترااا (وحدة توليد النقد) بقيمته العاالة مطروحاً منها‬
‫تكلفة البيل أو قيمة اإلستخدام الخاصة به؛‬
‫(و) األسا المستخدم في تحديد القيمة العاالة مطروحاً منها تكلفة البيل (مثل ما إذا ُحدات‬
‫القيمة العاالة م خالل الرجوع إلى سوق نشف) إذا ان المبلغ القابل لإلسترااا عبارة‬
‫ع القيمة العاالة مطروحاً منها تكلفة البيل؛ و‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪881‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫سعر (أسعار) الخصم المستخدم في التقدير الحالي والتقدير السابا (إن وجد) لقيمة‬ ‫(ز )‬
‫اإلستخدام إذا ان المبلغ القابل لإلسترااا عبارة ع قيمة اإلستخدام‪.‬‬

‫‪ .121‬تفص المنشأة ع المعلومـات التاليـة عـ خسـائر إنخفـاض القيمـة اإلجماليـة وإجمـالي عمليـات‬
‫عكــس خســائر إنخفــاض القيمــة المعتــرف بهــا خــالل الفتــرة التــي لــم يــتم اإلفصــاح عـ معلومــات‬
‫حولها وفقاً للفقرة ‪.120‬‬
‫(أ) فئات األصول الرئيسة المتأثرة بخسائر إنخفاض القيمة وفئات األصول الرئيسة المتأثرة‬
‫بعمليات عكس خسائر إنخفاض القيمة؛ و‬
‫(ب) األحداث واألحوال الرئيسة التي أات إلى اإلعتراف بخسائر إنخفاض القيمة وعمليات عكس‬
‫خسائر إنخفاض القيمة الم ورة‪.‬‬

‫‪ .122‬تُنصددح المنشددأة باإلفصدداح عددن اإلفت ارض دات المسددتخدمة فددي تحديددد مبلددغ األصددول القابددل لإلسددترداد‬
‫خدالل الفتدرة‪ ،‬ولكدن الفقدرة ‪ 123‬تتطلدب مددن المنشدأة عددن المعلومدات المتعلقددة بالتقدديرات المسددتخدمة‬
‫فددي قيدداس مبلددغ وحدددة توليددد النقددد القابددل لإلسددترداد حينمددا تكددون الشددهرة أو األصددل غيددر ملمددوس ذو‬
‫عمر إنتاجي غير محدد مشموالً في المبلغ المسجل لتلك الوحدة‪.‬‬

‫وفقاً للفقرة ‪ 90‬ه‪ ،‬إذا لم يتم خالل الفترة تخصيص أية نسبة من الشهرة المستملكة في عملية‬ ‫‪122‬أ‪.‬‬
‫االستمالك للوحدة المولدة للنقد (أو مجموعة الوحدات) حتى حلول نهاية فترة إعداد التقارير‪ ،‬فإنه‬
‫يتم اإلفصاح عن مبالغ الشهرة غير المخصصة مع اإلفصاح عن أسباب عدم تخصيص تلك‬
‫المبالغ‪.‬‬

‫اإلفصاح ع التقديرات المستخدمة لقيا المبالغ القابلة لالسترااا للوحدات المولدة للنقد التي‬
‫تشمل أصوسً غير ملموسة لها أعمار إنتاجية غير محداة‪.‬‬
‫‪ .123‬تفص المنشأة ع المعلومـات المطلوبـة مـ خـالل النقـاط مـ (أ)‪(-‬و) لكـل وحـدة مـ الوحـدات‬
‫المولدة للنقد (أو موموعـة الوحـدات) التـي تكـون فيهـا المبـالغ الدفتريـة للشـهرة أو األصـول غيـر‬
‫الملموسة التي لها أعما اًر إنتاجية غير محـداة والمخصصـة لتلـم الوحـدة (أو موموعـة الوحـدات)‬
‫كبيرة بشـكل وااـ مقارنـة بإجمـالي المبـالغ الدفتريـة للمنشـأة الخاصـة بالشـهرة أو األصـول غيـر‬
‫الملموسة التي لها أعما اًر إنتاجية غير محداة‪:‬‬
‫المبالغ الدفترية للشهرة المخصصة إلى الوحدة (موموعة الوحدات)؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) المبلغ الدفترا لألصول غير الملموسة التي لها أعما ًار إنتاجية غير محداة المخصصة‬
‫له ه الوحدة (أو موموعة الوحدات)؛‬
‫بناء عليه تحديد المبلغ القابل لالسترااا للوحدة (أو موموعة‬ ‫ً‬ ‫ال ا تم‬ ‫(ج) األسا‬
‫الوحدات) (بمعنى‪ ،‬قيمة اسستخدام أو القيمة العاالة مطروحاً منها تكاليف البيل)؛‬
‫إذا اعتمد المبلغ القابل لالسترااا للوحدة (أو موموعة الوحدات) على قيمة اسستخدام‪:‬‬ ‫(ا)‬

‫‪882‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫(‪ )1‬وصف لكل إفتراض أساسي اعتمدت عليه اإلاارة في توةعات التدفا النقدا الخاص‬
‫بها ع الفترة التي تغطيها معظم الموازنات التقديرية التوةعات‪ .‬اإلفترااات‬
‫األساسية ي تلم اإلفترااات التي لكون مبلغ الوحدة القابل لإلسترااا (موموع‬
‫الوحدات) حساساً بالنسبة لها إلى أبعد حد؛‬
‫(‪ )2‬وصف ألسلوب اإلاارة في تحديد القيمة (القيم) المعينة لكل إفتراض أساسي سواء‬
‫ه القيمة (القيم) تعكس توربة سابقة أو‪ ،‬إذا ان ذلم مناسباً‪ ،‬ان متسقة‬ ‫كان‬
‫مل مصاار المعلومات الخارجية و‪ ،‬إذا لم لك الحال لم‪ ،‬يمية وسبب اختالفها‬
‫ع التوربة السابقة أو مصاار المعلومات الخارجية؛‬

‫اإلاارة لها توةعات تدفقات نقدلة ةائمة على موازنات تقديرية‬ ‫(‪ )3‬الفترة التي واع‬
‫توةعات مالية أةرتها اإلاارة‪ ،‬وحينما تستخدم فترة تزيد على ‪ 5‬سنوات لوحدة توليد‬
‫النقد يتم اإلفصاح ع تواي سبب تبرير تلم الفترة األطول؛‬

‫(‪ )4‬معدل النمو المستخدم سستقراء توةعات التدفقات النقدلة خارج الفترة المغطاة بآخر‬
‫الموازنات التقديرية التوةعات‪ ،‬ومبرر إستخدام أا معدل نمو يتواوز متوسف معدل‬
‫النمو طويل األجل للمنتوات أو الصناعات أو الدولة أو الدول التي تعمل فيها‬
‫المنشأة أو للسوق ال ا ُخصص له الوحدة؛ و‬

‫(‪ )5‬سعر (أسعار) الخصم المطبقة على توةعات التدفا النقدا‪.‬‬

‫الوحدة (موموعة م الوحدات) الطريقة المستخدمة لتحديد القيمة العاالة التي‬ ‫(ب) اذا ان‬
‫تطرح منها تكلفة البيل إذا ان مبلغ الوحدة القابل لإلسترااا مبني ًا على القيمة العاالة‬
‫التي لطرح منها سعر البيل‪ ،‬وتم ألضاً اإلفصاح ع المعلومات التالية إذا لم يتم تحديد‬
‫القيمة العاالة التي لطرح منها سعر البيل بإستخدام سعر السوق الملحوظ للوحدة‪-:‬‬

‫(‪ )1‬وصف لكل إفتراض أساسي اعتمدت اإلاارة عليه في تحديد ا للقيمة العاالة التي‬
‫تطرح منها تكلفة البيل‪ .‬اإلفترااات األساسية ي تلم اإلفترااات التي لكون مبلغ‬
‫الوحدة (موموعة م الوحدات) القابل لإلسترااا حساساً بالنسبة لها إلى أبعد حد؛ و‬

‫اء‬
‫(‪ )2‬وصف ألسلوب اإلاارة في تحديد القيمة (القيم) المعينة لكل إفتراض أساسي سو ً‬
‫ه القيمة (القيم) تعكس توربة سابقة أو‪ ،‬إذا ان ذلم مناسب ًا‪ ،‬ان متسقة‬ ‫كان‬
‫لم‪ ،‬يمية وسبب اختالفها‬ ‫مل مصاار المعلومات الخارجية و‪ ،‬إذا لم لك الحال‬
‫ع التوربة السابقة أو مصاار المعلومات الخارجية‪.‬‬

‫إذا تم تحديد القيمة العاالة مطروحا منها تكاليف البيل بإستخدام تقديرات التدفا‬
‫النقدا المخصوم‪ ،‬ينبغي اإلفصاح ألضا ع المعلومات التالية‪:‬‬
‫(‪ )1‬الفترة التي ةام خاللها اإلاارة بتقدير التدفقات النقدلة؛‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪883‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫(‪ )2‬معدل النمو المستخدم إلستنتاج تقديرات التدفا النقدا؛ و‬

‫(‪ )3‬معدل (معدست) الخصم المطبقة على تقديرات التدفا النقدا‪.‬‬

‫( ـ) إذا ان التغير الممك على نحو معقول في اإلفترااات األساسية التي اعتمدت اإلاارة‬
‫عليها في تحديد مبلغ الوحدة (موموعة م الوحدات) القابل لإلسترااا سيؤاا إلى تواوز‬
‫مبلغ الوحدة المسول لمبلغها القابل لإلسترااا‪-:‬‬

‫الوحدات) القابل لإلسترااا ع‬ ‫(‪ )1‬المبلغ ال ا يزيد به مبلغ الوحدة (موموعة م‬

‫المبلغ المسول؛ و‬

‫(‪ )2‬القيمة المعينة لإلفتراض األساسي؛ و‬

‫(‪ )3‬المبلغ ال ا لوب أن تتغير م خالله القيمة المعينة لإلفتراض األساسي بعد ام‬
‫المبلغ القابل لإلسترااا حتى‬ ‫ألة آثار ناتوة في متغيرات أخرى مستخدمة لقيا‬
‫الوحدات) القابل لإلسترااا مساوي ًا لمبلغها‬ ‫لكون مبلغ الوحدة (موموعة م‬
‫المسول‪.‬‬

‫‪ .124‬إذا ـــان بعـــض أو جميـــل المبلـــغ المســـول للشـــهرة أو لألصـــول غيـــر الملموســـة ذات األعمـــار‬
‫اإلنتاجية غير المحداة مخصصاً للعديـد مـ وحـدات توليـد النقـد (موموعـة مـ الوحـدات)‪ ،‬و ـان‬
‫الوحــدات) غيــر بيــر مقارنـ ًة مــل‬ ‫المبلــغ المخصــص علــى ـ ا النحــو لكــل وحــدة (موموعــة مـ‬
‫إجمـالي مبلـغ المنشـأة المسـول للشـهرة أو لألصـول غيـر الملموسـة ذات األعمـار اإلنتاجيـة غيــر‬
‫ـ ه الحقيقــة باإلاــافة إلــى إجمــالي المبلــغ المســول للشــهرة أو‬ ‫المحــداة‪ ،‬لوــب اإلفصــاح ع ـ‬
‫لألصول غير الملموسة ذات األعمار اإلنتاجية غير المحداة المخصص لتلم الوحـدات (موموعـة‬
‫م الوحدات)‪ .‬وباإلاافة إلى ذلم‪ ،‬إذا ان (أ) المبالغ القابلـة لإلسـترااا ألا مـ تلـم الوحـدات‬
‫مبنيــة علــى إفت ـراض (إفتراا ـات) (ب) و ــان إجمــالي المبلــغ المســول للشــهرة أو لألصــول غيــر‬
‫الملموســة ذات األعمــار اإلنتاجيــة غيــر المحــداة المخصــص لهــا بي ـ اًر مقارنـ ًة مــل إجمــالي مبلــغ‬
‫المنشأة المسول للشهرة أو لألصـول غيـر الملموسـة ذات األعمـار اإلنتاجيـة غيـر المحـداة فعلـى‬
‫ه الحقيقة باإلاافة إلى ما يلي‪-:‬‬ ‫المنشأة اإلفصاح ع‬

‫إجمالي المبلغ الدفترا للشهرة المخصصة له ه الوحدات (أو موموعة الوحدات)؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) إجمالي المبلغ الدفترا لألصول غير الملموسة التي لها أعما ًار إنتاجية غير محداة‬
‫المخصص لتلم الوحدات (أو موموعة الوحدات)؛‬
‫(ج) وصف ألسلوب اإلاارة في تحديد القيمة (القيم) المعينة لإلفتراض (اإلفترااات) األساسي‬
‫ه القيمة (القيم) تعكس توربة سابقة أو‪ ،‬إذا ان ذلم مناسب ًا‪ ،‬ان متسقة‬ ‫اء ان‬
‫سو ً‬
‫مل مصاار المعلومات الخارجية و‪ ،‬إذا لم لك الحال لم‪ ،‬يمية وسبب اختالفها ع‬
‫التوربة السابقة أو مصاار المعلومات الخارجية؛‬

‫‪884‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫إذا ان التغير الممك على نحو معقول في اإلفتراض (اإلفترااات) األساسي سيؤاا إلى‬ ‫(ا )‬
‫تواوز مبالغ الوحدة (موموعة م الوحدات) المسولة لمبالغها القابلة لإلسترااا‪-:‬‬
‫الوحدات) القابلة لإلسترااا ع‬ ‫(‪ )1‬المبلغ ال ا تزيد به مبالغ الوحدة (موموعة م‬
‫إجمالي مبالغها المسولة؛‬
‫(‪ )2‬القيمة (القيم) المعينة لإلفتراض (لإلفترااات) األساسي؛ و‬
‫(‪ )3‬المبلغ ال ا لوب أن تتغير م خالله القيمة (القيم) المعينة لإلفتراض (لإلفترااات)‬
‫األساسي بعد ام ألة آثار ناتوة في متغيرات أخرى مستخدمة لقيا المبلغ القابل‬
‫لإلسترااا حتى تكون مبالغ الوحدة (موموعة م الوحدات) القابلة لإلسترااا مساوي ًة‬
‫لمبالغها المسولة‪.‬‬

‫‪ .125‬يمكن ترحيل وإستخدام أحدث حساب مفصل على اإلطالق تدم القيدام بده الفتدرة السدابقة للمبلدغ القابدل‬
‫لإلسترداد لوحدة (لمجموعة من الوحدات) توليد النقدد بموجدب الفقدرة ‪ 37‬أو‪90‬س‪ ،‬وذلدك فدي اختبدار‬
‫إنخفاض القيمة للوحدة في الفترة الحاليدة شدريطة اإللتدزام بمعدايير معيندة‪ ،‬وحينمدا يكدون الحدال كدذلك‬
‫تدرتبل المعلومدات المتعلقدة بتلدك الوحدددة (مجموعدة مدن الوحددات) والتددي تددم فدي اإلفصداحات التددي‬
‫تتطلبها الفقرتان ‪ 123‬و‪ 124‬بالحساب المرحل للمبلغ القابل لإلسترداد‪.‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫ا المعيار على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفتـرات التـي تبـدأ فـي‬ ‫‪ .126‬على المنشأة تطبيا‬
‫ا التاريخ‪ .‬ويشول التطبيا المبكر‪ ،‬أما إذا ةام المنشـأة بتطبيـا ـ ا‬ ‫‪ 1‬إبريل ‪ 2009‬أو بعد‬
‫المعيار للفترات التي تبدأ ةبل ‪ 1‬إبريل ‪ 2009‬لوب عليها اإلفصاح ع ذلم‪.‬‬

‫‪126‬أ‪ .‬تم تعديل الفقرتي ‪ 25‬و‪ 100‬ع طريا "التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام" الصاارة في يناير‪ .2010‬وتطبا المنشأة تلم التعديالت بأثر مستقبلي للبيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد ‪ 1‬يناير‪ .2011‬وم المحب التطبيا في فترة‬
‫التعديالت على الفقرات ‪ 12‬و‪ 13‬و‪ 29‬و‪40‬‬ ‫المنشأة ألضا في نفس الوة‬ ‫مبكرة إذا طبق‬
‫و‪ 57‬و‪ 59‬و‪ 62‬و‪62‬أ و‪62‬ب و‪ 63‬و‪ 66‬و‪101‬أ م معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫المنشأة التعديالت لفترة تبدأ ةبل‪ 1‬يناير‪ ،2011‬فإنها ينبغي أن تفص‬ ‫العام ‪ .16‬وإذا طبق‬
‫ع تلم الحقيقة‪.‬‬

‫‪126‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 123‬ع طريا "التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام"‬
‫الصاارة في يناير‪ .2010‬وتطبا المنشأة ذلم التعديل للبيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫الفترات التي تبدأ في أو بعد‪ 1‬يناير‪ . 2011‬وم المحب تطبيا ا التعديل في فترة مبكرة‪ .‬وإذا‬
‫طبق المنشأة التعديل لفترة تبدأ ةبل‪ 1‬يناير‪ ،2011‬فإنها ينبغي أن تفص ع تلم الحقيقة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪885‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪126‬ج‪ .‬عدل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 31‬الفقرة ‪(2‬ح)‪ .‬وينبغي أن تطبا المنشأة ذلم‬
‫ال تعديل للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في أو بعد‪ 1‬ابريل‪ .2011‬وإذا‬
‫طبق المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 31‬لفترة تبدأ ةبل‪ 1‬إبريل‪ ،2011‬فإنه‬
‫ينبغي ألضا تطبيا التعديل على تلم الفترة المبكرة‪.‬‬

‫‪126‬ا‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 127‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أسا اإلستحقاق للمرة األولى" الصاار في يناير‬
‫‪ .2015‬وينبغي أن تطبا المنشأة ذلم التعديل على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫مبكر‪ .‬وفي حال طبق‬ ‫ويسم بتطبيقه في وة‬ ‫التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلم‪ُ .‬‬
‫المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ ةبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنه ينبغي‬
‫ألضاً تطبيا التعديالت لتلم الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪126‬ه‪ .‬أاى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 35‬البيانات المالية الموحدة " ومعيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ " 37‬الترتيبات المشتر ة "‪ ،‬الصااران في يناير ‪ ،2015‬إلى تعديل‬
‫الفقرة ‪ .12‬وينبغي أن تطبا المنشأة ذلم التعديل عند تطبيقها لمعيارا المحاسبة الدوليي في‬
‫القطاع العام ‪ 35‬و‪.37‬‬

‫‪126‬و‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،2‬و‪ 8‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫‪ ،2015‬التي صدرت في أبريل ‪ .2016‬تطبا المنشأة ه التعديالت على البيانات المالية‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بدالة م ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلم‪ .‬ويشول التطبيا المبكر‪ .‬وإذا‬
‫طبق المنشأة التعديالت في فترة تبدأ ةبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفص ع ذلم الحدث‪.‬‬

‫خالل إصدار ةابلية تطبيا معايير‬ ‫‪126‬ز‪ .‬تم ح ف الفقرات ‪ ،3‬و‪ 4‬وتعديل الفقرات ‪ ،5‬و‪ 18‬م‬
‫ه التعديالت على البيانات‬ ‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬تطبا المنشأة‬
‫المالية السنوية التي تغطي الفترات بدالة م ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلم‪ .‬ويشول التطبيا‬
‫المبكر‪ .‬وإذا طبق المنشأة التعديالت في فترة تبدأ ةبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفص ع ذلم‬
‫الحدث‪.‬‬

‫‪126‬ح‪ .‬عدل انخفاض األصول المعاا تقييمها (تعديالت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 21‬و‪ )26‬الفقرات ‪ ،2‬و‪ ،73‬و‪ ،108‬و‪ ،115‬و‪ ،124‬وألغى الفقرات ‪ ،6‬و‪ ،11‬وأااف‬
‫الفقرات ‪73‬أ‪ ،‬و‪ 108‬أ‪ .‬تطبا المنشأة ه التعديالت بأثر مستقبلي على البيانات المالية السنوية‬
‫التي تغطي الفترات بدالة م ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلم التاريخ‪ .‬لشول التطبيا المبكر‪ .‬إذا‬
‫ه التعديالت على فترة ةبل ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬فإنها تفص ع ذلم الحدث‪.‬‬ ‫طبق المنشأة‬

‫‪126‬ط‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 2‬م خالل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،39‬منافل المو في ‪،‬‬
‫الصاار في يوليو ‪ . 2016‬تطبا المنشأة ه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫تغطي الفترات بدالة م ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلم‪ .‬ويشول التطبيا المبكر‪ .‬وإذا طبق‬
‫المنشأة التعديالت في فترة تبدأ ةبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفص ع ذلم الحدث وتطبا‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 39‬في نفس الوة ‪.‬‬

‫‪886‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪126‬ا‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،23 ،2‬و‪ ،71‬و‪ ،76‬و‪ ،88‬و‪ ،91‬و‪ ،92‬و‪ ،100-98‬و‪ ،102‬و‪،103‬‬
‫و‪ ،108 -106‬و‪ ،110‬و‪ ،111‬و‪ ،120‬و‪ ،122‬و‪ ،125-123‬وتم إاافة الفقرات ‪18‬أ‪،‬‬
‫و‪20‬أ‪ ،‬و‪90‬أ‪ ،‬و‪ ، 90‬و‪97‬أ‪ ،‬و‪97‬ح‪ ،‬و‪111‬أ‪ ،‬و‪ 111‬ب‪ ،‬و‪122‬أ وتم ح ف الفقرات ‪،7‬‬
‫و‪ 96‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،40‬عمليات اندماج األعمال في‬
‫ه التعديالت على البيانات المالية‬ ‫القطاع العام‪ ،‬الصاار في يناير ‪ .2017‬تطبا المنشأة‬
‫السنوية التي تغطي الفترات بدالة م ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلم‪ .‬ويشول التطبيا المبكر‪.‬‬
‫وإذا طبق المنشأة التعديالت في فترة تبدأ ةبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2019‬فإنها تفص ع ذلم الحدث‬
‫وتطبا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬في نفس الوة ‪.‬‬

‫الفقرتان ‪ ،2،9‬و‪ 12‬بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،41‬الصاار في‬ ‫‪124‬ك‪ .‬عدل‬
‫أغسطس ‪ . 2018‬تطبا المنشأة ه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تتناول‬
‫ويشول التطبيا المبكر‪ .‬إذا طبق المنشأة تلم‬‫الفترات بدالة م ‪ 1‬يناير ‪ 2022‬أو بعد ذلم‪ُ .‬‬
‫التعديالت على فترة ةبل ‪ 1‬يناير ‪ 2022‬فإنها تفص ع ذلم وتطبا معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ 41‬في نفس الوة ‪.‬‬

‫‪126‬ل‪ُ .‬عدل الفقرتان ‪73‬أ و‪108‬أ بموجب التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام‪ ،2019 ،‬والتي صدرت في يناير ‪ .2020‬تطبا المنشأة تلم التعديالت على البيانات‬
‫المالية السنوية التي تتناول الفترات بدالة م ‪ 1‬يناير ‪ 2021‬أو بعد ذلم‪ُ .‬لسم بالتطبيا‬
‫المبكر‪.‬‬

‫عندددما تتبنددى المنشددأة معددايير المحاسددبة الدوليددة فددي القطدداع العددام القائمددة علددى أسدداس اإلسددتحقاق‬ ‫‪.127‬‬
‫المحاسددبي علددى النحددو المحدددد فددي معيددار المحاسددبة الدددولي فددي القطدداع العددام ‪ " 33‬تبنددي معددايير‬
‫المحاسدبة الدوليددة فدي القطدداع العدام علددى أسداس اإلسددتحقاق للمدرة األولددى" ألغدراض إعددداد التقددارير‬
‫المالية بعد تاريخ النفاذ هدذا‪ُ ،‬يطبدق هدذا المعيدار علدى البياندات الماليدة السدنوية للمنشدأة التدي تغطدي‬
‫الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد ذلك التاريخ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪887‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫الملحا أ‬
‫إرشااات التطبيا‬
‫ترافق إرشادات التطبيق هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬لكنها ال تش ّكل جزءً منه‪.‬‬

‫القيمة المستخدمة‬ ‫إستخدام أساليب القيمة الحالية لقيا‬

‫إن هذه اإلرشادات تستخدم مصطل ح (أصل)‪ ،‬إال أنه ينطبق على مجموعة األصول التي تؤلد وحدة‬
‫توليد النقد‪.‬‬

‫عناصر قياس القيمة الحالية‬

‫تبين العناصر التالية مجتمع ًة الفروق االقتصادية بين األصول المولدة للنقد‪-:‬‬ ‫تطبيق‪1‬‬
‫تقدير للتدفق النقدي المستقبلي أو‪ ،‬في الحاالت األكجر تعقيداً‪ ،‬مجموعة من التدفقات‬ ‫(أ)‬
‫النقدية المستقبلية التي تتوقع المنشأة اشتقاقها من األصل؛‬
‫(ب) توقعات حول التباينات الممكنة في مبلغ أو توقيت هذه التدفقات النقدية؛‬
‫(ج) القيمة الزمنية للنقود ممجلة بسعر الفائدة للسوق الحالي الخالي من المخاطرة؛‬
‫سعر تحمل الشك المالزم لأصل؛ و‬ ‫(د)‬
‫(هد) عوامل أخرى‪ ،‬غير قابلة للتحديد أحياناً‪( ،‬مجل السيولة) يبينها المشاركون في السوق‬
‫في تسعير التدفقات النقدية المستقبلية التي تتوقع المنشأة اشتقاقها من األصل‪.‬‬

‫يقابل هذا الملحق أسلوبين لحساب القيمة الحالية ويمكن إستخدام أي منهما لتقدير قيمة‬ ‫تطبيق‪2‬‬
‫بناء على األحوال‪ ،‬وبموجب األسلوب التقليدي فإن التعديالت الخاصة‬ ‫إستخدام أصل ً‬
‫بالعوامل (ب) إلى(هد) الموضحة في الفقرة أ‪ 1‬متيمنة في سعر الخصم‪ ،‬وبموجب أسلوب‬
‫التدفق النقدي المتوقع فإن العوامل (ب) و(د) و(هد) تؤدي إلى تعديالت لدى التوصل إلى‬
‫التدفقات النقدية المتوقعة المعدلة وفقاً للمخاطر‪ .‬وأياً كان األسلوب الذي تتبناه المنشأة في‬
‫تبيان التوقعات حول التباينات في مبلغ أو توقيت التدفقات النقدية المستقبلية‪ ،‬فينبغي أن‬
‫تكون النتيجة عبارًة عن تبيان للقيمة الحالية المتوقعة للتدفقات النقدية المستقبلية‪ ،‬أي‬
‫المتوسل المرجح لجميع النتائ الممكنة‪.‬‬

‫مبادئ عامة‬
‫بناء‬
‫ستتباين األساليب المستخدمة لتقدير التدفقات النقدية وأسعار الفائدة من موقد إلى آخر ً‬ ‫تطبيق‪3‬‬
‫على األحوال المحيطة باألصل قيد البحو‪ ،‬إال أن المبادئ العامة التالية تحكم تطبيق أي‬
‫أساليب قيمة حالية في قياس األصول‪-:‬‬
‫ينبغي أن تعكس أسعار الفائدة المستخدمة لخصم التدفقات النقدية اإلفتراضات المتسقة‬ ‫(أ)‬
‫مع تلك األساسية في التدفقات النقدية المقدرة‪ ،‬وبخالف ذلك فإن آثار بعض‬
‫اإلفتراض ات ستحسب مرتين أو سيتم تجاهلها‪ .‬على سبيل المجال‪ ،‬يمكن تطبيق سعر‬
‫خصم بواقع ‪ %12‬على تدفقات نقدية تعاقدية لذمة مدينة عن قرض‪ ،‬حيو تعكس‬

‫‪888‬‬ ‫إرشادات التطبيق لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫األسعار توقعات حول حاالت عدم السداد المستقبلية من القروض ذات السمات‬
‫المعينة‪ .‬ال ينبغي إستخدام نفس السعر والذي يبلغ ‪ %12‬لخصم التدفقات النقدية‬
‫المتوقعة ألن هذه التدفقات النقدية تعكس اإلفتراضات حول حاالت عدم السداد‬
‫المستقبلية‪.‬‬
‫(ب) ينبغي أال تتأثر التدفقات النقدية وأسعار الخصم المقدرة بالتحيز وبالعوامل غير‬
‫المرتبطة باألصل موضوع البحو‪ ،‬فعلى سبيل المجال يؤدي الذكر المتعمد لصافي‬
‫التدفقات النقدية المتوقعة بما هو أقل من قيمتها الفعلية من أجل تحسين الربح‬
‫المستقبلي ال اهر ألصل ما إلى تحيز في القياس‪.‬‬
‫(ج) ينبغي أن تعكس التدفقات النقدية وأسعر الخصم المقدرة نطاق النتائ الممكنة وليس‬
‫الحد األعلى أو األدنى الممكن لمبلغ مرجح بعينه‪.‬‬

‫أساليب التدفق النقدي التقليدية والمتوقعة للقيمة الحالية‬

‫األسلوب التقليدا‬
‫استخدمت تطبيقات المحاسبة للقيمة الحالية بشكل تقليدي مجموعة منفردة من التدفقات‬ ‫تطبيق‪4‬‬
‫النقدية المقدرة وسعر خصم منفرد‪ ،‬يوصد غالباً بأنه السعر المتناسب مع المخاطر‪ ،‬والواقع‬
‫أن األسلوب التقليدي يفترض أن تقليد سعر الخصم المنفرد يمكن أن ُيدم جميع التوقعات‬
‫حول التدفقات النقدية المستقبلية وعالوة المخاطر المناسبة‪ ،‬ولذلك فإن األسلوب التقليدي‬
‫يركز بشكل كبير على إنتقاء سعر الخصم‪.‬‬

‫في بعض األحوال كتلك التي يمكن فيها مالح ة األصول القابلة للتمييز في السوق‪ ،‬يكون‬ ‫تطبيق‪5‬‬
‫األسلوب التقليدي سهل التطبيق نسبياً‪ ،‬وبالنسبة لأصول ذات التدفقات النقدية التعاقدية‬
‫فإنها متسقة مع الطريقة التي يصد بها مشاركو السوق األصول كما في سند بقيمة ‪.%12‬‬

‫إال أن األسلوب التقليدي قد ال يتطرق بشكل مناسب إلى بعض مشاكل القياس المعقدة‬ ‫تطبيق‪6‬‬
‫كقياس األصول غير المالية والتي ال يوجد لها سوق للبند أو للبند القابل للمقارنة‪ .‬يتطلب‬
‫البحو المالئم للسعر المتناسب مع المخاطرة تحليالً لبندين على األقل – أصل موجود في‬
‫السوق وله سعر فائدة ملحو وتم قياس األصل‪ .‬يجب إستنتاج سعر الخصم المناسب‬
‫للتدفقات النقدية التي تقاس من السعر الملحو للفائدة في ذلك األصل اآلخر‪ ،‬وللتوصل إلى‬
‫ذلك اإلستنتاج‪ ،‬يجب أن تكون سمات التدفقات النقدية لأصل اآلخر مماثلة لتلك الخاصة‬
‫باألصل الذي يتم قياسه‪ ،‬ولذلك يجب على من يقوم بالقياس القيام بما يلي‪-:‬‬
‫تحديد مجموعة التدفقات النقدية التي سيتم خصمها؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) تحديد أصل آخر في السوق يبدو أن له سمات تدفقات نقدية متماثلة؛‬

‫(ج) مقارنة مجموعات التدفق النقدي من البندين ليمان تماثلهما (على سبيل المجال هل‬
‫كل مجموعة منهما عبارة عن تدفقات نقدية أو هل إحداهما تعاقدية واألخرى تدفق‬
‫نقدي مقدر؟)؛ و‬

‫إرشادات التطبيق لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪889‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫تقييم ما إذا كان هناك عنصر في بند غير ظاهر في اآلخر (على سبيل المجال هل‬ ‫(د)‬
‫أحدهما أقل سيولة من اآلخر؟)؛ و‬
‫(هد) تقييم ما إذا كان من المرجح أن تتصرف (أي تتباين) مجموعتا التدفق النقدي بطريقة‬
‫مماثلة في تغيير األوضاع االقتصادية‪.‬‬

‫أسلوب التدفا النقدا المتوةل‬

‫يكون أسلوب التدفق النقدي المتوقع في بعض المواقد أداة قياس أكجر فاعلية من األسلوب‬ ‫تطبيق‪7‬‬
‫التقليدي‪ ،‬ولدى تطوير عملية قياس‪ ،‬يستخدم أسلوب التدفق النقدي المتوقع جميع التوقعات‬
‫حول التدفقات النقدية الممكنة بدالً من التدفق النقدي الوحيد األكجر رجحاناً‪ .‬فعلى سبيل‬
‫المجال يمكن أن يكون التدفق النقدي ‪ 100‬وحدة عملة‪ 1‬أو ‪ 200‬وحدة عملة أو ‪ 300‬وحدة‬
‫عملة مع إحتماالت نسب تبلغ ‪ %10‬و‪ %60‬و‪ %30‬على التوالي‪ ،‬والتدفق النقدي المتوقع‬
‫يبلغ ‪ 220‬وحدة عملة‪ ،‬وبالتالي فإن أسلوب التدفق النقدي المتوقع يختلد عن األسلوب‬
‫التقليدي من خالل التركيز على التحليل المباشر للتدفقات النقدية موضوع البحو وعلى‬
‫بيانات باإلفتراضات المستخدمة في القياس تكون صريحة أكجر‪.‬‬

‫يتيح أسلوب التدفق النقدي أيياً إستخدام أساليب القيمة الحالية حينما يكون توقيت التدفقات‬ ‫تطبيق‪8‬‬
‫النقدية مشكوكاً فيه‪ ،‬فعلى سبيل المجال يمكن قبض تدفق نقدي بقيمة ‪ 1000‬وحدة نقد خالل‬
‫سنة واحدة أو سنتين أو ثالث سنوات مع إحتماالت نسب تبلغ ‪ %10‬و‪ %60‬و‪ %30‬على‬
‫التوالي‪ .‬يبين المجال أدناه حساب القيمة الحالية المتوقعة في هذه الحالة‪.‬‬
‫القيمة الحالية التي تبلغ ‪ 1000‬وحدة نقد خالل ‪ 952.38‬وحدة نقد‬
‫سنة واحدة بنسبة تبلغ ‪.%5‬‬
‫‪ 95.24‬وحدة نقد‬ ‫‪%10‬‬ ‫اإلحتمال‬
‫القيمة الحالية التي تبلغ ‪ 1000‬وحدة نقد خالل ‪ 902.73‬وحدة نقد‬
‫سنتين بنسبة تبلغ ‪.% 5.25‬‬
‫‪ 541.64‬وحدة نقد‬ ‫‪%60‬‬ ‫اإلحتمال‬
‫القيمة الحالية التي تبلغ ‪ 1000‬وحدة نقد خالل ‪ 851.61‬وحدة نقد‬
‫ثالث سنوات بنسبة تبلغ ‪.% 5.50‬‬
‫‪ 255.48‬وحدة نقد‬ ‫‪%30‬‬ ‫اإلحتمال‬
‫‪ 892.36‬وحدة نقد‬ ‫القيمة الحالية المتوقعة‬

‫تختلد القيمة الحالية المتوقعة التي تبلغ ‪ 892.36‬وحدة نقد عن الفكرة التقليدية للتقدير‬ ‫تطبيق‪9‬‬
‫األفيل البالغ ‪ 902.73‬وحدة نقد (إحتمال بنسبة ‪ .)%60‬يتطلب حساب القيمة الحالية‬
‫التقليدية المطبق في هذا المجال اتخاذ ق ار اًر بشأن توقيت التدفق النقدي الذي الممكن الذي‬
‫يجب إستخدامه وبالتالي فإنه ال يعكس إمكانيات توقيتات أخرى‪ ،‬ويرجع ذلك إلى أن سعر‬
‫الخصم في حساب القيمة الحالية التقليدية ال يمكن أن يعكس الشكوك في التوقيت‪.‬‬

‫تطبيق‪ 10‬إستخدام اإلحتماال ت في عنصر أساسي خاص بأسلوب التدفق النقدي المتوقع‪ .‬يشير تساؤل‬
‫حول ما إذا كان تحديد إحتماالت لتقديرات شخصية للغاية يشير في الواقع إلى دقة أكبر من‬

‫في هذا المجال وغيره من األمجلة تم التعبير عن المبالغ النقدية بوحدات العملة‪.‬‬ ‫‪١‬‬

‫‪890‬‬ ‫إرشادات التطبيق لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫الموجودة‪ ،‬إال أن التطبيق الصحيح لأسلوب التقليدي (كما هو موضح في فقرة التطبيق‪)6‬‬
‫يتطلب نفس التقدي ارت ويتطلب اللجوء إلى التقدير الشخصي دون توفير شفافية في حساب‬
‫أسلوب التدفق النقدي المتوقع‪.‬‬

‫تطبيق‪ 11‬تعمل العديد من التقديرات التي تم تطويرها في الممارسة الحالية على إدماج عناصر‬
‫التدفقات النقدية المتوقعة بشكل غير رسمي‪ ،‬وباإلضافة إلى ذلك فإن المحاسبين غالباً ما‬
‫تعترضهم الحاجة إلى قياس أصل بإستخدام معلومات محدودة حول إحتماالت التدفقات‬
‫النقدية الممكنة‪ ،‬فعلى سبيل المجال قد يجد المحاسب نفسه في مواجهة المواقد التالية‪-:‬‬
‫(أ) يتراوح المبلغ المقدر بين ‪ 50‬وحدة نقد و‪ 250‬وحدة نقد ولكن ليس هناك مبلغ آخر‬
‫وبناء على هذه المعلومات‬ ‫ً‬ ‫ضمن هذا النطاق له أرجحية أكجر من مبلغ آخر‪،‬‬
‫المحدودة‪ ،‬يكون التدفق النقدي المتوقع المقدر ‪ 150‬وحدة نقد [(‪]2 )250+50‬؛‬
‫(ب) يتراوح المبلغ المقدر بين ‪ 50‬وحدة نقد و‪ 250‬وحدة نقد والمبلغ األكجر ترجيح ًا هو‬
‫بناء على‬
‫‪ 100‬وحدة نقد ولكن اإلحتماالت المنسوبة إلى كل مبلغ غير معروفة‪ً .‬‬
‫تلك المعلومات المحدودة يبلغ التدفق النقدي المتوقع المقدر ‪ 133.33‬وحدة نقد‬
‫[(‪]3 )250+100+50‬؛ أو‬
‫(ج) سيكون المبلغ المقدر ‪ 50‬وحدة نقد (إحتمال ‪ )%10‬أو ‪ 50‬وحدة نقد (إحتمال‬
‫‪ )%30‬أو ‪ 100‬وحدة نقد (إحتمال ‪ .)%60‬بناء على تلك المعلومات المحدودة‪،‬‬
‫يبلغ التدفق النقدي المتوقع المقدر ‪ 140‬وحدة نقد [(‪+)0.30×250( +)0.10×50‬‬
‫(‪ .])0.60×100‬وفي كل حالة يرجح أن يعطي التدفق النقدي المتوقع المقدر تقدي اًر‬
‫أفيل لقيمة اإلستخدام من الحد األدنى على األرجح أو مبلغ الحد األعلى حينما‬
‫يؤخذ وحده‪.‬‬

‫تطبيق‪ 12‬يخيع تطبيق أسلوب تدفق نقدي متوقع لقيد التكلفة المتدنية‪ ،‬وفي بعض الحاالت تتوفر‬
‫لمنشأة إمكانية وصول لكم كبير من المعلومات وقد تتمكن من تطوير العديد من سيناريوهات‬
‫التدفق النقدي‪ ،‬وفي حاالت أخرى قد ال تتمكن المنشأة من تطوير ما هو أكجر من بيانات‬
‫عامة حوول تنوع التدفقات النقدية دون تكبد تكلفة كبيرة‪ .‬على المنشأة أن توازن تكلفة‬
‫الحصول على معلومات إضافية في مقابل الموثوقية اإلضافية التي ستعود بها المعلومات‬
‫على عملية القياس‪.‬‬

‫تطبيق‪ 13‬يدعي البعض أن أساليب التدفق النقدي المتوقع غير مناسبة لقياس بند منفرد أو بند له عدد‬
‫محدد من النتائ الممكنة‪ ،‬وهم ييربون مجاالً حول أصل له نتيجتان ممكنتان‪ :‬إحتمال‬
‫بنسبة ‪ %90‬بأن التدفق النقدي سيكون ‪ 10‬وحدات نقد وإحتمال بنسبة ‪ %10‬بأن التدفق‬
‫النقدي سيكون ‪ 1000‬وحدة نقد‪ ،‬وهم يالح ون أن التدفق النقدي المتوقع في ذلك المجال‬
‫يبلغ ‪ 190‬وحدة نقد وينتقدون تلك النتيجة على أساس أنها ال تمجل أياً من المبلغين الذين‬
‫يمكن دفعهما في النهاية‪.‬‬

‫تطبيق‪ 14‬التأكيدات مجل التأكيد الذي تم إيياحه للتو تعكس تعارضاً مع هدف القياس‪ ،‬فإذا كان‬
‫الهدف هو تجميع التكاليف التي سيتم تكبدها‪ ،‬فقد ال تعطي التدفقات النقدية المتوقعة تقدي اًر‬
‫صادقاً من حيو التمجيل للتكلفة المتوقعة‪ ،‬إال أن هذا المعيار معني بقياس مبلغ األصل‬

‫إرشادات التطبيق لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪891‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫القابل لإلسترداد‪ ،‬أما مبلغ األصل القابل لإلسترداد في هذا المجال فليس من المرجح أن‬
‫يكون ‪ 10‬وحدات نقدية رغم أن ذلك هو التدفق النقدية األكجر رجوحاً‪ ،‬ويرجع ذلك إلى أن‬
‫قياس ‪ 10‬وحدات نقد ال يدم الشك المتعلق بالتدفق النقدي في قياس األصل‪ ،‬وبدال من‬
‫ذلك ُيمجل التدفق النقدي المشكوك فيه كما لو أنه تدفق نقدي مؤكد‪ ،‬وليس هناك من منشأة‬
‫تقدم على بيع أصل بهذه السمات لقاء ‪ 10‬وحدات نقد‪.‬‬

‫سعر الخصم‬
‫تطبيق‪ 15‬أيما كان األسلوب الذي تتبناه المنشأة لقياس قيمة إستخدام األصل‪ ،‬ينبغي أال تعكس أسعار‬
‫الفائدة المستخدمة لخصم التدفقات النقدية المخاطر التي تم تعديل التدفقات النقدية المقدرة‬
‫وفقاً لها‪ ،‬وبخالف ذلك فسيحسب أثر بعض اإلفتراضات مرتين‪.‬‬

‫تطبيق‪ 16‬حينما ال يتوفر السعر الخاص باألصل مباشرة من السوق‪ ،‬تستخدم المنشأة بدائل لتقدير‬
‫سعر الخصم‪ ،‬أما الغرض من ذلك فهو تقدير تقييم السوق الخاص باألمور التالية قدر‬
‫اإلمكان‪-:‬‬
‫القيمة الزمنية للنقود للفترات حتى نهاية العمر اإلنتاجي لأصل؛ و‬ ‫(أ)‬
‫(ب) العوامل (ب) و(د) و(هد) الموضحة في الفقرة أ‪ 1‬وذلك إلى الحد الذي لم تؤدي فيه‬
‫هذه العوامل إلى تعديالت في التوصل إلى التدفقات النقدية المقدرة‪.‬‬

‫تطبيق‪ 17‬يمكن أن تأخذ المنشأة األسعار التالية بعين اإلعتبار كنقطة بداية في إعدادها لمجل هذا‬
‫التقدير‪-:‬‬
‫المتوسل المرجح لتكلفة رأس مال المنشأة المحدد بإستخدام أساليب مجل نموذج‬ ‫(أ)‬
‫تسعير األصول الرأسمالية؛‬
‫سعر اإلقتراض المتزايد للمنشأة؛ و‬ ‫(ب)‬
‫أسعار اإلقتراض السوقية األخرى‪.‬‬ ‫(ج )‬

‫تطبيق‪ 18‬إال أن هذه األسعار يجب أن تخيع للتعديل‪-:‬‬

‫حتى تعكس الطريقة التي يقيم بها السوق مخاطر محددة مرتبطة بالتدفقات النقدية‬ ‫(أ)‬
‫المقدرة لأصل؛ و‬
‫حتى يتم إستجناء األسعار التي ال تتعلق بالتدفقات النقدية المقدرة لأصل أو التي تم‬ ‫(ب)‬
‫تعديل التدفقات النقدية المقدرة وفقاً لها‪ ،‬وينبغي أخذ مخاطر مجل مخاطر الدولة‬
‫ومخاطر العملة ومخاطر السعر بعين اإلعتبار‪.‬‬

‫تطبيق‪ 19‬معدل الخصم مستقل عن الهيكل الرأسمالي للمنشأة والطريقة التي مولت بها المنشأة عملية‬
‫شراء األصل ألن التدفقات النقدية المستقبلية التي يتوقع أن تنشأ عن األصل ال تعتمد على‬
‫الطريقة التي مولت بها المنشأة عملية شراء األصل‪.‬‬

‫‪892‬‬ ‫إرشادات التطبيق لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫تطبيق‪ 20‬تتطلب الفقرة ‪ 68‬أن يكون سعر الخصم المستخدم هو سعر ما قبل اليريبة‪ ،‬ولذلك عندما‬
‫يكون األساس المستخدم لتقدير سعر الخصم هو سعر ما بعد اليريبة‪ُ ،‬يعدل ذلك األساس‬
‫ليعكس سعر ما قبل اليريبة‪.‬‬

‫تطبيق‪ 21‬تستخدم المنشأة في العادة سعر خصم منفرد لتقدير قيمة إستخدام األصل‪ ،‬إال أن المنشأة‬
‫تستخدم أسعار خصم منفصلة لفترات مستقبلية مختلفة وذلك حيجما تكون قيمة اإلستخدام‬
‫حساسة بالنسبة للفرق في المخاطر لفترات مختلفة أو هيكل أجل أسعار الفائدة‪.‬‬

‫إرشادات التطبيق لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪893‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫الملحا ب‬
‫التعديالت على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى‬

‫[ تم إلغائه]‬

‫‪894‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 26‬الملحق ب)‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫اإلستنتاجات‬ ‫أسا‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬لكنه ال يش ّكل جزءً منه‪.‬‬
‫التطورات التي طرأت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬نتيوة التحسينات التي أج ار ا‬
‫مولس معايير المحاسبة الدولية على المعايير الدولية إلعداا التقارير المالية الصاارة في عام ‪2004‬‬

‫المقدمة‬
‫إستنتاج‪ .1‬إن برنام مقاربة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التابع لمجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام هو عنصر هام في برنام عمل المجلس‪ .‬وتتلخص سياسة المجلس في تحقيق‬
‫المقاربة بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق والمعايير الدولية‬
‫إلعداد التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حيو يكون مناسباً لمنشآت‬
‫القطاع العام‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .2‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪" 21‬إنخفاض قيمة األصول غير المولدة للنقد" في ديسمبر عام ‪ ،2004‬وقد نص معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 21‬على اإلجراءات التي تطبقها المنشأة لتحديد ما إذا انخفض‬
‫األصل غير المولد للنقد وحدد كياية اإلعتراف بإنخفاض القيمة وكياية قياسها‪ .‬مع م األصول‬
‫في القطاع العام غير مولدة للنقد وقد أدت متطلبات اإلعتراف والقياس التي وضعت إلى عدد‬
‫من اإلختالفات في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬عن معيار المحاسبة الدولي‬
‫‪" 36‬إنخفاض قيمة األصول"‪.‬‬

‫الحاجة إلى معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام المذكور‬

‫إستنتاج‪ُ .3‬يرجع معيار المحاسبة الدولي القطاع العام ‪ 21‬القارئين إلى معيار المحاسبة الدولي ‪( 36‬أ)‬
‫لتحديد ما إذا انخفيت قيمة األصول المولدة للنقد (ب) وللمحاسبة على اإلعتراف بأية خسارة‬
‫إنخفاض قيمة وقياسها‪ .‬وهناك فوائد يتم الحصول عليها من دم المتطلبات واإلرشادات المتعلقة‬
‫باألصول المولدة للنقد في إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد في معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام بحيو ال تيطر منشآت القطاع العام إلى الرجوع إلى معيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬
‫حينما يكون لدى المنشأة أصول مولدة للنقد‪ ،‬وباإلضافة إلى ذلك فهناك عدد من مسائل القطاع‬
‫العام المرتبطة بإنخفاض القيمة وهي تشمل ما يلي‪-:‬‬
‫ما إذا كانت الممتلكات والمصانع والمعدات المولدة للنقد مسجلة بموجب نموذج إعادة‬ ‫(أ)‬
‫التقييم في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات"‬
‫يجب أن تكون ضمن النطاق؛‬
‫(ب) تمييز األصول المولدة للنقد واألصول غير المولدة للنقد؛‬
‫(ج) إعادة تحديد األصول المولدة للنقد إلى أصول غير مولدة للنقد والعكس بالعكس؛ و‬
‫المعالجة إلنخفاض القيمة وذلك لأصول غير المولدة للنقد في وحدات توليد النقد‪.‬‬ ‫(د)‬
‫إستجناء الممتلكات والمصانع والمعدات المسجلة بالمبالغ المعاد تقييمها واألصول غير الملموسة التي‬
‫يُعاد تقييمها بشكل منت م بالقيمة العادلة من النطاق‬
‫إستنتاج‪ .4‬عند اعتماد هذا المعيار في فبراير ‪ ،2008‬استبعد نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 21‬الممتلكات والمصانع والمعدات غير المولدة للنقد التي تم تسجيلها بمبالغ معاد تقييمها وفق ًا‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪895‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫لنموذج إعادة التقييم في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ .17‬يفيد أساس اإلستنتاجات في‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬بأن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫يرى أن األصول المسجلة بالمبالغ المعاد تقييمها بموجب نموذج إعادة التقييم في معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 17‬سيعاد تقييمها بدرجة كافية من اإلنت ام ليمان (أ) تسجيلها بمبلغ ال‬
‫يختلد اختالفاً كبي اًر عن قيمتها العادلة بتاريخ إعداد التقارير وأن أي (ب) إنخفاض في القيمة‬
‫سيؤخذ بعين اإلعتبار في التقييم‪ .‬ولذلك فقد أخذ مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫بعين اإلعتبار مسألة ما إذا كان اإلستجناء على نطاق مماثل ينبغي أن تكون مشمولة في معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام المذكور‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .5‬أقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن الممتلكات والمصانع والمعدات المحتف‬
‫بها على نموذج إعادة التقييم تقع ضمن نطاق معيار المحاسبة الدولي ‪ ،36‬وأخذ بعين اإلعتبار‬
‫وجهة الن ر القائلة بأن اإلرشادات المتعلقة بتحديد خسائر إنخفاض القيمة لهذه األصول ستكون‬
‫مناسبة لمنشآت القطاع العام ذات األصول التي تكون وفق نموذج إعادة التقييم‪ ،‬وأشار مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،36‬في‬
‫الحاالت التي تكون فيها القيمة العادلة لبند من الممتلكات والمصانع والمعدات هي قيمته السوقية‪،‬‬
‫إلى أن الحد األقصى لمبلغ خسارة إنخفاض القيمة هو عبارة عن تكاليف التصرف‪ .‬وُذكر في أساس‬
‫اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬ما يلي "يرى مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪ ،‬في أغلب الحاالت‪ ،‬أنها لن تكون كبيرة وأنه‪ ،‬من وجهة ن ر عملية‪ ،‬ليس‬
‫من اليروري قياس مبلغ الخدمة لأصل القابل لإلسترداد وليس من اليروري اإلعتراف بخسارة‬
‫إنخفاض القيمة عن تكاليف التصرف باألصل غير المولد للنقد"‪ ،‬كما يرى المجلس أنه من غير‬
‫المرجح أن تكون تكاليف التصرف كبيرة لأصول المولدة للنقد‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .6‬بالنسبة لأصول المتخصصة المولدة للنقد والتي ال تشتق فيها القيمة العادلة من القيمة السوقية‪،‬‬
‫يتطلب معيار المحاسبة الدولي أن تقدر قابلية اإلسترداد من خالل قيمة اإلستخدام‪ ،‬ون اًر ألن قيمة‬
‫اإلستخدام مبنية على توقع التدفق النقدي فإنها يمكن أن أكبر أو أقل بكجير من المبلغ المسجل‪،‬‬
‫ويكون هذا التحليل ذا صلة في القطاع العام أيياً‪ ،‬إال أنه من غير المؤكد ما إذا كانت منشآت‬
‫القطاع العام التي تحتف بأصول متخصصة تطابق تعريف األصل المولد للنقد في هذا المعيار‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .7‬يجبت مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على رأيه القائل بأنه من الصعب جداً فرض‬
‫متطلب يقيي باختبار إنخفاض القيمة باإلضافة إلى المتطلب الحالي في معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ 17‬والذي يقيي بإعادة تقييم األصول بدرجة كافية من االنت ام ليمان تسجيلها‬
‫بمبلغ ال يختلد اختالفاً كبي اًر عن قيمتها العادلة بتاريخ إعداد التقارير‪ ،‬ولذلك وفي المحصلة خلص‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن االتساق مع معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 21‬يجب أن تكون له أولوية على المقاربة مع معيار المحاسبة الدولي ‪ ،36‬وأن الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات المسجلة على نموذج إعادة التقييم في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 17‬يجب أن تستجنى من نطاق هذا المعيار‪ .‬إنسجاماً مع األسلوب المستخدم مع الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات فإن األصول غير الملموسة التي يعاد تقييمها بالقيمة العادلة بشكل منت م‬
‫تستجنى أيياً من النطاق‪.‬‬
‫انخفاض األصول المعاا تقييمها (تعديالت على معيارا المحاسبة الدوليي في القطاع العام ‪ ،21‬و‪)26‬‬
‫بناء على طلبات دوائر االختصاص التي تطبق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬راجع‬
‫إستنتاج‪7‬أ‪ً .‬‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في ‪ 2015‬القرار األصلي باستبعاد الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات واألصول غير الملموسة المعاد تقييمها من نطاق معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪.26‬‬

‫‪896‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫إستنتاج‪7‬ب‪ .‬رأى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن المنطق الذي بنيت عليه فقرات اإلستنتاج‬
‫‪ ،5‬واإلستنتاج ‪ 6‬بالنسبة للمتطلبات المختلفة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬
‫ومعيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬هو منطق معقول‪ .‬وأقر المجلس بوجهة الن ر التي ترى أنه سيتم أخذ‬
‫االنخفاض بعين االعتبار عند تنفيذ إعادة تقييم األصول للتأكيد على أن مبالغها الدفترية ال تختلد‬
‫بشكل مادي عن قيمها العادلة‪ ،‬كما تقتيي الفقرة ‪ 44‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 17‬والفقرة ‪ 74‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.31‬‬

‫إستنتاج‪7‬ج‪ .‬أقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيياً بأنه لم يكن من الواضح إذا كانت‬
‫خسائر االنخفاض وعكس خسائر االنخفاض هي عبارة عن إعادات للتقييم‪ ،‬مع األخذ بعين‬
‫االعتبار أن محاسبتهما تتم بنفس األسلوب‪ .‬وتتطلب الفقرة ‪ 51‬من معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 17‬أن تتم إعادة تقييم فئة األصول بالكامل إذا تمت إعادة تقييم عنصر من عناصر‬
‫الممتلكات والمصانع والمعدات ينتمي لتلك الفئة‪ .‬وبالتالي‪ ،‬إذا تم تفسير خسائر االنخفاض وعكس‬
‫خسائر االنخفاض على أنهما إعادات تقييم فستكون العواقب وخيمة‪ .‬ورأى مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام أن عليه أن يكشد عن ذلك الغموض‪.‬‬

‫إستنتاج‪7‬د‪ .‬رأى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيياً أنه من الهام أن يتم تزويد المستخدمين‬
‫بالمعلومات الكمية والنوعية حول االنخفاضات الموضحة في الفقرات ‪ 120‬و‪ 121‬من معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪،26‬‬

‫إستنتاج‪7‬ه‪ .‬باالتساق مع معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،21‬فإن هدف مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام من كشد الغموض‪ ،‬هو التأكيد على أن خسائر االنخفاض وعكس خسائر‬
‫االنخفاض لأصول المعاد تقييمها ال يتطلب من المنشأة أن تعيد تقييم مجمل فئة األصول التي‬
‫ينتمي إليها هذا األصل لالعتراف بخسارة االنخفاض فيما يتعلق بهذا العنصر‪.‬‬

‫إستنتاج‪7‬و‪ .‬رغم أن تيمين الممتلكات والمصانع والمعدات واألصول غير الملموسة التي يتم قياسها بالمبالغ‬
‫المعاد تقييمها في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬يعني أنه من المطلوب من‬
‫المنشأة أن تجري تقييماً سنوياً لتحدد إذا كان هناك إشارة إلى احتمالية انخفاض األصل‪ ،‬إال أنه من‬
‫المرجح أن تكون المنشأة على دراية بأية إشارة لالنخفاض‪ .‬وبالتالي خلص مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام إلى أن إدخال الممتلكات والمصانع والمعدات واألصول غير الملموسة‬
‫التي تم قياسها بالمبالغ المعاد تقييمها في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬لن‬
‫يكون أم اًر شاقاً بشكل مبالغ فيه بالنسبة لمعدي البيانات المالية‪.‬‬

‫إستنتاج‪7‬ز‪ .‬نتيجة لهذه االعتبارات اعتمد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مسودة العرض ‪،57‬‬
‫انخفاض األصول المعاد تقييمها‪ ،‬في سبتمبر ‪ 2015‬ونشر مسودة العرض في الشهر التالي‪.‬‬
‫اإلجابات على مسواة العرض ‪57‬‬
‫اإلستنتاج‪7‬ح‪ .‬دعم مع م المجاوبين على مسودة العرض ‪ 57‬مقترحات وأسباب مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام‪ .‬ون ر المجلس في مقترح يرى بأن توضيح كالً من خسائر االنخفاض وعكس‬
‫خسائر االنخفاض لأصول المعاد تقيمها ال يتطلب أن تعيد المنشأة تقييم مجمل فئة األصول‬
‫التي ينتمي إليها هذا األصل وهو األمر الذي يمكن تحقيقه بصورة أكجر اقتصادية من خالل إدراج‬
‫بيان بسيل في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪897‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫إستنتاج‪7‬ط‪ .‬أقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بهذه الرؤية ولكنه رأى أنها غير مناسبة‬
‫لسببين‪ .‬األول‪ ،‬أن هذا المنه لم يتناول بشكل كاف الطرق المختلفة لتحديد قيمة االستخدام‬
‫لأصول غير المولدة للنقد عند تقييم المبلغ القابل لالسترداد الحتمال تقديم الخدمات لأصل‪ .‬هذه‬
‫الطرق هي منه استهالك التكلفة االستبدالية‪ ،‬ومنه تكلفة االستعادة‪ ،‬ومنه وحدات الخدمة‪.‬‬
‫ثانياً‪ ،‬ال يقدم المنه المعلومات الالزمة ألغراض المساءلة واتخاذ القرار من قبل المستخدمين التي‬
‫يتم تقديمها من خالل اإلفصاحات في معياري المحاسبة الدوليين في القطاع العام ‪ ،21‬و‪.26‬‬
‫وبالتالي قرر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن يفعل المقترحات الواردة في‬
‫مسودة العرض ‪ 57‬في إصدار نهائي‪.‬‬

‫بناء على تعليقات المجاوبين على مسودة العرض أعاد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫ً‬ ‫إستنتاج‪7‬ي‪.‬‬
‫العام تقييم التأكيد في أسس اإلستنتاج ‪ 57‬على أن االنخفاضات تختلد مفاهيمياً عن انخفاضات‬
‫إعادة التقييم‪ .‬وألن كالً من االنخفاضات وانخفاضات إعادة التقييم تتطلب خفض في احتمال‬
‫الخدمات أو القدرة على توليد منافع اقتصادية‪ ،‬خلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام إلى أنها متشابهان من الناحية المفاهيمية‪ .‬وعلى أي حال‪ ،‬هناك اختالف عملي‪.‬‬
‫فاالنخفاضات هي األحداث التي تؤثر على األصول الفردية‪ ،‬أو مجموعات األصول‪ ،‬وليس على‬
‫النتائ الدورية إلعادات التقييم‪ .‬وينعكس هذا االختالف العملي في الفقرة ‪51‬أ من معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 17‬حيو إن "خسائر االنخفاض وعكس خسارة االنخفاض‬
‫ألصل بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،21‬و‪ " 26‬انخفاض األصول المولدة‬
‫للنقد"‪ ،‬ال ينشئ باليرورة حاجة إلعادة تقييم فئة األصول التي ينتمي إليها األصل أو مجموعة‬
‫األصول‪".‬‬

‫إستجناء الشهرة من المرجع‬

‫إستنتاج‪ .8‬يشتمل معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬على العديد من المتطلبات واإلرشادات المتعلقة (أ) بإنخفاض‬
‫القيمة (ب) وتخصيص الشهرة للوحدات المولدة للنقد (ج) واختبار الوحدات المولدة للنقد ذات الشهرة‬
‫بالنسبة إلنخفاض القيمة‪ .‬وفي مجال تطوير معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬درس‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مسألة ما إذا كان ينبغي أن تكون الشهرة في نطاق‬
‫هذا المعيار‪ ،‬ولم يصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى اآلن معيار محاسبة‬
‫دولي في القطاع العام يتناول عمليات إندماج األعمال ويرى أنه من المرجح أن يبرز عدد من‬
‫المسائل المحددة المتعلقة بالقطاع العام حينما تحدث عمليات إندماج األعمال في القطاع العام‪:‬‬
‫وبشكل خاص ما إذا كان يمكن دائماً تحديد المنشأة المشترية في عمليات إندماج األعمال في‬
‫القطاع العام‪ .‬وقد خلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن الشهرة ال ينبغي‬
‫أن تكون ضمن نطاق هذا المعيار‪ .‬بموجب تسلسل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬
‫"السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" يتم تحويل المستخدمين إلى‬
‫متطلبات معايير ا لمحاسبة الدولية أو الوطنية ذات العالقة التي تتناول إنخفاض قيمة الشهرة‪ ،‬مع‬
‫تخصيص الشهرة للوحدات المولدة للنقد واختبار إنخفاض القيمة على الوحدات المولدة للنقد ذات‬
‫الشهرة‪.‬‬

‫إستنتاج‪8‬أ‪ .‬صدر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬عمليات اندماج األعمال في القطاع العام"‪ ،‬في‬
‫يناير ‪ .2017‬يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬متطلبات االعتراف بالشهرة‬
‫وقياسها‪ .‬ولتطوير معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،40‬ن ر مجلس معايير المحاسبة‬

‫‪898‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫الدولية في القطاع العام في متطلبات خفض الشهرة‪ .‬أشار مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام إلى أن الشهرة ال تولد منافع اقتصادية بشكل مستقل عن األصول األخرى‪ ،‬وبالتالي يتم‬
‫تقييمها لالنخفاض كجزء من مجموعة أصول‪ .‬ويمكن فقل قياس الشهرة من خالل اإلشارة إلى‬
‫اء كانت تدفقات نقدية موجبة أو انخفاضات في صافي التدفقات النقدية‬ ‫التدفقات النقدية‪ ،‬سو ً‬
‫الصادرة‪ .‬وأشار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أيياً إلى أن معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 21‬يتعامل مع انخفاض األصول الفردية فقل‪ ،‬ويقيم االنخفاض من خالل‬
‫اإلشارة إلى القيمة الحالية لباقي احتمال الخدمة لأصل‪ .‬وبالتالي خلص مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام أنه سيكون من غير المالئم أن يتم تطبيق معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 21‬على انخفاض الشهرة‪ .‬وخلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫إلى أنه‪ ،‬ألغراض خاصة باالنخفاض‪ ،‬ينبغي التعامل مع الشهرة على اعتبار أنها أصل مولد للنقد‬
‫بغض الن ر عما إذا كانت العملية المرتبطة بها هي عملية مولدة للنقد‪ .‬ووافق المجلس على إدراج‬
‫إرشادات إضافية في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 21‬ومعيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 26‬تشير إلى أنه ينبغي اعتبار أن الشهرة هي أصل مولد للنقد ألغراض االنخفاض‪.‬‬

‫إستنتاج‪8‬ب‪ .‬نتيجة لقرار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام باعتبار أن الشهرة هي أصل مولد‬
‫للنقد ألغراض االنخفاض‪ ،‬وافق المجلس على إدراج ‪ 26‬متطلباً مستايياً وإرشادات أخرى في‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬بشأن (أ) انخفاض الشهرة‪( ،‬ب) تخصيص الشهرة‬
‫للوحدات المولدة للنقد‪ ،‬و(ج) اختبار الوحدات المولدة للنقد التي تم تخصيص الشهرة لها والميمنه‬
‫في معيار المحاسبة الدولي ‪.36‬‬

‫التمييز بين األصول المولدة لنقد واألصول غير المولدة للنقد‬

‫إستنتاج‪ .9‬أشار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن بعض األصول تتمتع بمالمح توليد‬
‫النقد ومالمح عدم توليد النقد أيياً‪ ،‬وقد ن ر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في‬
‫مسألة ما إذا كان يجب أن يتبنى أسلوباً قائماً على العناصر يحدد عناصر األصول المولدة للنقد‬
‫وغير المولدة للنقد ويخيعها لمعالجات مختلفة‪ .‬رد مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫هذا األسلوب ن اًر إلعتبارات التكاليف والمنافع‪ ،‬وقد خلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام إلى أن األصول في القطاع العام تكون غير مولدة للنقد بشكل عام وأن تحليل إمكانية‬
‫الخدمة الخاص بها هو األساس المفيل إلنخفاض القيمة‪ ،‬وبالتالي يتيمن هذا المعيار إفتراضاً‬
‫قابالً للدحض في الفقرة ‪ 18‬وهو أن األصول التي تكون مولدة للنقد وغير مولدة للنقد في الوقت ذاته‬
‫ينبغي أن يتم التعامل معها على أنها أصول غير مولدة للنقد‪.‬‬

‫مؤشرات إنخفاض القيمة‪ :‬القيمة السوقية لأسهم‬

‫إستنتاج‪ .10‬عندما صدر هذا المعيار‪ ،‬ن ر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في إذا ما كانت‬
‫اإلشارات إلى انخفاض األصول المولدة للنقد المحتف بها من قبل منشآت القطاع العام –المصادر‬
‫الخارجية أو الداخلية للمعلومات– مشابهة لإلشارات الواردة في معيار المحاسبة الدولي ‪ .36‬وخلص‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن اإلشارات الواردة في معيار المحاسبة‬
‫الدولي ‪ 36‬كانت ذات عالقة‪ ،‬باستجناء اإلشارة إلى أن المبلغ الدفتري لصافي أصول المنشأة هو‬
‫أكبر من مبلغ رسملتها في السوق (قيمتها السوقية)‪ .‬عندما صدر هذا المعيار‪ ،‬تبنى مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام وجهة الن ر التي ترى أن هناك عدد محدود جداً من منشآت‬
‫القطاع العام التي لم تكن (مؤسسات أعمال حكومية) (المصطلح بين األقواس لم يعد مستخدماً بعد‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪899‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ )2016‬تصدر أدوات‬
‫حقوق ملكية يتم تداولها في األسواق العميقة‪ ،‬وأن هذه اإلشارة ستكون ذات عالقة فقل عند توحيد‬
‫مؤسسات األعمال الحكومية‪.‬‬

‫القيمة العادلة التي تطرح منها تكاليف البيع وعمليات البيع الجبرية‬
‫إستنتاج‪ .11‬في التعليق على تعريف "القيمة العادلة التي تطرح منها تكلفة البيع" يفيد معيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬
‫بأن "القيمة العادلة التي تطرح منها تكاليف البيع ال تعكس البيع الجبري" ولكنه يتيمن شرطاً هو‬
‫"ما لم تُجبر اإلدارة على البيع مباشرةً"‪ .‬ال يشتمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 36‬على‬
‫هذا الشرط في الفقرة ‪ 40‬ألن هناك حاالت قليلة جداً تُجبر فيها منشآت القطاع العام‪ ،‬والتي ال تكون‬
‫مشاريع أعمال حكومية (المصطلح بين األقواس لم يعد يستخدم بعد إصدار" قابلية تطبيق المعايير‬
‫المحاسبية الدولية للقطاع العام" في إبريل ‪ )2016‬على البيع مباشرًة حتى تبقى منشأة مستمرة‪.‬‬

‫إعادة تحديد األصول‬

‫إستنتاج‪ .12‬يمكن أن تصبح األصول المولدة للنقد أصوالً غير مولدة للنقد والعكس بالعكس‪ ،‬وقد ن ر مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام في مسألة األحوال التي يجب فيها السماح بإعادة تحديد‬
‫أصل من أصل مولد للنقد إلى أصل غير مولد للنقد‪ ،‬وقد خلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام إلى أن إعادة التحديد يمكن أن تحدث فقل حينما تتوافر أدلة واضحة على أن ذلك‬
‫مناسب‪ ،‬وقد خلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن إعادة التحديد بحد ذاتها‬
‫ال تؤدي إلى اختبار إنخفاض قيمة أو عكس خسارة إنخفاض القيمة‪ ،‬وبدالً من ذلك ينبغي أن تقوم‬
‫المنشأة في تاريخ إعداد التقارير الالحق بتقييم المؤشرات المناسبة بعد إعادة التحديد لتحديد ما إذا‬
‫كان هناك ضرورة لالمتحان‪ ،‬وهذه المتطلبات مذكورة في الفقرة ‪.112‬‬

‫وحدات توليد النقد‬

‫إستنتاج‪ .13‬كما في معيار المحاسبة الدولي ‪ - 36‬الذي ال يمكن فيه تحديد المبلغ القابل لإلسترداد ألصل فردي‬
‫‪ -‬فإن المبلغ القابل لإلسترداد لوحدة توليد النقد الخاصة باألصل سيتم تحديده‪ .‬وحدة توليد النقد هي‬
‫أصغر قابلة للتحديد من األصول (أ) التي تولد التدفقات النقدية الواردة من اإلستخدام المتواصل وهي‬
‫(ب) مستقلة بشكل عام عن التدفقات النقدية الواردة من أصول أخرى أو مجموعات أخرى من‬
‫األصول‪ ،‬وقد خلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن فكرة وحدة توليد النقد‬
‫مناسبة لأصول المولدة للنقد في سياق القطاع العام‪.‬‬

‫أصول الشركة‬
‫إستنتاج‪ .14‬يتيمن معيار المحاسبة الدولي متطلبات ترتبل بأصول الشركة‪ ،‬وأصول الشركة محددة في معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 36‬على أنها "أصول غير الشهر تساهم في التدفقات النقدية المستقبلية لكل من‬
‫وحدة توليد النقد الخاضعة للمراجعة ووحدات توليد النقد األخرى" أي أن أصل الشركة يساهم فقل في‬
‫وحدات توليد النقد وليس في األنشطة غير المولدة للنقد‪ ،‬وقد درس مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام مسألة ما إذا كان ينبغي أن يتيمن هذا المعيار متطلبات ألصول الشركات كما‬
‫هي محددة في معيار المحاسبة الدولي ‪.36‬‬

‫إستنتاج‪ .15‬ال يتمجل الغرض األساسي لمنشآت القطاع العام التي ال تعتبر مشاريع أعمال حكومية (المصطلح‬
‫بين األقواس لم يعد مستخدماً بعد إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام في أبريل ‪ )2016‬في توليد عائدات تجارية ولذلك يرى مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬

‫‪900‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫القطاع العام بأنه ستكون هناك مناسبات قليلة جداً يساهم فيها األصل المشترك بين األنشطة‬
‫(كمبنى إداري مجالً) في إمكانيات الخدمة لوحدات توليد النقد دون المساهمة أيياً‬
‫ً‬
‫المختلفة‬
‫بإمكانيات الخدمة لأنشطة غير المولدة للنقد‪ .‬ولذلك فقد ُقرر أنه ليس من اليروري تحديد أصول‬
‫الشركة في هذا المعيار ووضع متطلبات له‪ ،‬وترجع الفقرة ‪ 96‬المنشآت إلى معيار المحاسبة الدولي‬
‫والوطني ذي العالقة الذي يتناول األصول التي ال تولد تدفقات نقدية بشكل مستقل عن أصول أخرى‬
‫وعن جزء يزيد على وحدة توليد نقد واحدة ولكنها ال تساهم بإمكانيات الخدمة في األنشطة غير‬
‫المولدة للنقد‪.‬‬

‫معالجة األصول غير المولدة للنقد في وحدات توليد النقد‬

‫فيها منشآت القطاع العام بأصول غير‬ ‫إستنتاج‪ .16‬من المرجح أن يكون هناك عدد من لحاالت التي تحتف‬
‫مولدة للنقد تنساهم بإمكانيات الخدمة في وحدات توليد النقد باإلضافة إلى األنشطة غير المولدة‬
‫للنقد‪ ،‬وقد درس مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مسألة ما إذا كان من المناسب‬
‫تيمين نسبة من المبلغ المسجل لأصل غير المولد للنقد‪ ،‬بعد أي اختبار إنخفاض قيمة بموجب‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،21‬في المبلغ المسجل لوحدة توليد النقد لدى مقارنة‬
‫المبلغ المسجل لوحدة توليد النقد المذكورة مع مبلغها القابل لإلسترداد‪.‬‬

‫إستنتاج‪ .17‬خلص مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أنه ينبغي تيمين نسبة من المبلغ‬
‫المسجل لأصل غير المولد للنقد في المبلغ المسجل لوحدة توليد النقد‪ ،‬وينبغي تحديد تلك النسبة‬
‫على أساس النسب إلمكانيات الخدمة بحيو يساهم ذلك األصل في وحدة توليد النقد‪ .‬إذا تم تجاهل‬
‫األصل غير المولد للنقد فقد يتم تقدير وحدة توليد النقد بقيمة أقل من قيمتها الفعلية وقد ال يتم‬
‫اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة‪ .‬ولكن ن اًر ألن إنخفاض قيمة األصل غير المولد للنقد سيكون قد‬
‫تم تحديده بموجب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،21‬فستكون قيمة األصل غير المولد‬
‫للنقد قد ُخفيت إلى مبلغ الخدمة القابل لإلسترداد الخاص به‪ ،‬ولذلك ال ينبغي أن تطبق خسارة‬
‫إنخفاض قيمة أخرى ذات عالقة بوحدة توليد النقد على األصل غير المولد للنقد‪ .‬تُخصص أية‬
‫بناء على القيم المسجلة‪ ،‬لأصول المولدة للنقد في وحدة‬
‫خسارة إنخفاض قيمة على أساس النسب‪ً ،‬‬
‫توليد النقد مع مراعاة الحدود الواردة في الفقرة ‪ ،92‬وهذا األسلوب مبين في الفقرة ‪.95‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬نتيوة التحسينات التي أج ار ا مولس‬
‫معايير المحاسبة الدولية على المعايير الدولية إلعداا التقارير المالية الصاارة في عام ‪2008‬‬
‫إستنتاج‪ .18‬قام مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بمراجعة التنقيحات التي أجريت على معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 36‬الواردة في "التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" الصادرة‬
‫عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في مايو ‪ 2008‬واتفق عموماً مع المجلس األخير على أسباب‬
‫تنقيح المعيار‪ .‬وإستنت مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أنه لم يكن يوجد سبب‬
‫خاص بالقطاع العام لعدم تبني التعديالت‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪901‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬نتيوة للوزء الثاني م التحسينات على‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ :2015‬المواايل التي أثارتها األطراف المعنية‬
‫إستنتاج‪ .19‬أشارت األطراف المعنية إلى أن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قد أشارت بشكل غير متسق‬
‫إلى األصول غير المتداولة المحتف بها للبيع ومجموعات التصرف‪ .‬وخلص مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام إلى أن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ ،5‬األصول الغير متداولة المحتف‬
‫بها برسم البيع والعمليات المتوقفة‪ ،‬قد يكون مالئماً فقل للقطاع العام في ظروف معينة‪ ،‬لأسباب التالية‪:‬‬
‫بيع األصول في القطاع العام قد ال يتم خالل سنة واحدة بسبب مستويات االعتماد المطلوبة‪ .‬ويجير‬ ‫(أ)‬
‫ذلك تساؤالت حول عالقة واتساق المعلومات التي يتم تقديمها وفقاً للمعيار الدولي إلعداد التقارير‬
‫المالية ‪ . 5‬وبشكل خاص‪ ،‬يشير مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬إلى أنه بموجب‬
‫المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ ،5‬ال يتم استهالك األصول الغير متداولة المحتف بها برسم‬
‫البيع‪ .‬ولدى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مخاوف فيما يخص عدم استهالك‬
‫األصول لفترات طويلة من الوقت ويرى أن ذلك قد يكون غير مالئم‪.‬‬
‫(ب) يتم التصرف في كجير من األصول في القطاع العام من خالل التحويل أو التوزيع بدون مقابل أو‬
‫في ن ير مقابل اسمي‪ .‬وألن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬يتعامل بالمبيعات بالقيمة‬
‫العادلة‪ ،‬فإن متطلبات اإلفصاح والقياس قد ال تقدم معلومات ذات عالقة عن هذه التحويالت‪.‬‬
‫وعلى أي حال‪ ،‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن متطلبات اإلفصاح‬
‫والقياس في المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬قد تكون مالئمة عندما يكون من المستهدف‬
‫أن تتم المبيعات وفقاً للقيمة العادلة‪.‬‬
‫(ج) كجير من العمليات المتوقفة في القطاع العام هي عمليات قدمت قبل ذلك خدمات بدون مقابل أو‬
‫بمقابل اسمي‪ .‬وفي حين أن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬يتعامل مع العمليات المتوقفة‬
‫التي كانت إما وحدات مولدة للنقد أو مجموعة من الوحدات المولدة للنقد قبل التصرف أو قبل أن‬
‫يتم تصنيفها باعتبار أنها محتف بها للبيع‪ ،‬إال أن متطلبات اإلفصاح قد ال تقدم معلومات ذات‬
‫عالقة بالعمليات المتوقفة في القطاع العام‪ .‬وعلى أي حال‪ ،‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام بأن متطلبات االعتراف في المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية قد تكون مالئمة‬
‫عندما تكون العمليات المتوقفة قد كانت سابقاً إما وحدات مولدة للنقد أو واحدة أو أكجر من‬
‫مجموعة الوحدات المولدة للنقد‪.‬‬

‫ألن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قد خلص إلى أن المعيار الدولي إلعداد التقارير‬
‫المالية ‪ 5‬سيكون مالئماً في القطاع العام فقل في ظروف محددة‪ ،‬فقد وافق مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على إزالة اإلشارة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى المعايير‬
‫المحاسبية الدولية أو المحلية التي تتعامل مع األصول الغير متداولة المحتف بها برسم البيع والعمليات‬
‫المتوقفة‪ .‬ولدى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مخاوف بشأن االحتفا بهذه اإلشارات‬
‫الذي قد تؤدي أن تتبني المنشآت المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬في ظروف غير مالئمة‪ .‬قد‬
‫أشار مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى أن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ ،3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء‪ ،‬يقدم إرشادات بشأن اختيار‬
‫السياسات المحاسبية للعمليات التي ال يتم تناولها بشكل خاص من خالل معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام‪ .‬يسمح هذا اإلرشاد للمنشآت بتطبيق سياسة محاسبية متسقة مع المعيار الدولي إلعداد‬
‫التقارير المالية ‪ 5‬عندما ترى المنشأة أن ذلك مالئماً‪.‬‬

‫‪902‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬نتيوة إصدار ةابلية تطبيا معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬م ةبل مولس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫في أبريل ‪.2016‬‬

‫إستنتاج‪ .20‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إصدا اًر بعنوان قابلية تطبيق معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬يعدل هذا اإلصدار المراجع في‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬

‫(أ) حذف الفقرات في المعايير المتعلقة بقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق‬
‫من كل معيار؛‬

‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "المنشآت التجارية العامة"‪،‬‬
‫متى كان ذلك مالئماً؛ و‬

‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل‬
‫توفير وصد إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات في أسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.1‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬نتيوة للتحسينات على معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام‪2019 ،‬‬
‫إستنتاج‪ .21‬اإلشارة إلى "فئة األصول" في الفقرات ‪73‬أ و‪108‬أ تعطي انطباعاً بأن اإلرشادات قد طبقت‬
‫فقل على األصول المعاد تقييمها في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬
‫وقد أعربت األطراف المعنية عن قلقها من أن األصول غير الملموسة المعاد تقييمها قد‬
‫استجنيت من نطاق التطبيق‪ .‬وبالتالي‪ ،‬وافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام على توضيح أن الفقرات ال تطبق إال على األصول الفردية في نطاق معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،31‬األصول غير الملموسة‪ ،‬وعلى فئة األصول في‬
‫نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪903‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫شورة القرار التوايحية‬

‫تعتبر هذه الشجرة مرافقة‪ ،‬ولكنها ليست جزءً من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.26‬‬
‫يفترض المخطل أدناه لغايات التبسيل والتوضيح أن أي أصل يكون جزءً من وحدة توليد النقد يسهم‬
‫أيياً في إمكانيات الخدمة ألنشطة توليد النقد‪ ،‬وحينما يسهم أصل فقل بإمكانيات الخدمة لوحدة توليد‬
‫نقد واحدة أو أكجر وليس ألنشطة توليد النقد‪ ،‬ترجع المنشآت إلى معيار المحاسبة الدولي والوطني الذي‬
‫يتناول مجل هذه األحوال بموجب الفقرة ‪.96‬‬

‫هلليمكن للدمر للمكلم انقال م ا رقلليما مللرلم مممةمنقال م ا منل م ا رقلليم‬

‫ا مرلم مم ا رصمقرألصيمعاىمممرسمفلمي؟م‬
‫نعم‬
‫هليم ألصليمعقلرلنمعلدممصلليم‬
‫نةامماان م؟م‬

‫نعم‬
‫ال‬ ‫طققمهذ م انعكلرلمةعلميم‬
‫انقا م انملليمفلحملرال م‬
‫مرلنم ن فرضم ا كن ‪.‬م‬
‫ال‬
‫طققمنعكرلم انلرمق م امةاحمفلحم‬
‫ا طللرام اعللر م ‪)2‬مةعللميم انقا ل م‬
‫انملللللليمفلللللحملراللللل م ملللللرلنم‬
‫ن فرضم ا كن ‪.‬مم‬

‫نعم‬ ‫ال‬
‫هيم ألصيملزءمندمةلمنمرةاكمم ان م‪.‬م‬

‫رضللنكدم انقا ل م انمللليممةم‬ ‫الملرلللل م الللىم‬

‫ر صللكصمنمللق منللدم انقال م‬ ‫يم للللللللللللل ءم‬
‫انمللليمالصلليمفللحمةلللمنم‬ ‫آ ل‪.‬م‬
‫رةاكمم ان م‪.‬م‬

‫هيمنقا مةللمنمرةاكلمم ان لمم ا رقليما ملرلم ممم قللمنلدم‬

‫انقا م انمليماةلمنمرةاكمم ان ممم منمر ٍةماه؟م‬
‫نعم‬

‫ال‬ ‫اللللكسمهنللللر م مللللرلنم‬

‫ملللللرلنم ن فلللللرضم ا كنللللل من صصللللل م‬ ‫ن فللرضممكن ل مرنملللم‬
‫الصللةيم انةاللمنماان للممفللحمةلللمنمرةاكللمم‬ ‫اةلمنمرةاكمم ا كن ‪.‬مم‬
‫ان ممعالىممملرسم انمللماانقال م انملليم‬
‫نللممنل عللرنم الللمةمم اللة لمنمفللحم اف لللنم‬
‫‪.92‬م‬

‫‪904‬‬ ‫شجرة القرار التوضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬
 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫إرشااات التنفي‬
‫تشكل جزًء منه‪.‬‬
‫ترافق إرشادات التنفيذ هذه معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬لكنها ال ّ‬
‫مع م األصول التي تحتف بها منشآت القطاع العام عبارة عن أصول غير مولدة للنقد وينبغي المحاسبة‬
‫على إنخفاض قيمتها وفق ًا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام (‪.)21‬‬

‫في هذه األحوال‪ ،‬حينما يتم اإلحتفا بأصل تحتف به منشأة قطاع عام بهدف توليد عائد تجاري فينبغي‬
‫مراعاة أحكام معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام المذكور‪ .‬ستنشأ مع م األصول المولدة للنقد في‬
‫أنشطة العمل التي تديرها منشآت القطاع العام التجارية‪ ،‬ومن األمجلة على ذلك وحدة إنتاج بذور تُدار‬
‫على أساس تجاري وتعتبر جزًء من منشأة أبحاث زراعية‪.‬‬

‫ومن أجل أغراض جميع هذه األمجلة‪ ،‬تنفذ منشأة القطاع العام التي ال تعتبر مشروع عمل حكومي‬
‫أنشطة تجارية‪.‬‬

‫تحديد وحدات توليد النقد‬

‫الغرض من هذا المجال هو‪-:‬‬
‫(أ) بيان كياية تحديد وحدات توليد النقد في مواقد مختلفة؛ و‬
‫(ب) إبراز عوامل معينة يمكن أن تيعها المنشأة بعين اإلعتبار لدى تحديد وحدة توليد النقد التي‬
‫ينتمي لها األصل‪.‬‬

‫أ‪ -‬إنخفاض الطلب المرتبف بالوحدات ذات المنت الواحد‬

‫معلومات أساسية‬
‫تنفيذ‪ .1‬لدى الحكومة مؤسسة توليد كهرباء ولدى هذه المؤسسة مولدان تربينيان في منشأة كهرباء‬
‫فردية‪ ،‬وقد أغلقت منشأة تصنيع كبرى في المنطقة في الفترة الحالية فقل الطلب على الطاقة‬
‫بشكل كبير فقامت الحكومة بإيقاف أحد المولدين‪.‬‬

‫التحليل‬
‫تنفيذ‪ .2‬ال تولد المولدات التربينية الفردية تدفقات نقدية بحد ذاتها ولذلك فإن وحدة توليد النقد التي يجب‬
‫أن تستخدم في تحديد إنخفاض قيمة هي منشأة الكهرباء ككل‪.‬‬

‫ب‪ -‬وحدة الشح الووا الحكومية التي تؤجر طائرة‬

‫معلومات أساسية‬
‫تنفيذ‪( .3‬م) عبارة عن وحدة شحن جوي تابعة لمنشأة حكومية تشغل ثالث طائرات ومدرج طائرات‬
‫بسيل وعدد من ح ائر الطائرات باإلضافة إلى مبان أخرى بما في ذلك مرافق الصيانة والتعبئة‬
‫بالوقود‪ .‬وقد قامت (م) ن اًر إلنخفاض الطلب على خدماتها بتأجير طائرة لمدة خمس سنوات‬
‫لمنشأة قطاع عام‪ ،‬ويتوجب على (م) بموجب شروط عقد التأجير أن تتيح للمستأجر إستخدام‬
‫المدرج البسيل كما أنها مسؤولة عن جميع األمور المتعلقة بصيانة الطائرة‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪905‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫التحليل‬
‫تنفيذ‪ .4‬ن اًر لشروط عقد التأجير فال يمكن إعتبار أن الطائرة المؤجرة تولد تدفقات نقدية واردة مستقلة‬
‫بشكل عام عن التدفقات النقدية الواردة من (م) ككل‪ ،‬ولذلك فمن المرجح أن تكون وحدة توليد‬
‫النقد التي تنتمي الطائرة لها هي (م) ككل‪.‬‬

‫ج‪ -‬وحدة سحا في منشأة تخلص م الفضالت‬

‫معلومات أساسية‬
‫تنفيذ‪ .5‬تدير بلدية منشأة تخلص من الفيالت تملك وحدة سحق تساند أنشطتها في التخلص من‬
‫الفيالت‪ ،‬ويمكن بيع وحدة السحق بقيمة الخردة وال تولد تدفقات نقدية واردة مستقلة بشكل عام‬
‫عن التدفقات النقدية الواردة من أصول أخرى لمنشأة التخلص من الفيالت‪.‬‬
‫التحليل‬
‫تنفيذ‪ .6‬ال يمكن تقدير المبلغ القابل لإلسترداد لوحدة السحق ألن قيمة إستخدامها ال يمكن تحديدها‬
‫وربما هي مختلفة عن قيمة الخردة ولذلك تقدر المنشأة المبلغ القابل لإلسترداد لوحدة توليد النقد‬
‫التي تنتمي لها وحدة السحق أي منشأة التخلص من الفيالت كل‪.‬‬

‫ا‪ -‬خطوط تؤمنها شر ة حافالت‬

‫معلومات أساسية‬
‫تنفيذ‪ .7‬تقدم شركة باصات حكومية خدمات بموجب عقد مبرم مع بلدية تحدد حداً أدنى من الخدمة‬
‫ل كل خل من الخطوط الخمسة المستقلة‪ .‬يمكن تحديد األصول المخصصة لكل خل والتدفقات‬
‫النقدية من كل خل على حدة‪ ،‬ويذكر أيياً أن أحد الخطوط يعاني من خسارة كبيرة‪.‬‬
‫التحليل‬

‫تنفيذ‪ .8‬ن اًر ألن المنشأة ال تتمتع بخيار إيقاف أي خل من خطوط الحافالت فإن الحد األدنى من‬
‫التدفقا ت النقدية الواردة القابلة للتحديد والتي تعتبر مستقلة بشكل عام عن التدفقات النقدية‬
‫الواردة من أصول أو مجموعات أصول أخرى تكون عبارة عن التدفقات النقدية الواردة من‬
‫خالل الخطوط الخمسة مجتمع ًة وتكون وحدة توليد النقد عبارة شركة الحافالت ككل‪.‬‬

‫حساب قيمة اإلستخدام واإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة‬

‫معلومات أساسية وحساب قيمة اإلستخدام‬
‫تنفيذ‪ .9‬في بداية عام ‪ 20×0‬وضعت الحكومة (ر) من خالل و ازرة الطاقة التابعة لها محطة توليد‬
‫طاقة كهربائية في الخدمة أنشأت بقيمة ‪ 250‬مليون وحدة نقد‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .10‬في بداية عام ‪ 20×4‬وضعت محطات توليد الكهرباء التي أنشأها المنافسون في الخدمة مما‬
‫أدى إلى إنخفاض اإليرادات المتأتية من محطة التوليد الخاصة بالحكومة (ر)‪ ،‬أما إنخفاض‬

‫‪906‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫َّ‬
‫المولدة انخفض عما هو متوقع وأيياً ألن أسعار‬ ‫اإليرادات فيرجع إلى أن حجم الكهرباء‬
‫الكهرباء والطاقة اإلحتياطية قد انخفيت عن عما هو متوقع‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .11‬إنخفاض اإليراد دليل على أن األداء اإل قتصادي لأصل أسوأ من المتوقع وبالتالي على‬
‫الحكومة (ر) أن تحدد مبلغ األصل القابل لإلسترداد‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .12‬تستخدم الحكومة (ر) طريقة القسل الجابت في حساب اإلستهالك على مدى عمر إنتاجي يبلغ‬
‫‪ 20‬عاماً لمحطة التوليد‪ ،‬وال تتوقع أن تكون هناك أية قيمة متبقية‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .13‬ال يمكن تحديد القيمة العادلة التي تخصم منها تكاليف بيع محطة التوليد‪ ،‬ولذلك يمكن تحديد‬
‫قابلية اإلسترداد فقل من خالل حساب قيمة اإلستخدام‪ .‬لتحديد قيمة اإلستخدام لمحطة التوليد‬
‫(أن ر الجدول ‪ ،)1‬فالحكومة (ر)‪-:‬‬
‫تعد تقديرات تدفقات نقدية مشتقة من آخر الموازنات التقديرية التقديرات المالية للسنوات‬ ‫(أ)‬
‫الخمس المقبلة (السنوات ‪ )20×9 - 20×5‬التي أقرتها اإلدارة؛‬
‫بناء على معدالت النمو‬
‫(ب) تقدر التدفقات النقدية الالحقة (السنوات ‪ً )20Y9 – 20Y5‬‬
‫اآلخذة باإلنخفاض والتي تتراوح من ‪ %6‬سنوياً وحتى ‪ %3‬سنوياً؛ و‬
‫(ج) تختار نسبة خصم بواقع ‪ %6‬تمجل سع اًر يعكس تقييمات السوق الحالية للقيمة الزمنية‬
‫للنقود والمخاطر المتعلقة بمحطة التوليد الخاصة بالحكومة‪.‬‬

‫اإلعتراف بخسارة إنخفاض القيمة وقياسها‬

‫تنفيذ‪ .14‬يبلغ مبلغ الحكومة (ر) القابل لإلسترداد الخاص بمحطة التوليد ‪ 121.1‬مليون وحدة نقد‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .15‬تقارن الحكومة (ر) مبلغ محطة التوليد القابل لإلسترداد مع مبلغها المسجل (أن ر الجدول‬
‫‪.)2‬‬

‫تنفيذ‪ .16‬ن اًر ألن المبلغ المسجل يتجاوز المبلغ القابل لإلسترداد بد ‪ 78.9‬مليون وحدة نقد‪ ،‬تم اإلعتراف‬
‫بخسارة إنخفاض قيمة تبلغ ‪ 78.9‬مليون وحدة نقد مباشرة في حالة الزيادة أو العجز‪.‬‬

‫الودول‪ :1‬حساب قيمة إستخدام محطة توليد الكهرباء التابعة للحكومة (ر) في نهالة عام‬
‫‪20×4‬‬
‫التدفقات النقدلة‬ ‫عامل القيمة الحالية‬ ‫التدفقات النقدلة‬ ‫معدست النمو‬ ‫السنة‬
‫المستقبلية المخصومة‬ ‫بمعدل خصم يبلغ‬ ‫المستقبلية‬ ‫طويلة األجل‬
‫(مليون وحدة نقد)‬ ‫§‬
‫‪%6‬‬
‫‪15.8‬‬ ‫‪0.94340‬‬ ‫‪16.8‬‬ ‫*‬
‫‪(n=1)5×20‬‬
‫‪12.8‬‬ ‫‪0.89000‬‬ ‫‪14.4‬‬ ‫*‬
‫‪6×20‬‬
‫‪11.9‬‬ ‫‪0.83962‬‬ ‫‪14.2‬‬ ‫*‬
‫‪7×20‬‬
‫‪11.2‬‬ ‫‪0.79209‬‬ ‫‪14.1‬‬ ‫*‬
‫‪8×20‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪907‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫‪10.4‬‬ ‫‪0.74726‬‬ ‫* ‪13.9‬‬ ‫‪9×20‬‬

‫‪9.2‬‬ ‫‪0.70496‬‬ ‫† ‪13.1‬‬ ‫(‪)%6‬‬ ‫‪0Y20‬‬
‫‪8.2‬‬ ‫‪0.66506‬‬ ‫† ‪12.3‬‬ ‫(‪)%6‬‬ ‫‪1Y20‬‬
‫‪7.3‬‬ ‫‪0.62741‬‬ ‫† ‪11.6‬‬ ‫(‪)%6‬‬ ‫‪2Y20‬‬
‫‪6.5‬‬ ‫‪0.59190‬‬ ‫† ‪11.0‬‬ ‫(‪)%5‬‬ ‫‪3Y20‬‬
‫‪5.9‬‬ ‫‪0.55839‬‬ ‫† ‪10.5‬‬ ‫(‪)%5‬‬ ‫‪4Y20‬‬
‫‪5.3‬‬ ‫‪0.52679‬‬ ‫† ‪10.5‬‬ ‫(‪)%5‬‬ ‫‪5Y20‬‬
‫‪4.8‬‬ ‫‪0.49697‬‬ ‫† ‪9.6‬‬ ‫(‪)%4‬‬ ‫‪6Y20‬‬
‫‪4.3‬‬ ‫‪0.46884‬‬ ‫† ‪9.2‬‬ ‫(‪)%4‬‬ ‫‪7Y20‬‬
‫‪3.9‬‬ ‫‪0.44230‬‬ ‫† ‪8.9‬‬ ‫(‪)%3‬‬ ‫‪8Y20‬‬
‫‪3.6‬‬ ‫‪0.41727‬‬ ‫† ‪8.6‬‬ ‫(‪)%3‬‬ ‫‪9Y20‬‬
‫‪121.1‬‬ ‫قيمة اإلستخدام‬

‫بناء على أفيل تقدير لإلدارة بالنسبة لتوقعات صافي التدفق النقدي‬
‫ً‬
‫*‬

‫بناء على إستنتاج من التدفق النقدي للسنة السابقة بإستخدام معدالت النمو التنازلية‪.‬‬
‫ً‬
‫†‬

‫يحسب عامل القيمة الحالية كما يلي‪ k = 1/1(+a)n :‬حيو ‪ =k‬معدل الخصم و ‪ =a‬خصم المدة‪.‬‬ ‫§‬

‫الودول‪ :2‬حساب خسارة إنخفاض القيمة لمحطة توليد الكهرباء التابعة للحكومة (ر) في‬
‫بدالة عام ‪20×5‬‬
‫إجمالي وحدة نقد‬ ‫بداية عام ‪5×20‬‬
‫(بالمليون)‬
‫‪250.0‬‬ ‫التكلفة التاريخية‬
‫(‪)50.0‬‬ ‫اإلستهالك المتراكم (‪)4×20‬‬
‫‪200.0‬‬ ‫المبلغ المسجل‬
‫‪121.1‬‬ ‫المبلغ المسجل بعد خسارة إنخفاض القيمة‬
‫)‪)78.9‬‬ ‫خسارة إنخفاض القيمة‬

‫عكس خسارة إنخفاض القيمة‬

‫يستند هذا المجال إلى بيانات الحكومة (ر) كما هي في فقرات التنفيذ ‪ 9‬و‪ 16‬باإلضافة إلى معلومات‬
‫تكميلية في هذا المجال وقد تم تجاهل آثار اليريبة في هذا المجال‪.‬‬
‫معلومات أساسية‬
‫تنفيذ‪ .17‬بحلول عام ‪ 20×6‬أقفل المنافسون محطات التوليد وهذا يعني أن األثر السلبي على إيرادات‬
‫الحكومة (ر) كان أقل من المتوقع في نهاية عام ‪ ،2004‬وقد تطلب هذا التغير المواتي من‬
‫الحكومة إعادة تقييم مبلغ محطة التوليد القابل لإلسترداد‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .18‬تُ هر الحسابات المماثلة لتلك التي في المجال (‪ )2‬أن مبلغ محطة التوليد القابل لإلسترداد‬
‫يبلغ اآلن ‪ 157.7‬مليون وحدة نقد‪.‬‬

‫‪908‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫عكس خسارة إنخفاض القيمة‬

‫تنفيذ‪ .19‬تقارن الحكومة (ر) المبلغ القابل لإلسترداد وصافي المبلغ المسجل لوحدة توليد النقد وتعكس‬
‫جزًء من خسارة إنخفاض القيمة التي تم اإلعتراف بها سابقاً في المجال (‪.)2‬‬

‫األصول غير المولدة للنقد التي تسهم في وحدة توليد النقد‬

‫معلومات أساسية‬
‫تنفيذ‪ .20‬يملك مستشفى حكومي وحدة تصوير بالرنين المغناطيسي ويشغلها‪ ،‬وتُستخدم وحدة التصوير‬
‫ً‬
‫بالدرجة األولى من قبل أجنحة المرضى الذين ال يدفعون الرسوم‪ ،‬ولكن نسبة ‪ %20‬من‬
‫إستخدام تلك الوحدة يكون لعالج المرضى الذين يدفعون الرسوم‪ .‬ينزل المرضى الذين يدفعون‬
‫ويعالجون في مبنى مستقل ييم أجنحة وغرفة عمليات والعديد من المعدات الرأسمالية‬ ‫الرسوم ُ‬
‫ً‬
‫المخصصة للمرضى الذين يدفعون الرسوم فقل‪ ،‬وفي ‪ 31‬ديسمبر عام ‪ 20×6‬بلغت قيمة‬
‫المبلغ المسجل للمبنى والمعدات الرأسمالية ‪ 30.000‬وحدة نقد‪ .‬ليس من المستحيل تقييم المبلغ‬
‫القابل لإلسترداد للمبنى وبنود المعدات الرأسمالية على أساس فردي‪ ،‬ولذلك ُيعتبر كل من‬
‫وحدة توليد نقد‪ .‬في ‪ 1‬ديسمبر عام ‪ 20×6‬بلغت القيمة المسجلة‬‫ً‬ ‫المبنى والمعدات الرأسمالية‬
‫لوحدة توليد النقد ‪ 3.000‬وحدة نقد‪ ،‬وقد تم اإلعتراف بمصاريف إستهالك تبلغ ‪ 600‬وحدة نقد‬
‫عن وحدة التصوير في ‪ 31‬ديسمبر عام ‪ ،20×6‬ون اًر للتطورات التقنية الهائلة في هذا‬
‫المجال فقد تم اختبار وحدة التصوير فيما يتعلق بإنخفاض القيمة في ‪ 31‬ديسمبر عام ‪20×6‬‬
‫وحددت خسارة إنخفاض القيمة بواقع ‪ 400‬وحدة نقد وبذلك بلغت القيمة المسجلة لوحدة‬
‫التصوير في ‪ 31‬ديسمبر عام ‪ 20×6‬بلغت ‪ 2.000‬وحدة نقد‪.‬‬

‫تحديد مبلغ وحدة توليد النقد القابل لإلسترداد‬

‫تنفيذ‪ .21‬انخفض عدد المرضى الذين يدفعون الرسوم إنخفاضاً كبي ًار خالل السنة ولذلك تم اختبار وحدة‬
‫بناء على قيمة‬
‫توليد النقد بالنسبة إلنخفاض القيمة‪ُ .‬يقيم مبلغ وحدة توليد النقد القابل لإلسترداد ً‬
‫إستخدامه على أنه يبلغ ‪ 27.400‬وحدة نقد‪ُ .‬خصصت نسبة تبلغ ‪ %20‬من المبلغ المسجل‬
‫المنقح لوحدة التصوير (‪ 400‬وحدة نقد) ُخصصت للمبلغ المسجل لوحدة توليد النقد قبل تحديد‬
‫خسارة إنخفاض القيمة (‪ 3.000‬وحدة نقد)‪ ،‬وتخصص خسارة إنخفاض القيمة للمبنى‬
‫والمعدات الرأسمالية على أساس النسب وذلك على مبالغها المسجلة‪ ،‬وال تخصص خسارة‬
‫إنخفاض قيمة أخرى لوحدة التصوير بالرنين المغناطيسي وذلك ألن خسارة إنخفاض القيمة قد‬
‫تم تحديدها بموجب متطلبات معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام (‪" )21‬إنخفاض قيمة‬
‫األصول غير المولدة للنقد"‪.‬‬

‫تضمي اإللتزامات المعترف بها في حساب المبلغ القابل لإلسترااا لوحدة توليد النقد‬
‫معلومات أساسية‬
‫تنفيذ‪ .22‬تشغل بلدية موقعاً للتخلص من الفيالت وعليها أن تستعيد الموقع حينما تنهي عملياتها فيه‪،‬‬
‫وتشمل تكلفة اإلستعادة استبدال التربة السطحية والتي يجب أن تُزال قبل البدء بعمليات‬
‫التخلص من الفيالت‪ .‬تم اإلعتراف بمخصص لتكاليف استبدال التربة السطحية فور إزالة‬
‫التربة السطحية‪ ،‬وقد تم اإلعتراف بالمبلغ المخصص كجزء من تكلفة الموقع وتم إستهالكه‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪909‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫على مدى العمر اإلنتاجي للموقع‪ ،‬وبلغ المبلغ المسجل لمخصص تكاليف اإلستعادة ‪500‬‬
‫وحدة نقد وهو يعادل القيمة الحالية لتكاليف اإلستعادة‪.‬‬

‫إختبار إنخفاض القيمة‬

‫تنفيذ‪ .23‬تقوم البلدية باختبار الموقع بالنسبة لخسارة إنخفاض القيمة‪ ،‬ووحدة توليد النقد هي الموقع‬
‫ككل‪ .‬تلقت الحكومة العديد من العروض لشراء الموقع بد ‪ 800‬وحدة نقد تقريباً‪ ،‬ويعكس هذا‬
‫المبلغ أن المشتري سيتحمل إلتزام إستعادة التربة السطحية‪ ،‬وتعتبر تكاليف التصرف الخاصة‬
‫بالموقع تكاليف ًا غير ذات شأن‪ ،‬وتبلغ قيمة إستخدام الموقع ‪ 1.200‬وحدة نقد تقريب ًا مع إستجناء‬
‫تكاليف اإلستعادة ويبلغ المبلغ المسجل لموقع التخلص من الفيالت ‪ 1.000‬وحدة نقد‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .24‬تبلغ القيمة العادلة لوحدة توليد النقد التي تطرح منها تكاليف البيع ‪ 800‬وحدة نقد‪ ،‬ويتيمن‬
‫هذا المبلغ تكاليف اإلستعادة التي سبق وأن ُخصصت‪ ،‬وعليه تُحدد قيمة اإلستخدام لوحدة توليد‬
‫النقد بعد أخذ تكاليف اإلستعادة بعين اإلعتبار وتقديرها لتكون ‪ 700‬وحدة نقد (‪ 1200‬وحدة‬
‫نقد ُيطرح منها ‪ 500‬وحدة نقد)‪ .‬يبلغ المبلغ المسجل لوحدة توليد النقد ‪ 500‬وحدة نقد والذي‬
‫هو عبارة عن المبلغ المسجل للموقع (‪ 1.000‬وحدة نقد) مطروحاً منه المبلغ المسجل‬
‫للمخصص الخاص بتكاليف اإلستعادة ولذلك يتجاوز مبلغ وحدة توليد النقد القابل لإلسترداد‬
‫مبلغها المسجل‪.‬‬

‫تضمي الشهرة في القيمة الدفترية في عملية ةيد التصرف‬

‫خلاية‬
‫تنفيذ‪24‬أ‪ .‬تبيع بلدية ن ير ‪ 100‬وحدة عملة‪ ،‬عملية كانت جزًء من وحدة مولدة للنقد تم تخصيص شهرة‬
‫لها‪ .‬ال يمكن تحديد الشهرة التي تم تخصيصها للوحدة أو ربطها بمجموعة أصول على مستوى‬
‫أقل من مستوى هذه الوحدة‪ ،‬إال تقديرياً‪ .‬المبلغ القابل لالسترداد للنسبة المحتف بها من الوحدة‬
‫المولدة للنقد هو ‪ 300‬وحدة عملة‪.‬‬

‫المعالجة المحاسبية‬
‫تنفيذ‪24‬ب‪ .‬ألنه ال يمكن تحديد الشهرة المخصصة للوحدة المولدة للنقد بشكل غير تقديري وال يمكن ربطها‬
‫بمجموعة أصول على مستوى أدنى من مستوى هذه الوحدة‪ ،‬يتم قياس الشهرة المرتبطة مع‬
‫العملية المتصرف بها على أساس القيم النسيبة للعملية المتصرف بها ونسبة الوحدة المحتف‬
‫بها‪ .‬وبالتالي‪ ،‬فإن ‪ %25‬من الشهرة المخصصة للوحدة المولدة للنقد تدخل في القيمة الدفترية‬
‫للعملية التي تم بيعها‪.‬‬

‫‪910‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫إعااة تخصيص الشهرة عند إعااة يكلة وحدة مولدة للنقد‬

‫خلاية‬
‫تنفيذ‪ 24‬ج‪ .‬تم تخصيص شهرة للوحدة المولدة للنقد أ‪ .‬وال يمكن تحديد الشهرة المخصصة للوحدة أ أو‬
‫ربطها بمجموعة أصول على مستوى أقل من مستوى الوحدة أ‪ ،‬إال بشكل تقديري‪ .‬وسيتم‬
‫تقسيم الوحدة أ وتجميعها في ثالث وحدات أخرى مولدة للنقد‪ ،‬وهي ب‪ ،‬وج‪ ،‬ود‪.‬‬

‫المعالجة المحاسبية‬
‫تنفيذ‪24‬د‪ .‬ألن الشهرة التي تم تخصيصها للوحدة أ ال يمكن تحديدها أو ربطها بمجموعة أصول على‬
‫مستوى أقل من مستوى الوحدة أ إال بصورة تقديرية‪ ،‬تتم إعادة تخصيصها للوحدات ب‪ ،‬وج‪،‬‬
‫ود على أساس القيم النسبية للنسب الجالث للوحدة أ قبل دم تلك النسب في الوحدات ب‪،‬‬
‫وج‪ ،‬ود‪.‬‬

‫المعالوة المحاسبية لألصل الفراا في وحدة توليد النقد باإلعتماا على ما إذا ان المبلغ القابل‬
‫لإلسترااا ممك التحديد‬
‫معلومات أساسية‬
‫تنفيذ‪ .25‬تعرض خزان في منشأة تنقية مياه ليرر مادي ولكنه ال يزال صالح ًا لإلستخدام ولكن ليس‬
‫بالدرجة التي كان يعمل فيها قبل تعرضه للتلد‪ .‬القيمة العادلة للخزان التي تطرح منها تكلفة‬
‫البيع أقل من مبلغها المسجل‪ ،‬وال يولد الخزان تدفقات نقدية مستقلة‪ .‬أصغر مجموعة قابلة‬
‫للتحديد من األصول التي تشتمل على الخزان والتي تولد التدفقات النقدية المستقلة بشكل عام‬
‫عن التدفقات النقدية من أصول أخرى هي المنشأة التي ينتمي لها الخزان‪ ،‬ويبين مبلغ المنشأة‬
‫القابل لإلسترداد أن المنشأة لم تنخفض قيمتها ككل‪.‬‬

‫عدم إمكانية تحديد مبلغ الخزان القابل لإلسترداد‬

‫تنفيذ‪ .26‬اإلفتراض (‪ :)1‬ال تعكس الموازنات التقديرية التوقعات التي أقرتها اإلدارة إلتزام اإلدارة باستبدال‬
‫الخزان‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .27‬ال يمكن تقدير مبلغ الخزان القابل لإلسترداد وحده خدام الخزان‪-:‬‬
‫يمكن أن تختلد عن قيمته العادلة التي تطرح منها تكلفة البيع؛ و‬ ‫(أ)‬
‫(ب) يم كن تحديدها فقل لوحدة توليد النقد التي ينتمي لها الخزان (منشأة تنقية المياه)‪.‬‬

‫لم تنخفض قيمة المنشأة ولذلك ال يتم اإلعتراف بخسارة إنخفاض قيمة عن الخزان ورغم ذلك‬
‫فقد يلزم المؤسسة إعادة تقييم فترة اإلستهالك أو طريقة اإلستهالك للخزان‪ ،‬وربما قد تلزم فترة‬
‫إستهالك أقصر أو طريقة إستهالك أسرع تبين العمر اإلنتاجي المتبقي للخزان أو النمل الذي‬
‫يتوقع إستهالك المنافع االقتصادية من خالله عن طريق المنشأة‪.‬‬

‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪911‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫إمكانية تحديد مبلغ الخزان القابل لإلسترداد‬

‫تنفيذ‪ .28‬اإلفتراض (‪ :)2‬تعكس الموازنات التقديرية التوقعات التي أقرتها اإلدارة إلتزام اإلدارة باستبدال‬
‫الخزان وبيعه في المستقبل القريب‪ ،‬وتقدر التدفقات النقدية من اإلستخدام المتواصل للخزان إلى‬
‫حين التصرف به على أنها غير ذات شأن‪.‬‬

‫تنفيذ‪ .29‬يمكن تقدير قيمة إستخدام الخزان بحيو تكون قريبة من قيمته العادلة التي تطرح منها تكاليف‬
‫البيع‪ ،‬ولذلك يمكن تحديد مبلغ الخزان القابل لإلسترداد دون الن ر إلى وحدة توليد النقد التي‬
‫ينتمي لها الخزان (أي خل اإلنتاج) ون اًر ألن قيمة الخزان العادلة التي تطرح منها تكاليف‬
‫البيع أقل من مبلغها المسجل‪ ،‬يتم اإلعتراف بخسارة إنخفاض قيمة عن الخزان‪.‬‬

‫‪912‬‬ ‫إرشادات التنفيذ لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫مقارنة مل معيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬

‫يتناول معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد" األصول المولدة للنقد‬
‫في القطاع العام ويتيمن التعديل الذي أجري على معيار المحاسبة الدولي‪" )2004( 36‬إنخفاض قيمة‬
‫األصول" كجزء من "التحسينات على المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" الصادرة في مايو ‪ .2008‬وفيما‬
‫يلي اإلختالفات الرئيسية بين معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:36‬‬
‫ال ينطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬على األصول المولدة للنقد المسجلة بالمبالغ المعاد‬ ‫‪‬‬
‫تقييمها في تاريخ إعداد التقارير بموجب نموذج إعادة التقييم الوارد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪" 17‬الممتلكات والمصانع والمعدات"‪ .‬وال يستجني معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬من نطاقه الممتلكات‬
‫والمصانع والمعدات المولدة للنقد والمسجلة بالمبالغ المعاد تقييمها في تاريخ إعداد التقارير‪.‬‬
‫ال ينطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬على األصول غير الملموسة التي يتم تقييمها بشكل‬ ‫‪‬‬
‫منت م إلى القيمة العادلة‪ .‬وال يستجني معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬من نطاقه األصول غير الملموسة التي‬
‫يتم تقييمها بشكل منت م إلى القيمة العادلة‪.‬‬
‫يعرف معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬األصول المولدة للنقد ويتيمن توضيحات إضافية‬ ‫ّ‬ ‫‪‬‬
‫لتمييز األصول المولدة للنقد واألصول غير المولدة للنقد‪.‬‬
‫يتم تعديل تعريف الوحدة المولدة للنقد الوارد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬عن ذلك‬ ‫‪‬‬
‫التعريف الوارد في معيار المحاسبة الدولي ‪.36‬‬
‫ال يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬تعريفاً ألصول الشركة أو متطلبات متعلقة بتلك‬ ‫‪‬‬
‫األصول‪ .‬في حين يشمل معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬تعريفاً ألصول الشركة ومتطلبات وإرشادات حول‬
‫معاملتها‪.‬‬
‫ال يتعامل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬مع حقيقة أن المبلغ المسجل لصافي أصول‬ ‫‪‬‬
‫المنشأة هو أكجر من الرسملة السوقية للمنشأة على أنه مؤشر على إنخفاض القيمة‪ .‬في حين يتعامل معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 36‬مع حقيقة أن المبلغ المسجل لصافي أصول المنشأة هو أكجر من الرسملة السوقية‬
‫للمنشأة على أنه جزء من مجموعة المؤشرات الدنيا إلنخفاض القيمة‪.‬‬
‫في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،26‬ال يعكس البيع القسري القيمة العادلة مطروحا منها‬ ‫‪‬‬
‫تكاليف البيع‪ .‬أما في معيار المحاسبة الدولي ‪ ،36‬يعكس البيع القسري القيمة العادلة مطروحا منها‬
‫تكاليف البيع‪ ،‬إذا أُجبرت اإلدارة على البيع فو اًر‪.‬‬
‫يتيمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬متطلبات وإرشادات حول معاملة األصول غير‬ ‫‪‬‬
‫المولدة للنقد التي تساهم في الوحدات المولدة للنقد باإلضافة إلى األنشطة غير المولدة للنقد‪ .‬أما معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 36‬فال يتعامل مع األصول غير المولدة للنقد التي تساهم في الوحدات المولدة للنقد‬
‫باإلضافة إلى األنشطة غير المولدة للنقد‪.‬‬
‫يتيمن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬متطلبات وإرشادات تتناول إعادة تعيين األصول من‬ ‫‪‬‬
‫أصول مولدة للنقد إلى أصول غير مولدة للنقد ومن أصول غير مولدة للنقد إلى أصول مولدة للنقد‪.‬‬
‫ويتطلب معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 26‬أيياً من المنشآت اإلفصاح عن المعايير‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬ ‫‪913‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬
 ‫إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد‬

‫الموضوعة لتمييز األصول المولدة للنقد عن األصول غير المولدة للنقد‪ .‬في حين ال يوجد متطلبات‬
‫مرادفة في معيار المحاسبة الدولي ‪.36‬‬
‫يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،26‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن معيار‬ ‫‪‬‬
‫المحاسبة الدولي ‪ .36‬ومن أهم األمجلة على ذلك إستخدام مصطلحي "اإليراد" و"بيان األداء المالي"‪ .‬أما‬
‫المصطلحان المرادفان في معيار المحاسبة الدولي ‪ 36‬فهما "الدخل" و"بيان الدخل"‪.‬‬

‫‪914‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪26‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪36‬‬
 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬
‫الزراعة‬

‫شكـر وتقديـر‬
‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام هذا مأخوذ بشكل رئيسي من معيار المحاسبة الدولي رقم‬
‫‪" 41‬الزراعة" الذي نشره مجلس معايير المحاسبة الدولية‪ .‬ويحتوي هذا المعيار الصادر عن مجلس‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام التابع لإلتحاد الدولي للمحاسبين على مقتطفات من معيار‬
‫المحاسبة الدولي ‪ 41‬وذلك بتصريح من مؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫إن النص المعتمد للمعايير الدولية إل عداد التقارير المالية هو النص الذي نشره مجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية باللغة اإلنجليزية‪ ،‬ويمكن الحصول على نسخ منه مباشرة من دائرة خدمة العمالء‪ ،‬مؤسسة المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وعنوانها ‪Columbus Building, 7 Westferry Circus, Canary‬‬
‫‪London Wharf, E14 4HD, United Kingdom,‬‬
‫البريد اإللكتروني‪publications@ifrs.org :‬‬
‫الموقع اإللكتروني‪http://www.ifrs.org :‬‬

‫إن المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية ومسودات العرض والمنشورات‬
‫األخرى لمجلس معايير المحاسبة الدولية هي حقوق تأليف لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬

‫‪“IFRS,” “IAS,” “IASB,” “IFRS Foundation,” “International Accounting Standards,” and‬‬ ‫إن‬
‫هي عالمات تجارية لمؤسسة المعايير الدولية إلعداد‬ ‫”‪“International Financial Reporting Standards‬‬

‫التقارير المالية‪ ،‬وال يسمح باستخدامها بدون موافقة هذه المؤسسة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪915‬‬

 ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ -27‬الزراعة‬
‫تاريخ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬

‫تحتوي هذه النسخة على تعديالت ناتجة عن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة حتى‬
‫‪ 31‬يناير ‪.2021‬‬

‫تم إصدار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 27‬الزراعة" في ديسمبر من عام ‪.2009‬‬

‫ومنذ ذلك الوقت‪ ،‬تم تعديل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬من خالل معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام التالية‪-:‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 40‬إندماجات قطاع األعمال " ( الصادر في‬
‫يناير ‪.)2017‬‬
‫‪ ‬إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام (الصادر في إبريل ‪.)2016‬‬
‫‪ ‬التحسينات السنوية على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪( 2015‬الصادر في‬
‫إبريل ‪.)2016‬‬
‫‪ ‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى " ( الصادر في يناير ‪)2015‬‬
‫‪ ‬التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ( 2011‬الصادر في أكتوبر‬
‫‪)2011‬‬

‫جدول الفقرات المعدلة في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬

‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أكتوبر ‪2011‬‬ ‫إلغاء‬ ‫مقدمة‬
‫القسم‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪2‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪3‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪5‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪6‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫حذف‬ ‫‪7‬‬
‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪8‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪9‬‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪9‬أ‬

‫‪916‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫معيار التأثير‬ ‫طبيعة‬ ‫الفقرة‬
‫األثر‬ ‫المتأثرة‬
‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪9‬ب‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪9‬ج‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪13‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪28‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪34‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪40‬‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪48‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫إلغاء‬ ‫‪55‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫جديد‬ ‫‪56‬أ‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪56‬ب‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪56‬ج‬

‫التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪56‬د‬

‫إمكانية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إبريل ‪2016‬‬ ‫جديد‬ ‫‪56‬ه‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬يناير ‪2017‬‬ ‫جديد‬ ‫‪56‬أو‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬يناير ‪2015‬‬ ‫تعديل‬ ‫‪57‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪917‬‬

‫ديسمبر ‪2009‬‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬
‫الزراعة‬
‫المحتويات‬
‫الفقرات‬
‫‪1‬‬ ‫الهدف ‪.......................................................................‬‬
‫‪8-2‬‬ ‫النطاق ‪......................................................................‬‬
‫‪12-9‬‬ ‫تعريفات ‪.....................................................................‬‬
‫‪11-9‬‬ ‫تعريفات خاصة بالزراعة‪.................................................‬‬
‫‪12‬‬ ‫تعريفات عامة‪...........................................................‬‬
‫‪37-13‬‬ ‫اإلعتراف والقياس‪............................................................‬‬
‫‪33-30‬‬ ‫المكاسب والخسائر‪......................................................‬‬
‫عدم القدرة على قياس القيمة العادلة بشكل موثوق به‪37-34 .....................‬‬
‫اإلفصاح ‪54-38 ....................................................................‬‬
‫عام ‪51-38 .....................................................................‬‬
‫اإلفصاحات اإلضافية عن األصول البيولوجية حيث ال يمكن قياس القيمة‬
‫العادلة بشكل موثوق به‪54-52 ..................................................‬‬
‫االحكام االنتقالية ‪55 ............................................................‬‬
‫تاريخ النفاذ ‪57-56 ..................................................................‬‬
‫ملحق‪ :‬التعديالت على المعايير الدولية األخرى إلعداد التقارير المالية‬
‫أساس اإلستنتاجات‬
‫أمثلة توضيحية‬
‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪41‬‬

‫‪918‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫إن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 27‬الزراعة" مبين في الفقرات ‪ .57-1‬تتساوى جميع الفقرات في‬
‫التأثير‪ .‬ويجب أن ُيق أر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬في سياق الهدف منه وفي سياق أساس‬
‫اإلستنتاجات و"مقدمة إلى معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام" وإطار المفاهيم الخاص بإعداد التقارير‬
‫المالية ذات الهدف العام من قبل منشآت القطاع العام‪ .‬ويقدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪3‬‬
‫"السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء" أساساً الختيار وتطبيق السياسات المحاسبية‬
‫في غياب اإلرشادات الواضحة‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪919‬‬

 ‫الزراعة‬

‫الهدف‬
‫هدف هذا المعيار هو بيان المعاملة المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بالنشاط الزراعي‪.‬‬ ‫‪.1‬‬

‫النطاق‬
‫تعد وتعرض البيانات المالية بموجب أساس اإلستحقاق المحاسبي‬ ‫يتعين على المنشأة التي ّ‬ ‫‪.2‬‬
‫تطبيق هذا المعيار على البنود التالية عندما تتعلق بالنشاط الزراعي‪-:‬‬
‫(أ) األصول البيولوجية‪ ،‬باستثناء النباتات الدائمة؛ و‬
‫(ب) المحصول الزراعي عند نقطة الحصاد‪.‬‬

‫ال ينطبق هذا المعيار على ما يلي‪-:‬‬ ‫‪.3‬‬

‫األرض الخاصة بالنشاط الزراعي (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪16‬‬ ‫(أ)‬
‫"العقارات اإلستثمارية" ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪" 17‬الممتلكات والمصانع‬
‫والمعدات")؛‬
‫(ب) النباتات الدائمة المرتبطة بالنشاط الزراعي (أنظر معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ .)17‬وعلى أي حال‪ ،‬يطبق هذا المعيار على المحصول من هذه النباتات الدائمة‪.‬‬
‫(ج) األصول غير الملموسة الخاصة بالنشاط الزراعي (أنظر معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪" 31‬األصول غير الملموسة")؛ و‬
‫األصول البيولوجية المحتفظ بها لتقديم أو تزويد الخدمات‪.‬‬ ‫(د)‬

‫تُستخدم األصول البيولوجية في العديد من األنشطة التي تنفذها منشآت القطاع العام‪ .‬وعندما‬ ‫‪.4‬‬
‫تُستخدم األصول البيولوجية للبحث أو التعليم أو النقل أو الترفيه أو اإلستجمام أو الرقابة الجمركية‬
‫أو في أي أنشطة أخرى ال تكون عبارة عن أنشطة زراعية حسبما يرد تعريفها في الفقرة ‪ 9‬من هذا‬
‫المعيار‪ ،‬ال يتم محاسبة تلك األصول البيولوجية وفقا لهذا المعيار‪ .‬وحيثما تحقق تلك األصول‬
‫البيولوجية تعريف األصل‪ ،‬ينبغي األخذ بعين االعتبار معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫األخرى في تحديد المحاسبة المناسبة (على سبيل المثال‪ ،‬معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪" 12‬المخزون" ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.17‬‬

‫يطبع هذا المعيار على المحصول الزراعي الذي هو المنتج المحصود لألصول البيولوجية‬ ‫‪.5‬‬
‫للمشروع‪ ،‬وذلك عند نقطة الحصاد‪ ،‬وبعد ذلك يتم تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ 12‬أو معيار محاسبي دولي آخر منطبق‪ ،‬وبناءاً على ذلك ال يتناول هذا المعيار تصنيع‬
‫المحصول الزراعي بعد الحصاد‪ ،‬على سبيل المثال تصنيع العنب وتحويله إلى نبيذ من قبل تاجر‬
‫الخمور الذي انبت أشجار العنب‪ .‬وبينما قد يبدو هذا التصنيع إمتداداً منطقياً وطبيعياً للنشاط‬
‫الزراعي فإن األحداث التي تقع قد تحمل بعض الشبه بالتحول البيولوجي‪ ،‬وهذا التصنيع ال يدخل‬
‫ضمن تعريف النشاط الزراعي في هذا المعيار‪.‬‬

‫يقدم الجدول التالي أمثلة على األصول البيولوجية والمحاصيل الزراعية والمنتجات التي هي نتيجة‬ ‫‪.6‬‬
‫التصنيع بعد الحصاد‪:‬‬

‫‪920‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫المنتجات الناتجة من‬

‫المحصول الزراعي‬ ‫األصول البيولوجية‬
‫المعالجة بعد الحصاد‬
‫الغزل‪ ،‬سجاد‬ ‫صوف‬ ‫أغنام‬
‫أزناد‪ ،‬قطع الخشب‬ ‫أشجار مقطوعة‬ ‫أشجار في غابة مستغلة كمزرعة‬
‫جبن‬ ‫حليب‬ ‫ماشية منتجة لأللبان‬
‫نقانق‪ ،‬لحم خنزير مقدد‬ ‫ذبائح‬ ‫خنازير‬
‫خيوط‪ ،‬مالبس‬ ‫قطن محصود‬ ‫نباتات القطن‬
‫سكر‬ ‫قصب محصود‬ ‫قصب السكر‬
‫تبغ معالج‬ ‫أوراق أشجار مقطوفة‬ ‫نباتات التبغ‬
‫شاي‬ ‫أوراق أشجار مقطوفة‬ ‫شجيرات الشاي‬
‫نبيذ‬ ‫عنب مقطوف‬ ‫كروم العنب‬
‫فاكهة معالجة‬ ‫فاكهة مقطوفة‬ ‫أشجار الفاكهة‬
‫نخيل زيت‬ ‫فاكهة مقطوفة‬ ‫نخيل الزيت‬
‫منتجات مطاطية‬ ‫التكس محصود‬ ‫أشجار المطاط‬
‫عادة ما تلبي بعض النباتات‪ ،‬مثل‪ ،‬شجيرات الشاي‪ ،‬وكروم العنب‪ ،‬ونخيل الزيت‪ ،‬وأشجار المطاط‪،‬‬
‫متطلبات تعريف النباتات الدائمة وبالتالي تدخل في نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‬
‫‪ . 17‬ومع ذلك‪ ،‬تقع المحاصيل التي تنمو على النباتات الحاملة‪ ،‬مثل‪ ،‬أوراق الشاي‪ ،‬والعنب‪ ،‬وفاكهة‬
‫نخيل الزيت والالتيكس‪ ،‬ضمن نطاق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.27‬‬

‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.7‬‬
‫[ تم إلغائها ]‬ ‫‪.8‬‬

‫تعريفات‬
‫تعريفات خاصة بالزراعة‬
‫تستخدم العبارات التالية في هذا المعيار حسب المعاني المحددة لها‪-:‬‬ ‫‪.9‬‬
‫النشاط الزراعي (‪ )Agricultural activity‬هو إدارة المشروع للتحول البيولوجي والمحصول‬
‫لألصول البيولوجية المعدة لألغراض التالية‪:‬‬
‫البيع؛‬ ‫‪‬‬
‫التوزيع بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي؛ أو‬ ‫‪‬‬
‫التحويل إلى محصول زراعي أو إلى أصول بيولوجية إضافية بغرض بيعها أو توزيعها بدون‬ ‫‪‬‬
‫مقابل أو لقاء أجر رمزي‪.‬‬

‫المحصول الزراعي (‪ )Agricultural produce‬هو المنتج المحصود لألصول البيولوجية‬

‫للمنشأة‬

‫النباتات الدائمة ( ‪ ) A bearer plant‬هي النباتات الحية التي‪:‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪921‬‬

 ‫الزراعة‬

‫تستخدم في إنتاج وتوريد االنتاج الزراعي؛‬ ‫(أ)‬

‫(ب) من المتوقع أن تستخدم في اإلنتاج ألكثر من فترة؛ و‬
‫هناك احتمالية مستبعدة لبيعها على أنها محصول زراعي‪ ،‬إال في حالة البيع العرضي للخردة‪.‬‬ ‫(ج)‬
‫األصل البيولوجي (‪ )Biological asset‬هو حيوان أو نبات حي‪.‬‬

‫التحول البيولوجي (‪ )Biological transformation‬يشمل عمليات النمو واإل نحالل واإلنتاج والتكاثر‬
‫التي تتسبب في تغيرات نوعية أو كمية في أصل بيولوجي‪.‬‬

‫تكاليف البيع (‪ )Cost to sell‬هي التكاليف المتزايدة المنسوبة إلى التصرف في األصل‪ ،‬بإستثناء‬
‫تكاليف التمويل وضرائب الدخل‪ .‬وقد يحدث التصرف من خالل البيع أو من خالل التوزيع بدون مقابل أو‬
‫لقاء أجر رمزي‪.‬‬

‫مجموعة األصول البيولوجية (‪ )Group of biological assets‬هي مجموعة من الحيوانات أو‬

‫النباتات الحية المتشابهة‪.‬‬

‫الحصاد (‪ )Harvest‬هو فصل المحصول عن األصل البيولوجي أو توقف العمليات الحيوية ألصل‬
‫بيولوجي‪.‬‬

‫‪9‬أ‪ .‬ال يعد ما يلي من ضمن النباتات الدائمة‪:‬‬

‫النباتات التي تمت زراعتها بغرض حصادها كمحصول زراعي (مثل األشجار التي تتم زراعتها‬ ‫(أ)‬
‫لتستخدم في الحصول على األخشاب)؛‬
‫النباتات التي تتم زراعتها إلنتاج محصول زراعي عندما ال يكون مستبعداً أن تزرع المنشأة وتبيع‬ ‫(ب)‬
‫النباتات على أنها محصول زراعي‪ ،‬وليس كبيع عرضي للخردة (مثل األشجار التي تتم زراعتها‬
‫للحصول على الفواكه واألخشاب)؛ و‬
‫المحاصيل السنوية (مثل الذرة والقمح)‪.‬‬ ‫(ج)‬

‫‪9‬ب‪ .‬عندما ال تستخدم النباتات الدائمة بعد ذلك إلنتاج محصول فإنه يمكن اجتثاثها وبيعها كخردة‪ ،‬على سبيل‬
‫المثال‪ ،‬لتستخدم كحطب‪ .‬هذه المبيعات العرضية كخردة لن تمنع النبات من تلبية متطلبات تعريف‬
‫النباتات الدائمة‪.‬‬

‫‪9‬ج‪ .‬المحصول الذي ينمو على النباتات الدائمة هو أصل بيولوجي‪.‬‬

‫‪ .10‬يغطي النشاط الزراعي سلسلة متنوعة من األنشطة‪ ،‬مثال ذلك تربية الماشية والعناية بالغابات‬
‫والمحاصيل السنوية أو المستمرة طيلة فصول السنة وفالحة بساتين ومزارع الفواكه وتربية األزهار‬
‫وتربية الحيوانات البحرية (بما في ذلك مزارع األسماك)‪ ،‬وهناك نواحي معينة موجودة في هذه‬
‫المجموعة المتنوعة‪-:‬‬

‫القدرة على التغير‪ :‬الحيوانات والنباتات الحية لها القدرة على التحول البيولوجي؛‬ ‫(أ)‬
‫إدارة التغير ‪ :‬تسهل اإلدارة التحول البيولوجي بتحسين أو على األقل تثبيت الظروف‬ ‫(ب)‬
‫الالزمة لحدوث العملية (مثال ذلك مستويات التغذية والرطوبة ودرجة الح اررة واإلخصاب‬

‫‪922‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫والضوء)‪ ،‬وهذه اإلدارة تفرق بين النشاط الزراعي عن األنشطة األخرى‪ ،‬فعلى سبيل‬
‫المثال الحصاد من مصادر غير مدارة (مثل صيد األسماك في المحيط واجتثاث‬
‫األشجار) ليست نشاطاً زراعياً؛ و‬
‫قياس التغير‪ :1‬التغير في النوعية (مثال ذلك الميزة الجينية والكثافة والنضوج والغالف‬ ‫(ج )‬
‫الدهني ومحتوى البروتين وقوة النسيج الليفي) أو التغير في الكمية (مثال النسيج الليفي‬
‫وعدد البراعم) الناجم عن التحول البيولوجي يتم قياسها ومتابعتهما كمهمة إدارية روتينية‪.‬‬

‫ينجم عن التحول البيولوجي األنواع التالية من النتائج‪-:‬‬ ‫‪.11‬‬

‫تغيرات في األصل من خالل‪ )1( :‬النمو (زيادة في كمية أو تحسن في نوعية الحيوان‬ ‫(أ)‬
‫أو النبات)‪ ،‬أو (‪ )2‬إنحالل (إنخفاض في الكمية أو فساد في نوعية حيوان أو نبات)‪،‬‬
‫أو (‪ )3‬تكاثر (خلق حيوانات أو نباتات حية إضافية)؛ أو‬
‫إنتاج محاصيل زراعية مثل عصارة الشجر وأوراق الشاي والصوف والحليب‪.‬‬ ‫(ب)‬

‫تعريفات عامة‬
‫تستخدم المصطلحات التي يرد تعريفها في معايير المحاسبة الدولية األخرى في القطاع العام‬ ‫‪.12‬‬
‫في هذا المعيار بنفس المعاني المحددة لها في تلك المعايير‪ ،‬وتظهر في قائمة المصطلحات‬
‫المعرفة المنشورة بشكل منفصل‪-:‬‬
‫ّ‬

‫اإلعتراف والقياس‬
‫أن تعترف المنشأة باألصل البيولوجي أو المحصول الزراعي عندما‪ ،‬وفقط عندما‪:‬‬ ‫ينبغي‬ ‫‪.13‬‬
‫تسيطر المنشأة على األصل نتيجة أحداث سابقة؛‬ ‫(أ)‬
‫يكون من المحتمل أن تتدفق إلى المنشأة منافع اقتصادية مستقبلية أو إمكانيات‬ ‫(ب)‬
‫خدمة مرتبطة باألصل؛ و‬
‫يكون من الممكن قياس القيمة العادلة لألصل أو تكلفته على نحو موثوق به‪.‬‬ ‫(ج)‬

‫القيمة العادلة ألصل تكون بناءاً على موقعة ووضعه الحاليين‪ .‬ونتيجة لذلك‪ ،‬على سبيل المثال‪،‬‬ ‫‪.14‬‬
‫القيمة العادلة للماشية في مزرعة هي سعر الماشية في سوقها مخصوماً منها تكلفة النقل‬
‫والتكاليف األخرى لنقل الماشية إلى ذلك السوق أو إلى الموقع الذي سيتم فيه توزيعها بدون مقابل‬
‫أو لقاء أجر رمزي‪.‬‬

‫المعلومات الموثوقة هي المعلومات التي تكون خالية من األخطاء المادية والتحيز‪ ،‬ويمكن للمستخدمين أن يعتمدوا عليها في العرض‬ ‫‪١‬‬

‫العادل الذي يرغبون في القيام به أو من المتوقع أن يقوموا به‪ .‬تناقش فقرة اإلستنتاج ‪ 16‬من معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 1‬المنهج االنتقالي في تفسير الموثوقية‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪923‬‬

 ‫الزراعة‬

‫في النشاط الزراعي من الممكن إثبات السيطرة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬بالملكية القانونية للماشية‬ ‫‪.15‬‬
‫ووسم أو خالف ذلك وقع عالمة على الماشية عند إمتالكها أو والدتها أو فطامها‪ ،‬وتقيم المنافع‬
‫المستقبلية أو إمكانيات الخدمة عادة بقياس الصفات الجسمية الهامة‪.‬‬
‫يجب قياس األصل البيولوجي عند اإلعتراف المبدئي وفي تاريخ إعداد التقارير بمقدار قيمته‬ ‫‪.16‬‬
‫العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪ ،‬فيما عدا الحالة المبنية في الفقرة (‪ )34‬حيث ال يمكن‬
‫قياس القيمة العادلة بشكل موثوق به‪.‬‬
‫حيث تمتلك المنشأة أصال بيولوجيا من خالل معاملة غير تبادلية‪ُ ،‬يقاس األصل البيولوجي عند‬ ‫‪.17‬‬
‫اإلعتراف المبدئي وفي كل تاريخ إلعداد التقارير وفقا للفقرة ‪.16‬‬

‫يجب قياس المنتج الزراعي المحصود من األصل البيولوجي للمشروع بمقدار قيمته العادلة‬ ‫‪.18‬‬
‫مطروحا منها تكاليف البيع عند نقطة الحصاد‪ ،‬وهذا القياس هو التكلفة في ذلك التاريخ عند‬
‫تطبيق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 12‬أو معيار محاسبي دولي آخر ينطبق على‬
‫ذلك‪.‬‬

‫من الممكن تسهيل تحديد القيمة العادلة ألصل مادي أو محصول زراعي من خالل تجميع‬ ‫‪.19‬‬
‫األصول البيولوجية أو المنتجات الزراعية حسب خواص هامة‪ ،‬على سبيل المثال حسب العمر أو‬
‫النوعية‪ ،‬ويقوم المشروع بإختيار الخواص المماثلة للخواص المستخدمة في السوق كأساس‬
‫للتسعير‪.‬‬

‫كثي اًر ما تدخل المشاريع في عقود لبيع أصولها البيولوجية أو منتجاتها الزراعية في تاريخ‬ ‫‪.20‬‬
‫مستقبلي‪ ،‬وأسعار العقود ليست بالضرورة مناسبة لتحديد القيمة العادلة‪ ،‬ألن القيمة العادلة تعكس‬
‫السوق الحالي الذي يدخل فيه مشتر وبائع راغبين في المعاملة‪ ،‬ونتيجة لذلك ال يتم تعديل القيمة‬
‫العادلة ألصل بيولوجي أو منتج زراعي بسبب وجود عقد‪ ،‬وفي بعض الحاالت قد تكون عقد لبيع‬
‫أصل بيولوجي أو محصول زراعي عقد مثقل باألعباء كما هو معرف في معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪" 19‬المخصصات‪ ،‬اإللتزامات واألصول المحتملة"‪ ،‬وينطبق معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 19‬على العقود المثقلة باألعباء‪.‬‬

‫في حالة وجود سوق لألصل البيولوجي أو المحصول الزراعي في موقعها وموضعها الحاليين فإن‬ ‫‪.21‬‬
‫السعر المعروض في ذلك السوق هو األساس المناسب لتحديد القيمة العادلة لذلك األصل‪ ،‬وإذا‬
‫توفرت للمشروع إمكانية الوصول إلى مختلف األسواق النشطة فإنه يجب على المشروع إستخدام‬
‫أكثر سوق مناسب‪ ،‬فعلى سبيل المثال إذا توفرت للمشروع إمكانية الوصول إلى سوقين نشطين‬
‫فإنه يجب عليها إستخدام السعر في السوق المتوقع إستخدامه‪.‬‬

‫إذا لم يوجد سوق نشط على المشروع إستخدام واحد أو أكثر مما يلي عند توفره لتحديد القيمة‬ ‫‪.22‬‬
‫العادلة‪-:‬‬
‫سعر آخر معاملة في السوق‪ ،‬شريطة أنه لم يكن هناك تغير كبير في الظروف‬ ‫(أ)‬
‫اإلقتصادية بين تاريخ تلك المعاملة وتاريخ إعداد التقارير؛‬
‫(ب) أسعار السوق لألصول المماثلة مع تعديل إلظهار الفرق؛ و‬

‫‪924‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫(ج) مراجع قياس للقطاعات مثل قيمة بستان فاكهة معبر عنها حسب طبق القصدير أو‬
‫البوشل (مكيال للحبوب) أو الهكتار وقيمة الماشية معبر عنها بالكيلو غرام من اللحم‪.‬‬

‫في بعض الحاالت قد توحي مصادر المعلومات الواردة في الفقرة ‪ 22‬بإستنتاجات مختلفة بالنسبة‬ ‫‪.23‬‬
‫للقيمة العادلة لألصل أو المحصول الزراعي‪ .‬ويقوم المشروع بالنظر في أسباب هذه اإلختالفات‬
‫من أجل التوصل إلى التقدير األكثر موثوقية للقيمة العادلة ضمن نطاق ضيق نسبياً من‬
‫التقديرات المعقولة‪.‬‬

‫في بعض الظروف قد ال تتوفر األسعار أو القيم المحددة من قبل السوق ألصل بيولوجي في‬ ‫‪.24‬‬
‫وضعه الحالي‪ .‬وفي هذه الظروف‪ ،‬يقوم المشروع بإستخدام القيمة العادلة لصافي التدفقات النقدية‬
‫المتوقعة من األصل مخصومة بسعر حالي محدد من قبل السوق لتحديد القيمة العادلة‪.‬‬

‫إن هدف حساب القيمة العادلة لص افي التدفقات النقدية المتوقعة هو تحديد القيمة العادلة ألصل‬ ‫‪.25‬‬
‫بيولوجي في موقعه ووضعه الحاليين‪ ،‬ويقوم المشروع بأخذ ذلك في اإلعتبار عند تحديد سعر‬
‫الخصم المناسب الذي سيتم إستخدامه وعند تقدير صافي التدفقات النقدية المتوقعة‪ .‬في تحديد‬
‫القيمة الحالية للتدفقات النقدي ة الصافية المتوقعة تقوم المنشأة بإدراج صافي التدفقات النقدية التي‬
‫يتوقع المشاركون في السوق أن يولدها األصل في أكثر أسواقه عالقة‪.‬‬

‫ال يقوم المشروع بإدخال أية تدفقات نقدية لتمويل األصول أو الضرائب أو إعادة إنشاء األصول‬ ‫‪.26‬‬
‫البيولوجية بعد الحصاد (مثال ذلك‪ ،‬تكلفة إعادة زرع األشجار في غابة مزروعة بعد الحصاد)‪.‬‬

‫عند الموافقة على سعر لمعاملة تتم بحسن نية بين أطراف ذات مصالح مستقلة على المشترين‬ ‫‪.27‬‬
‫والبائعين الراغبين والمطلعين األخذ في اإل عتبار التغيرات في التدفقات النقدية‪ ،‬ويتبع ذلك أن‬
‫القيمة العادلة تعكس إمكانية حدوث هذه اإلختالفات‪ .‬وبناءاً على ذلك‪ ،‬يقوم المشروع بإدخال‬
‫التوقعات الخاصة باإلختالفات المتوقعة في التدفقات النقدية إما في التدفقات النقدية المتوقعة أو‬
‫في سعر الخصم أو في مزيج منهما‪ ،‬وعند تحديد سعر الخصم يقوم المشروع بإستخدام إفتراضات‬
‫تتفق مع اإلفتراضات المستخدمة في تقدير التدفقات النقدية المتوقعة‪ ،‬وذلك لتجنب أثر بعض‬
‫اإلفتراضات التي إحتسبت مترين أو تم تجاهلها‪.‬‬

‫قد تقارب التكلفة أحيانا القيمة العادلة‪ ،‬وبشكل خاص عندما‪-:‬‬ ‫‪.28‬‬
‫يكون تحول بيولوجي ضئيل قد حدث منذ أن تم تحمل التكلفة المبدئية (مثال ذلك بالنسبة‬ ‫( أ)‬
‫لألشتال التي تمت زراعتها مباشرة قبل تاريخ إعداد التقارير أو الثروة الحيوانية المكتسبة‬
‫حديثاً)؛ أو‬
‫(ب) ال يتوقع أن يكون أثر التحول البيولوجي على السعر مادياً (مثال ذلك بالنسبة للنمو األولى في دورة‬
‫إنتاج مدتها ‪ 30‬سنة لمزرعة أشجار صنوبر)‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪925‬‬

 ‫الزراعة‬

‫كثي اًر ما تكون األصول البيولوجية مرتبطة مادياً باألرض (مثال ذلك األشجار في غابة مستغلة‬ ‫‪.29‬‬
‫كمزرعة)‪ .‬فقد ال يكون هناك سوق منفصل لألصول البيولوجية المرتبطة باألرض‪ ،‬ولكن قد يوجد‬
‫سوق نشط لألصول مجتمعة‪ ،‬أي بالنسبة لألصول البيولوجية أرض بكر وتحسينات في األرض‬
‫كمجموعة واحدة‪ ،‬ويمكن للمشروع إستخدام المعلومات الخاصة باألصول مجتمعة لتحديد القيمة‬
‫العادلة لألصول البيولوجية‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬من الممكن خصم القيمة العادلة لألرض البكر‬
‫والتحسينات في األرض من القيمة العادلة لألصول مجتمعة للتوصل إلى القيمة العادلة لألصول‬
‫البيولوجية‪.‬‬

‫المكاسب والخسائر‬
‫المكسب أو الخسارة الناجمة عن اإلعتراف المبدئي بأصل بيولوجي بقيمته العادلة مطروحا‬ ‫‪.30‬‬
‫منها تكاليف البيع ومن التغير في القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع ألصل بيولوجي‬
‫والتي يجب إدخالها في الفائض أو العجز للفترة التي نجمت فيها‪.‬‬

‫قد تنجم خسارة عند اإلعتراف المبدئي بأصل بيولوجي‪ ،‬أل ن التكاليف المقدرة عند نقطة البيع يتم‬ ‫‪.31‬‬
‫خصمها عند تحديد القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع ألصل بيولوجي‪ .‬وقد ينجم مكسب‬
‫عند اإلعتراف المبدئي بأصل بيولوجي‪ ،‬مثال ذلك عندما يولد عجل‪.‬‬
‫المكسب أو الخسارة الناجمة عند اإلعتراف المبدئي بالمحصول الزراعي بالقيمة مطروحا منها‬ ‫‪.32‬‬
‫تكاليف البيع التي يجب إدخالها في الفائض أو العجز للفترة التي تنشأ فيها‪.‬‬
‫قد ينجم مكسب أو خسارة عند اإلعتراف المبدئي بالمحصول الزراعي نتيجة الحصاد‪.‬‬ ‫‪.33‬‬

‫عدم القدرة على قياس القيمة العادلة بشكل موثوق به‬

‫هناك إفتراض بأنه يمكن قياس القيمة العادلة بشكل موثوق به لألصل البيولوجي‪ .‬على أنه‪،‬‬ ‫‪.34‬‬
‫من الممكن تفنيد هذا اإلفتراض فقط عند اإلعتراف المبدئي بأصل بيولوجي ال تتوفر له أسعار‬
‫أو قيم محددة من قبل السوق‪ ،‬وحددت له التقديرات البديلة للقيم العادلة على أنها غير موثوق‬
‫بها بشكل واضح‪ .‬وفي هذه الحالة يجب قياس ذلك األصل البيولوجي بتكلفته مخصوما منها‬
‫أي إستهالك متراكم وأية خسائر متراكمة في إنخفاض القيمة‪ ،‬وعندما تصبح القيمة العادلة‬
‫لهذا األصل البيولوجي قابلة للقياس بشكل موثوق به فإنه يجب على المشروع قياسها بقيمتها‬
‫المعادلة مخصوما منها التكاليف المقدرة عند نقطة البيع‪ .‬وما أن يصبح من الممكن قياس‬
‫القيمة العادلة لهذا األصل البيولوجي بشكل موثوق‪ ،‬تقوم المنشاة بقياسها على أنها قيمتها‬
‫العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪.‬‬

‫من الممكن فقط تفنيد اإلفتراض في الفقرة ‪ 34‬عند اإلعتراف المبدئي‪ ،‬والمشروع الذي قاس في‬ ‫‪.35‬‬
‫السابق األصل البيول وجي بقيمته يجب أن تستمر في قياس األصل البيولوجي بقيمته العادلة‬
‫مطروحاً منها البيع إلى أن يتم التصرف فيها‪.‬‬

‫في جميع الحاالت‪ ،‬يقوم المشروع بقياس المحصول الزراعي عند نقطة الحصاد بقيمته العادلة‬ ‫‪.36‬‬
‫مطروحاً منها تكاليف البيع‪ .‬ويعكس هذا المعيار الرأي بأن القيمة العادلة للمحصول الزراعي عند‬
‫نقطة الحصاد من الممكن قياسها بشكل موثوق به‪.‬‬

‫‪926‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫عند تحديد التكلفة‪ ،‬واإلستهالك المتراكم والخسائر المتراكمة في إنخفاض القيمة على المشروع أن‬ ‫‪.37‬‬
‫تأخذ في اإلعتبار معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 12‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 17‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام‪" 21‬إنخفاض قيمة األصول غير المولدة للنقد"‬
‫ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 26‬إنخفاض قيمة األصول المولدة للنقد"‪.‬‬

‫اإلفصاح‬
‫عـام‬
‫يجب على المشروع اإلفصاح عن إجمالي المكسب أو الخسارة الناجمة أثناء الفترة الحالية عند‬ ‫‪.38‬‬
‫اإلعتراف المبدئي باألصول البيولوجية والمحصول الزراعي ومن التغير في القيمة العادلة مطروحا‬
‫منها تكاليف البيع لألصول البيولوجية‪.‬‬

‫يجب على المشروع تقديم وصف لألصول البيولوجية التي تميز بين األصول القابلة لإلستهالك‬ ‫‪.39‬‬
‫)‪ (Consumable‬واألصول البيولوجية الحاملة )‪ (Bearer‬وبين األصول البيولوجية المحتفظ بها‬
‫برسم البيع وتلك المحتفظ بها لغرض توزيعها بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي‪.‬‬

‫األصول البيولوجية القابلة لإلستهالك هي تلك التي يتم االحتفاظ بها كمحصول زراعي أو بغرض‬ ‫‪.40‬‬
‫بيعها أو توزيعها بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي كأصول بيولوجية‪ .‬ومن األمثلة على األصول القابلة‬
‫لإلستهالك الحيوانات والنباتات المخصصة لإلستخدام لمرة واحدة والمواشي الخاصة بإنتاج اللحوم‬
‫والمواشي المحتفظ بها للبيع‪ ،‬واألسماك في المزارع والمحاصيل مثل الذرة والقمح والمنتجات على‬
‫األشجار الحاملة واألشجار من اجل األخشاب‪ ،‬واألصول البيولوجية الحاملة هي األصول البيولوجية‬
‫التي تُستخدم بشكل متكرر أو مستمر ألكثر من سنة واحدة في نشاط زراعي معين‪ .‬واألصول‬
‫البيولوجية الحاملة هي ليست محصول زراعي بل تتولد ذاتيا‪ .‬وتشمل األمثلة على أنواع الحيوانات‬
‫التي تكون عبارة عن أصول بيولوجية حاملة المواشي (بما في ذلك األسماك والدواجن) والمواشي التي‬
‫ينتج عنها الحليب والماعز أو الحيوانات األخرى التس تُستخدم إلنتاج الصوف‪ .‬وتشمل األمثلة على‬
‫أنواع النباتات التي تكون عبارة عن أصول بيولوجية حاملة األشجار والكرمة وأشجار الفاكهة والجوز‬
‫والنسغ والراتنج والمنتجات الورقية واألشجار التي يقطع منها الحطب بينما تبقى الشجرة‪.‬‬

‫إن اإلفصاحات التي تقتضيها الفقرة ‪ 39‬تكون على شكل وصف كمي‪ .‬ويمكن أن يرافق الوصف‬ ‫‪.41‬‬
‫الكمي وصف سردي‪.‬‬

‫عند القيام باإلفصاحات التي تقتضيها الفقرة ‪ ،39‬يتم تشجيع المنشأة أيضا على التمييز بين‬ ‫‪.42‬‬
‫األصول البيولوجية الناضجة وغير الناضجة‪ ،‬حيث يكون مناسبا‪ .‬ومن شأن هذا التمييز أن يوفر‬
‫معلومات يمكن أن تكون مفيدة في تقييم وقت التدفقات النقدية المستقبلية وإمكانيات الخدمة‪.‬‬
‫وتفصح المنشأة عن أساس إجراء هذه التمييزات‪.‬‬

‫إن األصول البيولوجية الناضجة هي التي أصبحت قابلة للحصاد (بالنسبة لألصول البيولوجية‬ ‫‪.43‬‬
‫القابلة لإلستهالك أو التي هي قادرة على إعطاء محاصيل منتظمة (بالنسبة لألصول البيولوجية‬
‫الحاملة)‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪927‬‬

 ‫الزراعة‬

‫يجب على المشروع بيان ما يلي إذا لم تكن قد أفصحت عنه في المعلومات المنشورة مع‬ ‫‪.44‬‬
‫البيانات المالية‪-:‬‬
‫طبيعة أنشطتها التي تتعلق بكل مجموعة من أصولها البيولوجية؛ و‬ ‫(أ)‬
‫(ب) القياسات أو التقديرات غير المالية للكميات الفعلية لما يلي‪-:‬‬
‫(‪ )1‬كل مجموعة من األصول البيولوجية للمشروع في نهاية الفترة ؛ و‬
‫(‪ )2‬ناتج المحاصيل الزراعية خالل الفترة‪.‬‬

‫يجب على المشروع اإلفصاح عن األساليب واإلفتراضات الهامة المطبقة لتحديد القيمة العادلة‬ ‫‪.45‬‬
‫لكل مجموعة من المحاصيل الزراعية عند نقطة الحصاد وكل مجموع من األصول البيولوجية‪.‬‬

‫يجب أن يفصح المشروع عن القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع للمحاصيل الزراعية‬ ‫‪.46‬‬
‫التي تم حصادها خالل الفترة محددة عند نقطة الحصاد‪.‬‬

‫يجب على المشروع اإلفصاح عما يلي‪-:‬‬ ‫‪.47‬‬

‫وجود األصول البيولوجية المحدودة الملكية ومبالغها المسجلة والمبالغ المسجلة لألصول‬ ‫(أ)‬
‫البيولوجية المرهونة كضمان لإل لتزامات؛‬
‫(ب) طبيعة ونطاق القيود على إستخدام المنشأة أو قدرتها على بيع األصول البيولوجية‪.‬‬
‫(ج) مبلغ اإل لتزامات لتطوير وإمتالك األصول البيولوجية؛ و‬
‫إستراتيجيات إدارة المخاطرة المالية فيما يتعلق بالنشاط الزراعي‪.‬‬ ‫(د)‬

‫يجب على المشروع تقديم مطابقة للتغيرات في المبلغ المسجل لألصول البيولوجية بين بداية‬ ‫‪.48‬‬
‫ونهاية الفترة الحالية‪ ،‬والمعلومات المقارنة غير مطلوبة‪ ،‬ويجب أن تشمل المطابقة ما يلي‪-:‬‬
‫المكسب أو الخسارة الناجمة عن التغير في القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪،‬‬ ‫(أ)‬
‫المفصح عنها بشكل منفصل لألصول البيولوجية الحاملة واألصول البيولوجية القابلة‬
‫لإلستهالك؛‬
‫(ب) الزيادات الناجمة عن المشتريات؛‬
‫(ج) الزيادات الناجمة عن األصول المشتراة من خالل معاملة غير تبادلية؛‬
‫اإل نخفاضات الناجمة عن المبيعات؛‬ ‫(د)‬
‫(ه) الزيادات الناجمة عن التوزيعات بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي؛‬
‫اإل نخفاضات الناجمة عن الحصاد؛‬ ‫(و )‬
‫الزيادات الناجمة عن إندماجات منشآت األعمال؛‬ ‫(ز )‬

‫‪928‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫صافي فورقات الصرف الناجمة عن ترجمة البيانات المالية لمشروع أجنبية في عملتي‬ ‫( ح)‬
‫عرض مختلفة‪ ،‬وفي ترجمة العمليات األجنبية بعملة عرض المنشأة في تقريها؛ و‬
‫التغيرات األخرى‪.‬‬ ‫(ط)‬

‫من الممكن أن تتغير القيمة العادلة مطروح ًا منها تكاليف البيع ألصل بيولوجي بسبب كل من‬ ‫‪.49‬‬
‫التغيرات المادية والتغيرات في األسعار في السوق‪ .‬واإلفصاح المنفصل للتغيرات المادية والتغيرات‬
‫في األسعار مفيد في تقييم أداء الفترة الحالية واالحتماالت المستقبلية‪ ،‬وبشكل خاص جداً توجد‬
‫دورة إنتاج تزيد عن سنة‪ .‬وفي هذه الحاالت‪ ،‬تشجع المشروع أن تفصح حسب المجموعة أو‬
‫خالفاً لذلك عن مبلغ التغير في القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع الداخلة ضمن الفائض‬
‫أو العجز بسبب التغيرات المادية وبسبب التغيرات في السعر‪ .‬وهذه المعلومات هي أقل فائدة‬
‫بشكل عام عندما تكون دورة اإلنتاج أقل من سنة واحدة (مثال ذلك‪ ،‬عند تربية الدجاج أو زراعة‬
‫الحبوب)‪.‬‬

‫ينجم عن التحول البيولوجي عدد من أنواع التغير المادي‪ -‬النمو والتحلل واإلنتاج والتكاثر‪ ،‬وكل‬ ‫‪.50‬‬
‫واحد منها قابل للقياس والمالحظة‪ .‬وكل واحد من هذه التغيرات المادية لها عالقة مباشرة بالمنافع‬
‫اإلقتصادية المستقبلية أو إمكانيات الخدمة‪ .‬كما أن التغير في القيمة العادلة ألصل بيولوجي‬
‫بسبب الحصاد هو أيضاً تغير مادي‪.‬‬

‫كثي اًر ما يتعرض النشاط الزراعي لمخاطر الطقس واألمراض والمخاطر الطبيعية األخرى‪ .‬وإذا‬ ‫‪.51‬‬
‫وقع حدث والذي بسبب حجمه أو طبيعته أو تك ارره يتعلق بفهم أداء المشروع للفترة فإنه يتم‬
‫اإلفصاح عن طبيعة ومبلغ بنود اإليراد والمصروف ذات العالقة بموجب معيار المحاسبة الدولي‬
‫في القطاع العام ‪ ،1‬وتشمل األمثلة على ذلك‪ ،‬انتشار مرض مقال أو حدوث فيضان أو قحط‬
‫شديد أو صقيع أو وباء من الحشرات‪.‬‬

‫اإلفصاحات اإلضافية عن األصول البيولوجية حيث ال يمكن قياس القيمة العادلة بشكل‬
‫موثوق به‬
‫إذا قاس المشروع األصول البيولوجية تكلفتها مخصوما منها أي إستهالك متراكم وأية خسائر‬ ‫‪.52‬‬
‫متراكمة في إنخفاض القيمة (أنظر فقرة ‪ )34‬في نهاية الفترة فإنه يجب على المشروع‬
‫اإلفصاح عما يلي لهذه األصول البيولوجية‪-:‬‬
‫وصف لألصول البيولوجية؛‬ ‫(أ)‬
‫(ب) إيضاح بشأن عدم إمكانية قياس القيمة العادلة بشكل موثوق به؛‬
‫(ج) إذا أمكن‪ ،‬نطاق التقديرات التي يحتمل جدا أن تقع القيمة العادلة ضمنها؛‬
‫أسلوب اإلستهالك المستخدم؛‬ ‫(د)‬
‫(هـ) األعمار النافعة أو معدالت اإلستهالك المستخدمة؛ و‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪929‬‬

 ‫الزراعة‬

‫إجمالي المبلغ المسجل واإلستهالك المتراكم (مجمع مع الخسائر المتراكمة لإل نخفاض‬ ‫(و )‬
‫في القيمة) في بداية ونهاية الفترة‪.‬‬

‫إذا قام المشروع خالل الفترة المالية بقياس األصول بتكلفتها مخصوما منها أي إستهالك‬ ‫‪.53‬‬
‫متراكم وأية خسائر متراكمة في إنخفاض القيمة (أنظر الفقرة ‪ ،)34‬فإنه يجب على المشروع‬
‫اإلفصاح عن أي مكسب أو خسارة تم اإلعتراف بها عند التصرف في هذه األصول البيولوجية‪،‬‬
‫ويجب أن تفصح المطابقة التي تتطلبها الفقرة ‪ 48‬عن المبالغ المتعلقة بهذه األصول‬
‫البيولوجية بشكل منفصل‪ ،‬إضافة إلى ذلك يجب أن تشمل المطابقة المبالغ التالية الداخلة‬
‫ضمن الفائض أو العجز المتعلقة بهذه األصول البيولوجية‪-:‬‬
‫خسائر اإل نخفاض في القيمة؛‬ ‫(أ)‬
‫عكوسات خسائر إنخفاض القيمة؛ و‬ ‫(ب )‬
‫اإلستهالك‪.‬‬ ‫( ج)‬
‫إذا أصبحت القيمة العادلة لألصول البيولوجية التي تم قياسها في السابق بتكلفتها مخصوما‬ ‫‪.54‬‬
‫منها أي إستهالك متراكم وأية خسارة متراكمة في إنخفاض القيمة العادلة قابلة للقياس بشكل‬
‫موثوق به خالل الفترة الحالية فإنه يجب على المشروع اإلفصاح عما يلي لهذه األصول‬
‫البيولوجية‪-:‬‬
‫(أ) وصف لألصول البيولوجية؛‬
‫(ب) إيضاح لماذا أصبحت القيمة العادلة قابلة للقياس بشكل موثوق به؛ و‬
‫(ج) أثر التغيير‪.‬‬
‫الحكم اإل نتقالي‬
‫تبني محاسبة اإلستحقاق بشكل مبدئي‬
‫[ تم إلغائها [‬ ‫‪.55‬‬

‫تاريخ النفاذ‬
‫يجب أن تطبق المنشأة هذا المعيار للبيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات التي تبدأ في‬ ‫‪.56‬‬
‫‪ 1‬إبريل ‪ 2011‬أو بعد هذا التاريخ‪ .‬ومن المحبذ التطبيق في فترة مبكرة‪ .‬وفي حال طبقت‬
‫المنشأة هذا المعيار للفترات التي تبدأ قبل ‪ 1‬إبريل ‪ 2011‬فإنه يجب عليها اإلفصاح عن هذه‬
‫الحقيقة‪.‬‬

‫تم تعديل الفقرتين ‪ 55‬و‪ 57‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني‬ ‫‪56‬أ‪.‬‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى" الصادر في‬
‫يناير ‪ .2015‬وينبغي أن تطبق المنشأة تلك التعديالت على البيانات المالية السنوية التي‬
‫ويسمح بتطبيقها في وقت مبكر‪ .‬وفي‬ ‫تغطي الفترات التي تبدأ في ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ُ .‬‬
‫حال طبقت المنشأة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 33‬لفترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير‬
‫‪ ،2017‬فإنه ينبغي أيضا تطبيق التعديالت لتلك الفترة السابقة‪.‬‬

‫‪930‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫‪56‬ب‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،34‬و‪ 48‬بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام ‪ ،2015‬التي صدرت في أبريل ‪ .2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات‬
‫المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق‬
‫المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصح عن ذلك‬
‫الحدث‪.‬‬

‫‪56‬ج‪ .‬تم تعديل الفقرات ‪ ،2‬و‪ ،3‬و‪ ،5‬و‪ ،6‬و‪ ،9‬و‪ ،28‬و‪ ،40‬وتمت إضافة الفقرات ‪9‬أ‪ ،‬و‪9‬ب‪ ،‬و‪9‬ج‬
‫بواسطة التحسينات على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ،2015‬التي صدرت في‬
‫أبريل ‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات‬
‫بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2017‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت‬
‫في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2017‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪ .‬تطبق المنشأة هذه التعديالت‬
‫بأثر رجعي‪ ،‬وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات‬
‫في التقديرات المحاسبية واألخطاء‪.‬‬

‫‪56‬د‪ .‬في فترة إعداد التقارير عند التطبيق األول للتعديالت على معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 17‬ومعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬من الجزء الرابع من التحسينات على‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ ،2015‬ال تحتاج المنشأة أن تفصح عن المعلومات‬
‫الكمية المطلوبة من خالل الفقرة ‪(33‬و) من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬عن‬
‫الفترة الحالية‪ .‬وعلى أي حال‪ ،‬تعرض المنشأة المعلومات الكمية المطلوبة من خالل الفقرة ‪33‬‬
‫(و) من معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 3‬وذلك عن كل فترة معروضة‪.‬‬

‫‪56‬ه‪ .‬تم حذف الفقرات ‪ ،7‬و‪ 8‬من خالل إصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام في أبريل ‪ . 2016‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على البيانات المالية السنوية التي تغطي‬
‫الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2018‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة‬
‫التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2018‬فإنها تفصح عن ذلك الحدث‪.‬‬

‫‪56‬و‪ .‬تم تعديل الفقرة ‪ 48‬بواسطة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،40‬عمليات اندماج‬
‫األعمال في القطاع العام‪ ،‬الصادر في يناير ‪ .2017‬تطبق المنشأة هذه التعديالت على‬
‫البيانات المالية السنوية التي تغطي الفترات بداية من ‪ 1‬يناير ‪ 2019‬أو بعد ذلك‪ .‬ويشجع‬
‫التطبيق المبكر‪ .‬وإذا طبقت المنشأة التعديالت في فترة تبدأ قبل ‪ 1‬يناير ‪ ،2019‬فإنها تفصح‬
‫عن ذلك الحدث وتطبق معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 40‬في نفس الوقت‪.‬‬

‫‪ .57‬عندما تتبنى المنشأة معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق‬
‫المحاسبي على النحو المحدد في معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 33‬تبني معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق للمرة األولى" ألغراض إعداد‬
‫التقارير المالية بعد تاريخ النفاذ هذا‪ُ ،‬يطبق هذا المعيار على البيانات المالية السنوية للمنشأة‬
‫التي تغطي الفترات التي تبدأ في تاريخ تبني معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو بعد‬
‫ذلك التاريخ‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪931‬‬

 ‫الزراعة‬

‫الملحق‬
‫التعديالت على معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام األخرى‬

‫[ تم إلغائه]‬

‫‪932‬‬ ‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 27‬الملحق)‬

 ‫الزراعة‬

‫أساس اإلستنتاجات‬
‫يرافق أساس اإلستنتاجات هذا معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،27‬لكن ال يعد جزءً منه‪.‬‬

‫مقدمة‬
‫إستنتاج‪ 1‬إن برنامج المقاربة بين المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية التابع لمجلس معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام هو عنصر هام في برنامج عمل المجلس‪ .‬وتتلخص سياسة المجلس في‬
‫تحقيق المقاربة بين معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام على أساس اإلستحقاق مع المعايير‬
‫الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية حيث يكون مناسبا‬
‫لمنشآت القطاع العام‪.‬‬
‫إستنتاج‪ 2‬تحافظ معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام القائمة على أساس اإلستحقاق والتي يتم مقاربتها‬
‫مع المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية على متطلبات وهيكل ونص المعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية‪ ،‬ما لم يوجد سبب خاص بالقطاع العام يستدعي الحياد عن هذه المعايير‪ .‬ويحدث‬
‫الحياد عن المعايير الدولية المقابلة إلعداد التقارير المالية عندما تكون المتطلبات أو المصطلحات‬
‫في هذه المعايير غير مناسبة للقطاع العام‪ ،‬أو عندما يكون دمج توضيحات أو أمثلة إضافية أم ار‬
‫ضرورياً لتوضيح متطلبات محددة في سياق القطاع العام‪ .‬وتُحدد االختالفات بين معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام وما يقابلها من المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية في "المقارنة مع‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية" الواردة في كل معيار محاسبة دولي في القطاع العام‪.‬‬

‫األصول البيولوجية المحتفظ بها لتقديم أو توريد الخدمات‬

‫إستنتاج‪ 3‬أقر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أن األصول البيولوجية في القطاع العام غالباً‬
‫ما يتم االحتفاظ بها لتقديم أو توريد الخدمات‪ .‬وتشمل األمثلة على هذه األصول البيولوجية‬
‫األحصنة والكالب التي تُستخدم ألغراض بوليسية واألشجار والنباتات في الحدائق التي يتم تشغيلها‬
‫ألغراض ترفيهية واستجمامية‪ .‬وخلص المجلس إلى أن هذه األصول البيولوجية ال ُيحتفظ بها‬
‫لغرض اإلستخدام في نشاط زراعي معين ألنه ال يتم إدارتها بشكل روتيني لغرض قياس ومراقبة‬
‫التغير في النوعية أو الكمية المتحققة عير التحول البيولوجي أو الحصاد‪ ،‬حسبما هو مبين في‬
‫الفقرة‪ .10‬ومن اجل توضيح أن هذا المعيار ال يتطرق لهذه األصول البيولوجية‪ ،‬قرر المجلس دمج‬
‫استثناء من النطاق في الفقرة ‪(3‬د) ينص على أن المعيار ال ينطبق على األصول البيولوجية‬
‫المحتفظ بها لتقديم أو توريد الخدمات‪ .‬تقدم الفقرة ‪ 4‬أمثلة على مثل هذه اإلستثناءات من النطاق‪.‬‬

‫تعريف النشاط الزراعي‬

‫إستنتاج‪ 4‬في بعض اإلختصاصات‪ ،‬يمكن بيع األصول البيولوجية التي تكون جزء من النشاط الزراعي أو‬
‫توزيعها على منشآت القطاع العام األخرى أو المنظمات غير الحكومية أو المنشآت األخرى بدون‬
‫مقابل أو لقاء أجر رمزي‪ .‬وحيث يتناول معيار المحاسبة الدولي ‪" 41‬الزراعة"‪ ،‬المستمد منه هذا‬
‫المعيار‪ ،‬النشاط الزراعي التجاري‪ ،‬خلص المجلس إلى أن األصول البيولوجية المحتفظ بها لغرض‬
‫التوزيع بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي ينبغي أن تكون ضمن تعريف النشاط الزراعي‪ ،‬ألن هذه‬
‫المعامالت هي معامالت شائعة في القطاع العام‪ .‬لذلك قام المجلس بتعديل التعريف من ذلك‬
‫الوارد معيار المحاسبة الدولي‪ 41‬ليشمل إشارات إلى األصول البيولوجية المحتفظ بها لغرض‬
‫التوزيع بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪933‬‬

 ‫الزراعة‬

‫المنح الحكومية‬
‫إستنتاج‪ 5‬يحدد معيار المحاسبة الدولي‪ 41‬متطلبات وإرشادات محاسبة المنح الحكومية المتعلقة‬
‫باألصول البيولوجية التي تختلف عن المتطلبات المنصوص عليها في معيار المحاسبة‬
‫الدولي‪" 20‬محاسبة المنح الحكومية واإلفصاح عن المساعدات الحكومية"‪ .‬ال يتضمن معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام‪ 27‬متطلبات وإرشادات المنح الحكومية ألن معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام‪" 23‬اإليراد من المعامالت غير التبادلية (الضرائب‬
‫والتحويالت)" ينص على متطلبات وإرشادات تتعلق بالمنح الحكومية في المعامالت غير‬
‫التبادلية‪ .‬ولم يبحث المجلس في ضرورة أن تختلف محاسبة المنح الحكومية المتعلقة‬
‫باألصول البيولوجية عن متطلبات معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪.23‬‬

‫األصول البيولوجية واألصول الزراعية المشتراة من خالل معاملة غير تبادلية‬

‫إستنتاج‪ 6‬يمكن أن تشتري المنشأة أصل بيولوجي أو محصول زراعي في معاملة غير تبادلية‪ .‬وفقًا لهذا‬
‫المعيار‪ ،‬يتم قياس هذه األصول بالقيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‪ .‬ويحدد معيار‬
‫المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 23‬ضرورة قياس األصول المشتراة من خالل معاملة غير‬
‫تبادلية مبدئيا بالقيمة العادلة في تاريخ الشراء‪ .‬ونتيجة لمتطلبات القياس المختلفة‪ ،‬بحث المجلس‬
‫في أساس القياس المناسب لألصول البيولوجية المشتراة في معاملة غير تبادلية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 7‬ناقش المجلس مناهج مختلفة في قياس األصول البيولوجية والمحصول الزراعي الذي يتم‬
‫شرائه في معاملة غير تبادلية‪ .‬وقد ناقش تحديداً المناهج الثالث التالية‪:‬‬
‫المنهج األول‪ :‬قياس جميع األصول البيولوجية والمحصول الزراعي الذي يتم شرائه‬ ‫(أ)‬
‫في معاملة غير تبادلية بإستخدام معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪( 23‬أي‬
‫استثناء جميع األصول البيولوجية والمحصول الزراعي الذي يتم شرائه في معاملة غير‬
‫تبادلية من متطلبات القياس المنصوص عليها في هذا المعيار)؛‬
‫(ب) المنهج الثاني‪ :‬قياس جميع األصول البيولوجية والمحصول الزراعي الذي يتم شرائه‬
‫في معاملة غير تبادلية بإستخدام هذا المعيار (أي استثناء جميع األصول البيولوجية‬
‫والمحصول الزراعي من متطلبات القياس المنصوص عليها في معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪)23‬؛ و‬
‫(ج) المنهج الثالث‪ :‬إستخدام معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 23‬وهذا المعيار‬
‫لقياس األصول البيولوجية والمحصول الزراعي الذي يتم شرائه في معاملة غير‬
‫تبادلية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 8‬لقد رفض المجلس المنهج األول ألنه يتم قياس األصول البيولوجية والمحصول الزراعي الذي‬
‫يتم شرائه في معامالت تبادلية وغير تبادلية بشكل مختلف‪ .‬وقد وافق المجلس على أنه ال‬
‫يوجد أي سبب لقياس األصول البيولوجية والمحصول الز ارعي الذي يتم شرائه في معاملة‬
‫غير تبادلية بشكل مختلف عن تلك التي يتم شرائها في معاملة تبادلية ألن األصول هي‬
‫ذاتها‪.‬‬

‫‪934‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫إستنتاج‪ 9‬في تحليل المنهج الثالث‪ ،‬بحث المجلس في متطلبات معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 23‬فيما يتعلق بقياس األنواع األخرى من األصول‪ .‬وينص معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 23‬في الفقرة ‪ 13‬منه على ما يلي‪..." :‬إذا تعين على المنشأة المعدة للتقارير‬
‫دفع تكاليف التسليم والتركيب فيما يخص نقل أحد بنود المصانع إليها من منشأة أخرى‪،‬‬
‫ُيعترف بتلك التكاليف بشكل منفصل عن اإليراد الناجم عن نقل البند‪ .‬ويتم دمج تكاليف‬
‫التسليم والتركيب في المبلغ المعترف به كأصل وفقا لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ ."17‬وهذا يشير أنه بالنسبة لألصول األخرى‪ ،‬تبحث المنشأة في متطلبات القياس‬
‫لمعايير المحاسبة الدولية األخرى في القطاع العام باإلضافة إلى معيار المحاسبة الدولي في‬
‫القطاع العام ‪ 23‬في القياس المبدئي لألصول التي يتم شرائها من خالل معاملة غير‬
‫تبادلية‪.‬‬

‫إستنتاج‪ 10‬من الخصائص اإلضافية المتعلقة بقياس األصول البيولوجية هي تكاليف البيع‪ .‬لذلك خلص‬
‫المجلس إلى أنه وفقا للمنهج الثالث‪ ،‬تبحث المنشأة في متطلبات كل من معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ 23‬وهذا المعيار في قياس األصول البيولوجية والمحصول الزراعي‬
‫الذي يتم شرائه في معاملة غير تبادلية بالقيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع عند‬
‫اإلعتراف بها مبدئيا‪ .‬والحظ المجلس أن هذه النتيجة هي نفس النتيجة التي تم التوصل إليها‬
‫بموجب المنهج الثاني‪.‬‬

‫األصول البيولوجية والمحصول الزراعي الذي سيتم توزيعه بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي‬
‫إستنتاج‪ 11‬يتناول معيار المحاسبة الدولي ‪ 41‬األصول البيولوجية والمحصول الزراعي الذي سيتم بيعه‬
‫فقط‪ .‬وفي القطاع العام‪ ،‬يمكن إدارة هذه األصول بهدف توزيعها بدون مقابل أو لقاء أجر‬
‫رمزي‪ .‬أبدى المجيبون على مسودة العرض ‪" 36‬الزراعة" وجهة نظر مفادها ضرورة إجراء‬
‫تمييز بين قياس واإلعتراف باألصول البيولوجية المحتفظ بها برسم البيع في معاملة تبادل‬
‫واألصول البيولوجية المحتفظ بها بغرض توزيعها بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي‪ .‬وقد نص‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪" 12‬المخزون" على مبدأ مفاده أن المخزون الذي‬
‫ُيحتفظ به بغرض التوزيع بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي ينبغي قياسه بسعر التكلفة أو تكلفة‬
‫االستبدال الحالية‪ ،‬أيهما أقل‪ .‬والتكلفة هي ليست خيا ار متاحا في هذا المعيار ما لم ينطبق‬
‫االستثناء الوارد في الفقرة ‪ .34‬وتُعرف تكلفة االستبدال الحالية بالتكلفة التي تتكبدها المنشأة‬
‫المتالك األصل في تاريخ إعداد التقارير‪ ،‬وهي قيمة تقريبية للقيمة العادلة مطروحاً منها‬
‫تكاليف البيع‪ .‬وعليه‪ ،‬لم يتم تغيير المنهج الوارد في مسودة العرض ‪.36‬‬

‫إستنتاج‪ 12‬تساءل أيضاً بعض المجيبون على مسودة العرض ما إذا كان ينبغي اإلبالغ عن األرباح‬
‫والخسائر الناجمة عن إستخدام قياس القيمة العادلة في بيان األداء المالي خالل عملية‬
‫التحول‪ .‬ويرى المجلس ضرورة اإلبالغ عن األرباح والخسائر الناجمة عن إستخدام قياس‬
‫القيمة العادلة في بيان األداء المالي ألن مثل هذا اإلبالغ يقدم معلومات مساءلة مفيدة خالل‬
‫عملية التحول البيولوجي‪ .‬وقد تقرر المنشآت إجراء إفصاحات إضافية لتوضيح أثر هذه‬
‫التغيرات المبلغ عنها في القيمة العادلة‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪935‬‬

 ‫الزراعة‬

‫اإلفصاح‬
‫إستنتاج‪ 13‬بحث المجلس ما إذا كانت أي إفصاحات أخرى مبررة لتناول قضايا خاصة بالقطاع العام‪،‬‬
‫وأضاف متطلبات إفصاح لما يلي‪:‬‬
‫التمييز بين األصول البيولوجية القابلة لالستهالك والحاملة‪ .‬وهذا التمييز ضروري‬ ‫(أ)‬
‫ألن دليل إحصاءات التمويل الحكومية لعام ‪ 2001‬يصنف األصول القابلة‬
‫لالستهالك على أنها مخزون‪ ،‬بينما يصنفها هذا المعيار كأصول بيولوجية‪ .‬ويسمح‬
‫التمييز بإجراء مطابقة أفضل بين البيانات المالية للمنشأة المعدة بموجب معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام والمقاييس اإلحصائية‪.‬‬
‫(ب) التمييز بين األصول البيولوجية المحتفظ بها برسم البيع وتلك المحتفظ بها بغرض‬
‫توزيعها بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي‪ .‬ويعتقد المجلس أن هذا التمييز هو أمر‬
‫ضروري للسماح للمستخدمين بتحديد األرباح والخسائر غير المحققة على األصول‬
‫البيولوجية المحتفظ بها بغرض توزيعها بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي‪.‬‬
‫(ج) إظهار األصول البيولوجية المشتراة من خالل معامالت غير تبادلية واألصول‬
‫البيولوجية المحتفظ بها بغرض توزيعها بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي في مطابقتها‬
‫للتغيرات في المبلغ المسجل لألصول البيولوجية بين بداية ونهاية الفترة الحالية‪.‬‬
‫وهذا اإلفصاح مطلوب لتقديم معلومات مناسبة حول المعامالت غير التبادلية والتي‬
‫يتم دمجها في نطاق هذا المعيار‪.‬‬
‫اإلفصاح بشكل منفصل عن التغيرات في القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع‬ ‫(د)‬
‫نتيجة المعامالت غير التبادلية لألصول البيولوجية المحتفظ بها برسم البيع وتلك‬
‫المحتفظ بها بغرض توزيعها بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي‪ .‬ومن المهم تقديم‬
‫معلومات حول مبلغ األرباح والخسائر المنسوبة لألصول البيولوجية المخصصة‬
‫للتوزيع بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي لمساعدة مستخدمي البيانات المالية في تقييم‬
‫تكلفة البرامج الحكومية‪.‬‬
‫(هـ) وصف طبيعة ونطاق القيود المفروضة على إستخدام المنشأة أو قدرتها على بيع‬
‫األصول البيولوجية‪ ،‬مثل إجمالي مبالغ هذه األصول والمبالغ المقيدة لها‪ .‬ويرى‬
‫المجلس أن هذا اإلفصاح يقدم معلومات مفيدة حول قدرة المنشأة على بيع‬
‫المحصول الزراعي بالقيمة العادلة‪ ،‬وبالتالي حول قياسها‪.‬‬

‫األحكام اإل نتقالية‬

‫إستنتاج‪ 14‬ال يتضمن معيار المحاسبة الدولي ‪ 41‬أحكاماً انتقالية لتبني أساس اإلستحقاق المحاسبي‬
‫للمرة األولى‪ .‬في حين يتضمن هذا المعيار أحكاما لمساعدة المنشآت في تطبيق هذا المعيار‬
‫عند تبني أساس اإلستحقاق المحاسبي للمرة األولى‪.‬‬

‫‪936‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬نتيجة للجزء الثاني من التحسينات على‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪ :2015‬المواضيع المثارة من قبل األطراف المعنية‬
‫إستنتاج‪ . 15‬أشارت األطراف المعنية إلى أن معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قد أشارت بشكل غير متسق إلى‬
‫األصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع ومجموعات التصرف‪ .‬وخلص مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام إلى أن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ ،5‬األصول الغير متداولة المحتفظ بها‬
‫برسم البيع والعمليات المتوقفة‪ ،‬قد يكون مالئماً فقط للقطاع العام في ظروف معينة‪ ،‬لألسباب التالية‪:‬‬
‫بيع األصول في القطاع العام قد ال يتم خالل سنة واحدة بسبب مستويات االعتماد المطلوبة‪ .‬ويثير‬ ‫(أ)‬
‫ذلك تساؤالت حول عالقة واتساق المعلومات التي يتم تقديمها وفقاً للمعيار الدولي إلعداد التقارير‬
‫المالية ‪ .5‬وبشكل خاص‪ ،‬يشير مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ ،‬إلى أنه بموجب‬
‫المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية‪ ،‬ال يتم استهالك األصول الغير متداولة المحتفظ بها برسم‬
‫البيع‪ .‬ولدى مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مخاوف فيما يخص عدم استهالك‬
‫األصول لفترات طويلة من الوقت ويرى أن ذلك قد يكون غير مالئم‪.‬‬
‫(ب) يتم التصرف في كثير من األصول في القطاع العام من خالل التحويل أو التوزيع بدون مقابل أو‬
‫في نظير مقابل اسمي‪ .‬وألن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬يتعامل بالمبيعات بالقيمة‬
‫العادلة‪ ،‬فإن متطلبات اإلفصاح والقياس قد ال تقدم معلومات ذات عالقة عن هذه التحويالت‪.‬‬
‫وعلى أي حال‪ ،‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام بأن متطلبات اإلفصاح‬
‫والقياس في المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬قد تكون مالئمة عندما يكون من المستهدف‬
‫أن تتم المبيعات وفقاً للقيمة العادلة‪.‬‬
‫(ج) كثير من العمليات المتوقفة في القطاع العام هي عمليات قدمت قبل ذلك خدمات بدون مقابل أو‬
‫بمقابل اسمي‪ .‬وفي حين أن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬يتعامل مع العمليات المتوقفة‬
‫التي كانت إما وحدات مولدة للنقد أو مجموعة من الوحدات المولدة للنقد قبل التصرف أو قبل أن‬
‫يتم تصنيفها باعتبار أنها محتفظ بها للبيع‪ ،‬إال أن متطلبات اإلفصاح قد ال تقدم معلومات ذات‬
‫عالقة بالعمليات المتوقفة في القطاع العام‪ .‬وعلى أي حال‪ ،‬يعترف مجلس معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام بأن متطلبات االعتراف في المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية قد تكون مالئمة‬
‫عندما تكون العمليات المتوقفة قد كانت سابقاً إما وحدات مولدة للنقد أو واحدة أو أكثر من‬
‫مجموعة الوحدات المولدة للنقد‪.‬‬
‫وألن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قد خلص إلى أن المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪5‬‬
‫سيكون مالئماً في القطاع العام فقط في ظروف محددة‪ ،‬فقد وافق مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫ا لعام على إزالة اإلشارة في معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إلى المعايير المحاسبية الدولية أو المحلية‬
‫التي تتعامل مع األصول الغير متداولة المحتفظ بها برسم البيع والعمليات المتوقفة‪ .‬ولدى مجلس معايير‬
‫المحاسبة الدولية في القطاع العام مخاوف بشأن االحتفاظ بهذه اإلشارات الذي قد تؤدي أن تتبني المنشآت‬
‫المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬في ظروف غير مالئمة‪ .‬وقد أشار مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫القطاع العام إلى أن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ " 3‬السياسات المحاسبية‪ ،‬التغيرات في التقديرات‬
‫المحاسبية واألخطاء" ‪ ،‬يقدم إرشادات بشأن اختيار السياسات المحاسبية للعمليات التي ال يتم تناولها بشكل خاص‬
‫من خالل معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‪ .‬يسمح هذا اإلرشاد للمنشآت بتطبيق سياسة محاسبية متسقة‬
‫مع المعيار الدولي إلعداد التقارير المالية ‪ 5‬عندما ترى المنشأة أن ذلك مالئماً‪.‬‬

‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪937‬‬

 ‫الزراعة‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬نتيجة للتعديالت محدودة النطاق التي قام بها‬
‫مجلس المعايير المحاسبية الدولية والتي صدرت في يونيو ‪2014‬‬
‫إستنتاج‪ . 16‬راجع مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام مراجعة معيار المحاسبة الدولي ‪41‬‬
‫التي أدخلت في التعديالت محدودة النطاق بعنوان الزراعة‪ :‬النباتات الدائمة (تعديالت على‬
‫معياري المحاسبة الدوليين ‪ ،16‬و‪ )41‬التي أصدرها مجلس معايير المحاسبة الدولية في‬
‫يونيو ‪ 2014‬والتي اتفقت بشكل عام على أنه ال يوجد سبب خاص بالقطاع العام يحول دون‬
‫تبني التعديالت‪.‬‬

‫مراجعة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬نتيجة إلصدار قابلية تطبيق معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام في أبريل ‪2016‬‬
‫إستنتاج‪ .17‬أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام قابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية‬
‫في القطاع العام في أبريل ‪ .2016‬يعدل هذا اإلصدار المراجع في جميع معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام على النحو التالي‪:‬‬
‫حذف الفقرات في المعايير المتعلقة بقابلية تطبيق معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬ ‫(أ)‬
‫العام على "منشآت القطاع العام بخالف مؤسسات األعمال الحكومية" من قسم النطاق‬
‫من كل معيار؛‬
‫(ب) استبدال مصطلح "مؤسسات األعمال الحكومية" بمصطلح "المنشآت التجارية العامة"‪،‬‬
‫متى كان ذلك مالئماً؛ و‬
‫(ج) تعديل الفقرة ‪ 10‬من المقدمة لمعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام من خالل‬
‫توفير وصف إيجابي لمنشآت القطاع العام التي صممت من أجلها معايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام‪.‬‬

‫تم توضيح أسباب هذه التغييرات في أسس اإلستنتاج المرافق لمعيار المحاسبة الدولية في القطاع العام ‪.1‬‬

‫‪938‬‬ ‫أساس اإلستنتاجات لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫أمثلة توضيحية‬

‫ترافق هذه األمثلة معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،27‬لكن ال تشكل جزءا منه‪.‬‬

‫ترد مقتطفات من بيان األداء ا لمالي وبيان المركز المالي إلظهار آثار المعامالت المبينة أدناه‪ .‬وال‬
‫تتوافق هذه المقتطفات بالضرورة مع جميع متطلبات اإلفصاح والعرض الخاصة بالمعايير األخرى‪.‬‬

‫يوضح المثال األول كيفية تطبيق متطلبات اإلفصاح الخاصة بهذا المعيار لمنشأة مزارع ألبان‪ .‬يشجع‬
‫هذا المعيار على فصل التغير في القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع لألصول البيولوجية إلى‬
‫تغير مادي وتغير في األسعار‪ .‬وينعكس ذلك الفصل في المثال األول‪ .‬في حين يوضح المثال الثاني‬
‫كيفية فصل التغير المادي عن التغير في األسعار‪.‬‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪939‬‬

 ‫الزراعة‬

‫متطلبات اإلفصاح‬
‫بيان المركز المالي‬
‫‪ 31‬ديسمبر ‪20× 7‬‬ ‫‪ 31‬ديسمبر ‪8‬‬ ‫مالحظات‬ ‫مشروع ﻫ و ي‬
‫وحدة عملة‬ ‫×‪20‬‬
‫وحدة عملة‬
‫األصول‬
‫األصول المتداولة‬
‫‪10.000‬‬ ‫‪10.000‬‬ ‫النقد‬
‫‪65.000‬‬ ‫‪88.000‬‬ ‫الذمم المدينة‬
‫‪70.650‬‬ ‫‪82.950‬‬ ‫المخزون‬
‫‪145.650‬‬ ‫‪180.950‬‬ ‫إجمالي األصول المتداولة‬

‫األصول غير المتداولة‬

‫األصول البيولوجية الحاملة‬
‫‪47.730‬‬ ‫‪52.060‬‬ ‫(‪)1‬‬
‫ماشية ألبان ‪ -‬غير ناضجة‬
‫‪411.840‬‬ ‫‪372.990‬‬ ‫(‪)1‬‬
‫ماشية ألبان – ناضجة‬
‫‪459.570‬‬ ‫‪425.050‬‬ ‫‪3‬‬ ‫المجموع الفرعي‪ -‬األصول البيولوجية الحاملة‬
‫‪1.409.800‬‬ ‫‪1.462.650‬‬ ‫الممتلكات والمصانع والمعدات‬
‫‪1.869.370‬‬ ‫‪1.887.700‬‬ ‫إجمالي األصول غير المتداولة‬
‫‪2.015.020‬‬ ‫‪2.068.650‬‬ ‫إجمالي األصول‬

‫االلتزامات‬
‫االلتزامات المتداولة‬
‫‪150.020‬‬ ‫‪122.628‬‬ ‫الذمم الدائنة‬
‫‪150.020‬‬ ‫‪122.628‬‬ ‫إجمالي االلتزامات المتداولة‬

‫صافي األصول‪/‬حقوق الملكية‬

‫‪1.000.000‬‬ ‫‪1.000.000‬‬ ‫رأس المال المساهم به‬
‫‪865.000‬‬ ‫‪946.022‬‬ ‫الفائض المتراكم‬
‫‪1.865.000‬‬ ‫‪1.946.022‬‬ ‫إجمالي صافي األصول‪/‬حقوق الملكية‬
‫‪2.015.020‬‬ ‫‪2.068.650‬‬ ‫إجمالي صافي األصول‪/‬حقوق الملكية‬
‫وااللتزامات‬

‫(‪ )1‬يتعين على المنشأة تقديم وصف لألصول البيولوجية يميز بين األصول القابلة لالستهالك واألصول البيولوجية الحاملة وبين تلك‬
‫المحتفظ بها برسم البيع وتلك المحتفظ بها بغرض توزيعها بدون مقابل أو لقاء أجر رمزي‪ .‬وتكون هذه اإلفصاحات على شكل‬
‫وصف كمي يمكن أن يرافقه وصف سردي‪ .‬ويتم تشجيع المنشأة أيضا‪ ،‬لكن ال ُيطلب منها‪ ،‬على التمييز بين األصول البيولوجية‬
‫ويظهر هذا المثال اإلفصاح عن‬ ‫الناضجة وغير الناضجة‪ ،‬حيث يكون مناسبا‪ .‬وتفصح المنشأة عن أساس إجراء هذه التمييزات‪ُ .‬‬
‫ويفصح عن المعلومات لتلبية متطلبات اإلفصاح األخرى في إيضاحات‬ ‫األصول البيولوجية الحاملة في متن بيان المركز المالي‪ُ .‬‬
‫البيانات المالية‪ ،‬حيث ُيسمح بذلك‪.‬‬

‫‪940‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫بيان األداء المالي‬

‫السنة المنتهية في ‪31‬‬ ‫مالحظات‬ ‫مشروع ﻫ و ي‬
‫ديسمبر ‪20× 8‬‬

‫‪518.240‬‬ ‫القيمة العادلة للحليب المنتج‬

‫‪3‬‬ ‫المكاسب الناجمة عن التغيرات في القيمة العادلة‬
‫‪39.930‬‬ ‫مخصوماً منها تكاليف البيع لماشية األلبان‬
‫‪558.170‬‬
‫(‪)137.523‬‬ ‫المخزون المستخدم‬
‫(‪)127.283‬‬ ‫تكاليف الموظفين‬
‫(‪)15.250‬‬ ‫مصروف اإلستهالك‬
‫(‪)197.092‬‬ ‫المصروفات التشغيلية األخرى‬
‫(‪)447.148‬‬
‫‪81.022‬‬ ‫الفائض للفترة‬

‫بيان التغيرات في صافي األصول‪/‬حقوق الملكية‬

‫السنة المنتهية في‬
‫‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬
‫اإلجمالي‬ ‫الفائض‬ ‫رأس المال المساهم‬
‫المتراكم‬

‫‪1.865.000‬‬ ‫‪865.000‬‬ ‫‪1.000.000‬‬ ‫الرصيد في ‪ 1‬يناير ‪20×8‬‬

‫‪81.022‬‬ ‫‪81.022‬‬ ‫‪-‬‬ ‫الفائض للفترة‬

‫‪1.946.022‬‬ ‫‪946.022‬‬ ‫‪1.000.000‬‬ ‫الرصيد في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪941‬‬

 ‫الزراعة‬

‫‪2‬‬
‫بيان التدفق النقدي‬
‫السنة المنتهية في‬ ‫مالحظات‬ ‫مشروع ﻫ و ي‬
‫‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬
‫وحدة عملة‬

‫تدفقات نقدية من األنشطة التشغيلية‬

‫‪498.027‬‬ ‫مقبوضات نقدية من مبيعات الحليب‬
‫‪97.913‬‬ ‫مقبوضات نقدية من مبيعات الماشية‬
‫(‪)504.025‬‬ ‫نقد مدفوع مقابل إمدادات وللموظفين‬
‫(‪)23.815‬‬ ‫نقد مدفوع مقابل مشتريات ماشية‬
‫‪68.100‬‬ ‫صافي النقد من األنشطة التشغيلية‬
‫تدفقات نقدية من األنشطة اإلستثمارية‬
‫(‪)68.100‬‬ ‫شراء ممتلكات ومصانع ومعدات‬
‫(‪)68.100‬‬ ‫صافي النقد المستخدم في األنشطة اإلستثمارية‬
‫‪0‬‬ ‫صافي الزيادة في النقد‬
‫‪10.000‬‬ ‫النقد في بداية السنة‬
‫‪10.000‬‬ ‫النقد في نهاية السنة‬

‫إيضاحات‬
‫العمليات واألنشطة الرئيسية‬ ‫‪1‬‬
‫تعمل شركة ﻫ و ي ("المنشأة") في إنتاج الحليب‪ .‬في ‪ 31‬ديسمبر ‪ 20×8‬احتفظت المنشأة بعدد‬
‫‪ 419‬بقرة قادرة على إنتاج الحليب (أصول حاملة ناضجة) و‪ 137‬عجالً تتم تربيتها إلنتاج الحليب‬
‫في المستقبل (أصول حاملة غير ناضجة)‪ .‬وقد أنتجت المنشأة ‪ 157.584‬كيلو غراماً من الحليب‬
‫ذا قيمة عادلة مطروحاً منها تكاليف البيع البالغة ‪( 518.240‬يتم تحديد القيمة العادلة لهذا اإلنتاج‬
‫الزراعي في وقت الحلب) في السنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪ .20×8‬وال تملك المنشأة أي أصول‬
‫بيولوجية قابلة لإلستهالك‪.‬‬

‫‪ 2‬السياسات المحاسبية‬
‫الماشية والحليب‬
‫يتم قياس الماشية بمقدار قيمتها العادلة مخصوماً منها التكاليف المقدرة عند نقطة البيع‪ .‬ويتم تحديد‬
‫القيمة العادلة للماشية بناءاً على أسعار السوق للماشية وقيم تحديد القيمة العادلة للماشية بناءاً على‬
‫أسعار السوق للماشية ذات العمر والساللة والميزة الجينية المماثلة‪ .‬ويتم قياس الحليب مبدئياً بمقدار‬
‫قيمته العادلة مخصوماً منها التكاليف المقدرة عند نقطة البيع في وقت الحلب‪ .‬ويتم تحديد القيمة‬
‫العادلة للحليب بناءاً على أسعار السوق في المنطقة المحلية‪.‬‬

‫‪2‬‬
‫يُظهر بيان التدفق النقدي هذا عن التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية بإستخدام الطريقة المباشرة‪ ،‬ويتطلب معيار المحاسببة البدول‬
‫فب القطببال العبام ‪" 2‬بيانببات التببدفق النقبدي" أن يقببوم المشببرول بباعب ا عببن التببدفقات النقديبة مببن األنشببطة التشبغيلية بإسببتخدام إمببا‬
‫الطريقة المباشرة أو الطريقة غير المباشرة‪ .‬ويشجع معيار المحاسبة الدول ف القطال العام ‪ 2‬على إستخدام الطريقة المباشرة‪.‬‬

‫‪942‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫األصول البيولوجية‬ ‫‪3‬‬

‫‪20×8‬‬ ‫مطابقة المبالغ المسجلة لماشية األلبان‬
‫‪459.570‬‬ ‫المبلغ المسجل في ‪ 1‬يناير ‪20×8‬‬
‫‪26.250‬‬ ‫الزيادات الناجمة عن المشتريات‬

‫المكسب الناجم عن التغيرات العادلة مخصوماً منها التكاليف المقدرة عند نقطة‬
‫‪15.350‬‬ ‫‪۳‬‬
‫البيع لتغيرات مادية‬
‫المكسب الناجم عن التغيرات في القيمة العادلة مخصوماً منها التكاليف‬
‫‪24.580‬‬ ‫‪4‬‬
‫التقديرية عند نقطة البيع العائدة للتغيرات في األسعار‬
‫(‪)100.700‬‬ ‫اإلنخفاضات الناجمة عن المبيعات‬
‫‪425.050‬‬ ‫المبلغ المسجل في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬

‫إستراتيجيات إدارة المخاطر المالية‬ ‫‪4‬‬

‫إن المنشأة معرضة لمخاطر مالية ناجمة عن تغيرات في أسعار الحليب‪ .‬وال تتوقع المنشأة أن‬
‫تنخفض أسعار الحليب بشكل كبير في المستقبل المنظور‪ ،‬وذلك لم تدخل في مشتقات أو عقود‬
‫أخرى إلدارة مخاطرة إنخفاض أسعار الحليب‪ .‬وتقوم المنشأة بمراجعة نظرتها ألسعار الحليب بشكل‬
‫منتظم عند النظر في الحاجة إلى إدارة نشطة للمخاطرة المالية‪.‬‬
‫التغير المادي وتغير السعر‬
‫يوضح المثال التالي كيفية فصل التغير المادي وتغير السعر‪ .‬ويشجع المعيار على فصل التغير في القيمة‬
‫العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع إلى الجزء الذي يعزى للتغيرات المادية والجزء الذي يعزى للتغيرات في‬
‫السعر‪ ،‬إال أن هذا المعيار ال يتطلب ذلك‪.‬‬

‫تم اإلحتفاظ بقطيع من الحيوانات عمرها سنتان وعددها ‪ 10‬في ‪ 1‬يناير ‪ ،20×8‬وتم شراء حيوان عمره‬
‫‪ 2.5‬سنة في ‪ 1‬يوليو ‪ 20×8‬مقابل ‪ 108‬وحدة عملة‪ ،‬كما ولد حيوان في ‪ 1‬يوليو ‪ ،20×8‬ولم يتم بيع‬
‫حيوان أو التصرف فيه خالل الفترة‪ ،‬وكانت القيم العادلة للوحدة مطروح ًا منها تكاليف البيع كما يلي‪-:‬‬

‫وحدة عملة‬
‫‪100‬‬ ‫عمره سنتان في ‪ 1‬يناير ‪20×8‬‬ ‫حيوان‬
‫‪70‬‬ ‫ولد حدينا في ‪ 1‬يوليو ‪20×8‬‬ ‫حيوان‬
‫‪108‬‬ ‫عمره سنتان ونصف في ‪1‬يوليو ‪20×8‬‬ ‫حيوان‬
‫‪72‬‬ ‫ولد حديثا في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬ ‫حيوان‬
‫‪80‬‬ ‫عمره نصف سنة في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬ ‫حيوان‬
‫‪105‬‬ ‫عمره سنتان في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬ ‫حيوان‬
‫‪111‬‬ ‫عمره سنتان ونصف في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬ ‫حيوان‬
‫‪120‬‬ ‫عمره ‪ 3‬سنوات في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬ ‫حيوان‬

‫‪۳‬‬
‫إن فصل الزيادة في القيمة العادلة مطروحا منها تكاليف البيع بين الجزء المنسوب إلىى التغيىرات الماديىة والجىزء المنسىوب إلىى التغيىر‬
‫في األسعار هو أمر يشجعه هذا لمعيار لكن ال يتطلبه‪.‬‬

‫أُنظر المالحظة الهامشية ‪.3‬‬ ‫‪٤‬‬

‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪943‬‬

 ‫الزراعة‬

‫القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع للقطيع في‬

‫‪1.000‬‬ ‫‪ 1‬يناير ‪)100×10( 20×8‬‬
‫‪108‬‬ ‫الشراء في ‪ 1‬يوليو ‪)108×1( 20×8‬‬

‫الزيادة في القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف‬

‫البيع بسبب التغير في السعر‬

‫‪50‬‬ ‫‪)100 – 105( × 10‬‬

‫‪3‬‬ ‫‪)108 × 111( × 1‬‬
‫‪55‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪)70 – 72( × 1‬‬
‫الزيادة في القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف‬
‫البيع بسبب التغير المادي‪:‬‬
‫‪150‬‬ ‫‪)105 – 120( × 10‬‬
‫‪9‬‬ ‫‪)111 – 120( × 1‬‬
‫‪8‬‬ ‫‪)72 – 80( × 1‬‬
‫‪237‬‬ ‫‪70‬‬ ‫‪70 × 1‬‬

‫القيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف‬

‫البيع في ‪ 31‬ديسمبر ‪20×8‬‬

‫‪1320‬‬ ‫‪120 × 11‬‬

‫‪1.400‬‬ ‫‪80‬‬ ‫‪80 × 1‬‬

‫‪944‬‬ ‫أمثلة توضيحية لمعيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬

 ‫الزراعة‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪41‬‬

‫إن معيىىار المحاسىىبة الىىدولي فىىي القطىىاع العىىام ‪" 27‬الز ارعىىة" مسىىتمد بشىىكل رئيسىىي مىىن معيىىار المحاسىىبة‬
‫الىىدولي ‪ )2001( 41‬حسىىبما تىىم تعديلىىه حتىىى‪ 31‬ديسىىمبر ‪ .2008‬وفيمىىا يلىىي اإلختالفىىات الرئيسىىية بىىين‬
‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬ومعيار المحاسبة الدولي ‪:41‬‬

‫‪ ‬يتضمن تعريف "النشاط الزراعي" معامالت لتوزيع األصول البيولوجية بدون مقابل أو لقاء أجر‬
‫رمزي‪ .‬وال يتطرق معيار المحاسبة الدولي ‪ 41‬لهذه المعامالت‪.‬‬
‫‪ ‬يوضح قسم النطاق أن األصول البيولوجية المحتفظ بها لتقديم أو توريد الخدمات غير منصوص‬
‫عليها في هذا المعيار‪ .‬في حين ال يتضمن معيار المحاسبة الدولي ‪ 41‬مثل هذا التوضيح‪.‬‬
‫‪ ‬يتضمن معيار المحاسبة الدولي‪ 41‬متطلبات المنح الحكومية المتعلقة باألصول البيولوجية المقاسة‬
‫بالقيمة العادلة مطروحاً منها تكاليف البيع‪ .‬في حين ال يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع‬
‫العام ‪ 27‬متطلبات وإرشادات للمنح الحكومية ألن معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪23‬‬
‫"اإليراد من المعامالت غير التبادلية (الضرائب والتحويالت)" يقدم متطلبات وإرشادات متعلقة‬
‫بالمنح الحكومية في المعامالت غير التبادلية‪.‬‬
‫‪ ‬يشمل معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ 27‬متطلبات القياس عند اإلعتراف المبدئي وفي‬
‫كل تاريخ إلعداد التقارير لألصول البيولوجية المشتراة من خالل معاملة غير تبادلية‪.‬‬
‫‪ ‬يحتوي هذا المعيار شرط إفصاح إضافي لألصول البيولوجية التي تخضع فيها إستخدام المنشأة أو‬
‫قدرتها على البيع لقيود معينة‪.‬‬
‫‪ ‬يحتوي هذا المعيار متطلب معين للتمييز بين األصول البيولوجية القابلة لإلستهالك والحاملة وبين‬
‫األصول البيولوجية المحتفظ بها برسم البيع وتلك المحتفظ بها بغرض توزيعها بدون مقابل أو لقاء‬
‫أجر رمزي‪ .‬وتكون هذه اإلفصاحات على شكل وصف كمي يمكن أن يرافقه وصف سردي‪.‬‬
‫ويشجع معيار المحاسبة الدولي‪ 41‬المنشآت‪ ،‬لكن ال يتطلب منها‪ ،‬على تقديم وصف كمي لكل‬
‫مجموعة من األص ول البيولوجية‪ ،‬بحيث يميز بين األصول البيولوجية القابلة لالستهالك والحاملة‪،‬‬
‫أو بين األصول البيولوجية الناضجة وغير الناضجة‪ ،‬حيث يكون مناسباً‪.‬‬
‫‪ ‬يتضمن هذا المعيار أحكاما إنتقالية بخصوص تبني محاسبة اإلستحقاق للمرة األولى‪ .‬في حين ال‬
‫يتضمن معيار المحاسبة الدولي ‪ 41‬مثل هذه األحكام اإلنتقالية‪.‬‬
‫‪ ‬يستخدم معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪ ،27‬في حاالت محددة‪ ،‬مصطلحات مختلفة عن‬
‫معيار المحاسبة الدولي ‪ .41‬ومن أهم األمثلة على ذلك إستخدام مصطلحات "المنافع االقتصادية‬
‫المستقبلية وإمكانيات الخدمة" و "الفائض أو العجز" و"بيان األداء المالي" في معيار المحاسبة‬
‫الدولي في القطاع العام ‪ .27‬أما المصطلحات المرادفة في معيار المحاسبة الدولي ‪ 41‬فهي‬
‫"المنافع اإلقتصادية" و "الربح أو الخسارة" و "بيان الدخل الشامل"‪.‬‬

‫معيار المحاسبة الدولي في القطاع العام ‪27‬‬ ‫‪945‬‬

‫مقارنة مع معيار المحاسبة الدولي ‪41‬‬