‫جملة دورية ت�صدر عن اجلمعية العراقية للمحا�سبني القانونيني‬

‫المحاسب‬
‫القانوين‬
‫‪nts‬‬ ‫ونيني‬
‫‪o‬‬ ‫‪u nt‬‬
‫‪a‬‬
‫ان‬
‫‪cc‬‬
‫ني الق‬
‫‪A‬‬
‫‪ed‬‬
‫‪Iraqi Association of Certifi‬‬

‫اجلمعية العراقية للمحاسسب‬

‫كرب‬
‫أ‬
‫اهلل‬

‫ع‬
‫دد خاص‬
‫عن المؤتمر العلمي األول‬
‫للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫رئي�س التحرير‪:‬‬
‫املحا�سب القانوين عادل حممد احل�سون‬

‫هيئة التحرير‪:‬‬

‫املحا�سب القانوين حممود ر�شيد الفهد‬

‫املحا�سب القانوين فرقد ح�سن �أحمد ال�سلمان‬
‫املحا�سب القانوين طالب ح�سن عيفان‬
‫املحا�سب القانوين د‪ .‬موفق عبداحل�سني‬
‫املحا�سب القانوين د‪� .‬أياد ر�شيد القري�شي‬
‫املحا�سب القانوين �إح�سان �شمران اليا�رسي‬
‫املحا�سب القانوين �أحمد مهدي اجلبوري‬

‫مدير التحرير‪:‬‬

‫املحا�سب القانوين علي غالب العزاوي‬

‫المحاسب‬
‫القانوين‬
‫جملة دورية ت�صدر عن اجلمعية العراقية للمحا�سبني القانونيني‬
‫�سعر املجلة ‪ 4000‬دينار‬
 ‫املوقع االلكرتوين‪ ، www.iaca-iraq.com :‬والربيد االلكرتوين ‪iaca.iraq@gmail.com‬‬
‫العنوان‪( :‬جمهورية العراق – بغداد‪ -‬امل�أمون ‪ -‬قرب احوال املن�صور)‬

‫‪3‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪4‬‬
 ‫إقرأ في هذا العدد‬
‫د‪ .‬عامر حممد �سلمان‬ ‫توافق البيئة العراقية مع معايري‪ IFRS‬وت�أثريه يف جودة املعلومات املحا�سبية بالتطبيق‬
‫‪9‬‬ ‫احمد �سعد جاري يا�سني اال�سدي‬ ‫على عينة من امل�صارف اخلا�صة املدرجة يف �سوق العراق للأوراق املالية‬
‫قدرة ال�رشكات املدرجة يف �سوق العراق للأوراق املالية‬
‫‪41‬‬ ‫ندى نايف يون�س‬ ‫على تبني وتطبيق معايري الإبالغ املايل الدولية‬
‫عادل حممد احل�سون‬ ‫املعيار ‪ :IFRS9‬الأدوات املالية‬
‫‪79‬‬ ‫االختالفات عن املعيار ‪ ،IAS39‬والتحديات التي جتابه امل�صارف العراقية يف تطبيقه د‪.‬خالد يا�سني القي�سي‬
‫�أثر تطبيق املعيار الدويل للإبالغ املايل‬
‫‪104‬‬ ‫نبيل عبداحلر تومان‬
‫رقم ‪“ 9‬الأدوات املالية” على املحافظ االئتمانية للم�صارف العراقية اخلا�صة‬
‫املحا�سبة عن �أدوات الهند�سة املالية يف ظل تطبيق (‪ )IAS‬و (‪ )IFRS‬وامل�شكالت‬
‫‪137‬‬ ‫د‪.‬خالد عبيد احمد رحيم العبيدي‬ ‫الناجتة عنها‬
‫حتديد مدى الت�شابه واالختالف مابني املعايري الدولية واملعايري املحلية ومدى ت�أثريها‬
‫‪165‬‬ ‫�أ�سعـد فــرحـــان حـامــد‬ ‫على امل�ستخدمني لهذه البيانات‬
‫د‪ .‬موفق عبد احل�سني حممد‬ ‫دور منظومة التعليم العايل يف اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحدوفق معايري املحا�سبة‬
‫‪185‬‬ ‫د‪� .‬أ�سيل جبار عنرب‬
‫ب�شري يو�سف ا�سماعيل‬ ‫والإبالغ املايل الدولية ‪IAS/IFRS‬‬
‫(تطوير القاعدة املحا�سبية العراقية «‪ »1‬على وفق متطلبات معيار االبالغ املايل‬
‫‪221‬‬ ‫د‪ .‬ب�رشى جنم عبداهلل �سلمان امل�شهداين‬ ‫الدويل ‪« - IFRS 15‬االيرادات من العقود من الزبائن»)‬
‫با�سم عبد اهلل كاظم‬ ‫مدى امكانية تطبيق معايري االبالغ املايل (‪ )IFRS‬وم�ساهمتها يف ا�ستقطاب‬
‫‪245‬‬ ‫�صفا مهدي راجي التميمي‬ ‫اال�ستثمار االجنبي‬
‫‪261‬‬ ‫ايهاب �شهاب احمد علي‬ ‫حت�سني الأف�صاح املحا�سبي يف �ضوء املعايري الدولية العداد التقارير املالية‬
‫التحول يف التطبيق من النظام املحا�سبي املوحد للم�صارف و�رشكات التامني يف‬
‫‪298‬‬ ‫احمد مهدي اجلبوري‬ ‫العراق اىل تطبيق التقارير املالية الدولية ‪ IFRS‬با�ستخدام برنامج مهنيون‬
‫معتز كاظم حن�ش املالكي‬ ‫مدى توافق تطبيقات الإف�صاح مع متطلبات املعيار املحا�سبي الدويل رقم (‪ )1‬يف‬
‫‪312‬‬ ‫حلمي حمزة عبا�س اال�سدي‬ ‫ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية العراقية‬
‫�أثر تبني املعايري الدولية لآعداد التقارير املالية (‪ )IFRS‬على املحتوى املعلوماتي للقوائم املالية د‪ .‬حممد عبد اجلليل عبا�س‬
‫‪334‬‬ ‫املعدة يف �ضوء معيار املحا�سبة الدويل رقم (‪ )1‬عر�ض البيانات املالية وعلى ر�أي مراقب احل�سابات د‪�.‬شيماء �صباح عودة‬
‫تطبيق املعايري الدولية‪ IFRS /IAS‬من خالل تطوير القواعد املحا�سبية العراقية (‪)14‬‬
‫‪351‬‬ ‫علي عبد الر�سول خرياهلل �سعيد الزبيدي‬ ‫يف ظل وجود تعليمات �سوق العراق للأوراق املالية والنظام املحا�سبي املوحد‬
‫‪366‬‬ ‫التو�صيــــات‬
‫‪5‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫كلمة االفتتاح‬
‫ال�سيدات وال�سادة االفا�ضل امل�شاركني يف امل�ؤمتر‬
‫ال بكم �شاكرين لكم م�ش��اركتكم الكرمية ومقدرين اهتمامكم باهمية البحوث‬ ‫اه ً‬
‫العلمية التي �سيتناولها امل�ؤمتر يف املرحلة الراهنة التي مير بها عراقنا العزيز ‪.‬‬
‫م�ش��اركة للمبادرة الهامة التي اقدم عليها البنك املركزي بالزام امل�صارف التجارية‬
‫العامل��ة يف الع��راق باعتماد املعاي�ير الدولية الع��داد التقارير املالي��ة (‪ )IFRS‬يف‬
‫ا�ص��داربياناتها املالي��ة لع��ام ‪ ... 2016‬اع��دت ع��دة حلقات درا�س��ية ودورات‬
‫تدريبية وم�س��اهمات يف هذا املجال من للبنك املركزي وجمل�س مهنةمراقبة وتدقيق‬
‫احل�س��ابات واجلمعية العراقية للمحا�س��بني القانونيني وعدد من امل�ؤ�س�س��ات التعليمية بهذا ال�صدد ‪ ...‬ومن‬
‫امل�ؤ�س��ف ان ووجه��ت هذه املبادرة بتحفظات تركزت ب�ش��كل ا�س��ا�س على عدم تواف��ر االمكانات الفنية‬
‫للتطبيق ال�شامل للمعايري املحا�سبية الدولية واملعايري الدولية لالبالغ املايل ‪.‬‬
‫ان الت�أخ��ر باعتم��اد هذه املعايري طيلة هذه الفرتةو�ض��ع الع��راق يف موقع مت�أخر يف قائم��ة دول العامل التي‬
‫اعتمدت هذه املعايري منذ �سنوات عديدة م�ضت‪.‬‬
‫ان من املهم اال�شارة هنا ‪ ...‬ان اعتماد املعايري الدولية لي�س ملجرد التوائم مع التطبيقات الدولية بهذا ال�صدد‪...‬‬
‫وامنا الهميتها الق�ص��وى يف رفع م�س��توى م�صداقية البيانات املالية للم�ؤ�س�س��ات االقت�صادية ورفع م�ستوى‬
‫ال�شفافية يف االف�صاح ومبا ي�ساعد وب�شكل فاعل ب�سالمة القرارات االدارية والرقابية ويعزز امكانات ر�صد‬
‫م�س��ارات الف�ساد وي�ؤمن بيئة ال�سليمة لال�ستثمار وا�ض��افة اىل توحيد لغة القيا�س املحا�سبي واالف�صاح املايل‬
‫دولي ًا مما ي�ؤمن و�ضوح الر�ؤيا التخاذ القرارات اال�ستثمارية‪.‬‬
‫ختام كلمتي يجب موا�صلة م�سرية التطبيق ال�شامل للمعايري املحا�سبية الدولية واملعايري الدولية لالبالغ املايل‬
‫بكل عزمية وا�رصار ‪ ...‬وان الن�ض��ع تق�ص�يرنا يف اعداد كوادرنا املحا�س��بية والرقابية بامل�س��تويات املطلوبة‬
‫وال�ضعف يف اعتماد نظم املعلومات املتطورة ‪ ...‬ركيزة وغطاء لتربير عدم التطبيق طيلة ما م�ضى من �سنوات‬
‫وب�أعتقادنا ان بحوث امل�ؤمتر التي �ست�ستمعون اليها �ستزيل جانب ًا من ال�ضبابية يف الر�ؤى التي تعرتي املجتمع‬
‫املحا�سبي والرقابي ‪.‬‬
‫علينا امل�ض��ي يف التطبيق وت�أمني م�س��تلزمات جناحه وتو�س��يع قاعدته ومواجهة معوقاته ومعاجلتها يف كافة‬
‫م�ؤ�س�ساتنا التعليمية واالقت�صادية والرقابية‪.‬‬
‫وهناا�ست�شهد بقول املتنبي‬
‫وتعظم يف عني ال�صغري �صغارها وت�صغر يف عني العظيم العظائم‬
‫وكلكم كبار ‪ ...‬وفق اهلل اجلميع ملا فيه اخلري لعراقنا العزيز‪.‬‬
‫اال�ستاذ املحا�سب القانوين‬
‫عادل حممد احل�سون‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪6‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جلان االعداد والتنظيم للم�ؤمتر‬

‫اللجنة التحضريية‬
‫‪ - 1‬عادل حممد احل�سون‬
‫‪ - 2‬مقدام ع�صام يون�س‬
‫‪ - 3‬انت�صار ف�ضيل فتوحي‬
‫‪ - 4‬ريا عبداالمري مهدي الكرناوي‬
‫‪ - 5‬احمد مهدي اجلبوري‬

‫اللجنة العلمية‬
‫‪ - 1‬حممود ر�شيد الفهد‬
‫‪ - 2‬طالب ح�سن عيفان‬
‫‪ - 3‬د‪.‬موفق عبد احل�سني حممد‬
‫‪ - 4‬اح�سان �شمران يو�سف اليا�رسي‬
‫‪ - 5‬د‪.‬اياد ر�شيد القري�شي‬
‫‪ - 6‬عبيد حمل فريح‬

‫جلنة التشريفات‬
‫‪� - 1‬سمري حممد ح�سني‬
‫‪ - 2‬علي غالب عبا�س‬
‫‪ - 3‬علي حمزة ح�سن الزبيدي‬
‫‪ - 4‬علي مكي حبيب‬

‫‪7‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫يوم االربعاء املوافق ‪/29‬ت�رشين الثاين‪2017/‬‬ ‫هيكلية امل�ؤمتر‬

‫اجللسة االوىل‬
‫⇓‬
‫⇓‬

‫⇓‬
‫مقرر اجلل�سة‬ ‫رئي�س اجلل�سة‬ ‫• البحث املقدم من قبل اال�ستاذ املحا�سب القانوين د‪.‬عامر حممد �سلمان واال�ستاذ احمد‬
‫اال�ستاذة املحا�سب القانوين انت�صار ف�ضيل فتوحي‬ ‫اال�ستاذ املحا�سب القانوين‬ ‫�س��عد جاري يا�س�ين اال�س��دي مو�ض��وع البحث (توافق البيئة العراقية م��ع معايري ‪IFRS‬‬
‫علي حم�سن العالق‬ ‫وت�أثريه يف جودة املعلومات املحا�س��بية بالتطبيق على عينة من امل�ص��ارف اخلا�صة املدرجة يف‬
‫�سوق العراق لالوراق املالية)‬
‫حمافظ البنك املركزي العراقي‬
‫• البحث املقدم من قبل اال�س��تاذة املحا�س��ب القانوين ندى نايف يون�س مو�ضوع البحث‬
‫(ق��درة ال��شركات املدرج��ة يف �س��وق الع��راق ل�ل�أوراق املالية عل��ى تبني وتطبي��ق معايري‬
‫االبالغ املايل الدولية مع املعيار الدويل رقم "‪)"1‬‬

‫اجللسة الثانية‬
‫⇓‬
‫⇓‬

‫مقرر اجلل�سة‬
‫اال�ستاذ املحا�سب القانوين اح�سان �شمران اليا�رسي‬
‫⇓‬
‫رئي�س اجلل�سة‬ ‫•البحث املقدم من قبل اال�ستاذ املحا�سب القانوين عادل حممد احل�سون واال�ستاذ املحا�سب‬
‫اال�ستاذ املحا�سب القانوين‬ ‫القان��وين د‪.‬خال��د يا�س�ين القي�س��ي مو�ض��وع البح��ث (املعي��ار ‪ IFRS 9‬االدوات املالي��ة‬
‫د‪�.‬صالح نوري خلف‬ ‫االختالفات عن املعيار ‪ ، IAS 39‬والتحديات التي جتابه امل�صارف العراقية يف تطبيقه)‬
‫•البحث املقدم من قبل اال�ستاذ املحا�سب القانوين نبيل عبد احلر تومان مو�ضوع البحث‬
‫رئي�س ديوان الرقابة‬
‫(�أثرتطبي��ق املعي��ار الدويل لالبالغ املايل رق��م (‪()9‬االدوات املالية)عل��ى املحافظ االئتمانية‬
‫املالية االحتادي‬
‫للم�صارف العراقية اخلا�صة – بحث تطبيقي يف م�رصف بغداد �ش‪.‬م‪.‬خ)‪.‬‬

‫يوم اخلمي�س املوافق ‪/30‬ت�رشين الثاين‪2017/‬‬

‫اجللسة الثالثة‬
‫⇓‬
‫⇓‬

‫⇓‬

‫مقرر اجلل�سة‬
‫اال�ستاذة املحا�سب القانوين ريا عبد االمري مهدي‬
‫رئي�س اجلل�سة‬ ‫• البحث املقدم من قبل اال�س��تاذ املحا�س��ب القانوين د‪ .‬خالد عبيد احمد رحيم العبيدي‬
‫اال�ستاذ املحا�سب القانوين‬ ‫مو�ض��وع البحث (املحا�س��بة ع��ن ادوات الهند�س��ة املالية يف ظل تطبي��ق ‪ IAS‬و ‪IFRS‬‬
‫عادل حممد احل�سون‬ ‫وامل�شكالت الناجتة عنها "اطار مقرتح لآليات احلد من امل�شكالت املحا�سبية")‬
‫• البح��ث املق��دم من قبل اال�س��تاذ ا�س��عد فرحان حامد مو�ض��وع البحث (حتديد مدى الت�ش��ابه‬
‫رئي�س اجلمعية العراقية‬
‫واالختالف مابني املعايري الدولية واملعايري املحلية ومدى ت�أثريها على امل�ستخدمني لهذه البيانات)‬
‫للمحا�سبني القانونيني‬

‫اجللسة الرابعة‬
‫⇓‬
‫⇓‬

‫⇓‬

‫مقرر اجلل�سة‬
‫اال�ستاذ املحا�سب القانوين مقدام ع�صام يون�س‬
‫رئي�س اجلل�سة‬ ‫• البحث املقدم من قبل اال�ستاذ املحا�سب القانوين د‪ .‬موفق عبد احل�سني حممد واال�ستاذة‬
‫اال�ستاذ املحا�سب القانوين‬ ‫املحا�س��ب القانوين د‪.‬ا�س��يل جبار عنرب واال�ستاذ ب�شري يو�سف ا�س��ماعيل مو�ضوع البحث‬
‫طالب ح�سن عيفان‬ ‫(دور منظوم��ة التعلي��م الع��ايل يف اعادة بناء النظام املحا�س��بي املوحد وفق معايري املحا�س��بة‬
‫واالبالغ املايل الدولية ‪)IFRS /IAS‬‬
‫• البحث املقدم من قبل اال�ستاذة د‪.‬ب�رشى جنم عبداهلل �سلمان امل�شهداين مو�ضوع البحث‬
‫(تطوي��ر القاع��دة املحا�س��بية العراقية "‪ "1‬على وف��ق متطلبات معيار االب�لاغ املايل الدويل‬
‫‪" IFRS 15‬االيرادات من العقود من الزبائن")‬
‫• البحث املقدم من قبل اال�س��تاذ با�س��م عبداهلل كاظم الكرعاوي واال�ستاذة �صفا مهدي‬
‫راج��ي التميم��ي مو�ض��وع البح��ث (م��دى امكاني��ة تطبيق معاي�ير االبالغ امل��ايل ‪IFRS‬‬
‫وم�ساهمتها يف ا�ستقطاب اال�ستثمار االجنبي)‬

‫التو�صيـات‬
‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪8‬‬
 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫احملاسب القانوني د‪ .‬عامر حممد سلمان‬
‫امحد سعد جاري ياسني االسدي‬

‫موضوع البحث‬
‫توافق البيئة العراقية مع معايري‪ IFRS‬وتأثريه‬
‫يف جودة املعلومات احملاسبية بالتطبيق على عينة‬
‫من املصارف اخلاصة املدرجة يف سوق العراق لألوراق املالية‬

‫‪9‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪� :‬أ‪ .‬د ‪ .‬عامر حممد �سلمان‬
‫التولد ‪1958 :‬‬
‫احلالة االجتماعية ‪ :‬متزوج وله ثالثة ابناء‬
‫الديـانة‪ :‬م�سلم‬
‫التـخـ�صــ�ص العام ‪ :‬حما�سبة‬
‫التخ�ص�ص الدقيق‪ :‬حما�سبة مالية‬
‫الوظيفـة‪� :‬أ�ستاذ جامعي‬
‫الدرجة العلمية ‪� :‬أ�ستاذ – دكتور‬
‫عنوان العمل ‪ :‬كلية االدارة واالقت�صاد ‪/‬جامعة بغداد – ق�سم املحا�سبة‬
‫هاتف العمل‪:‬‬
‫‪07901895249‬‬ ‫الهاتف النقال‪:‬‬
‫الربيد �إاللكرتوين‪amerjanabi@yahoo.com :‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪10‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪ :‬احمد �سعد جاري يا�سني اال�سدي‬
‫التولد ‪ :‬بغداد ‪1970‬‬
‫احلالة االجتماعية ‪ :‬متزوج وله اربعة ابناء‬
‫ال�ش��هادة ‪ :‬دبلوم ‪ /‬معهد فني بعقوبة ‪ , 1992‬بكالوريو�س حما�سبة‪/‬‬
‫اجلامعة امل�س��تن�رصية ‪ ,2003‬ماج�ستري حما�س��بة ‪ /‬اجلامعة امل�ستن�رصية‬
‫‪ /2008‬طالب دكتوراة ‪/‬جامعة بغداد ‪2015_2014‬‬
‫مكان العمل ‪ :‬تدري�سي يف ق�سم املحا�سبة ‪/‬كلية االدارة واالقت�صاد ‪/‬اجلامعة امل�ستن�رصية‬
‫اخل�برة املهنية‪ :‬مدير �ش��عبة التدقي��ق والرقابة الداخلي��ة يف كلية االدارة واالقت�ص��اد للفرتة‬
‫‪ ,2012-2008‬مقرر ق�سم ‪2013-2012‬‬
‫اللقب العلمي‪ :‬مدر�س من تاريخ ‪2012‬‬

‫البحوث املن�شورة‪:‬‬
‫‪ )1‬الرقابة على املوازنة العامة للدولة يف الأعداد والتنفيذ (درا�س��ة ميدانية ملوازنة اجلامعة‬
‫امل�ستن�رصية)‬
‫‪ )2‬املحا�سبة عن املنحو امل�ساعدات احلكومية يف ظالل نظام املحا�سبي احلكومي‪ /‬درا�سة‬
‫حتليلية حل�سابات اجلامعة امل�ستن�رصية‬

‫‪11‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املقدمة‪:‬‬

‫رافقت املحا�س��بة تطور املجتمعات يف خمتلف النواحي االقت�صادية واالجتماعية وال�سيا�سية باعتبارها امل�صدر‬
‫تغيات جذرية على امل�س��تويني‬ ‫الوحيد والرئي�س��ي للمعلومات املالية ‪ ,‬وخالل العقود املا�ض��ية �ش��هد العامل رّ‬
‫االقت�صادي واملايل‪ ،‬مت ّثلت �أ�سا�س ًا باالنفتاح االقت�صادي العاملي وعوملة �أ�سواق ر�أ�س املال ومنو ال�رشكات متعددة‬
‫اجلن�س��يات‪ ،‬وما �صاحب ذلك من تو�سيع لقاعدة م�ستخدمي املعلومات املحا�سبية وتنوع جن�سياتهم‪ ،‬وبروز‬
‫�أهمية وجود قوائم مالية حتتوي معلومات قادرة على تخطي حدود الدول‪ ،‬وتكون مقروءة ومفهومة جلميع‬
‫موحدة من املعايري‬
‫امل�س��تخدمني حول العامل ‪ .‬فكان التوجه نحو عوملة املحا�س��بة من خالل �إ�ص��دار جمموعة ّ‬
‫تنظم املمار�س��ة املحا�س��بية‪ ،‬والت��ي متثلت يف معايري املحا�س��بة الدولية ‪ ,‬ملا لها من ت�أث�ير ينعك�س ايجابا» على‬
‫جذب اال�س��تثمارات وحتقيق النمو االقت�ص��ادي ‪ ,‬وهذا يتطلب حتقيق التوافق ب�ين متغريات البيئة املحلية مع‬
‫البيئة الدولية ‪ ,‬و�س��عى العراق بعد العام ‪ 2003‬لالنفتاح على االقت�ص��اد العاملي واالندماج يف بيئة االعمال‬
‫الدولية لك�سب اال�ستثمارات وت�رسيع عجلة النمو االقت�صادي التي يحتاجها البلد ‪ ,‬ومما ال�شك فيه ان التوافق‬
‫والتقري��ب مع املعايري املحا�س��بية الدولية ي�ؤدي اىل انتاج معلومات متتاز مبجموعة من اخل�ص��ائ�ص اال�سا�س��ية‬
‫وامل�س��اندة ‪ ,‬والت��ي تكون مقروءة ومفهومة جلميع امل�س��تخدمني حول العامل‪ ,‬مبا يع��زز من جودة املعلومات‬
‫املحا�س��بية ‪ ,‬وقد ال��زام البنك املركزي العراقي امل�ص��ارف و�رشكات الت�أمني بتطبيق املعاي�ير الدولية يف اعداد‬
‫وعر���ض القوائم املالية بنهاية عام ‪ , 2016‬لذا �سي�س��عى البحث لدرا�س��ة متطلبات التواف��ق الفكري والبيئي‬
‫للبيئة العراقية بكل متغرياتها(الثقافية واالجتماعية ‪ ,‬ال�سيا�س��ية والقانونية ‪ ,‬االقت�صادية) المكانية تطبيق معايري‬
‫املحا�س��بة الدولية من خالل حتليل هذه املتغريات وحتديد درجة التوافق مع تلك املعايري و�أثر ذلك على جودة‬
‫املعلومات وعلى عينة من امل�ص��ارف العراقي��ة امللزمة بتطبيق تعليمات البنك املركزي العراقي ‪ ,‬وبا�س��تخدام‬
‫جمموعة من م�ؤ�رشات االداء املايل و�صوال» اىل جمموعة من اال�ستنتاجات والتو�صيات اخلا�صة بالبحث ‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪12‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ IFRS‬على بياناتها املالية ل�سنة ‪.2016‬‬
‫‪ 2 .1 .1‬م�شكلة البحث ‪:‬‬
‫تتمثل م�ش��كلة البحث يف امكانية حتقيق التوافق بني بيئة‬
‫االعمال املحلية بكل متغرياتها مع بيئة االعمال الدولية‬
‫مبا ي�س��مح بتبن��ي معاي�ير ‪ IFRS‬والذي من �ش���أنه ان‬
‫يح�سن من جودة املعلومات املحا�سبية ويعطي م�ؤ�رشات‬
‫مالية اكرث م�ص��داقية وعدالة وتعرب بو�ض��وح عن حقيقة‬
‫الو�ض��ع املايل للوحدات االقت�ص��ادية وزيادة ال�ش��فافية‬
‫للقوائم املالية وهو ما ي�س��عى له جمل�س معايري املحا�س��بة‬
‫الدولية ‪ IASB‬با�ص��دار معايري ‪ , IFRS‬وعليه ميكن‬
‫�صياغة م�شكلة البحث بال�س�ؤالني الآتيني ‪ .1 :‬هل بيئة‬
‫االعمال العراقية ب��كل متغرياتها (الثقافية واالجتماعية‬
‫وال�سيا�سية والقانونية واالقت�صادية ) مهي�أة بتبني املعايري‬
‫الدولية ‪.‬‬
‫‪ .2‬ه��ل اال�س��تخدام احل��ايل ملعاي�ير ‪ IFRS‬م��ن قب��ل‬
‫املحور االول‪ :‬منهجية البحث والدرا�سات ال�سابقة‬
‫‪ 1 .1‬منهجية البحث ‪:‬‬
‫‪ 1 .1 .1‬اهمية البحث ‪:‬‬
‫ي�س��تمد البحث اهميته من �س��عي الدول ومنها العراق‬
‫بعد العام ‪ 2003‬لالندماج يف بيئة‬
‫االعمال الدولية لك�س��ب اال�ستثمارات وت�رسيع عجلة‬
‫النمو االقت�ص��ادي ‪ ,‬و�أهمية توافق البيئة املحلية مع بيئة‬
‫االعم��ال الدولية من خالل تطبي��ق معايري االبالغ املايل‬
‫الدولية (‪ )IFRS‬وما له��ذا التطبيق من ت�أثري يف جودة‬
‫املعلوم��ات املحا�س��بية والتي �س��تنعك�س عل��ى قرارات‬
‫امل�س��تخدمني ومنهم امل�س��تثمرين واملقر�ض�ين وبالذات‬
‫يف القطاع امل�رصيف احليوي جلذب اال�ستثمارات وتعزيز‬
‫االقت�ص��اد الوطن��ي وبالتطبيق على عينة من امل�ص��ارف‬
‫اخلا�ص��ة الت��ي الزمه��ا البنك املرك��زي بتطبي��ق معايري‬

‫‪13‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫الدولية ‪.‬‬
‫الفر�ض��ية الثاني��ة‪ :‬ان تطبي��ق معاي�ير ‪ IFRS‬يزيد من‬
‫جودة املعلومات املحا�س��بية ويح�س�ين م�ؤ�رشات االداء‬
‫املايل للقطاع امل�رصيف العراقي ‪.‬‬
‫‪ 2 .1‬الدرا�سات ال�سابقة ‪:‬‬
‫‪ 1 . 2 .1‬درا�س��ة (امل�س��تويف ‪،‬حي��در عب��د‬
‫احل�سني‪)2005‬‬
‫اطروحة دكتوراه حما�سبة بعنوان (تقومي النظام املحا�سبي‬
‫املوح��د يف �ض��وء نظرية املحا�س��بة واملعايري املحا�س��بية‬
‫العراق��ي والدولية) كلي��ة االدارة واالقت�ص��اد ‪ ,‬جامعة‬
‫الب�رصة ‪ ,‬وقد ناق�شت الدرا�سة املعايري املحا�سبية الدولية‬
‫والقواعد اخلا�ص��ة بالنظام املحا�سبي املوحد ‪ ,‬وانه لي�س‬
‫بال�رضورة التقاطع بينهما بل انهما يتكامالن لتكوين اطار‬
‫فكري حما�س��بي ‪ ,‬وتتفق الدرا�س��ة احلالية مع االطروحة‬
‫من حيث اجراء املقارنة بني القواعد املحا�س��بية العراقية‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫امل�ص��ارف العراقي��ة ادى اىل حت�س�ين ج��ودة املعلومات‬
‫املحا�سبية وزيادة ال�شفافية للقوائم املالية ‪.‬‬
‫‪� 3 .1 .1‬أهداف البحث ‪:‬‬
‫يهدف البحث اىل تو�ضيح ا�س�س ومتطلبات التوافق بني‬
‫البيئ��ة العراقية والبيئة الدولية من خ�لال تطبيق معايري‬
‫‪ IFRS‬وبيان ت�أثري هذا التوافق على جودة املعلومات‬
‫املحا�س��بية املع��دة وف��ق املعايري الدولي��ة يف م�ؤ�رشات‬
‫االداء املايل لعينة من امل�ص��ارف العراقية اخلا�صة املدرجة‬
‫يف �سوق العراق للأوراق املالية ‪.‬‬
‫‪ 4 .1 .1‬فر�ضيات البحث ‪:‬‬
‫لتحقيق اهداف البحث ومبا ين�سجم مع م�شكلة البحث‬
‫ميكن �صياغة الفر�ضيتني الرئي�سيتني‪ :‬الفر�ضية االوىل‪:‬‬
‫ان البيئة العراقي��ة بكل متغرياتها ( الثقافية واالجتماعية‬
‫وال�سيا�س��ية والقانونية ‪ ,‬واالقت�ص��ادية ) مهي���أة لتطبيق‬
‫معاي�ير ‪ IFRS‬بعد االيفاء مبتطلب��ات التوافق مع البيئة‬
‫‪14‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫وهي درا�سة لأبعاد الثقافة وفق منوذج هوف�ستد ب�أ�ضافة‬ ‫ومعايري املحا�سبة الدولية لبيان مدى التوافق ‪ ,‬وتختلف‬
‫بعد �ساد�س ( اال�سرت�سال مقابل �ضبط النف�س ) لنموذج‬ ‫عنه��ا كونها تدر���س التوافق عل��ى م�س��توى املتغريات‬
‫هوف�س��تد ال�سابق ‪ ,‬وقد ت�ضمنت الدرا�سة احلالية منوذج‬ ‫البيئية ومتطلبات التوافق للبيئة العراقية من خالل االثر‬
‫هوف�س��تد ب�أبع��اده ال�س��تة مما يتي��ح املج��ال للبحث يف‬ ‫على جودة املعلومات املحا�سبية‪.‬‬
‫الت�أثريات الثقافية على البيئة املحا�س��بية العراقية مقارنة‬ ‫‪ 2 . 2 .1‬درا�س��ة (املالك��ي‪ ,‬ن�ض��ال عب��د يا�س�ين‪,‬‬
‫مع البيئة الدولية ‪.‬‬ ‫‪)2008‬‬
‫‪ 5 . 2 .1‬درا�س��ة (‪Marcelo Alvaro ,‬‬ ‫وه��ي اطروح��ة دكت��وراة حما�س��بة بعن��وان (تقيي��م �أثر‬
‫‪)2013‬‬ ‫الثقاف��ة املحا�س��بية يف تعزيز قيمة الوحدة االقت�ص��ادية)‬
‫بعنوان ( اث��ر التقارب مع معايري املح�س��بة الدولية على‬ ‫كلي��ة االدارة واالقت�ص��اد جامع��ة بغ��داد ‪ ,‬تناول��ت‬
‫املحتوى املعلوماتي للمحا�س��بة يف الربازي��ل ) وتتناول‬ ‫االطروح��ة جانب مه��م من جوانب الت�أث�ير البيئي على‬
‫الدرا�س��ة اثر التقارب مع معايري املحا�س��بة الدولية على‬ ‫املحا�س��بة وهو اجلان��ب الثق��ايف من خالل تن��اول قيم‬
‫التقارير املالية لل�رشكات يف الربازيل من خال ل درا�س��ة‬ ‫الثقاف��ة والقيم املحا�س��بية وعالقتهم واالث��ر على قيمة‬
‫التغريات التي طر�أت على الن�سب املالية لل�رشكات عند‬ ‫الوحدة االقت�ص��ادية‪ ,‬وهو ماتت�شابة الدرا�سة احلالية مع‬
‫اعتمادها املعايري الدولية‬ ‫االطروحة بهذا اجلزء لكنها ت�أخذ باقي املتغريات البيئية‪,‬‬
‫املحور الثاين ‪ :‬اجلانب النظري‬ ‫ف�ضال» عن التوافق مع البيئة الدولية ‪.‬‬
‫‪ 1 .2‬التطور املحا�سبي ون�ش�ؤ املحا�سبة الدولية ‪:‬‬ ‫‪ 3 . 2 .1‬درا�سة (‪) Ding et al , 2007‬‬
‫مل يك��ن تط��ور املحا�س��بة نتيج��ة لنظرية علمي��ة حمددة‪،‬‬ ‫بعنوان(االختالفات املحا�سبية املحلية ومعايري املحا�سبة‬
‫الدولية) تناولت الدرا�س��ة اهم االختالفات املحا�س��بية‬
‫يف التطبيق املحلي مع املعاي�ير الدولية والعوامل امل�ؤثرة‬
‫يف ه��ذا االخت�لاف وبا�س��تخدام عينة م��ن ثالثني دولة‬
‫وتو�ص��لت الدرا�سة اىل زيادة م�ستوى االختالف يعطي‬
‫فر�صة لالدارة بالتالعب وعدم االف�صاح عن معلومات‬
‫ا�سا�س��ية ‪ ,‬وتتفق الدرا�س��ة مع درا�س��ة ‪Ding et al‬‬
‫من حي��ث درا�س��ة العوامل امل�ؤث��رة يف اخت�لاف البيئة‬
‫املحلية ع��ن الدولية ‪ ,‬وتختلف معه��ا يف كونها تبحث‬
‫يف متطلب��ات التواف��ق وازال��ة االختالف ف�ض�لا» عن‬
‫ا�س��تخدام م�ؤ�رشات االداء املايل لال�ستدالل على جودة‬
‫املعلومات املحا�سبية ‪.‬‬
‫‪ 4 . 2 .1‬درا�سة (‪) Hofstede , 2010‬‬

‫‪15‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫م��ن خالل التوج��ه نحو عومل��ة املحا�س��بة باعتبارها لغة‬
‫موحدة من املعايري‬
‫الأعمال‪ ،‬من خالل �إ�ص��دار جمموعة ّ‬
‫تنظم املمار�سة املحا�سبية‪ ،‬والتي متثلت يف جهود جمل�س‬
‫معايري املحا�س��بة الدولية ( (‪ IASB‬يف ا�ص��دار معايري‬
‫قابلة للتطبيق يف خمتل��ف بيئات االعمال ‪ ,‬ولقد اجتهت‬
‫العدي��د م��ن الدول �س��واء املتقدمة �أو النامي��ة‪ ،‬لتبني ما‬
‫ي�ص��در عن جلنة املعايري املحا�س��بية الدولية اقتناعا» منها‬
‫ب�أهمية املعيار املحا�س��بي يف توفري الإر�شاد والتوجيه يف‬
‫قيا�س العمليات والأحداث وعر�ضها باطار دويل ي�ؤدي‬
‫اىل تخفيف االختالفات بني الدول ‪ ,‬وقد مرت املحا�سبة‬
‫بعدة مراحل و�صوال» اىل مرحلة املحا�سبة الدولية ميكن‬
‫ايجازه��ا بثالث حق��ب زمنية وكما مو�ض��حة باجلدول‬
‫الآتي ‪:‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫ولكن نتيجة تفاعالت م�ستمرة بني النظرية واملمار�سات‬
‫التطبيقية والعديد من الت�أثريات البيئية التي وجهت هذا‬
‫التفاعل‪ ،‬فاملحا�سبة علم اجتماعي تت�أثر ببيئتها وت�ؤثر بها‬
‫تغيات جذرية على‬ ‫‪ ,‬وخالل العقود املا�ضية �شهد العامل رّ‬
‫امل�س��تويني االقت�ص��ادي واملايل‪ ،‬متثّلت �أ�سا�ساً باالنفتاح‬
‫االقت�ص��ادي العامل��ي وعومل��ة �أ�س��واق ر�أ�س امل��ال ومنو‬
‫ال��شركات متعددة اجلن�س��يات‪ ،‬وما �ص��احب ذلك من‬
‫تو�سيع لقاعدة م�س��تخدمي املعلومات املحا�سبية وتنوع‬
‫جن�س��ياتهم‪ ،‬وب��روز �أهمية وج��ود قوائ��م مالية حتتوي‬
‫معلوم��ات قادرة عل��ى تخطي حدود ال��دول‪ ،‬وتكون‬
‫مق��روءة ومفهوم��ة جلميع امل�س��تخدمني ح��ول العامل ‪.‬‬
‫فجاءت ا�س��تجابة املحا�س��بة املن�س��جمة مع كونها نظام‬
‫ديناميك��ي دائم التحول والتغري ملواكب��ة هذه التغريات‬
‫‪16‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫جدول (‪)1‬‬
‫ن�ش�ؤ وتطور املحا�سبة و�صوال" اىل املحا�سبة الدولية‬
‫الثالثة (‪ 1904‬اىل الآن )‬ ‫الثانية ‪1904-1494‬‬
‫بداية هذه احلقبة مع انعقاد اول‬ ‫متتد ه��ذه احلقبة من ظهور ا�سلوب حفظ‬
‫م���ؤمت��ر دويل للمحا�سبني �سنة‬ ‫ال�سجالت على ا�سا�س القيد املزدوج اىل حماولة‬
‫‪1904‬م يف �سانت لوي�س بوالية‬ ‫و�ضع املعايري على م�ستوى دويل بداية القرن‬
‫مي�سوري االمريكية برعاية اجلمعية‬ ‫الع�رشين مع انعقاد اول م�ؤمتر دويل للمحا�سبية‬
‫االمريكية للمحا�سبني العموميني‬ ‫�سنة ‪1904‬م ‪ .‬ففي �سنة ‪1494‬م قام لوكا‬
‫‪American Association‬‬ ‫با�سيويل وهو راهب ايطايل بن�رش كتابه املعنون‬
‫قبل امليالد (‪ ,)BelKaoui,2000:P.1‬فظهور‬
‫‪,of Public Accountants‬‬ ‫"مراجعة عامة يف احل�ساب والهند�سة والن�سبة‬
‫والتنا�سب" والذي ت�ضمن ف�صلني و�صف فيهما‬
‫والتي نتيجة ع��دد من النزاعات‬
‫حفظ ال�سجالت على ا�سا�س القيد املزدوج‬
‫البينية اعيد تنظيم هذه املجموعة‬
‫وقد عك�س الكتاب التطبيقات التي كانت‬
‫با�سم معهد املحا�سبني االمريكيني‬
‫‪American Institute of‬‬ ‫�سائدة يف مدينة البندقية والتي كانت معروفة‬
‫‪� )Accountants (AIA‬سنة‬ ‫بطريقة البندقية فهو لي�س خمرتع بل وا�صف‬
‫‪1916‬م (القا�ضي‪ ,‬حمدان‪2012 ,‬‬ ‫لهذه الطريقة (‪)BelKaoui,2000:P.3‬‬
‫‪ 123 :‬؛ �رشويدر و�آخرون‪ ,‬م�صدر‬ ‫‪ ,‬لقد مكنت هذه الطريقة منظمات االعمال‬
‫�سابق‪ . )28 :‬وت�ستمر هذه احلقبة‬ ‫من االحتفاظ ب�سجالت كاملة للعمليات واىل‬
‫اىل يومنا هذا حيث عقد ت�سعة ع�رش‬ ‫القدرة على اع��داد القوائم املالية (�رشويدر‬
‫و�آخرون‪ . )26 :2012 ,‬وترتب على ظهور‬
‫م�ؤمتر دويل كان �آخرها يف لبنان �سنة‬
‫الثورة ال�صناعية كرب حجم امل�شاريع واحلاجة‬
‫‪2014‬م ‪ ,‬هدفت هذه امل�ؤمترات‬
‫اىل م�صادر متويل متعددة لال�ستثمارات املطلوبة‬
‫بالأ�سا�س اىل توحيد املعايري الدولية‬
‫فربزت اهمية التطبيقات املحا�سبية التي ت�أخذ‬
‫وحم��اول��ة خلق التوافق الفكري‬
‫بعني االعتبار حماية م�صالح الدائنني ‪ ,‬وجنم‬
‫والتطبيقي املحا�سبي بني الدول‪,‬‬
‫عن ازدياد طول املدة الزمنية للأنتاج توجيه‬
‫فتطور النظام املحا�سبي املحلي‬ ‫اهتمام املحا�سبني نحو نظم حما�سبة التكاليف‬
‫يعتمد على جمموعة من العوامل‬ ‫ك���أداة للرقابة على عنا�رص التكاليف‪ ,‬كما‬
‫الثقافية واالجتماعية والنظم‬ ‫ان انت�شار ال�رشكات امل�ساهمة كان له اثره‬
‫ال�سيا�سية والقانونية واالقت�صادية‬ ‫الوا�ضح على املحا�سبة مهنيا" حيث تدخلت‬
‫ال�سائدة والتي ت�ؤثر وتت�أثر يف النظام‬ ‫معظم دول العامل بت�رشيعات لغر�ض �ضمان‬
‫املحا�سبي ال��دويل وال��ذي يعتمد‬ ‫حد ادين من املعلومات التي ينبغي االف�صاح‬
‫تطوره اي�ضا" على هذه العوامل‬ ‫عنها للأطراف اخلارجية (ال�شريازي ‪ ,‬م�صدر‬
‫والتي باختالفها بني الدول ت�ؤدي‬
‫�سابق ‪ . )21- 20 :‬يف هذه احلقبة طورت‬
‫الختالف التطبيقات املحا�سبية‬
‫املحا�سبة من ممار�ساتها و�أ�ساليبها مبا خلق‬
‫مما ي�ؤثر �سلبا" على م�ستخدمي‬ ‫تفاعل وان�سجام بني دور املحا�سب ومتطلبات‬
‫يف ج��داول ح�سابية واح�صائية تعك�س عمليات‬
‫املعلومات املحا�سبية ‪ .‬فلي�س هناك‬ ‫بيئته فلم تعد وظيفة املحا�سبة حم�صورة يف‬
‫�شك ان املحا�سبة االجنلو‪ -‬امريكية‬ ‫ت�سجيل الأح���داث املالية وتبويبها‪ ،‬و�إمن��ا‬
‫ميكن متييزها عن املحا�سبة يف اوربا‬ ‫�أ�صبحت ت�شمل قيا�س الأحداث املالية وحتليلها‬
‫وا�سيا وامريكا الالتينية و�أج��زاء‬ ‫وتف�سريها وتو�صيلها �إىل اجلهات امل�ستفيدة‬
‫اخرى من العامل (‪Radebaugh‬‬ ‫منها‪ ،‬و�أ�صبحت املحا�سبة �أي�ضا و�سيلة هامة‬
‫‪. ) P. 62:2006, et al‬‬ ‫للرقابة على ا�ستخدام امل��وارد املالية واملادية‬
‫والب�رشية يف امل�رشوع وتقييم الأداء‪.‬‬
‫* امل�صدر‪ :‬اعداد الباحثان باال�ستناد اىل امل�صادر يف اجلدول‬
‫‪17‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫االوىل بدايات احل�ضارة اىل ‪1494‬م‬
‫الكثري م��ن امل��ح��اوالت هدفت لتحديد مكان‬
‫وتاريخ والدة نظام القيد امل��زدوج ونتجت عن‬
‫هذه املحاوالت �سيناريوهات تعرتف ب�شكل او‬
‫ب�أخر بوجود منط او ا�سلوب حلفظ ال�سجالت يف‬
‫معظم احل�ضارات القدمية وبحدود (‪� )3000‬سنة‬
‫املحا�سبة يف احل�ضارة اال�شورية كان �سابقا" لظهور‬
‫النقود بفرتة طويلة فكانت املقاي�ضة اال�سلوب ال�سائد‬
‫للتبادل التجاري‪ ,‬كما عاجلت �رشيعة حمورابي‬
‫التي كانت �سائدة ‪�1750‬سنة قبل امليالد يف بع�ض‬
‫موادها كاملادة (‪ 104‬و‪ )105‬تنظيم املعامالت‬
‫املالية والتبادل التجاري ( النقيب ‪:2004 ,‬‬
‫‪ , )29_27‬وك��ذا احل��ال يف احل�ضارة االغريقية‬
‫فقد اظهرت خمطوطات ‪ 256( Zenon‬ق‪.‬م)‬
‫والتي اكت�شفت عام ‪ 1915‬م الذي كان اداريا"‬
‫وم�ست�شارا" مل�ؤ�س�سة ‪ Appobunis‬العظيمة‪,‬‬
‫على معلومات امل�رشوعات االن�شائية واالن�شطة‬
‫الزراعية والعمليات التجارية ملدة ثالثني �سنة ‪,‬‬
‫وقدم نظاما" حمكما" وتف�صيليا" ملحا�سبة امل�س�ؤولية‬
‫(‪ BelKaoui,2000:P.2‬؛ �رشويدر و�آخرون ‪,‬‬
‫‪ . )25 , 2012‬كان دور املحا�سب يف هذه احلقبة‬
‫هو امل�ؤرخ املايل فهو م�س�ؤول عن تنظيم ال�سجالت‬
‫وتدوين احل�سابات ويهدف بالدرجة االوىل اىل‬
‫املحافظة على االموال واملمتلكات وحمايتها من‬
‫ال�رسقات وحت�صيل و�أثبات امل�ستحقات (ال�شريازي‬
‫‪ , )16: 1990 ,‬واملتتبع لتطور املحا�سبة يف هذه‬
‫احلقبة يجد ب�أنه كان تطورا" ب�سيطا" وهو اقرب‬
‫اىل العمليات احل�سابية منه اىل املحا�سبة ويتج�سد‬
‫املبادلة واملقاي�ضة بني االفراد واجلماعات ‪ ,‬وهذا‬
‫اليعني ان هناك ق�صور يف املحا�سبة يف تلك احلقبة‬
‫الزمنية بقدر مايعني ان حاجة املجتمع وم�ستخدمي‬
‫املعلومات املحا�سبية التتطلب تف�صيال" اكرث‪,‬‬
‫وان هذا التطور كان متوافقا" مع بيئة املحا�سبة‬
‫بكل متغرياتها (الثقافية واالجتماعية‪ ,‬ال�سيا�سية‬
‫والقانونية‪ ,‬االقت�صادية) ‪.‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫حتول هدف املحا�س��بة اىل توفري ق��راءة مفهومة وموحدة‬
‫من قبل كل امل�ستخدمني داخل احلدود الوطنية وخارجها‬
‫مم��ا يحقق ج��ودة املعلومات املحا�س��بية‪ ,‬وه��ذا ما �أعطى‬
‫املحا�سبة بعدا» دوليا» و�أ�ستدعى حتقيق هذا الهدف خلق‬
‫التوافق البيئي املحلي لتطبيق معايري ‪. IFRS‬‬
‫‪ 2 .2‬ارتقاء املحا�سبة املحلية اىل الدولية ‪:‬‬
‫م��ع انت�ش��ار ظاه��رة العوملة ملختل��ف �أوجه احلي��اة ومنها‬
‫االقت�صادية ‪ ,‬وما �صاحبها من تطورات �رسيعة ومتالحقة‬
‫يف بيئة االعمال العاملية وانتقال ر�ؤو�س االموال وال�س��لع‬
‫واخلدم��ات ب�ين خمتل��ف دول الع��امل ‪ ,‬وظه��ور تكتالت‬
‫اقت�ص��ادية كاالحت��اد االورب��ي ‪ ,‬وب��روز منظم��ات عاملية‬
‫كمنظمة التجارة العاملية و�صندوق النقد الدويل‪ ,‬ادركت‬
‫دول الع��امل ��ضرورة االندم��اج يف االقت�ص��اد العاملي من‬
‫خ�لال توجي��ه النظ��ر للعديد من الق�ض��ايا مبنظ��ور دويل‬
‫ومنها املحا�س��بة ‪ ,‬ففهم ابعاد املحا�س��بة الدولية ذو اهمية‬
‫بالغة ملن يرغب باال�س��تثمار خارج احل��دود االقليمية او‬
‫بجذب اال�س��تثمارات االجنبية وتدوير عجلة االقت�صاد‪,‬‬
‫فامل�ستثمرين واملقر�ضني بحاجة اىل معلومات مالية متكنهم‬
‫م��ن فه��م اعم��ال ال��شركات الت��ي تعمل خ��ارج حدود‬
‫بلدانهم‪ ,‬وهذا ما يوفره فهم املحا�سبة ببعدها الدويل ‪.‬‬
‫ولتحديد مفهوم دقيق للمحا�س��بة الدولية ينبغي التعرف‬
‫على املفاهيم املندرجة مب�س��مى املحا�س��بة الدولية ‪ ,‬فهناك‬
‫خل��ط يف االدبي��ات املحا�س��بية حول م��ا تعنيه املحا�س��بة‬
‫الدولية ودليل ذلك وجود تعاريف متنوعة ت�أخذ توجهات‬
‫وجماالت خمتلفة (‪-BelKaoui,2000:PP.480‬‬
‫‪ ,)481‬ومن اف�ض��ل التنقيحات لهذه التعاريف بح�سب‬
‫البلق��اوي تلك املقدمة من قبل ‪ Weirch et al‬حيث‬
‫حددوا ثالث مفاهيم ا�سا�سية وهي ‪:‬‬
‫‪ )1‬املحا�س��بة العاملية ‪ :‬وهو او�سع الأبعاد نطاقا» ‪ ،‬وعلى‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫وت�ؤكد الدرا�سات التي عنيت بالتطور املهني واالكادميي‬
‫للمحا�س��بة عل��ى تواج��د خا�ص��يتني متالزمت�ين هم��ا‬
‫اال�س��تمرارية مع التغيري فاال�س��تمرارية ت�ش�ير �إىل تراكم‬
‫اخل�برات وتكوي��ن القواعد والأعراف املحا�س��بية مبرور‬
‫الزم��ن بعد �أن تثبت منفعته��ا يف التطبيق العملي �أوال” ثم‬
‫مراعاتها و تقبلها فكريا ونظريا ثانيا‪ ،‬اما التغيري فهو م�ؤ�رش‬
‫لديناميكية املحا�سبة و قدرتها على مواكبة التطور يف بيئة‬
‫الأعمال حيث ت�س��تجيب املحا�سبة للتغريات االقت�صادية‬
‫واالجتماعية باعتبارها من العلوم االجتماعية فديناميكية‬
‫املحا�س��بة تتج�س��د يف القدرة على مواكب��ة التطور الذي‬
‫ت�ش��هده بيئة الأعم��ال االقت�ص��ادية واالجتماعي��ة اال �أن‬
‫التغيري يف املحا�سبة يتميز بالبطء ال�شديد واملتحفظ لأنه ال‬
‫يتم اال بعد الت�أكد من �رضورته ب�شكل قاطع ( ال�شريازي ‪,‬‬
‫م�صدر �سابق ‪. )13_12 :‬‬
‫وي��رى الباحثني ان متالزمة اال�س��تمرارية م��ع التغيري يف‬
‫تطور املحا�س��بة اثرت على م�ض��مونها من حيث الهدف‬
‫الذي ت�س��عى �إىل حتقيقه ففي البداي��ة كان هدفها مقت�رصا‬
‫عل��ى عر���ض املعلوم��ات على امل�لاك‪ ،‬حي��ث كان ينظر‬
‫للوحدة االقت�ص��ادية عل��ى �أنها تعود ل�ش��خ�ص واحد �أو‬
‫جمموعة �أ�ش��خا�ص‪ ،‬ميتلكون �أ�ص��ولها ويتحملون ديونها‬
‫بالت�ض��امن ‪ .‬وبظه��ور الثورة ال�ص��ناعية وم��ا ترتب عنها‬
‫من كرب يف حجم الوحدات االقت�ص��ادية وات�ساع ن�شاطها‬
‫ظهرت ال�رشكات امل�ساهمة من �أجل التغلب على م�شاكل‬
‫التموي��ل‪ ,‬وقد �أدى ذلك �إىل انف�ص��ال امللكية عن الإدارة‬
‫واالعرتاف بال�شخ�ص��ية املعنوية لل�رشكة‪ ،‬وبذلك �أ�صبح‬
‫ه��دف املحا�س��بة يتج��ه لتلبي��ة احتياج��ات امل�س��تثمرين‬
‫وامل�س��اهمني م��ن املعلوم��ات‪ .‬وبع�رص العومل��ة واالنفتاح‬
‫االقت�صادي وظهور ال�رشكات متعددة اجلن�سيات وحماولة‬
‫امل�ستثمرين �ض��خ ا�س��تثماراتهم خارج احلدود الوطنية ‪,‬‬
‫‪18‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪ )2‬مفهوم املحا�س��بة يف الفروع مفهوم �ض��يق يركز على‬
‫جزء من ابعاد املحا�س��بة الدولية املتعل��ق برتجمة وتعديل‬
‫الك�ش��وفات املالي��ة ‪ ,‬للف��روع يف ظل جمموعة م�ش��اكل‬
‫حما�س��بية ناجتة من اخت�لاف املبادئ والتطبيق��ات من بلد‬
‫لآخر‪.‬‬
‫‪ )3‬اما مفهوم املحا�س��بة الدولية او املقارنة فيعترب املفهوم‬
‫االن�سب لدرا�سة املحا�سبة الدولية لأنه يتطلب فهم وادراك‬
‫للمبادئ املحا�سبية املقبولة عموما» لكل بلد وبالتايل يتبع‬
‫نه��ج و�ص��في حتليلي للفروق��ات الوطنية يف املحا�س��بة ‪,‬‬
‫ويعترب مالئم لقي��ام اطار نظري وعملي يتالئم مع التطور‬
‫املحا�سبي ‪ ,‬وين�سجم مع مفهوم التوافق املحا�سبي والذي‬
‫ميه��د الطريق لعملي��ة التوحيد املحا�س��بي العاملي ‪ .‬وبناء»‬
‫عل��ى ما تقدم ميك��ن القول ان املحا�س��بة الدولية تعرب عن‬
‫تطور الفك��ر املحا�س��بي للخروج من نطاق املمار�س��ات‬
‫املحلية اىل نطاق او�سع حلل م�شاكل االختالف املحا�سبي‬
‫بني الدول ‪ ,‬وان املحا�س��بة الدولية تهدف اىل ا�س��تعمال‬
‫لغة حما�س��بية م�ش�تركة وازالة االختالف��ات املوجودة بني‬
‫النظم املحا�سبية والناجتة من االختالف يف العوامل البيئية‬
‫امل�ؤث��رة ‪ .‬وان ما مييز مفهوم املحا�س��بة الدولية عن العاملية‬
‫هو طريق��ة معاجلة االختالف��ات يف النظم املحا�س��بية بني‬
‫ال��دول وهن��ا يظهر م�ص��طلحني يف االدبيات املحا�س��بية‬
‫وهم��ا ‪Doupnik & Perera, 2012 :( :‬‬
‫‪)67-P.66‬‬
‫اوال»‪ :‬التواف��ق املحا�س��بي ‪ :‬ه��و حماول��ة جلم��ع الأنظمة‬
‫املحا�س��بية املختلفة مع بع�ضها و تقليل درجة االختالفات‬
‫بينه��ا م��ن خ�لال التعرف عل��ى نق��اط االتف��اق ونقاط‬
‫االخت�لاف‪ ،‬ثم العمل على جمع تلك الأنظمة معا‪ ،‬مبعنى‬
‫�آخر تقليل االختالفات بني املعايري واملمار�سات املحا�سبية‬
‫بني ال��دول والتقريب بني وجهات النظ��ر املختلفة‪ ،‬كما‬
‫‪19‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫�أ�سا�س��ه تعترب املحا�س��بة نظاما عامليا ميكن �إقراره و تطبيقه‬
‫يف كل ال��دول‪ ،‬حي��ث ميك��ن ت�أ�س��ي�س و و�ض��ع مبادئ‬
‫حما�سبية مقبولة عامليا على نطاق وا�سع‪( ،‬كتلك املوجودة‬
‫يف الوالي��ات املتحدة الأمريكية) ومن ثم تطوير مبادئ و‬
‫ممار�سات قابلة للتطبيق يف كل دول العامل ‪ ,‬وميكن و�صف‬
‫ه��ذا املفهوم ب�أنه مث��ايل للعوائق الكب�يرة للتنميط الكامل‬
‫للمبادئ املحا�سبية ‪.‬‬
‫‪ )2‬املحا�س��بة الدولية ‪ :‬وت�سمى اي�ضا» باملحا�سبة املقارنة‬
‫وي�أخ��ذ ه��ذا املفه��وم بنظ��ر االعتب��ار املب��ادئ والطرق‬
‫املحا�س��بية املقبولة عموم��ا» لكل بلد على ح��دا وحتديد‬
‫االختالفات يف املمار�سات املحا�سبية الناجتة من الت�أثريات‬
‫الثقافية واالجتماعية وال�سيا�س��ية والقانونية واالقت�صادية‬
‫املختلفة بني البلدان ‪ ,‬فهو يوجه نحو درا�سة االختالفات‬
‫الوطني��ة يف املحا�س��بة ‪ ,‬ولي�س من املتوقع و�ض��ع جمموعة‬
‫عاملي��ة مثالية موح��دة من املعاي�ير للتطبي��ق بجميع دول‬
‫العامل‪.‬‬
‫‪ )3‬املحا�سبة عن الفروع‪ :‬وهو املفهوم االقدم واال�ضيق‬
‫ب�ين املفاهيم ال�س��ابقة ‪ ,‬حي��ث يح�رص املحا�س��بة الدولية‬
‫بحدود عمليات التوحي��د وترجمة العمالت بني ال�رشكة‬
‫االم وفروعها ‪.‬‬
‫ويف �ضوء املفاهيم ال�سابقة يرى الباحثني الآتي ‪:‬‬
‫‪ )1‬ان مفه��وم املحا�س��بة العاملي��ة يرك��ز االهتم��ام على‬
‫اطار نظري اكرث منه واقعي وهو توجه مثايل‪ ,‬فهو ي�س��عى‬
‫اىل توحيد املبادئ والتطبيقات املحا�س��بية على م�س��توى‬
‫العامل‪ ,‬وين�سجم هذا مع مفهوم التوحيد املحا�سبي ‪ ,‬وهذا‬
‫املفه��وم يواجه بعوائق كثرية حت��ول دون التنميط الكامل‬
‫للمبادئ املحا�س��بية ‪ ,‬وقد يكون هدف م�ستقبلي ين�سجم‬
‫مع توجهات االقت�صاد العاملي والعوملة ‪.‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪ 2009‬وبح�سب ‪ et al) (Choi‬فان الثقافة هي‬
‫قي��م واجتاهات م�ش�تركة يف املجتمع ‪ ,‬وت�ؤث��ر على النظم‬
‫املختلفة فيه كالنظم القانونية (‪-et al ,2011 : P. 34‬‬
‫‪ Choi( 36‬بينم��ا عرفها ‪ Hofstede‬ب�أنها الربجمة‬
‫اجلماعية للعقل الذي مييز بني �أع�ضاء فريق واحد �أو فئة من‬
‫النا�س ع��ن فئة اخرى ‪ ,‬قد تكون تقاليد واعراف جمتمعية‬
‫او ثقافة مهنية فعلى �سبيل املثال اختالف الثقافة املهنية بني‬
‫املهند�سني واملحا�سبني ‪.))Hofstede,2011:P.1‬‬
‫وق��د ح��دد ‪� Hofstede‬س��تة ابع��اد للثقاف��ة وهي‪:‬‬
‫(‪)Hofstede,2011:P.9 -16‬‬
‫اوال»‪ :‬الفردي��ة مقاب��ل اجلماعية‪( :‬انا ب��دال» من نحن) ‪,‬‬
‫يف املجتمع��ات الفردية يفرت�ض �أن يهتم النا�س ب�أنف�س��هم‬
‫وعوائلهم فقط‪� , ،‬أي الرتكيز على اال�س��تقاللية واملبادرة‬
‫ال�شخ�صية واحرتام خ�صو�صية االفراد ‪� ,‬أما يف املجتمعات‬
‫اجلماعي��ة فينتم��ي الأفراد �إىل جماع��ات يفرت�ض �أن تهتم‬
‫ب�ش���ؤونهم ‪� ,‬أي الرتكي��ز عل��ى التعاون املتب��ادل والوالء‬
‫التام للفريق املنتمي اليه‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬م��دى ال�س��لطة ‪ :‬اىل اي مدى ميكن قب��ول التدرج‬
‫الهرم��ي والتوزيع غري املتكافئ لل�س��لطة وهو مدى تقبل‬
‫الأق��ل قوة يف الوح��دات االقت�ص��ادية ‪ ,‬اي ثقافة جمتمعية‬
‫راف�ض��ة للتوزيع غري املت�س��اوي للقوة ‪ ,‬تعمل على تقليل‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫يعن��ي تو�ص��يل معلومات يف‬
‫�ش��كل منا�س��ب ميك��ن فهمه‬
‫وتف�سريه دوليا‪.‬‬
‫ثاني��ا»‪ :‬التوحيد املحا�س��بي‪:‬‬
‫ي�ش�ير التوحيد �إىل احلالة التي‬
‫يكون فيها كل �ش��يء مت�س��ق‬
‫ومتجان���س �أو غ�ير متباي��ن‪،‬‬
‫فه��و يحت��وي التماث��ل الذي‬
‫يعن��ي �أن تك��ون كل املبادئ‬
‫واملمار�سات املحا�سبية واحدة‪ .‬ومبعنى �آخر تطبيق مبادئ‬
‫وممار�سات حما�سبية واحدة على م�ستوى العامل ‪.‬‬
‫‪ 3 .2‬العوام��ل امل�ؤثرة يف اختالف النظم املحا�س��بية بني‬
‫الدول ‪:‬‬
‫قدمت العديد من املحاوالت لتحديد وتف�س�ير �أ�س��باب‬
‫وجود االختالف يف الأنظمة املحا�سبية فيما بني البلدان‪،‬‬
‫ومما جتدر الإ�شارة اليه ان العوامل التي ت�ساعد على تف�سري‬
‫االختالف املحا�س��بي هي نف�س��ها التي اثرت على التطور‬
‫املحا�س��بي وتفاوته من بلد لآخ��ر مما جنم عنه اختالف يف‬
‫الأنظمة املحا�سبية بني هذه البلدان (‪et al ,2011 : P‬‬
‫‪ . .31 ( Choi‬وم��ن خ�لال االط�لاع عل��ى م�ؤلفات‬
‫عدد من الكتاب فيما يتعلق بالأ�س��باب (العوامل) امل�ؤثرة‬
‫الختالف النظم املحا�س��بية بني ال��دول يرى الباحثني انه‬
‫ميكن ا�ستعرا�ض اهمها وكما ي�أتي ‪:‬‬
‫‪ )1‬العوام��ل الثقافية واالجتماعية ‪ :‬لقد و�ض��عت عدة‬
‫تعاري��ف للثقاف��ة بح�س��ب الزوايا الت��ي ينظر له��ا‪ ,‬فقد‬
‫عرفه��ا ع��امل عل��م االن�س��ان ) )‪anthropologist‬‬
‫‪ Edward Tylor‬ع��ام ‪ 1870‬بانه��ا جمموع��ة من‬
‫املعتق��دات واالخالق والفن والقان��ون وقابليات اخرى‬
‫يكت�س��بها الفرد كعن��صر يف املجتم��ع ( ‪Hill, ( 133:‬‬
‫‪20‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫ان ه��ذه الثقافات �س��ائدة يف الغالب يف بل��دان غنية‪ ,‬يف‬
‫مقابل ثقافات ذات �ض��بط نف�س عايل عل��ى العك�س منها‬
‫متتاز بقلة ال�ش��عور بال�س��عادة وعدم االرتياح واالطمئنان‬
‫للم�ستقبل ‪.‬‬
‫وا�س��تكماال» لدرا�س��ات قام به��ا ‪Harrison and‬‬
‫‪� McKinnon‬س��نة ‪ 1986‬الق�تراح اطار منهجي‬
‫لتخم�ين �أث��ر الثقاف��ة على �ش��كل وعم��ل املحا�س��بة من‬
‫خ�لال حتليل نظام املحا�س��بة الياباين اقرتح ‪� Gray‬س��نة‬
‫‪ 1988‬اربع قيم حما�س��بية ميك��ن ربطها بالقيم املجتمعية‬
‫ل��ـ ‪ Hofstede‬وه��ي ‪Radebaugh et al :‬‬
‫‪)),2006:P. 41&45‬‬
‫اوال»‪ :‬املهني��ة مقابل ال�س��يطرة القانوني��ة‪ :‬وتعك�س هذه‬
‫القيمة تف�ض��يل ممار�س��ات احلكم املهن��ي والتنظيم الذاتي‬
‫مقابل االلتزام باملتطلبات الت�رشيعية ‪.‬‬
‫ثانيا»‪ :‬االت�ساق مقابل املرونة ‪ :‬تعك�س هذه القيمة تف�ضيل‬
‫االت�ساق والتوحيد يف املمار�سات املحا�سبية واال�ستخدام‬
‫الثاب��ت لهذه املمار�س��ات على مر الزم��ن‪ ,‬مقابل املرونة‬
‫الفردية ح�سب مقت�ضيات كل وحدة اقت�صادية ‪.‬‬
‫ثالث��ا»‪ :‬التحف��ظ مقاب��ل التف��ا�ؤل ‪ :‬تعك�س ه��ذه القيمة‬
‫تف�ضيل احليطة واحلذر الحتماالت عدم الت�أكد للأحداث‬
‫امل�ستقبلية ‪ ,‬مقابل اجتاه اكرث تفا�ؤل وتقبل للمخاطرة ‪.‬‬
‫رابع��ا»‪ :‬ال�رسي��ة مقاب��ل ال�ش��فافية ‪ :‬تعك�س ه��ذه القيمة‬
‫تف�ضيل ال�رسية وك�ش��ف املعلومات حول طبيعة االعمال‬
‫للأ�ش��خا�ص املقرب�ين من االدارة وعل��ى تعامل مبا�رش مع‬
‫ال�رشك��ة ‪ ,‬مقاب��ل منه��ج اكرث �ش��فافية يف االف�ص��اح عن‬
‫املعلوم��ات خ�صو�ص��ا» التي تخ���ص املجتمع وامل�س��ائلة‬
‫علن��ا» ‪ ,‬وميكن تلخي���ص العالقة بني القيم املحا�س��بية ل‬
‫‪ Gray‬والقي��م الثقافي��ة االجتماعية ل ‪Hofstede‬‬
‫باجلدول الآتي ‪:‬‬
‫‪21‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫ع��دم امل�س��اواة يف توزيع القوة بني اف��راد املجتمع وجتعل‬
‫التمي��ز والتفوق طري��ق متاح امام اجلمي��ع ‪ ,‬مقابل ثقافة‬
‫جمتمعي��ة متقبل��ة للتوزي��ع غري املت�س��اوي للق��وة ‪ ,‬تعمل‬
‫بالعك�س على عدم فتح طريق التميز امام اجلميع ‪.‬‬
‫ثالثا»‪ :‬تفادي عدم الت�أكد ‪ :‬اي �شعور املجتمع بعدم الت�أكد‬
‫يف امل�س��تقبل ‪ ,‬وت�س��ود ثقافة جتنب املخاطرة يف جمتمعات‬
‫تعطي اهمي��ة كب�يرة للت�رشيعات وللتعليم��ات واالنظمة‬
‫واالمتثال والطاعة ‪ ,‬يف مقابل جمتمعات ت�س��ود فيها ثقافة‬
‫املخاطرة التنظر اجلدية وامل�ش��قة بالعم��ل بل تعطي قيما»‬
‫عالية للمخاطرة‬
‫رابع��ا»‪ :‬الذكورة _ االنوثة‪ :‬مدى تف�ض��يل قي��م الذكورة‬
‫عل��ى االنوث��ة‪ ,‬فمجتمع��ات الثقافة الذكوري��ة تتوجه اىل‬
‫تدعي��م �س��يطرة الرجل ع�لاوة على تركيز وا�ض��ح على‬
‫االداء االقت�ص��ادي ‪ ,‬مقابل ثقافة جمتمعي��ة متيل نحو اجلو‬
‫العائلي وتركز اكرث على حت�سني جودة احلياة ‪.‬‬
‫خام�س��ا»‪ :‬التوج��ه طويل االم��د مقابل ق�ص�ير االمد‪ :‬او‬
‫مايع��رف بالدينامي��ة الكونفو�شو�س��ية ‪ ,‬وي�ص��ف الأف��ق‬
‫الزمن��ي لثقاف��ات ذات التوجه طويل الأم��د والتي تعطي‬
‫�أهمي��ة �أك�بر للم�س��تقبل‪ ,‬وهي ترك��ز على تعزي��ز القيم‬
‫الواقعية املوجهة نحو املكاف�آت‪ ،‬مبا يف ذلك اال�س��تمرارية‬
‫واالدخ��ار والق��درة عل��ى التكي��ف‪ ,‬يف مقاب��ل ثقافات‬
‫موجهة على االمد الق�صري‪ ،‬ترتبط القيم املدعومة باملا�ضي‬
‫واحلا�رض‪ ،‬مبا يف ذلك الثبات واحرتام التقاليد وحفظ ماء‬
‫الوجه واملعاملة باملثل والوفاء بااللتزامات االجتماعية‪..‬‬
‫�ساد�س��ا»‪ :‬اال�سرت�س��ال مقاب��ل �ض��بط النف�س‪ :‬ا�ض��اف‬
‫هوف�س��تد هذا البع��د يف كتاب��ه عام ‪2010‬م ‪ ,‬وي�ص��ف‬
‫ثقافات تتميز باال�سرت�س��ال حيث ان ن�سبة كبري من النا�س‬
‫ي�شعرون بال�سعادة والتوجه نحو الريا�ضة وتقدي�س حرية‬
‫ال��ر�أي واحلفاظ على النظام ذو اولوية كبرية ف�ض�لا» عن‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول (‪)2‬‬
‫العالقة بني القيم املحا�سبية لـ ‪ Gray‬والقيم الثقافية االجتماعية لـ ‪Hofstede‬‬

‫ال�سيطرة‬ ‫قيم ‪Gray‬‬

‫ال�شفافية‬ ‫ال�رسية‬ ‫التفا�ؤل‬ ‫التحفظ‬ ‫املرونة‬ ‫االت�ساق‬ ‫املهنية‬
‫القانونية‬ ‫قيم‪Hofstede‬‬
‫‪+‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪+‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪+‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪+‬‬ ‫الفردية‬
‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫اجلماعية‬
‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫مدى قوة قوي‬
‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫مدى قوة �ضعيف‬
‫تفادي عدم‬
‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬
‫الت�أكد‬
‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫تقبل عدم الت�أكد‬
‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪+‬‬ ‫الذكورة‬
‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫_‬ ‫االنوثة‬
‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫توجه طويل االمد‬
‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫توجه ق�صري االمد‬
‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫‪-‬‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫اال�سرت�سال*‬
‫_‬ ‫‪+‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪+‬‬ ‫؟‬ ‫؟‬ ‫‪+‬‬ ‫_‬ ‫�ضبط النف�س*‬

‫* امل�صدر ‪ :‬اعداد الباحثان باال�ستناد اىل (‪) Radebaugh et al ,2006:P.49‬‬

‫و�ض��ع املعايري هي قرار اجتماعي واملعايري ت�ض��ع قيودا»‬
‫عل��ى �س��لوك النا�س لذا يج��ب ان تقبل م��ن االطراف‬
‫املت�أث��رة بها وه��ذا القبول يتطل��ب مهارة ت�س��ويقية يف‬
‫احلقل ال�سيا�سي (‪) BelKaoui,2000:P.10‬‬
‫‪ )3‬العوام��ل القانوني��ة ‪ :‬للنظ��ام القانوين ال�س��ائد يف‬
‫البل��د اهمية بالغة يف تنظيم ال�س��لوك والعالقات داخل‬
‫البلد مبا يف ذلك املمار�س��ات املحا�س��بية مث�لا» طريقة‬
‫تنظي��م القوائ��م املالية ‪ .‬فف��ي النظام القان��وين الت�رشيعي‬
‫ف���أن قوانني املحا�س��بة تندمج �ض��من القوان�ين املحلية ‪,‬‬
‫اعتم��د اعداد اجل��دول على تف�س�ير العالقة ب�ين القيم‬
‫املحا�سبية والقيم الثقافية االجتماعية ينبع من خ�صائ�ص‬
‫كل قيمة وتوافقها مع خ�ص��ائ�ص القيمة املقابلة ايجابا”‬
‫او �س��لبا” ‪ ,‬وهناك بع�ض العالقات والت��ي مت الرمز لها‬
‫باجل��دول (؟) غري قابلة للتطبي��ق لغياب التوافق املنطقي‬
‫بني القيمتني ‪.‬‬
‫‪ )2‬العوام��ل ال�سيا�س��ية ‪ :‬يرى (‪ )Horngren‬ان‬
‫و�ض��ع املعايري املحا�س��بية هو نتاج عمل �سيا�سي اكرث مما‬
‫هو ا�ستنتاجات منطقية او نتائج جتريبية ذلك الن عملية‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪22‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫تقوم بت�سجيل وقيا�س وتو�صيل املعلومات عن االن�شطة‬
‫االقت�ص��ادية اىل متخ��ذي الق��رارات عل��ى اخت�لاف‬
‫انواعه��م وم�س��توياتهم ‪ ,‬فكل ق��رار اقت�ص��ادي يعتمد‬
‫على ارقام حما�سبية ا�ستند اليها متخذ القرار يف اتخاذه ‪,‬‬
‫وميكن حتديد ابرز العوامل االقت�ص��ادية امل�ؤثرة يف البيئة‬
‫املحا�سبية بالآتي ‪ ( :‬ال�شجريي ‪)292 :2011 ,‬‬
‫اوال»‪ :‬النظ��ام االقت�ص��ادي‪ :‬تعتم��د بع���ض االنظم��ة‬
‫االقت�ص��ادية على نظام ال�س��وق املفتوح وبع�ض االنظمة‬
‫تغلب عليها ال�سيطرة املركزية من قبل الدولة والفي�صل‬
‫احلكم يف ذل��ك هو درجة تدخل الدول��ة ويعك�س هذا‬
‫النظ��ام نوع ال�سيا�س��ات النقدية واملالي��ة املتبعة ودرجة‬
‫اال�ستخدام ‪.‬‬
‫ثاني��ا‪ :‬درجة النمو االقت�ص��ادي‪ :‬ت�ش��كل درج��ة النمو‬
‫القاعدة الأ�سا�سية للتفكري يف االجتاهات القادمة للتطوير‬
‫والت�أثري يف �أ�ساليب التنظيم والعمل االقت�صادي‪ ،‬حيث‬
‫ان التحوالت االقت�صادية لها م�شاكل م�ؤثرة تنعك�س يف‬
‫مبا يف ذل��ك قوانني ال�رشكات‪ ،‬مما ي���ؤدي �إىل مرونة �أقل‬
‫عن��د �إع��داد التقارير املالي��ة ‪ ,‬الن الن�ص��و�ص القانونية‬
‫�س��ت�ؤثر على املمار�س��ات املحا�س��بية ‪ ,‬ويف حالة النظام‬
‫ال وذو مرونة‬ ‫القان��وين الع��ام فالت�رشيع��ات �أقل تف�ص��ي ً‬
‫�أكرب مما ي�س��مح بتطبيق احلكم املهني‪ ،‬كم��ا �أن القواعد‬
‫املحا�س��بية تو�ض��ع من قبل املنظمات املهنية ‪ ،‬مما ي�سمح‬
‫له��ا ب�أن تك��ون �أكرث تكيّف��اً وجتدي��داً (‪Choi et al‬‬
‫‪ ,2011:P.31‬؛ ‪Elliott ,B. & Elliott‬‬
‫‪ . ), J., 2011:P.109‬وتع��د الت�رشيعات ال�رضيبية‬
‫حم��دد رئي�س��ي ملعايري املحا�س��بة يف العديد م��ن الدول ‪,‬‬
‫وان االختالف املحا�س��بي الرئي�س��ي من حيث ال�رضيبة‬
‫يع��ود ا�سا�س��ا» اىل درج��ة حتدي��د القوان�ين ال�رضيبي��ة‬
‫للقيا�س��ات املحا�س��بية وم��دى االرتب��اط ب�ين القوانني‬
‫ال�رضيبية والقواعد املحا�س��بية (‪P . 37_38: 2010,‬‬
‫‪)Parker& Nobes‬‬
‫‪ )4‬العوامل االقت�ص��ادية ‪ :‬املحا�سبة لغة االرقام حيث‬

‫‪23‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪)Nobes‬‬
‫‪ )1‬ا�س��ا�س القيا���س ‪ :‬تعتم��د الكث�ير من املمار�س��ات‬
‫املحا�س��بية على احكام املحا�سب اخلا�صة والتي يفرت�ض‬
‫ان تق��رب القيا�س املحا�س��بي من العدال��ة ‪ ,‬وقد متخ�ض‬
‫ع��ن التجربة االمريكية لتقليل التفاوت يف املمار�س��ات‬
‫املحا�س��بية ‪ ,‬املب��ادئ املحا�س��بية املقبول��ة عموم��ا»‬
‫(‪ ) GAAP‬وكان تركيزه��ا يف القيا���س على الكلفة‬
‫التاريخي��ة ‪ ,‬ولكن بعد احلربني العامليتني وتغري الظروف‬
‫االقت�ص��ادية ب��دء القيا���س املحا�س��بي يتج��ه اك�ثر اىل‬
‫الواقعي��ة‪ ,‬فنالحظ ان هناك تباي��ن بني الدول يف اعتماد‬
‫ا�س��ا�س القيا���س فنج��د املاني��ة مثال» تطبق من��وج دقيق‬
‫للكلفة التاريخية وهذا ب�س��بب ظروف الت�ض��خم التي‬
‫عا�ش��تها بعد احلربني ‪ ,‬بينما جن��د دول اخرى يف االحتاد‬
‫االورب��ي تعتمد الكلفة اال�س��تبدالية ‪ ,‬وجند بريطانية قد‬
‫�سمحت بعدد من البدائل للقيا�س ‪ ,‬والواليات املتحدة‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫متطلبات ا�ستجابة املجتمعات ملثل هذه التحوالت ‪.‬‬
‫ثالثا»‪ :‬درجة اال�ستقرار االقت�صادي‪ :‬يتحقق اال�ستقرار‬
‫االقت�صادي من خالل مدى توافر املوارد‬
‫االقت�ص��ادية والب�رشي��ة واملادي��ة ف�ض�لا» عن ا�س��تقرار‬
‫امل�س��توى العام للأ�س��عار ونوع املناف�س��ة وطبيعتها التي‬
‫تنعك���س مبجمله��ا يف درجة تقدم املجتمع االقت�ص��ادي‬
‫وا�ستقراره ‪.‬‬
‫رابع��ا»‪ :‬درجة تقدم املجتمع��ات املالية وتعقيدها‪ :‬وهي‬
‫�أحد �أبرز اخل�صائ�ص االقت�صادية للمجتمعات التي تف�رس‬
‫م�ص��ادر الأموال املوجهة لال�س��تثمار وحجمها وطبيعة‬
‫ر�ؤو�س الأموال العاملة‪.‬‬
‫‪ 4 .2‬اوجه االختالف املحا�سبي‬
‫تتعدد اوجه االختالف املحا�س��بي ب�ين الدول وميكن‬
‫حتديد اهمها بالآتي ‪ ( :‬القا�ضي ‪ ,‬حمدان ‪,‬م�صدر �سابق‪,‬‬
‫‪ 27_23‬؛ ‪P . 42_ Parker&: 2010, 49‬‬
‫‪24‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫من حيث ال�شكل وامل�ضمون ي�ؤثر على فهم امل�ستخدمني‬ ‫وكن��دا حتافظ عل��ى الكلف��ة التاريخية با�س��تثناء البنود‬
‫للمعلوم��ات وتك��ون الق��راءات متباينة من م�س��تخدم‬ ‫املالي��ة ‪ ,‬وي��رى الباحثان ان ه��ذه االختالفات ناجتة عن‬
‫لآخر ‪.‬‬ ‫اخت�لاف العوامل البيئية التي م��ر ذكرها وامل�ؤثرة على‬
‫بناء» على ما تقدم يلحظ الباحثان ان اختالف التطبيقات‬ ‫النظام املحا�سبي ‪.‬‬
‫املحا�س��بية بني الدول ناجت عن اخت�لاف العوامل البيئية‬ ‫‪ )2‬املخ�ص���ص واالحتياطي ‪ :‬تتباين يف بع�ض االحيان‬
‫الت��ي تت�أثر وت�ؤث��ر يف القواعد واملعايري املحا�س��بية لكل‬ ‫امل�صطلحات ف�ضال» عن تباين اللغة مما ي�ؤدي اىل اختالف‬
‫دولة ‪ ,‬وان اعتماد معايري ‪ IFRS‬ال�ص��ادرة عن جمل�س‬ ‫املمار�س��ة املحا�سبية ‪ ,‬ف�أدبيات املحا�سبة يف بريطانية متيز‬
‫معاي�ير املحا�س��بة الدولي��ة والتي اخذت بع�ين االعتبار‬ ‫بني املخ�ص�ص واالحتياطي ‪ ,‬فاملخ�ص�ص عبء على الربح‬
‫اختالف بيئ��ات االعم��ال بحاجة اىل حتقي��ق متطلبات‬ ‫ال ميكن الو�ص��ول اىل الربح دون ان ي�ؤخذ يف احل�سبان‪,‬‬
‫التوافق بني العوامل البيئي��ة املحلية وهذه املعايري ويعترب‬ ‫بينما االحتياط��ي هو حجب توزيع الربح ملواجهة بع�ض‬
‫التوافق خارطة طريق لتحقيق التوحيد املحا�سبي الدويل‬ ‫امل�شكالت التي قد تواجهها الوحدة االقت�صادية ‪ ,‬بينما‬
‫يف الفكر والتطبيق ‪ ,‬ميكن تو�ضيح هذه العالقة بال�شكل‬ ‫جند �رشكات الت�أمني ت�ستخدم م�صطلح احتياطي ملواجهة‬
‫الآتي ‪:‬‬ ‫اعباء حمتملة كاحتياطي االخطار ال�سارية وهو بهذا املعنى‬
‫ي�ش��ابه املخ�ص���ص ‪ ,‬عدم التمييز الدقيق بني امل�صطلحني‬
‫والذي يختلف بني الدول يعطي فر�صة لالدارة مبمار�سة‬
‫عملي��ات ادارة االرباح ومتهيد الدخل‪ ,‬ويرى الباحثان‬
‫ان هذا االمر ي�ؤثر �سلبا» على جودة املعلومات املحا�سبية‬
‫التي ينتجها النظام املحا�سبي وامل�ستندة اىل معايري خمتلفة‬
‫بني البلدان تبعا» ملتغرياتها البيئية ‪.‬‬
‫‪� )3‬ش��كل القوائم املالية وم�س��توى االف�صاح ‪ :‬توجد‬
‫العديد م��ن االختالفات بني البل��دان فيما يخ�ص حجم‬
‫و�أن��واع املعلوم��ات املف�ص��ح عنه��ا يف القوائ��م املالية‪،‬‬
‫ف�ض�لا» عن االختالف يف �ش��كل عر�ض القوائم املالية‬
‫على �شكل ح�ساب او تقرير مايل ‪ ,‬واالختالف يف ادراج‬
‫البنود ح�س��ب ال�س��يولة ‪ ,‬وان العديد من االف�صاحات‬
‫الت��ي تقدمه��ا ال��شركات تكون ا�س��تجابة للقان��ون �أو‬
‫تنظيمات �أخرى‪ ،‬كما تقوم العديد من ال�رشكات بتقدمي‬
‫اف�صاحات ا�ضافية ‪� ,‬أو اختيارية‪ ،‬وذلك تعزيزاً وحت�سيناً‬
‫ملوقعها التناف�س��ي ‪ ,‬ويعتقد الباحث ان اختالف العر�ض‬

‫‪25‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫�شكل (‪)1‬‬
‫العوامل البيئية امل�ؤثرة على البيئة املحلية وعالقتها مع البيئة الدولية‬

‫* امل�صدر‪ :‬اعداد الباحثان‬

‫‪ 6 .2‬متطلبات توافق البيئة العراقية مع معايري ‪ IFRS‬امل�ؤثرة فيها ومن ثم بيان هذه املتطلبات وهذا ما يو�ضحه‬
‫لغر���ض بيان متطلب��ات توافق البيئ��ة العراقية مع معايري اجلدول الآتي ‪:‬‬
‫‪ IFRS‬فينبغ��ي حتليل البيئة العراقية بح�س��ب العوامل‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪26‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول (‪)3‬‬
‫العوامل امل�ؤثرة يف البيئة العراقية ومتطلبات توافقها مع معايري ‪IFRS‬‬

‫متطلبات التوافق مع معايري ‪IFRS‬‬ ‫حتليل البيئة العراقية‬ ‫العوامل البيئية‬

‫الثقافية *‬
‫تداخل الفردية واجلماعية والقيم املحا�سبية‬ ‫مييل املجتمع العراقي اىل اجلماعية‬
‫التي ينبغي ان ت�سود(ال�سيطرة القانونية ‪,‬‬ ‫وتقابلها من القيم املحا�سبية (ال�سيطرة‬ ‫‪ )1‬الفردية مقابل اجلماعية‬
‫القانونية ‪ ,‬االت�ساق ‪ ,‬التحفظ ‪ ,‬ال�رسية ) االت�ساق ‪ ,‬التحفظ ‪ ,‬ال�شفافية )‬
‫ال�سلطة التي ترتكز بيد الدولة عن طريق مدى متفاوت ال�ستخدام ال�سلطة ينعك�س‬
‫ادواتها القانونية تقابلها القيم املحا�سبية على القيم املحا�سبية (ال�سيطرة القانونية ‪,‬‬ ‫‪ )2‬مدى ال�سلطة‬
‫( ال�سيطرة القانونية ‪ ,‬االت�ساق ‪ ,‬ال�رسية) االت�ساق ‪ ,‬ال�شفافية)‬
‫عدم امليل اىل التغري املفاجئ اي تفادي‬
‫تداخل بني تفادي عدم الت�أكد القوي‬
‫عدم الت�أكد وبدرجة معقولة يقابلها‬
‫وال�ضعيف تقابله القيم املحا�سبية (ال�سيطرة‬ ‫‪ )3‬تفادي عدم الت�أكد‬
‫بالقيم املحا�سبية (ال�سيطرة القانونية ‪,‬‬
‫القانونية‪ ,‬االت�ساق ‪ ,‬التحفظ ‪ ,‬ال�شفافية )‬
‫االت�ساق ‪ ,‬التحفظ ‪ ,‬ال�رسية )‬
‫تداخل االدوار الذكورية مع االنوثية تقابلها‬ ‫االدوار الذكورية تتالئم مع طبيعة‬
‫املجتمع العراقي يقابلها بالقيم املحا�سبية بالقيم املحا�سبية (ال�سيطرة القانونية ‪,‬‬ ‫‪ )4‬الذكورة مقابل االنوثة‬
‫التحفظ‪ ,‬ال�شفافية)‬ ‫( املهنية ‪ ,‬التفا�ؤل ‪ ,‬ال�شفافية )‬
‫التوجه طويل االمد ميثل املجتمع‬
‫لتحقيق متطلبات التوافق يرى الباحث‬ ‫العراقي بر�أي الباحث كون ان القيم‬
‫�رضورة التداخل بني التوجهني يقابله قيم‬ ‫املحا�سبية املقابلة له هي ال�سائدة يف‬ ‫‪ )5‬التوجه طويل االمد‬
‫حما�سبية تتمثل يف (ال�سيطرة القانونية ‪,‬‬ ‫املجتمع والتي تتناغم مع باقي االبعاد‬ ‫مقابل ق�صري االمد‬
‫التحفظ ‪ ,‬االت�ساق‪ ,‬ال�شفافية)‬ ‫وهي ( ال�سيطرة القانونية ‪ ,‬التحفظ ‪,‬‬
‫ال�رسية)‬

‫يرى الباحث ان املجتمع العراقي مييل‬

‫�ضبط النف�س مع بع�ض اال�سرت�سال ملقابلة القيم‬
‫اىل �ضبط النف�س والتي تقابلها بالقيم‬ ‫‪ )6‬اال�سرت�سال مقابل �ضبط‬
‫املحا�سبية (ال�سيطرة القانونية ‪ ,‬التحفظ ‪,‬‬
‫املحا�سبية ( ال�سيطرة القانونية ‪,‬‬ ‫النف�س‬
‫االت�ساق‪ ,‬ال�شفافية)‬
‫التحفظ ‪ ,‬ال�رسية)‬

‫‪27‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫بح�سب (ال�شجريي ‪) 2011 ,‬‬

‫تفعيل ما جاء يف املواد الد�ستورية (‪)26 ,25‬‬
‫من خالل حت�سني فر�ص اال�ستثمار وا�ستقطاب‬
‫ر�ؤو�س االموال وتنويع م�صار االقت�صاد‬
‫وت�شجيع القطاع اخلا�ص ‪ ,‬وي�صب التوافق‬
‫مع معايري ‪ IFRS‬يف هذا املنحى من خالل‬
‫حت�سني جودة املعلومات املحا�سبية وجعلها‬
‫مفهومة خارج حدود العراق مما ي�سهل على‬
‫امل�ستثمرين حتليل البيانات واتخاذ قرارات‬
‫اال�ستثمار يف االقت�صاد العراقي وبالتايل‬
‫حتريك عجلة االقت�صاد الوطني ‪.‬‬
‫ا�ستثمار كامل موارده ‪ ,‬وتنويع م�صادره‬
‫احلاجة اىل تعديل عدد من القوانني مبا ي�سمح‬
‫بحرية اكرث يف ممار�سة احلكم املهني واعطاء‬
‫دور اكرب للنقابات املهنية ‪ ,‬و�رضورة الربط‬
‫بني القوانني ال�رضيبية والقواعد املحا�سبية مبا‬
‫ي�سمح بتحقيق التوافق بني القواعد املحا�سبية‬
‫العراقية ومعايري ‪IFRS‬‬
‫ال�سعي لتطبيق االنفتاح االقت�صادي على‬
‫ار�ض الواقع وتقليل التدخل احلكومي يف‬
‫الن�شاطات االقت�صادية الدنى احلدود املمكنة ‪,‬‬
‫وتطوير �سوق العراق لالوراق املالية وت�شجيع‬
‫اال�ستثمار االجنبي يف ال�سوق‬
‫املعايري الدولية العداد البيانات املالية ‪.‬‬
‫ف�أن فل�سفة املركزية هي ال�سائدة‬
‫يف النظام ال�سيا�سي يف العراق وان‬
‫احلكومة تتدخل يف خمتلف الن�شاطات‬
‫االجتماعية اال�سا�سية ‪ .‬واحلقيقة ان هذا‬
‫كان �سائدا" قبل ‪ ,2003‬ولكن بعد هذا‬
‫التاريخ كان التحول جوهري فبموجب‬
‫الد�ستور العراقي الذي دخل حيز‬
‫ال�سيا�سية‬
‫التنفيذ يف �سنة ‪ 2006‬ف�أن العراق دولة‬
‫‪ ,‬نظام احلكم فيها جمهوري ‪ ,‬برملاين ‪,‬‬
‫دميقراطي ‪ ,‬ف�ضال" عن عدد من الق�ضايا‬
‫اجلوهرية التي مت�س العمل املحا�سبي‬
‫كتكفل الدولة ا�صالح االقت�صاد العراقي‬
‫وفق ا�س�س اقت�صادية حديثة ومبا ي�ضمن‬
‫‪ ,‬وت�شجيع القطاع اخلا�ص وتنميته ‪.‬‬
‫البيئة العراقية ي�سود فيها القانون‬
‫الت�رشيعي مما يعني مرونة اقل يف اعداد‬
‫القانونية‬
‫التقارير املالية ‪ .‬الن الن�صو�ص القانونية‬
‫�ست�ؤثر على املمار�سات املحا�سبية‬
‫لغاية ‪ 2003‬كان االقت�صاد املركزي‬
‫ال�شمويل هو ال�سائد ولكن بعد هذا‬
‫التاريخ تبنت احلكومة �سيا�سة االنفتاح‬
‫االقت�صادي على العامل من خالل‬
‫االن�ضمام اىل منظمة التجارة العاملية‬ ‫االقت�صادية ‪:‬‬
‫وتوقيع وثيقة برنامج مع البنك الدويل‬
‫لأقرا�ض العراق ومن �رشوط الوثيقة‬
‫حت�سني واقع القطاع امل�رصيف واعتماد‬

‫* امل�صدر ‪ :‬اعداد الباحثان ا�ستنادا" اىل (الوقائع العراقية ‪ 2005 ,‬؛ ال�شجريي‪:2011,‬‬
‫‪303-306‬؛ �سلمان و�آخرون‪)60-66: 2012,‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪28‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫ال��ذي تكون في��ه املقايي�س املحا�س��بية مقايي���س موثوقة‬
‫لأداء الوح��دة االقت�ص��ادية ‪ ,‬تع�بر ع��ن حقيق��ة ادائها‬
‫وواقعها االقت�صادي ونتائج اعمالها ‪ ,‬ودرا�سات اخرى‬
‫ا�ش��ارت اىل انه��ا املعلومات املالئمة الت��ي اعدت لتلبية‬
‫احتياج��ات امل�س��تخدمني يف الوقت املنا�س��ب وب�ض��وء‬
‫التزام الوحدة االقت�ص��ادية باملعايري املحا�سبية والقوانني‬
‫الت��ي تنظم املمار�س��ات التطبيقي��ة ( املليجي ‪:2014 ,‬‬
‫‪ )8‬ان الهدف اال�سا�س��ي من التقارير املالية املعدة وفق‬
‫معايري املحا�س��بة الدولية هو توفري معلومات مالية مفيدة‬
‫ع��ن الوحدات االقت�ص��ادية للم�س��تثمرين واملقر�ض�ين‬
‫والدائنني الآخرين‪ ،‬احلاليني منهم واملحتملني ت�ساعدهم‬
‫يف اتخ��اذ القرارات الر�ش��يدة ‪ ,‬ويح��دد جمل�س معايري‬
‫املحا�س��بة الدولية املعلومات املالية املفيدة للم�ستخدمني‬
‫ب�أنه لكي تك��ون املعلومات املالية مفيدة يجب �أن تكون‬
‫مالئمة وتعرب ب�ص��دق عما ت�س��تهدف التعبري عنه وتعزز‬
‫فائ��دة املعلوم��ات املالية �إذا كان��ت لها قابلي��ة املقارنة‪،‬‬
‫وقابلي��ة التحق��ق‪ ،‬وتتوف��ر يف الوقت املنا�س��ب وقابلة‬
‫للفهم (املجمع العربي للمحا�س��بني القانونيني‪ ,‬م�ص��در‬
‫�س��ابق‪�23 :‬أ و ‪�29‬أ )‪ .‬وبن��اء” علي��ه فاملعلومات املالية‬
‫ذات اجلودة العالية ينبغي ان تت�س��م بخ�صائ�ص ا�سا�سية‬
‫تتمث��ل يف املالئم��ة والتمثي��ل ال�ص��ادق ‪ ,‬وخ�ص��ائ�ص‬
‫مع��ززة او تتمث��ل يف قابلي��ة املقارن��ة ‪ ,‬قابلي��ة التحقق ‪,‬‬
‫التوقي��ت املنا�س��ب ‪ ,‬قابلية الفهم وميكن تو�ض��يح هذه‬
‫كما ي�أتي‪(:‬املجمع العربي للمحا�س��بني القانونيني‪ ,‬نف�س‬
‫امل�صدر‪�29:‬أ‪�34 -‬أ)‬
‫‪ )1‬اخل�صائ�ص اال�سا�سية وتتمثل يف ‪:‬‬
‫اوال‪ :‬املالئم��ة ‪ :‬تك��ون املعلومات املالي��ة مالئمة عندما‬
‫ت�ؤثر يف القرارات االقت�صادية للم�ستخدمني مب�ساعدتهم‬
‫يف تقيي��م الأحداث املا�ض��ية واحلا�رضة وامل�س��تقبلية �أو‬
‫‪29‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫ان �ض��عف التوافق ب�ين القواعد املحا�س��بية العراقية مع‬
‫معايري املحا�س��بة الدولية ي�ؤدي اىل قيام بع�ض ال�رشكات‬
‫العراقي��ة واملدرجة يف �س��وق الع��راق ل�ل�أوراق املالية‬
‫والت��ي اندجمت ب��شركات اخرى نتيج��ة لالنفتاح على‬
‫اال�س��تثمار اخلارجي ‪ ,‬ان تع��د قوائمها املالية بنموذجني‬
‫منوذج مبوجب املعايري الدولية ومنوذج مبوجب القواعد‬
‫العراقي��ة ‪ ,‬وذل��ك لتغطي��ة احتياج��ات م�س��تخدمي‬
‫املعلومات املحا�س��بية وه��ذا ما اتبعته بع�ض امل�ص��ارف‬
‫العراقية املندجمة مع م�ص��ارف اجنبي��ة ‪ ,‬وعلى كل حال‬
‫فجميع امل�صارف ا�صبحت ملزمة بتطبيق معايري االبالغ‬
‫امل��ايل الدولية على بياناتها املالية ل�س��نة ‪ ,2016‬ولكن‬
‫ال�س���ؤال هل االر�ض��ية للتوافق مع ه��ذه املعايري مهيئة‪.‬‬
‫يرى الباحثان ان لتحقيق هذا التوافق ينبغي توفر بع�ض‬
‫املقومات من اهمها ‪:‬‬
‫‪ )1‬بيئة حملية تتوافق مع بيئة العوملة من حيث االن�ضمام‬
‫اىل امل�ؤ�س�س��ات الدولية كمنظمة التج��ارة العاملية والتي‬
‫ينظم لها العراق حاليا»‬
‫‪ )2‬ان تكون بيئة البلد بيئة وحدات اقت�صادية واعتماد‬
‫اقت�صاد ال�سوق وتقليل دور الدولة ومنو دور امل�ؤ�س�سات‬
‫والعراق ي�سعى لذلك من خالل ما تقدم‬
‫‪ )3‬التكييف النف�س��ي ملواطني البلد من حيث االنفتاح‬
‫على العومل��ة والتكنولوجي��ة احلديثة والعراق ا�س��تقبل‬
‫التكنولوجية وا�ستوعبها ب�شهية كبرية بعد ‪.2003‬‬
‫‪ )4‬ان�سجام القوانني واالنظمة وتوجه الت�رشيع العراقي‬
‫لهذا الطريق رغم بطئه ‪.‬‬
‫‪ 7 .2‬ت�أث�ير معاي�ير‪ IFRS‬يف ج��ودة املعلوم��ات‬
‫املحا�سبية‪:‬‬
‫بح�س��ب (املليج��ي ‪ )2014,‬ف���أن بع���ض الدرا�س��ات‬
‫ا�ش��ارت اىل ان ج��ودة املعلومات املحا�س��بية هي املدى‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ )2‬اخل�صائ�ص املعززة وتتمثل يف الآتي‪:‬‬ ‫تعزي��ز �أو ت�ص��حيح تقييماته��م املا�ض��ية‪ .‬ولكي تكون‬
‫اوال» ‪ :‬قابلية املقارنة ‪ :‬املعلومات عن الوحدة االقت�صادية‬ ‫املعلومات مالئمة يجب �أن يك��ون لها قيمة تنب�ؤية ( اذا‬
‫تعد اكرث فائدة اذا �أمكن مقارنتها‬ ‫كان من املمكن �أن ت�ستخدم كمدخالت يف الإجراءات‬
‫مبعلومات م�ش��ابهة عن وحدات اخ��رى ‪ ,‬ومبعلومات‬ ‫امل�س��تخدمة م��ن قب��ل امل�س��تخدمني للتنب���ؤ بالنتائ��ج‬
‫م�ش��ابهة عن نف�س الوح��دة لفرتات �أخ��رى‪� ،‬أو لتاريخ‬ ‫امل�س��تقبلية‪ .‬وقيمة ا�س�ترجاعية (�إذا كان��ت توفر تغذية‬
‫�آخر ‪.‬‬ ‫عك�سية ت�ؤكد �أو تغري تقوميات �سابقة ‪.‬‬
‫ثانيا»‪ :‬قابلية التحقق ‪ :‬تعني �أنه ب�إمكان مراقبني خمتلفني‪،‬‬ ‫ثاني��ا» ‪ :‬التعبري ال�ص��ادق ‪ :‬لك��ي تكون التقاري��ر املالية‬
‫على ق��در من املعرفة وم�س��تقلني‪ ،‬التو�ص��ل �إىل �إجماع‬ ‫تع�بر ب�ص��دق ع��ن الظواه��ر املالي��ة فيج��ب ان المتثل‬
‫ولي���س من ال��ضروري �أن يكون اتفاقاً كام�لاً‪ ،‬على �أن‬ ‫املعلوم��ات املالي��ة الظواهر املالئمة فق��ط ‪ ,‬بل يجب ان‬
‫و�صفاً معيناً لظاهرة مالية هو تعبري �صادق‪.‬‬ ‫متثل وب�ص��دق الظواهر التي تق�صد متثلها ولتحقيق ذلك‬
‫ثالث��ا»‪ :‬التوقي��ت املنا�س��ب ‪ :‬يعنى توف�ير املعلومات يف‬ ‫يجب ان يت�س��م التعبري ال�صادق بثالث خ�صائ�ص وهي‪:‬‬
‫الوق��ت املنا�س��ب �إتاح��ة املعلومات ل�ص��انعي القرار يف‬ ‫ان يكون كامال» (ي�ش��مل جميع املعلوم��ات ال�رضورية‬
‫الوقت املنا�سب لتكون قادرة على الت�أثري يف قراراتهم‪.‬‬ ‫لفهم الظواهر املالية) وحياديا» ( عدم التحيز يف اختيار‬
‫رابع��ا»‪ :‬قابلية الفهم ‪ :‬تكون املعلوم��ات مفهومة اذا مت‬ ‫املعلومات املالية او عر�ضها ) وخاليا» من اخلط�أ (اليعني‬
‫ت�صنيفها وتو�صيفها وعر�ضها ب�شكل وا�ضح وموجز‪.‬‬ ‫الدق��ة الكامل��ة وامنا ع��دم وجود اخط��اء او حذف يف‬
‫يت�ضح مما تقدم تركيز جمل�س معايري املحا�سبة الدولية على‬ ‫و�صف الظواهر املالية) ‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪30‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املحور الثالث‪ :‬اجلانب التطبيقي‬ ‫توف�ير معلومات ذات جودة عالية اىل امل�س��تخدمني من‬
‫‪ 1 .3‬نبذة خمت�رصة عن عينة البحث‬ ‫خالل ما تت�س��م به هذه املعلومات من خ�صائ�ص ا�سا�سية‬
‫تتمثل عينة البحث من اربعة م�صارف يتم تداول ا�سهمها‬ ‫ومع��ززة ‪ ,‬لق��د اف��رد جمل�س معاي�ير املحا�س��بة الدولية‬
‫يف �سوق العراق للأوراق املالية ‪ ,‬وهي (م�رصف بغداد‪,‬‬ ‫معي��ار ‪( IAS 1‬عر�ض القوائم املالية) والذي ي�س��اهم‬
‫م�رصف االئتم��ان العراقي ‪ ,‬امل�رصف التجاري العراقي‪,‬‬ ‫ب�ش��كل فاعل يف حتقيق جودة املعلومات املحا�س��بية من‬
‫امل�رصف العراقي اال�س�لامي لال�ستثمار والتنمية ) وهي‬ ‫خالل خ�صائ�صها ‪ .‬فيهدف هذا املعيار �إىل بيان الأ�سا�س‬
‫متثل ن�سبة ‪ 17%‬من عدد امل�صارف املدرجة يف ال�سوق‬ ‫لعر���ض البيان��ات املالي��ة وهو �ض��مان �إمكاني��ة املقارنة‬
‫النظام��ي لهيئة االوراق املالية �ض��من القطاع امل�رصيف ‪,‬‬ ‫مع البيانات املالية اخلا�ص��ة باملن�ش���أة للفرتات ال�س��ابقة‬
‫وتعد اول امل�ص��ارف الت��ي اعدت قوائمه��ا املالية وفق‬ ‫والبيانات املالية للمن�ش���آت الأخرى‪(: ،‬املجمع العربي‬
‫املعاي�ير الدولي��ة ل�س��نة ‪ 2016‬وكل ه��ذه امل�ص��ارف‬ ‫للمحا�س��بني القانونيني‪ ,‬نف�س امل�ص��در‪�589:‬أ) وبذلك‬
‫ت�أ�س�س��ت منذ �س��نة ‪ 1992‬با�س��تثناء م�رصف االئتمان‬ ‫فه��و يركز عل��ى حتقي��ق خا�ص��ية املقارن��ة للمعلومات‬
‫العراقي ت�أ�س�س �س��نة ‪ 1998‬مما يعني ممار�ستها للن�شاط‬ ‫املحا�س��بية ‪ .‬ويرتب��ط مفه��وم املالئمة مبفه��وم االهمية‬
‫امل�رصيف لأكرث من عقدين ‪ ,‬و�ض��مت ب�ض��منها امل�رصف‬ ‫الن�س��بية والتي ي�صفها االطار املفاهيمي للأبالغ املايل ل‬
‫العراقي اال�س�لامي لال�س��تثمار والتنمية والذي ي�س��عى‬ ‫‪ IASB‬ب�أنها املعلومات التي اذا مت اغفالها �س��ت�ؤدي‬
‫لتحقيق التنمية االقت�صادية يف البلد وفق احكام ال�رشيعة‬ ‫اىل الت�أث�ير عل��ى القرارات االقت�ص��ادية للم�س��تخدمني‬
‫اال�س�لامية ‪ ,‬مما اعطى تنوعا» حلجم العينة ومتثيال» اكرث‬ ‫املبنية عل��ى تلك املعلومات ‪ ,‬ويتن��اول املعيار ‪IAS 1‬‬
‫م�صداقية ملجتمع البحث ‪.‬‬ ‫االهمية الن�س��بية ب�ش��كل او�س��ع اذ ين���ص على عر�ض‬
‫‪ 2 .3‬م�ؤ��شرات االداء امل��ايل وانعكا�س��ها على جودة‬ ‫كل فئة مادية من البنود املت�ش��ابهة ب�ش��كل منف�ص��ل يف‬
‫املعلومات املحا�سبية‬ ‫البيان��ات املالية وعر���ض البنود ذات الطبيع��ة املتخلفة‬
‫هناك جمموعة كبرية من امل�ؤ�رشات املالية (الن�سب املالية)‬ ‫ب�شكل منف�صل اال اذا كانت غري مادية ( املعايري الدولية‬
‫والتي متكن م�س��تخدمي املعلومات املحا�س��بية من تقييم‬ ‫لأع��داد التقارير املالية ‪ . )8 :2006 ,‬ويرى الباحث‬
‫و�ضع الوحدة االقت�صادية ‪ ,‬وبالتايل ت�ساعدهم يف اتخاذ‬ ‫ان قابلي��ة املعلوم��ات للمقارنة يعزز قابلي��ة التحقق من‬
‫الق��رارت املالئم��ة ‪ ,‬والغرا�ض البحث ف�أن��ه مت اختيار‬ ‫املعلومات التي تعر�ض��ها القوائم املالية ‪ ,‬وف�ض�لا» عن‬
‫م�ؤ�رش من كل جمموعة من امل�ؤ�رشات ي�ستعر�ضها اجلدول‬ ‫املعي��ار ‪ IAS 1‬فق��د ورد يف كل معي��ار من ‪IFRS‬‬
‫الآتي ‪:‬‬ ‫فقرة خا�ص��ة تتعلق بالعر�ض واالف�صاح مما يعزز �شفافية‬
‫املعلومات املحا�س��بية امل�ستندة اىل هذه املعايري وتنعك�س‬
‫هذه ال�ش��فافية من خالل اختالف م�ؤ�رشات االداء املايل‬
‫للوحدة االقت�صادية عند ا�ستخدام معايري ‪ IFRS‬وهذا‬
‫ما �سيتطرق له اجلانب التطبيقي من البحث ‪.‬‬

‫‪31‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول (‪)4‬‬
‫امل�ؤ�رشات املالية وانعكا�سها على جودة املعلومات املحا�سبية (اخل�صائ�ص اال�سا�سية واملعززة )‬
‫االثر على خ�صائ�ص املعلومات‬ ‫مفهومه‬ ‫الن�سبة امل�ستخدمة‬ ‫املجموعة‬
‫تعطي �صورة دقيقة ومتثيل �صادق عن حقيقة‬
‫تعرب عن مدى م�ساهمة الدائنني يف موجودات‬ ‫ن�سبة الدين اىل‬
‫الو�ضع املايل للوحدة االقت�صادية وجتعل‬
‫الوحدة االقت�صادية باملقارنة مع م�ساهمة‬ ‫حقوق امللكية ‪:‬‬
‫املعلومات املحا�سبية اكرث مالئمة للم�ستخدمني‬ ‫م�ؤ�رشات‬
‫املالكني ‪ ,‬وكلما انخف�ضت الن�سبة ‪ ,‬كان‬ ‫جمموع املطلوبات ÷‬
‫متكنهم من التنب�ؤ‬ ‫الرافعة املالية‬
‫الدائنون اكرث اطم�أنا" على الو�ضع املايل‬ ‫حقوق امللكية‬
‫بحقيقة الو�ضع املايل ومقدار املخاطرة املرتتبة‬
‫للوحدة االقت�صادية يف حالة الت�صفية‬
‫على اتخاذ قرارات اال�ستثمار واالقرا�ض وغريها‬

‫تقي�س قدرة الوحدة االقت�صادية على ت�سديد‬

‫متكن هذه الن�سبة من تعزيز قدرة املقارنة بني‬
‫التزاماتها ق�صرية االجل من خالل موجوداتها‬ ‫ن�سبة التداول ‪:‬‬
‫معلومات الوحدة االقت�صادية خالل الفرتات‬
‫املتداولة القيمة املقبولة لهذه الن�سبة هي‬ ‫املوجودات املتداولة‬
‫املختلفة ومع الوحدات االقت�صادية املماثلة يف‬ ‫م�ؤ�رشات‬
‫‪ 1:2‬الزيادة يف هذه الن�سبة تعني �أن الوحدة‬ ‫÷ املطلوبات‬
‫الن�شاط وبكل حيادية ‪ ,‬ومتكن امل�ستخدمني من‬ ‫ال�سيولة‬
‫االقت�صادية متتاز بقدرة عالية لاليفاء بالتزاماتها‬ ‫املتداولة‬
‫قراءة مفهومة ومب�سطة لقدرة الوحدة االقت�صادية‬
‫واذا كانت الن�سبة اقل فيعني انها تعاين من‬
‫للوفاء بالتزاماتها‬
‫نق�ص يف �سيولتها ملواجهة التزاماتها‬

‫يقي�س كفاءة االدارة يف ادارة اجمايل‬ ‫دوران املوجودات ‪:‬‬

‫حتقق خا�صية قابلية التحقق من التمثيل ال�صادق‬
‫املوجودات لغر�ض توليد االيرادات ‪ ,‬انخفا�ض‬ ‫املبيعات ÷ اجمايل‬ ‫ن�سب الن�شاط‬
‫للمعلومات بالن�سبة لأ�صحاب امل�صالح عن‬
‫املعدل يدل على عدم الكفاءة ا�ستغالل املوارد‬ ‫املوجودات‬ ‫او الكفاءة‬
‫مدى كفاءة االدارة يف ا�ستغالل موارد الوحدة‬
‫‪ ,‬وزيادة املعدل تدل اال�ستخدام الفعال‬ ‫(قائمتي الدخل‬ ‫الت�شغيلية‬
‫االقت�صادية‬
‫للموجودات �أو نق�ص يف اال�ستثمار‬ ‫وامليزانية)‬

‫معدل العائد على‬

‫حق امللكية ‪:‬‬
‫حتقق خا�صية قابلية الفهم خ�صو�صا" للمالكني‬ ‫يقي�س معدل العائد املتحقق عن ا�ستثمار‬
‫�صايف الدخل ÷ حق‬ ‫ن�سب الربحية‬
‫الذين يجدون �صعوبة يف فهم االرقام الواردة يف‬ ‫املالكني ويو�ضح كفاءة االدارة يف ا�ستغالل‬
‫امللكية‬ ‫الت�شغيلية‬
‫القوائم املالية‬ ‫اموال ا�صحاب الوحدة االقت�صادية‬
‫(قائمتي اخلل‬
‫وامليزانية )‬

‫حتقق جمموعة االرقام الواردة يف ك�شف التدفق‬

‫النقدي جمموعة اخل�صائ�ص اال�سا�سية واملعززة‬
‫للمعلومات املحا�سبية فاملالئمة من حيث التنب�ؤ‬
‫بقدرة الوحدة االقت�صادية للح�صول على التمويل‬
‫املطلوب‪ ,‬والتمثيل ال�صادق كون الك�شف‬
‫يتعلق بالنقد حيث ي�صعب التالعب بالنقد‬
‫املقبو�ض ‪ ,‬وتتج�سد باقي اخل�صائ�ص الثانوية يف‬
‫معلومات الك�شف حول حقيقة الن�شاط الت�شغيلي‬
‫واال�ستثماري والتمويلي مل�ساعدة امل�ستخدمني‬
‫باتخاذ القرارات‬
‫�أهمية قائمة التدفقات النقدية تكمن يف تزويد‬
‫النقدية من العمليات املحللني املاليني مبعلومات عن املقبو�ضات‬
‫واملدفوعات النقدية خالل الفرتة املالية‪ ،‬مما‬ ‫الت�شغيلية‪.‬‬
‫ا لتد فقا ت‬
‫النقدية من العمليات ي�ساعد يف التنب�ؤ بقدرة ال�رشكة يف احل�صول على‬
‫النقدية ح�سب‬
‫التمويل الالزم يف الوقت املنا�سب‪ ،‬وبالن�سبة‬ ‫التمويلية‪.‬‬
‫االن�شطة‬
‫النقدية من العمليات للم�ستثمر تعترب قائمة التدفقات النقدية �أداة‬
‫مهمة يف �إر�شاده باال�ستثمار �أو عدم اال�ستثمار‬ ‫التمويلية‬
‫يف الوحدة االقت�صادية‬

‫* امل�صدر‪ :‬اعداد الباحثان ا�ستنادا" (العامري ‪ 76-90 :2013,‬؛ قدومي‪ ,‬لكيالين ‪)10 :2006,‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪32‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪� 2016‬ضمن التقارير املالية ل�سنة ‪ 2016‬املقارن حيث‬
‫مت معاجل��ة نف�س االرقام ولكن وفق املعايري الدولية لبيان‬
‫اخت�لاف امل�ؤ��شرات املالية على نف���س البيانات وحتليل‬
‫نتائجها وكما مو�ضح يف اجلداول ادناه علما» ان جميع‬
‫االرقام هي ب�ألألف الدنانري ‪:‬‬
‫‪ 3 .3‬اختبار عينة البحث‬
‫لأغرا���ض البحث �س��يتم اال�س��تناد اىل البيان��ات املالية‬
‫للم�ص��ارف االربع��ة عينة البح��ث ل�س��نة ‪ 2015‬كما‬
‫وردت يف التقاري��ر املالي��ة ل�س��نة ‪ 2015‬وف��ق النظام‬
‫املحا�سبي املوحد للم�صارف ‪ ,‬ويتم مقارنتها مع بيانات‬

‫جدول (‪)5‬‬
‫م�ؤ�رشات االداء املايل مل�رصف بغداد وفق النظام املحا�سبي املوحد مقارنة بامل�ؤ�رشات وفق معايري ‪ IFRS‬ل�سنة ‪2015‬‬

‫اثر ا�ستخدام‬
‫معايري‪IFRS‬‬ ‫النظام املحا�سبي املوحد‬ ‫معادلة االحت�ساب‬ ‫امل�ؤ�رش‬
‫املعايري‬
‫‪÷1 2 1 6 8 9 7 9 7 5 ÷1 2 8 1 0 4 8 8 3 2 5‬‬
‫▼‬ ‫املطلوبات ÷ حقوق امللكية‬ ‫الرافعة املالية‬
‫‪4.642 =262144618‬‬ ‫‪4.771 =268488373‬‬

‫املوجودات املتداولة÷ املطلوبات ‪÷1 3 2 5 6 6 7 3 8 7 ÷1 4 9 3 1 9 2 4 7 7‬‬

‫▼‬ ‫ن�سبة ال�سيولة‬
‫‪1.089 =1216879975‬‬ ‫‪1.166 =1281048325‬‬ ‫املتداولة‬

‫‪÷7 9 9 1 2 4 2 6 ÷7 9 4 2 6 5 9 0‬‬
‫▲‬ ‫املبيعات÷ اجمايل املوجودات‬ ‫دوران املوجودات‬
‫‪0.054 =1479042593‬‬ ‫‪0.051=1549536698‬‬

‫‪÷6 4 4 8 4 8 6 =268488373 ÷13260673‬‬ ‫العائد على حق‬

‫▼‬ ‫�صايف الدخل ÷ حق امللكية‬
‫‪0.0245 =262144618‬‬ ‫‪0.0493‬‬ ‫امللكية‬

‫▲‬ ‫‪4026053‬‬ ‫(‪)316900783‬‬ ‫الت�شغيلية‬

‫اال�ستثمارية‬
‫▼‬ ‫(‪)9302894‬‬ ‫‪175465708‬‬
‫�صايف التدفقات‬
‫النقدية ح�سب‬
‫التمويلية‬ ‫االن�شطة‬
‫▼‬ ‫(‪)20297558‬‬ ‫(‪)3354918‬‬

‫▲‬ ‫(‪)25574399‬‬ ‫(‪)121529320‬‬ ‫�صايف التدفقات‬

‫* امل�صدر ‪ :‬اعداد الباحثان باال�ستناد اىل البيانات املالية مل�رصف بغداد ‪ 2015‬و‪ 2016‬والتي ميكن مراجعتها على موقع �سوق العراق للأوراق املالية‬

‫‪33‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول (‪)6‬‬
‫م�ؤ�رشات االداء املايل مل�رصف االئتمان العراقي وفق النظام املحا�سبي املوحد مقارنة بامل�ؤ�رشات‬
‫وفق معايري‪ IFRS‬ل�سنة ‪2015‬‬

‫اثر‬
‫ا�ستخدام‬ ‫معايري‪IFRS‬‬ ‫النظام املحا�سبي املوحد‬ ‫معادلة االحت�ساب‬ ‫امل�ؤ�رش‬
‫املعايري‬
‫▼‬ ‫‪÷3 1 1 0 4 8 7 2 8 ÷3 1 6 7 0 7 7 9 4‬‬ ‫املطلوبات ÷حقوق امللكية‬ ‫الرافعة املالية‬
‫‪1.030 =301809851‬‬ ‫‪1.049 =301809851‬‬
‫▼‬ ‫املوجودات املتداولة÷ املطلوبات ‪÷6 0 8 2 2 6 2 1 0 ÷6 5 1 6 9 0 7 7 3‬‬ ‫ن�سبة ال�سيولة‬
‫‪1.955 =311048728‬‬ ‫‪2.058 =316707794‬‬ ‫املتداولة‬
‫▼‬ ‫‪÷2 1 6 3 6 4 8 8 ÷2 3 1 5 8 4 8 0‬‬ ‫املبيعات÷ اجمايل املوجودات‬ ‫دوران‬
‫‪0.035 =612858579‬‬ ‫‪0.037=618517645‬‬ ‫املوجودات‬
‫‪---‬‬ ‫‪÷1 1 6 3 8 7 0 8 ÷1 1 6 3 8 7 0 8‬‬ ‫�صايف الدخل ÷ حق امللكية‬ ‫العائد على حق‬
‫‪0.0358 =301809851‬‬ ‫‪0.0358 =301809851‬‬ ‫امللكية‬

‫▲‬ ‫(‪)8570431‬‬ ‫(‪)9301961‬‬ ‫الت�شغيلية‬ ‫�صايف التدفقات‬

‫النقدية ح�سب‬
‫▲‬ ‫‪101916755‬‬ ‫‪101916455‬‬ ‫اال�ستثمارية‬ ‫االن�شطة‬

‫‪---‬‬ ‫‪----‬‬ ‫‪731830‬‬ ‫التمويلية‬

‫‪---‬‬ ‫‪93346324‬‬ ‫‪93346324‬‬ ‫�صايف التدفقات‬

‫* امل�صدر‪ :‬اعداد الباحثان باال�ستناد اىل البيانات املالية مل�رصف االئتمان العراقي ‪ 2015‬و‪2016‬‬
‫والتي ميكن مراجعتها على موقع �سوق العراق للأوراق املالية‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪34‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول (‪)7‬‬
‫م�ؤ�رشات االداء املايل للم�رصف التجاري العراقي* وفق النظام املحا�سبي املوحد مقارنة بامل�ؤ�رشات‬
‫وفق معايري‪ IFRS‬ل�سنة ‪2015‬‬
‫اثر ا�ستخدام‬
‫معايري‪IFRS‬‬ ‫النظام املحا�سبي املوحد‬ ‫معادلة االحت�ساب‬ ‫امل�ؤ�رش‬
‫املعايري‬
‫▼‬ ‫‪÷1 1 5 6 7 8 1 7 3 ÷1 4 0 6 8 7 8 5 5‬‬ ‫املطلوبات ÷حقوق امللكية‬ ‫الرافعة املالية‬
‫‪0.421 =274439299‬‬ ‫‪0.513 =274201298‬‬

‫▲‬ ‫‪÷3 8 7 3 3 4 8 3 7 ÷4 1 3 9 3 8 9 2 5‬‬ ‫املوجودات املتداولة÷‬ ‫ن�سبة ال�سيولة‬

‫‪3.348 =115678173‬‬ ‫‪2.942 =140687855‬‬ ‫املطلوبات املتداولة‬

‫▲‬ ‫‪÷1 7 9 2 3 2 5 8 ÷1 8 9 5 6 1 3 0‬‬ ‫املبيعات÷ اجمايل‬ ‫دوران املوجودات‬

‫‪0.0459 =390117472‬‬ ‫‪0.0456=414889154‬‬ ‫املوجودات‬

‫▲‬ ‫‪÷7 3 6 0 3 3 4 ÷6 5 2 0 3 7 7‬‬ ‫�صايف الدخل ÷ حق امللكية‬ ‫العائد على حق‬

‫‪0.0268 =274439299‬‬ ‫‪0.0237 =274201298‬‬ ‫امللكية‬

‫▲‬ ‫(‪)23455769‬‬ ‫(‪)29744583‬‬ ‫الت�شغيلية‬ ‫�صايف التدفقات‬

‫النقدية ح�سب‬
‫▼‬ ‫‪49058178‬‬ ‫‪49067235‬‬ ‫اال�ستثمارية‬ ‫االن�شطة‬

‫▼‬ ‫(‪)8700249‬‬ ‫(‪)8546711‬‬ ‫التمويلية‬

‫▼‬ ‫‪16902160‬‬ ‫‪10775941‬‬ ‫�صايف التدفقات‬

‫* امل�صدر ‪ :‬اعداد الباحثان باال�ستناد اىل البيانات املالية للم�رصف التجاري العراقي ‪ 2015‬و‪2016‬‬
‫والتي ميكن مراجعتها على موقع �سوق العراق للوراق املالية‬

‫‪35‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول (‪)8‬‬
‫م�ؤ�رشات االداء املايل امل�رصف العراقي اال�سالمي لال�ستثمار والتنمية العراقي وفق النظام‬
‫املحا�سبي املوحد مقارنة بامل�ؤ�رشات وفق معايري‪ IFRS‬ل�سنة ‪2015‬‬

‫االثر‬ ‫معايري‪IFRS‬‬ ‫النظام املحا�سبي املوحد‬ ‫معادلة االحت�ساب‬ ‫امل�ؤ�رش‬

‫▼‬ ‫‪÷1 9 7 6 4 8 1 0 7 ÷2 0 6 5 7 2 4 4 0‬‬
‫املطلوبات ÷حقوق امللكية‬ ‫الرافعة املالية‬
‫‪0.726 =271905612‬‬ ‫‪0.759 =271905612‬‬

‫▼‬ ‫‪÷4 2 0 3 4 5 6 9 4 ÷4 5 7 1 7 6 2 4 0‬‬ ‫املوجودات املتداولة÷‬

‫ن�سبة ال�سيولة‬
‫‪2.126 =197648107‬‬ ‫‪2.213 =206572440‬‬ ‫املطلوبات املتداولة‬

‫▲‬ ‫‪÷1 8 8 7 6 4 5 1‬‬

‫‪=478478052 ÷19215448‬‬ ‫دوران‬
‫‪0.04019 =469589719‬‬ ‫املبيعات÷ اجمايل املوجودات‬
‫‪0.04015‬‬ ‫املوجودات‬

‫▼‬ ‫‪÷7 6 8 4 3 8 9 =271905612 ÷9610271‬‬ ‫العائد على حق‬

‫�صايف الدخل ÷ حق امللكية‬
‫‪0.0281 =271905612‬‬ ‫‪0.0353‬‬ ‫امللكية‬

‫▼‬ ‫‪2979905‬‬ ‫‪4345915‬‬ ‫الت�شغيلية‬

‫اال�ستثمارية‬
‫(‪)9456433‬‬
‫▲‬ ‫�صايف التدفقات‬
‫(‪)3172256‬‬ ‫النقدية ح�سب‬
‫التمويلية‬ ‫االن�شطة‬
‫(‪)756789‬‬

‫▲‬ ‫(‪)192351‬‬ ‫(‪)5867307‬‬ ‫�صايف التدفقات‬

‫* امل�صدر ‪ :‬اعداد الباحثان باال�ستناد اىل البيانات املالية للم�رصف العراقي اال�سالمي لال�ستثمار‬
‫والتنمية ‪ 2015‬و‪ 2016‬والتي ميكن مراجعتها على موقع �سوق العراق للأوراق املالية‬

‫‪ 4 .3‬حتلي��ل اث��ر معايري ‪ IFRS‬عل��ى م�ؤ�رشات االداء م�ؤ�رشات االداء املايل للم�ص��ارف عين��ة البحث وميكن‬
‫حتدي��د الن�س��ب املئوية مل��دى انخفا���ض �أو ارتفاع هذه‬ ‫املايل لعينة البحث‬
‫ا�ستعر�ضت اجلداول ال�س��ابقة التغريات يف جمموعة من امل�ؤ�رشات من خالل جدول (‪)9‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪36‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول (‪)9‬‬
‫اثر معايري ‪ IFRS‬على م�ؤ�رشات االداء املايل للم�صارف عينة البحث‬
‫انخفا�ض ن�سبة مئوية‬
‫القائمة املالية‬ ‫ارتفاع ن�سبة مئوية حلجم العينة‬ ‫امل�ؤ�رش‬
‫حلجم العينة‬
‫‪0%‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫الرافعة املالية‬
‫قائمة املركز املايل‬
‫‪25%‬‬ ‫‪75%‬‬ ‫ن�سبة ال�سيولة‬

‫‪75%‬‬ ‫‪25%‬‬ ‫دوران املوجودات‬

‫قائمة الدخل وامليزانية‬
‫‪ 25%‬و ‪ %25‬غري مت�أثر‬ ‫‪50%‬‬ ‫العائد على حق امللكية‬

‫‪75%‬‬ ‫‪25%‬‬ ‫�صايف التدفقات النقدية الت�شغيلية‬

‫قائمة التدفق النقدي‬
‫�صايف التدفقات النقدية‬
‫‪50%‬‬ ‫‪50%‬‬
‫اال�ستثمارية والتمويلية‬

‫* امل�صدر ‪ :‬اعداد الباحثان‬

‫مالئمة عن حقيقة الو�ض��ع املايل وبتطبيق معايري ‪IFRS‬‬
‫انخف�ضت الن�سبة مما يزيد بطم�أنينة الدائنني وامل�ستثمرين‬
‫على الو�ض��ع املايل للم�صارف ويحفزهم على اال�ستثمار‬
‫والتعامل مع هذه امل�صارف ‪ ,‬وبالتايل ح�سن تطبيق معايري‬
‫‪ IFRS‬م��ن جودة املعلومات املحا�س��بية وجعلها اكرث‬
‫منفعة للم�ستخدمني واكرث م�ساعدة يف اتخاذ القرارات‪.‬‬
‫‪ - 3‬فيما يتعلق بن�س��بة ال�س��يولة ‪ ,‬ودوران املوجودات‬
‫فقد انخف�ض��ت ن�سبة ال�س��يولة بتطبيق معايري ‪ IFRS‬يف‬
‫ثالث م�ص��ارف مقابل ارتفاعها يف م��صرف واحد بينما‬
‫العك�س يف دوران املوجودات ‪ ,‬وهذا االختالف يف هذه‬
‫امل�ؤ�رشات بهذه الن�س��بة الكبرية ن�س��بيا» ي�ؤ�رش على عدم‬
‫التمثي��ل ال�ص��ادق للمعلومات يف ظل النظام املحا�س��بي‬
‫يت�ض��ح من اجلدول اعاله عدد من االمور ميكن ايجازها‬
‫بالآتي ‪:‬‬
‫‪ - 1‬ان البيانات امل�س��تخدمة هي لنف�س نتائج االعمال‬
‫ولنف���س ال�س��نة ‪ 2015‬اعدت وفق النظام املحا�س��بي‬
‫املوحد للم�صارف مرة ووفق معايري ‪ IFRS‬مرة اخرى‬
‫وكان يفرت�ض ان تكون امل�ؤ�رشات‬
‫جلميع امل�ص��ارف موح��دة يف االرتف��اع او االنخفا�ض ‪,‬‬
‫وهذا يعك�س عدم التوحيد يف تطبيق املعايري‪.‬‬
‫‪ - 2‬مل تتوحد امل�ص��ارف عينة البحث اال يف انخفا�ض‬
‫ن�س��بة الرافع��ة املالي��ة حي��ث انخف�ض��ت الن�س��بة جلميع‬
‫امل�ص��ارف بعد تطبيق معاي�ير ‪ , IFRS‬مما يعني ان تطبيق‬
‫النظ��ام املحا�س��بي املوح��د كان يعط��ي معلوم��ات غ�ير‬

‫‪37‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ايجابا» يف جودة املعلومات املحا�سبية مقارنة بتطبيق النظام‬ ‫املوحد للم�صارف مما ي�ؤثر �س��لبا» على جودة املعلومات‬
‫املحا�سبي املوحد للم�صارف ‪.‬‬ ‫املحا�سبية املنتجة وفق النظام ‪.‬‬
‫‪ 2 .4‬التو�صيات ‪:‬‬ ‫‪ - 4‬باق��ي الن�س��ب ه��ي متقارب��ة م��ن حي��ث االرتفاع‬
‫‪ - 1‬ينبغي على اجلهات االكادميية واملهنية املحا�سبية يف‬ ‫واالنخفا���ض ب�أ�س��تثناء التدفقات النقدية من االن�ش��طة‬
‫الع��راق مواكبة التوجه العاملي يف تطبيق معايري املحا�س��بة‬ ‫الت�ش��غيلية ‪ ,‬والت��ي ارتفعت يف ثالث م�ص��ارف يف ظل‬
‫الدولية من خالل �ص��ياغة معايري حملية تتوافق مع املعايري‬ ‫تطبي��ق معاي�ير ‪ IFRS‬وه��و ي�ؤث��ر ايجابا” يف و�ض��ع‬
‫الدولية بعد ت�أهيل املحا�س��بني لإدراك و ا�ستخدام معايري‬ ‫امل�ص��ارف وقدرته��ا عل��ى تولي��د النق��د م��ن ان�ش��طتها‬
‫االبالغ املايل بكل فقراتها م��ن تعريفها ومنطوقها وجمال‬ ‫الت�ش��غيلية ‪ ,‬مبا ينعك�س على ا�س��عار ا�س��مها يف ال�سوق‬
‫ا�س��تخدامها وامكاني��ة تطويعه��ا وف��ق منظوم��ة النظام‬ ‫املالي��ة ‪ ,‬وما كان ليتحقق يف ظل تطبيق النظام املحا�س��بي‬
‫املحا�سبي املوحد من خالل فتح دورات ت�أهيلية لهم لهذا‬ ‫للم�ص��ارف حي��ث ع��زز تطبي��ق معاي�ير ‪ IFRS‬جودة‬
‫الغر�ض ‪.‬‬ ‫املعلومات املحا�سبية وبالتايل زاد من قابلية الفهم واملقارنة‬
‫‪ - 2‬تهيئة البيئة العراقية �سيا�س��يا” واقت�صاديا” ح�سب‬ ‫من قبل امل�ستخدمني‪.‬‬
‫م��ا ن���ص الد�س��تور يف االنفتاح عل��ى االقت�ص��اد العاملي‬
‫وقانونيا» خ�صو�ص��ا» ما يتعلق بقوان�ين ال�رضيبة وقوانني‬ ‫املحور الرابع ‪ :‬اال�ستنتاجات والتو�صيات‬
‫الت�أج�ير التمويل��ي ‪ ,‬ومهنيا» ب�أع��داد الك��وادر الكف�ؤة‬ ‫‪ 1 .4‬اال�ستنتاجات ‪:‬‬
‫لتطبي��ق معايري ‪ IFRS‬على م�س��توى جمي��ع الوحدات‬ ‫‪ - 1‬هن��اك توج��ه عاملي نحو توافق التطبيقات املحا�س��بية‬
‫االقت�صادية ‪.‬‬ ‫املحلي��ة (الوطنية) مع املعايري الدولي��ة لتحقيق جودة عالية‬
‫‪ - 3‬اعادة النظر يف تطبيق امل�صارف ملعايري ‪ IFRS‬بناء”‬ ‫للمعلوم��ات املحا�س��بية وفه��م وا�س��ع م��ن فئ��ة كبرية من‬
‫على معايري عراقية حملية تتوافق مع املعايري الدولية ولي�س‬ ‫امل�ستخدمني حول العامل ‪.‬‬
‫التطبيق احل��ريف للمعايري الدولية مل��ا اظهره من اختالف‬ ‫‪ - 2‬حتتاج البيئة العراقية اىل جمموعة من اخلطوات لأجل‬
‫نتائج التطبيق من م�رصف لآخر ‪.‬‬ ‫تواف��ق البيئ��ة العراقية (�سيا�س��يا» ‪ ,‬قانونيا»‪ ,‬اقت�ص��اديا»‪,‬‬
‫‪� - 4‬ص��ياغة معاي�ير عراقي��ة تتوافق م��ع معايري ‪IFRS‬‬ ‫ثقافيا») لتطبيق معايري ‪. IFRS‬‬
‫وت�أخذ بعني االعتبار متغريات البيئة العراقية وخ�صو�صيتها‬ ‫‪ - 3‬التوافق هو طريق للتوحيد يف تطبيق معايري ‪IFRS‬‬
‫ملا حتقق��ه املعاي�ير الدولية من ج��ودة عالي��ة للمعلومات‬ ‫يف البيئ��ة العراقية ‪ ,‬ا�س��وة بكثري من ال��دول التي اتخذت‬
‫املحا�سبية ‪.‬‬ ‫هذ النهج ‪.‬‬
‫‪ - 4‬ان التطبيق احلايل يف القطاع امل�رصيف ملعايري ‪,IFRS‬‬
‫اظه��ر ع��دم التوحيد يف التطبيق ب�س��بب عدم تهيئ��ة البيئة‬
‫املحلي��ة لتطبيق املعايري الدولية ‪ ,‬مم��ا انعك�س على اختالف‬
‫التطبيق من م�رصف لآخر‪.‬‬
‫‪ - 5‬ان التطبي��ق ملعاي�ير ‪ IFRS‬يف القط��اع امل�رصيف اثر‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪38‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�صادر ‪:‬‬
‫اوال» ‪ :‬امل�صادر العربية ‪:‬‬
‫‪ _1‬النقيب ‪ ,‬كمال عبد العزيز ( ‪ ) 2004‬نظرية املحا�سبة ‪ ,‬ط ‪ , 1‬عمان ‪ ,‬دار وائل للن�رش والتوزيع ‪.‬‬
‫‪ _2‬ال�شريازي ‪ ,‬عبا�س مهدي ( ‪ ) 1990‬نظرية املحا�سبة‪ ,‬ط ‪ , 1‬الكويت ‪ ,‬دار ال�سال�سل ‪.‬‬
‫‪� _3‬رشويدر ‪ ,‬ريت�ش��ارد ‪ ,‬كالرك ‪ ,‬مارتل ‪ ,‬كاثي ‪ ,‬جاك‪ ) 2012 ( ,‬نظرية املحا�س��بة ‪ ,‬ترجمة كاجيجي ‪ ,‬خالد علي‬
‫احمد ‪ ,‬فال ‪ ,‬ابراهيم ولد حممد ‪ ,‬الريا�ض ‪ ,‬دار املريخ للن�رش‪.‬‬
‫‪ 4‬القا�ض��ي ‪ ,‬ح�س�ين ‪ ,‬حمدان ‪ ,‬م�أمون ( ‪ ) 2012‬املحا�س��بة الدولية ومعايريها ‪ ,‬من�ش��ورات جامعة دم�ش��ق‪ ,‬ا�سرتجع‬
‫بتاريخ ‪ 16‬اكتوبر ‪ 2016‬من ‪www.neelwafurat.com . :‬‬
‫‪ –5‬ال�شجريي ‪ ,‬حممد حوي�ش عالوي ‪ ,‬املزوري ‪ ,‬عابد حممد ر�شيد (‪ )2011‬اثر جودة االبالغ‬
‫املايل يف قيمة املن�ش�أة ‪ ,‬جامعة دهوك ‪ ] ,‬الن�سخة االلكرتونية [‪ ,‬ا�سرتجع بتاريخ ‪ 2017/6/25‬من ‪https://www.‬‬
‫‪iasj.net/iasj?func=fulltext&aId=35253‬‬
‫‪� - 6‬س��لمان ‪,‬عام��ر حمم��د ‪ ,‬حممد ‪� ,‬ص��فاء احمد ‪ ,‬حمم��د ‪ ,‬امال ن��وري (‪ )2012‬دور الثقافة يف تطوي��ر التطبيقات‬
‫املحا�سبية ‪ ,‬جملة االدارة واالقت�صاد ‪ ,‬العدد الثالث والت�سعون ‪ ,‬كلية االدارة واالقت�صاد ‪ /‬اجلامعة امل�ستن�رصية ‪.‬‬
‫‪ - 7‬الوقائ��ع العراقي��ة (‪ )2005‬د�س��تور جمهورية الع��راق ‪ ,‬العدد ‪ , 4012 :‬رقم ال�ص��فحة ‪ , 32 1- :‬جمموعة‬
‫القوانني واالنظمة ‪.‬‬
‫‪ - 8‬املليج��ي ‪ ,‬جم��دي مليج��ي عب��د احلكي��م (‪� )2014‬أث��ر التح��ول �إىل معاي�ير التقاري��ر املالي��ة الدولي��ة على جودة‬
‫املعلوم��ات املحا�س��بية وقيمة ال�رشكات امل�س��جلة يف بيئ��ة الأعمال ال�س��عودية ‪ ,‬درا�س��ة تطبيقية كلية التج��ارة ‪ ،‬جامعة‬
‫بنه��ا‪ ،‬م�رص ‪ ],‬الن�س��خة االلكرتونية [‪ ,‬ا�س�ترجع يف ‪ 2017/5/25‬م��ن ‪http://www.bu.edu.eg/portal/‬‬
‫‪publications/Magdy%20 /1651 /uploads/Commerce/Accounting%20‬‬
‫‪Melegy%20Abd%20Elhakeem%20Melegy_The%20Impact%20of%20the%20‬‬

‫‪39‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

Transition%20to%20IFRS%20on%20the%20Quality.pdf
‫ جمموعة‬, ‫ عمان‬, ‫) املعايري الدولية لأع��داد التقارير املالية‬2014( ‫ املجم��ع العرب��ي الدويل للمحا�س��بني القانونيني‬- 9
. ‫طالل ابو غزالة‬
.‫ دار وائل للن�رش والتوزيع‬, ‫عمان‬, 1‫ ط‬, ‫) االدارة املالية احلديثة‬2013( ‫ حممد علي ابراهيم‬, ‫ العامري‬- 10
‫) ا�ستخدام قائمة التدفقات النقدية‬2006 ( ‫ قي�س اديب‬, ‫ الكيالين‬, ‫ ثائر عدنان‬, ‫ قدومي‬.11
‫ بحث من�ش��ور } الن�س��خة‬, ‫ جامعة العلوم التطبيقية‬, ‫لتقييم الأداء املايل لل�رشكات ال�ص��ناعية امل�س��اهمة العامة الأردنية‬
http://web.asu.edu.jo/Upload/ ‫ م��ن‬2017/9/1 ‫االلكرتوني��ة { ا�س�ترجع م��ن االنرتني��ت بتاري��خ‬
327500700bab.doc-4f7e-9655-FacultyPub/0f7c8bbe-4cb6
‫ امل�رصف اال�س�لامي‬, ‫ م�رصف االئتمان العراقي‬, ‫ امل�رصف التجاري العراق��ي‬, ‫ البيان��ات املالي��ة مل��صرف بغ��داد‬- 12
2016 , 2015 ‫ لل�سنوات‬, ‫العراقي لال�ستثمار والتنمية‬

‫ امل�صادر االجنبية‬: »‫ثانيا‬

1_ Belkaoui , Ahmed Riahi ( 2000 ) Accounting Theory , 4th Edition, Thomson
Learning Inc .
2_ Radebaugh , L. H., Gray, S. j. & Ervin L.B. (2006 ) International
Accounting and Multinational Enterprises , 6th Edition, John Wily & Sons Inc .
3_ Choi , F. D. ,& Meek , G. K. ( 2011 ) International Accounting , 7th Edition ,
Prentice Hall Inc .
4_ Elliott , P. & Elliott , J. ( 2011 ) Financial Accounting and Reporting , 14th ,
Edition , Prentice Hall Inc .
5_ Nobes , C. & Parker , R. ( 2010 ) Comparative International Accounting , 11th
Edition , Prentice Hall Inc .
6_ Doupnik , T. & Perera , H. ( 2012 ) International Accounting , Second Edition ,
Prentice Hall Inc .
7 - . Hofstede , Geert (2011) Dimensionalizing Cultures: The Hofstede Model
in Context , Online Readings in Psychology and Culture , Retrieved 28 January,
2017, from
http://dx.doi.org/10.97070919.1014-2307/
8 - Hill, Charles, w. L. “International Business ” fourth Ed – Mcgraw
Irwn- America, 2003

‫املحا�سب القانوين‬ 40
 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫احملاسب القانوني ندى نايف يونس‬

‫موضوع البحث‬

‫قدرة الشركات املدرجة يف سوق العراق لألوراق املالية‬

‫على تبين وتطبيق معايري اإلبالغ املالي الدولية‬
‫‪The Ability Of Listed Companies In Iraq Stock Exchange Market To‬‬
‫‪Adopt And Apply International Financial Reporting Standards‬‬

‫‪41‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪ :‬ندى نايف يون�س احلديدي‬
‫القومية ‪ :‬عربية‬
‫الديانة ‪ :‬م�سلمة‬
‫ال�شهادة واالخت�صا�ص ‪ :‬ماج�ستري يف علوم املحا�سبة ‪ /‬حما�سبة قانونية‬
‫اللقب العلمي ‪ :‬مدر�س م�ساعد‬
‫الدورات واالختبارات ‪:‬‬
‫ماج�ستري يف علوم املحا�سبة ‪ /‬حما�سبة قانونية ‪ /‬املعهد العربي للمحا�سبني القانونيني‬
‫‪ /‬املركز العام ‪ /‬بغداد ‪2011 /‬م‪.‬‬
‫عنوان الر�س��الة ‪ :‬امنوذج مقرتح لتدقيق نظام حما�س��بة امل�س���ؤولية ‪ /‬درا�س��ة حتليلية يف ال�رشكة العامة ل�صناعة‬
‫البطاريات ‪ /‬الوزيرية ‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪42‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�ستخل�ص‬

‫�أ�ستهدفت هذه الدرا�سة �إىل الإطالع على واقع ال�رشكات املدرجة يف �سوق العراق للأوراق املالية لتحديد مدى‬
‫قدرتها على تبني وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية والوقوف على املعوقات والتحديات التي حتول دون ذلك‬
‫ومن ثم اقرتاح احللول واملعاجلات املحا�سبية التي قد ت�سهم من احلد من تلك املعوقات والتحديات ويف �سبيل‬
‫حتقيق �أهداف الدرا�سة قد مت ت�صميم �أ�ستمارة �أ�ستق�صاء متخ�ص�صة وزعت على عينة الدرا�سة البالغ عددهم (‪) 168‬‬
‫فرداً من الإدارات املالية العاملة يف ال�رشكات املدرجة يف �سوق العراق للأوراق املالية ومراقبي احل�سابات و�أ�ساتذة‬
‫اجلامعات‪ .‬وقد تو�صلت الدرا�سة بعد تفريغ نتائج اال�ستق�صاء اىل عدد من النتائج كان من �أهمها‪:‬‬
‫• عدم املعرفة اجليدة مبعايري االبالغ املايل من قبل املهنيني املتخ�ص�صني يف عينة الدرا�سة ‪ ,‬مما يتطلب ت�شكيل جلان‬
‫متخ�ص�صة تتبنى �ألية تطبيق معايري االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬
‫• وجود حتديات ومعوقات حتول دون قدرة ال�رشكات املدرجة يف �سوق العراق لالوراق املالية من تبني وتطبيق‬
‫معايري االبالغ املايل الدولية‪,‬متمثلة ب�شكل �أ�سا�سي عدم �أ�ستقرار االو�ضاع ال�سيا�سة واالقت�صادية والتعليمية‪.‬‬
‫• عدم وجود هيكلية علمية �سليمة يف اجلامعات العراقية تو�ضح �ألية تطبيق معايري االبالغ املايل الدولية مما ي�سهم‬
‫يف تهيئة كوادر حما�سبية م�ؤهلة علمي ًا وعملي ًا‪.‬‬
‫و�أنتهت الدرا�سة باقرتاح جمموعة من التو�صيات التي كان من �أهمها‪:‬‬
‫• الزام املهنيني باحل�صول على ال�شهادات املهنية ‪ ,‬والعمل وفق متطلبات معايري االبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫• �إعادة هيكلية خطط التعليم اجلامعي يف العراق مبا يتالئم مع معايري االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬
‫دوراً مهمايف قيا�س ال�سلوك االقت�صادي للبلد مما يتطلب �أعادة هيكلية البنية‬ ‫• �أن للمعايري االبالغ املايل الدولية ً‬
‫التحتية لالقت�صاد مبا يتالئم ويتوافق مع معايري االبالغ املايل الدولية ‪ ,‬حيث �أن توافق تطبيق املعايري يف البيئة‬
‫العراقية مع البيئة الدولية يف جمال املعايري له منافع وفوائد كبرية �رشط توافر متطلبات ومقومات تطبيق املعايري‬
‫الدولية يف البيئة العراقية‪.‬‬

‫‪43‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

Abstract
This study aimed to examine the reality of companies listed in the Iraqi Stock
Exchange to determine their ability to adopt and apply international financial
reporting standards and to identify the obstacles and challenges that prevent
this and then propose solutions and accounting treatments that have Contribute
to reducing these constraints and challenges. In order to achieve the objectives
of the study, a specialized survey questionnaire was designed to be distributed
to the study sample of (168) members of the financial departments working in
companies listed in the Iraqi market for securities , accountants and university
professors. The results of the study were summarized in a number of results, the
most important of which were:
1- Lack of good knowledge of the standards of financial reporting by the
professionals specialized in the study sample, which requires the formation
of specialized committees adopt the mechanism of applying the International
Financial Reporting Standards.
2- There are obstacles and challenges that prevent the possibility of adopting and
applying the standards in full, the most important of which is the lack of political
and economic stability in the country.
3- There is no sound scientific structure in the Iraqi universities to explain the
application of international financial reporting standards, which contributes to
the formation of accounting cadres qualified scientifically and practically.
The study concluded by proposing a set of recommendations, the most important
of which were:
1- Requiring professionals to obtain professional certificates and working according
to the requirements of international financial reporting standards.
2- Restructuring university education plans in Iraq in line with international
financial reporting standards.
3- International financial reporting standards have an important role to play in
measuring the economic behavior of the country, which requires the restructuring
of the infrastructure of the economy in accordance with international financial
reporting standards. The application of standards in the Iraqi environment with
the international environment In the area of standards has significant benefits
and benefits provided that the requirements and elements of the application of
international standards in the Iraqi environment.

‫املحا�سب القانوين‬ 44
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫به��ا يف �أع��داد التقاري��ر املالي��ة وب�ين املعايري املحا�س��بية‬ ‫الإطار العام للدرا�سة‬
‫الدولي��ة‪ ,‬حيث هناك العديد من الدول �أجتهت �إىل حتقيق‬ ‫‪ 1-1‬املقدمة‬
‫التوافق املحا�س��بي بني املعايري املحلية م��ع املعايري الدولية‬ ‫‪ 2-1‬م�شكلة الدرا�سة‬
‫بدرج��ات متفاوتة وهن��اك دول �أخرى �أخ��ذت ب�أعتماد‬ ‫‪� 3-1‬أهداف الدرا�سة‬
‫املعايري املحا�سبية الدولية‪ .‬فهناك دول ت�شارك يف �صياغة‬ ‫‪� 4-1‬أهمية الدرا�سة‬
‫م�ش��اريع املعايري الدولية ودول ت�سهم ب�شكل �أ�سا�سي يف‬ ‫‪ 5-1‬فر�ضيات الدرا�سة‬
‫�أ�صدار املعايري ولها حق الت�صويت داخل املجل�س ودول‬ ‫‪ 6-1‬منهج الدرا�سة‬
‫اخرى اليكون لها �أي دور يف �أ�ص��دار املعايري ومع ذلك‬ ‫‪ 7-1‬حدود الدرا�سة‬
‫تل��زم �رشكاتها باعتم��اد تلك املعاي�ير مبا يالئ��م �أنظمتها‬ ‫‪ 8-1‬التعريفات االجرائية‬
‫ال�سيا�س��ية واالقت�ص��ادية وحت��ى املالية(�س��لوم ونوري ‪,‬‬
‫‪.)2010‬‬ ‫الإطار النظري للدرا�سة‬
‫�أن �أ�س��باب �أنهي��ار ال��شركات العاملي��ة يرج��ع بالدرجة‬ ‫مت تق�سيم الدرا�سة اىل املباحث التالية ‪:‬‬
‫الإ�س��ا�س �أفتقار اداراتها اىل �أنظمة رقابية �س��ليمة ونق�ص‬ ‫‪ .1‬الإطار املفاهيمي ملعايري الإبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫اخل�برة املهني��ة وبالتحدي��د غالبية الكوادر ام��ا تفتقر اىل‬ ‫‪ .2‬تبني معايري االبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫التاهي��ل العلمي او تفتقر اىل الت�أهيل العملي ‪ ,‬باال�ض��افة‬ ‫‪ .3‬حم��ددات ومعوق��ات تبن��ي معاي�ير االب�لاغ امل��ايل‬
‫اىل ذلك اختالل هياكل التمويل وع�شوائية ال�رصف الغري‬ ‫الدولية‪.‬‬
‫املنظم ونق�ص ال�ش��فافية وعدم �أالهتم��ام بتطبيق املبادئ‬ ‫‪ .4‬العوام��ل الت��ي تدعم عل��ى تطوير و�أنت�ش��ار تطبيق‬
‫املحا�سبية التي تعتمد على الإف�صاح وال�شفافية يف �أظهار‬ ‫معايري الإبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫املعلومات املحا�س��بية حول االو�ض��اع املالي��ة لل�رشكات‬ ‫‪ .5‬التغيريات يف بيئة الإبالغ املايل‪.‬‬
‫وامل�ؤ�س�س��ات االقت�ص��ادية مماي�ؤدي �إىل عدم قدرتها على‬ ‫‪ .6‬جماالت ت�أثري وتطبيق معايري الإبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫توليد تدفقات نقدية كافية ل�س��داد االلتزامات امل�ستحقة‬ ‫‪ .7‬مراح��ل تطبي��ق واعتم��اد معاي�ير الإب�لاغ امل��ايل‬
‫عليها وبالتايل الو�صول اىل حالة االنهيار وترى الباحثة ان‬ ‫الدولية‪.‬‬
‫ا�سباب و�صول ال�رشكات اىل حالة االنهيار يرجع اىل عدم‬ ‫‪ .8‬حتليل الدرا�سة النظرية والدرا�سة التطبيقية ‪.‬‬
‫تطبيق مبادئ احلوكمة التي ترتكز على معايري االف�ص��اح‬ ‫‪ .9‬الإ�ستنتاجات والتو�صيات‪.‬‬
‫وال�ش��فافية و�أظه��ار البيان��ات واملعلوم��ات املحا�س��بية‬ ‫‪ .10‬املراجع وامل�صادر‪.‬‬
‫ب�شكل �ص��حيح وعادل عن االو�ض��اع املالية لل�رشكات‬
‫وامل�ؤ�س�س��ات االقت�ص��ادية والذي ينعك�س ب��دوره على‬ ‫الإطار العام للدرا�سة ‪_ :‬‬
‫�أتخاذ قرار ا�ستثماري �سليم من قبل امل�ستثمرين ‪ .‬وكلما‬ ‫‪ 1-1‬املقدمة ‪ :‬مع �رسعة �أنت�ش��ار العوملة تتزايد احلاجة‬
‫كانت املعلومات املن�ش��ورة تتمتع باف�صاح كاف وعادل‬ ‫لإيجاد نقطة تالق��ي بني املعايري املحلية العراقية واملعمول‬

‫‪45‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫والتحديات التي حتول دون ذلك ومن ثم اقرتاح احللول‬

‫املنا�سبة لتلك املعوقات والتحديات ‪.‬‬
‫‪ : 2-1‬م�ش��كلة الدرا�س��ة ‪:‬ــــ��ـ ت��رى الباحث��ة ب���أن‬
‫امل�شكلة الرئي�س��ة تكمن يف حقيقة �أن دولة العراق دولة‬
‫نفطي��ة ويوجد بها ا�س��تثمارات ال ي�س��تهان فيها من قبل‬
‫ال�رشكات االجنبية ‪ ,‬املهم يف االمر �أن ال�رشكات املدرجة‬
‫يف �س��وق العراق لالوراق املالية ال تزال تفتقر اىل املهنية‬
‫املتخ�ص�ص��ة يف �أعداد القوائم املالية وذلك ب�س��بب عدم‬
‫تطبيق معايري االبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫وجمي��ع احلقائق ال�س��ابقة قد يكون لها �س��بب مبا�رش يف‬
‫عدم قدرة ال�رشكات املدرجة يف �س��وق العراق لالوراق‬
‫املالي��ة على التناف���س عاملياً ولهذا البد م��ن تبني وتطبيق‬
‫معايري االبالغ امل��ايل الدولية جلعل �أنظمتها مواكبة لدول‬
‫العامل ب�شكل �أكرث فاعلية‪.‬‬
‫وميكن �صياغة امل�شكلة بالت�سا�ؤالت التالية‪_:‬‬
‫‪ - 1‬هل يوجد نظام مايل كفء و�سليم ميكن ال�رشكات‬
‫املدرج��ة يف �س��وق الع��راق ل�لاوراق املالي��ة م��ن تبن��ي‬
‫وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية ؟‬
‫‪ - 2‬ماهي التحديات واملعوقات التي حتول دون قدرة‬
‫ال�رشكات املدرجة يف �س��وق العراق ل�لاوراق املالية من‬
‫تبني وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية؟‬
‫‪ - 3‬ماه��ي احلل��ول الت��ي ت�س��هم عل��ى حت�س�ين قدرة‬
‫ال�رشكات املدرجة يف �س��وق العراق ل�لاوراق املالية من‬
‫تبني وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية ؟‬
‫‪� 3-1‬أهداف الدرا�سة ‪_:‬‬
‫ميكن �صياغة �أهداف الدرا�سة مبا يلي ‪:‬‬
‫‪ - 1‬االطل�لاع عل��ى �أهمي��ة معاي�ير االب�لاغ امل��ايل‬
‫ودرا�س��تها وحتليله��ا وبي��ان م��دى توافقها م��ع املعايري‬
‫املحلية العراقية‪.‬‬
‫ومعرو�ضة ب�ش��كل منا�سب يتما�ش��ى ومقت�ضيات معايري‬
‫الإبالغ املايل كلما جعل ذلك �سهولة املقارنة يف ال�رشكات‬
‫الأخرى امل�ش��ابهة لها يف الن�شاط ‪ ,‬واي�ضا امكانية املقارنة‬
‫لفرتات �س��ابقة لنف�س ال�رشكة ( معهد العلوم االقت�صادية‬
‫والتجارية وعلوم الت�سيري ‪.) 2010,‬‬
‫ــــــ مما �س��بق ونظراً لأهمي��ة معايري االبالغ املايل الدولية‬
‫تبادر اىل ذهن الباحثة ت�س��ا�ؤالت و�أ�ستف�س��ارات عديدة‬
‫خ�صو�ص��ا �أن البن��ك املرك��زي العراقي �أل��زم ال�رشكات‬
‫وامل�ؤ�س�س��ات االقت�ص��ادية ب�رضورة �أعداد التقارير املالية‬
‫وفق��ا ملتطلبات معاي�ير االبالغ املايل الدولي��ة ‪ ,‬ومن �أهم‬
‫الت�سا�ؤالت التي تدور يف ذهن الباحثة �س�ؤال مفاده‪:‬‬
‫‪ -‬م��دى ق��درة ال��شركات املدرج��ة يف �س��وق الع��راق‬
‫ل�لاوراق املالية على تبن��ي وتطبيق معاي�ير االبالغ املايل‬
‫الدولية؟ و�أنطالقاُ من هذا الت�س��ا�ؤل �س��عت الباحثة من‬
‫خالل هذه الدرا�سة حماولة الو�صول اىل حتديد مدى قدرة‬
‫ال�رشكات املدرجة يف �س��وق العراق لالوراق املالية على‬
‫تبني وتطبيق معايري الإبالغ املايل الدولية وح�رص املعوقات‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪46‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬ ‫‪ - 2‬درا�س��ة وحتليل واقع ال�رشكات املدرجة يف �سوق‬
‫‪ 6-1‬منهج الدرا�س��ة‪� -:‬أعتمدت الباحثة يف �أعــــداد‬ ‫الع��راق ل�لاوراق املالية ملعرف��ة مدى قدرته��ا على تبني‬
‫هذه الدرا�سة على الإدوات التالية‪:‬‬ ‫وتطبي��ق معايري االبالغ امل��ايل الدولية وح��صر املعوقات‬
‫• املنه��ج الأ�س��تقرائي‪ :‬لتغطي��ة اجلان��ب النظ��ري من‬ ‫والتحديات التي حت��ول دون ذلك من ثم اقرتاح احللول‬
‫الدرا�س��ة مت من خ�لال االطالع على الكتب والر�س��ائل‬ ‫املنا�سبة لتذليل تلك التحديات واملعوقات �أو احلد منها‪.‬‬
‫والأطاري��ح والدوريات العربي��ة والأجنبية ذات العالقة‬ ‫‪� 4-1‬أهمية الدرا�سة ‪:‬ـ‬
‫مبو�ض��وع الدرا�س��ة والبيان��ات ال�ص��ادرة م��ن الهيئات‬ ‫تنبع اهمية هذه الدرا�سة من �أهمية و�رضورة تطبيق معايري‬
‫واملنظمات �سواء املحلية �أو الدولية‪.‬‬ ‫االبالغ امل��ايل الدولي��ة للنهو�ض مب�ؤ�س�س��ات اي الدولة‬
‫• املنهج الأ�س��تنباطي‪ :‬لربط اجلانب النظري للدرا�س��ة‬ ‫وجعله��ا تتناف���س حملياً واقليمياً وعاملي��اً ‪ ,‬وترى الباحثة‬
‫بالواق��ع العمل��ي التطبيق��ي مت م��ن خ�لال املقاب�لات‬ ‫ان تبني وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية يف ال�رشكات‬
‫ال�شخ�ص��ية و�أ�س��تمارة الإ�ستق�ص��اء تع��د وف��ق من��وذج‬ ‫املدرجة يف �س��وق العراق ل�لاوراق املالية يك��ون له �أثر‬
‫ليك��رت اخلما�س��ي ‪ , ))LikertScales‬مع حتليل‬ ‫ايجاب��ي على عوملة تلك ال��شركات وتوفر رقابة م�رصفية‬
‫املعطي��ات املرتبطة بواقع امل�ش��كلة التطبيقية وا�س��تنتاج‬ ‫�س��ليمة ت�سهم يف �ض��بط ممار�س��ة العمليات املالية ب�شكل‬
‫متطلب��ات حت�س�ين ق��درة ال��شركات املدرجة يف �س��وق‬ ‫�أخالق��ي ‪ .‬لهذا �س��عت الباحثة على اقرتاح التو�ص��يات‬
‫العراق لالوراق املالية على تبن��ي وتطبيق معايري الإبالغ‬ ‫املالئم��ة التي قد ت�س��هم يف تعزيز ق��درة ال�رشكات على‬
‫امل��ايل الدولية ‪ .‬كم��ا �أعتم��دت الباحثة على �أ�س��تخدام‬ ‫تبني وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية والتي قد ت�سهم‬
‫برنام��ح التطبيق��ات الإح�ص��ائية للعل��وم الإجتماعي��ة‬ ‫هذه التو�ص��يات ولو ب�ش��كل ب�س��يط يف النهو�ض بواقع‬
‫‪SPSS (Statistical Package for the‬‬ ‫عم��ل تلك ال�رشكات خ�صو�ص��اً والنهو���ض بواقع عمل‬
‫‪.)Social Sciences‬‬ ‫امل�ؤ�س�سات والوحدات االقت�صادية العراقية عموماً‪.‬‬
‫‪ 5-1‬فر�ضيات الدرا�س��ة ‪:‬ــــــ ميكن �صياغة فر�ضيات‬
‫الدرا�سة كالآتي‪:‬‬
‫‪ - 1‬ال يوجد نظام مايل كفء و�س��ليم ميكن ال�رشكات‬
‫املدرج��ة يف �س��وق الع��راق ل�لاوراق املالي��ة م��ن تبن��ي‬
‫وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬
‫‪ - 2‬التوج��د حتدي��ات ومعوق��ات حت��ول دون ق��درة‬
‫ال�رشكات املدرجة يف �س��وق العراق ل�لاوراق املالية من‬
‫تبني وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫‪ - 3‬التوجد حلول ت�سهم على حت�سني قدرة ال�رشكات‬
‫املدرج��ة يف �س��وق الع��راق ل�لاوراق املالي��ة م��ن تبن��ي‬

‫‪47‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Accounting Standards Committee‬‬
‫يف الع��ام ‪ 1989‬بو�ض��ع ون��شر االط��ار املفاهيم��ي‬
‫لإع��داد وعر�ض القوائ��م املالي��ة ‪ ,‬ومت يف العام ‪2001‬‬
‫تعدي��ل ه��ذا الإطار من قب��ل جمل�س معاي�ير الإبالغ املايل‬
‫الدولي��ة ‪International Accounting‬‬
‫‪ Standards Board‬وي�ش��كل الإط��ار املفاهيمي‬
‫لإعداد وعر�ض القوائم املالية الإطار العام الذي ي�سرت�شد‬
‫به جمل�س معاي�ير الإبالغ املايل الدولية يف عملية �إ�ص��دار‬
‫معايري جدي��دة ويف عملية �إجراء تعدي�لات على املعايري‬
‫حالياً ويف معاجلة اي مو�ض��وعات مل يتم تغطيتها ب�ش��كل‬
‫مبا�رش يف معايري املحا�سبة الدولية احلالية ‪.‬‬
‫�إذ �إن الإطار املفاهيمي مت و�ض��عه مل�س��اعدة هيئات و�ضع‬
‫املعاي�ير املحلية عل��ى تطوي��ر معايريها �أو ًال ‪ ,‬ومل�س��اعدة‬
‫م�س��تخدمي املعلومات املحا�س��بية على تف�سري املعلومات‬
‫ال��واردة يف القوائم املالي��ة ومعرفة اخللفي��ة التي �أعدت‬
‫على �أ�سا�سها( �أبو ن�صار حميدات ‪� 2010‬ص( ‪.20‬‬
‫وميك��ن تعري��ف الإط��ار املفاهيم��ي ‪ :‬نظ��ام مرتاب��ط من‬
‫الأه��داف واملب��ادئ املرتابط��ة م��ع بع�ض��ها الت��ي ت�ؤدي‬
‫بدورها �إىل معايري مت�سقة ت�صف طبيعة ووظيفة وحمددات‬
‫املحا�س��بة املالية والقوائم املالية ‪ ,‬الذي يجب �أن ي�س��اعد‬
‫م�س��تخدمي التقاري��ر املالية يف زيادة فهمه��م وتقديرهم‬
‫يف الإب�لاغ امل��ايل ويعزز من قابلية املقارن��ة لالبالغ املايل‬
‫للم�شاريع ( ال�سعيد ‪� ,2008 ,‬ص‪.)11‬‬
‫�أمـــا مكونات الإطار املفاهيمي ميكن تلخ�صيها بالآتي ‪:‬‬
‫�أوالً‪ :‬م�س��تخدمو املعلوم��ات املحا�س��بية ‪Users of‬‬
‫‪) )Financial Statements‬‬
‫حدد الإط��ار املفاهيمي لإع��داد وعر���ض القوائم املالية‬
‫عدداً من الفئات كم�ستخدمني للقوائم املالية ‪ ,‬كما حدد‬
‫طبيعة املعلومات التي حتتاجها كل فئة على النحو التايل ‪:‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫‪ 7-1‬حدود الدرا�سة ‪- :‬‬
‫ميكن تلخي�ص �أهم املحددات التي واجهت الباحثة خالل‬
‫الدرا�سة مبا يلي‪-:‬‬
‫‪ - 1‬ت�أث��ر ال�س��وق امل��ايل وال��شركات املدرج��ة في��ه‬
‫بالإحداث ال�سيا�س��ة مل��ا قد يكون له �أنعكا�س �س��لبي اىل‬
‫حد ما على هذه الدرا�سة ‪.‬‬
‫‪ - 2‬حجم املجتمع ‪� :‬صعوبة حتديد عدد املجتمع الكلي‬
‫ل�لادارة املالي��ة وع��دد مراقبي احل�س��ابات وا�س��اتذة‬
‫اجلامع��ات لك��ن مت التغلب عل��ى هذه امل�ش��كلة ب�إختيار‬
‫عينة طبقية ع�شوائية غري تنا�سبية ‪.‬‬
‫‪ 8-1‬التعريفات الإجراائية ‪:‬ـ‬
‫االب�لاغ امل��ايل ‪ -:‬جمموعة م��ن الوثائق الت��ي �أعدت من‬
‫قب��ل �رشكات عادة يف نهاية الفرتة املحا�س��بية ‪ ,‬ويحتوي‬
‫عموم��اً ملخ���ص البيانات املحا�س��بية لتل��ك الفرتة ‪ ,‬مع‬
‫عر���ض البيانات املالية للموقف امل��ايل لل�رشكة ‪ ,‬واالداء‬
‫الت�ش��غيلي ‪ ,‬وتدف��ق االم��وال لف�ترة حما�س��بية ( ‪AL-‬‬
‫‪.)Shammari, 2005‬‬
‫معاي�ير االب�لاغ امل��ايل الدولية ‪ :‬ه��ي عبارة ع��ن املعايري‬
‫والتف�سريات املحا�سبية ال�صادرة عن جمل�س معايري املحا�سبة‬
‫الدولية ‪ .‬وته��دف اىل توفري معلومات ذات جودة عالية‬
‫وتتمت��ع بال�ش��فافية وقابلي��ة للمقارنة يف البيان��ات املالية‬
‫والتقارير املالية االخرى مل�ساعدة امل�ستثمرين وامل�شاركني‬
‫االخرين يف ا�س��واق املال العاملية وامل�ستخدمني االخرين‬
‫للمعلوم��ات املالي��ة يف اتخاذ الق��رارات االقت�ص��ادية ‪.‬‬
‫(املعايري الدولية لإعداد التقارير املالية ‪.)2011 ,‬‬
‫الإطار النظري للدرا�سة‬
‫املبحث االول ‪ :‬ــ��ـ الإطار املفاهيمي ملعايري الإبالغ املايل‬
‫الدولية ‪:‬‬
‫قامت جلنة معايري املحا�سبة الدولية ‪International‬‬
‫‪48‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫القر�ض والفوائد امل�ستحقة عليها يف الوقت املنا�سب ‪.‬‬
‫و‪ :‬احلكومة ‪ :‬حتتاج هذه الفئة �إىل معلومات ت�ساعدها يف‬
‫الت�أكي��د من مدى التزام ال�رشك��ة بالقوانني ذات العالقة‬
‫مثل قانون ال�رشكات وقانون �رضبية الدخل وحتديد مدى‬
‫ق��درة ال�رشكة على ت�س��ديد ال�رضائب امل�س��تحقة عليها‬
‫ومدى امل�س��اهمة العامة لل�رشكة يف الإقت�ص��اد الوطني‪.‬‬
‫وترى الباحثة �أن فئات م�س��تخدمي القوائم املالية تت�سع‬
‫لت�ش��مل فئات �إخرى من لهم م�ص��الح يف ال�رشكة �سواء‬
‫ب�شكل مبا�رش �أم غري مبا�رش مثل املحللون – امل�ست�شارون‬
‫املاليون – املناف�سون –املحامون وال�سوق املايل ‪.‬‬
‫ثاني��اً‪� :‬أه��داف القوائ��م املالي��ة‪of Financial( :‬‬
‫‪Statemet ( The Objecivet‬‬
‫يج��ب �أن توف��ر القوائم املالي��ة معلومات للم�س��تخدين‬
‫كافة لإعالمهم باملركز املايل واالداء املايل والتغيريات يف‬
‫املركز املايل ‪ ,‬بحيث تكون لهم القدرة على تقييم الإدارة‬
‫وم�س��اءلتها(�أبو �رشبة ‪��� ,2009,‬ص (‪ .42‬ولقد حدد‬
‫املعيار املحا�س��بي الدويل رقم (‪ )1‬مكونات القوائم املالية‬
‫على النحو التايل ‪:‬‬
‫ت�س��اعدهم يف تقدير قدرة ال�رشكة املقرت�ضة على �سداد‬
‫�أ‪ :‬امل�ستثمرون احلالييون واملحتملون ‪� ,‬أما اهم املعلومات‬
‫التي حتتاجها هذه الفئة تتمثل ‪:‬‬
‫‪ -‬املعلوم��ات الت��ي ت�س��اعد امل�س��تثمر يف �أتخ��اذ قرار‬
‫��شراء �أو بيع �أ�س��هم ال�رشك��ة ‪ ,‬املعلومات التي ت�س��اعد‬
‫امل�س��تثمر يف حتديد توزيعات االرباح املا�ض��ية واحلالية‬
‫وامل�ستقبيلية ‪ ,‬املعلومات التي ت�ساعد امل�ستثمريف تقييم‬
‫ال�سيولة وتقييم �سهم ال�رشكة باملقارنة مع �أ�سهم �رشكات‬
‫�أخرى‪.‬‬
‫ب‪ :‬املوظفون‪ :‬يحتاج املوظف يف ال�رشكة �إىل معلومات‬
‫تتعلق مبدى التح�س��ن الوظيفي املتوقع يف امل�س��تقبل مع‬
‫حت�سني �أو�ضاعهم الوظيفية احلالية ‪.‬‬
‫ج‪:‬امل��وردون والدائنون التجاريون ‪ :‬حتت��اج هذه الفئة‬
‫�إىل معلومات ت�س��اعدها يف حتديد م��ا�إذا كانت ال�رشكة‬
‫ال جيداً قادراً على �سداد ديونه‪.‬‬ ‫�ستكون عمي ً‬
‫د‪ :‬العمالء ‪:‬حتت��اج هذه الفئة اىل معلومات ت�س��اعدهم‬
‫يف التنب�ؤ بو�ضع ال�رشكة امل�س��تقبلي ومدى قدرتها على‬
‫الإ�ستمرار ‪.‬‬
‫ه��ـ‪ :‬املقر�ض��ون ‪ :‬يحت��اج املقر�ض��ون �إىل معلوم��ات‬

‫‪49‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫* (امل�صدر �أعداد الباحثة باالعتماد على �أبون�صار‪ ,‬حميدات ‪� ,2010 ,‬ص ‪)6‬‬

‫�شكل (‪ )1‬يو�ضح مكونات القوائم املالية وفق معيار املحا�سبي الدويل رقم (‪)1‬‬

‫• التوقي��ت املالئ��م‪ :‬و�ص��ول املعلوم��ات اىل كاف��ة‬
‫امل�س��تخدمني يف الوقت املنا�س��ب‪ ,‬وهذا يعن��ي �أن درجة‬
‫معينة من �ص��حة املعلوم��ات ودقتها ميكن الت�ض��حية بها‬
‫لغر�ض تو�ص��يل املعلومات بالتوقيت املنا�سب لأن عملية‬
‫�أتخاذ القرار تكون حمدودة بفرتة معينة‪.‬‬
‫• الق��درة عل��ى التنب�ؤ ‪ :‬املعلوم��ة اجليدة هي التي متكن‬
‫م�س��تخدمي املعلوم��ات املحا�س��بية م��ن التنب���ؤ �أو تقدير‬
‫امل�س��تقبل وبالت��ايل م�س��اعدتهم عل��ى �أتخ��اذ ق��رارات‬
‫�سليمة‪.‬‬
‫• الق��درة عل��ى �إع��ادة التقييم ‪ :‬ويق�ص��د بذلك متكني‬
‫م�س��تخدمي املعلومات املحا�س��بية من التقييم الإرتدادي‬
‫�أو ماي�س��مى بالتغذي��ة العك�س��ية من خ�لال املعلمومات‬
‫الت��ي ينتجه��ا نظ��م املعلوم��ات مم��ا ينعك�س ذل��ك على‬
‫توف��ر معلومات ت�س��هم يف عملية حت�س�ين وتطوير نوعية‬
‫خمرجات النظام وقدرته على التكيف مع الظروف البيئية‬
‫املتغرية با�ستمرار‪.‬‬
‫‪� - 2‬أمكاني��ة االعتماد عل��ى املعلومات �أو درجة الثقة‬
‫ثالثاً‪ :‬اخل�صائ�ص النوعية للمعلومات املحا�سبية ‪.‬‬
‫)‪Accounting Information‬‬
‫‪)Charateristics Qualitative‬‬
‫اخل�صائ�ص النوعية هي �صفات جتعل املعلومات املعرو�ضة‬
‫يف القوائ��م املالية ذات فائدة مل�س��تخدمي القوائم املالية ‪,‬‬
‫وجتعل املعلومات ذات جودة عالية ‪ ,‬ومن �أهم اخل�صائ�ص‬
‫الت��ي حدده��ا جمل���س معايري املحا�س��بة املالي��ة الأمريكي‬
‫‪ FASB‬هي ‪:‬‬
‫‪ - 1‬مالءم��ة املعلوم��ات ‪ :Relevance‬تك��ون‬
‫املعلوم��ات مفيدة يف حال��ة مالءمتها حلاج��ات متخذي‬
‫القرارات وعندما متتلك املعلومات ح�س��ب مامت حتديده‬
‫من قبل جمل�س معايري املحا�س��بة الدولية خا�ص��ية املالءمة‪,‬‬
‫عندها ت�ؤثر املعلومات على قرارات امل�س��تخدمني لها من‬
‫خ�لال م�س��اعدتهم يف تقيي��م احداث املا�ض��ي واحلا�رض‬
‫وامل�س��تقبل ‪� ,‬أو م�س��اعدتهم يف تعديل تقييماتهم املا�ضية‬
‫(�ص��الح ‪��� , 2009 ,‬ص ‪ .)34‬ولك��ي تتحقق خا�ص��ية‬
‫املالءمة البد �أن تتوفر فيها اخل�صائ�ص الفرعية التالية ‪:‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪50‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫يجب �أن يكون مبقدار معلوم ودون مبالغة لكي الي�سمح‬
‫بتكوي��ن احتياطيات �رسية �أو خم�ص�ص��ات مبالغ فيها الن‬
‫�سينعك�س ذلك بالتبعية �إىل جعل البيانات والقوائم املالية‬
‫غري حمايدة ‪ ,‬وبالتايل عدم حتقيق خا�صية املوثوقية ‪.‬‬
‫• الإكتم��ال ‪� :‬أن ح��ذف بع���ض املعلوم��ات ي�ؤدي اىل‬
‫جع��ل البيان��ات املالية م�ض��للة ومن ثم تفقد م�ص��داقيتها‬
‫وتكون غري مالءمة ( �أبو �رشبة‪� ,2009 ,‬ص ‪. )44‬‬
‫‪ - 3‬قابلية املقارنة ‪.‬ت�شري قابلية املعلومات على املقارنة‬
‫�أم��ا لنف���س املن�ش���أة ولك��ن لف�ترات خمتلف��ة �أو مقارن��ة‬
‫من�ش���أة مع من�ش���أت اخرى مماثلة لها يف �أعمالها( مريزا‪,‬‬
‫هول��ت‪ ,‬اوري��ل ‪��� , 2006 ,‬ص‪ .)9‬وتتطل��ب عملي��ة‬
‫املقارنة الثبات يف �أ�ستخدام ال�سيا�سات املحا�سبية و�أي�ضاً‬
‫الثبات يف �أ�سلوب عر�ض البيانات املالية من فرتة لأخرى‬
‫والي�س��مح للمن�ش���أة بتغيري ال�سيا�س��ات املحا�سبية الإ يف‬
‫ظ��روف حمددة بحيث حتقق خا�ص��ية املالءم��ة واملوثوقية‬
‫(�أبو ن�صار ‪ ,‬حميدات ‪� , 2010 ,‬ص ‪.)15‬‬
‫‪ - 4‬قابلي��ة الفهم ‪ :‬ت�ش�ير قابلية الفه��م �أن املعلومات‬
‫مفهوم��ة بالن�س��بة للم�س��تخدمني الذي��ن ميلك��ون معرفة‬
‫جي��دة باالعم��ال التجاري��ة والإقت�ص��ادية واملحا�س��بية‬
‫ولديهم رغبة يف درا�سة املعلومات بدرجة معقولة ‪.‬‬
‫رابعاً‪ :‬الفرو�ض املحا�سبية ‪.‬‬
‫ه��ي الفرو���ض التي يت��م �أع��داد القوائم املالي��ة مبوجبها‬
‫ولتحقي��ق �أه��داف القوائ��م املالي��ة يجب �أن تع��د تلك‬
‫القوائم وفق الفر�ضيتني التاليتني‪:‬‬
‫‪� - 1‬أ�س��ا�س اال�س��تحقاق ‪ :‬يجب على ال�رشكة �إعداد‬
‫قوائمها املالية مبوجب �أ�س��ا�س اال�ستحقاق الذي يتطلب‬
‫االع�تراف بامل�رصوف��ات الت��ي تخ���ص الف�ترة �س��واء مت‬
‫دفعه��ا �أو مل يت��م واالع�تراف بالإي��رادات املكت�س��بة‬
‫واملكا�س��ب الأخرى �س��واء مت قب�ض��ها �أو مل يتم وتطبيق‬
‫‪51‬‬
‫به��ا (‪� , )Reliability‬أن م�س��توى ج��ودة املعلومات‬
‫ال يعتم��د فق��ط عل��ى اخل�ص��ائ�ص الذاتي��ة للمعلوم��ات‬
‫املالئمة واملوثوقية بل يعتمد �أي�ض��اً على خ�ص��ائ�ص تتعلق‬
‫مبتخ��ذي القرارات‪ . 1‬وقد بني جمل�س معايري الإبالغ املايل‬
‫الدولي��ة �أن خا�ص��ية التقة �أو املوثوقي��ة تتحقق من خالل‬
‫توفر اخل�صائ�ص الفرعية التالية ‪:‬‬
‫• التمثيل ال�ص��ادق ‪ :‬ويق�ص��د به �أن الأرقام املحا�سبية‬
‫�لا ‪ ,‬واية بيانات‬‫ال �أو ما حدث فع ً‬ ‫متثل ماه��و موجود فع ً‬
‫التتوفر بها �ص��فة الثقة الميك��ن الإعتماد عليها يف �أتخاذ‬
‫القرارات الإ�ستثمارية ( �أبو ن�صار ‪ ,‬حميدات ‪,2010 ,‬‬
‫�ص‪. )61‬‬
‫• اجلوهر فوق ال�شكل‪:‬يجب عر�ض البيانات والإحداث‬
‫املالي��ة وفقاً جلوهرها وحقيقتها الإقت�ص��ادية حتى لو كان‬
‫�ش��كلها القان��وين خمتل��ف ( م�يرزا ‪ ,‬هول��ت ‪� ,‬أوري��ل ‪,‬‬
‫‪� , 2006‬ص ‪.) 8‬‬
‫• احلي��اد ‪ :‬يعن��ي حي��اد املعلوم��ة (ع��دم حتيزه��ا) و�أن‬
‫يك��ون الهدف من ن�رش وعر�ض البيان��ات املالية �إىل كافة‬
‫الإط��راف امل�س��تفيدة دون حتيزها لفئ��ة دون �أخرى ‪� ,‬إذ‬
‫تعد البيانات غ�ير حمايدة اذا كانت طريقة عر�ض��ها ت�ؤثر‬
‫يف عملية اتخاذ قرار بهدف الو�ص��ول اىل نتيجة حم�سومة‬
‫�سلفاً( �أبو �رشبة ‪� ,2009 ,‬ص‪.)44‬‬
‫• احليط��ة واحل��ذر‪ :‬تعني هذه اخلا�ص��ية �أخ��ذ احليطة‬
‫واحلذر يف اتخاذ القرارات والإحكام ال�رضورية لإجراء‬
‫التقديرات ( املخ�ص�ص��ات ) يف ظل حاالت عدم الت�أكد‬
‫بحيث اليتم تخفي�ض الأ�ص��ول والإيرادات والدخل �أو‬
‫زي��ادة الإلتزامات وامل�رصوفات ‪ ,‬كما �إن ممار�س��ة احلذر‬
‫‪ 1‬اخلطيب‪ ,‬حازم والق�شي ‪ ,‬ظاهر ‪« ,‬توجه معايري املحا�سبة نحو‬
‫القيم العادلة والدخل الإقت�صادي واثر ذلك على الإقت�صاد «‪ ,‬جملة‬
‫الزيتونة للدرا�سات والبحوث العلمية ‪ ,‬العدد الثاين ‪ ,‬جملد الثاين ‪.‬‬
‫جامعة الزيتونة ‪ ,‬الأردن ‪� , 2004 ,‬ص �ص ‪.67-93:‬‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫فقط �إذا كانت القيمة املالية ل�ص��ايف املوجودات يف نهاية‬
‫الف�ترة تزيد عل��ى القيمة املالي��ة ل�ص��ايف املوجودات يف‬
‫بداي��ة الف�ترة بعد ا�س��تبعاد �أية توزيعات عل��ى املالك �أو‬
‫م�ساهماتهم خالل الفرتة ‪.‬‬
‫‪ - 2‬املحافظ��ة على ر�أ�س املال املادي ‪ :‬يتم احت�س��اب‬
‫الرب��ح مبوج��ب ه��ذا املفه��وم اذا كان��ت ق��درة االنتاج‬
‫املادي��ة ا و الت�ش��غيلية او االموال املطلوب��ة لتحقيق هذه‬
‫القدرة يف نهاية الفرتة تفوق قدرة االنتاج املادية او القدرة‬
‫الت�شغيلية يف بداية الفرتة ‪ ,‬وميكن لل�رشكة املحافظة على‬
‫را�سمالهااذا كان لديها ر�أ�س مال يف نهاية الفرتة م�ساوياً‬
‫مل��ا كان لديها يف بداية الف�ترة ‪ ,‬و�أي مبلغ زائد عما يلزم‬
‫املحافظ��ة على ر�أ�س املال يف بداي��ة الفرتة يعترب ربح( �أبو‬
‫زر ‪�,2008 ,‬ص‪.)4‬‬
‫املبح��ث الث��اين تبن��ي معاي�ير الإب�لاغ امل��ايل الدولي��ة‬
‫(‪:)IFRS‬‬
‫املعي��ار رق��م (‪ )1‬تبني املعاي�ير الدولية لإع��داد التقارير‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫�أ�س��ا�س الإ�س��تحقاق ي���ؤدي �إىل حتقيق �أه��داف القوائم‬
‫املالية املتمثلة يف تقدمي املعلومات عن املركز املايل لل�رشكة‬
‫ونتائج �أعمالها خالل فرتة معينة‪.‬‬
‫‪ - 2‬فر�ض اال�ستمرارية ‪ :‬عند �إعداد القوائم املالية باتباع‬
‫معاي�ير االب�لاغ امل��ايل الدولية يت��م �أفرتا���ض ان ال�رشكة‬
‫م�س��تمرة �إىل �أجل غري حمدد يف املدى امل�س��تقبلي ‪ ,‬وعند‬
‫وجود �ش��كوك حول ا�ستمرارية ال�رشكة يجب االف�صاح‬
‫ع��ن حاالت ع��دم التاكد ‪ ,‬وال يتم �إع��داد القوائم املالية‬
‫على �أ�س��ا�س �أنها م�ستمرة بل على �أ�س��ا�س �آخر الت�صفية‬
‫مثال ً(�أبو ن�صار ‪ ,‬حميدات ‪� , 2010 ,‬ص‪.)13‬‬
‫خام�ساً ‪ :‬عنا�رص القوائم املالية ‪ .‬ت�شمل على قائمة املركز‬
‫املايل ( اال�ص��ول وااللتزامات وامللكية ) ‪ ,‬وقائمة الدخل‬
‫(االيرادات وامل�رصوفات)‪.‬‬
‫�ساد�ساً ‪ :‬مفاهيم ر�أ�س املال‪ .‬يركز االطار املفاهيمي على‬
‫مفهومني لرا�س املال وهما ‪:‬‬
‫‪ - 1‬املحافظة على ر�أ�س املال املايل‪ :‬يتم �أحت�ساب الربح‬
‫‪52‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫اجلودة يتحقق بها مايلي‪:‬‬
‫‪ - 1‬توف�ير ال�ش��فافية مل�س��تخدميها وتوف��ر معلومات‬
‫مقارنة لكل الفرتات املعرو�ضة ‪.‬‬
‫‪ - 2‬توفري نقطة بداية منا�سبة للمحا�سبة يف ظل معايري‬
‫الإبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫‪ - 3‬ميك��ن حتقي��ق ذلك بتكلفة التتج��اوز املنفعة التي‬
‫تعود على امل�ستخدمني ( حماد ‪�,2006 ,‬ص‪.) 17‬‬
‫‪ -‬متطلبات االعرتاف والقيا�س‪:‬‬
‫• يج��ب عل��ى ال�رشكة �إع��داد ميزاني��ة �أفتتاحية وفقاً‬
‫ملعاي�ير الإب�لاغ امل��ايل الدولية وه��ي امليزاني��ة العمومية‬
‫لل�رشك��ة يف (تاري��خ االنتق��ال)‪ 2‬او التح��ول �إىل املعايري‬
‫الدولية التي تعد نقطة البداية للمحا�س��بة مبقت�ضى معايري‬
‫الإبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫•�أ�س��تخدام نف�س ال�سيا�س��ات املحا�س��بية يف ميزانيتها‬
‫الإفتتاحي��ة وجمي��ع الف�ترات املعرو�ض��ة فيه��ا قوائمها‬
‫املالي��ة الإوىل الت��ي تطبق ‪� IFRS‬أي �أن��ه يجب التطبيق‬
‫الكام��ل ب�أثر رجع��ي للمعاي�ير النافذة يف تاري��خ تقارير‬
‫ال�رشكة ‪.‬‬
‫‪� -‬أ�س���س �إعداد امليزانية االفتتاحية وفق��اً ملعايري االبالغ‬
‫املايل الدولية‪:‬‬
‫‪ .1‬االعرتاف بكافة الأ�صول وااللتزامات التي تتطلب‬
‫معايري الإبالغ املايل الدولية الإعرتاف بها‪.‬‬
‫‪� .2‬أ�س��تبعاد الأ�ص��ول وااللتزامات التي كانت ظاهرة‬
‫يف القوائ��م املالي��ة لل��شركات قب��ل تبني املعاي�ير لأول‬
‫مرة‪ ,‬بحي��ث يتم اقفال هذه البنود يف ح�س��اب الأرباح‬
‫‪ 2‬التاريخ االنتقايل ‪ :‬هو تاريخ امليزانية العمومية الإفتتاخية للقوائم‬
‫املالية لل�سنة ال�سابقة " �إذا كان تاريخ الأثبات ‪2016/12/31‬ف�إن‬
‫التاريخ االنتقايل هو ‪� ,2015/1/1‬أما تاريخ االثبات هو تاريخ‬
‫امليزانية العمومية التي تن�ص �رصاحة على �أن ال�رشكة ملتزمة مبعايري‬
‫الإبالغ املايل الدولية‪(2016/12/31‬حماد ‪� , 2006 ,‬ص‪.)17‬‬
‫‪53‬‬
‫املالية للمرة الأوىل‪ :‬حدد هذا املعيار يف حزيران ‪2003‬‬
‫و�أ�صبح �ساري املفعول من ‪.2004/1/1‬‬
‫‪ -‬نطاق املعيار‬
‫• يطب��ق ه��ذا املعي��ار عندما تتبن��ى ال��شركات معايري‬
‫الإب�لاغ امل��ايل الدولي��ة للم��رة الأوىل م��ن خ�لال بيان‬
‫�رصي��ح ووا�ض��ح وغ�ير متحف��ظ ح��ول االلت��زام بها‪.‬‬
‫وي�شار �إىل هذه املن�ش�آت ب“ املن�ش�آت التي تتبنى املعايري‬
‫الدولية لإعداد التقارير للمرة الأوىل“‪.‬‬
‫• املب��د�أ الهام يف معايري التقارير الدولية رقم (‪ )1‬هو‪:‬‬
‫�أن��ه عند تطبي��ق املعاي�ير املحا�س��بية الدولي��ة لأول مرة‬
‫يجب �ض��مان �أن �إع��داد القوائم املالية �س��وف يتم كما‬
‫لو كانت املعايري الدولية هي املطبقة دائماً‪.‬‬
‫• كم��ا يطبق املعيار على ال��شركات التي كانت تطبق‬
‫معاي�ير غري متوافقة مع معاي�ير الإبالغ املايل الدولية ‪� ,‬أو‬
‫�أن القوائم املالية معدة وفقاً للمعايري ولكن لال�س��تخدام‬
‫الداخل��ي فقط بدون جعلها متاحة مل�لاك ال�رشكة �أو �أي‬
‫م�ستخدمني خارجيني ( �أبو ن�صار ‪�2010,‬ص‪.)727‬‬
‫‪ -‬ه��دف املعيار ‪ :‬يه��دف املعيار �إىل �ض��مان �أن القوائم‬
‫املالية «القوائم ال�س��نوية التي تعد لأول مرة على �أ�سا�س‬
‫‪ IFRS‬والقوائم املالية املرحلية ت�شمل معلومات عالية‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫ا�ست�ش��اري متخ�ص���ص لتقدمي امل�ش��ورة والدعم ‪ ,‬مركز‬
‫البحوث والدرا�سات املحا�س��بية لتطوير املعايري‪ ,‬جمل�س‬
‫لإ�صدار التف�سريات التطبيقية الالزمة ‪.‬‬
‫• وج��ود ممار�س��ة مهني��ة قوي��ة متمثلة يف املحا�س��بني‬
‫ومكاتب املحا�سبة (اجلرف‪�, 2010 ,‬ص (‪.15‬‬
‫‪ .2‬ال�رشكات املتعددة اجلن�سيات‪ :‬ان ظهور ال�رشكات‬
‫متعددة اجلن�س��يات ق��د كثف اجله��ود لإ�ص��دار معايري‬
‫الإب�لاغ امل��ايل الدولي��ة م��ن �أج��ل معاجلة امل�ش��كالت‬
‫املحا�س��بية التي �ص��احبت قيام هذه ال��شركات و�أبرزها‬
‫كيفي��ة �إعداد البيانات املالية املوحدة (�ص�لاح‪2008 ,‬‬
‫‪� ,‬ص‪.)64‬‬
‫حيث ا�صبحت تكلفة انتاج املعلومات املحا�سبية مرتفعة‬
‫ب�سبب قيام ال�رشكات املتعددة اجلن�سيات با�صدار قوائم‬
‫موح��دة عل��ى االق��ل لأغرا�ض اتخ��اذ ق��رار داخلي) ‪,‬‬
‫ع�لاوة عن ذل��ك ف���إن مكات��ب املراجعة الكب�يرة تلزم‬
‫املعنيني مبراجعة ح�س��ابات �رشكة الأم م��ن فر�ض اتعاب‬
‫مراجعة عالية ‪ ,‬ت�ص��بح تكلفة �إعداد قوائم مالية موحدة‬
‫ومراجعتها عبئاً كبرياً على ال�رشكات ‪ ,‬ومن هنا ا�ص��بح‬
‫هناك �ض��غط م��ن جانب ال��شركات الك�برى ومكاتب‬
‫املراجعة الكربى على هيئات �ص��نع القرار الدويل لتبني‬
‫جمموعة واحدة من املعايري املحا�سبية‪.‬‬
‫‪ .3‬الت��دوال يف الأ�س��واق العاملي��ة ‪:‬احلاج��ة املتزايدة‬
‫اىل تطبي��ق معاي�ير حما�س��بية موح��دة قابل��ة للفه��م م��ن‬
‫قب��ل امل�س��تثمرين واملقر�ض��يني لغر�ض توف�ير معلومات‬
‫عن ال�رشكات وا�س��همها يف البور�ص��ات العاملية لتمويل‬
‫ال��شركات بال�س��يولة النقدية الالزمة لتنفيذ الن�ش��اطات‬
‫االقت�صادية املختلفة ( �صالح‪�,2008 ,‬ص‪.)68‬‬
‫‪ .4‬اال�س��تثمار يف الأ�س��واق العاملي��ة ‪ :‬امل�ش��كلة التي‬
‫رافقت عمليات اال�س��تثمار االجنبية هي �ص��عوبة قراءة‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫واخل�س��ائر يف بداية ال�سنة �أو ح�ساب حمدد �ضمن حقوق‬
‫امللكية) ‪.‬‬
‫‪� .3‬إعادة ت�صنيف بنود امليزانية وعر�ضها وفق متطلبات‬
‫معايري الإبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫‪ .4‬يج��ب تطبيق معايري الإبالغ املايل الدولية يف قيا�س‬
‫جمي��ع الإ�ص��ول وااللتزام��ات املعرتف بها‪ .‬ويت�ض��من‬
‫ذل��ك �إمكانية حت��ول ال�رشكة م��ن طريقة حما�س��بية معينة‬
‫متبعة يف القوائم املالية �إىل طريقة �أخرى مقبولة يف معايري‬
‫الإبالغ املايل الدولية (�أبو ن�صار ‪ ,‬حميدات ‪�,2010,‬ص‬
‫�ص (‪.731-728‬‬
‫‪ .5‬املعاجل��ة املحا�س��بية لال�ص��ول طويل��ة الأجل ميكن‬
‫�إظهاره��ا �أما بالقيم��ة العادلة كما يف تاري��خ االنتقايل �أو‬
‫بقيم �إعادة التقييم ال�س��ابقة للتاريخ االنتقايل (ابو ن�صار‪,‬‬
‫حميدات ‪� , 2010,‬ص‪.)732‬‬
‫املبحث الثالث ‪:‬حمددات ومعوقات تبني معايري الإبالغ‬
‫املايل الدولية (‪: )IFRS‬‬
‫مت تق�س��يم هذا املبحث اىل حمورين حيث يتناول املبحث‬
‫االول حمددات تبني وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية‬
‫واملحور الثاين معوقات تبني وتطبيق معايري الإبالغ املايل‬
‫الدولية‪.‬‬
‫املح��ور الإول ‪ :‬حم��ددات تنبي وتطبيق معاي�ير الإبالغ‬
‫املايل ميكن تلخ�صيها مبا يلي‪:‬‬
‫‪ .1‬البنية الأ�سا�س��ية املحا�سبية‪ :‬تتكون البنية الأ�سا�سية‬
‫من املكونات التالية ‪:‬‬
‫• وجود كيانات قوية ذات م�ص��لحة يف تنظيم املعايري‬
‫كهيئات تداول الأوراق املالية وامل�صارف وغريها‬
‫• وج��ود تنظيم متكامل وم�س��تقل لتطوير و�ص��ناعة‬
‫املعاي�ير يت�ض��من جمل�س م�س��تقل لإتخاذ الق��رار‪ ,‬جمل�س‬
‫‪54‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫تطبي��ق ه��ذه املعايري م��ع وج��ود الدع��م احلكومي لها‬
‫(حميدات‪� , 2004,‬ص‪.)126‬‬
‫املبحث الرابع ‪ :‬العوامل التي تدعم على تطوير و�أنت�شار‬
‫معايري الإبالغ املايل الدولية ‪:‬‬
‫‪ .1‬ت�س��اعد معاي�ير الإب�لاغ املايل الدولية يف حت�س�ين‬
‫عملية املقارنة للقوائم املالية وجعلها �أ�س��هل لال�ستخدام‬
‫عرب البلدان املختلفة خا�ص��ة مع ت�سارع منو �أ�سواق املال‬
‫العاملية ‪.‬‬
‫‪ .2‬مفي��دة للدول النامية الت��ي تفتقر �إىل وجود معايري‬
‫خا�ص��ة به��ا ‪ ,‬حيث ي�ص��عب عل��ى تلك ال��دول تطوير‬
‫معايري خا�ص��ة به��ا نظراً ملحدودي��ة الإمكاني��ات املادية‬
‫والفنية ‪.‬‬
‫‪ .3‬مفي��دة لل�رشكات متعددة الن�ش��اط خلدمة عمالئها‬
‫الأجان��ب من جه��ة ‪ ,‬وتوحي��د القوائم املالي��ة من جهة‬
‫�أخرى ‪.‬‬
‫‪ .4‬ت�س��اعد امل�س��تثمر العاملي الذي يرغب باال�ستثمار‬
‫عاملياً‪.‬‬
‫‪ .5‬من ال�ص��عب تبني دولة معينة ملعايري حما�س��بية لدولة‬
‫�أخ��رى ب�س��بب ال�س��يادة الوطني��ة ‪ ,‬لك��ن تبن��ي معايري‬
‫االب�لاغ امل��ايل الدولية �ص��ادرة من جهة حماي��دة «جمل�س‬
‫معايري حما�سبية عاملية» يلقى ا�ستح�ساناً وقبوالً‪.‬‬
‫‪� .6‬إن وج��ود خ�ص��ائ�ص نوعية للبيان��ات املالية املبنية‬
‫عل��ى �أ�س��ا�س معايري حما�س��بية موح��دة عاملي��ا يعطيها ثقة‬
‫�أكرب وقابلية للمقارنة لهذه البيانات ‪.‬‬
‫‪� .7‬إن تبن��ي وتطبيق معايري الإبالغ املايل الدولية يحقق‬
‫للبيان��ات املن�ش��ورة املعدة واملدققة مبوج��ب تلك املعايري‬
‫�س��مة املوثوقية بالإ�ضافة �إىل �سمتي القبول العام والقابلية‬
‫للمقارنة‪ (.‬حميدات ‪�,2004 ,‬ص‪.)126‬‬
‫‪55‬‬
‫وفه��م القوائ��م املالي��ة املع��دة وفق��اً ملب��ادئ املحا�س��بية‬
‫للدول امل�س��تثمر فيها ‪ ,‬ومع �ص��عوبة فهم امل�س��تثمر من‬
‫فهم االمور املحا�س��بية يف الدولة امل�س��تثمر فيها ا�ص��بح‬
‫يلج�أ �إىل املحللني املاليني وبالتايل زيادة كلفة اال�س��تثمار‬
‫وم��ن هذه النقط��ة بد�أت ال��دول امل�س��تثمر فيها تبحث‬
‫عن �أب�س��ط القواعد التي تخف�ض ه��ذه التكلفة اال وهي‬
‫تبني وتطبي��ق معايري الإبالغ املايل �أما ب�ص��ورة مطلقة �أو‬
‫ب�صورة متوافقة جتعل االختالفات �ضئيلة جدا عند �إعداد‬
‫القوائم املالية مع االف�صاح عن هذه االختالفات (اجلرف‬
‫‪� ,2010 ,‬ص‪.)16‬‬
‫املح��ور الثاين ‪:‬معوق��ات تبن��ي وتطبيق معاي�ير الإبالغ‬
‫امل��ايل الدولية ‪:‬هناك العديد م��ن املعوقات التي تقف يف‬
‫�س��بيل تبني وتطبيق معايري الإب�لاغ املايل الدولية وميكن‬
‫تلخي�صها كما يلي‪:‬‬
‫‪ .1‬عوامل �سيا�س��ية و�أقت�ص��ادية واجتماعية وتنظيمية‬
‫تتعلق بكل دولة على حدة‪.‬‬
‫‪ .2‬الت�ضارب بني املعايري الدولية والت�رشيعات والقوانني‬
‫املحلي��ة ال�س��ائدة واحلال��ة ال�س��يادية‪(.‬نور واخ��رون ‪,‬‬
‫‪�,2003‬ص‪.)67‬‬
‫‪� .3‬ص��عوبة �أ�س��تبدال املعاي�ير املحلية مبعايري حما�س��بية‬
‫�أخرى ‪.‬‬
‫‪� .4‬ص��عوبة التن�س��يق ب�ين االختالف��ات املوج��ودة يف‬
‫املعايري املحا�سبية يف خمتلف دول العامل ‪.‬‬
‫‪ .5‬اختالف اللغة والثقافة والتقاليد وم�س��توى التعليم‬
‫ودرج��ة التنمي��ة االقت�ص��ادية واالجتماعي��ة ونظ��ام‬
‫ال�رضائب وغريها‪.‬‬
‫‪ .6‬تبني معايري الإبالغ املايل الدولية ا�ض��افة اىل معايري‬
‫حملية يخلق عبئاً متزايداً بخ�صو�ص تطبيق املعايري‪.‬‬
‫‪ .7‬احلاج��ة لوج��ود جمعي��ات وهيئ��ات قوي��ة لإلزام‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال عن الق�ص��ور يف منوذج الإبالغ‬ ‫املبح��ث اخلام�س ‪ :‬التغيريات يف بيئة الإبالغ املايل‪� :‬أدت الدفرتية ‪ ,‬مما يعطي دلي ً‬
‫عوامل عدة �إىل حدوث تغريات �أ�سا�س��ية يف بيئة الإبالغ املايل عن تقدمي املعلوم��ات املطلوبة (خوري ‪, 2011,‬‬
‫�ص �ص‪.)10-11‬‬ ‫املايل ويف �أعمال ال�رشكات ومن �أهم هذه العوامل‪:‬‬
‫‪� .1‬إن افرتا���ض ا�س��تمرارية ال�رشكة ال��ذي بنيت عليه‬
‫معاي�ير الإب�لاغ املايل هو مرتبط ب�إ�س�تراتيجيات ق�ص�يرة املبحث ال�س��اد�س ‪ :‬جماالت ت�أث�ير وتطبيق معايري االبالغ‬
‫الأم��د ‪ ,‬يف ح�ين �أن بق��اء ال�رشكة يج��ب �أن يكون لأمد املايل الدولية ‪:‬‬
‫مت تق�س��يم هذا املبحث اىل حمورين يتن��اول املحور الأول‬ ‫طويل‪.‬‬
‫‪� .2‬إن تراك��م املعلوم��ات املحا�س��بية بدرجة مفرطة يف جماالت ت�أثري معايري الإبالغ املايل الدولية ‪ ,‬والثاين جماالت‬
‫التقاري��ر املالي��ة �أمر غري ��ضروري وغري مرغ��وب فيه ‪ ,‬تطبيق معايري الإبالغ املايل الدولية ‪.‬‬
‫وذل��ك لأن �أنظم��ة املعلوم��ات الي��وم تعني م�س��تخدمي املحور الأول جم��االت ت�أثري معايري الإبالغ املايل الدولية‪:‬‬
‫البيان��ات املالية عل��ى البحث والتحلي��ل‪ ,‬وتقليل حجم ت�ؤث��ر معايري الإبالغ امل��ايل الدولية عل��ى الأدوات املالية‬
‫املعلومات التف�ص��يلية يف البيانات املالية وتخفي�ض عبء والعق��ود املالية وال�رضائ��ب واندم��اج الأعمال وخطط‬
‫منافع املوظفني ‪ ,‬وذلك على النحو التايل‪:‬‬ ‫حملها على م�ستخدمي البيانات املالية‪.‬‬
‫‪� .3‬إن �إظه��ار املعلوم��ات يف البيان��ات املالية وفق مبد�أ ‪ .1‬البع��د احلي��وي للمنت��ج ‪ :‬لي���س مطلوب��اً فق��ط من‬
‫الكلف��ة التاريخية يعد خل ً‬
‫ال مهم��ا يف التقارير املالية الن امل�س���ؤول املايل يف ال�رشكة �أن يفهم معايري الإبالغ املايل‪,‬‬
‫املا�ض��ي لآينب��ئ دائماً مبا �س��يحدث يف امل�س��تقبل ‪ ,‬و�أن ب��ل يجب عل��ى امل�س���ؤولني الآخرين يف ال�رشك��ة فهمها‬
‫الأ�س��ا�س هو �إظهار معلوم��ات تعتمد على ا�س�تراتيجية وا�ستعيابها‪.‬‬
‫‪� .2‬أدوات ر�أ�س املال ‪ :‬هناك قواعد جديدة ومعقدة يف‬ ‫مبنية على منظور م�ستقبلي طويل الإمد ‪.‬‬
‫‪� .4‬إن النموذج التقليدي للبيانات املالية يقدم معلومات معاي�ير الإبالغ امل��ايل التي حتكم كيفية ت�ش��كيل وتكوين‬
‫جزئي��ة لقيا�س الأداء املايل �أو غري املايل ‪ ,‬واليعك�س فعلياً امللكي��ة وااللتزامات وهذه القواعد ق��د ت�ؤدي �إىل �إعادة‬
‫م�ؤ��شرات مفيدة لتقييم جناح ال�رشك��ة وعوامل جناحها ‪ ,‬ت�ص��نيف بع�ض �أدوات ر�أ�س املال يف جمموعة االلتزامات‬
‫بالإ�ض��افة �إىل �أن هذا النموذج يعتمد عل��ى املبالغ املادية كديون ‪.‬‬
‫يف حني �أن �أ�صحاب امل�ص��الح مهتمون �أي�ضاً بالأمور غري ‪ .3‬امل�شتقات املالية و�أدوات التحوط ‪ :‬قد ت�ؤثر بدرجة‬
‫كب�يرة يف م�س��توى تذب��ذب الدخ��ل ‪ ,‬لأن تقيي��م كافة‬ ‫املادية‪.‬‬
‫‪ .5‬الت�س��مح املعاي�ير التي يت��م �إعداد البيان��ات املالية امل�ش��تقات املالية يف امليزانية العمومية يكون وفقاً للقيمة‬
‫مبوجبه��ا �إدخ��ال بع���ض موج��ودات غ�ير ملمو�س��ة يف العادلة‪.‬‬
‫‪ .4‬خطط منافع املوظفني ‪� :‬أن املعاجلة املحا�س��بية خلطط‬ ‫املركز املايل‪.‬‬
‫‪� .6‬إن ا�س��تبعاد مثل هذه املوجودات ي�ؤدي �إىل تو�س��ع التقاعد ومعاجلات خيارات الأ�س��هم وفقاً ملعايري الإبالغ‬
‫الفجوة بني القيمة العادلة لل�رشكة يف ال�س��وق ‪ ,‬وقيمتها املايل قد يغري ب�شكل مهم من �سيا�سة ال�رشكة التي �سيكون‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪56‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫والإنتق��ال اىل تطبيق معايري االبالغ املايل الدولية ‪ ,‬يجب‬
‫�أن ت�ستمر الأعمال ب�شكل كفء وفعال ‪.‬‬
‫‪ - 2‬تقيي��م عنا�رص تغيري بنود البيانات املالية والق�ض��ايا‬
‫املتعلق��ة بال�ش��كل ال��ذي يتم م��ن خالله االف�ص��اح عن‬
‫الق��رارات وجعله��ا معلوم��ة للجميع فيم��ا يتعلق مبعايري‬
‫االبالغ امل��ايل الدولية من حيث ال�سيا�س��ات املحا�س��بية‬
‫وا�س�تراتيجات التح��ول والتغ�يرات يف العملي��ات‬
‫والأنظمة‪.‬‬
‫‪ - 3‬حتوي��ل احل�س��ابات ‪ /‬بحيث تق��وم ال�رشكة ب�إعداد‬
‫القوائ��م املالية وفق��اً ملعايري الإبالغ امل��ايل الدولية ‪ ,‬على‬
‫�أن تبقى هذه القوائم لال�س��تخدام ( الداخلي مع درا�س��ة‬
‫وحتليل التغريات الرئي�سية التي طر�أت على القوائم املالية‬
‫نتيج��ة �ألية التح��ول واالنتقال اىل تطبي��ق معايري الإبالغ‬
‫املايل الدولية) ‪.‬‬
‫• املرحلة الثالثة ‪/‬الدخول يف الأعماق ‪ :‬حيث �ستمكن‬
‫هذه املرحلة ال�رشكة من تطبيق‬
‫�أ�س��ا�س لبنود التغيري يف الإبالغ املايل الدولية نتيجة اللغة‬
‫اجلديدة لالبالغ املايل ويحتوي هذا التغيري ( العمليات‪-‬‬
‫املوارد الب�رشية – الأنظمة )‪ ,‬ويف كل مرحلة ‪� ,‬س��ت�ؤدي‬
‫ال�سيا�سات املحا�سبية اجلديدة ‪ ,‬املبنية على �أ�سا�س اعتماد‬
‫معايري االبالغ املايل الدولية �إىل �إجراءات جديدة و�إعادة‬
‫هيكلي��ة متوقعة جدي��دة وقوي��ة وبناء نظ��ام نقل معريف‬
‫متطور ( ال�سعيد ‪� , 2008 ,‬ص‪.) 54‬‬
‫نبذة خمت�رصة عن �سوق العراق لالوراق املالية ‪:‬‬
‫التنظيم والإهداف ‪:‬‬
‫ي�سمى ال�سوق « �س��وق العراق لالوراق املالية «‪ ,‬يكون‬
‫املركز الرئي�س��ي لل�سوق يف بغداد وال يوجد ما مينع دون‬
‫فت��ح ف��روع يف م��دن عراقية اخ��رى ‪ .‬تكون م�س���ؤولية‬
‫‪57‬‬
‫لها �أثر على املوظفني و�ستحتاج ال�رشكة �إىل �إدارة �ش�ؤون‬
‫موظفني و�أدارة مالية قادرتني على ا�س��تيعاب وفهم هذه‬
‫التغريات ‪ ,‬و�أدارة قادرة على توزيع ح�ص���ص ر�أ�س املال‬
‫وعقود الت�أجري والأعرتاف بالإيراد والإنخفا�ض يف قيمة‬
‫الأ�ص��ول وال�رضائب امل�ؤجل��ة والأف�ص��اح والأتفاقيات‬
‫امل�رصفية‪( .‬ال�سعيد ‪�,2008 ,‬ص‪.)52‬‬
‫املح��ور الث��اين ‪ :‬جم��االت تطبي��ق معاي�ير الأب�لاغ املايل‬
‫الدولية‪:‬‬
‫• ال�رشكات امل�ساهمة‪.‬‬
‫• ال�رشكات غري امل�ساهمة‪.‬‬
‫• ال��شركات ال�ص��غرية واملتو�س��طة ‪ ,‬وهكذا �س��يكون‬
‫للبل��دان العربية �إمكانية تبني وتطبيق معايري الإبالغ املايل‬
‫الدولي��ة يف ال�رشكات امل�س��جلة يف البور�ص��ة و�رشكات‬
‫القطاع اخلا�ص وال�رشكات ال�ص��غرية واملتو�سطة(ب�ش�ير‪,‬‬
‫‪� ,2008‬ص‪.)6‬‬
‫املبحث ال�سابع‬
‫مراحل تطبيق واعتماد معايري الإبالغ املايل الدولية ‪:‬‬
‫• املرحلة الأوىل ‪/‬املرحلة التمهيدية ‪ :‬هي مرحلة ت�ض��ع‬
‫ال�رشك��ة حتت املراقب��ة للو�ص��ول �إىل منفعتني رئي�س��يتني‬
‫هما ‪:‬‬
‫‪ - 1‬ت�ش��خي�ص حما�س��بي من �أجل الو�صول �إىل م�ستوى‬
‫ع��ال من فه��م ت�أثري معاي�ير الإب�لاغ املايل عل��ى الأرقام‬
‫والن�س��ب املالي��ة ‪ ,‬ولت�س��ليط ال�ض��وء على امل�ش��كالت‬
‫املحا�سبية التي تواجه ال�رشكة عند التطبيق ‪.‬‬
‫‪ - 2‬التو�ص��ية بالرتكيز على ق�ضايا العمليات الت�شغيلية‬
‫و�أدارة املوارد وامل�شاريع ‪.‬‬
‫• املرحلة الثانية‪ /‬بداية التحول وت�شمل ‪:‬‬
‫‪� - 1‬إط�لاق امل�رشوع ‪ :‬حني تبد�أ عملية �إدارة التحول‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫وتعزيز ثقة امل�ستثمرين به ‪.‬‬
‫‪ - 2‬تعزيز م�ص��الح امل�س��تثمرين ب�سوق حرة يوثق بها‬
‫امينة ‪ ،‬فعالة ‪ ،‬تناف�سية وتت�سم بال�شفافية‪.‬‬
‫‪ - 3‬تنظيم وتب�س��يط تعامالت االوراق املالية ب�ص��ورة‬
‫عادل��ة وفعال��ة ومنتظم��ة وب�ض��منها عملي��ات املقا�ص��ة‬
‫والت�سوية لهذه التعامالت ‪.‬‬
‫‪ - 4‬تنظي��م تعامالت اع�ض��ائه بكل ما له �ص��لة ب�رشاء‬
‫وبيع االوراق املالية وحتديد حقوق والتزامات االطراف‬
‫وو�سائل حماية م�صاحلهم امل�رشوعة ‪.‬‬
‫‪ - 5‬تطوير �س��وق املال يف العراق مبا يخدم االقت�صاد‬
‫الوطني وم�س��اعدة ال��شركات يف بن��اء ر�ؤو�س االموال‬
‫الالزمة لال�ستثمار ‪.‬‬
‫‪ - 6‬توعية امل�ستثمرين العراقيني وغري العراقيني ب�ش�أن‬
‫فر �ص اال�ستثمار يف ال�سوق ‪.‬‬
‫‪ - 7‬جم��ع وحتلي��ل ون��شر االح�ص��اءات واملعلومات‬
‫ال�رضوري��ة لتحقي��ق االه��داف املن�ص��و�ص عليه��ا‬
‫ال�س��وق حم��دودة ب�أال�ص��ول اململوك��ة ل��ه وال ت�ش��مل‬
‫اال�صول اململوكة لالع�ض��اء‪ ,‬لن يكون ال�سوق م�س�ؤوال‬
‫ع��ن اية التزامات ترتبت او قد ترتتب على �س��وق بغداد‬
‫لالوراق املالية ‪.‬‬
‫ال�س��وق �شخ�ص��ية معنوية التهدف الربح م�ستقلة اداريا‬
‫ومالي��ا يدار من قبل جمل�س املحافظ�ين وله احلق يف متلك‬
‫االم��وال املنقولة وغ�ير املنقول��ة وب�ض��منها العقارات ‪.‬‬
‫ويلت��زم بتعليم��ات هيئ��ة االوراق املالي��ة طبق��ا لقان��ون‬
‫االوراق املالية امل�ؤقت او اي قانون اخر يحل حمله‪.‬‬
‫لل�س��وق حق رف��ع الدعاوى ام��ام املحاك��م او الهيئات‬
‫التحقيقية او امام اية �س��لطة اخرى على ان ميثل بوا�سطة‬
‫رئي���س جمل�س املحافظني او بوا�س��طة �ش��خ�ص خمول من‬
‫قبله‪.‬‬
‫الإهداف ‪ :‬يهدف ال�سوق اىل حتقيق مايلي ‪:‬‬
‫‪ - 1‬تنظيم وتدريب اع�ض��ائه وال��شركات املدرجة يف‬
‫ال�س��وق بطريقة تتنا�س��ب مع هدف حماية امل�س��تثمرين‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪58‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫مثل جمعي��ة املحا�س��بني واملراجعيني الفل�س��طينية لإلزام‬ ‫يف هذا النظام ‪.‬‬
‫ال�رشكات بتطبيقها لإ�ض��فاء �صفة الثقة واملو�ضوعية على‬ ‫‪ - 8‬التوا�ص��ل م��ع ا�س��واق االوراق املالي��ة يف العامل‬
‫قوائمها املالية ‪.‬‬ ‫العربي واال�سواق العاملية بهدف تطوير ال�سوق‬
‫وقد تناولت درا�س��ة (اال�سدي‪ 4 )2010 ،‬مدى التزام‬ ‫‪ - 9‬القيام بخدمات ون�ش��اطات �رضورية اخرى لدعم‬
‫امل�ص��ارف العراقية بالقيا�س واالف�ص��اح املحا�س��بي وفق‬ ‫اهدافه ‪.‬‬
‫القواعد املحا�س��بية العراقية ونقاط الت�ش��ابه واالختالف‬
‫بني هذه القواعد واملعايري‬ ‫املبحث الثامن ‪:‬‬
‫املحا�س��بية الدولية وبي��ان اثرها يف القيا�س واالف�ص��اح‬ ‫الدرا�سات ال�سابقة‬
‫املحا�س��بي ومبا يخدم م�ستخدمي القوائم املالية يف تر�شيد‬ ‫لقد متت مناق�شة املو�ضوع يف العديد من الدرا�سات �سواء‬
‫قراراته��م‪ .‬وقد تو�ص��ل البح��ث اىل ان امل�ص��ارف تقوم‬ ‫العربية منها �أو الإجنبية ومن هذه الدرا�سات ما يلي ‪:‬‬
‫بتطبي��ق القواعد املحا�س��بية العراقية والنظام املحا�س��بي‬ ‫درا�س��ة �سابا‪ )2008( 3‬هدفت هذه الدرا�سة اىل حتديد‬
‫املوح��د للم�ص��ارف و��شركات الت�أم�ين والتعليم��ات‬ ‫م��دى معرفة وتعامل املحا�س��بني الفل�س��طينيني مع معايري‬
‫ال�ص��ادرة من قبل البنك املرك��زي العراقي‪ .‬واقت�رص هذا‬ ‫اع��داد القوائم املالية الدولية وحتدي��د الإيجابيات الناجتة‬
‫البحث على املقارنة بني قواعد املحا�سبة العراقية ومعايري‬ ‫عن تطبيق معاي�ير اعداد القوائم املالية الدولية والوقوف‬
‫املحا�س��بة الدولية اخلا�صة بالن�شاط امل�رصيف وحتديد نقاط‬ ‫على م��دى مراع��اة تطبيق معاي�ير �أعداد القوائ��م املالية‬
‫الت�شابه واالختالف بينهما دون التطرق اىل ن�سبة التوافق‬ ‫الدولية يف البيئة الفل�س��طينية‪ ,‬وتو�صلت الدرا�سةاىل انه‬
‫بني هذه املعايري‪ ،‬وتناول البحث معياري املحا�سبة الدويل‬ ‫اليت��م تطبيق معايري اعداد القوائم املالية الدولية ب�ش��كل‬
‫(‪ )15‬و(‪ )30‬عل��ى الرغم من �س��حبهما من قبل جمل�س‬ ‫كام��ل يف ��شركات قطاع غ��زة ‪ ,‬ويرجع ذل��ك اىل عدة‬
‫معايري املحا�سبة الدولية‪.‬‬ ‫معوقات �أهمها عدم االعتماد ب�ش��كل كبري على التقارير‬
‫درا�سة ( عبد اهلل ‪ 5)2012 ,‬تهدف الدرا�سة اىل‪:‬‬ ‫املالية يف اتخاذ القرارات يف ال�رشكات الفل�سطينية ‪ ,‬وقلة‬
‫‪ .1‬عر�ض املعايري املحا�س��بية و�أهميتها ودور املنظمات‬ ‫الوع��ي واالدراك لأهمية تطبيق هذه املعايري ‪ ,‬باال�ض��افة‬
‫والهيئات الدولية واالقليمية والوطنية يف و�ض��ع املعايري‬ ‫لعدم وجود قوانني وت�رشيعات تلزم ال�رشكات بتطبيقها‪,‬‬
‫‪ 4‬اال�سدي‪ ،‬احمد ابراهيم عبداحل�سني‪" ،‬ت�أثريات تطبيق املعايري‬ ‫كما �أو�ص��ت الدرا�س��ة ب��ضرورة تنظي��م دورات تدربية‬
‫الدولية العداد التقارير املالية على القيا�س واالف�صاح املحا�سبي‬ ‫تخ�ص معايري املحا�س��بة الدولية والعمل على �سن قوانني‬
‫يف العراق ـ درا�سة تطبيقية يف عينة من امل�صارف اخلا�صة"‪� ،‬شهادة‬
‫املحا�سبة القانونية (غري من�شورة)‪ ،‬املعهد العربي للمحا�سبني‬
‫وت�رشيع��ات تلزم ال�رشكات يف قط��اع غزة بتطبيق معايري‬
‫القانونيني‪ ،‬بغداد‪.2010 ،‬‬ ‫الإبالغ امل��ايل الدولي��ة وتفعيل دور الهيئات املحا�س��بية‬
‫‪ 5‬عبد اهلل ‪ ,‬في�صل جنم الدين ‪»,‬التوافق بني القواعد املحا�سبية‬
‫العراقية واملعايري الدولية (‪ )IASs/ IFRSs‬ودورها يف تطوير مهنة‬ ‫‪� 3‬سابا ‪ ,‬ماجد ماهر فهيم " مدى قابلية معايري �إعداد القوائم املالية‬
‫املحا�سبة يف العراق ‪ ,‬درا�سة حتليلية مقارنة»‪ ,‬ر�سالة ماج�ستري ‪,‬‬ ‫الدولية للتطبيق يف فل�سطني ‪ ,‬درا�سة �أ�ستطالعية للمحا�سبني يف‬
‫جامعة �صالح الدين – اربيل – العراق ‪� ,2012 ,‬ص �ص ‪180 3-‬‬ ‫قطاع غزة " ‪ ,‬ر�سالة ماج�ستري ‪ ,‬كلية التجارة ‪ ,‬اجلامعة اال�سالمية‬
‫‪.)-186‬‬ ‫– غزة ‪�, 2008 ,‬ص �ص ‪. )111-110 2-‬‬

‫‪59‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫قدمت بع�ض املقرتحات للموا�ض��يع التي �س��يتم تغطيتها‬
‫يف املناهج التعليمية العداد التقارير املالية العاملية وكيف‬
‫ميكن للبحوث ان تقدم م�س��اهمات ذات معنى يف عملية‬
‫و�ضع املعايري‪ .‬وقد تو�صلت الدرا�سة اىل ان عوملة التقارير‬
‫املالي��ة ا�ص��بحت حقيقة واقع��ة‪ ،‬ومع ذلك ف��ان العديد‬
‫م��ن التحديات ال ت��زال باقية‪ ،‬وان هن��اك قلقاً يف خارج‬
‫الواليات املتحدة من ان �أمريكا �سوف تهيمن على عملية‬
‫و�ضع املعايري‪ ،‬وباملقابل هناك قلق داخل الواليات املتحدة‬
‫من ان (‪ )IFRSs‬تفتقر اىل ال�رصامة وبالتايل فهي لي�ست‬
‫ذات ج��ودة عالي��ة‪ ,‬يف حني تنطلق درا�س��ة (‪2009‬‬
‫‪ 7) Wu & Zhang‬من فر�ض��ية مفادها بان التبني‬
‫الطوعي للمعايري املحا�س��بية الدولي��ة مرتبط بتغري عملية‬
‫تقييم الأداء الداخلي لل�رشكة وبخا�ص��ة زيادة احل�سا�سية‬
‫اىل االرباح املحا�س��بية يف معدل �إ�ستبدال ر�ؤ�ساء املدراء‬
‫التنفيذيني واال�س��تغناء عن العمال‪ .‬وتو�ص��لت الدرا�سة‬
‫اىل ان��ه وبعد تبني معايري املحا�س��بة الدولية‪ ،‬فان االرباح‬
‫املحا�س��بية ا�صبحت �أح�س��ن توقيتًا و�أقل حتكماً به و�أكرث‬
‫حمافظ��ةً‪ ،‬ونتيجة لذلك فان معايري املحا�س��بة الدولية هي‬
‫�أدوات ذات فعالي��ة �أك�بر للتقيي��م واحلكم عل��ى الأداء‬
‫الداخلي لل�رشكة‪.‬‬
‫تخل���ص الباحث��ة من خ�لال ماتناولت��ه من الدرا�س��ات‬
‫ال�س��ابقة �إىل بيان نواحي الإتفاق ونواحي الإختالف بني‬
‫هذه الدرا�س��ات والدرا�س��ة احلالية للو�صول اىل الفجوة‬
‫البحثية ‪:‬‬
‫املالي��ة العاملية لأن�ش��طة التعلي��م والبح��وث للأكادمييني‬
‫يف الوالي��ات املتح��دة االمريكي��ة‪ .‬ومن خ�لال عر�ض‬
‫‪7 Wu, Joanna Shuang & Zhang, Ivy Xiying, The‬‬
‫‪Voluntary Adoption Of Internationally Recognized‬‬
‫‪Accounting Standards And Firm Internal Perform-‬‬
‫‪ance Evaluation, The Accounting Review, Vol. 84,‬‬
‫‪No. 4, 2009.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املحا�سبية وا�صدارها‪.‬‬
‫‪ .2‬عر���ض ملخ���ص لكل معي��ار من املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة والقواع��د املحا�س��بية العراقية الناف��ذة املفعول‬
‫واج��راء مقارنة بينهما‪ ,‬مع الرتكيز عل��ى مفهوم التوافق‬
‫واهميته ومعوقاته ومتطلبات التوافق والتطبيق بني معايري‬
‫املحا�س��بة املحلية ومعايري املحا�سبة الدولية‪ ,‬باال�ضافة اىل‬
‫ت�ص��نيف وقيا�س درج��ة التوافق بني القواعد املحا�س��بية‬
‫العراقي��ة ومعايري املحا�س��بة الدولية ‪ ،‬وبي��ان ت�أثري التباين‬
‫ب�ين القواع��د املحا�س��بية العراقي��ة واملعاي�ير املحا�س��بية‬
‫الدولية‪ .‬وقد تو�ص��لت الدرا�س��ة اىل ان هناك تبايناً كبرياً‬
‫بني قواعد املحا�س��بة العراقية ومعايري املحا�س��بة الدولية‪،‬‬
‫وان ن�س��بة درجة التوافق بني املجموعتني من حيث العدد‬
‫واملو�ضوعات التي تناولتها تلك املعايري يبلغ ‪ ،35%‬كما‬
‫ان هن��اك تبايناً ب�ين القواعد املحا�س��بية العراقية واملعايري‬
‫املحا�سبية الدولية والتي مت ت�صنيفها �ضمن وظيفة القيا�س‬
‫املحا�س��بي‪ ،‬االف�ص��اح وعر���ض القوائ��م املالي��ة ‪ ,‬ولقد‬
‫خرج��ت الدرا�س��ة بعدد من التو�ص��يات منه��ا‪� :‬رضورة‬
‫�إعادة هيكلة جمل�س املعايري املحا�س��بية والرقابية العراقية‪،‬‬
‫و�رضورة ا�صدار معايري حما�سبية عراقية تتالئم مع الو�ضع‬
‫احلايل يف الع��راق وتتوافق مع املعايري املحا�س��بية الدولية‬
‫ليتمك��ن امل�س��تفدين م��ن القوائم املالية من ا�س��تخدامها‬
‫بال�شكل ال�صحيح يف تر�شيد قراراتهم االقت�صادية‪.‬‬
‫�أم��ا درا�س��ة (‪ ) 6 Barth, 2008‬فق��د ح��ددت هذه‬
‫الدرا�س��ة التحدي��ات والفر���ص النا�ش��ئة ع��ن التقاري��ر‬
‫العالقة ب�ين التقارير املالية العاملي��ة و(‪)US.GAAP‬‬
‫‪6 Barth, Mary E. Global Financial Reporting:‬‬
‫‪Implications for U.S. Academics, The Accounting‬‬
‫‪Review, vol. 83, No. 5, 2008.‬‬
‫‪60‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫نواحي الإختالف‬ ‫نواحي الإتفاق‬ ‫الدرا�سات ال�سابقة‬

‫•ركزت الدرا�سة احلالية على مدى قدرة ال�رشكات‬ ‫•الإهتمام بتحديد الإيجابيات‬
‫املدرجة يف �سوق العراق على تبني وتطبيق معايري االبالغ‬ ‫واملعوقات التي حتول دون تبني‬
‫درا�سة (�سابا‪,‬‬
‫املايل الدولية ‪ ,‬يف حني ركزت درا�سة �سابا على عينة مقت�ضبة‬ ‫وتطبيق معايري االبالغ املايل‪.‬‬
‫‪)2008‬‬
‫اقت�رصت فقط على املحا�سبني العاملني يف مكاتب املحا�سبة‬ ‫•قلة الوعي واالدراك لإهمية تبني‬
‫•اختالف اال�ساليب االح�صائية املعتمدة يف الدرا�سة ‪.‬‬ ‫وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية‪.‬‬

‫•اقت�رصت درا�سة اال�سدي فقط على املقارنة بني قواعد‬

‫املحا�سبة العراقية ومعايري املحا�سبة الدولية اخلا�صة بالن�شاط‬
‫امل�رصيف وحتديد نقاط الت�شابه واالختالف بينهما دون‬
‫التطرق اىل ن�سبة التوافق بني هذه املعايري‪ ،‬وتناول البحث‬
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
‫معياري املحا�سبة الدويل (‪ )15‬و(‪ )30‬على الرغم من‬
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫درا�سة ( اال�سدي ‪,‬‬
‫�سحبهما من قبل جمل�س معايري املحا�سبة الدولية‪.‬‬
‫ــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫‪.) 2010‬‬
‫•ركزت هذه الدرا�سة فقط على امل�صارف وكيفية تاثري‬
‫تطبيق معايري املحا�سبة الدولية على وظيفتي القيا�س واالف�صاح‬
‫يف حني ركزت الدرا�سة احلالية على الإخذ بنظر االعتبار‬
‫ال�رشكات املدرجة يف �سوق العراق لالوراق املالية ومدى‬
‫قدرتها على تطبيق معايري االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬

‫•�رضورة ا�صدار معايري حما�سبية عراقية‬

‫•ركزت الدرا�سة احلالية على واقع مهنة املحا�سبة يف العراق‬
‫تتالئم مع الو�ضع احلايل يف العراق‬
‫والواقع الرقابي وكيفية النهو�ض بهما ملواكبة التطورات‬
‫وتتوافق مع املعايري املحا�سبية الدولية‬ ‫درا�سة (عبد اهلل ‪,‬‬
‫والتغيريات البيئة العراقية ليتالئم مع متطلبات تبني وتطبيق‬
‫ليتمكن امل�ستفدين من القوائم املالية‬ ‫‪.)2012‬‬
‫معايري االبالغ املايل الدولية ‪ ,‬يف حني ركزت درا�سة عبد اهلل‬
‫من ا�ستخدامها بال�شكل ال�صحيح يف‬
‫فقط على واقع مهنة املحا�سبة يف العراق‪.‬‬
‫تر�شيد قراراتهم االقت�صادية‪.‬‬

‫•االهتمام بدرا�سة التحديات والفر�ص‬

‫االيجابية الناجتة من تبني وتطبيق‬
‫معايري االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬
‫•متيزت التغريات البيئة يف درا�سة ‪ Barth‬ودرا�سة‬ ‫•االهتمام مب�ساهمات االكادميني‬ ‫درا�سة (‪Barth,‬‬
‫‪ Zhang‬بالثبات الن�سبي نظراً الرتباط التطبيق بدول م�ستقلة‬ ‫وامل�ؤ�س�سات التعليمية يف حتديد‬ ‫‪ 2008‬ودرا�سة‬
‫ذات �سيادة يف حني متيزت الدرا�سة احلالية بتغريات يف البئية‬ ‫املوا�ضيع التي �سيتم تغطيتها يف‬ ‫‪Wu & 2009‬‬
‫العراقية لعدم ا�ستقرار االو�ضاع ال�سيا�سية واالقت�صادية ‪.‬‬ ‫املناهج التعليمية وكيف ميكن‬ ‫‪Zhang‬‬
‫للبحوث من تقدمي م�ساهمات‬
‫ذات معنى يف تبني وتطبيق معايري‬
‫االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬

‫‪61‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ومن خالل نتائج الدرا�سات ال�سابقة التي تناولتها الباحثة والدرا�سة احلالية تت�ضح الفجوة البحثية بال�شكل التايل ‪:‬‬

‫�شكل يو�ضح الفجوة البحثية‬

‫معلوم��ات عالي��ة اجلودة لرفع م�س��توى ج��ودة التقارير‬ ‫اجلانب العملي‬

‫املالية‪ .‬يتكون جمتمع الدرا�س��ة‪ ،‬والبالغ عدده ‪ ،350‬من‬
‫الفئات التالية‪:‬‬
‫�أكادمييي كلية الإدارة واالقت�ص��اد ق�س��م املحا�سبة جامعة‬
‫بغداد واجلامعة امل�س��تن�رصية والبالغ عددهم (‪ )58‬ع�ضو‬
‫هيئة تدري�س يف كال اجلامعتني‪.‬‬
‫مراقبي احل�سابات والبالغ عددهم (‪)115‬‬
‫امل�ستثمرين من امل�ؤ�س�سات واملمثلني بال�رشكات امل�ساهمة‬
‫ومن لهم اهتمام باال�ستثمار والبالغ عددهم(‪.)177‬‬
‫‪1-1‬املقدمة‪:‬يه��دف ه��ذا املبح��ث اىل عر�ض الطريقة‬
‫واالجراءات التي مت �أتباعها يف منهجية الدرا�س��ة ب�شكل‬
‫ع��ام والإدوات التي مت ا�س��تخدامها لإختبار فر�ض��يات‬
‫الدرا�سة‪.‬‬
‫نظ��را لعدم تطبيق معايري املحا�س��بة‬
‫‪ 2‬جمتمع الدرا�س��ة‪ً :‬‬
‫ومعايري اعداد التقارير املالي��ة الدولية يف البيئة العراقية‪،‬‬
‫فق��د اقت�رصالبح��ث عل��ى ا�س��تطالع �آراء عين��ة البحث‬
‫ب�ش���أن مدى �أهمية التطبيق لتلك املعايري و�أثرها يف انتاج‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪62‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫وقام��ت الباحث��ة باختيار عينة ع�ش��وائية ق�ص��دية بلغت ممثل��ة للمجتمع‪ ،‬ويو�ض��ح اجلدول الآتي اال�س��تمارات‬
‫‪ 48%‬من جمتمع البحث البالغ (‪ )350‬مبحوث تكون املوزعة وامل�سرتدة وال�صحيحة كالآتي‪:‬‬

‫جدول (‪ )1‬يبني اال�ستمارات املوزعة وامل�سرتدة وال�صحيحة‬

‫اال�ستمارات‬ ‫اال�ستمارات املوزعة‬
‫اال�ستمارات امل�ستلمة‬ ‫املجتمع‬
‫ال�صحيحة‬ ‫للعينة ‪48%‬‬ ‫امل�ستق�صى منهم‬
‫الن�سبة‬ ‫العدد‬ ‫الن�سبة‬ ‫العدد‬ ‫الن�سبة‬ ‫العدد‬ ‫الن�سبة‬ ‫العدد‬
‫‪21%‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪19%‬‬ ‫‪26‬‬ ‫‪16.5%‬‬ ‫‪28‬‬ ‫‪16%‬‬ ‫‪58‬‬ ‫الأكادمييون‬
‫�أع�ضاء املهنة مراقبي‬
‫‪28%‬‬ ‫‪33‬‬ ‫‪30%‬‬ ‫‪42‬‬ ‫‪33%‬‬ ‫‪55‬‬ ‫‪33%‬‬ ‫‪115‬‬
‫احل�سابات (‪)CPA‬‬
‫من لهم اهتمامات‬
‫‪51%‬‬ ‫‪62‬‬ ‫‪51%‬‬ ‫‪72‬‬ ‫‪50.5%‬‬ ‫‪85‬‬ ‫‪51%‬‬ ‫‪177‬‬
‫باال�ستثمار‬
‫‪100%‬‬ ‫‪120‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪140‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪168‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪350‬‬ ‫املجموع‬

‫م��ن �أ�ص��ل (‪ )55‬فر ًدا‪ ،‬وبل��غ عدد امل�س��تجيبني ممن لهم‬
‫اهتمام��ات باال�س��تثمار (‪ )62‬فر ًدا وبن�س��بة ‪ 73%‬من‬
‫�أ�ص��ل (‪ )85‬ف��ر ًدا‪ .‬وبل��غ ع��دد امل�س��تجيبني الإجمايل‬
‫(‪ )120‬فر ًدا وبن�سبة (‪ %)71.4‬من �أ�صل (‪ )168‬فر ًدا‬
‫وهو حجم العينة الإجمايل‪ ،‬وبذلك تعد ن�سبة اال�ستجابة‬
‫ن�س��بة جيدة‪ ،‬وقد مت اعتماد مقيا�س ‪ Likert‬املكون من‬
‫خم���س درجات لتحدي��د درجة �أهمي��ة كل بند من بنود‬
‫اال�ستبانة‪ ،‬وذلك كما هو مو�ضح باجلدول الآتي‪:‬‬
‫‪ 3-1‬توزيع عينة الدرا�سة‪:‬‬
‫نظرا لعدم تنا�س��ب عدد املفردات يف كل فئة من الفئات‬ ‫ً‬
‫التي يتكون منها جمتمع الدرا�س��ة والبالغ عددها (‪)350‬‬
‫مفردة‪ ،‬فقد مت اختيار عينة طبقية ع�ش��وائية غري تنا�سبية‪،‬‬
‫كم��ا مبين��ة اجلدول رق��م (‪ )1‬فقد بلغ عدد امل�س��تجيبني‬
‫م��ن الأكادمييون (‪ )25‬فر ًدا وبن�س��بة ‪ % 89‬من �أ�ص��ل‬
‫‪ 28‬اكادمي��ي‪ ،‬وبلغ عدد امل�س��تجيبني من �أع�ض��اء املهنة‬
‫مراقبي احل�سابات (‪ )CPA) (33‬فر ًدا وبن�سبة ‪60%‬‬

‫جدول رقم (‪ )2‬مقيا�س حتديد الأهمية الن�سبية‬

‫‪1‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪5‬‬ ‫الدرجة‬
‫غري موافق ب�شدة‬ ‫غري موافق‬ ‫حمايد‬ ‫موافق‬ ‫موافق ب�شدة‬ ‫الأهمية‬

‫‪63‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫كما مت و�ضع مقيا�س ترتيبي لهذه الأرقام لإعطاء الو�سط وذل��ك لال�س��تفادة منه��ا فيما بع��د عند حتلي��ل النتائج‪،‬‬
‫احل�س��ابي مدلو ًال با�س��تخدام املقيا�س الرتتيب��ي للأهمية‪ ،‬وذلك كما هو مو�ضح باجلدول االتي‪:‬‬

‫جدول رقم (‪ )3‬مقيا�س حتديد الأهمية الن�سبية للو�سط احل�سابي‬

‫‪� -3.25‬إىل اقل‬ ‫‪� -2.5‬إىل اقل من‬ ‫‪� -1.75‬أقل من‬
‫‪4-5‬‬ ‫‪� -1‬أقل من ‪1.75‬‬ ‫الو�سط احل�سابي‬
‫من ‪4‬‬ ‫‪3.25‬‬ ‫‪2.5‬‬
‫غري موافق ب�شدة‬ ‫غري موافق‬ ‫حمايد‬ ‫موافق‬ ‫موافق ب�شدة‬ ‫املقيا�س‬
‫عدمي الأهمية‬ ‫قليل الأهمية‬ ‫متو�سط الأهمية‬ ‫مهم‬ ‫جدا‬
‫مهم ً‬ ‫درجة الأهمية‬

‫�إجابة �أ�سئلة اال�ستبانة‪.‬‬ ‫‪4 - 1‬خ�صائ�ص عينة البحث‪:‬‬

‫أي�ض��ا نتائ��ج الدرا�س��ة املتعلقة بعدد‬
‫كم��ا يُظهر اجلدول � ً‬
‫�س��نوات اخلربة‪ ،‬وقد مت توزيع �س��نوات اخل�برة �إىل �أربع‬
‫فئات تبد�أ من اقل من �س��نة وتنتهي �إىل (‪� )15‬سنة ف�أكرث‪.‬‬
‫حيث بلغت ن�س��بة فئة االكادميي�ين (‪ )48%‬وهي �أعلى‬
‫ن�س��بة يف الفئة‪ ،‬يف حني بلغت �أعلى ن�س��بة لأع�ضاء املهنة‬
‫من مراقبي احل�سابات (‪ )36.5%‬للفئة التي تقع بني ‪5-‬‬
‫‪� 10‬سنوات‪ ،‬وبلغت �أعلى ن�سبة (‪ )42‬للفئة التي تقع بني‬
‫‪� 10 - 5‬س��نوات لفئة الأ�شخا�ص الذين لهم اهتمامات‬
‫باال�ستثمار‪ ،‬مما يدل على �أن �أفراد عينة الدرا�سة يتمتعون‬
‫بخ�برة جيدة‪ ،‬مما �س��ينعك�س �إيجابًا عل��ى نتائج البحث‪.‬‬
‫ويو�ضح اجلدول الآتي خ�صائ�ص العينة البحثية‪:‬‬
‫يالحظ من اجلدول رقم (‪� )4‬أدناه ب�أن امل�ستوى التعليمي‬
‫لعين��ة البح��ث يع��د مرتف ًعا‪ ،‬حي��ث كان��ت الأكرثية ممن‬
‫يحملون درجة الدبلوم والبكالوريو�س والدبلوم العايل‪,‬‬
‫فقد احتل باملرتبة االوىل من لهم �أهتمام باال�س��تثمار ومبا‬
‫ن�س��بته (‪ )51%‬م��ن �إجمايل العين��ة‪� ،‬أما �أع�ض��اء املهنة‬
‫من مراقبي احل�س��ابات فقد احتل املرتب��ة الثانية �إذ بلغت‬
‫ن�س��بتهم (‪ )28%‬من �إجمايل العينة‪ ،‬وجاء الأكادمييون‬
‫باملرتبة الثالثة �إذ بلغت ن�سبتهم (‪ )21%‬من �إجمايل عينة‬
‫البحث‪ ،‬ون�ستطيع القول ب�أن (‪ )94%‬من عينة الدرا�سة‬
‫ب�ش��كل �إجمايل يحمل��ون م�ؤهالت علمي��ة عالية‪ ،‬وهذا‬
‫يعني �أن عينة الدرا�س��ة متثل فئة م�ؤهلة علميًا وقادرة على‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪64‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول (‪ )4‬الوظيفة وامل�ؤهل العلمي وعدد �سنوات اخلربة لعينة البحث‬

‫من لهم اهتمامات‬ ‫�أع�ضاء املهنة مراقبي‬

‫املجموع‬

‫الأكادمييون‬
‫باال�ستثمار‬ ‫احل�سابات (‪)CPA‬‬
‫اخلا�صية‬
‫الن�سبة‬ ‫الن�سبة‬
‫التكرار‬ ‫الن�سبة املئوية‬ ‫التكرار‬ ‫التكرار‬
‫املئوية‬ ‫املئوية‬
‫الوظيفة احلالية‪:‬‬
‫‪14‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪56%‬‬ ‫‪14‬‬ ‫ع�ضو هيئة تدري�س‬
‫‪28‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪85%‬‬ ‫‪28‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫مراقب ح�سابات‬
‫‪24‬‬ ‫‪22.5%‬‬ ‫‪14‬‬ ‫‪15%‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪20%‬‬ ‫‪5‬‬ ‫مدير تدقيق داخلي‬
‫‪38‬‬ ‫‪51.5%‬‬ ‫‪32‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪24%‬‬ ‫‪6‬‬ ‫مدير مايل‬
‫‪16‬‬ ‫‪26%‬‬ ‫‪16‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫م�ستثمرين‬
‫‪120‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪62‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪33‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪25‬‬ ‫املجموع‬
‫امل�ؤهل العلمي‬
‫‪6‬‬ ‫‪10%‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫دبلوم‬
‫‪34‬‬ ‫‪55%‬‬ ‫‪34‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫بكالوريو�س‬
‫‪22‬‬ ‫‪35%‬‬ ‫‪22‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫دبلوم عايل‬
‫‪13‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪44%‬‬ ‫‪11‬‬ ‫ماج�ستري‬
‫‪12‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪56%‬‬ ‫‪14‬‬ ‫دكتوراه‬
‫‪33‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪33‬‬ ‫‪---‬‬ ‫‪---‬‬ ‫�شهادات مهنية مثل (‪)CPA‬‬
‫‪120‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪62‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪33‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪25‬‬ ‫املجموع‬
‫‪ .2‬عدد �سنوات اخلربة‬
‫‪19‬‬ ‫‪3%‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪27%‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪32%‬‬ ‫‪8‬‬ ‫�أقل من ‪� 5‬سنوات‬
‫‪50‬‬ ‫‪42%‬‬ ‫‪26‬‬ ‫‪36.5%‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪48%‬‬ ‫‪12‬‬ ‫من ‪� 10 - 5‬سنوات‬
‫‪25‬‬ ‫‪29%‬‬ ‫‪18‬‬ ‫‪12%‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪12%‬‬ ‫‪3‬‬ ‫من ‪�15 -11‬سنة‬
‫‪26‬‬ ‫‪26%‬‬ ‫‪16‬‬ ‫‪24.5%‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪8%‬‬ ‫‪2‬‬ ‫�أكرث من ‪�15‬سنة‬
‫‪120‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪62‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪33‬‬ ‫‪100%‬‬ ‫‪25‬‬ ‫املجموع‬

‫* امل�صدر‪� :‬إعداد الباحثة باالعتماد على نتائج الربنامج الإح�صائي‬

‫‪65‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪� 5 - 1‬أ�س��اليب حتليل البيانات‪ :‬لبيان مدى ا�س��تجابة عينة • اختبار حتليل التباين الإحادي (‪ )ANOVA‬لأختبار‬
‫الدرا�سة لأ�سئلة �أداة القيا�س مت ا�ستخدام اال�سلوب الو�صفي الف��روق ذات الدالل��ة الإح�ص��ائية الت��ي تع��زى لعين��ات‬
‫الإح�ص��ائي من �أج��ل حتليل البيان��ات واختبار الفر�ض��يات الدرا�سة الثالث‬
‫وذلك با�ستخدام برنامج احلزم الإح�صائية للعلوم الإجتماعية‬
‫‪1-5-1‬الإح�صاء الو�صفي‪:‬‬ ‫((‪� SPSS‬إذ مت ا�ستخدام الو�سائل الإح�صائية التالية‪:‬‬
‫• مقايي���س النزعة املركزية‪ :‬ويت�ض��من الو�س��ط احل�س��ابي وللتعرف عل��ى مدى ق��درة ال�رشكات على تبن��ي وتطبيق‬
‫معايري املحا�سبة الدولية‪ ،‬فقد مت ت�صنيف �إجابات �أفراد العينة‬ ‫واالنحراف املعياري ‪.‬‬
‫• االح�ص��اء الو�صفي ‪ :‬ويت�ض��من الن�سب املئوية وجداول يف خم�س��ة بدائل تدرجت من موافق ب�شدة وموافق وحمايد‬
‫وغري موافق و غري موافق ب�شدة‪ ،‬ويبني اجلدول التايل مدى‬ ‫التوزيع التكراري‪.‬‬
‫• اختب��ار ‪ ))one sample t-test‬ا�س��تخدم قدرة ال�رشكات على تبني وتطبيق معايري املحا�س��بة الدولية‬
‫ه��ذا الآختب��ار للمقارن��ات الثنائي��ة ويف اختبار فر�ض��يات يف الوقت احلا�رض من خالل ثالث �أ�س��ئلة موجهة �إىل العينة‬
‫املبحوثة وكالآتي‪:‬‬ ‫الدرا�سة‪.‬‬
‫جدول رقم (‪ )5‬الو�سط احل�سابي‬
‫الو�سط احل�سابي‬
‫�أع�ضاء املهنة‬
‫من لهم‬ ‫الفقرة‬ ‫الرقم‬
‫الأكادمييون‬

‫مراقبي‬
‫للفئات جمتمعة‬ ‫اهتمامات‬
‫احل�سابات‬
‫باال�ستثمار‬
‫(‪)CPA‬‬
‫هل تتفق ب�أن ال�رشكات املدرجة يف �سوق العراق‬
‫‪1.84‬‬ ‫‪1.53‬‬ ‫‪2.02‬‬ ‫‪1.97‬‬
‫لالوراق املالية ال تتبنى �أنظمة مالية كف�ؤة تتمكن من‬ ‫‪1‬‬
‫موافق‬ ‫موافق ب�شدة‬ ‫موافق‬ ‫موافق‬ ‫خاللها تبني وتطبيق معايري الإبالغ املايل الدولية؟‬
‫هل تتفق ب�أن هناك حتديات ومعوقات قانونية‬
‫‪1.95‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1.98‬‬ ‫‪1.86‬‬ ‫وتنظيمية تقف �أمام ال�رشكات املدرجة يف �سوق‬
‫‪2‬‬
‫موافق‬ ‫موافق‬ ‫موافق‬ ‫موافق‬ ‫العراق لالوراق املالية وحتول دون تبني وتطبيق‬
‫معايري الإبالغ املايل الدولية؟‬
‫هل تتفق ب�أن جتاوز التحديات واملعوقات القانونية‬
‫‪1.85‬‬ ‫‪1.94‬‬ ‫‪1.78‬‬ ‫‪1.83‬‬ ‫والتنظيمية واملهنية ت�سهم يف حت�سني قدرة‬
‫‪3‬‬
‫موافق‬ ‫موافق‬ ‫موافق‬ ‫موافق‬ ‫ال�رشكات املدرجة يف �سوق العراق لالوراق املالية‬
‫على تبني وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية؟‬
‫‪1.88‬‬ ‫‪1.82‬‬ ‫‪1.93‬‬ ‫‪1.89‬‬
‫املتو�سط احل�سابي جلميع الأ�سئلة‬
‫موافق‬ ‫موافق‬ ‫موافق‬ ‫موافق‬
‫* امل�صدر‪� :‬إعداد الباحثة باالعتماد على نتائج الربنامج الإح�صائي‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪66‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫الب�سيط وا�ستخراج املتو�سط احل�سابي ومقارنته باملتو�سط‬
‫احل�سابي املفرت�ض والذي حدد با�ستخدام طريقة العالمة‬
‫الو�سطى‪ 1‬على وفق تدريج ‪ Likert‬اخلما�سي والبالغ‬
‫(‪:)3‬‬
‫الفر�ضية الأوىل ‪:‬‬
‫"ال يوج��د نظ��ام م��ايل ك��فء و�س��ليم يمُ ك��ن ال�رشكات‬
‫املدرجة يف �سوق العراق لالوراق املالية من تبني وتطبيق‬
‫معايري االبالغ املايل الدولية"‬
‫‪ 1‬حممد الزعبي وعبا�س الطالفحة‪ ،‬النظام الإح�صائي ‪SPSS‬‬
‫فهم وحتليل البيانات الإح�صائية‪ ،‬الطبعة الثانية‪ ،‬عمان‪ ،‬دار‬
‫وائل للن�رش‪� ،2003 ،‬ص ‪.154‬‬
‫يالح��ظ من اجل��دول انف الذكر �أن جمي��ع عينة البحث‬
‫متفقة مع الباحث ب���أن ال�رشكات العراقية ال تتبنى �أنظمة‬
‫مالية كف�ؤة تتمكن من خاللها تبني وتطبيق معايري الإبالغ‬
‫املايل الدولية وذلك لوج��ود حتديات ومعوقات قانونية‬
‫وتنظيمية تقف �أمام ال�رشكات املدرجة يف �س��وق العراق‬
‫لالوراق املالية وحتول دون تبن��ي وتطبيق معايري الإبالغ‬
‫املايل الدولية‪ ،‬مما يتطلب جتاوز تلك التحديات واملعوقات‬
‫القانونية والتنظيمية واملهنية لكي ت�ستطيع تلك ال�رشكات‬
‫تبني وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫‪ 6-1‬اختبار الفر�ضيات‪:‬‬
‫لقد مت اختبار فر�ضيات البحث من خالل منوذج االنحدار‬

‫جدول (‪ )6‬نتائج اختبار ‪ ANOVA‬الفر�ض الأول‬

‫املعنوية‬ ‫قيمة اختبار ‪t‬‬ ‫معامل‬ ‫معامل االرتباط‬ ‫متو�سط‬ ‫درجات احلرية‬ ‫جمموع‬ ‫النموذج‬ ‫الفئة‬
‫حتديد‬ ‫املربعات‬
‫(‪)Sig‬‬ ‫(‪)R2‬‬ ‫(‪)R‬‬ ‫(‪)df‬‬ ‫املربعات‬

‫‪0.000‬‬ ‫‪15.15-‬‬ ‫‪0.820‬‬ ‫‪0.905‬‬ ‫‪42.613‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪42.613‬‬ ‫االنحدار‬

‫‪0.070‬‬ ‫‪119‬‬ ‫‪8.362‬‬ ‫البواقي‬
‫الأكادمييون‬

‫‪120‬‬ ‫‪50.975‬‬ ‫الإجمايل‬

‫قيمة (‪ ،)473.448( )F‬الو�سط احل�سابي (‪ ،)1.95‬االنحراف املعياري (‪ )0.727‬اخلط�أ املعياري (‪.)0.069‬‬

‫* امل�صدر‪ :‬نتائج التحليل الإح�صائي‬

‫توج��د عالق��ة معنوية بني النظ��ام املايل الك��فء والقدرة‬ ‫تف�سري النتائج‪:‬‬
‫‪ - 1‬ثبوت معنوية منوذج االنحدار للفر�ض الأول‪� ،‬إ ْذ بلغت عل��ى تبن��ي معاي�ير الإب�لاغ امل��ايل)‪� ،‬إ ْذ �أ�س��فرت نتيجة‬
‫قيم��ة (‪ ،)F) (448.473‬وه��ي قيمة كبرية عند م�س��توي التحليل الو�صفي للفر�ض عن وجود عالقة ارتباطية (‪)R‬‬
‫مقداره��ا (‪ .)0.905‬وهذا يعني �أن العالقة بني املتغريين‬ ‫معنوية ‪ 5%‬مما ي�شري �إىل �أن النموذج عايل املعنوية‪.‬‬
‫‪ - 2‬وج��ود عالقة ارتب��اط موجبة يف الفر�ض الأول (ال قوية بن�سبة (‪.)90.5%‬‬

‫‪67‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫يرج��ع لعوامل �أخ��رى مل تدخل يف النم��وذج ومقدراها‬
‫(‪ ،)18%‬مما ي�ش�ير �إىل �أن القيمة التف�س�يرية عالية و�أن‬
‫�أغلب التغريات ميكن تف�سريها من خالل النموذج‪.‬‬
‫القرار‪ :‬ميكن احلكم ب�شكل جزئي بقبول الفر�ض البديل‬
‫ورف���ض الفر�ض ال�ص��فري‪ ،‬ومن ثم الق��ول “ �أن وجود‬
‫نظ��ام مايل كفء يف ال�رشكات املدرجة ي�ؤثر يف قرار تبني‬
‫و تطبيق معايري الإبالغ املايل”‬
‫الفر�ضية الثانية ‪:‬‬
‫“ التوجد معوقات وحتديات حتول دون قدرة ال�رشكات‬
‫املدرجة يف �سوق العراق لالوراق املالية من تبني وتطبيق‬
‫معايري االبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫‪ - 3‬وجود ت�أثري للمتغري امل�ستقل (النظام املايل الكفء)‬
‫عل��ى املتغري التابع (تبني معايري الإب�لاغ املايل)‪� ،‬إ ْذ بلغت‬
‫القيم��ة املعنوية للت�أثري (‪ ،)0.000‬وهي قيمة معنوية عند‬
‫م�ستوى داللة ‪ ،1%‬كما ت�ؤكد نتائج حتليل االنحدار �أن‬
‫القيم��ة االحتمالية الختب��ار (‪ t)=0.000‬وهو �أقل من‬
‫م�س��توى املعنوي��ة (‪ ،)0.05‬مم��ا ي�ش�ير �إىل وج��ود ت�أثري‬
‫معنوي وهو ما يثبت �صحة الفر�ض‪.‬‬
‫‪ - 4‬املتغ�ير امل�س��تقل يف��سر املتغري التاب��ع مبعامل حتديد‬
‫(‪ )R2‬مق��داره (‪ ،)0.820‬وه��ذا يعن��ي �أن ‪ 82%‬من‬
‫التغ�يرات التي حتدث يف التوجه نحو تبني معايري الإبالغ‬
‫امل��ايل يك��ون مرجعها وج��ود نظام مايل ك��فء‪ ،‬والباقي‬

‫جدول رقم (‪ )7‬نتائج اختبار ‪ ANOVA‬الفر�ض الثاين‬

‫املعنوية‬ ‫قيمة‬ ‫معامل‬ ‫معامل‬ ‫متو�سط‬ ‫درجات احلرية‬ ‫جمموع‬ ‫النموذج‬ ‫الفئة‬
‫اختبار ‪t‬‬ ‫حتديد‬ ‫االرتباط‬ ‫املربعات‬
‫(‪)Sig‬‬ ‫(‪)df‬‬ ‫املربعات‬
‫(‪)R2‬‬ ‫(‪)R‬‬
‫‪0.000‬‬ ‫‪12.69-‬‬ ‫‪0.870‬‬ ‫‪0.932‬‬ ‫‪42.613‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪42.613‬‬ ‫االنحدار‬
‫احل�سابات (‪)CPA‬‬
‫�أع�ضاء املهنة مراقبي‬

‫‪0.079‬‬ ‫‪119‬‬ ‫‪9.362‬‬ ‫البواقي‬

‫‪120‬‬ ‫‪51.975‬‬ ‫الإجمايل‬
‫قيمة (‪ ،)478.799( )F‬الو�سط احل�سابي (‪ ،)2.04‬االنحراف املعياري (‪ )538.0‬اخلط�أ املعياري (‪.)0.075‬‬

‫* امل�صدر‪ :‬نتائج التحليل الإح�صائي‬

‫وج��ود عالقة ارتباط موجبة يف الفر�ض الفرعي الثاين (ال‬ ‫تف�سري النتائج‪:‬‬
‫ثب��وت معنوية من��وذج االنحدار للفر���ض الفرعي الثاين‪ ،‬توج��د عالقة معنوية بني املعوق��ات والتحديات والقدرة‬
‫�إ ْذ بلغ��ت قيم��ة (‪ ،)F) (478.799‬وه��ي قيمة كبرية عل��ى تبن��ي معاي�ير الإب�لاغ امل��ايل)‪� ،‬إ ْذ �أ�س��فرت نتيجة‬
‫عند م�س��توي معنوية ‪ 5%‬مما ي�شري �إىل �أن النموذج عايل التحليل الو�صفي للفر�ض عن وجود عالقة ارتباطية (‪)R‬‬
‫مقداره��ا (‪ .)0.932‬وهذا يعني �أن العالقة بني املتغريين‬ ‫املعنوية‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪68‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫وتنظيمي��ة ومهنية‪ ،‬والباقي يرجع لعوامل �أخرى مل تدخل‬
‫يف النموذج ومقدراها (‪ ،)18%‬مما ي�ش�ير �إىل �أن القيمة‬
‫التف�س�يرية عالية و�أن �أغلب التغريات ميكن تف�سريها من‬
‫خالل النموذج‪.‬‬
‫القرار‪ :‬ميكن احلكم ب�شكل جزئي بقبول الفر�ض البديل‬
‫ورف�ض الفر�ض ال�ص��فري‪ ،‬ومن ثم القول “ ي�ؤثر وجود‬
‫حتدي��ات و معوق��ات قانوني��ة وتنظيمية يف ق��رار تبني و‬
‫تطبيق معايري الإبالغ املايل”‬
‫الفر�ضية الثالثة ‪:‬‬
‫“التوج��د حلول ت�س��هم على حت�س�ين ق��درة ال�رشكات‬
‫املدرجة يف �سوق العراق لالوراق املالية من تبني وتطبيق‬
‫معايري االبالغ املايل الدولية”‪.‬‬
‫قوية بن�سبة (‪.)93.2%‬‬
‫وجود ت�أثري للمتغري امل�ستقل (املعوقات والتحديات) على‬
‫املتغ�ير التابع ( والقدرة على تبن��ي معايري الإبالغ املايل)‪،‬‬
‫�إ ْذ بلغ��ت القيم��ة املعنوية للت�أث�ير (‪ ،)0.000‬وهي قيمة‬
‫معنوية عند م�س��توى داللة ‪ ،1%‬كما ت�ؤكد نتائج حتليل‬
‫االنحدار �أن القيم��ة االحتمالية الختب��ار (‪t)=0.000‬‬
‫وه��و �أقل من م�س��توى املعنوي��ة (‪ ،)0.05‬مما ي�ش�ير �إىل‬
‫وجود ت�أثري معنوي وهو ما يثبت �صحة الفر�ض‪.‬‬
‫املتغري امل�س��تقل يف��سر املتغري التابع مبعام��ل حتديد (‪)R2‬‬
‫مق��داره (‪ ،)0.870‬وهذا يعني �أن ‪ 87%‬من التغريات‬
‫الت��ي حت��دث يف التوجه نحو تبن��ي معايري الإب�لاغ املايل‬
‫يك��ون مرجعها عدم وج��ود حتديات ومعوق��ات قانونية‬

‫جدول رقم (‪ )8‬نتائج اختبار ‪ ANOVA‬الفر�ض الثالث‬

‫معامل‬ ‫معامل‬
‫املعنوية‬ ‫متو�سط‬ ‫درجات احلرية‬ ‫جمموع‬
‫قيمة اختبار ‪t‬‬ ‫حتديد‬ ‫االرتباط‬ ‫النموذج‬ ‫الفئة‬
‫(‪)Sig‬‬ ‫املربعات‬ ‫(‪)df‬‬ ‫املربعات‬
‫(‪)R2‬‬ ‫(‪)R‬‬
‫‪42.613‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪42.613‬‬ ‫االنحدار‬
‫من لديهم اهتمام‬
‫باال�ستثمار‬

‫‪0.000‬‬ ‫‪5.62-‬‬ ‫‪0.760‬‬ ‫‪0.872‬‬ ‫‪119‬‬ ‫‪8.352‬‬ ‫البواقي‬

‫‪0.0701‬‬
‫‪120‬‬ ‫‪50.965‬‬ ‫الإجمايل‬

‫قيمة (‪ ،)398.729( )F‬الو�سط احل�سابي (‪ ،)2.00‬االنحراف املعياري (‪ )733.0‬اخلط أ� املعياري (‪.)179.0‬‬

‫* امل�صدر‪ :‬نتائج التحليل الإح�صائي‬

‫‪ - 2‬وج��ود عالقة ارتباط موجب��ة يف الفر�ض الفرعي‬ ‫تف�سري النتائج‪:‬‬
‫‪ - 1‬ثب��وت معنوي��ة منوذج االنح��دار للفر�ض الفرعي الثال��ث (ال توج��د عالق��ة معنوي��ة ب�ين وج��ود حل��ول‬
‫الثال��ث‪� ،‬إ ْذ بلغ��ت قيم��ة (‪ ،)F) (398.729‬وه��ي والق��درة عل��ى تبني معايري الإب�لاغ املايل)‪� ،‬إ ْذ �أ�س��فرت‬
‫قيم��ة كبرية عند م�س��توي معنوي��ة ‪ 5%‬مما ي�ش�ير �إىل �أن نتيج��ة التحلي��ل الو�ص��في للفر���ض ع��ن وج��ود عالقة‬
‫ارتباطية (‪ )R‬مقدارها (‪ .)0.872‬وهذا يعني �أن العالقة‬ ‫النموذج عايل املعنوية‪.‬‬

‫‪69‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫يعن��ي وج��ود �إجم��اع بينه��ا عل��ى �أن هن��اك حتدي��ات‬
‫ومعوقات حت��ول دون قدرة ال��شركات العراقية املدرجة‬
‫يف �س��وق العراق لالوراق املالية من تبني و تطبيق معايري‬
‫الإبالغ املايل‪.‬‬
‫‪� - 2‬إن ع��دم وج��ود فروق ذات داللة �إح�ص��ائية بني‬
‫متو�س��طات �آراء الفئ��ات الث�لاث يك�ش��ف ع��ن وجود‬
‫ات�س��اق بني وجهات نظرهم حي��ال بوجود ثغرة البد من‬
‫تالفيه��ا لكي تتمكن ال�رشكات من تبني ما م�ش��ار �إليه يف‬
‫(‪� )1‬أعاله‪.‬‬
‫احل�سابي املفرت�ض‪� ،‬إذ بلغت قيمته (‪ )2‬بانحراف معياري‬
‫النتائج والتو�صيات‬
‫او ًال النتائ��ج‪ :‬بعدالإنتهاء من الدرا�س��ة بحمد اهلل ميكن‬
‫تلخي�ص النتائج التالية ‪:‬‬
‫‪ - 1‬وجد �أن غالبية عينة الدرا�سة قليلة االطالع مبعايري‬
‫االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬
‫‪ - 2‬اتفق��ت عينة الدرا�س��ة �أن وجود �أنظمة حما�س��بية‬
‫كف���ؤة يف ال�رشكات املدرجة يف �س��وق العراق لالوراق‬
‫املالية ي�ؤث��ر على قرار تبني وتطبي��ق معايري االبالغ املايل‬
‫الدولية �إىل حد ما ويكون لديها القدرة على تطبيقها ‪.‬‬
‫‪ - 3‬اتفقت عينة الدرا�س��ة بوج��ود حتديات ومعوقات‬
‫حت��ول دون ق��درة ال��شركات املدرجة يف �س��وق العراق‬
‫م��ن تبن��ي وتطبيق معايري االب�لاغ املايل الدولي��ة‪ ,‬متمثلة‬
‫ب�ش��كل �أ�سا�س��ي ع��دم �أ�س��تقرار االو�ض��اع ال�سيا�س��ية‬
‫واالقت�صادية وحتى التعليمية‪.‬‬
‫‪ - 4‬اتفق��ت عين��ة الدرا�س��ة عل��ى امكاني��ة احل��د من‬
‫املعوق��ات الت��ي تعيق تبن��ي وتطبيق معاي�ير االبالغ املايل‬
‫الدولية من خالل تبني حلول قد ت�س��هم يف حت�سني قدرة‬
‫ال�رشكات املدرجة يف �س��وق العراق ل�لاوراق املالية من‬
‫تبنيها وتطبيقها �أهمها �رضورة �أن�شاء جهة ت�رشيع حما�سبي‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫بني املتغريين قوية بن�سبة (‪.)87.2%‬‬
‫‪ - 3‬وج��ود ت�أث�ير للمتغ�ير امل�س��تقل (وج��ود حل��ول‬
‫للتحدي��ات واملعوقات) على املتغري التاب��ع (القدرة على‬
‫تبني معايري الإبالغ املايل)‪� ،‬إ ْذ بلغت القيمة املعنوية للت�أثري‬
‫(‪ ،)0.000‬وهي قيمة معنوية عند م�س��توى داللة ‪،1%‬‬
‫كم��ا ت�ؤكد نتائج حتليل االنحدار �أن قيمة (‪ )t‬املح�س��وبة‬
‫بلغ��ت (‪ )-5.623‬وبلغت القيم��ة االحتمالية الختبار‬
‫(‪ t)=0.000‬وه��و �أقل من م�س��توى املعنوية (‪،)0.05‬‬
‫�أم��ا متو�س��ط الإجابات �ض��من الفئ��ة �أقل من املتو�س��ط‬
‫قدره (‪ ،)0.733‬مما ي�شري �إىل وجود ت�أثري معنوي وهو ما‬
‫يثبت �صحة الفر�ض‪.‬‬
‫‪ - 4‬املتغ�ير امل�س��تقل يف�رس املتغري التاب��ع مبعامل حتديد‬
‫(‪ )R2‬مق��داره (‪ ،)0.760‬وه��ذا يعن��ي �أن ‪ 76%‬من‬
‫التغ�يرات التي حتدث يف التوجه نحو تبني معايري الإبالغ‬
‫امل��ايل يكون مرجعها وجود حلول للتحديات واملعوقات‬
‫واملح��ددات القانونية وتنظيمية ومهني��ة‪ ،‬والباقي يرجع‬
‫لعوامل �أخرى مل تدخل يف النموذج ومقدراها (‪،)18%‬‬
‫مما ي�شري �إىل �أن القيمة التف�سريية عالية و�أن �أغلب التغريات‬
‫ميكن تف�سريها من خالل النموذج‪.‬‬
‫القرار‪ :‬ميكن احلكم ب�شكل جزئي بقبول الفر�ض البديل‬
‫ورف�ض الفر�ض ال�ص��فري‪ ،‬ومن ث��م القول " ي�ؤثر وجود‬
‫حلول للتحديات واملعوق��ات القانونية وتنظيمية ومهنية‬
‫يف قرار تبني معايري الإبالغ املايل"‬
‫ت�شري نتائج اختبار الفر�ضيات الفرعية الثالث بخ�صو�ص‬
‫م�س��اهمة االلت��زام بتطبيق معاي�ير املحا�س��بة الدولية يف‬
‫ا�ستقطاب اال�ستثمار الأجنبي املبا�رش �إىل ما يلي ‪:‬‬
‫‪� - 1‬إن رف�ض الفر�ض��ية ال�صفرية (العدمية) بخ�صو�ص‬
‫هذه القاعدة من قبل الفئات الثالث امل�ش��مولة بالدرا�سة‬
‫‪70‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ي�أخذ بنظر الإعتبار تطبيق معايري االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬
‫‪ - 4‬تنظي��م دورات تدريبي��ة للمحا�س��بني لي�ص��بحوا‬
‫قادري��ن على �أع��داد القوائ��م املالية وفقاً ملعاي�ير االبالغ‬
‫املايل الدولية‪.‬‬
‫‪� - 5‬س��ن قوان�ين وت�رشيع��ات تلزم ال��شركات باعداد‬
‫قوائمها املالية وفقاً ملعايري االبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫‪� - 6‬أقام��ة ن��دوات وم�ؤمت��رات وعق��د ور���ش عم��ل‬
‫واال�س��تعانة بخ�براء يف جم��ال املحا�س��بة به��دف تطوي��ر‬
‫كفاءة الق�س��م املايل يف �ضوء معايري االبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫و�أ�ستنادا لتحليل الدرا�سة النظرية والتطبيقية ميكن حتديد‬
‫وب�ش��كل حكمي الإثار الأيجابية الناجت��ة من جراء تطبيق‬
‫معايري االبالغ املايل وحتديد الإثار ال�س��لبية من جراء عدم‬
‫تطبيق معايري االبالغ املايل الدولية وفق اجلدول التايل‪:‬‬
‫تتوىل مهام تف�س�ير وتبني وتطبيق معايري االبالغ املايل الدولية‬
‫مع �رضورة االخذ بنظر الإعتبار �أعادة هيكلية ال�سوق ب�شكل‬
‫يلزم تطبيق معايري االبالغ املايل‪.‬‬
‫ثانياً التو�صيات ‪ :‬بعد حتديد النتائج مت التو�صل اىل حتديد عدة‬
‫تو�صيات �أهمها‪:‬‬
‫‪ - 1‬زي��ادة التع��اون بني اجله��ات اخلارجية املخت�ص��ة مثل‬
‫املنظم��ات واجلمعي��ات املهني��ة وامل�ؤ�س�س��ات التعليمي��ة‬
‫وال��شركات املدرجة يف �س��وق الع��راق لتذلي��ل التحديات‬
‫واملعوق��ات الت��ي تعي��ق تبن��ي وتطبي��ق معايري االب�لاغ املايل‬
‫الدولية ‪.‬‬
‫‪� - 2‬أعداد وت�صميم نظام حما�سبي يتالءم مع متطلبات معايري‬
‫االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬
‫‪� - 3‬إعادة هيكلية خطط التعليم اجلامعي يف العراق ب�شكل‬

‫الإثار ال�سلبية الناجتة من عدم تطبيق معايري‬ ‫الإثار الإيجابية الناجتة من جراء تطبيق‬ ‫رقم‬
‫االبالغ املايل الدولية‬ ‫معايري االبالغ املايل الدولية‬ ‫الفقرة‬
‫انخفا�ض ثقة امل�ستخدمني للقوائم املالية‪.‬‬ ‫تعززمن ثقة م�ستخدمي القوائم املالية‪.‬‬ ‫‪1‬‬
‫تطبيق معايري االبالغ املايل ي�ؤثر على االرتقاء مبهنة املحا�سبة عدم تطبيق معايري االبالغ املايل الدولية ي�ؤثر على‬ ‫‪2‬‬
‫االرتقاء مب�ستوى مهنة املحا�سبة يف العراق‪.‬‬ ‫و�سينعك�س ذلك بالتبعية اىل االقرتاب من م�ستوى الدول‬
‫املتقدمة حما�سبي ًا‪.‬‬
‫�صعوبة املقارنة بني القوائم املالية �سواء بني‬ ‫توفر قواعد ا�سرت�شادية ل�صياغة معايري حملية تتوافق مع معايري‬ ‫‪3‬‬
‫ال�رشكة ومقارنتها ب�رشكات اخرى او لنف�س‬ ‫االبالغ املايل الدولية‪.‬‬
‫ال�رشكة ولفرتات حما�سبية متعددة ‪.‬‬
‫�أتخاذ االدارات العليا قرارات غري حمايدة ب�سبب‬ ‫توحيد مكونات القوائم املالية يف جميع ال�رشكات مماي�سهل‬ ‫‪4‬‬
‫تقدمي معلومات غري دقيقة‪.‬‬ ‫قابلية املعلومات للمقارنة بني ال�رشكات‪.‬‬
‫توفر الوقت واجلهد والتكلفة ل�صياغة معايري االبالغ املايل الدولية‪ .‬اختالف وتنوع الطرق والإجراءات يف معاجلة‬ ‫‪5‬‬
‫العمليات املحا�سبية بني ال�رشكات‪.‬‬

‫وبعد عر�ض االثار الأيجابية الناجتة من جراء تبني وتطبيق م��ن التحديات واملعوقات التي تعي��ق ال�رشكات املدرجة‬
‫معايري االبالغ املايل الدولية وحتديد الإثار ال�سلبية الناجتة يف �س��وق العراق لالوراق املالي��ة من تبني وتطبيق معايري‬
‫م��ن جراء ع��دم تطبيقها ميكن عر�ض �أط��ار مقرتح للحد الإبالغ املايل الدولية و ح�سب اجلدول التايل ‪:‬‬

‫‪71‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املتغري امل�ستقل(عالقة مبا�رشة دون و�سيط عالقة قوية)‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪72‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�صار واملراجع ‪:‬‬

‫�أو ًال ‪ :‬الكتب‪:‬‬
‫‪� - 1‬أبو ن�صار‪ ،‬د‪ .‬حممد ‪ ,‬د‪ .‬جمعة حميدات‪ ،‬معايري املحا�سبة واالبالغ املايل الدولية‪ :‬اجلوانب النظرية والعملية‪،‬‬
‫الطبعة الثانية‪ ،‬دار وائل للن�رش‪ ،‬عمان‪ ،‬االردن‪.2009 ،‬‬
‫‪ - 2‬ـــــــــــــــــــــــــــــــ ‪ ,‬معايري املحا�سبة واالبالغ املايل الدولية – اجلوانب النظرية والعملية"‪ ،‬الطبعة الثالثة ‪,‬دار‬
‫وائل ‪،‬عمان‪ ،‬الأردن‪2013 ,‬‬
‫‪ - 3‬اجلع��ارات‪ ,‬د‪ .‬خال��د جم��ال ‪ ,‬معاي�ير التقاري��ر املالي��ة الدولي��ة‪ , 2007IFRASs & IASs ,‬الطبع��ة‬
‫الإوىل‪,‬اثراء للن�رش والتوزيع‪ ,‬عمان ‪ ,‬الإردن ‪.2008 ,‬‬
‫‪ - 4‬حم��اد‪ ،‬د‪ .‬ط��ارق عبدالعال‪ ،‬دليل املحا�س��ب اىل تطبيق معايري التقاري��ر املالية الدولية احلديثة‪ ،‬دار اجلامعية‪،‬‬
‫اال�سكندرية‪ ،‬م�رص‪.2006 ،‬‬
‫‪ - 5‬حماد‪ ،‬د‪ .‬طارق عبدالعال ‪" ،‬مو�سوعة معايري املحا�سبة" اجلزء الرابع‪ ،‬الدار اجلامعية‪ ،‬الإ�سكندرية‪ ،‬جمهورية‬
‫م�رص العربية ‪.2016 ,‬‬
‫‪ - 6‬حنان‪ ،‬د‪ .‬ر�ضوان حلوه‪ ،‬النموذج املحا�سبي املعا�رص من املبادئ اىل املعايري ـ درا�سة معمقة يف نظرية املحا�سبة‪،‬‬
‫الطبعة الثانية‪ ،‬دار وائل للن�رش والتوزيع‪.2006 ،‬‬
‫‪ - 7‬احليايل‪ ،‬د‪ .‬وليد ناجي‪ ،‬نظرية املحا�سبة‪ ،‬االكادميية العربية املفتوحة‪ ،‬دمنارك‪.2007 ،‬‬
‫‪ - 8‬لطف��ي‪ ،‬د‪ .‬امني ال�س��يد احمد‪ ،‬نظرية املحا�س��بة منظ��ور التوافق الدويل‪ ،‬الدار اجلامعية‪ ،‬اال�س��كندرية‪ ،‬م�رص‪،‬‬
‫‪.2006‬‬
‫‪ - 9‬املعايري الدولية لإعداد التقارير املالية ‪ ,‬اجلزء الإول‪ ,‬جممع العربي للمحا�سبني القانونني‪.2011,‬‬

‫‪73‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 10‬م�يرزا‪ ,‬عبا���س عل��ي ‪ ,‬هول��ت ‪ ,‬اوريل‪,‬ملخ�ص عن كتاب املعاي�ير الدولية لإعداد التقاري��ر املالية ‪ ,‬املطابع‬
‫املركزية ‪ ,‬عمان ‪ ,‬االردن ‪.2006 ,‬‬
‫‪ - 11‬هيئ��ة املحا�س��بة واملراجع��ة ل��دول جمل�س التع��اون لدول اخلليج العرب��ي ‪ ،‬االطار الفكري للمحا�س��بة املالية‬
‫(االهداف واملفاهيم)‪.www. gccaao.org), 2003( . ،‬‬
‫‪ - 12‬هندي ‪ ,‬د‪ .‬منري �إبراهيم ‪� ",‬سل�سلة الفكر احلديث يف ا ِلإدارة املاليَّة – الفكر احلديث يف اال�ستثمار"‪ ،‬اجلزء‬
‫الثاين‪ ،‬دار املعرفة اجلامعية ‪،‬الطبعة الثالثة ‪ ،‬الإ�سكندرية‪ ،‬جمهورية م�رص‬
‫العربية ‪.2015 ,‬‬
‫ثانياً‪ :‬الر�سائل واالطاريح العلمية‪:‬‬
‫‪� - 1‬أبو �رشبة ‪ ,‬توفيق ح�س��ن يو�س��ف ‪ ",‬تقييم االبالغ املايل وممار�س��ات االف�ص��اح لل�رشكات املدرجة يف �س��وق‬
‫فل�س��طني ل�لاوراق املالية على �ض��وء املتطلبات القانوني��ة املحلية ومعايري املحا�س��بة الدولية وتوقعات امل�س��تثمرين" ‪,‬‬
‫اطروحة دكتوراه غري من�شورة ‪ ,‬جامعة عمان العربية ‪.2009 ,‬‬
‫‪ - 2‬اال�س��دي‪ ،‬احم��د ابراهي��م عبداحل�س�ين‪" ،‬ت�أثريات تطبيق املعاي�ير الدولية العداد التقارير املالي��ة على القيا�س‬
‫واالف�ص��اح املحا�س��بي يف العراق ـ درا�س��ة تطبيقية يف عينة من امل�ص��ارف اخلا�ص��ة‪� ،‬ش��هادة املحا�س��بة القانونية (غري‬
‫من�شورة)‪ ،‬املعهد العربي للمحا�سبني القانونيني‪ ،‬بغداد‪.2010 ،‬‬
‫‪ - 3‬اجلباري‪ ،‬تانيا قادر عبدالرحمن فتاح‪" ،‬ت�أثري بع�ض القواعد املحا�سبية العراقية على حتليل القوائم املالية ـ درا�سة‬
‫تطبيقية يف عينة من ال�رشكات املختارة يف العراق‪ ،‬ر�س��الة ماج�س��تري (غري من�ش��ورة)‪ ،‬كلية االدارة واالقت�ص��اد‪ ،‬جامعة‬
‫املو�صل‪.2002 ،‬‬
‫‪ - 4‬حميدات ‪,‬جمعة ‪",‬مدى التزام ال�رشكات ال�ص��ناعية املدرجة يف بور�ص��ة عمان مبعايري االف�ص��اح الواردة يف‬
‫معاي�ير املحا�س��بة الدولي��ة وتعليمات هيئ��ة االوراق املالية" ‪ ,‬اطروحة دكتوراه غري من�ش��ورة ‪ ,‬جامع��ة عمان العربية ‪,‬‬
‫‪.2004‬‬
‫‪� - 5‬سابا‪ ،‬ماجد ماهر فهيم‪ "،‬مدى قابلية معايري �إعداد القوائم املالية الدولية للتطبيق يف فل�سطني ـ درا�سة ا�ستطالعية‬
‫للمحا�سبني يف قطاع غزة‪ ،‬ر�سالة ماج�ستري (غري من�شورة)‪ ،‬كلية التجارة‪ ،‬اجلامعة اال�سالمية ـ غزة‪.2008 ،‬‬
‫‪ - 6‬ال�سعيد ‪ ,‬معتز امني عبد احلميد ‪ ",‬اثر االف�صاح با�ستخدام مفهوم الق�سمة العادلة يف �ضوء التغريات يف معايري‬
‫االب�لاغ امل��ايل الدولية على االبالغ املايل يف ��شركات التامني االردنية ‪ ,‬اطروحة دكتوراه غري من�ش��ورة ‪ ,‬جامعة عمان‬
‫العربية ‪.2008 ,‬‬
‫‪� - 7‬ص�لاح‪ ،‬حوا�س‪ "،‬التوجه اجلديد نحو معايري االبالغ املايل الدولية"‪ ،‬اطروحة دكتوراه (غري من�ش��ورة)‪ ،‬كلية‬
‫العلوم االقت�صادية وعلوم الت�سيري‪ ،‬جامعة اجلزائر‪.2008 ،‬‬
‫‪ - 8‬عبيد‪ ،‬فداء عدنان‪ "،‬االف�صاح يف القوائم املالية للم�صارف درا�ســة مقارنة للتطبيقـات املعمول بهــا يف العراق‬
‫مع املعيار الدويل رقم ‪ ،"30‬ر�سالة ماج�ستري (غري م�شنورة)‪ ،‬كلية االدارة واالقت�صاد‪ ،‬جامعة بغداد‪.2005 ،‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪74‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 9‬العفيف��ي‪ ،‬احم��د عبدالفت��اح حممد �س��عيد‪ "،‬ايجابيات ومعوقات تطبيق معيار املحا�س��بة الدويل رقم (‪ )11‬يف‬
‫ال�رشكات املقاوالت" ـ درا�س��ة حالة قطاع غزة‪ ،‬ر�س��الة ماج�س��تري(غري من�ش��ورة)‪ ،‬كلية التجارة‪ ،‬اجلامعة اال�س�لامية ـ‬
‫غزة‪.2007 ،‬‬
‫‪ - 10‬فتح اهلل‪ ،‬دل�شاد عثمان‪�" ،‬أمنوذج مقرتح للإف�صاح يف القوائم املالية للم�صارف التجارية يف �إقليم كورد�ستان‬
‫يف ظل املعايري املحا�س��بية الدولية" ـ درا�س��ة تطبيقية يف عينة من امل�ص��ارف التجارية‪ ،‬ر�س��الة ماج�ستري (غري من�شورة)‪،‬‬
‫كلية االدارة واالقت�صاد‪ ،‬جامعة ال�سليمانية‪.2008 ،‬‬
‫‪ - 11‬حم�سن‪ ،‬حممد فايق عبدالرحمن‪" ،‬مدى التزام املنظمات غري احلكومية يف قطاع غزة بتجهيز وعر�ض القوائم‬
‫املالية وفقاً ملتطلبات املعيار املحا�س��بي الدويل رقم (‪ )1‬درا�سة تطبيقية‪ ،‬ر�س��الة ماج�ستري (غري من�شورة)‪ ،‬كلية التجارة‪،‬‬
‫اجلامعة اال�سالمية ـ غزة‪.2008 ،‬‬

‫ثالثاً‪ :‬املجالت والدوريات‪:‬‬

‫‪� - 1‬أبو زر‪ ,‬عفاف‪,‬ا�سحاق"املحاور الرئي�سية للقيا�س املحا�سبي لال�صول با�ستخدام مفهوم القيمة العادلة يف اطار‬
‫معايري املحا�سبة الدولية "‪,‬كلية العلوم االدارية وال�صريفية ‪ ,‬جامعة البرتاء ‪ ,‬االردن ‪.2008 .‬‬
‫‪ - 2‬احمد‪ ،‬وريا برهان وغازي عثمان حممود‪" ،‬دور املعايري املحا�س��بية الدولية (‪ )IASs‬يف تطوير وتعزيز النظام‬
‫املحا�سبي املوحد ـ درا�سة حتليلية ونظرية (من�شور)‪ ،‬م�رشوع االزدهار‪ ،‬احتاد املحا�سبني واملدققني العراقيني‪.2006 ،‬‬
‫‪ - 3‬ب�شري ‪ ,‬بن عي�شي " معايري املحا�سبة الدولية والبيئة اجلزائرية ‪ ,‬متطلبات التوافق ‪ ,‬ورقة عمل مقدمة اىل كلية‬
‫االقت�صاد‪ ,‬جامعة حممد خ�ضري ‪ ,‬اجلزائر ‪.2008 ,‬‬
‫‪ - 4‬توفي��ق‪ ،‬د‪ .‬حمم��د �رشيف‪ ،‬ا�س��تكمال بن��اء املعايري الوطنية والعربية للمحا�س��بة يف �ض��وء املعايري اال�س�لامية‪:‬‬
‫درا�س��ة مقارنة لدول ال�س��عودية وم��صر وماليزي��ا ودول جمل�س التعاون ل��دول اخلليج العربي��ة‪www.( .2008 ،‬‬
‫‪.)philadelphia.edu.jo‬‬
‫‪ - 5‬اجل��رف ‪ ,‬يا��سر احمد "اهمية تطوير معايري املحا�س��بة يف اململكة العربية ال�س��عودية لتحقيق التوافق مع معايري‬
‫املحا�سبة الدولية "‪ ,‬ورقة عمل مقدمة اىل الندوة الثانية ع�رش ل�سبل تطوير املحا�سبة يف اململكة العربية ال�سعودية ‪.‬‬
‫‪ - 6‬خ��وري ‪ ,‬نعي��م ‪ " ,‬ب��وادر الثورة املحا�س��بية اجلديدة ‪ ,‬جملة املدقق ال�ص��ادرة عن املجمع العربي للمحا�س��بني‬
‫القانونيني ‪ ,‬العدد(‪� 88-87‬شباط ) ‪.2011,‬‬
‫‪� - 7‬ص��الح‪ ،‬د‪ .‬ر�ض��ا �إبراهيم‪�" ،‬أثر توجه معايري املحا�سبة نحو القيمة العادلة على اخل�صائ�ص النوعية للمعلومات‬
‫املحا�س��بية يف ظل الأزمة املالية العاملية"‪ ،‬جملة كلية التجارة للبحوث العلمية‪ ،‬كلية التجارة‪ ،‬جامعة الإ�سكندرية‪ ،‬م‪،46‬‬
‫العدد‪ ،2‬جمهورية م�رص العربية ‪.2009 ,‬‬
‫‪ - 8‬العربيد‪ ،‬ع�ص��ام فهد‪ "،‬ت�س��ي�س املعرفة املحا�س��بية ودوره يف ا�ص��دار املعايري املحا�سبية الدولية‪ ،‬املجلة العربية‬
‫للإدارة االعمال‪ ،‬املجلد اخلام�س والع�رشون‪ ،‬العدد الثاين‪ ،‬جمهورية م�رص العربية‪.2005 ،‬‬

‫‪75‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 9‬فريد‪ ،‬د‪ .‬فريد حمرم ‪�"،‬أثر االلتزام بقيا�س القيمة العادلة وفقاً ملتطلبات معايري املحا�سبة (‪ )IFRS,IAS‬على‬
‫اخل�صائ�ص املو�ضوعية النوعية للمعلومات املحا�سبية بهدف حت�سني جودة التقارير املالية" – درا�سة ميدانية‪ ،‬جملة الفكر‬
‫املحا�سبي‪ ،‬كلية التجارة ‪،‬جامعة عني �شم�س‪ ،‬العدد ‪ ،1‬جمهورية م�رص العربية‪.2013 ,‬‬
‫‪ - 10‬ن��ور‪ ،‬د‪ .‬عبدالنا��صر‪ , ،‬د ‪ .‬ط�لال اجلجاوي‪ ،‬املعايري املحا�س��بية الدولية والبيئة االردني��ة متطلبات التوافق‬
‫والتطبيق‪ ،‬جملة ابحاث‪ ،‬العدد ‪� ،35‬سوريا‪.)www. jps-dir.net / jps-dir.org( .2003 ،‬‬
‫رابعاً‪ :‬امل�ؤمترات واملراجع الإخرى‪:‬‬
‫‪ - 1‬اجل��رف‪ ،‬د‪ .‬يا��سر احمد ال�س��يد حمم��د‪� "،‬أهمية تطوير معايري املحا�س��بة يف اململكة العربية ال�س��عودية لتحقيق‬
‫التوافق مع معايري املحا�س��بة الدولية"‪ ،‬الندوة الثانية ع�رشة‪ ،‬جامعة امللك �س��عود‪ ،‬الريا�ض‪ ،‬اململكة العربية ال�س��عودية‪،‬‬
‫‪� 19-18‬أيار‪.)www.socpa.org.sa( .2010 ،‬‬
‫‪ - 2‬حم��دان‪ ،‬د‪ .‬م�أم��ون توفيق ‪ ،‬تطبيق معايري املحا�س��بة الدولية يف �س��ورية‪ ،‬حما�رضة القي��ت يف املنتدى الإقليمي‬
‫لل�رشق الأو�س��ط حول املعايري الدولية للتقارير املالية‪ ،‬ب�يروت‪ 19-18 ،‬كانون الأول‪www.asca-( .2008 ،‬‬
‫‪.)sy.com‬‬
‫‪ - 3‬حنان‪ ،‬د‪ .‬حممد ر�ضوان حلوة ‪ ،‬ملاذا معايري املحا�سبة الدولية‪ ،‬حما�رضة �ألقيت يف غرفة جتارة حلب‪.2007/7/2 ،‬‬
‫(‪.)sqarra.wordpress.com‬‬
‫‪� - 4‬س��لوم‪ ،‬د‪ .‬ح�س��ن عبدالكرمي ود‪ .‬بتول حممد نوري‪ ،‬دور معايري املحا�س��بة الدولية يف احلد من االزمة املالية‬
‫العاملية‪ ،‬امل�ؤمتر العلمي الدويل ال�س��ابع‪ ،‬كلية االقت�ص��اد والعلوم االدارية‪ ،‬جامعة زرقاء اخلا�صة‪ ،‬الزرقاء‪ ،‬االردن‪5-3 ،‬‬
‫ت�رشين الثاين ‪.2009‬‬
‫‪ - 5‬علي‪ ،‬د‪ .‬ال�صادق حممد �آدم‪� ،‬أثر توافق معايري املحا�سبة ال�سعودية مع معايري املحا�سبة الدولية على تطوير مهنة‬
‫املحا�س��بة باململكة العربية ال�س��عودية‪ ،‬الندوة الثانية ع�رشة‪ ،‬جامعة امللك �س��عود‪ ،‬الريا�ض‪ ،‬اململكة العربية ال�س��عودية‪،‬‬
‫‪� 19-18‬أيار ‪.)www.socpa.org.sa( .2010‬‬
‫‪ - 6‬الق�ش��ي‪ ،‬د‪ .‬ظاه��ر وهيث��م العب��ادي‪� ،‬أثر تبني وتطبي��ق معايري املحا�س��بة الدولية يف ال��شركات االردنية على‬
‫ا�س��تقطاب اال�س��تثمار االجنبي املبا�رش‪ ،‬امل�ؤمتر العلمي اخلام�س لكلية العلوم املالية واالدارية‪ ،‬جامعة فالدلفيا‪ ،‬الأردن‪،‬‬
‫‪.)www.philadelphia.edu.jo( .2007/7/5-4‬‬
‫‪ - 7‬معه��د العلوم االقت�ص��ادية والتجارية وعلوم الت�س��يري ‪",‬اهمية تطبيق معايري االب�لاغ املايل لل�رشكات وعالقتها‬
‫بتولي��د تقاري��ر مالية عالية اجلودة ‪ ,‬ورقة مقدم��ة يف امللتقى الدويل االول حول النظام املحا�س��بي اجلديد يف ظل املعايري‬
‫املحا�سبية الدولية‪ ,‬اجلزائر ‪.2010,‬‬
‫‪ - 8‬املري�ش‪� ،‬سلوى غالب �سعيد‪ " ،‬مدخل حما�سبي مقرتح لقيا�س �أثر اخل�صائ�ص النوعية للمن�ش�أة على جودة نظم‬
‫احلوكم��ة والأداء املايل للمن�ش���أة – درا�س��ة تطبيقية على القط��اع امل�رصيف يف اجلمهورية اليمنية‪( ،‬ر�س��الة دكتوراه غري‬
‫من�شورة يف املحا�سبة)‪ ،‬جامعة قناة ال�سوي�س‪ ،‬كلية التجارة – ق�سم املحا�سبة واملراجعة ‪.2013 ,‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪76‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

:‫ امل�صادر االجنبية‬:ً‫خام�سا‬
a. Periodic, researches & Documents:
1. Australian Accounting Standards Board (AASB), Annual Report 200910-.
(www.aasb.gov.au .
2. Bae, Kee-Hong & others, International GAAP Differences: The Impact on
Foreign Analysts, The Accounting Review, vol. 83, No. 3, 2008.
3. Barth, Mary E. Global Financial Reporting: Implications for U.S. Academics,
The Accounting Review, vol. 83, No. 5, 2008.
4. Barth, Mary E. & others, International Accounting Standards and
Accounting Quality, March, 2006, (public.kenan-flagler.unc.edu
5. Cassar, Gavin, Financial Statement and Projection Preparation In Set-Up
Ventures, The Accounting Review, vol. 84, no. 1, 2009.
6. Chairas, Ira Yuta & Wirawan E.D. Radianto, Accounting Harmonization
in ASEAN- The Process, Benefits and Obstacles, Master Thesis, School of
Economics and Commercial Law, Gothenburg University, No.5, 2001.
7. Deloitte Touche Tohmatsu (Deloitte), IFRSs in your pocket 2010. London,
(www.iasplus.com
8. Deloitte Touche Tohmatsu (Deloitte), IFRSs in your pocket 2011, London.
(www.iasplus.com
9. Fagan, Todd & Weston Nelson, IFRS / U.S. GAAP Convergence Update,
Moss Adams LLP, January, 2011. (www.theiia.org
10. International Accounting Standards Board (IASB), Framework for the
Preparation and Presentation of Financial Statements, 2001. (www.iasplus.
com .
11. International Accounting Standards Board (IASB), International Financial
Reporting Standards as issued at 1 January 2010, Part A, 2010. (www.iasb.
org.
12. International Accounting Standards Board (IASB), Who we are and what
we do, July 2010. (www.ifrs.org
13. International Accounting Standards Committee Foundation (IASCF),
International Financial Reporting Standards (IFRSs) 2008, 2008.
14. International Federation of Accountants (IFAC), Strengthening Our
Infrastructure, 2010 Annual Report, 2011,( www.ifac.org

77 2018 /‫ مار�س‬-‫ اذار‬- ‫ ال�سنة اخلام�سة‬-‫العدد اخلام�س‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

15. Mashayekhi, Bita & Shahnaz Mashayekh, Development of accounting in

Iran, The International Journal of Accounting, 43, 2008.
16. Nikbakht, Zahra & Abbas Aflatooni, The Value Relevance of Earnings
Components in Two Different GAAPs, Business Intelligence Journal, Vol.3
No.2, July, 2010.
17. Sawani, Assma, The Changing Accounting Environment: International
Accounting Standards and US implementation, Journal of Finance and
Accountancy, Volume 1, August, 2009, (www.aabri.com
18. Shoorvarzy, Mohammad Reza & Masoomeh Tuzandehjani, The Impact of
accounting Standard Setting on Earning Response Coefficient (ERC): Evidence
from Iran, World Applied Sciences Journal, 14 (9), 2011.
19. Wu, Joanna Shuang & Zhang, Ivy Xiying, The Voluntary Adoption
Of Internationally Recognized Accounting Standards And Firm Internal
Performance Evaluation, The Accounting Review, Vol. 84, No. 4, 2009.
Books:B
20. Kieso, Donald E. & Others, Intermediate Accounting, 12th Edition, John
Wiley& Sons, USA, 2007.
21. Kothari, Jagdish & Elisabetta Barone, Financial Accounting An
International Approach, First Publish, Prentice Hall, England, 2006.
22. Paul, S. KR., Advanced Financial Accounting, Second Edition, New
Central Book Agency (p) Ltd, Kolkata, 2008.
23. Roberts, Clare & Others, International Financial Reporting-A Comparative
Approach, Third Edition, Financial Times Prentice Hall, Harlow, England,
2005.

:Internet web ‫ مواقع االنرتنيت‬:ً‫�ساد�سا‬

1. ‫ ديوان الرقابة املالية‬،‫جمهورية العراق‬، (www.bsairaq.net)
2. ‫( الهيئة ال�سعودية للمحا�سبني القانونني‬SCOPA)، (www.socpa.org.sa).
3. ‫( هيئة املحا�سبة واملراجعة لدول جمل�س التعاون لدول اخلليج العربية‬GCCAAO)، (www. gccaao.org).
4. Financial Accounting Standards Board (FASB), (www.fasb.org).
5. International financial reporting standards (IFRS), (www.ifrs.org).

‫املحا�سب القانوين‬ 78
 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫احملاسب القانوني عادل حممد احلسون‬
‫احملاسب القانوني د‪.‬خالد ياسني القيسي‬

‫موضوع البحث‬
‫املعيار ‪ :IFRS9‬األدوات املالية‬
‫االختالفات عن املعيار ‪ ،IAS39‬والتحديات اليت جتابه املصارف‬
‫العراقية يف تطبيقه‬

‫‪79‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪ :‬املحا�سب القانوين عادل حممد احل�سون‬

‫بكالوريو�س علوم مالية واقت�صادية ‪ 1963‬املحا�سبة القانونية ‪.1973‬‬

‫نائب رئي�س ديوان الرقابة املالية االحتادي ‪.1991-1977‬‬

‫رئي�س هيئة ت�سويق النفط (�سومو) ‪. 1990– 1989‬‬
‫رئي�س جلنة اخلرباء اال�ست�شاريني للمناطق احلرة يف العراق ‪. 1998– 1995‬‬
‫ممث��ل الع��راق يف املجل���س الدويل للم�ش��ورة واملراقب��ة ‪ –IAMB‬االمم املتح��دة ‪– 2004‬‬
‫‪.2011‬‬
‫ع�ضو جلنة اخلرباء املاليني – �صندوق تنمية العراق ‪ – DFI 2009‬لغاية تاريخه‪.‬‬
‫رئي�س جلنة التدقيق البنك املركزي ‪ – 2014‬ولغاية تاريخه ‪.‬‬

‫نقيب املحا�سبني واملدققني وامني عام احتاد املحا�سبني واملراجعني العرب ‪. 1988– 1985‬‬
‫عميد ورئي�س هيئة االمناء املعهد العربي للمحا�سبني القانونيني ‪.2011 – 1987‬‬
‫رئي�س اجلمعية العراقية للمحا�سبني القانونيني ‪ – 2013‬ولغاية تاريخه ‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪80‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪ :‬املحا�سب القانوين د‪.‬خالد يا�سني القي�سي‬

‫�شهادة بكالوريو�س يف املحا�سبة ‪ /‬جامعة بغداد‬

‫�شهادة املحا�سبة القانونية ‪ /‬جامعة بغداد‬
‫دكتوراه يف املحا�سبة ‪ /‬جامعة بغداد‬

‫ع�ضو هيئة املحا�سبة واملراجعة للم�ؤ�س�سات املالية اال�سالمية (حما�سب قانوين ا�سالمي)‬
‫خبري يف ديوان الرقابة املالية (�سابق ًا)‬
‫م�ست�شار اقدم يف �رشكة ‪� KPKG‬سابق ًا‬
‫خبري يف الوكالة الفنية للتعاون الدويل االملانية ‪� GTZ‬سابق ًا‬
‫م�ست�شار اجلهاز املركزي للرقابة واملحا�سبة يف اليمن �سابق ًا‬
‫خبري وم�ست�شار م�رصيف‬

‫‪81‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ملخ�ص البحث‪:‬‬

‫يهدف هذا البحث �إىل حتديد االختالفات بني معيار املحا�سبة الدويل ‪ IAS39‬ومعيار التقارير املالية الدويل‬
‫‪ IFRS9‬الذي �سيدخل حيز التطبيق مع بداية �سنة ‪ ،2018‬وكذلك بيان التحديات التي �ستجابه تطبيق‬
‫املعيار يف البيئة امل�رصفية العراقية‪ ،‬مع حتديد حجم امل�شكلة يف هذا املجال‪ .‬وقد خل�ص البحث �إىل �أن املعيار‬
‫‪ 9‬انطوى على تغريات دراماتيكية كبرية �ستكون لها �آثار عديدة تنعك�س على �سهولة التطبيق رغم زيادة‬
‫رقعة م�ساحة االجتهاد‪ ،‬وعلى تغري القيم التي �ستظهر يف البيانات املالية نتيجة تطبيق مناهج جديدة يف‬
‫قيا�س الأدوات املالية ونتيجة تطبيق �أ�س�س جديدة يف قيا�س اال�ضمحالل على تلك الأدوات با�ستخدام‬
‫�أ�سلوب خ�سائر االئتمان املتوقعة‪ ،‬ي�ضاف �إىل ذلك التغري يف املفاهيم املعتمدة ملحا�سبة التحوط‪ .‬وعن حجم‬
‫امل�شكلة التي �ستواجه امل�صارف العراقية‪ ،‬ف�إن البحث خل�ص �إىل التخفيف من حدة امل�شكلة ا�ستنادا �إىل‬
‫حتليل العنا�رص املكونة ملحفظة املوجودات املالية للم�صارف والذي �أظهر عدم وجود تنوع كبري يف �أنواع‬
‫الأدوات املالية القائمة وعدم تعامل امل�صارف بامل�شتقات املالية‪.‬‬
‫وقد �أو�صى البحث بعدد من التو�صيات ملجابهة التحديات على امل�ستويات املنهجية‪ ،‬والفنية‪ ،‬واملحا�سبية‪،‬‬
‫واال�سرتاتيجية‪� ،‬إ�ضافة اىل �إ�صدار دليل �إر�شادي حول املعيار‪ ،‬واال�ستعداد املبكر للتطبيق وتوفري التدريب‬
‫املالئم للمحا�سبني واملدققني‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪82‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

Abstract:
The objectives of this research are to determine the differences between IAS39
and IFRS9 which should be entered in fore at the beginning of 2018,define
the challenges facing its implementation in the Iraqi banking sector and to
assess the size of the problem in this occasion. The research concludes that
IFRS9 includes many dramatically changes which haveseveral effects reflected
in simple implementation despite the extensive use of judgement, changing
values of financial instruments stated in the financial statements as a result of
adopting new approaches for measuring these instruments and its impairment
in accordance with expected credit losses approach in addition to the changes
in core concepts of hedge accounting.About the size of problem facing Iraqi
banks, the research tends to the mitigation of the problem severity based on
the fact of non-diversifying of outstanding financial instruments portfolio
and that the Iraqi banks not dealing with financial derivatives.
The research provide many recommendations to face the challenges on
methodological, technical, accounting and strategic levels. As well as to issue
guidelines to facilitate the implementation of the standard, early preparing
and to qualify the accountants and auditors.

83 2018 /‫ مار�س‬-‫ اذار‬- ‫ ال�سنة اخلام�سة‬-‫العدد اخلام�س‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ 2005‬يف كافة دول االحتاد‪ .‬من الناحية الأخرى ف�إن‬
‫امل�صارف باعتبارها م�ؤ�س�س��ات ميتد ن�شاطها على طول‬
‫وعر�ض ال�س��احة الدولية مل يعد �أمامها من خيار �س��وى‬
‫تطبي��ق تل��ك املعاي�ير لأن امل�ؤ�س�س��ات الدولي��ة املعنية‬
‫وامل�ص��ارف املرا�س��لة تطلب البيانات املالية وفق املعايري‬
‫الدولية‪ .‬و�ش��عورا ب�أهمية تطبيق تلك املعايري فقد اعتمد‬
‫قانون امل�ص��ارف رقم ‪ 94‬ل�س��نة ‪ ،2004‬تطبيق معايري‬
‫املحا�س��بة الدولية يف �إعداد البيانات املالية للم�ص��ارف‬
‫العراقية‪ ،‬لكن هذا التطبيق مل يبد�أ �إال يف عام ‪.2016‬‬
‫وجلنة املعايري املحا�س��بية الدولي��ة والبدء مب�رشوع معايري‬
‫ب ‪ .‬م�شكلة البحث‪:‬‬
‫تتمحور م�ش��كلة البحث حول معيار و�صف ب�أنه الأكرث‬
‫جدال وتعقيدا‪ ،‬والذي عده الكثريون ال�سبب الرئي�سي‬
‫يف ح��دوث الأزم��ة املالي��ة العاملي��ة الت��ي مازالت تلفح‬
‫بلظاه��ا االقت�ص��اد العاملي‪� .‬إن��ه معيار املحا�س��بة الدويل‬
‫‪ .1‬منهجية البحث‪:‬‬
‫�أ‪ .‬مقدمة‪:‬‬
‫تكت�س��ب معايري املحا�سبة والتقارير املالية الدولية �أهمية‬
‫بالغة باعتباره��ا تتويجا ملرحلة طويل��ة امتدت منذ �أزمة‬
‫الك�س��اد العامل��ي الكب�ير ‪ 1932-1929‬الت��ي كان‬
‫م��ن افرازاتها ظه��ور املعايري املحا�س��بية على امل�س��توى‬
‫الوطن��ي‪ ،‬وم��رورا بالأزم��ة النفطية العاملية م��ا بعد عام‬
‫‪ 1973‬التي و�س��عت من ظاهرة تق�سيم العمل الدويل‬
‫وكان م��ن افرازاته��ا ظه��ور احت��اد املحا�س��بني الدويل‬
‫املحا�س��بة الدولية لتوحيد لغة املحا�س��بة عامليا يف جانبي‬
‫القيا���س والإف�ص��اح والتي مل تلق القب��ول من قبل دول‬
‫العامل املختلفة �إال ب�ش��كل تدريجي بطيء‪ ،‬لكن حدوث‬
‫الأزم��ة املالية العاملية الكربى عام ‪� 2008‬رسع من تقبل‬
‫ه��ذه املعايري‪ ،‬حتى �أن االحت��اد الأوربي اعتمدها يف عام‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪84‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫رق��م ‪ 39‬اخلا�ص بالأدوات املالية‪ ،‬والذي بذلت جهود واال�س��تعداد لذل��ك‪ ،‬الأم��ر ال��ذي ينعك���س على دقة‬
‫كبرية امتدت ل�ست �سنوات ال�ستبداله مبعيار جديد يراد و�س�لامة البيانات املالية التي تعدها ل�س��نة ‪ 2018‬وما‬
‫له �أن يكون �أكرث ب�س��اطة يف التطبيق مع توفري املعاجلات بعدها‪.‬‬
‫الناجع��ة ملثالب املعي��ار القدمي‪ ،‬وهذا املعي��ار اجلديد هو‬
‫معيار التقارير املالية الدولية رقم ‪ 9‬الذي �ص��در مبراحل ح‪ .‬منهج البحث‪:‬‬
‫حتى �ص��درت ن�س��خته الأخرية يف عام ‪ 2014‬ليدخل �س��يعتمد يف البح��ث املنه��ج اال�س��تقرائي م��ن خ�لال‬
‫حي��ز التطبي��ق الإجب��اري مع بداي��ة ع��ام ‪� .2018‬إن الدرا�س��ة املقارن��ة ل��كال املعيارين‪ ،‬وبي��ان االختالفات‬
‫الق��ارئ للمعيار اجلدي��د ال بد �أن يت�س��اءل هل فعال �أن اجلوهري��ة بينهم��ا‪ ،‬والتحدي��ات يف التطبي��ق‪ ،‬وبالتايل‬
‫املعيار اجلديد �أكرث ب�س��اطة من املعيار القدمي‪ ،‬وهل فعال ت�أ�شري حجم امل�شكلة‪.‬‬
‫وفر معاجل��ات فاعلة �أو حت��ى مالئمة مل�ش��اكل القيا�س‬
‫والعر�ض‪ ،‬وهل �أن م�س��احة االجتهاد زادت �أم تقل�صت خ‪ .‬حدود البحث‪:‬‬
‫مما ي�ؤثر على مو�ض��وعية‪ .‬وبالتايل ما هي التحديات التي مما ن��ود لفت االنتب��اه اليه �أن املعيار وا�س��ع ج��دا‪ ،‬و�أن‬
‫�س��تجابه امل�ص��ارف العراقية التي بد�أت للت��ويف تطبيق �ص��فحاته الأ�صلية فقط بلغت ‪� 95‬ص��فحة‪ ،‬وبالتايل ال‬
‫املعايري الدولية بطريقة �أقل ما يقال عنها �أنها مبت�رسة‪ .‬يتوق��ع من البحث �أن يوفر �رشوح��ات للمعيار �أو �أنواع‬
‫الأدوات املالية وتعاريفها‪ ،‬وبالأخ�ص امل�ش��تقات املالية‬
‫وال�ض��منية‪ ،‬رغ��م اعتقادن��ا �أن الكث�ير من املحا�س��بني‬ ‫ت‪� .‬أهداف البحث‪:‬‬
‫ي�س��عى البحث �إىل بيان �أهم االختالفات بني املعيار ‪ 39‬واملدقق�ين ال تتوف��ر لديه��م املعرف��ة الكافي��ة ع��ن هذه‬
‫واملعي��ار ‪ ،9‬مع بي��ان التحديات وحجم امل�ش��اكل التي الأدوات‪ .‬وال يوف��ر البح��ث كذلك ��شرح املعاجلات‬
‫�س��تواجه امل�ص��ارف العراقية يف تطبيق املعيار‪ ،‬واحللول املحا�س��بية فهذا ما ال�ش��ك ليه يقع خارج نطاق البحث‬
‫وخارج حدود احلجم املعقول يف بحث كهذا‪.‬‬ ‫لهذه التحديات‪.‬‬

‫‪ .2‬الدرا�سات ال�سابقة‪:‬‬ ‫ث‪ .‬فر�ضية البحث‪:‬‬

‫فر�ض��ية البحث هي وج��ود اختالف��ات دراماتيكية بني مت تناول املعيار ‪ 9‬من قبل العديد من اجلهات والباحثني‪،‬‬
‫كال املعياري��ن ومنهجية جديدة يف املعيار اجلديد تفر�ض وفيما يلي خال�صة ببع�ض الدرا�سات يف هذا املجال‪:‬‬
‫حتديات للم�صارف يف تطبيقه‪.‬‬
‫• (عرن��وق وحم��ادة‪ )2014 ،‬ن��شرا بحث��ا عن �أثر‬
‫التحول �إىل تطبيق املعيار ال��دويل لإعداد التقارير املالية‬ ‫ج‪� .‬أهمية البحث‪:‬‬
‫تتمثل �أهمية البحث يف توفري فهم للمعيار ‪ 9‬وم�ستلزمات رق��م ‪ 9‬يف قيا���س الأدوات املالية للم�ص��ارف املدرجة‬
‫تطبيقه مما ي�س��اعد امل�ص��ارف العراقية يف ح�سن التطبيق يف �سوق دم�شق للأوراق املالية‪.‬‬

‫‪85‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫خال�ص��ة باملعي��ار وت�أثريات��ه‪ ،‬يف ح�ين ت�ض��منت الثانية‬
‫�رشحا تف�صيليا للمعيار‪.‬‬
‫• (‪ )KPMG,2014‬ن�رشت �رشكة التدقيق الكربى‬
‫هذه درا�س��ة ت�ض��منت االنطباعات الأولية عن املعيار‪،‬‬
‫وقد ن�رشت هذه الدرا�س��ة بعد �إ�ص��دار املعيار ب�ص��يغته‬
‫النهائية مبا�رشة‪.‬‬
‫• (‪ )2017-GT, 2016‬ن��شرت �رشك��ة التدقيق‬
‫غران��ت ثورنت��ون ث�لاث درا�س��ات‪ ،‬ت�ض��منت الأوىل‬
‫اال�س��تعداد لتطبي��ق املعي��ار ‪ 9‬يف جان��ب التبوي��ب‬
‫والقيا���س‪ ،‬وتناول��ت الثاني��ة اال�س��تعداد للمعي��ار يف‬
‫جان��ب اال�ض��محالل‪ .‬بينما ت�ض��منت الدرا�س��ة الثالثة‬
‫�رشحا تف�صيليا للمعيار‪.‬‬
‫• (‪ )TATA, 2017‬قام��ت ه��ذه امل�ؤ�س�س��ة‬
‫اال�ست�ش��ارية ب�إع��داد ورق��ة بي�ض��اء ع��ن التحدي��ات‬
‫واحللول للتحول للمعيار ‪.9‬‬
‫• (‪ )PWC, 2015‬قام��ت �رشكة التدقيق الكربى‬
‫براي�س ووتر هاو�س كوبرز ب�إعداد عدد من الدرا�سات‪،‬‬
‫من �أهمها درا�س��تان‪ ،‬الأوىل تناولت �أ�سا�س��يات املعيار‬
‫‪ ،9‬وتناولت الثانية مو�ضوع التحوط يف التطبيق‪.‬‬
‫�إن هذا البحث ال ي�أتي مبعزل عن الدرا�سات ال�سابقة‪� ،‬إمنا‬
‫ي�أتي مكمال ومعززا لها و�شعورا باحلاجة �إىل �أن مو�ضوع‬
‫املحا�س��بة ع��ن الأدوات املالية الذي تناول��ه املعيار رقم‬
‫‪ 9‬مازال بحاجة �إىل املزيد من الدرا�س��ات والبحوث‪.‬‬
‫وق��د ركز البحث على متطلبات البيئة امل�رصفية العراقية‬
‫ا�ستعدادا لتطبيق املعيار مع بداية عام ‪.2018‬‬
‫‪ .3‬ملحة تاريخية‪:‬‬
‫م��ع ب��روز العوملة كظاه��رة اقت�ص��ادية ك�برى يف بداية‬
‫ت�س��عينات الق��رن املا�ض��ي‪ ،‬وم��ا ترافق معه��ا من حترير‬
‫�أ�سواق املال و�ش��يوع التجارة االلكرتونية والتعامالت‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫• (‪ )MNP, 2016‬ن�رشت هذه امل�ؤ�س�س��ة الكندية‬
‫درا�س��ة ت�ض��منت مراجعة للمعيار تركزت حول م�س�ألة‬
‫االعرتاف والقيا�س للموجودات واملطلوبات املالية‪.‬‬
‫• (ِ‪ .Amin et al(2016‬ن��شرت م�ؤ�س�س��ة‬
‫‪ Moody's‬درا�س��ة حتليلي��ة ع��ن احلل��ول الهيكلية‬
‫لتطبيق املعيار ‪.9‬‬
‫• (ق�ش�لان‪ )2011 ،‬ق��ام ب�إعداد ر�س��الة ماج�س��تري‬
‫يف املحا�س��بة عن �أثر تطبي��ق منهج القيم��ة العادلة على‬
‫البيانات املالي��ة للبنوك التجارية يف �ض��وء الأزمة املالية‬
‫العاملية‪ ،‬قدمت هذه الر�س��الة �إىل جامعة ال�رشق الأو�سط‬
‫الأردنية‪.‬‬
‫• (‪ )ESRB,2017‬ق��ام جمل���س املخاط��ر النظامية‬
‫الأوربي ب�إعداد درا�س��ة عن م�ض��امني اال�س��تقرار املايل‬
‫للمعيار رقم ‪.9‬‬
‫• (‪ )afme,2017‬قام��ت م�ؤ�س�س��ة املالية من �أجل‬
‫�أورب��ا بتق��دمي درا�س��ة ع��ن تداخ�لات املعي��ار ‪ 9‬م��ع‬
‫متطلبات كفاية ر�أ�س املال‪.‬‬
‫• (‪ )IPSAS,2017‬قام جمل�س معايري حما�سبة القطاع‬
‫العام ب�إعداد درا�سة مقارنة عن املعيار ‪ 9‬وم�سودة املعيار‬
‫رقم ‪ 62‬املزمع �إ�ص��داره من قب��ل املجل�س املذكور فيما‬
‫يتعلق مب�ؤ�س�سات القطاع العام‪.‬‬
‫• (‪ )Bank of England, 2016‬ق��ام بن��ك‬
‫�إنكل�ترا ب�إعداد ورقة بحثية ع��ن التغريات يف متطلبات‬
‫التقارير املالية بعد �صدور املعيار ‪.9‬‬
‫• (‪ )Experis, 2017‬قامت هذه امل�ؤ�س�سة البحثية‬
‫ب�إعداد درا�س��ة عن تنفيذ املعيار ‪ 9‬بخ�صو�ص الأدوات‬
‫املالية الأجنبية‪.‬‬
‫• (ُ‪ )EY,2017‬قام��ت �رشك��ة التدقي��ق الك�برى‬
‫�أرن�س��ت ويان��غ ب�إع��داد درا�س��تني ت�ض��منت الأوىل‬
‫‪86‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫�أنه��ا التزام��ات �أو حقوق ملكية‪ ،‬ومبادئ املقا�ص��ة بني‬
‫الأ�ص��ول املالية وااللتزام��ات املالي��ة‪ ،‬وكذلك تبويب‬
‫الأدوات املالية من منظور امل�ص��در وتبويب ما يتعلق بها‬
‫من فوائد وتوزيعات �أرباح وخ�سائر ومكا�سب‪.‬‬
‫‪ -‬املعيار املحا�سبي الدويل ‪ IAS 39‬بعنوان (الأدوات‬
‫املالية‪ :‬االعرتاف والقيا�س) الذي �صدر يف عام ‪1998‬‬
‫وب��د�أ تطبيقه عام ‪ .2007‬وكان الهدف من هذا املعيار‬
‫هو و�ضع قواعد املعاجلات املحا�سبية للأدوات املالية‪.‬‬
‫‪ -‬معي��ار التقاري��ر املالي��ة الدولي��ة ‪ IFRS7‬بعن��وان‬
‫(الأدوات املالية‪ :‬الإف�ص��اح) الذي �ص��در عام ‪2005‬‬
‫وطب��ق اعتبارا من عام ‪ .2007‬وب�ص��دوره مت �س��حب‬
‫املعيار املحا�سبي الدويل ‪( :30‬الإف�صاحات يف البيانات‬
‫املالي��ة للبنوك وامل�ؤ�س�س��ات املالية امل�ش��ابهة)‪ .‬وقد كان‬
‫اله��دف من ه��ذا املعي��ار هو تق��دمي االف�ص��احات التي‬
‫متك��ن امل�س��تخدمني م��ن تقيي��م �أهمي��ة الأدوات املالية‬
‫وطبيعة ومدى املخاطر النا�ش��ئة عنهاوطريقة �إدارة تلك‬
‫املخاطر‪ .‬لقد جاء �إ�صدار هذا املعيار بالتزامن مع تطبيق‬
‫مقررات بازل ‪.2‬‬
‫‪ -‬معي��ار التقاري��ر املالي��ة الدولي��ة ‪ IFRS9‬بعن��وان‬
‫(الأدوات املالي��ة) (وهو مدار بحثنا هذا) الذي �ص��در‬
‫بالتدري��ج على ثالث مراحل لغاية ‪ 2014/7/24‬ليتم‬
‫تطبيقه ب�ص��ورة �ش��املة اعتبارا من ع��ام ‪ ،2018‬وهذا‬
‫املعيار يحل حمل املعيار ‪.39‬‬
‫‪ -‬معيار التقارير املالية الدويل ‪IFRS13‬بعنوان (قيا�س‬
‫القيمة العادلة) الذي �ص��در يف ع��ام ‪ 2011‬ليطبق يف‬
‫عام ‪.2013‬‬
‫لقد جاءت الأزمة املالي��ة العاملية التي بد�أ �أوارها يف عام‬
‫‪ 2008‬لتع�ص��ف مب�ص��داقية القوائم املالية للم�صارف‬
‫وامل�ؤ�س�س��ات املالية ولتنحو بالالئمة على القيمة العادلة‬
‫‪87‬‬
‫املالي��ة من خالل االنرتنيت‪ ،‬فقد ظه��رت �أنواع جديدة‬
‫م��ن العق��ود (الأدوات) املالي��ة �أطل��ق عليها م�ص��طلح‬
‫(امل�ش��تقات املالية) والتي هي يف حقيقتها نوع من �أنواع‬
‫املوج��ودات وااللتزامات املحتملة‪ ،‬وق��د انطوت هذه‬
‫الأدوات املالي��ة اجلدي��دة عل��ى الكثري م��ن التعقيدات‬
‫الفني��ة والقانوني��ة واملحا�س��بية على خ�لاف الأدوات‬
‫املالية الأ�سا�س��ية التي كانت تت�سم بالب�ساطة والو�ضوح‬
‫و�س��هولة املعاجلات املحا�س��بية‪ .‬لقد �ش��كل ظهور هذه‬
‫الأدوات حتديا كبريا ملهنة املحا�سبة �أثر على بع�ض املبادئ‬
‫التي تقوم عليها املحا�س��بة املالية ومن ذلك مبد�أ التكلفة‬
‫التاريخي��ة ال��ذي �أ�ص��بح يواج��ه انتق��ادات عديدة يف‬
‫مقدمتها عدم ان�سجامه مع متطلبات التطور االقت�صادي‬
‫والتغريات يف هياكل واليات �أ�س��واق املال‪ ،‬وبالأخ�ص‬
‫ع��دم تلبي��ة متطلبات �أ�س��واق امل�ش��تقات املالي��ة التي مل‬
‫تك��ن موجودة من قبل‪ .‬ونتيجة لذل��ك بد�أ التوجه نحو‬
‫تقبل القيا�س بالقيمة العادلة واخلروج على قد�سية مبد�أ‬
‫التكلف��ة التاريخية‪ ،‬وذلك كمطلب �أ�سا�س��ي يف اثبات‬
‫الأحداث والعمليات املالية كي تكون �أكرث دقة و�أقرب‬
‫�إىل الواق��ع وفقا للظروف امل�س��تجدة مما يحقق �ص��دق‬
‫وموثوقي��ة البيانات املالية‪ .‬وا�س��تجابة له��ذه املتطلبات‬
‫فق��د �رشعت جلن��ة املعايري املحا�س��بية الدولي��ة (التي مت‬
‫تغيريه��ا منذ ع��ام ‪� 2001‬إىل جمل�س املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولية) بعمل د�ؤوب وخما�ض طويل للت�ص��دي مل�شكلة‬
‫املحا�س��بة عن الأدوات املالية‪ .‬وق��د متخ�ض هذا اجلهد‬
‫عن �إ�صدار املعايري التالية‪:‬‬
‫‪ -‬املعيار املحا�سبي الدويل ‪ IAS 32‬بعنوان (الأدوات‬
‫املالي��ة‪ :‬العر���ض) الذي �ص��در يف ع��ام ‪ 1995‬ودخل‬
‫حي��ز التطبيق منذ �س��نة ‪ .2005‬وق��د كان الهدف من‬
‫هذا املعيار و�ض��ع مب��ادئ لعر���ض الأدوات املالية على‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ومما ينبغي الإ�ش��ارة �إليه هنا‪� ،‬أن جلنة بازل قد �أ�ص��درت‬
‫بالتزامن يف �ش��هر كانون الأول ‪ 2015‬دليال ار�ش��اديا‬
‫بعنوان (دليل عن خماطر االئتمان واملحا�سبة عن خ�سائر‬
‫االئتمان املتوقعة ‪Guidance on credit risk‬‬
‫‪and accounting for expected credit‬‬
‫‪ )losses‬وال��ذي يعد مكم�لا للمعيار ‪Basel,(.9‬‬
‫‪)2015‬‬
‫وينبغي الإ�شارة �أي�ضا �أن هناك م�رشوعا منف�صال ينه�ض به‬
‫حاليا جمل�س معايري املحا�سبة الدولية عن حما�سبة التحوط‬
‫الكلي��ة ‪ .Macro hedge accounting‬ويف‬
‫نف���س الوقت تعم��ل جلنة ب��ازل للرقاب��ة امل�رصفية على‬
‫�إ�صدار ن�س��خة جديدة من معايريها هي‪ Basel 4‬التي‬
‫يتوقع �أن تركز على الأدوات املالية‪.‬‬
‫‪ .4‬مقدمة عن املعيار ‪:9‬‬
‫لتكوي��ن قاع��دة لفه��م املعي��ار ‪ ،9‬ينبغ��ي بي��ان حقائق‬
‫�أ�سا�سية‪ ،‬وهي‪:‬‬
‫‪� -‬أن املعيار ‪� 9‬ألغى فقط املعيار ‪ ،39‬وبذلك ف�إن املعايري‬
‫معتربة �إياها ال�سبب الرئي�س يف حدوث وتفجر الأزمة‪.‬‬
‫وب��رز ب�ش��كل خا���ص االنتق��اد الوا�س��ع للمعي��ار ‪39‬‬
‫ب�س��بب �ص��عوبته يف التطبيق وتعقيداته املتعددة بحيث‬
‫مت و�ص��فه من قب��ل الكثريين ب�أن��ه املعيار الأك�ثر تعقيدا‬
‫واثارة للجدل‪ .‬ويف �ش��هر ني�س��ان ‪ 2009‬قام ر�ؤ�س��اء‬
‫جمموعة الع�رشين وجمل�س اال�س��تقرار امل��ايل واملجموعة‬
‫اال�ست�ش��ارية للأزمة املالية وعدد م��ن اجلهات الأخرى‬
‫ذات امل�ص��لحة بدع��وة جمل�س معايري املحا�س��بة الدولية‬
‫ملعاجل��ة تعقي��دات معايري املحا�س��بة املتعلقة ب��الأدوات‬
‫املالية والتعاون مع وا�ضعي املعايري يف الواليات املتحدة‬
‫الأمريكية‪( .‬العبيان والع�صيمي‪ )2010،‬وللت�رسيع يف‬
‫ا�س��تبدال املعيار ‪ 39‬قام جمل�س معايري املحا�سبة الدولية‬
‫بتق�سيم امل�رشوع �إىل ثالث مراحل على �أن يكون الرتكيز‬
‫يف املرحلة الأوىل على (التبويب والقيا�س للموجودات‬
‫املالية)‪� ،‬أم��ا املرحلت�ين الثانية والثالثة فت�ش��تمالن على‬
‫(ا�ضمحالل قيمة الأدوات املالية) و(حما�سبة التحوط)‪.‬‬
‫(عرنوق وحمادة‪)2014 ،‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪88‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫االختالفات بني املعيارين‪:‬‬ ‫الأخرى ذات ال�ص��لة ب��الأدوات املالية‪ 32 :‬و‪ 7‬و‪13‬‬
‫�أ‌‪ .‬عام‪:‬‬ ‫مازالت �س��ارية املفعول‪ .‬على �سبيل املثال �أن املعيار ‪ 9‬مل‬
‫• املعيار ‪� 9‬أكرث ان�سجاما من حيث �صياغته مع املبادئ‬ ‫يتطرق �إىل تعريف الأدوات املالية‪ ،‬وملن يبحث عن هذا‬
‫التي يتكون منها الإط��ار النظري للمحا�سبة املالية‬ ‫التعريف عليه الرجوع �إىل املعيار ‪.32‬‬
‫(‪ )Principle Based‬بينما املعيار ‪ 39‬يركز‬ ‫‪� -‬إن املعيار ‪ 9‬ال يتعامل مع �أدوات امللكية امل�صدرة من‬
‫على قواعد وتفا�صيل التطبيق ب�صورة �أكرب (‪Rules‬‬ ‫قبل ال�رشكة‪ ،‬لكنه يتعامل مع �أدوات امللكية لل�رشكات‬
‫‪.)Based‬‬ ‫الأخرى كموجودات مالية مت �رشا�ؤها من قبل ال�رشكة‬
‫• املعيار ‪ 39‬كان مقت�رصا على امل�صارف وامل�ؤ�س�سات‬ ‫معدة البيانات املالية‪.‬‬
‫املالية امل�شابهة‪ ،‬بينما ميتد نطاق املعيار‬ ‫‪� -‬أن املعيار ‪ 9‬ال يتعامل مع اال�ستثمارات‬
‫‪ 9‬لي�شمل املن�ش�آت كافة‪ ،‬مبا فيها‬ ‫يف ال�رشكات التابعة والزميلة‬
‫ال�صناعية مثال‪ ،‬مع �شموله‬ ‫وامل�����ش��ارك��ات‪ ،‬ف��ه��ذه يتم‬
‫ب�شكل خا�ص ل�رشكات‬ ‫التعامل معها وفق املعايري‬
‫الت�أمني‪.‬‬ ‫الأخ���رى ذات ال�صلة‪،‬‬
‫• املعيار ‪ 9‬يحتاج �إىل‬ ‫امل��ع��ي��ار ‪،IFRS 10‬‬
‫مزيد من االجتهادات‬ ‫واملعيار ‪.IAS 28‬‬
‫والأحكام والتقديرات‬ ‫‪� -‬أن املعيار ‪ 9‬يتكون من‬
‫م���ن ج��ان��ب الإدارة‬ ‫ثالثة �أجزاء �أو دعامات‬
‫واملحا�سبني خالفا للمعيار‬ ‫‪� Pillars‬أ���س��ا���س��ي��ة‪،‬‬
‫‪.39‬‬ ‫وهي‪:‬‬
‫• يتطلب امل��ع��ي��ار بيانات‬ ‫• التبويب والقيا�س‪.‬‬
‫تف�صيلية �أكرث من املن�ش�أة لأغرا�ض‬ ‫• اال�ضمحالل (�أو التدين �أو هبوط‬
‫التطبيق‪.‬‬ ‫القيمة)‪.‬‬
‫• رغم التب�س��يط امللح��وظ يف املعيار ‪� 9‬إال �أنه ما زال‬ ‫• حما�سبة التحوط‪.‬‬
‫يحتاج �إىل دليل تف�صيلي لت�سهيل الفهم والتطبيق‪.‬‬ ‫وق���د مت ال�ترك��ي��ز ب�����ص��ورة �أك��ب�ر ع��ل��ى م��و���ض��وع‬
‫ب‌‪ .‬التبويب والقيا�س‪:‬‬ ‫اال�ضمحالل‪.‬‬
‫�أوال‪:‬تبويب وقيا�س املوجودات املالية‪:‬‬ ‫‪� .5‬أبرز االختالفات بني املعيار القدمي رقم ‪ 39‬واملعيار‬
‫ت�ض��من املعيار ‪ 39‬تبويب املوجودات املالية �ضمن �أربع‬ ‫اجلديد رقم ‪:9‬‬
‫فئات‪ ،‬كما يلي‪:‬‬ ‫كما �أ�سلفنا‪ ،‬ف�إن املعيار ‪ 9‬جاء لتب�سيط املعيار ‪39‬‬
‫• بالقيمة العادلة من خالل الأرباح واخل�س��ائر‪ ،‬ويعاد‬ ‫ومعاجلة الثغرات املوجودة فيه‪ .‬ونبني فيما يلي �أبرز‬

‫‪89‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪� .comprehensive income‬أو اخت�ص��ارا‬ ‫تبويبها فرعيا �إىل فئتني‪:‬‬

‫‪.FVTOCI‬‬ ‫‪ ‬حمتفظ بها لغر�ض املتاجرة‪.‬‬
‫• بالقيم��ة العادل��ة م��ن خ�لال الأرب��اح �أو اخل�س��ائر‬ ‫‪ ‬بالقيم��ة العادلة م��ن خالل الأرباح واخل�س��ائر عند‬
‫‪،Fair value through profit or loss‬‬ ‫االعرتاف الأويل‪.‬‬
‫�أو اخت�ص��ارا ‪ .FVTPL‬وه��ذه يع��اد تبويبه��ا فرعيا‬ ‫• قرو�ض وت�سليفات (تقا�س بالتكلفة املطف�أة)‪.‬‬
‫�إىل فئتني‪ ،‬هما‪:‬‬ ‫• حمتفظ بها لغاية تاريخ اال�س��تحقاق (تقا�س بالتكلفة‬
‫‪ ‬مقا�س��ة ب�ص��ورة الزامي��ة بالقيمة العادل��ة من خالل‬ ‫املطف�أة)‪.‬‬
‫الأرباح �أو اخل�سائر (ب�ضمنها امل�شتقات)‪.‬‬ ‫• متاحة للبيع‪ ،‬وت�شمل تلك الأدوات امل�صنفة �أ�سا�سا‬
‫‪ ‬مبوبة بالقيمة العادلة من خالل الأرباح �أو اخل�س��ائر‬ ‫كمتاح��ة للبيع وكذل��ك �أية �أدوات مل تبوب �ض��من �أي‬
‫عند االعرتاف الأويل‪.‬‬ ‫من الفئ��ات الأخرى (تقا���س بالقيم��ة العادلة ويعرتف‬
‫وقد اعتم��د املعيار ‪� 9‬أ�س�س��ا جديدة الختي��ار التبويب‬ ‫بالتغ�يرات اليف القيمة العادلة �ض��من الدخل ال�ش��امل‬
‫املالئم من خالل اختبارين‪ ،‬هما‪:‬‬ ‫الآخر ما مل يعتمد �أ�سا�س الكلفة كا�ستثناء)‪.‬‬
‫• اختبار خ�صائ�ص التدفقات النقدية التعاقدية‪.‬‬ ‫املعي��ار اجلدي��د ج��اء بفئ��ات خمتلف��ة و�أ�س���س جديدة‬
‫• اختبار منوذج الأعمال للمن�ش���أة امل�س��تخدم لإدارة‬ ‫(اختب��ارات) لغر���ض اختيار التبويب املنا�س��ب‪ ،‬حيث‬
‫تلك املوجودات‪.‬‬ ‫تبوب املوجودات املالية �ضمن ثالث فئات‪ ،‬وكما يلي‪:‬‬
‫وفيما يلي تو�ضيح لكيفية تبويب وقيا�س املوجودات املالية‬ ‫• بالتكلفة املطف�أة ‪.Amortized cost‬‬
‫من خالل �شجرة القرارات‪:)MNP,2016(:‬‬ ‫• بالقيم��ة العادل��ة م��ن خ�لال الدخ��ل ال�ش��امل‬
‫الآخ��ر ‪Fair value through other‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪90‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪91‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫عدم التطابق �أو التزامن املحا�س��بي ‪Accounting‬‬ ‫ثانيا‪:‬تبويب وقيا�س املطلوبات املالية‪:‬‬
‫‪.mismatch‬‬ ‫ت�ض��من املعيار ‪ 39‬تبويب املطلوبات املالية �ضمن فئتني‪،‬‬
‫• �أن جمموع��ة م��ن املطلوب��ات املالي��ة‪� ،‬أو موجودات‬ ‫كما يلي‪:‬‬
‫مالية ومطلوبات مالية‪ ،‬تدار ويقيم �أدا�ؤها على �أ�س��ا�س‬ ‫• بالقيمة العادلة من خالل الأرباح واخل�س��ائر‪ ،‬ويعاد‬
‫القيمة العادلة‪( .‬الفقرت��ان ‪ 4.2.2‬و ‪4.3.5‬من املعيار‬ ‫تبويبها فرعيا �إىل فئتني‪:‬‬
‫‪.)9‬‬ ‫‪ ‬حمتفظ بها لغر�ض املتاجرة‪.‬‬
‫وبينما يلزم املعيار ‪ 39‬باالعرتاف بتغريات القيمة العادلة‬ ‫‪ ‬بالقيم��ة العادلة م��ن خالل الأرباح واخل�س��ائر عند‬
‫للمطلوبات املالية املبوبة ب�شكل ال رجعة فيه ب�أنها مقا�سة‬ ‫االعرتاف الأويل‪.‬‬
‫بالقيم��ة العادلة م��ن خالل الأرباح واخل�س��ائر �ض��من‬ ‫• مطلوبات �أخرى‪.‬‬
‫الأرباح واخل�س��ائر‪ ،‬ف�إن املعيار ‪ 9‬ي�س��تلزم عر�ض مبالغ‬ ‫املعيار اجلديد ت�ض��من تبوي��ب املطلوبات املالية �ض��من‬
‫التغريات يف القيمة العادلة للمطلوبات املالية التي تعزى‬ ‫فئتني‪ ،‬وكما يلي‪:‬‬
‫�إىل التغريات يف خماطر االئتمان اخلا�ص��ة باملن�ش���أة �ضمن‬ ‫• بالتكلفة املطف�أة‪.‬‬
‫الدخل ال�ش��امل الآخر‪ ،‬مع عر�ض بقية التغريات �ضمن‬ ‫• بالقيمة العادلة من خالل الأرباح �أو اخل�سائر‪ .‬وهذه‬
‫الأرباح واخل�سائر‪( .‬الفقرة ‪ 5.7.7‬من املعيار ‪ .)9‬لكن‬ ‫يعاد تبويبها فرعيا �إىل فئتني‪ ،‬هما‪:‬‬
‫�إذا �أدت ه��ذه املعاجل��ة �إىل خلق‪� ،‬أو تو�س��يع‪ ،‬حالة عدم‬ ‫‪ ‬حمتفظ بها لغر�ض املتاجرة (ب�ضمنها امل�شتقات)‪.‬‬
‫التطابق املحا�سبي يف الأرباح واخل�سائر‪� ،‬أو �أن املطلوب‬ ‫‪ ‬بالقيم��ة العادلة م��ن خالل الأرباح واخل�س��ائر عند‬
‫ميثل التزام قر�ض �أو عقد �ض��مانات مالية مبوب بالقيمة‬ ‫االعرتاف الأويل‪.‬‬
‫العادلة من خالل الأرباح واخل�س��ائر‪ ،‬فعلى املن�ش���أة �أن‬ ‫كذل��ك فقد ت�ض��من املعي��ار معاجلة خا�ص��ة اللتزامات‬
‫تعر�ض كافة املكا�سب �أو اخل�سائر عن ذلك املطلوب (مبا‬ ‫القرو�ض وعقود ال�ضمانات املالية‪ .‬و�ألغى املعيار اجلديد‬
‫يف ذل��ك �آثار التغري يف خماطر االئتمان) �ض��من الأرباح‬ ‫اال�س��تثناء الوارد يف املعيار القدمي الذي ي�س��مح بقيا�س‬
‫واخل�سائر‪( .‬الفقرة ‪ 9-5.7.8‬من املعيار ‪.)9‬‬ ‫املطلوبات املالية امل�ش��تقة بالكلف��ة يف حال توفر �رشوط‬
‫معينة‪ ،‬وب��دال من ذلك �ألزم قيا�س��ها بالقيمة العادلة من‬
‫ثالثا‪� :‬إعادة التبويب‪:‬‬ ‫خالل الأرباح �أو اخل�سائر‪.‬‬
‫ي�س��مح املعيار ‪ 39‬ب�إعادة تبويب الأدوات املالية من فئة‬ ‫�أي�ض��ا من املهم الإ�ش��ارة �إىل �أن املعيار ‪ ،9‬كما هو عليه‬
‫�إىل �أخرى يف حال توفر �رشوط حمددة‪ ،‬على �سبيل املثال‬ ‫احلال يف املعيار ‪ ،39‬ي�س��مح للمن�ش�أة بتعيني مطلوبات‬
‫التغري يف املقا�ص��د �أو القدرة للمن�ش�أة مما يجعل التبويب‬ ‫مالية معينة ب�أنها مقا�سة بالقيمة العادلة من خالل الأرباح‬
‫الأويل غ�ير مالئم‪� ،‬أو توف��ر قيا�س للقيم��ة العادلة �أكرث‬ ‫واخل�سائر‪ .‬وذلك يف احلاالت التالية‪:‬‬
‫موثوقي��ة‪� ،‬أو بالعك���س �أن قيا���س القيم��ة العادلة مل يعد‬ ‫• �أن العقد يحتوي على م�شتقة �ضمنية �أو �أكرث‪.‬‬
‫ممكنا‪( .‬الفقرة ‪ 50.54‬من املعيار ‪.)39‬‬ ‫• �أن ه��ذا التبويب يلغي �أو يقل��ل بدرجة كبرية حالة‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪92‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫ه��ذا النم��وذج لكاف��ة الأدوات املالي��ة تبع��ا الختب��ار‬
‫اال�ض��محالل‪ .‬ومبوج��ب املعي��ار اجلدي��د ف���إن اختبار‬
‫اال�ض��محالل ي�س��تخدم للأدوات التالي��ة‪MNP,(:‬‬
‫‪:)2016‬‬
‫• املوجودات املالية املقا�سة بالتكلفة املطف�أة‪.‬‬
‫• �أدوات ا�ستثمارات الدين املقا�سة بالقيمة العادلة من‬
‫خالل الدخل ال�شامل الآخر‪.‬‬
‫• مدينو عقود االيجار التي تدخل �ضمن نطاق املعيار‬
‫رقم ‪ – 17‬عقود االيجار‪.‬‬
‫• املدينون التجاريون وموجودات العقود التي تدخل‬
‫�ض��من نطاق معيار التقارير املالية ال��دويل ‪15-‬العقود‬
‫مع العمالء‪.‬‬
‫• التزام��ات القرو�ض وعقود ال�ض��مانات املالية التي‬
‫مل يت��م قيا�س��ها بالقيم��ة العادل��ة م��ن خ�لال الأرب��اح‬
‫واخل�سائر‪.‬‬
‫وال ت�س��تخدم متطلب��ات اال�ض��محالل يف املعي��ار ‪9‬‬
‫لال�س��تثمارات يف حق��وق امللكية �أو املفردات املقا�س��ة‬
‫بالقيم��ة العادل��ة م��ن خ�لال الأرب��اح واخل�س��ائر‪� ،‬أو‬
‫اال�ستثمارات يف حقوق امللكية التي مت اختيارها لتقا�س‬
‫بالقيمة العادلة من خالل الدخل ال�شامل الآخر‪.‬‬
‫ويوفر املعيار ‪ 9‬منوذجني �أو منهجني لقيا�س اال�ضمحالل‪،‬‬
‫وكما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬النموذج العام لقيا�س خم�ص�ص خ�سائر اال�ضمحالل‪:‬‬
‫مبوجب هذا النموذج يعرتف بخ�سائر اال�ضمحالل تبعا‬
‫جلودة االئتمان‪ ،‬وعلى ثالث مراحل‪:‬‬
‫‪ ‬املرحل��ة الأوىل‪ :‬املوج��ودات العامل��ة‪ :‬يع�ترف‬
‫مبخ�ص�ص اخل�سائر مببلغ خ�سائر االئتمان املتوقعة خالل‬
‫‪� 12‬شهرا‪.‬‬
‫‪ ‬املرحل��ة الثاني��ة‪ :‬املوج��ودات املالية الت��ي تعاين من‬
‫‪93‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫�أم��ا املعيار ‪ 9‬فقد ت�ض��من مبد�أ واحدا لإع��ادة التبويب‬
‫للموجودات املالية‪� ،‬إذ ي�سمح بذلك عندما تغري املن�ش�أة‬
‫م��ن من��وذج الأعم��ال املتب��ع لإدارة موجوداته��ا فقط‪،‬‬
‫وعموم��ا ف�إن هذه احلال��ة ال يتوقع حدوثها �إال ب�ص��ورة‬
‫حمدودة كما يف حالة قيام املن�ش���أة ب�رشاء من�ش���أة �أخرى‬
‫�أو ا�س��تبعاد �أو توق��ف خط انتاجي‪ .‬وال ي�س��مح مطلقا‬
‫ب�إعادة التبويب للمطلوبات املالية‪( .‬الفقرة ‪2-4.4.1‬‬
‫من املعيار ‪.)9‬‬
‫ت‪ .‬اال�ضمحالل‪:‬‬
‫لق��د تغ�يرت متطلبات اال�ض��محالل ب�ص��ورة جوهرية‬
‫ب�ص��دور املعي��ار ‪ ،9‬فف��ي ح�ين كان النم��وذج املعتمد‬
‫الحت�س��اب اال�ض��محالل يف املعي��ار ‪ 39‬ه��و (منوذج‬
‫اخل�س��ارة الفعلي��ة) اعتم��د املعي��ار ‪( 9‬منوذج خ�س��ائر‬
‫االئتمان املتوقعة) الذي ي�أتي ان�سجاما مع معايري بازل‪.‬‬
‫وعل��ى وج��ه التف�ص��يل‪ ،‬ف���إن املعي��ار ‪ 39‬كان ي�ؤخ��ر‬
‫االعرتاف بخ�سائر االئتمان حلني توفر الدليل املو�ضوعي‬
‫على حدوث اال�ض��محالل فعال‪ ،‬مع الأخذ بالأحداث‬
‫املا�ضية والظروف احلالية عند حتديد مبلغ اال�ضمحالل‬
‫(�أي عدم الأخذ ب�أحداث خ�س��ائر االئتمان امل�س��تقبلية‬
‫حتى ل��و كانت متوقعة بدرجة كب�يرة)‪ .‬وقد اتبع املعيار‬
‫مناذج خمتلفة لال�ض��محالل للأدوات املالية املختلفة تبعا‬
‫الختبار اال�ض��محالل‪ ،‬مب��ا يف ذلك اال�س��تثمارات يف‬
‫حقوق امللكية املبوبة (متاحة للبيع)‪.‬‬
‫�أما املعيار ‪ 9‬فيلزم باالعرتاف بخ�س��ائر االئتمان املتوقعة‬
‫يف كل فرتة مالية حتى لو مل حتدث �أحداث خ�سائر فعلية‪.‬‬
‫وال يكتف��ي املعي��ار ب�أخذ الأحداث املا�ض��ية والظروف‬
‫احلالي��ة يف االعتبار‪ ،‬و�إمنا ي�أخذ �أي�ض��ا معلومات النظرة‬
‫امل�س��تقبلية املعقول��ة وامل�ؤي��دة والت��ي ميك��ن احل�ص��ول‬
‫عليه��ا بدون كل��ف �أو جه��ود غري مربرة‪ .‬وي�س��تخدم‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪ ‬النموذج املب�س��ط‪ :‬مبوجب ه��ذا النموذج ال نحتاج‬
‫�إىل حتدي��د مرحلة تدهور خماطر االئتم��ان للموجودات‬
‫املالية لأن خم�ص���ص اخل�سائر يعرتف به عادة على �أ�سا�س‬
‫خ�سائر االئتمان املتوقعة لكامل حياة املوجود‪.‬‬
‫وفيم��ا يل��ي خمط��ط يو�ض��ح متطلب��ات اال�ض��محالل‬
‫مبوج��ب املعي��ار ‪ 9‬عل��ى �أ�س��ا�س النم��وذج الع��ام‪:‬‬
‫(‪:)MNP,2016‬‬
‫وال ب��د يف البداي��ة من الإ�ش��ارة �إىل �أن بع���ض الأحكام‬
‫الأ�سا�س��ية ملحا�س��بة التحوط ال��واردة يف املعيار ‪ 39‬مت‬
‫االبقاء عليها يف املعيار ‪ ،9‬وهي كما يلي‪:‬‬
‫• �أن حما�سبة التحوط اختيارية ولي�ست الزامية‪.‬‬
‫• �أن��واع التحوطات ثالثة‪ :‬حت��وط التدفقات النقدية‪،‬‬
‫وحت��وط القيم��ة العادلة‪ ،‬وحتوط �ص��ايف اال�س��تثمار يف‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫خ�س��ائر ائتم��ان متزاي��دة‪ :‬يعرتف مبخ�ص���ص خ�س��ائر‬
‫االئتم��ان مببلغ خ�س��ائر االئتم��ان املتوقع��ة الذي يغطي‬
‫كامل حياة املوجود‪.‬‬
‫‪ ‬املرحل��ة الثالثة‪ :‬االئتمان اخلا�رس‪ :‬يعرتف مبخ�ص���ص‬
‫اخل�س��ائر مببلغ خ�س��ائر االئتم��ان املتوقعة ال��ذي يغطي‬
‫كامل حياة املوجود‪ ،‬ويعرتف ب�إيراد الفائدة على �أ�سا�س‬
‫التكلفة املطف�أة‪.‬‬
‫ث‪ .‬حما�سبة التحوط‪:‬‬
‫�أدخ��ل املعيار ‪� 9‬إ�ص�لاحات مهمة على منوذج حما�س��بة‬
‫التحوط‪ ،‬مع تو�س��يع االف�ص��اح عن �إدارة املخاطر‪ ،‬مع‬
‫الربط بني املعاجلات املحا�سبية و�إدارة املخاطر‪ ،‬وبالتايل‬
‫متكني املن�ش�آت من عك�س ن�شاطات �إدارة املخاطر �ضمن‬
‫بياناتها املالية ب�صورة �أف�ضل‪.‬‬
‫‪94‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫الدويل ‪ : IFRS7‬الأدوات املالية‪ -‬االف�صاح (املعدل)‬ ‫العمليات الأجنبية‪.‬‬

‫• �أن فاعلي��ة التح��وط تقا���س بحاالت ع��دم الكفاءة قد ت�ض��من متطلبات جديدة للإف�ص��اح للمن�ش�آت التي‬
‫ت�ستخدم النموذج اجلديد ملحا�سبة التحوط‪.‬‬ ‫(نقاط ال�ضعف) املعرتف بها يف الأرباح واخل�سائر‪.‬‬
‫وفيما يلي خال�صة باالختالفات املهمة بخ�صو�ص حما�سبة‬ ‫• يجب االحتفاظ بتوثيق مالئم للتحوط‪.‬‬
‫كم��ا ينبغي الإ�ش��ارة �أي�ض��ا �إىل �أن معي��ار التقارير املالية التحوط بني املعيارين القدمي واجلديد‪:‬‬
‫املعيار ‪9‬‬ ‫املعيار ‪39‬‬ ‫املو�ضوع‬
‫ميكن ا�ستخدام امل�شتقات فقط ي�سمح للمن�ش�آت با�ستخدام املوجودات‪ /‬املطلوبات‬ ‫�أدوات التحوط‬
‫ك�أدواتللتحوط‪ ،‬وت�ستخدم املوجودات‪ /‬من غري امل�شتقات التي تتم املحا�سبة عنها بالقيمة العادلة‬
‫املطلوبات من غري امل�شتقات كتحوط من خالل الأرباح واخل�سائر ك�أدوات للتحوط‪.‬‬
‫ملخاطر العملة الأجنبية‪.‬‬

‫ي�سمح املعيار بتبويب الأدوات التالية كبنود حموط لها‪،‬‬
‫والتي هي غري م�ؤهلة مبوجب املعيار ‪:39‬‬
‫•التعر�ضات التي جتمع م�شتقة وبند م�ؤهل للتحوط‬
‫(التعر�ضات املجمعة) �إذا كان التعر�ض يدار‬
‫كتعر�ض واحد‪.‬‬
‫•الأدوات املالية �ضمن فئة بالقيمة العادلة من خالل‬
‫الدخل ال�شامل الآخر‪.‬‬
‫•مكونات بنود معينة مالية وغري مالية‪.‬‬
‫•جمموعات من البنود‪.‬‬
‫•توجد قيود كثرية بخ�صو�ص البنود التي‬ ‫املفردات (البنود)‬
‫ميكن ا�ستخدامها لغر�ض التحوط‪.‬‬ ‫امل�ؤهلة للتحوط‬
‫•ال ميكن ت�صنيف امل�شتقات كبنود حموط‬
‫لها‪.‬‬
‫•هناك حاالت حمدودة ميكن خاللها‬
‫ا�ستخدام حما�سبة التحوط ملجموعات‬
‫من البنود‪.‬‬

‫•ي�ضع املعيار معايري جديدة لتحديد فاعلية التحوط‬ ‫•تقا�س فاعلية التحوط با�ستخدام مدى‬ ‫اختبار فاعلية‬
‫بدون معايري رقمية حمددة‪.‬‬ ‫رقميا من ‪.%125-80‬‬ ‫التحوط‬
‫•يركز على العالقة االقت�صادية بني البنود املحوط لها‬
‫و�أدوات التحوط‪ ،‬وعلى �أثر خماطر االئتمان على‬
‫تلك العالقة‪ ،‬وعلى ن�سبة التحوط لعالقة التحوط‪.‬‬

‫يتطلب �إنهاء عالقة التحوط احلالية والبدء �إذا �أدى حجم البنود املحوط لها �أو �أدوات التحوط‬ ‫�إعادة التوازن‬
‫�إىل تغيري �أهداف �إدارة املخاطر‪ ،‬ت�ستمر عالقة التحوط‬ ‫بعالقة جديدة‪.‬‬
‫احلالية‪ ،‬لكن يجب تغيري ن�سبة التحوط لأغرا�ض حما�سبة‬
‫التحوط ملواءمة ن�سبة التحوط اجلديدة مع �أغرا�ض �إدارة‬
‫املخاطر‪.‬‬

‫ميكن للمن�ش�أة التوقف عن حما�سبة التحوط ال ميكن التوقف عن حما�سبة التحوط �إال يف حالة عدم‬ ‫التوقف عن حما�سبة‬
‫الوفاء مبعايري الت�أهيل‪.‬‬ ‫متى �أرادت‪.‬‬ ‫التحوط‬

‫‪95‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫�إذ �أن ه��ذه امل�ص��ارف تعم��ل وف��ق �أح��كام ومب��ادئ‬
‫ال�رشيعة الإ�س�لامية‪ ،‬وبالتايل فه��ي يحرم عليها املتاجرة‬
‫بامل�ش��تقات املالي��ة‪ ،‬كما يح��رم عليها التعام��ل بالفائدة‬
‫وه��ذا ينعك�س على كيفية ا�س��تخدام �أ�س��لوب التكلفة‬
‫املطف���أة الذي يقوم على طريقة الفائ��دة الفعالة‪ ،‬وكيف‬
‫تقوم بح�س��اب خ�س��ائر االئتم��ان املتوقعة الت��ي ينطبق‬
‫عليها مفهوم ال�رضر املحرم �رشعا‪ ،‬الخ‪.‬‬
‫• �إن املعيار يو�ص��ف ب�أن��ه (قائم على املبادئ)‪ ،‬ولي�س‬
‫(على القواعد) مما يعني مرونة يف ا�س��تخدام االجتهاد‪،‬‬
‫وتطبي��ق مبد�أ (اجلوهر فوق ال�ش��كل)‪� .‬إن هذا بالنتيجة‬
‫يعن��ي �أن جمال�س الإدارة والإدارات العليا يف امل�ص��ارف‬
‫تتحم��ل م�س���ؤولية �أك�بر يف تطبيق هذا املعي��ار �أكرث من‬
‫املحا�سبني‪ ،‬فهل �أن الإدارات قادرة على النهو�ض بهذه‬
‫املهمة؟‬
‫• وينبغ��ي �أي�ض��ا �أخ��ذ الرتابط الوثيق بني ه��ذا املعيار‬
‫واملعاي�ير الأخرى املتعلقة ب��الأدوات املالية التي �س��بق‬
‫ذكرها يف بداية البحث‪ ،‬واملعايري الأخرى ذات ال�ص��لة‬
‫مثل معيار عقود االيجار التمويلية ‪ ،IFRS 17‬ومعيار‬
‫العق��ود مع العمالء ‪ ،IFRS 15‬ومعيار القيمة العادلة‬
‫‪،IFRS 13‬‬
‫• مبا �أن املعيار يقوم �أ�سا�س��ا عل��ى (منوذج الأعمال)‪،‬‬
‫فم��ن ال��ضروري قي��ام الإدارات العلي��ا يف امل�ص��ارف‬
‫ب�ص��ياغة من��وذج الأعمال والأه��داف له��ذا النموذج‬
‫واعتماده �ض��من ا�س�تراتيجية امل�رصف‪ ،‬م��ع توثيق هذا‬
‫النم��وذج و�إي�ص��اله �إىل الإدارات الدنيا للعمل مبوجبه‪،‬‬
‫و�إىل املحا�سبني العتماده لأغرا�ض تطبيق املعيار‪ .‬وينبغي‬
‫مراع��اة �أن هذا النموذج ال يتم تغيريه �أو االنحراف عنه‬
‫�إال يف ظروف ا�س��تثنائية وح�سب املتطلبات الواردة يف‬
‫املعي��ار‪ ،‬كما ينبغي ت�س��جيل طبيعة و�أ�س��باب و�آثار هذه‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫‪ .6‬التحديات التي تواجه امل�ص��ارف بخ�صو�ص تطبيق‬
‫املعيار رقم ‪:9‬‬
‫ال �شك �أن معيار التقارير املالية الدويل رقم ‪ 9‬ميثل حتوال‬
‫نوعيا كبريا يف املحا�س��بة ع��ن الأدوات املالية‪ ،‬ومعاجلة‬
‫�آث��ار الأزمة املالية العاملي��ة‪ .‬و�أن التنفيذ باجلودة املطلوبة‬
‫له��ذا املعيار ي���ؤدي �إىل قيا�س �أكرث موثوقي��ة لر�أ�س املال‬
‫وي�ساهم يف حتقيق ان�ضباط ال�سوق ومزيد من ال�شفافية‪.‬‬
‫ولكن تنفيذ هذا املعي��ار على الوجه املطلوب ميثل حتديا‬
‫�أكرب للم�ص��ارف على وجه اخل�صو�ص وملهنة املحا�سبة‪،‬‬
‫لذلك ينبغي اال�س��تعداد لتنفيذه باتخاذ خطوات جادة‪،‬‬
‫ق��د تكون �ص��عبة ومرهقة‪ ،‬خ�صو�ص��ا �إذا م��ا �أخذنا يف‬
‫االعتبار �أن امل�صارف العراقية حديثة عهد بتطبيق معايري‬
‫التقارير املالية الدولية ب�ش��كل ع��ام‪� ،‬إذا بد�أ التطبيق مع‬
‫بداي��ة ع��ام ‪ 2016‬بطريق��ة ت�ش��وبها الكثري م��ن نقاط‬
‫ال�ضعف‪ ،‬فمعظم امل�صارف ا�ستمرت بتطبيق الإجراءات‬
‫واملعاجلات املحا�سبية التقليدية لكنها ملواجهة متطلبات‬
‫�إع��داد البيانات املالية وفق تلك املعايري جل�أت بعد انتهاء‬
‫ال�س��نة املالي��ة �إىل اال�س��تعانة بخربات خارجي��ة لغر�ض‬
‫ترجم��ة بياناتها املالي��ة �إىل لغة املعاي�ير الدولية لي�س �إال‪.‬‬
‫وهذا الأمر يزيد من م�س�ألة تطبيق املعيار رقم ‪� 9‬صعوبة‪.‬‬
‫وفيم��ا يل��ي خال�ص��ة ب�أه��م التحدي��ات التي �س��تواجه‬
‫امل�صارف بهذا اخل�صو�ص‪:‬‬
‫�أ‌‪ .‬حتديات منهجية‪:‬‬
‫• ينبغ��ي �أن ت�أخ��ذ امل�ص��ارف بنظ��ر االعتب��ار ابت��داء‬
‫�أن تطبي��ق املعي��ار رق��م ‪ 9‬يج��ب �أن يت��م بالرتاب��ط مع‬
‫تنفيذ مق��ررات بازل‪ ،‬وبالأخ�ص دلي��ل خماطر االئتمان‬
‫واملحا�س��بة عن خ�س��ائر االئتمان املتوقعة ال�ص��ادر عام‬
‫‪ 2015‬وامل�شار �إليه �آنفا يف هذا البحث‪.‬‬
‫• كما ينبغي مراعاة خ�صو�ص��ية امل�صارف الإ�سالمية‪،‬‬
‫‪96‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫التحوط‪.‬‬
‫ب‌‪ .‬حتديات فنية‪:‬‬
‫• يتوق��ع �أن تتبن��ى الإدارات �سيا�س��ات وا�ض��حة‬
‫بخ�ص��و�ص املوجودات املالية التي يتم قيا�س��ها بالتكلفة‬
‫املطف���أة‪ .‬و�إذا م��ا مت تبويب موجود على هذا الأ�س��ا�س‬
‫ف�لا يلج���أ امل��صرف �إىل بيع��ه �إال يف ظروف ا�س��تثنائية‬
‫حم��ددة‪ ،‬و�أن تت��م عملية البيع ب�ص��ورة موثق��ة ومبوافقة‬
‫جمل�س الإدارة‪.‬‬
‫• ي�س��مح املعيار بخيار تبويب املوجودات‪ /‬املطلوبات‬
‫املالي��ة بالقيمة العادل��ة من خالل الأرباح �أو اخل�س��ائر‪،‬‬
‫وي���ؤدي ذلك �إىل �إلغ��اء حالة عدم التنا�س��ق يف القيا�س‬
‫واالعرتاف (عدم التطابق املحا�سبي) والذي قد ين�ش�أ من‬
‫قيا�س املوجودات واملطلوبات �أو االعرتاف باملكا�س��ب‬
‫واخل�سائر عنها مبوجب �أ�س�س خمتلفة‪ .‬وعندما ي�ستخدم‬
‫خيار القيمة العادلة للأدوات املالية التي ت�ص��نف �ضمن‬
‫امل�س��توى الثال��ث (املعي��ار ‪ )IFRS13‬ف�إن تفا�ص��يل‬
‫الأدوات املالي��ة ومنهجي��ة تقييمه��ا يجب �أن تخ�ض��ع‬
‫مل�ص��ادقة جمل���س الإدارة‪ ،‬و�أن يت��م الإف�ص��اح عنها يف‬
‫‪97‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫االنحراف��ات والتغريات وامل�ص��ادقة عليه��ا من جمال�س‬
‫الإدارة‪ .‬وحينما تكون هذه االنحرافات مهمة وكبرية‪،‬‬
‫فيجب الإف�صاح عنها يف ك�شف االي�ضاحات املرفق مع‬
‫القوائم املالية‪.‬‬
‫• كما يتطلب الأمر �أي�ض��ا حتديد وتنفيذ مناذج مالئمة‬
‫لقيا�س اخل�س��ائر املتوقعة ملخاطر االئتمان‪ ،‬واحت�س��اب‬
‫�ص��ايف اخل�س��ائر املتوقع��ة عل��ى م��دى حي��اة الأدوات‬
‫املقيم��ة بالتكلف��ة املطف���أة‪ ،‬وبع���ض الذمم املدين��ة املبوبة‬
‫بالقيمة العادلة من خالل الدخل ال�شامل الآخر‪ ،‬وبع�ض‬
‫التزامات القرو�ض‪ ،‬وبع�ض ذمم عقود االيجار التمويلية‪.‬‬
‫وحتديد التبويب املنطقي املنا�س��ب للموجودات االئتما‬
‫ني��ة‪ ،‬وم�ؤ�رشات ج��ودة االئتم��ان‪ ،‬وقيم نق��اط البداية‬
‫لكل مرحلة م��ن املراحل الثالث التي يت�ض��منها منوذج‬
‫اال�ضمحالل‪.‬‬
‫• الأخ��ذ يف االعتبار �رضورة توفري املعلومات املعقولة‬
‫على �أ�س��ا�س النظرة امل�س��تقبلية‪ ،‬وتطورات االقت�ص��اد‬
‫الكل��ي و�أ�س��واق امل��ال م��ن �أج��ل االع�تراف امللت��زم‬
‫بخ�س��ائر االئتمان املتوقع��ة‪ ،‬وبتنفيذ متطلبات حما�س��بة‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املتعرثة‪ .‬كما ينبغي املواءمة بني �أ�س�س الت�صنيف االئتماين‬
‫الداخلي والأ�س�س املعتمدة من قبل م�ؤ�س�سات الت�صنيف‬
‫االئتماين اخلارجي املعتمدة عامليا‪.‬‬
‫• يتطل��ب منوذج اال�ض��محالل حتديد الزي��ادة املهمة‬
‫يف خماط��ر االئتم��ان‪ ،‬وه��ذا ينطوي على ق��در كبري من‬
‫االجته��اد‪ ،‬مما ي�س��تدعي حتديد ما هي امل�ؤ��شرات الدالة‬
‫على زي��ادة مهمة يف خماطر االئتم��ان‪ .‬ومن ذلك‪ :‬عدم‬
‫كفاي��ة �أو ع��دم موثوقية املعلوم��ات املالية وغ�ير املالية‬
‫املقدم��ة من العمي��ل‪ ،‬و�ض��عف التوثي��ق‪� ،‬أو �أن العميل‬
‫يخ�ض��ع ملطالبات ق�ض��ائية جت��اه طرف ثال��ث قد يكون‬
‫لها �أثر مهم على و�ض��عه املايل‪� ،‬أو التغريات املتكررة يف‬
‫الإدارة العلي��ا للعميل‪� ،‬أو الت�أخ��ر يف مبا�رشة العمليات‬
‫للم�رشوع املقرت�ض علي��ه‪� ،‬أو الهبوط احلاد يف �إيرادات‬
‫العميل‪ ،‬الخ‪.‬‬
‫• ي�س��مح املعيار با�س��تخدام ا�س��تثناء خماط��ر االئتمان‬
‫املنخف�ض��ة لقيا�س خ�س��ائر االئتمان املتوقعة خالل ‪12‬‬
‫�ش��هرا‪ ،‬وذل��ك عندما تك��ون خماط��ر االئتم��ان للأداة‬
‫املالية منخف�ضة بتاريخ البيانات املالية‪� .‬إن هذا اال�ستثناء‬
‫يجب ا�س��تخدامه بتحفظ‪ ،‬و�أن يخ�ض��ع مل�صادقة جمل�س‬
‫الإدارة‪.‬‬
‫ت‌‪ .‬حتديات حما�سبية‪:‬‬
‫• يجب على امل�صارف �أن تعيد تبويب الأدوات املالية‬
‫القائمة وفق الت�ص��نيف ال��وارد يف املعيار ‪ 9‬واملتطلبات‬
‫الواردة فيه‪.‬‬
‫• تغيري �أ�سلوب ح�ساب اال�ضمحالل (خم�ص�ص خماطر‬
‫االئتم��ان) مبراع��اة املتطلب��ات اجلدي��دة ووف��ق منوذج‬
‫خ�سائر االئتمان املتوقعة ولي�س الفعلية‪.‬‬
‫• بالن�سبة ملحا�سبة التحوط‪ ،‬ف�إن املعيار اعتربها اختيارية‬
‫وغ�ير ملزمة‪ ،‬ومع ذل��ك ينبغي ��ضرورة االهتمام بهذا‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫البيانات املالية‪.‬‬
‫• عل��ى عك���س املعي��ار ‪ ،39‬ف�إن املعيار ‪ 9‬ال ي�س��مح‬
‫باالع�تراف ب���أدوات حق��وق امللكي��ة غ�ير امل�س��عرة‬
‫بالكلف��ة‪ ،‬وم��ع ذلك يق��ر املعيار ب�أنه يف ظ��روف نادرة‬
‫ب�أن الكلف��ة لأداة ما قد تكون التقدير الأن�س��ب للقيمة‬
‫العادل��ة‪ .‬وه��ذا يتطل��ب بيان تفا�ص��يل اال�س��تثمارات‬
‫القائمة يف حقوق ملكية غري م�س��عرة‪ ،‬وكلفها‪ ،‬وقيمها‬
‫العادلة‪ ،‬و�أ�س���س الو�صول للقيمة العادلة‪ ،‬مع الإف�صاح‬
‫عن ذلك يف البيانات املالية‪.‬‬
‫• ي�س��مح املعي��ار بتبوي��ب املطلوب��ات املالي��ة بالقيمة‬
‫العادل��ة من خ�لال الأرباح �أو اخل�س��ائر‪ ،‬مم��ا قد ي�ؤدي‬
‫�إىل مكا�س��ب �أو خ�س��ائر غ�ير حمقق��ة �ض��من الدخ��ل‬
‫ال�ش��امل الآخر عن��د املحا�س��بة عن التغ�يرات يف قيمة‬
‫خماطر االئتمان اخلا�ص��ة بامل��صرف‪ .‬وينبغي �أن يتم �إلغاء‬
‫االعرتاف ب�أية مكا�س��ب �أو خ�سائر غري حمققة عن خماطر‬
‫االئتمان اخلا�صة عند ح�ساب ال�رشيحة رقم ‪ 1‬من حقوق‬
‫امللكية مبوجب متطلبات بازل ‪.3‬‬
‫• �إن تنفي��ذ منوذج خ�س��ائر االئتمان املتوقعة ي�ش��كل‬
‫حتدي��ا مهم��ا للم�ص��ارف‪ ،‬ويتوق��ع �أن يك��ون حج��م‬
‫خم�ص���ص خماطر االئتمان مبوجب املعي��ار ‪� 9‬أعلى مما هو‬
‫علي��ه يف املعيار ‪ .39‬ولأجل التنفيذ املن�ض��بط ملتطلبات‬
‫املعيار بهذا اخل�صو�ص‪ ،‬على امل�صارف �أن تبذل جهودها‬
‫لتطوير مناذج مالئمة لتحديد خ�س��ائر االئتمان املتوقعة‬
‫م��ع الأخذ يف االعتب��ار تعليمات بازل‪ ،‬وعليها و�ض��ع‬
‫�إجراءات للتقييم الدوري جلودة تلك النماذج‪.‬‬
‫• ينبغي على امل�ص��ارف �أن ت�ض��ع تعريفا ملعنى (التعرث)‬
‫و�أن يك��ون هذا التعريف من�س��جما م��ع متطلبات بازل‬
‫وم��ع تعليم��ات البنك املرك��زي‪ ،‬ويف �ض��وء ذلك يتم‬
‫ح�ساب خم�ص�ص خماطر االئتمان‪ ،‬وحتديد ما هي الديون‬
‫‪98‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫االفتتاحية للفرتة ال�سابقة التي تعود لها الأرقام املقارنة‪.‬‬ ‫اجلان��ب ملواكب��ة التطورات احلا�ص��لة يف �أ�س��واق املال‬
‫هذه الطريقة ت�سهل املقارنة لكنها قد تنطوي على كلف‬ ‫وا�س��تخدام حما�سبة التحوط كو�س��يلة لرفع كفاءة �إدارة‬
‫وجهود لإجناز العملية‪.‬‬ ‫الأدوات املالية‪.‬‬
‫ب‌‪ .‬عدم �إعادة تبوي��ب وعر�ض الأرقام املقارنة‪ ،‬ولكن‬ ‫• ت�أمني متطلبات الإف�ص��اح يف ك�ش��ف الإي�ض��احات‬
‫تعدي��ل ر�ص��يد الأرب��اح املحتج��زة لل�س��نة الأوىل التي‬ ‫امللحق بالبيانات املالية ال�س��نوية‪ ،‬وعن �آثار تطبيق املعيار‬
‫يطب��ق فيها املعيار ليعك�س الأثر املرتاكم للتحول‪ .‬وهذه‬ ‫لأول مرة‪ ،‬و�أثر التحول على الأرباح املحتجزة‪.‬‬
‫الطريق��ة �أقل �ص��عوبة حي��ث �أن ب�إمكان املن�ش���أة �إظهار‬ ‫ث‌‪ .‬حتديات ا�سرتاتيجية‪:‬‬
‫الأرقام املقارنة لل�س��نة ال�سابقة كما هي لكنها ت�ؤثر على‬ ‫• اتخاذ التدابري املنا�س��بة التي من �ش���أنها �أن تقلل من‬
‫خا�صية املقارنة وحتتاج �إىل �إف�صاح �إ�ضايف‪.‬‬ ‫حجم خم�ص�ص��ات املخاطر وتقلبات الأرباح واخل�س��ائر‬
‫ويف كال الطريقتني‪ ،‬يلزم على املن�ش�أة �أن تقوم بتحليالت‬ ‫على املدى الطويل‪.‬‬
‫وح�سابات تف�ص��يلية ملقارنة متطلبات املعيار ‪ 9‬مع الأثر‬ ‫• التعام��ل بح��ذر وحكم��ة م��ع التخفي���ض املتوق��ع‬
‫الرجعي من تاريخ ال�رشوع بالأدوات املالية ذات العالقة‬ ‫على حق��وق امللكية ب�س��بب الت�أث�يرات الأولية لتطبيق‬
‫على املركز املايل للمن�ش�أة بتاريخ التحول‪.‬‬ ‫املعيار‪.‬‬
‫‪ .8‬ت�أ�ش�ير حجم امل�ش��كلة للتطبيق يف بيئة امل�ص��ارف‬ ‫• مراجعة ت�صاميم املنتجات امل�رصفية يف �ضوء ت�أثريات‬
‫العراقية‪:‬‬ ‫املعيار اجلديد لغر�ض �ضمان التناف�سية والربحية‪.‬‬
‫لأج��ل حتديد حجم امل�ش��كلة التي �س��تواجه امل�ص��ارف‬ ‫• املراجع��ة املعتني��ة للط��رق والنم��اذج والأ�س��اليب‬
‫العراقي��ة و�أط��راف املهنة‪ ،‬فق��د قام الباحث��ان بالرجوع‬ ‫امل�س��تخدمة لتطبي��ق املعيار مب��ا ي���ؤدي �إىل تفعيل تطبيقه‬
‫�إىل القوائم املالية املن�ش��ورة للم�ص��ارف العراقية لل�س��نة‬ ‫و�ضمان التب�سيط يف الإجراءات‪.‬‬
‫املالي��ة ‪ ،2016‬والت��ي يفرت�ض �أنها قد �أعدت ا�س��تنادا‬ ‫• �ض��مان التن�س��يق للتطبيق الفاعل للمعيار‪ ،‬وب�شكل‬
‫�إىل معايري التقارير املالي��ة الدولية‪ ،‬وبالتايل ف�إن البيانات‬ ‫خا���ص التن�س��يق ب�ين متطلب��ات املعي��ار املحا�س��بية‬
‫اخلا�ص��ة باال�س��تثمارات والأدوات املالي��ة ق��د �أعدت‬ ‫ومتطلبات �إدارة املخاطر ومتطلبات �إدارة االئتمان‪.‬‬
‫ا�س��تنادا �إىل املعيار ‪ ،39‬ومن ثم مت �إعداد اجلدول التايل‬ ‫• مواءم��ة املعاجلات والأمور التنظيمية بني املحا�س��بة‬
‫الذي يت�ض��من تفا�صيل املوجودات املالية التي �ستخ�ضع‬ ‫و�إدارة املخاطر وتكنولوجيا املعلومات‬
‫لإعادة التبويب والقيا�س وفق املعيار ‪:9‬‬ ‫‪ .7‬التحول لتطبيق املعيار ‪:9‬‬
‫يوفر املعي��ار منهجني للتح��ول لتطبيق��ه‪TATA,( :‬‬
‫‪)2017‬‬
‫�أ‌‪� .‬إع��ادة تبويب وعر���ض الأرقام املقارنة ذات ال�ص��لة‬
‫للفرتة املالية ال�س��ابقة كي تعك�س متطلب��ات املعيار‪ ،‬مع‬
‫االعرتاف بالأثر الناجت عن التحول يف الأرباح املحتجزة‬

‫‪99‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول يبني �أنواع وحجم املوجودات املالية لدى امل�صارف العراقية اخلا�صة كما يف ‪2006/12/31‬‬
‫(املبالغ مباليني الدنانري العراقية)‬

‫بالقيمة‬ ‫بالقيمة‬
‫حتى‬
‫العادلة من‬ ‫بالتكلفة‬ ‫العادلة من‬ ‫متاحة‬ ‫قرو�ض‬
‫تاريخ‬ ‫ا�سم امل�رصف‬
‫خالل‬ ‫املطف�أة‬ ‫خالل‬ ‫للبيع‬ ‫وت�سليفات‬
‫اال�ستحقاق‬
‫�أ‪.‬خ‬ ‫د‪�.‬ش‪.‬ا‬
‫‪2,510‬‬ ‫‪9,623‬‬ ‫�آ�شور الدويل‬
‫‪1,455‬‬ ‫‪138,294‬‬ ‫بابل‬
‫‪97,400‬‬ ‫‪5,865‬‬ ‫‪195,066‬‬ ‫بغداد‬
‫‪142,137‬‬ ‫جيهان اال�سالمي‬
‫‪290,670‬‬ ‫‪950‬‬ ‫‪9,904‬‬ ‫التجاري العراقي‬
‫‪837‬‬ ‫‪13,748‬‬ ‫االقت�صاد‬
‫‪151,221‬‬ ‫ايالف اال�سالمي‬
‫‪82,960‬‬ ‫‪44,405‬‬ ‫‪12,831‬‬ ‫‪287,550‬‬ ‫اخلليج التجاري‬
‫‪103,401‬‬ ‫اال�ستثمار العراقي‬
‫‪279,133‬‬ ‫التنمية الدويل‬
‫‪10,165‬‬ ‫‪137,618‬‬ ‫العراقي اال�سالمي‬
‫‪29,871‬‬ ‫‪2,278‬‬ ‫‪112,713‬‬ ‫ال�رشق الأو�سط‬
‫‪67,534‬‬ ‫نور العراق‬
‫‪8,250‬‬ ‫الدويل اال�سالمي‬
‫‪11,860‬‬ ‫‪19,870‬‬ ‫كورد�ستان الدويل‬
‫‪8,227‬‬ ‫‪59,124‬‬ ‫البالد اال�سالمي‬
‫‪581‬‬ ‫‪4,308‬‬ ‫‪172,318‬‬ ‫املو�صل‬
‫‪38,303‬‬ ‫‪114,532‬‬ ‫املن�صور‬
‫‪1,615‬‬ ‫‪124,683‬‬ ‫الأهلي العراقي‬
‫‪2,931‬‬ ‫االئتمان‬
‫‪1,314‬‬ ‫‪210,258‬‬ ‫الإقليم التجاري‬
‫‪839‬‬ ‫‪108,052‬‬ ‫�سومر‬
‫‪1,827‬‬ ‫‪157,633‬‬ ‫عرب العراق‬
‫‪6,741‬‬ ‫‪272,651‬‬ ‫املتحد اال�ستثمار‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪100‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫�ض��وء متطلبات بازل‪ ،‬وهذه م�ش��كلة يجب �أال ي�ستهان‬
‫بها‪ ،‬ومتثل التحدي الأكرب يف تطبيق املعيار‪.‬‬
‫ج‌‪ .‬رغم �أن املعي��ار رقم ‪ 9،‬كما هو عليه احلال يف املعيار‬
‫‪ ،39‬قد جعل من حما�سبة التحوط اختيارية‪� ،‬إال �أن هذا‬
‫ال يعن��ي �إهم��ال هذا اجلان��ب حيث �أن حما�س��بة التحوط‬
‫�رضورية ومفيدة لأعرا�ض �إدارة املخاطر‪.‬‬
‫ح‌‪� .‬أن املعي��ار احلدي��د رق��م ‪ 9‬يحت��اج �إىل مزي��د م��ن‬
‫االجتهادات لتطبيقه على خالف املعيار ال�سابق‪.‬‬
‫خ‌‪� .‬أن التح��ول للمعي��ار اجلدي��د ي�ؤثر جوهري��ا يف قيمة‬
‫الأدوات املالية‪ ،‬ويف مبالغ خم�ص�صات اال�ضمحالل‪.‬‬
‫‪ .10‬التو�صيات‪:‬‬
‫يف �ضوء النتائج التي مت التو�صل �إليها يف البحث‪ ،‬نو�صي‬
‫مبا يلي‪:‬‬
‫�أ‌‪ .‬من ال�رضورة مبكان مبا�رشة امل�ص��ارف التجارية العائدة‬
‫ملكيته��ا للدولة ( الرافدين ‪ ،‬الر�ش��يد ‪ ،‬التجارة) بتطبيق‬
‫املعاي�ير الدولي��ة للإب�لاغ امل��ايل ‪ IFRS‬ت�أميناً ل�س�لامة‬
‫�إجراءات القيا�س والتبويب والإف�صاح وحتقيقاً لل�شفافية‬
‫وعدال��ة املناف�س��ة خا�ص��ة و�إن امل�ص��ارف الث�لاث هذه‬
‫م�س��تحوذة عل��ى �أكرث م��ن ‪ 80%‬من الن�ش��اط امل�رصيف‬
‫التجاري يف العراق ‪.‬‬
‫ب‌‪ .‬على امل�ص��ارف العراقية �أن ت�أخذ م�س�ألة تطبيق املعيار‬
‫رق��م ‪ 9‬بجدي��ة واهتم��ام‪ ،‬وتهيئ��ة م�س��تلزمات التطبيق‬
‫ال�س��ليم ل��ه‪ ،‬وه��ي كم��ا وردت يف الفق��رة ‪ 6‬م��ن هذا‬
‫البحث‪ ،‬وال نريد هنا �إعادة تكرارها‪.‬‬
‫ت‌‪ .‬يتطل��ب الأم��ر من البن��ك املركزي العراق��ي وهيئة‬
‫�أو �س��وق الأوراق املالي��ة يف العراق العمل على �إ�ص��دار‬
‫توجيهات �إر�ش��ادية للم�ص��ارف وبقي��ة ال�رشكات لأجل‬
‫�ضمان �سهولة و�سالمة التطبيق �سيما و�أن تطبيق متطلبات‬
‫املعيار ي�ؤثر على ال�سلطة الرقابية املناطة لهاتني اجلهتني‪.‬‬
‫‪101‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫ومن خالل مراجعة اجلدول �أعاله‪ ،‬ميكن التو�ص��ل �إىل ما‬
‫يلي‪:‬‬
‫�أ‌‪� .‬أن اجل��زء الأكرب من املوج��ودات املالية يرتكز يف فقرة‬
‫(القرو���ض والت�س��ليفات) �أو (الت�س��هيالت االئتماني��ة‬
‫املبا��شرة) �أو (التموي�لات الإ�س�لامية يف امل�ص��ارف‬
‫الإ�س�لامية)‪ ،‬وبالت��ايل ي�ؤ��شر حمدودية التن��وع يف حمافظ‬
‫الأدوات املالي��ة للم�ص��ارف‪ ،‬وه��ذا يخف��ف من حجم‬
‫امل�ش��كلة‪ ،‬رغم حتفظنا على الأ�س��لوب املتبع يف التبويب‬
‫حيث �أن هناك ن�سبة كبرية من امل�صارف ف�شلت يف توفري‬
‫التبويب ال�صحيح وفق املعيار ‪ 39‬املطبق حاليا‪.‬‬
‫ب‌‪� .‬أن كاف��ة امل�ص��ارف العراقي��ة ال تتعامل بامل�ش��تقات‬
‫املالية‪ ،‬وهذا يخفف كثريا من امل�شكلة‪.‬‬
‫ت‌‪ .‬رغ��م ذلك‪ ،‬ف�إن تطبيق املعيار اجلديد يظل بحاجة �إىل‬
‫تعليمات �إر�ش��ادية ت�صدرها اجلهات الر�س��مية املخت�صة‬
‫(البنك املركزي العراقي وهيئة �أو �سوق الأوراق املالية)‪.‬‬
‫وهذا ما مل يتم حلد الآن‪.‬‬
‫‪ .9‬اال�ستنتاجات‪:‬‬
‫�أ‌‪ .‬توجد اختالفات دراماتيكية مهمة بني معيار املحا�س��بة‬
‫الدويل ‪ ،39‬ومعيار التقارير املالية الدويل ‪.9‬‬
‫ب‌‪� .‬أن املعي��ار رق��م ‪ 9‬يحمل معه حتدي��ات كبرية لأجل‬
‫تطبيقه ب�ص��ورة �سليمة يف بيئة امل�ص��ارف العراقية‪ ،‬وهذه‬
‫التحدي��ات منه��ا م��ا هو منهج��ي‪ ،‬ومنه��ا ما ه��و فني‪،‬‬
‫وحما�سبي‪ ،‬وا�سرتاتيجي‪.‬‬
‫ت‌‪� .‬أن من خمففات امل�ش��كلة اخلا�ص��ة بالتطبيق حمدودية‬
‫التن��وع يف حماف��ظ الأدوات املالية للم�ص��ارف العراقية‪،‬‬
‫وع��دم تعاملها بامل�ش��تقات املالية حل��د الآن‪ .‬لكن هذا ال‬
‫يعني �إلغاء امل�شكلة كليا‪.‬‬
‫ث‌‪ .‬تبق��ى م�ش��كلة �إع��ادة ح�س��اب اال�ض��محالل على‬
‫املوج��ودات املالي��ة مهمة‪ ،‬يف �ض��وء املعي��ار رقم ‪ 9‬ويف‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ح‌‪ .‬م��ن ال��ضروري قي��ام مراقبي احل�س��ابات امل�س��تقلني‬ ‫ث‌‪ .‬من ال�رضوري واملهم جدا تدريب الكوادر املحا�سبية‬
‫بالتوا�صل مع عمالئهم من امل�صارف وال�رشكات ل�ضمان‬ ‫يف امل�ص��ارف وال��شركات كافة على تطبيق ه��ذا املعيار‪،‬‬
‫التطبيق ال�س��ليم للمعيار قبل بداية ال�س��نة املالية ‪2018‬‬ ‫وعل��ى كافة معايري التقارير املالي��ة الدولية ومعاجلة نق�ص‬
‫و�أثناءها‪.‬‬ ‫املعرفة الكبري يف هذا املجال‪.‬‬
‫خ‌‪ .‬كذل��ك ينبغ��ي االهتم��ام يف نف�س الوقت ب�أ�س��اليب‬ ‫ج‌‪ .‬ينبغي على مراقبي ح�س��ابات امل�ص��ارف وال�رشكات‬
‫وتقني��ات قيا���س القيم��ة العادلة‪ ،‬كم��ا وردت يف معيار‬ ‫امل�س��تقلني االملام ال��كايف باملعيار رق��م ‪ ،9‬وعلى اجلمعية‬
‫التقارير املالية الدويل رقم ‪ :13‬القيمة العادلة‪ ،‬باعتبارها‬ ‫العراقي��ة للمحا�س��بني القانونيني �أن تق��وم بفتح دورات‬
‫م�س�ألة مكملة للتطبيق الناجح للمعيار رقم ‪.9‬‬ ‫وور�ش عمل لتدريبهم على متطلبات املعيار‪.‬‬

‫امل�صادر واملراجع‪:‬‬
‫املراجع العربية‪:‬‬
‫‪ .1‬العبي��ان والع�ص��يمي و�رشكاءه��م‪ ،‬املعيار الدويل رق��م ‪ 9‬بديال للمعيار ‪ 39‬املحا�س��بي نهاية ‪ ،2010‬مقال‬
‫من�شور يف جريدة الأنباء الكويتية‪ 18 ،‬فرباير ‪� ،2010‬ص ‪ ،40‬الكويت‪.‬‬
‫‪ .2‬عرنوق‪ ،‬بهاء غازي وحمادة‪ ،‬ر�ش��ا‪� ،‬أثر التحول �إىل تطبيق املعيار الدويل لإعداد التقارير املالية رقم ‪ 9‬يف‬
‫قيا�س الأدوات املالية للم�ص��ارف املدرجة يف �س��وق دم�ش��ق للأوراق املالية (درا�س��ة تطبيقية)‪ ،‬جملة جامعة دم�شق‬
‫للعلوم االقت�صادية والقانونية‪ ،‬املجلد ‪ ،30‬العدد الأول‪� ،2014 ،‬ص ‪.584-561‬‬
‫‪ .3‬ق�شالن‪ ،‬با�سل فهد عبداحلميد‪� ،‬أثر تطبيق منهج القيمة العادلة على البيانات املالية للبنوك التجارية الأردنية‬
‫يف �ضوء الأزمة املالية العاملية‪ ،‬ر�سالة ماج�ستري يف املحا�سبة‪ ،‬جامعة ال�رشق الأو�سط‪ ،‬الأردن‪.2011 ،‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪102‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

:‫املراجع باللغة الأنكليزية‬

1. Afme, Finance for Europe, Interaction of IFRS9 with capital requirements, Feb.,
2017.
2. Amin, Miten, Elarks, Stephen & Harries, Gus, IFRS0: analytical and reporting
solutions for structured finance,Moody’s, 2017.
3. Bank of England, Consultation paper: CP4616/: IFRS9: changes to reporting
requirements, Dec., 2016.
4. Basel Committee on Banking Supervision, Guidance on credit risk and accounting
for expected credit losses, Dec., 2015.
5. BDO, Need to know: IFRS9: financial instruments: classification and impairment,
2014.
6. Ernst & Young, IFRS9: Financial instruments, 2016.
7. Ernst& Young, Financial instruments, a summary of IFRS9 and its effects, March,
2017.
8. European Systemic Risk Board (ESRB), Financial stability: implications of IFRS9,
May, 2017.
9. Experis, IFRS9: implementing the new standard for foreign financial instruments.
10. Grant Thornton, Get ready for IFRS9: the impairment requirements, March,
2016.
11. Grant Thornton, Get ready for IFRS9: classifying and measuring financial
instruments, Nov., 2016.
12. Grant Thornton, IFRS9: financial instruments, June, 2017.
13. IASB, IFRS9: Financial instruments, July, 2014.
14. IATA, Airline disclosure guide: hedge accounting under IFRS9, in association
with KPMG, 2016.
15. IPSAS, IFRS9: financial instruments, compared to IPSASB exposure draft 62,
Aug., 2017.
16. KPMG, First impressions: IFRS9: financial instruments, Sept., 2014.
17. MNP, An overview of IFRS9: financial instruments vs. IAS39: financial
instruments: recognition and measurement, Jan., 2016, Canada.
18. PWC, IFRS9: hedging in practice, frequently questions, Jan., 2015.
19. PWC, IFRS9: financial instruments: understanding the basics, 2016.
20. TATA consultancy service, White paper: IFRS9 transition: challenges and way
forward, 2017.
21. Wong, Dikson& Kung, Mini, Wider fields: IFRS9 credit impairment modeling,
Actuaries Institute, 2016.

103 2018 /‫ مار�س‬-‫ اذار‬- ‫ ال�سنة اخلام�سة‬-‫العدد اخلام�س‬

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫احملاسب القانوني نبيل عبداحلر تومان‬

‫موضوع البحث‬

‫أثر تطبيق املعيار الدولي لإلبالغ املالي‬

‫رقم ‪" 9‬األدوات املالية" على احملافظ االئتمانية للمصارف العراقية اخلاصة‬
‫" بحث تطبيقي يف م�رصف بغداد �ش‪ .‬م‪ .‬خ"‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪104‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫• نبي��ل عبد احل��ر تومان من مواليد العراق – حمافظة كربالء املقد�س��ة‬
‫�سنة ‪،1971‬‬
‫• حائز على �ش��هادة البكلوريو�س يف علوم املحا�س��بة من جامعة بغداد ‪/‬‬
‫كلية الإدارة والإقت�صاد �سنة ‪،1995‬‬
‫• حائ��ز على �ش��هادة املحا�س��بة القانونية م��ن املعهد العربي للمحا�س��بني‬
‫القانونيني �سنة ‪،2004‬‬
‫• حائز على ال�شهادة الدولية ملحاربة الف�ساد من املعهد الأمريكي ملحاربة الف�ساد �سنة ‪،2016‬‬
‫• م�ؤهل للعمل كمراقب ح�سابات منذ �سنة ‪.2010‬‬
‫• ع�ضو اجلمعية العراقية للمحا�سبني القانونيني‪.‬‬
‫• ع�ضو املعهد الأمريكي ملحاربة الف�ساد‪.‬‬
‫• مدير �إدارة املخاطر امل�رصفية يف م�رصف بغداد –�رشكة م�ساهمة خا�صة منذ اذار‪.2015 /‬‬
‫• مدير تدقيق يف مكتب نائب رئي�س اجلمهورية د‪.‬عادل عبد املهدي ويف ديوان رئا�سة اجلمهورية‬
‫من �سنة ‪ 2009‬لغاية ‪.2015‬‬
‫• مدير ق�س��م التدقيق‪ ،‬ومن ثم م�س���ؤول ق�س��م ال�رضيبة يف �رشكة �آرن�س��ت ويونغ العاملية للتدقيق‬
‫واال�ست�شارات من �سنة ‪ 2004‬لغاية �سنة ‪،2009‬‬
‫• مدير تدقيق يف مكتب املحا�س��ب القانوين ومراقب احل�س��ابات عادل حممد احل�س��ون من �س��نة‬
‫‪ 2000‬لغاية �سنة ‪.2004‬‬
‫• مدير تدقيق يف مكتب املحا�س��ب القانوين ومراقب احل�س��ابات حت�س�ين نعمة العار�ضي من �سنة‬
‫‪ 1997‬ولغاية �سنة ‪.2000‬‬
‫• البحوث ال�سابقة‪:‬‬
‫‪ -‬بح��ث بعنوان " �إ�س��تقاللية ومو�ض��وعية �أداء �أجهزة التدقي��ق الداخلي العامل��ة يف القطاع العام‬
‫–‪.2013‬‬
‫‪ -‬بحث بعنوان " تقييم وتطوير نظم املعلومات املحا�سبية املطبقة يف الوحدات احلكومية" بامل�شاركة‬
‫مع الدكتورة نظال عزيز �أبو التمن‪2014 .‬‬
‫• املقاالت املن�شورة‪:‬‬
‫‪ -‬التطلعات نحو بيئة رقابة داخلية �سليمة يف امل�صارف العراقية – جملة املحا�سب القانوين‪.‬‬
‫‪ -‬دور مراقب احل�سابات‪ ،‬جمل�س الإدارة‪ ،‬والإدارة التنفيذية‪ ،‬يف الوقاية من الإحتيال‪.‬‬

‫‪105‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫متهيد‪:‬‬
‫نتيجة للأزمة املالية العاملية التي حدثت يف عام ‪ 2008‬وما تلى �أحداثها من �إنهيار لبع�ض امل�ؤ�س�سات املالية‬
‫عده البع�ض ق�ص��وراً يف املعايري املحا�سبية ب�سبب الإعرتاف املت�أخر خل�سائر االئتمان‪� ،‬أ�صدر‬ ‫العاملية والذي ّ‬
‫املجل�س الدويل للمعايري املحا�سبية ‪ International Accounting Standards Board‬يف متوز‬
‫من �س��نة ‪ 2014‬الن�س��خة النهائية من املعيار الدويل رقم "‪ "9‬للإبالغ املايل والواجب التطبيق �إعتباراً من‬
‫ال عن املعيار املحا�س��بي الدويل رقم "‪ "39‬ب�ش���أن الأدوات املالية‪،‬‬ ‫‪ 1‬كان��ون الث��اين ‪ ،2018‬ليكون بدي ً‬
‫ونا�سخ ًا ما �سبق �إ�صداره من نف�س املعيار‪ ،‬ويت�ضمن املعيار اجلديد �أ�سا�س ًا منطقي ًا واحداً يف ت�صنيف وقيا�س‬
‫الأدوات املالية وتوقع اخل�سائر امل�ستقبلية و�أمنوذج �إنخفا�ض القيمة معتمداً على �أ�سلوب الإ�صالح امل�ستمر‬
‫يف حما�سبة التحوط‪.‬‬
‫ويف �ش��هر ت�رشين الأول من �سنة ‪� ،2009‬أ�صدر جمل�س معايري املحا�سبة الدولية ‪ IASB‬ما�أ�سماها "م�سودة‬
‫التعر�ض للأدوات املالية ‪ "Exposure Draft Financial Instruments‬والتي �إقرتحت ان ينبني‬
‫�أمنوذج التدين ‪ Impairment‬للأدوات املالية �إ�س��تناداً �إىل اخل�س��ائر املتوقعة بد ًال من اخل�س��ائر املتكبدة‬
‫لكافة الأدوات املالية امل�س��جلة بالتكلف��ة املطف�أة وبالقيمة العادلة من خالل قائمة الدخل ال�ش��امل الآخر‬
‫وهذا ي�ش��مل كافة الأوات املالية املدينة كالقرو�ض‪ ،‬اال�س��تثمارات‪ ،‬املدين��ون التجاريون‪ ،‬عقود الت�أجري‪،‬‬
‫ومعظم االلتزامات االئتمانية وعقود ال�ضمان املايل‪.‬‬
‫ت�أ�سي�س�� ًا مل��ا تقدم‪�،‬أ�ص��بح لزام ًا على امل�ؤ�س�س��ات املالية االعرتاف مبخ�ص���ص خ�س��ائر االئتم��ان املتوقعة‬
‫‪ Expected Credit Losses –ECLs‬على مدى �إثنى ع�رش �شهر (‪� )ECLs 12-month‬أو على‬
‫مدى عمر خ�س��ائر االئتمان املتوقع��ة (‪ )ECLs lifetime‬وذلك �إعتماداً عل��ى حجم الزيادة اجلوهرية‬
‫يف خماطر االئتمان مقارنة بت�أريخ املنح الأ�صلي‪ ،‬و�سوف يبد أ� تطبيق املعيار لأول مرة �إعتباراً من ‪ /1‬كانون‬
‫الثاين‪ 2018 /‬مع �إمكانية التطبيق املبكر قبل هذا الت�أريخ‪.‬‬
‫وبعد تبني البنك املركزي العراقي للمعايري الدولية لإعداد التقارير املالية لأول مرة يف القطاع امل�رصيف يف‬
‫�سنة ‪ ،2005‬و�إلزام امل�صارف العراقية بعر�ض بياناتها املالية ال�سنوية على وفق متطلبات تلك املعايري �إعتباراً‬
‫من ال�س��نة املالي��ة املنتهية كما يف ‪ /31‬كان��ون الأول‪ ،2016 /‬التزال امل�ص��ارف العراقية تطبق تعليمات‬
‫ولوائح البنك املركزي العراقي النافذة بخ�ص��و�ص �إحت�ساب خم�ص���ص خماطر االئتمان والذي ي�ستند على‬
‫املفه��وم الأول للإحت�س��اب وهو الإعتماد على اخل�س��ائر املتكبدة‪ ،‬الأمر الذي يتطلب درا�س��ة �أثر تطبيق‬
‫املعي��ار رق��م ‪ 9‬وحتديد متطلبات التطبيق‪ ،‬ومدى مالئمة و�إ�س��تعداد البيئة امل�رصفي��ة العراقية ملواجهة تلك‬
‫املتطلبات والإلتزام بت�أريخ التطبيق الفعلي‪� ،‬أو النظر يف ت�أجيل تطبيق هذا املعيار حلني تهيئة البيئة املنا�س��بة‬
‫للعمل به‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪106‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�ص��ارف العراقي��ة‪ ،‬الأمر ال��ذي يتطلب وفق��اً لذلك‬
‫مواكب��ة تلك املعايري والت�رشيعات وخلق البيئة املنا�س��بة‬
‫لتطبيقها بكافة متطلباتها التقنية والثقافية واللوج�ستية‪،‬‬
‫فمن املمكن �ص��ياغة م�ش��كلة البحث عل��ى وفق النحو‬
‫الآتي‪:‬‬
‫" يف �ض��وء تبن��ي و تطبي��ق املعاي�ير الدولي��ة لإعداد‬
‫التقاري��ر املالية يف القطاع امل��صريف العراقي‪ ،‬هل �أن بيئة‬
‫العمل العراقية مهي�أة ملتطلبات تطبيق املعيار الدويل رقم‬
‫‪ – 9‬الأدوات املالية‪ -‬امللزم تطبيقه دولياً يف الأول من‬
‫كانون الثاين ‪ 2018‬على م�س��توى القيا�س واالعرتاف‬
‫بخ�سائر االئتمان املتوقعة؟"‬
‫ومن املمكن تق�س��يم هذا ال�س���ؤال الرئي�سي �إىل الأ�سئلة‬
‫الفرعية الآتية‪:‬‬
‫املبحث الأول‪ :‬منهجية البحث‬
‫‪ 1-1‬م�شكلة البحث‪:‬‬
‫يف �ض��وء املتغ�يرات امل�رصفي��ة الدولي��ة وماي�ص��احبها‬
‫م��ن �إنعكا�س��ات على م�س��توى تطوير وحت�س�ين املعايري‬
‫والإر�ش��ادات ذات العالق��ة بتبني �أف�ض��ل املمار�س��ات‬
‫والتطبيقات التي ت�ض��من تخفيف �أث��ر املخاطر املتوقعة‬
‫من ممار�س��ة الن�ش��اطات امل�رصفية‪ ،‬وحيث �أن املتغريات‬
‫يف البيئ��ة العراقية م��ا بعد عام ‪ 2003‬ر�س��مت مالمح‬
‫العالق��ة الإقت�ص��ادية الت��ي ينهجها الع��راق وفقاً ملفهوم‬
‫ال�سوق املفتوح‪ ،‬وما يتطلبه هذا املفهوم من �إنفتاح على‬
‫العامل اخلارجي وب�ض��من ذلك تبني املعايري واالر�شادات‬
‫الدولي��ة يف التطبيق املحلي والتي ب��ادر البنك املركزي‬
‫العراق��ي ك�أول جه��ة قطاعي��ة �إ�رشافي��ة بتنفيذه��ا على‬

‫‪107‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫لإعداد التقاري��ر املالية والإ�س��تثناءات من تطبيق بع�ض‬
‫هذه املعايري‪.‬‬
‫‪� 3-1‬أهداف البحث‪:‬‬
‫تتمث��ل �أه��داف البح��ث يف الإجابة على الت�س��ا�ؤالت‬
‫ال��واردة مب�ش��كلة البحث للتو�ص��ل �إىل �إجاب��ة حول ما‬
‫ي�أتي‪:‬‬
‫�أ‌‪ .‬حتديد �أهم املتطلبات الفنية واللوج�ستية لتطبيق املعيار‬
‫الدويل رقم ‪،9‬‬
‫ب‌‪ .‬درا�س��ة �أثر تطبيق املعيار ال��دويل رقم ‪ 9‬يف الت�أريخ‬
‫املحدد للتطبيق‪،‬‬
‫ت‌‪ .‬ك�ش��ف �أه��م التحدي��ات الت��ي تواجه بيئ��ة العمل‬
‫العراقية لتطبيق املعيار الدويل رقم ‪،9‬‬
‫ث‌‪ .‬الو�ص��ول �إىل �أهم اخلطوات والإجراءات الواجب‬
‫تنفيذها لتهيئة بيئ��ة العمل العراقية لتطبيق املعيار الدويل‬
‫رقم ‪.9‬‬
‫‪ 4-1‬فر�ضيات البحث‪:‬‬
‫لدرا�س��ة م�ش��كلة البح��ث‪ ،‬فق��د �إعتم��د الباحث على‬
‫الفر�ضية الرئي�سة الآتية‪:‬‬
‫" �إن املعي��ار ال��دويل رق��م ‪ 9‬لإب�لاغ‬
‫امل��ايل ‪-‬الأدوات املالي��ة‪ -‬ميث��ل حت��و ًال‬
‫كبرياً يف املمار�س��ات املحا�سبية الدولية‬
‫بتبن��ي منه��ج قائ��م عل��ى املب��اديء‬
‫لت�ص��نيف املوج��ودات واملطلوب��ات‬
‫املالية وبالإعتماد عل��ى مناذج الأعمال‬
‫والتدفقات النقدية"‬
‫ومن الفر�ضية الرئي�سة تتفرع الفر�ضيات‬
‫الثانوية الآتية‪:‬‬
‫الفر�ضية الثانوية الأوىل‪:‬‬
‫" عدم �إلتزام امل�ص��ارف العراقية بتهيئة‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫‪ -‬ماهي متطلبات تطبيق املعيار الدويل رقم ‪9‬؟‬
‫‪ -‬هل ين�سجم و�ض��ع بيئة العمل يف القطاع امل�رصيف مع‬
‫متطلبات تطبيق املعيار رقم ‪ 9‬يف الوقت احلايل؟‬
‫‪ -‬ماه��ي االجراءات التي عل��ى البنك املركزي العراقي‬
‫وعلى امل�صارف العراقية تلبيتها لتطبيق املعيار رقم ‪9‬؟‬
‫‪� 2-1‬أهمية البحث‪:‬‬
‫تتمثل �أهمية البحث يف اجلوانب الآتية‪:‬‬
‫‪ -‬تطبي��ق املعيار الدويل رقم ‪� 9‬رضوري للإف�ص��اح عن‬
‫خماط��ر االئتم��ان واالع�تراف باخل�س��ائر املتوقع��ة عنها‬
‫و�ص��و ًال للوق��وف على �س�لامة عر�ض البيان��ات املالية‬
‫و�سالمة املركز املايل للم�ؤ�س�سات امل�رصفية‪.‬‬
‫‪ -‬م�س��اعدة البنك املركزي العراق��ي يف حتديد التوقيت‬
‫املنا�سب لتطبيق املعيار رقم ‪،9‬‬
‫‪ -‬م�ساعدة امل�صارف العراقية يف زيادة املعرفة مبتطلبات‬
‫املعي��ار ال��دويل رق��م ‪ 9‬وتهيئ��ة البيئ��ة الداخلي��ة لديها‬
‫�إ�ستعداداً لبدء التطبيق‪،‬‬
‫‪� -‬ض��مان الإف�ص��اح الع��ادل يف البيان��ات املالي��ة ع��ن‬
‫مدى �إلتزام امل�ؤ�س�س��ات العراقية بتطبيق املعايري الدولية‬
‫‪108‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫�إن ترتيب امل�ص��ارف العراقية اخلا�ص��ة وفقاً لأعلى ن�سبة‬
‫لر�ص��يد االئتم��ان املمن��وح (النق��دي والتعه��دي) �إىل‬
‫ر�أ�س املال والإحتياطيات كم��ا يف ‪ /31‬كانون الأول‪/‬‬
‫‪ 2015‬مبوج��ب البيان��ات املن�ش��ورة من قب��ل البنك‬
‫املركزي العراقي كانت‪)www.cbi.iq( :‬‬
‫‪ 5-1‬حدود البحث الزمانية واملكانية‪:‬‬
‫امل��دة الزمني��ة التي يغطيه��ا البحث هي �س��نة ‪،2016‬‬
‫وترجع �أهمية حتديد املدة الزمنية ملو�ض��وع الدرا�سة �إىل‬
‫كون �أن �سنة ‪ 2016‬قد �شهدت تبني و�إ�صدار البيانات‬
‫املالي��ة على وفق املعايري الدولية لإ�ص��دار التقارير املالية‬
‫من قبل امل�ص��ارف العراقية اخلا�ص��ة مما يوفر بيئة �سليمة‬
‫للمقارن��ة ب�ين املراك��ز املالي��ة ونتائ��ج الأعم��ال لتلك‬
‫امل�صارف وخ�صو�صاً مايخ�ص ت�صنيف املحافظ االئتمانية‬
‫وقيا���س املخاطر املحيطة بها بعد �أن �ألزم البنك املركزي‬
‫العراقي تل��ك امل�ص��ارف بتطبيق متطلب��ات التعليمات‬
‫رق��م (‪ )4‬ل�س��نة ‪� 2010‬إعتباراً من �ش��هر كانون الثاين‬
‫متطلبات تطبيق املعيار الدويل رقم ‪"9‬‬
‫الفر�ضية الثانوية الثانية‪:‬‬
‫" اليوجد دور فاعل للبنك املركزي العراقي يف الت�رشيع‬
‫والتوجيه والإ�رشاف على تطبيق املعيار الدويل رقم ‪"9‬‬
‫‪ 5-1‬جمتمع وعينة البحث‪:‬‬
‫ي�ش��مل جمتمع البحث امل�ص��ارف العراقية اخلا�ص��ة التي‬
‫�إلتزم��ت بتبني تطبي��ق املعايري الدولية لإع��داد التقارير‬
‫املالي��ة منذ عام ‪ 2016‬للوقوف عل��ى �أهم الإجراءات‬
‫التي تبنتها تلك امل�ص��ارف يف تهيئة بيئة العمل الداخلية‬
‫لتطبي��ق املعيار الدويل رق��م ‪ ،9‬وق��د مت �إختيار م�رصف‬
‫بغداد – �رشكة م�ساهمة خا�صة ك�أحد امل�صارف املعتمدة‬
‫لدرا�س��ة �أهم املتغيريات الت��ي حدثت يف بيئة عمله تلبية‬
‫ملتطلبات املعيار الدويل رقم ‪ ،9‬ودرا�س��ة �أثر تطبيق هذا‬
‫املعيار على املركز املايل املتوقع ونتيجة الن�ش��اط املتوقعة‬
‫للم��صرف عينة البح��ث بعد الأخ��ذ باحل�س��بان �آليات‬
‫القيا�س املعتمدة يف املعيار الدويل رقم ‪.9‬‬

‫‪109‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫مواقعها الإلكرتونية �أو من طريق البنك املركزي العراقي‬ ‫�س��نة ‪ 2016‬لت�ص��نيف االئتمان وقيا�س قيمة التدين يف‬
‫والت��ي تتطلب معرفة تفا�ص��يل بنود املحاف��ظ الإئتمانية‬ ‫املحافظ االئتمانية والتحوط له على وفق ما �أ�شارت �إليه‬
‫لأغرا�ض التحليل والقيا�س وفقاً ملتطلبات املعيار الدويل‬ ‫تلك التعليمات‪.‬‬
‫رق��م ‪ ،9‬مل يتمك��ن الباحث من احل�ص��ول على البيانات‬ ‫‪ 7-1‬م�صادر املعلومات‪:‬‬
‫ذات العالق��ة‪ ،‬وجل���أ �إىل البيانات املتواف��رة عن م�رصف‬ ‫الكت��ب والر�س��ائل والأطاريح والدوري��ات والتقارير‬
‫بغداد �س��اعده يف ذل��ك �إنتمائه لهذا امل��صرف‪ ،‬وكون‬ ‫املالية ذات العالقة‪،‬‬
‫�أن امل��صرف يحتل الرتتي��ب العا�رش بني �أكرب امل�ص��ارف‬ ‫حتليل البيانات املالية‪،‬‬
‫من حيث ن�س��بة االئتمان املمنوح �إىل ر�أ�س مال امل�رصف‬ ‫اللقاءات واملقابالت ال�شخ�صية‪،‬‬
‫و�إحتياطياته ال�س��ليمة‪ ،‬ف� ً‬
‫ض�لا عن مركزه املايل الر�صني‬ ‫�شبكة الإنرتنت‪.‬‬
‫وهي��كل موجودات��ه و�إلتزاماته املتن��وع‪ ،‬ونوعية زبائنه‬ ‫‪ 8-1‬حمددات البحث‪:‬‬
‫من خمتلف ال�رشائح‪ ،‬ف�إن يف �إعتقاد الباحث �أنه �س��يمثل‬ ‫نتيجة ملحددات ال�رسي��ة امل�رصفية‪ ،‬وعدم وجود بيانات‬
‫جمتمع الدرا�سة بعدالة للظروف املذكورة يف �أعاله‪.‬‬ ‫كافية من�ش��ورة عن املحافظ االئتمانية للم�ص��ارف على‬

‫جدول رقم (‪ )1‬ت�صنيف �أكرب االئتمانات املمنوحة يف امل�صارف العراقية اخلا�صة‬

‫جمموع ن�سبة االئتمان‬ ‫ن�سبة االئتمان‬ ‫ن�سبة االئتمان‬ ‫ن�سبة‬
‫النقدي والتعهدي �إىل‬ ‫التعهدي �إىل‬ ‫النقدي �إىل‬ ‫االئتمان‬ ‫ت�صنيف‬
‫امل�رصف‬ ‫الرتتيب‬
‫ر�أ�س املال واالحتياطيات‬ ‫ر�أ�س املال‬ ‫ر�أ�س املال‬ ‫النقدي �إىل‬ ‫الن�شاط‬
‫ال�سليمة‬ ‫واالحتياطيات‬ ‫واالحتياطيات‬ ‫الودائع‬
‫‪812%‬‬ ‫‪187%‬‬ ‫‪118%‬‬ ‫‪67%‬‬ ‫جتاري‬ ‫التنمية الدويل‬ ‫‪1‬‬
‫‪681%‬‬ ‫‪129%‬‬ ‫‪553%‬‬ ‫‪468%‬‬ ‫جتاري‬ ‫الب�رصة الأهلي‬ ‫‪2‬‬
‫‪632%‬‬ ‫‪447%‬‬ ‫‪185%‬‬ ‫‪277%‬‬ ‫ا�سالمي‬ ‫الوطني الإ�سالمي‬ ‫‪3‬‬
‫‪541%‬‬ ‫‪390%‬‬ ‫‪151%‬‬ ‫‪320%‬‬ ‫جتاري‬ ‫املتحد العراقي‬ ‫‪4‬‬
‫‪495%‬‬ ‫‪99%‬‬ ‫‪396%‬‬ ‫‪127%‬‬ ‫جتاري‬ ‫الوركاء‬ ‫‪5‬‬
‫‪474%‬‬ ‫‪382%‬‬ ‫‪93%‬‬ ‫‪94%‬‬ ‫جتاري‬ ‫الإقت�صاد‬ ‫‪6‬‬
‫‪418%‬‬ ‫‪154%‬‬ ‫‪264%‬‬ ‫‪412%‬‬ ‫ا�سالمي‬ ‫دجلة والفرات‬ ‫‪7‬‬
‫‪339%‬‬ ‫‪140%‬‬ ‫‪199%‬‬ ‫‪183%‬‬ ‫جتاري‬ ‫الإحتاد‬ ‫‪8‬‬
‫‪248%‬‬ ‫‪113%‬‬ ‫‪135%‬‬ ‫‪132%‬‬ ‫جتاري‬ ‫ال�شمال‬ ‫‪9‬‬
‫‪203%‬‬ ‫‪90%‬‬ ‫‪113%‬‬ ‫‪25%‬‬ ‫جتاري‬ ‫بغداد‬ ‫‪10‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪110‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املبحث الثاين‪ :‬درا�سات �سابقة‬

‫‪1-2-1‬درا�سات عراقية‪:‬‬
‫‪ 1-1-2-1‬درا�سة (الغبان‪ ،‬ثائر �صربي‪:)2010 ،‬‬

‫جدول رقم (‪ )2‬درا�سات حملية �سابقة‪ -‬ثائر �صربي الغبان‬

‫تكييف االف�صاح املحا�سبي للم�صارف التجارية على وفق متطلبات املعايري الدولية ذات ال�صلة‬
‫عنوان الدرا�سة‬
‫بالأدوات املالية وعر�ضها – درا�سة تطبيقية‬
‫بيان مدى �إلتزام امل�صارف التجارية العراقية بن�رش التقارير والقوائم املالية من خالل �إتباع املعيار‬
‫الدويل لإعداد التقارير املالية‪ ،‬وبيان ق�صور التقارير والبيانات املالية املن�شورة حالي ًا‪ ،‬واالنتقال من‬ ‫هدف الدرا�سة‬
‫االف�صاح الوقائي �إىل االف�صاح التثقيفي عن املعلومات املحا�سبية‬

‫خل�صت الدرا�سة �إىل جمموعة من الإ�ستنتاجات من �أهمها‪:‬‬

‫•عدم االف�صاح عن ال�سيا�سات املهمة للم�رصف‪،‬‬
‫•�إهمال الأ�س�س املعتمدة لتحديد اخل�سائر يف القرو�ض وال�سلفيات وعدم االف�صاح عنها‪،‬‬
‫•عدم العمل على توزيع املخاطر امل�رصفية للأ�صول والإلتزامات‪،‬‬
‫•وجود ق�صور كبري يف االف�صاح املحا�سبي وفق ًا ملتطلبات املعايري الدولية‪،‬‬
‫�أهم الإ�ستنتاجات‬
‫•�ضعف كفاءة الكوادر العاملة يف عينة البحث وعدم �إملامهم بالعلوم املالية احلديثة واملعايري‬
‫الدولية‪،‬‬
‫•الق�صور يف توفري املعلومات التي ت�ساعد على �إتخاذ القرارات للموازنة بني الإ�ستثمار‬
‫واملخاطرة‪ ،‬وال�سيولة واملالءة‪ ،‬واملخاطر املتعلقة بالأ�صول والإلتزامات خارج امليزانية‪.‬‬

‫�أهم التو�صيات الواردة يف الدرا�سة كانت كما ي�أتي‪:‬‬

‫•حتديد �سيا�سات حما�سبية يف جماالت منح االئتمان النقدي و�إدارة املخاطر بكافة �أنواعها‪،‬‬
‫•العمل على جعل االف�صاح يعطي �صورة وا�ضحة عن طبيعة �أعمال امل�صارف‪ ،‬بوجه خا�ص‬
‫�أهم التو�صيات‬
‫املعلومات اخلا�صة باملخاطر االئتمانية‪ ،‬ال�سوق‪ ،‬ال�سيولة واملخاطر الت�شغيلية والقانونية‪.‬‬
‫•تعزيز االلتقاء مع متطلبات املعايري الدولية للمحا�سبة امل�رصفية‪.‬‬

‫‪ – 39‬الأدوات وامل�ش��تقات املالية والذي طور الحقاً‬ ‫ركزت الدرا�سة على متطلبات االف�صاح املحا�سبي على‬
‫�إىل املعي��ار رقم (‪ – )9‬الأدوات املالي��ة لغر�ض التعرف‬ ‫وفق متطلبات املعايري الدولية لإعداد التقارير املالية‪� ،‬إذ‬
‫على متطلبات حتديد اخل�سائر املتوقعة يف الأدوات املالية‬ ‫تركزت الدرا�سة على تطبيق متطلبات املعيارين الدوليني‬
‫(مو�ضوع درا�سة الباحث)‪.‬‬ ‫رق��م (‪ )1‬العر���ض واالف�ص��اح ورق��م (‪ )7‬الأدوات‬
‫املالي��ة‪ -‬االف�ص��اح‪ ،‬دون �إظه��ار متطلب��ات املعيار رقم‬

‫‪111‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ 2-2-1‬درا�سات عربية‪:‬‬
‫‪ 1-2-2-1‬درا�سة (عرنوق‪ ،‬بهاء غازي‪)2014،‬‬

‫جدول رقم (‪ )3‬درا�سات عربية �سابقة – بهاء غازي عرنوق‬

‫�أثر التحول �إىل تطبيق املعيار الدويل لإعداد التقارير املالية رقم ‪ 9‬يف قيا�س الأدوات املالية‬ ‫عنوان الدرا�سة‬
‫للم�صارف املدرجة يف �سوق دم�شق للأوراق املالية‬
‫هدفت الدرا�سة �إىل بيان �أثر تطبيق املعيار الدويل رقم ‪ 9‬يف قيا�س الأدوات املالية املتاحة‬
‫للبيع‪ ،‬الأدوات املالية املحتفظ بها للمتاجرة‪ ،‬الأدوات املالية املحتفظ بها حتى ت�أريخ‬ ‫هدف الدرا�سة‬
‫اال�ستحقاق‪.‬‬

‫خل�صت الدرا�سة �إىل جمموعة من اال�ستنتاجات من �أهمها‪:‬‬

‫•�إن التحول �إىل تطبيق املعيار الدويل رقم ‪ 9‬ي�ؤثر جوهري ًا على الأدوات املالية املتاحة‬
‫للبيع الذي يجعل قيمتها �صفراً ب�سبب �إعادة ت�صنيفها �أما حتت اال�ستثمارات املحتفظ‬
‫بها للمتاجرة �أو اال�ستثمارات املحتفظ بها حتى ت�أريخ اال�ستحقاق يف حال كانت‬
‫�أدوات دين‪.‬‬ ‫�أهم الإ�ستنتاجات‬
‫•ت�صنيف االلتزامات املالية وقيا�سها لأنها تتما�شى مع متطلبات املعيار الدويل رقم ‪9‬‬
‫�إذ تنح�رص االلتزامات املالية يف امل�صارف كلها بتلك االلتزامات التي قي�ست بالتكلفة‬
‫ال عن بع�ض االلتزامات الناجتة عن بع�ض امل�شتقات بالقيمة العادلة من‬ ‫املطف�أة ف�ض ً‬
‫خالل الربح واخل�سارة‪.‬‬
‫�أهم التو�صيات التي وردت يف الدرا�سة كانت‪:‬‬
‫•مل يقم امل�رصف املركزي ب�إ�صدار �أي تعميم حتى نهاية ال�سنة املالية ‪ 2011‬عن‬
‫التحول �إىل تطبيق املعيار الدويل رقم ‪،9‬‬ ‫�أهم التو�صيات‬
‫•على امل�رصف املركزي حتديد تقنيات لقيا�س القيمة العادلة لهذه اال�ستثمارات مبا‬
‫يتوافق مع متطلبات املعيار الدويل رقم ‪.9‬‬

‫‪ 9‬ومتطلبات هذا املعيار يف حتديد اخل�سائر املتوقعة من‬ ‫رك�� ّزت الدرا�س��ة ال�س��ابقة على جانب مهم م��ن الآثار‬
‫االئتمان‪.‬‬ ‫املتوقعة عند تطبيق املعي��ار الدويل رقم ‪ 9‬والذي يخ�ص‬
‫‪ 2-2-2-1‬درا�س��ة (بن حركو‪ ،‬غنية و مهري‪ ،‬عبد‬ ‫ت�ص��نيف وقيا���س اال�س��تثمارات ك�أداة م��ن الأدوات‬
‫احلميد‪)2010،‬‬ ‫املالي��ة‪ ،‬لكنها مل تظهر نف�س الآث��ار املتوقعة على املحافظ‬
‫االئتمانية للم�ص��ارف نتيجة لتطبي��ق املعيار الدويل رقم‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪112‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول رقم (‪ )4‬درا�سات عربية �سابقة –غنية بن حركو‪،‬عبد احلميد مهري‬

‫النظام املحا�سبي املايل ومعايري املحا�سبة الدولية – درا�سة مقارنة‪-‬‬ ‫عنوان الدرا�سة‬

‫تو�ضيح مدى التوافق بني معايرياملحا�سبية الدولية والنظام املحا�سبي املايل اجلزائري‪،‬حيث‬
‫هدف الدرا�سة‬
‫اعتمد املنهج املقارن لتو�ضيح نقاط التوافق بينهما‪.‬‬

‫�إن النظام املحا�سبي املايل اعتمد يف حتديد قواعده العامة واخلا�صة ومفاهيمه للت�سجيل املحا�سبي والقيا�س‬
‫�أهم الإ�ستنتاجات وعر�ض القوائم املالية ب�شكل كبري على معايري املحا�سبة الدولية‪�،‬إال �أن النظام املحا�سبي املايل الي�ساير‬
‫التغريات والتعديالت احلا�صلة يف معايري املحا�سبة الدولية وذلك منذ اقرتاحه كم�رشوع يف �سنة ‪.2004‬‬

‫وجوب العمل على تعديل النظام املحا�سبي املايل مبا يتما�شى والتغريات التي حدثت‪ ،‬و�ستحدث‪ ،‬يف‬
‫معايري املحا�سبة الدولية‪ ،‬وقد ي�ساعد هذا يف و�ضع معايري حما�سبة جزائرية تتالءم مع بيئتها املحا�سبيةوذلك‬ ‫�أهم التو�صيات‬
‫ب�رشاك كافة الفاعلني يف جمال املحا�سبة (مهنيني‪� ،‬أكادمييني وجهات حكومية)‪.‬‬

‫يالح��ظ �أن الدرا�س��ة �أعاله‪ ،‬قد ركزت عل��ى املقارنة بني وب�ين ماهو متبع على امل�س��توى املحلي يف قيا�س وعر�ض‬
‫النظام املحا�سبي املايل املحلي ومعايري املحا�سبة الدولية مع الأدوات املالي��ة دون التطرق �إىل متطلبات املعيار الدويل‬
‫حتديد �أهم الفروق بني متطلب��ات املعيار الدويل رقم ‪ 39‬رقم ‪ 9‬نظراً لعدم �صدوره يف ت�أريخ �إعداد الدرا�سة‪.‬‬
‫‪ 3-2-1‬درا�سات �أجنبية‪:‬‬
‫‪ 1-3-2-1‬درا�سة (‪:)Linda & Pederson‬‬
‫جدول رقم (‪ )5‬درا�سات �أجنبية �سابقة –‪Linda & Pederson, 2011‬‬
‫حتليل مقارن بني متطلبات معيار املحا�سبة الدويل ‪ IAS39‬واملعيار الدويل‬
‫عنوان الدرا�سة‬
‫لإعداد التقارير املالية ‪IFRS9‬‬
‫�إجراء مقارنة ملتطلبات معيار املحا�سبة الدويل رقم ‪ 39‬ومتطلبات املعيار رقم ‪ 9‬للم�صارف‬
‫التي متتلك احل�صة الكربى من ت�سهيالت القرو�ض املمنوحة يف الدامنارك بح�سب معايري‬ ‫هدف الدرا�سة‬
‫هيئة اال�رشاف املالية الدامناركية‬
‫تطبيق متطلبات املعيار الدويل رقم ‪ 9‬يحمل يف طياته تغيريات جوهرية على فئة القرو�ض كون‬
‫�أهم الإ�ستنتاجات‬
‫هذه القرو�ض تقا�س �أ�ص ً‬
‫ال بالتكلفة املطف�أة حتت متطلبات معيار املحا�سبة الدويل رقم ‪.39‬‬

‫وجود فروق جوهرية ناجتة عن التغيري يف مداخل االعرتاف ب�إنخفا�ض القيمة للأ�صول املالية تتطلب‬
‫�أهم التو�صيات‬
‫حتديد الأنظمة املحا�سبية واملالية املنا�سبة لقيا�س هذا التغيري اجلوهري يف االعرتاف والقيا�س‪.‬‬

‫‪113‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫عل��ى املرحلة الأوىل الت��ي تعلقت بالت�ص��نيف والقيا�س‬
‫للموج��ودات املالية‪� ،‬أما املرحلتني الأخريني‪ ،‬فت�ش��تمل‬
‫على �إنخفا�ض القيمة للأدوات املالية‪ ،‬وحما�سبة التحوط‬
‫واملطلوبات املالية واال�ستبعاد‪.‬‬
‫�إن املعي��ار ال��دويل رق��م ‪ 9‬وال�ص��ادر يف ع��ام ‪2014‬‬
‫ب�ش��كله النهائي �س��وف يحل حمل جميع الإ�ص��دارات‬
‫ال�سابقة و�س��وف يكون ملزم التطبيق �إعتباراً من الأول‬
‫من �ش��هر كانون الث��اين ‪ 2018‬مع ال�س��ماح بالتطبيق‬
‫املبك��ر للمعيار م��ع مراعاة متطلب��ات املوافقات املحلية‬
‫على التطبيق‪.‬‬
‫�إن املتطلب��ات اجلديدة للت��دين وفقاً للمعيار املحا�س��بي‬
‫الدويل رقم ‪ 9‬تبنى على �أ�سا�س �أمنوذج اخل�سائر املتوقعة‬
‫والذي �إ�س��تبدل ب�إمنوذج اخل�س��ائر املتكب��دة الذي كان‬
‫مطبقاً مبوجب معيار املحا�سبة الدويل رقم ‪ ،39‬و�إمنوذج‬
‫اخل�سائر املتوقعة يطبق على الأدوات املدينة (مثل ودائع‬
‫امل�رصف ل��دى الغ�ير‪ ،‬والقرو���ض‪ ،‬و�س��ندات الدين‪،‬‬
‫واملدين��ون التجاري��ون) وامل�س��جلة بالكلف��ة املطف�أة �أو‬
‫بالقيمة العادلة من خالل قائمة الدخل ال�ش��امل الآخر‪،‬‬
‫بالإ�ض��افة �إىل عقود الت�أجري املدينة‪ ،‬وعقود ال�ض��مانات‬
‫املالية التي يتم قيا�س��ها بالقيمة العادل��ة من خالل قائمة‬
‫الدخل‪)Lloyd,2015,p.1( .‬‬
‫واملبد�أ الإر�ش��ادي لإمنوذج خ�سائر االئتمان املتوقعة هو‬
‫�إنعكا�س للنمط العام لنوعي��ة االئتمان احلالية املتدهورة‬
‫�أو املتط��ورة عل��ى وف��ق نوعية االئتم��ان املمن��وح‪� ،‬إذ‬
‫يتم االع�تراف بخ�س��ائر االئتمان املتوقعة كمخ�ص���ص‬
‫للخ�س��ائر �أو �إحتياط��ي عل��ى وف��ق التدين احلا�ص��ل يف‬
‫قيم��ة االئتمان منذ ت�أريخ املنح‪ ،‬وهنالك �إمنوذجي قيا�س‬
‫لتلك اخل�س��ائر كمبد�أ ع��ام‪Ernst & Young,( :‬‬
‫‪)2014,P.9‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫يالحظ �أن الدرا�سة �أعاله‪،‬قاربت درا�سة الباحث احلالية‬
‫ع��ن حتديد متطلبات معيار املحا�س��بة ال��دويل رقم ‪ 9‬يف‬
‫االعرتاف والقيا�س للخ�س��ائر املتوقعة من الت�س��هيالت‬
‫االئتماني��ة يف امل�ص��ارف �إال �أن الدرا�س��ة �أع��دت للبيئة‬
‫الدامناركي��ة الت��ي تختل��ف جذرياً ع��ن البيئ��ة العراقية‬
‫املحلية م��ن حيث التحدي��ات واملتطلب��ات التي تواجه‬
‫تطبيق املعيار الدويل رقم ‪.9‬‬
‫املبحث الأول‪ :‬الإطار النظري للبحث‬
‫‪ 1-1‬نظرة عامة عن املعيار الدويل رقم ‪:9‬‬
‫�إنالإنتقادوا�سعالنطاقلمعياراملحا�س��بةالدولريقم ‪39‬‬
‫جاءب�سبب�ص��عوبتهوتعقيداتهاملتعددة‪ ،‬ويف �ش��هر ني�سان‬
‫من عام ‪ ،2009‬قام ر�ؤ�س��اء جمموع��ة الدول الع�رشين‬
‫‪ ،G20‬وجمل���س اال�س��تقرار امل��ايل ‪ ،FSB‬وعدد من‬
‫�أ�صحاب امل�صالح‪ ،‬بحث جمل�س معايري املحا�سبة الدولية‬
‫على تخفي�ض تعقيدات معايري املحا�سبة املتعلقة بالأدوات‬
‫املالية والتعاون مع وا�ضعي معايري املحا�سبة يف الواليات‬
‫املتحدة الأمريكية على تطوير املعايري املحا�سبية املوجودة‬
‫بهذا اخل�صو�ص‪(.‬العيبان والع�صيمي‪�،2010،‬ص‪)1‬‬
‫عل��ى ه��ذا الأ�س��ا�س‪� ،‬ص��در املعي��ار ال��دويل رق��م ‪9‬‬
‫«الأدوات املالي��ة» يف ‪ 24‬مت��وز ‪ 2014‬لي�س��تبدل من‬
‫قب��ل جمل���س معاي�ير املحا�س��بة الدولي��ة ‪ IASB‬مبعيار‬
‫املحا�سبة الدويل رقم ‪ « 39‬الأدوات املالية –االعرتاف‬
‫والقيا���س‪ »-‬وحدد املعيار اجلدي��د متطلبات الإعرتاف‬
‫‪ Recognition‬والقيا���س ‪Measurement‬‬
‫و�إنخفا�ض القيمة ‪� ،Impairment‬إلغاء الإعرتاف‬
‫‪ ،De-Recognition‬وحما�س��بة التح��وط العامة‬
‫‪ .General Hedge Accounting‬وق��د‬
‫�أجن��ز جمل�س املعاي�ير م�رشوعه على ثالث��ة مراحل مركزاً‬
‫‪114‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املرحلتني الثاني��ة والثالثة‪ ،‬يكون االختالف حول الآلية‬
‫الت��ي يتم مبوجبها االعرتاف ب�إي��رادات فوائد االئتمان‪،‬‬
‫ووفق��اً للمرحل��ة الثاني��ة (كم��ا ه��و احل��ال يف املرحلة‬
‫الأوىل)‪ ،‬هنالك ف�صل كامل بني االعرتاف بالفوائد وبني‬
‫قيمة التدين‪ ،‬ويتم �إحت�ساب �إيرادات الفوائد على جممل‬
‫القيم��ة الدفرتي��ة‪� ،‬أم��ا يف املرحلة الثالث��ة (عندما يكون‬
‫حدث تدين االئتمان قد وق��ع فعالً)‪ ،‬فيتم حتديدها على‬
‫غرار خ�س��ائر االئتمان املتكبدة وفقاً للمعيار رقم ‪،39‬‬
‫فيت��م �إحت�س��اب �إي��رادات الفوائد على �أ�س��ا�س الكلفة‬
‫املطف�أة‪� ،‬أي �إجمايل القيمة الدفرتية بعد ح�س��م التدين يف‬
‫القيمة‪ .‬ويو�ضح ال�شكل رقم (‪ )1‬الآتي املراحل‪ -‬الدالء‬
‫الثالثة امل�ش��ار �إليها �أع�لاه‪Ernst & Young,( :‬‬
‫‪)previous recourse, P.9‬‬
‫اخل�س��ائر بت�أريخ كل تقرير �ص��ادر عن امل�ؤ�س�سة‪� ،‬أما يف‬
‫‪ )1‬اخل�س��ائر عل��ى م��دى �إثن��ا ع��شر �ش��هر ‪12-‬‬
‫‪(months ECLs‬املرحل��ة الأوىل)‪ :‬وتنطبق على‬
‫كاف��ة البنود من��ذ ت�أريخ االع�تراف الأويل‪ ،‬على �إعتبار‬
‫عدم وجود تدين جوهري يف نوعية االئتمان‪،‬‬
‫‪ )2‬اخل�س��ائر على مدى عمر االئتم��ان ‪Lifetime‬‬
‫‪( ECLs‬املرحلت�ين الثانية والثالث��ة)‪ :‬وتنطبق عندما‬
‫يك��ون هنالك تدين جوه��ري يرفع من خماط��ر االئتمان‬
‫على م�ستوى التح�صيل‪.‬‬
‫ويف العادة‪ ،‬ي�ش��ار �إىل املعيار اجلديد مب�ص��طلح « الدالء‬
‫الثالث��ة ‪ »Three Bucket‬فف��ي املرحلة الأوىل من‬
‫عم��ر االئتمان‪ ،‬ميكن توقع خ�س��ائر االئتمان على مدى‬
‫‪� 12‬ش��هر وهي اخل�س��ائر الناجمة من �أحداث التدين‬
‫املمكنة خالل هذه املدة‪ ،‬ويتطلب ذلك حتديث خم�ص�ص‬

‫‪115‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫بالقيم��ة العادل��ة م��ن خ�لال قائم��ة الدخ��ل ال�ش��امل‬
‫الآخر‪،‬‬
‫‪ )3‬مدينو عقو الآيجار وفقاً ملعيار املحا�سبة الدويل رقم‬
‫‪ 7‬عن عقود الآيجار‪،‬‬
‫‪ )4‬املوج��ودات التعاقدية وفقاً ملعيار املحا�س��بة الدويل‬
‫رقم ‪ 15‬عن االيرادات من العقود مع الزبائن‪ ،‬ويعرف‬
‫املعي��ار رق��م ‪ 15‬املوجود التعاق��دي كحق للم�ؤ�س�س��ة‬
‫ينظ��ر �إلي��ه عن��د تب��ادل ال�س��لع واخلدمات الت��ي تقوم‬
‫امل�ؤ�س�س��ة بتحويله��ا �إىل زبائنها عندما يك��ون هذا احلق‬
‫م�رشوطاً على بع�ض ال�رشوط املنفذة مبرور الوقت‪،‬‬
‫‪ )5‬التزام��ات القرو���ض الت��ي اليتم قيا�س��ها بالقيمة‬
‫العادل��ة من خالل قائم��ة الدخل وفق��اً للمعيار رقم ‪،9‬‬
‫�إذ �إ�س��تبعد نط��اق التطبي��ق التزام��ات القرو���ض التي‬
‫تعام��ل كمطلوبات مالية بالقيمة العادلة من خالل قائمة‬
‫الدخل‪ ،‬والتزامات القرو�ض التي ميكن ت�سويتها ب�صايف‬
‫النقد �أو بت�سليم �أو �إ�صدار �أداة مالية �أخرى‪،‬‬
‫‪ )6‬عقود ال�ضمانات املالية التي التقا�س بالقيمة العادلة‬
‫من خالل قائمة الدخل وفقاً للمعيار رقم ‪ ،9‬وي�س��تبعد‬
‫نط��اق التطبي��ق املطلوب��ات املالي��ة الت��ي تن�ش���أ عندم��ا‬
‫اليقابل حتويل املوجود امل��ايل متطلبات عدم االعرتاف‪،‬‬
‫�أو عند �إتباع منهج امل�شاركة امل�ستمرة‪.‬‬
‫‪ 3-1‬متطلبات تطبيق املعيار الدويل رقم ‪:9‬‬
‫م��ن املمك��ن �إيج��از متطلب��ات تطبي��ق املعي��ار ال��دويل‬
‫رق��م ‪ 9‬عل��ى وف��ق م��ا يظه��ره اجل��دول الآت��ي‪:‬‬
‫(‪)KPMG,2016,P.2‬‬
‫‪ )2‬املوج��ودات املالية التي متث��ل �أدوات دين وتقا�س‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫ولك��ي تتمك��ن امل�ؤ�س�س��ة من تقيي��م خ�س��ائر االئتمان‬
‫عل��ى عمر املوج��ود‪ ،‬ف�إنها يجب �أن ت�أخذ باحل�س��بان ما‬
‫�إن اخل�س��ائر املتوقع��ة من االئتم��ان هي تقيي��م يتم على‬
‫م��دى عم��ر الأداة املالي��ة ‪ ،‬وعن��د تقييم هذه اخل�س��ائر‬
‫ت�أخذ امل�ؤ�س�س��ة املالية باحل�س��بان ما ي�أتي‪Ernst &( :‬‬
‫‪)Young, previous source, P.10‬‬
‫‪ )1‬الإحتمالية املرجحة للخ�سائر ‪Probability-‬‬
‫‪( weighted outcome‬املتو�س��ط املرج��ح‬
‫خل�س��ائر االئتم��ان م��ع املخاط��ر املتعلق��ة بالتخلف عن‬
‫ال�سداد والتي تقدر على �شكل �أوزان)‬
‫‪ )2‬القيمة احلالية للنقود‪ ،‬وبالتايل ف�إن اخل�سائر املتوقعة‬
‫يجب �أن تخ�صم قيا�ساً بت�أريخ التقرير‪،‬‬
‫‪ )3‬م��دى تواف��ر املعلوم��ات املنطقي��ة والقابلة للدعم‬
‫بدون حتمل جهد �أو كلفة �إ�ضافية‪.‬‬
‫و�إن متطلبات �إحت�ساب اخل�سائر املتوقعة لالئتمان يجب‬
‫�أن يت��م تبنيها عند تبني تطبيق املعي��ار رقم ‪ 9‬يف الت�أريخ‬
‫املقرر للتطبيق ( ‪ 1‬كانون الثاين ‪.)2018‬‬
‫‪ 2-1‬نطاق تطبيق املعيارالدويل رقم ‪:9‬‬
‫يتطلب تطبيق املعيار الدويل رقم ‪� 9‬أن تعرتف امل�ؤ�س�س��ة‬
‫املالية مبخ�ص���ص اخل�س��ائر عن اخل�س��ائر املتوقعة من كل‬
‫من‪)IASB,2009,P.20( :‬‬
‫‪ )1‬املوج��ودات املالي��ة الت��ي متث��ل �أدوات دي��ن مثل‬
‫القرو�ض‪� ،‬س��ندات الدي��ن‪ ،‬الأر�ص��دة والودائع لدى‬
‫امل�ص��ارف‪ ،‬واملدين��ون التجاري��ون الت��ي يت��م قيا�س��ها‬
‫بالتكلفة املطف�أة‪،‬‬
‫‪116‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول رقم (‪ )6‬مقارنة الأثر املتوقع لتطبيق املعيار رقم ‪ 9‬مع متطلبات تنفيذه‬
‫املتطلبات الواجب �أخذها باحل�سبان‬ ‫الأثر املتوقع‬
‫خ�سائر االئتمان ‪Credit Losses‬‬
‫‪-‬يجب �أن تتخذ امل�ؤ�س�سة املالية قرارها ب�أي �أمنوذج �سوف يتم‬ ‫‪-‬يقدم املعيار �أمنوذج اخل�سائر االئتمانية املتوقعة والذي ي�ستخدم‬
‫تقدير اخل�سائر املتوقعة للموجودات املالية املختلفة التي حتتفظ‬ ‫منهج القيا�س املزدوج الذي يتطلب االعرتاف باخل�سائر املتوقعة‬
‫بها‪ ،‬وكيف �سيتم تعريف امل�صطلحات الرئي�سة مثل "الزيادة‬ ‫على مدى ‪� 12‬شهر من ت�أريخ االعرتاف الأويل �أو على مدى عمر‬
‫اجلوهرية" و "التدين" يف �سياق املوجودات املالية املحتفظ بها‪.‬‬ ‫االئتمان‪ ،‬وي�ستخدم املعيار الأول للموجودات التي مل تتعر�ض‬
‫‪-‬على امل�صارف و�ضع منهجيات و�ضوابط منا�سبة ل�ضمان ممار�سة‬ ‫لزيادة جوهرية يف خماطر االئتمان من ت�أريخ االعرتاف الأويل‪،‬‬
‫احلكم ب�شكل مت�سق‪.‬‬ ‫بينما ي�ستخدم املعيار الثاين للموجودات التي تعر�ضت لتلك‬
‫‪-‬وعليها ت�صميم وتنفيذ و�إختبار �أنظمة وقواعد بيانات و�ضوابط‬ ‫الزيادة اجلوهرية‪.‬‬
‫داخلية جديدة ذات �صلة جلمع البيانات الإ�ضافية‪ ،‬على �سبيل‬ ‫‪-‬يعتمد تطبيق الأمنوذج اجلديد يف قدرة امل�صارف على تبني‬
‫التمثيل‪ ،‬البيانات الت�أريخية للخ�سائر‪ ،‬والتنب�ؤات االقت�صادية‪.‬‬ ‫تقديرات متينة للخ�سائر املتوقعة عندما حتدث تغريات جوهرية‬
‫‪�-‬إدراج املتطلبات اجلديدة يف تخطيط كفاية ر�أ�س املال‪ ،‬و�إختبارات‬ ‫يف خماطر االئتمان‪ ،‬وهذا يزيد من تعقيد وزيادة م�ستوى احلكم‬
‫اجلهد‪ ،‬ل�ضمان فهم الآثار املحتملة يف �ضوء ال�سناريوهات‬ ‫ب�شكل كبري‪.‬‬
‫املتعاك�سة ومعاجلتها ب�شكل �صحيح‪.‬‬ ‫‪-‬قد تت�أثر حقوق امللكية‪ ،‬ور�أ�س املال التنظيمي وم�ؤ�رشات الأداء‬
‫‪-‬حتديد م�ؤ�رشات الأداء الرئي�سة واملعلومات الإدارية التي �سيتم‬ ‫الرئي�سة ب�شكل كبري حيث �أنها �ستعك�س اخل�سائر املتوقعة وكذلك‬
‫�إ�ستخدامها ملراقبة اخل�سائر املتوقعة‪.‬‬ ‫خ�سائر االئتمان املتكبدة‪ ،‬كما �أن التقلبات يف البيانات املقدمة‬
‫‪-‬الأخذ باحل�سبان تطوير خطة للحد من التقلبات املحتملة‪،‬‬ ‫من �أطراف خارجية‪ ،‬مثل الت�صنيفات‪ ،‬مقيمي االئتمان‪ ،‬التنب�ؤات‬
‫على �سبيل التمثيل‪ ،‬من خالل تنويع املنتجات داخل املحفظة‬ ‫املتعلقة بظروف م�ستقبلية كلها �ستدخل يف �إحت�ساب اخل�سائر‬
‫االئتمانية لتقليل تركزات االئتمان�أو تعديل �إ�ستحقاقات املنتجات‬ ‫املتوقعة‪.‬‬
‫االئتمانية‪.‬‬ ‫‪-‬احلاجة �إىل �أنظمة وعمليات جديدة‪ ،‬ومايرتبط بها من �ضوابط‬
‫داخلية‪ ،‬لتلبية الإحتياجات اجلديدة من البيانات‪ ،‬و�إحتياج‬
‫�إحت�سابات اخل�سائر املتوقعة‪ ،‬وكذلك احلاجة �إىل معلومات عن‬
‫كيفية حتديد الزيادة اجلوهرية يف خماطر االئتمان‬
‫الت�صنيف والقيا�س ‪Classification & Measurement‬‬
‫‪�-‬إجراء مراجعة �شاملة جلميع املوجودات املالية ل�ضمان ت�صنيفها‬ ‫‪-‬يتطلب املعيار ت�صنيف املوجودات املالية على �أ�سا�س خ�صائ�ص‬
‫وقيا�سها ب�شكل منا�سب‪.‬‬ ‫التدفقات النقدية التعاقدية‪ ،‬و�أمنوذج الأعمال املعتمد يف �إدارة‬
‫‪-‬تطوير النظم الإلكرتونية املحا�سبية ل�ضمان �إمكانية توفري‬ ‫املوجودات‪ ،‬وقد يكون من ال�رضوري �إ�ستخدام احلكم لتحديد‬
‫املعلومات الالزمة للت�صنيف والقيا�س‪.‬‬ ‫فيما �إذا كان معيار الدفعات املت�أخرة من الأ�صل والفوائد ‪SPPI‬‬
‫‪-‬تطوير منهجيات و�ضوابط للت�أكد من �أن احلكم يتم ب�شكل مت�سق‬ ‫قد متت �أ�ستويف �أم ال‪.‬‬
‫يف كافة �أعمال امل�ؤ�س�سة املالية‪.‬‬ ‫‪-‬حتديد الكيفية التي ي�صنف بها امل�رصف موجوداته املالية ممكن‬
‫‪-‬حتديد وتقييم الت�أثري املحتمل على ر�أ�س املال التنظيمي‪.‬‬ ‫�أن ي�ؤثر على كيفية �إحت�ساب م�صادر متويل ر�أ�س املال‪ ،‬وكيفية‬
‫‪-‬الأخذ باحل�سبان التغريات يف ال�رشوط التعاقدية �أو يف مناذج‬ ‫�إحت�ساب متطلبات ر�أ�س املال‪ ،‬والتقلبات الدورية يف الأرباح‬
‫الأعمال‪.‬‬ ‫واخل�سائر وحقوق املالكني‪.‬‬
‫‪-‬كما �أن الت�أثري قد ميتد على �شكل املنتج يف عقود القرو�ض‪،‬‬
‫والعمليات املتبعة يف معاملة القرو�ض مثل عمليات تقييم‬
‫القرو�ض‪ ،‬و�رشاء الأوراق املالية وغريها‪.‬‬
‫الإف�صاح ‪Disclosure‬‬
‫‪-‬حتديد ال�سيا�سات‪ ،‬واملدخالت‪ ،‬والإفرتا�ضات الرئي�سة‪ ،‬وت�صميم‬ ‫‪-‬احلاجة �إىل �إف�صاحات نوعية وا�سعة النطاق ل�رشح كيفية ممار�سة‬
‫الإف�صاحات التي تلبي متطلبات املعايري الدولية للتقارير املالية‪،‬‬ ‫الأحكام‪ ،‬وكذلك �إف�صاحات كمية حول املوجودات املالية‪.‬‬
‫وامل�ستثمرين‪ ،‬واملالكني‪.‬‬ ‫‪-‬احلاجة �إىل �إف�صاحات على نطاق وا�سع عن �إنخفا�ض القيمة‬
‫‪-‬تقييم النظم احلالية لتحديد الثغرات التي يتعني معاجلتها لتلبية‬ ‫(التدين)‪ ،‬وقد يكون احل�صول على معلومات جديدة �أمراً معقداً‬
‫متطلبات الإف�صاح اجلديدة‪.‬‬ ‫وي�ستغرق وقت ًا طوي ً‬
‫ال‪.‬‬

‫‪117‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫يق��دم �أمنوذج الإنخفا�ض اجلديد معلومات هامة مل�س��اعدة‬
‫م�س��تخدمي البيان��ات املالي��ة عل��ى فه��م التغي�يرات يف‬
‫�أداء خماط��ر االئتم��ان ل�ل�أدوات املالي��ة‪ ،‬ويت��م ذل��ك من‬
‫خ�لال التطلع �إىل خ�س��ائر القرو�ض ب�ش��كل م�س��تقل عن‬
‫املوج��ودات املالي��ة الأخ��رى الت��ي ت�ص��نف كموجودات‬
‫منتجة ‪ Performing Assets‬عن تلك التي ت�صنف‬
‫كموجودات مالية غري منتجة ‪Non-performing‬‬
‫‪ ،Assets‬عل��ى �س��بيل التمثيل‪ ،‬ل��و �أن م�رصفاً ما مينح‬
‫القرو�ض وي�ص��نف �أحد القرو�ض املمنوحة �ضمن ال�صنف‬
‫‪� C‬ض��من مقيا���س ت�ص��نيفه االئتماين املعتم��د‪ ،‬وطاملا مت‬
‫ت�ص��نيف هذا القر�ض بالت�ص��نيف ‪� ،C‬س��وف يت��م �إثبات‬
‫خم�ص���ص خ�سائر القرو�ض الذي يعك�س جزءاً من اخل�سائر‬
‫املتوقع��ة عل��ى القر�ض خ�لال عم��ره‪ ،‬ومع ذل��ك‪� ،‬إذا مت‬
‫تخفي�ض ت�صنيف هذا القر�ض يف وقت الحق نتيجة لزيادة‬
‫خماط��ر االئتمان‪ ،‬ف�إن عل��ى امل�رصف �أن يزيد من خم�ص���ص‬
‫خ�سائر االئتمان ليعك�س جممل اخل�سائر املتوقعة على مدى‬
‫عمر القر�ض ب�س��بب �إنخفا�ض ج��ودة القر�ض الذي كان‬
‫م�صنفاً �ضمن درجة خماطر �أقل‪ ،‬و�إحتمال مواجهة خ�سارة‬
‫�إقت�صادية يجب �أن تعك�س يف البيانات املالية للم�رصف‪.‬‬
‫ويح��دد ت�ص��نيف املوج��ودات املالي��ة الكيفي��ة الت��ي يتم‬
‫بوا�س��طتها املحا�س��بة ع��ن تل��ك املوج��ودات يف البيانات‬
‫املالي��ة‪ ،‬وب�ص��فة خا�ص��ة‪ ،‬قيا���س تل��ك املوج��ودات على‬
‫�أ�س��ا�س م�س��تمر‪� ،‬إن متطلب��ات القيا���س والت�ص��نيف هي‬
‫�أ�س��ا�س املحا�س��بة عن الأدوات املالية‪ ،‬كم��ا �أن متطلبات‬
‫التدين و�إنخفا�ض القيمة وحما�سبة التحوطتبنى على �أ�سا�س‬
‫ه��ذا الت�ص��نيف‪Cipullo&Vinciguerra,( .‬‬
‫‪)2014,P.10‬‬
‫لقد ج��اءت �أهم التغ�يرات يف املعيار ال��دويل رقم ‪ 9‬على‬
‫م�س��توى الت�ص��نيف والقيا�س للأدوات املالية على وفق ما‬
‫يظهره اجلدول الآتي‪)PwC,2017,P.5( :‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫‪ 4-1‬التغيريات يف تطبيق املعيار رقم ‪:9‬‬
‫يف الوق��ت الراه��ن‪ ،‬ف���إن معظ��م املعايرياملتعلقة مبحا�س��بة‬
‫خ�سائرالقرو�ض‪،‬مبا يف ذلك تلك التي ين�رشها جمل�س معايري‬
‫املحا�س��بة الدولية‪،‬تتطلب فقط (ويف الواقع ت�س��مح فقط)‬
‫ب�إعتماد هذه اخل�س��ائرعندم يكون هن��ا كدليل على وقوع‬
‫حدث اخل�سارة ‪ .Loss Event‬ومن الناحية العملية‪،‬ف�إن‬
‫هذ ايعني يف كثريمن الأحيان �أنه لن يتم �إحت�س��اب خ�سائر‬
‫القرو�ض �إال بعد توقف املقرت�ض�ين عن ال�سداد‪ ،‬و�إىلذلك‬
‫احلي‪،‬ف���إن مبلغ اخل�س��ائر التي ميكن حجزه��ا يقت�رص على‬
‫�إنعكا�س الو�ضع احلايل فقط حتى لو توقع امل�رصف �إحتمال‬
‫وقوع �أحداثمن �ش���أنها �أن تت�س��بب يف املزيد من امل�ش��اكل‬
‫االئتمانية‪،‬ف�إننا النتوقع �أن خ�سارة�إ�ض��افية قد حتدث حلني‬
‫وق��وع تلك الأحداث‪ ،‬وخالل الأزم��ة املالية التي حدثت‬
‫يف عام ‪،2008‬نتج عن ذلك انتقاد ب�أن خ�س��ائرالقرو�ض‬
‫التي مت الإعرتاف بها» قليلة جدا»و» مت�أخرة جدا»»‪Too‬‬
‫‪little» & «Too late».( Lloyd, previous‬‬
‫‪)source, P.3‬‬
‫وی�س��عی املعیار ال��دويل للتقاریر املالیة رق��م ‪ 9‬ملعاجلة هذا‬
‫الأمر من خالل مطالبة امل�ؤ�س�س��ات املالیة بتقدیر اخل�س��ائر‬
‫االئتمانی��ة املتوقعة وح�س��ابها من وقت منحه��الأول مرة‬
‫للأموال �أو الإ�س��تثمار يف �أداة مالیة مثل ال�سندات‪ ،‬وعند‬
‫قيا�س خ�س��ائر الإئتمان املتوقعة‪� ،‬س��يطلب من امل�ؤ�س�سات‬
‫املالية �أي�ضاً�إ�س��تخدام جميع املعلومات ذات ال�صلة املتاحة‬
‫لها‪ .‬وه��ذا �أمر مهم‪ ،‬لأنه ال يت�ض��من فق��ط معلومات عن‬
‫اخل�س��ائر التاريخية واملعلومات احلالي��ة‪ ،‬ولكن معلومات‬
‫م�س��تقبلية معقول��ة وقابلة للدع��م‪ ،‬وبالت��ايل‪� ،‬إذا توقعت‬
‫م�ؤ�س�س��ة مالية ما �أن تنخف�ض ��شروط االئتمان على مدى‬
‫عمر القر�ض‪ ،‬يجب �أن تعك�س ذلك يف ح�س��اباتها اخلا�صة‬
‫بخ�سائر القرو�ض على الفور‪.‬‬
‫وبالإ�ضافة �إىل حت�سني توقيت الإعرتاف بخ�سائر القرو�ض‪،‬‬
‫‪118‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول رقم (‪ ) 7‬الأمنوذج اجلديد لت�صنيف وقيا�س املوجودات املالية بعد ت�أريخ الإعرتاف الأويل‬
‫املعاجلة‬ ‫الفقرات‬
‫‪1 )1‬القرو�ض واملدينون‪:‬‬
‫القرو�ض الأ�سا�سية وح�سابات املدينون عندما يكون �أمنوذج الأعمال املتبع يف‬
‫امل�ؤ�س�سة لالعرتاف بتلك املوجودات �أما‪:‬‬
‫‪- -‬لتح�صيل التدفقات النقدية التعاقدية‬
‫‪- -‬لتح�صيل التدفقات النقدية التعاقدية وبيع تلك املوجودات‬
‫الكلفة املطف�أة‪AC‬‬
‫القيمة العادلة من خالل قائمة الدخل‬
‫ال�شامل الآخر ‪FVOCI‬‬
‫‪- -‬كافة القرو�ض وح�سابات املدينون‬
‫القيمة العادلة من خالل قائمة الدخل‬
‫‪FVPL‬‬

‫‪2 )2‬الأ�سهم التف�ضيلية (املمتازة) ذات القيمة القابلة للإ�سرتداد ب�صورة قابلة للتداول القيمة العادلة من خالل قائمة الدخل‬
‫و�أدوات م�ستغلة (مثل اال�ستثمارات يف وحدات �صناديق اال�ستثمار امل�شرتك) ‪FVPL‬‬

‫‪�3 )3‬أ�صول مالية م�شتقة قائمة بذاتها ( مثل اخليارات امل�شرتاة‪ ،‬العقود الآجلة‪ ،‬القيمة العادلة من خالل قائمة الدخل‬
‫‪FVPL‬‬ ‫مقاي�ضة القيمة العادلة الإيجابية يف ت�أريخ امليزانية العمومية)‬

‫‪4 )4‬اال�ستثمارات يف �أدوات حقوق امللكية‬

‫تعتمد امل�ؤ�س�سة‪ ،‬ب�شكل غري قابل للإلغاء عند االعرتاف املبدئي‪ ،‬الإعرتاف ب�إيرادات‬
‫مق�سوم االرباح فقط على ا�ستثمارات م�ؤهلة يف قائمة الدخل‪ ،‬مع عدم �إعادة تدوير القيمة العادلة من خالل قائمة الدخل‬
‫التغريات يف القيمة العادلة املرتاكمة يف حقوق امللكية من خالل قائمة الدخل ال�شامل الآخر ‪FVOCI‬‬
‫ال�شامل الآخر‪.‬‬

‫ا�ستثمارات �أخرى‬
‫القيمة العادلة من خالل قائمة الدخل‬
‫‪FVPL‬‬
‫مالحظة‪ :‬ميكن �أن ت�ستخدم القيمة العادلة من خالل قائمة الدخل �إذا كان �أحد الأ�صول م�ؤهال للإعرتاف وفق القيمة العادلة من خالل قائمة‬
‫الدخل ال�شامل الآخر �أو التكلفة املطف�أة لتجنب عدم تطابق ال�سيا�سة املحا�سبية‪.‬‬

‫‪119‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪ )1‬التقلب��ات يف ر�أ�س امل��ال والدخل‪:‬يتوقع �أكرث من‬
‫ن�ص��ف امل�س��تبانة �آرا�ؤهم �أن تن�ش���أ زيادة بن�سبة ‪15%‬‬
‫على الأقل يف �إجمايل املخ�ص�صات يف امليزانية العمومية‬
‫ب�س��بب تطبي��ق املعيار ال��دويل رقم ‪ ،9‬كم��ا �أن كرث من‬
‫‪ 80%‬يتوقعون زيادة التقلبات يف الدخل ال�س��نوي‪،‬‬
‫وحت�سباً لل�ص��دمات املحتملة التي ت�ؤثر على ر�أ�س املال‪،‬‬
‫ف���إن بع�ض امل�ص��ارف با��شرت بتنفيذ املعي��ار رقم ‪� 9‬إىل‬
‫جان��ب تطبيق املعيار احلايل رقم ‪ ،39‬لت�ش��خي�ص الآثار‬
‫الهامة من حيث املوارد الإ�ضافية املطلوبة لتطبيق املعيار‬
‫اجلديد‪.‬‬
‫‪ )2‬حتوي��ل خطوط املنتجات واخلدم��ات‪ :‬وفقاً لأحد‬
‫امل�ص��ارف العاملي��ة العاملة يف مملكة هولن��دا‪ ،‬ف�إن املعيار‬
‫اجلدي��د يق��ود امل�ص��ارف �إىل �إع��ادة النظ��ر مبنتجاته��ا‬
‫وفقاً ملدتها‪ ،‬وت�صنيفها‪ ،‬و�ض��ماناتها‪ ،‬وقد ت�صبح بع�ض‬
‫املنتجات غري مربحة‪ ،‬وهذا يعني �أن امل�ص��ارف �س��وف‬
‫ت�س��تغرق وقت طويل ملراقبة الأثر الإ�سرتاتيجي للمعيار‬
‫ال��دويل رق��م ‪ 9‬يف عالقتها مع زبائنها‪ ،‬وقد الي�س��عفها‬
‫الوق��ت املتبق��ي لإيج��اد حل��ول تكتيكية لتلبي��ة ت�أريخ‬
‫ال�رسيان املعتمد للمعيار‪.‬‬
‫‪ )3‬البيانات والنماذج‪:‬هنالك حاجة حلجم بيانات �أكرب‬
‫بكث�ير لتلبي��ة متطلبات املعي��ار الدويل رق��م ‪ 9‬من املعيار‬
‫احلايل رقم ‪ ،39‬لي�س على م�س��توى البيان��ات الت�أريخية‬
‫وح�س��ب‪ ،‬ولكن على م�ستوى البيانات املتعلقة باملخاطر‬
‫�أي�ضاً‪ ،‬ووجد �أن مايقرب من ربع امل�ستبانة �آرا�ؤهم قلقون‬
‫ب�ش���أن توفري البيان��ات لأغرا�ض النماذج الت��ي يعتمدها‬
‫املعي��ار يف تقدي��ر اخل�س��ائر املتوقع��ة‪ ،‬وتوف�ير البيان��ات‬
‫املالئمة‪� ،‬سواء داخل امل�ؤ�س�سة امل�رصفية �أو خارجها‪ ،‬لبناء‬
‫�أمنوذج تقدير اخل�سائر املتوقعة ميثل م�صدر قلق للم�صارف‬
‫التي تعمل بعجالة ملوافاة ت�أريخ تطبيق املعيار‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫‪ 5-1‬العقبات التي تواجه تطبيق املعيار‪:‬‬
‫وفق��اً لإ�س��تطالع �أعدت��ه �رشك��ة "ديلوي��ت العاملي��ة‬
‫للخدمات واال�ست�ش��ارات املالية" و�ش��مل ‪ 54‬م�رصفاً‬
‫من �أوروبا وال�رشق الأو�سط و�أفريقيا واملحيط الهاديء‬
‫الآ�س��يوي والأمريكيت�ين‪ ،‬ظه��ر �أن ن�س��بة ‪ 56%‬م��ن‬
‫امل�ص��ارف الت��ي �ش��ملها اال�س��تطالع الت�س��تبعد ت�أث��ر‬
‫ت�س��عري اخلدمات امل�رصفية بالتغري املحا�س��بي‪ ،‬فيما توقع‬
‫‪ 70%‬من امل�ص��ارف �أن اخل�سائر املرتقبة نتيجة تطبيق‬
‫املعي��ار اجلدي��د �س��تتجاوز مبالغه��ا اخل�س��ائر املتوقع��ة‬
‫مبوجب متطلب��ات املعاي�ير التنظيمية‪ ،‬و�إتفق��ت الآراء‬
‫امل�س��تبانة على �أن تطبيق املعيار اجلدي��د ميثل حتدياً كبرياً‬
‫يتطلب التن�س��يق بني الإدارات املتعلقة بال�ش���ؤون املالية‬
‫واملخاط��ر واالئتمان واملعلوماتية‪� ،‬إ�ض��افة �إىل املعوقات‬
‫املرتبط��ة بتواف��ر الإمكان��ات الت��ي ت�ؤث��ر يف فري��ق ما‪،‬‬
‫وكذلك املرتبطة بتطوير �أجهزة التنب�ؤ بالأو�ض��اع املالية‬
‫والإقت�ص��ادية و�أداء الن�شاطات الإقت�صادية والتحديات‬
‫الداخلي واخلارجية (يو�سف‪� ،2015 ،‬ص‪)1‬‬
‫وبالنظ��ر للطبيع��ة اجلوهري��ة للتغي�يرات التي ج��اء بها‬
‫املعي��ار ال��دويل رق��م ‪ ،9‬ف���إن العديد من امل�ص��ارف قد‬
‫تف�ش��ل يف تنفي��ذ متطلب��ات املعي��ار يف الوق��ت املحدد‬
‫لتطبيقه‪ ،‬ويف درا�س��ة �إ�س��تطالعية �أخرى لآراء املهنيني‬
‫العامل�ين يف جم��ايل املخاط��ر والتموي��ل فيمنطق��ة �أوربا‬
‫وال�رشق الأو�سط و�أفريقيا‪ ،‬والتي �أجرتها �رشكة ‪S&P‬‬
‫‪ Global Market Intelligence‬خل�ص��ت‬
‫�إىل �أن ن�س��بة ‪ 26%‬من امل�صارف امل�شمولة باال�ستطالع‬
‫قد تف�ش��ل يف الوفاء بااللتزام باملوع��د املحدد للتطبيق‪،‬‬
‫وتختلف �أ�سباب هذا الت�أخري من م�ؤ�س�سة مالية لأخرى‪،‬‬
‫لكن خم�س��ة حتديات رئي�س��ة تنبثق من نتائج الدرا�س��ة‬
‫اال�ستطالعية هي‪)Baldassarri,2016,P.2( :‬‬
‫‪120‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫واحداً من التحديات الرئي�س��ة الت��ي تواجه تطبيق املعيار‬
‫رق��م ‪ ،9‬وم��ع ذلك‪ ،‬فهنال��ك العديد من التو�ض��يحات‬
‫واالفرتا�ض��ات الت�ش��غيلية التي ت�س��اعد يف تتب��ع وتقييم‬
‫الزي��ادة اجلوهري��ة يف خماط��ر االئتم��ان‪ ،‬عل��ى �أن تقييم‬
‫الت��دين اجلوهري يع��د هو املفتاح لتحدي��د نقطة التحول‬
‫بني متطلبات قيا�س خم�ص�ص االئتمان وفقاً لأمنوذج ‪12-‬‬
‫‪� Months ECLs‬أو �إ�ستخدام �أمنوذج ‪Lifetime‬‬
‫‪ ،ECLs‬ب�ش��كل عام‪ ،‬يجب تقيي��م املوجودات املالية‬
‫وفق��اً حلجم الزي��ادة اجلوهرية خماط��ر االئتمان يف وقت‬
‫مبكر وقبل �أن تتحول �إىل موج��ودات متدنية �أو متعرثة‪،‬‬
‫فاملب��د�أ �أن امل�ؤ�س�س��ة املالي��ة التتمكن م��ن مواءمة توقيت‬
‫الزيادات اجلوهرية يف خماطر االئتمان وتعرتف بخ�س��ائر‬
‫االئتمان املتوقعة على م��دى حياة املوجود‪ ،‬عندما يكون‬
‫ه��ذا املوجود ق��د تدنت قيمت��ه �أو �أنه قد �أ�ص��بح متعرثاً‪،‬‬
‫وحيث �أن هذه العملي��ة تتطلب حكماً �إجتهادياً جوهرياً‬
‫م��ن قبل الإدارة‪ ،‬ف���إن على امل�ؤ�س�س��ات املالي��ة �أن تقدم‬
‫�إف�ص��احاً نوعي��اً وكمياً وفق��اً للمعيار املحا�س��بي الدويل‬
‫‪ )4‬الهياكل الأ�سا�سية للنظم‪:‬يتطلب تطبيق املعيار رقم ‪9‬‬
‫�إحت�س��ابات معقدة يتم تنفيذها �ض��من مدد زمنية ق�صرية‬
‫ب�إ�س��تخدام حجم كبري من البيانات‪ ،‬وهذا بدوره يتطلب‬
‫وجود بنية حتتية قوية ومرنة‪� ،‬إال �أن عدداً من امل�صارف جتد‬
‫�أن هنالك �ص��عوبة يف توفري البنية التحتية املطلوبة لتطبيق‬
‫املعيار‪ ،‬وحتى عندما يتم �إيجاد حلول ق�صرية الأمد‪ ،‬ف�إنها‬
‫لن تعمل مع النظم القدمية ب�إ�ستمرار‪.‬‬
‫‪ )5‬الكلف‪:‬بالرغم من �أن هدف جمل�س معايري املحا�سبة‬
‫الدولي��ة ب�إ�ص��دار املعيار ال��دويل رقم ‪ 9‬هو ع��دم �إثقال‬
‫كاه��ل امل�ص��ارف بتكاليف �إ�ض��افية غري �رضوري��ة‪ ،‬ف�إن‬
‫ن�ص��ف امل�ش��اركني يف الإ�س��تطالع يتوقع��ون �إنفاق �أكرث‬
‫م��ن (مليون دوالر �أمريك��ي) على تطبي��ق املعيار الدويل‬
‫اجلدي��د‪ ،‬والتكاليف الإ�ض��افية �س��تذهب �إىل ما هو �أبعد‬
‫من التحول �إىل العمليات الت�ش��غيلية اجلارية‪� ،‬إذ �س��تهتم‬
‫بالتنب���ؤات‪ ،‬والتقلب��ات‪ ،‬والنماذج وه��ذه كلها تتطلب‬
‫تخ�صي�ص موارد �إ�ضافية البد �أن تكون مكلفة‪.‬‬
‫ويعد تتبع وحتدي��د الزيادة اجلوهري��ة يف خماطر االئتمان‬

‫‪121‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫دول العامل‪،‬ولأهمية التوافق بني هذه املعايري بغية ت�س��هيل‬
‫عملية املقارنة‪،‬بذلت العديد من اجلهود التي متخ�ض عنها‬
‫تكوي��ن ع��دة هيئات ومنظم��ات �إقليمية ودولي��ة للقيام‬
‫مبهمة التوافق وتقليل االختالفات بني النظم والتطبيقات‬
‫املحا�س��بية‪ .‬ويف الع��راق يف �أواخرالثمانينيات من القرن‬
‫املا�ضي مت ت�أ�سي�س جمل�س لو�ضع وا�صداراملعايري املحا�سبية‬
‫‪ ،‬اذ �ص��درعن ه��ذا املجل���س من��ذ ذل��ك احل�ين ولغاية‬
‫بداي��ة الق��رن احلايل (‪ )14‬قاعدةحما�س��بية‪ ،‬ويف درا�س��ة‬
‫من�ش��ورة للباحثني ( في�ص��ل جنم الدين عبد اهلل‪ ،‬وفا�ض��ل‬
‫نب��ي عثمان) ع��ن مدى التواف��ق بني القواعد املحا�س��بية‬
‫العراقية واملعايري الدولية‪ ،‬تو�ص��لت الدرا�سة اىل ان هناك‬
‫تبايناً كبرياًبني قواعد املحا�س��بة العراقية ومعايري املحا�سبة‬
‫الدولي��ة‪،‬وان ن�س��بة درج��ة التوافق ب�ين املجموعتني من‬
‫حي��ث العدد واملو�ض��وعات يبلغ ‪،35%‬كم��ا ان هناك‬
‫تبايناً بني القواعد املحا�س��بية العراقية واملعايري املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة والت��ي مت ت�ص��نيفها �ض��من وظيفت��ي القيا���س‬
‫واالف�ص��اح‪،‬حيث بلغ��ت ‪ 44%‬و‪ 29%‬علىالتوايل‪.‬‬
‫ولقدخرج��ت الدرا�س��ة بع��دد م��ن التو�ص��يات منه��ا‪:‬‬
‫��ضرورة �إعادة هيكلة جمل�س املعايري املحا�س��بية والرقابية‬
‫العراقية‪،‬وا�صدار معايري حما�سبيةعراقية تتالئم مع الو�ضع‬
‫احلايل يف الع��راق وتتوافق مع املعايري املحا�س��بية الدولية‬
‫ليتمكن امل�س��تفيدون م��ن القوائم املالية من ا�س��تخدامها‬
‫يف تر�ش��يد قراراته��م االقت�ص��ادية‪(.‬عبد اهلل‪ ،‬وعثم��ان‪،‬‬
‫‪� ،2015‬ص‪.)1‬‬
‫كذلك تو�ص��لت درا�س��ة ثانية ع��ن " املعايري املحا�س��بية‬
‫العراقية ومدى توافقها مع املعايري املحا�سبية الدولية على‬
‫تطوير املمار�سات املحا�سبية يف العراق" واملن�شورة ب�إ�سم‬
‫الباحث��ة (ميادة جعفر ناجي) من جامعة املثنى واملن�ش��ورة‬
‫يف جملة املثنى للعلوم الإدارية واالقت�صادية �سنة ‪،2012‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫رقم ‪ 7‬لتو�ض��يح املدخالت‪ ،‬االفرتا�ضات‪ ،‬والتقديرات‬
‫امل�س��تخدمة لتقيي��م الزيادة اجلوهري��ة يف خماطر االئتمان‬
‫التي طر�أت على املوجودات املالية‪ ،‬و�أية تغيريات يف تلك‬
‫االفرتا�ضات والتقديرات‪Charles& Others,( .‬‬
‫‪)2015,P.4‬‬
‫وعلى غرار تقييم اخل�س��ائر املتوقعة‪ ،‬ف�إن على امل�ؤ�س�سات‬
‫املالي��ة �أن جت��د معايري متنوع��ة ملعاجلة املوج��ودات املالية‬
‫الأخ��رى عند تقييم الزيادة اجلوهرية يف خماطر االئتمان‪،‬‬
‫و�أي معي��ار اليت�ض��من تقيي��م �إحتمالي��ة الت��دين املتوقعة‬
‫‪ )Probability of Default (PD‬كمدخ��ل‬
‫وا�ض��ح ميكن �أن يتما�ش��ى مع متطلبات تدين القيمة‪ ،‬ف�أن‬
‫امل�ؤ�س�س��ة يجب �أن تكون ق��ادرة على متييز التغيريات يف‬
‫خماطر الت��دين من من معطيات �أخرى (على �س��بيل املثال‬
‫ال�ض��مانات)‪ ،‬وب�ش��كل ع��ام يج��ب �أن تنظر امل�ؤ�س�س��ة‬
‫�إىل الأم��ور الآتي��ة عن��د �إع��داد التقيي��م‪Ernst&( :‬‬
‫‪)Young, previous source P.32‬‬
‫‪ )1‬التغيريات يف خماطر التدين التي حدثت خالل الفرتة‬
‫ما بعد االعرتاف الأويل‪،‬‬
‫‪ )2‬العمر املتوقع للموجود املايل‪،‬‬
‫‪ )3‬املعلومات املنطقية والقابلة للإثبات دون تكبد كلفة‬
‫وجهد �إ�ضافيني قد ي�ؤثران على خماطر االئتمان‪.‬‬
‫ض�لا عن ذل��ك‪ ،‬وب�س��بب العالقة ب�ين العم��ر املتوقع‬ ‫ف� ً‬
‫للموج��ود املايل وخماطر التدين احلا�ص��لة عليه‪ ،‬ف�إن التغري‬
‫يف خماطر االئتمان الميكن قيا�سه ب�سهولة من طريق مقارنة‬
‫التغري يف املخاطر العام��ة للتدين طول الوقت‪ ،‬لأن خماطر‬
‫الت��دين يف العادة تنخف�ض م��ع مرور الوق��ت �إذا مل تتغري‬
‫خماطر االئتمان‪.‬‬
‫‪ 6-1‬العقبات التي تواجه تطبيق املعيار يف العراق‪:‬‬
‫نظراً لوجود االختالفات بني املعايري املحا�س��بية املتبعة يف‬
‫‪122‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املعايري املحا�س��بية الدولية �س��واء املنفذي��ن �أو املراقبني �أو‬
‫اجله��ات احلكومية والقطاعية ذات العالقة‪ ،‬كذلك يتعلق‬
‫البع�ض الآخ�ؤ بالتكاليف الإ�ض��افية التي �س��وف تتحملها‬
‫امل�ؤ�س�س��ات الإقت�ص��ادية املحلي��ة نتيج��ة لتبنيه��ا املعايري‬
‫املحا�سبية الدولية‪ ،‬كما �أن عدم حتديث الأنظمة املحا�سبية‬
‫احلالية‪ ،‬و�ض��عف الك��وادر الب�رشية املهيئ��ة تعدان كذلك‬
‫م��ن معوق��ات تطبيق املعايري املحا�س��بية الدولي��ة يف البيئة‬
‫العراقية‪.‬‬
‫ومنذ �إ�ص��داره لتعليماته بتبن��ي تطبيق املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة يف قطاع امل�ص��ارف اخلا�ص��ة من �س��نة ‪،2005‬‬
‫�إال ان البن��ك املركزي العراقي مل يلزم امل�ص��ارف العراقية‬
‫ب�إ�صدار البيانات املالية معدة على �أ�سا�س املعايري املحا�سبية‬
‫الدولي��ة �إال يف �س��نة ‪ ،2016‬وهذا يدل عل��ى �أن البنك‬
‫املرك��زي العراقي ي��درك حج��م الإمكانيات املتوا�ض��عة‬
‫لواحد م��ن �أهم و�أك�بر القطاعات الفاعلة يف الإقت�ص��اد‬
‫العراق��ي يف تطبي��ق املعايري املحا�س��بية الدولية وهو قطاع‬
‫امل�صارف‪ ،‬على الرغم من �أن الإمكانيات املادية والب�رشية‬
‫والتكنولوجي��ة املتوافرة لهذا القط��اع تتيح تطبيق املعايري‬
‫املحا�سبية الدولية �إال �أنها تتعار�ض يف مناطق �أخرى �ضمن‬
‫منظومة العمل املطلوبة لتطبيق تلك املعايري‪.‬‬
‫وبالعودة ملتطلبات تطبيق املعيار الدويل رقم ‪ 9‬كواحد من‬
‫معايري املحا�س��بة الدولية التي �إلتزمت امل�ص��ارف العراقية‬
‫بتطبيقه��ا منذ ع��ام ‪ ،2016‬وتلخي�ص��اً لأه��م متطلبات‬
‫تطبيق هذا املعيار ومدى �إن�س��جامه مع الو�ض��ع القائم يف‬
‫البيئ��ة العراقية‪ ،‬جند �أن بيئة العمل املحلية غري مهي�أة‪ ،‬على‬
‫الأق��ل يف الوقت احلايل‪ ،‬لتطبيق املعي��ار يف املوعد املحدد‬
‫للتطبي��ق يف الأول م��ن كانون الث��اين ‪ ،2018‬ويلخ�ص‬
‫اجلدول الآتي �أهم امل�ش��اكل التي تواجه البيئة العراقية يف‬
‫تطبيق املعيار الدويل رقم ‪:9‬‬
‫‪123‬‬
‫�إىل جمموعة من الإ�س��تنتاجات من �أهمه��ا؛ هنالك توافق‬
‫غري تام بني معايري املحا�س��بة العراقية والدولية بخ�صو�ص‬
‫مو�ض��وع �إعداد وعر�ض القوائم املالي��ة‪ ،‬وهنالك معيار‬
‫واحد م��ن املعاي�ير العراقية متواف��ق مع املعاي�ير الدولية‬
‫ب�ش���أن متطلب��ات االف�ص��اح‪� ،‬أم��ا مو�ض��وعات القيا�س‬
‫املحا�سبي‪ ،‬والقوائم املالية املوحدة‪ ،‬فهنالك توافق ن�سبي‬
‫بني املعايري العراقية والدولية‪ ،‬و�أما بخ�ص��و�ص متطلبات‬
‫الإف�صاح يف قطاع الزراعة‪ ،‬والإف�صاح يف القوائم املالية‬
‫للم�ص��ارف وامل�ؤ�س�سات امل�شابهة‪ ،‬فهنالك توافق تام بني‬
‫املعايري املحا�س��بية العراقية والدولي��ة‪( .‬ناجي‪،2012 ،‬‬
‫�ص ‪)174-173‬‬
‫وتو�ص��ل الباحث (�آالء م�ص��طفى الأ�س��عد) عن درا�سته‬
‫للمعايري املحا�سبية والتغيريات يف بيئة الأعمال املعا�رصة‪،‬‬
‫�أن الق�ص��ور احلاد يف �إ�س��تخدام التكنولوجي��ا‪ ،‬والفجوة‬
‫الوا�س��عة الناجمة من تطبي متطلبات الإف�صاح املحا�سبي‬
‫الدويل‪ ،‬وع��دم تعديل النظام املحا�س��بي املحل��ي القائم‪،‬‬
‫وتعزيز القيم الأخالقية للمحا�س��بني واملدقيني‪ ،‬و�ض��عف‬
‫التثقيف امل�س��تمر ب�ش�ؤون املحا�س��بة الدولية ومتطلباتها‪،‬‬
‫هي من �أهم امل�ش��اكل التي تواجه تطبيق املعايري املحا�سبية‬
‫الدولية يف العراق ( الأ�سعد‪� ،2013 ،‬ص ‪)279‬‬
‫يتب�ين م��ن الدرا�س��ات ال�س��ابقة الت��ي تناول��ت املعاي�ير‬
‫املحا�س��بية العراقي��ة ومدى توافقها مع املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولية‪ ،‬وامل�ش��اكل الت��ي تواجه تطبيق ه��ذه الأخرية يف‬
‫البيئ��ة العراقية‪� ،‬أن البيئة العراقية التزال غري مهي�أة لتطبيق‬
‫معاي�ير املحا�س��بة الدولية لأ�س��باب يتعلق بع�ض��ها مبدى‬
‫�إن�س��جام حجم الأعم��ال يف البيئة العراقي��ة مع متطلبات‬
‫املعايري املحا�سبية الدولية‪� ،‬إذ �أن �أغلب قطاعات الأعمال‬
‫العراقية �صغرية �أو متو�سطة احلجم‪ ،‬ويتعلق البع�ض الآخر‬
‫مب�ش��اكل التثقيف والتعليم امل�ستمر لكافة الأطراف ذات‬
‫العالقة ومدى قدرتها عل��ى فهم �آليات ومتطلبات تطبيق‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول رقم (‪ )8‬مقارنة متطلبات تطبيق املعيار الدويل رقم ‪ 9‬مع واقع العمل يف البيئة العراقي (بت�رصف الباحث)‬
‫الو�ضع احلايل يف بيئة العمل العراقية‬ ‫متطلبات تطبيق املعيار رقم ‪9‬‬ ‫ت‬
‫جمموعة �أدوات القيا�س‪ ،‬والإفرتا�ضات‪ ،‬والتنب�ؤات‪ ،‬لتقدير وت�سجيل‬
‫غري متوفرة‪ ،‬غري مطورة‬ ‫‪1‬‬
‫اخل�سائر املتوقعة على مدى عمر االئتمان‬
‫غري متوفرة (ب�إ�ستثناء الت�صنيف الوارد يف تعليمات رقم ‪ 4‬ل�سنة‬ ‫حتديث �أنظمة التقييم والت�صنيف ‪Rating & Scoring Systems‬‬
‫‪ 2010‬الذي يعتمد على مدة �إ�ستحقاق الدين والذي التزال‬ ‫وخ�صو�ص ًا للم�صارف التي التتوافر لديها مناذج قيا�س داخلية ‪Internal‬‬ ‫‪2‬‬
‫معظم امل�صارف العراقية غري ملتزمة بتطبيقه)‬ ‫‪.Ratings-Based Models‬‬
‫�إعادة ت�صنيف املوجودات ومطابقتها مع متطلبات املعيار الدويل رقم ‪،9‬‬
‫عدم توافر �أدوات القيا�س املنا�سبة خ�صو�ص ًا ما يتعلق بقيا�س‬ ‫وت�صنيف املنتجات (�إختبار التدفقات النقدية التعاقدية) �أو (�إختبار �أمنوذج‬
‫‪3‬‬
‫القيمة العادلة‪.‬‬ ‫الأعمال) والذي قد يجعل من بع�ض املنتجات احلالية خارج نطاق تطبيق‬
‫املعيار‪(.‬الت�سهيالت االئتمانية ق�صرية الأجل مث ً‬
‫ال)‬
‫�إعتماد امل�صارف العراقية على �إر�شادات جلنة بازل ‪ I‬يف حتديد‬
‫مواءمة املقايي�س ومقارنتها والتوفيق فيما بينها (�إر�شادات بازل مقابل‬
‫كفاية ر�أ�س املال وعدم مواكبة الإ�صدارات اجلديدة من قبل‬ ‫‪4‬‬
‫املعيار رقم ‪ 9‬مث ً‬
‫ال)‬
‫اللجنة املذكورة‪.‬‬
‫النظم املحا�سبية امل�رصفية غري قادرة على دعم متطلبات املعيار‬
‫الدويل رقم ‪ ،9‬كما �أن وحدات املخاطر يف امل�صارف العراقية‬ ‫تن�سيق التعاون بني وحدات التمويل‪ ،‬االئتمان‪ ،‬واملخاطر والذي التوافره‬
‫‪5‬‬
‫الزالت فتية العهد وغري قادرة على مواكبة التعقيدات يف‬ ‫النظم املحا�سبية احلالية‪.‬‬
‫الإحت�سابات التي يتطلبها املعيار اجلديد‪.‬‬
‫من �أ�صعب التحديات التي تواجه تطبيق املعيار اجلديد هو‬
‫التنب�ؤات بالظروف الإقت�صادية والتقلبات والتذبذات التي‬ ‫درا�سة �أثر التقلبات والتغيريات الإقت�صادية على مناذج الأعمال املتبناة‪،‬‬
‫‪6‬‬
‫حتدث يف الإقت�صاد العراقي والتي ت�ؤثر ب�شكل مبا�رش على‬ ‫وخطط ر�أ�س املال‪ ،‬وم�ستويات املخ�ص�صات‪.‬‬
‫منظومة القيا�س واالعرتاف املطلوبة مبوجب املعيار اجلديد‪.‬‬
‫ت�صميم‪ /‬حتديث منهجية للقيا�س امل�ستقبلي (على �سبيل التمثيل‪� ،‬أ�سلوب‬
‫الأ�سلوب املعتمد لقيا�س كفاية ر�أ�س املال وفق ًا لإر�شادات جلنة‬
‫تقييم املخاطر املتعلقة بكفاية ر�أ�س املال جتاه اخل�سائر الغري متوقعة من‬ ‫‪7‬‬
‫بازل ‪ I‬واليلبي مناذج القيا�س املطلوبة‪.‬‬
‫‪� TTC-PD‬إىل ‪ )PIT-PD‬وفق ًا ملتطلبات بازل ‪.II‬‬
‫�ضعف اال�ستثمارات يف النظم الإلكرتونية يف امل�صارف العراقية‬
‫تطوير الأنظمة الإلكرتونية جوهري ًا لإحت�ساب وت�سجيل التغيريات‬
‫كفيل ب�أن يعيق تطبيق املعيار اجلديد خ�صو�ص ًا �أن الأنظمة املطبقة‬ ‫‪8‬‬
‫املطلوبة وفق املعيار رقم ‪9‬‬
‫حالي ًا ناق�صة على م�ستوى البنية التحتية الإلكرتونية‪.‬‬
‫�صعوبة توفري البيانات املطلوبات التي تتطلب نظم �إلكرتونية‬
‫متطورة لي�س فقط لدى امل�صارف و�إمنا لدى كافة اجلهات ذات‬ ‫زيادة حجم قاعدة البيانات املطلوبة لتلبية �إحتياجات املعيار رقم ‪ 9‬لتنفيذ‬
‫‪9‬‬
‫العالقة يف التعامل مع امل�صارف خ�صو�ص ًا اجلهات احلكومية‬ ‫الإحت�سابات اجلديدة واملراقبة امل�ستمرة للأو�ضاع‪.‬‬
‫(غياب �أمنوذج احلكومة الذكية)‬
‫�صعوبة فهم متطلبات املعيار من قبل عنا�رص البيئة الداخلية‬
‫للم�صارف (كافة امل�ستويات الإدارية والوظيفية) واخلارجية‬ ‫منظومة العمل امل�شرتكة داخليا وخارجي ًا‬ ‫‪10‬‬
‫(الزبائن‪ ،‬اجلهات الأخرى امل�رشفة واملنظمة لعمل امل�صارف)‬
‫مل يبادر البنك املركزي العراقي بطلب �إعداد تقييم �أثر تطبيق‬
‫املعيار و�إنعكا�سه على بيئة العمل العراقية والذي طبقته كافة‬ ‫قيا�س �أثر تطبيق املعيار اجلديد على الو�ضع املايل للم�ؤ�س�سات املالية‬
‫‪11‬‬
‫امل�صارف التي �ستخ�ضع للتطبيق كخطوة �أولية للإلتزام بتطبيق‬ ‫‪.Impact Assessment‬‬
‫املعيار اجلديد‪.‬‬
‫غري متوافرة‬ ‫متطلبات قيا�س القيمة العادلة‬ ‫‪12‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪124‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫(‪ )100‬ملي��ون دين��ار واملدف��وع (‪ )25‬ملي��ون دينار‬
‫و�إ�س��تمر بالتو�س��ع يف زيادة ر�أ�س املال املدفوع �إعتباراً‬
‫م��ن ع��ام ‪� ،1997‬إذ و�ص��ل �إىل (‪ )160‬مليون دينار‪،‬‬
‫وتوالت هذه الزيادات لغاية عام ‪� 2003‬إذ و�ص��ل �إىل‬
‫(‪ )2640‬مليون دينار ثم �إىل (‪ )5280‬مليون دينار يف‬
‫نهاي��ة ع��ام ‪ ،2004‬ومع نهاية عام ‪ 2005‬و�ص��ل �إىل‬
‫(‪ )52973,3‬ملي��ون دين��ار بعد دخ��ول بنك اخلليج‬
‫املتحد و�رشكة العراق القاب�ضة كم�ساهمني يف امل�رصف‪،‬‬
‫ث��م متت زيادة ر�أ�س امل��ال املدفوع �إىل (‪ )70‬مليار دينار‬
‫عام ‪ ،2008‬و�إىل (‪ )85‬مليار دينار عام ‪ ،2009‬و�إىل‬
‫(‪ )100‬ملي��ار دين��ار ع��ام ‪ ،2010‬و�إىل (‪)112,9‬‬
‫مليار دينار ع��ام ‪ ،2011‬و�إىل (‪ )175‬مليار دينار عام‬
‫‪ ،2012‬و�إىل (‪ )250‬مليار دينار عام ‪.2013‬‬
‫‪ 3-1-2‬م�ؤ�رشات قائمة الدخل‪:‬‬
‫بلغ��ت �إي��رادات امل�رصف لل�س��نة املالي��ة املنتهية كما يف‬
‫‪ (82،209( 2016 /12 /31‬ملي��ون دين��ار وق��د‬
‫�ش��كلت ن�س��بة الإيرادات �إىل ر�أ�س املال املدفوع ن�سبة‬
‫(‪� ،)33%‬أم��ا امل�رصوفات فقد بلغت نهاية عام ‪2016‬‬
‫مبل��غ (‪ )62،200‬مليون دينار وبن�س��بة (‪ )25%‬من‬
‫ر�أ�س املال املدفوع كما يف ذلك الت�أريخ‪.‬‬
‫عليه‪ ،‬فقد بلغ �صايف ربح امل�رصف بعد خم�ص�ص ال�رضائب‬
‫(‪ )20،009‬مليون دينار وبن�سبة (‪ )8%‬من ر�أ�س املال‬
‫املدفوع كما يف ‪.2016/12/31‬‬
‫وتركزت الإيرادات يف ن�شاط العملة الأجنبية‪� ،‬إذ بلغت‬
‫ن�س��بة �إيرادات��ه ( ‪ )43%‬من جممل �إي��رادات امل�رصف‬
‫ل�س��نة ‪ ،2016‬تلتها �إيرادات الفوائد بن�سبة (‪،)40%‬‬
‫ثم �إيرادات بقية الأن�ش��طة بن�س��بة (‪ ،)17%‬كما بلغت‬
‫�إيرادات القرو�ض ن�س��بة (‪ )75%‬من �إجمايل �إيرادات‬
‫الفوائد املتحققة للم�رصف عن �سنة ‪.2016‬‬
‫‪125‬‬
‫يت�ض��ح من امل�ؤ�رشات �أعاله وجود �ص��عوبات تنظيمية‪،‬‬
‫و�إ�رشافي��ة‪ ،‬وتنفيذي��ة لتطبيق املعي��ار يف الوقت املحدد‬
‫وهذه ال�ص��عوبات مرتبطة مبنظموم��ة العمل امل�رصيف يف‬
‫العراق‪ ،‬ف� ً‬
‫ض�لا عن �إرتباطها بعالقة امل�ص��ارف مع بيئتها‬
‫اخلارجي��ة الت��ي مل تتقبل حل��د الآن ن�رش البيان��ات املالية‬
‫للم�صارف على �أ�س��ا�س املعايري الدولية لإعداد التقارير‬
‫املالية‪.‬‬
‫املبح��ث الأول‪ :‬حتلي��ل البيانات املالي��ة لعينة البحث‬
‫ودرا�سة �إنعكا�س �أثر تطبيق‬
‫املعي��ار الدويل رقم ‪ 9‬على املركز املايل ونتيجة الن�ش��اط‬
‫للعينة‬
‫‪ 1-1-2‬نبذة عن ت�أ�سي�س امل�رصف عينة البحث‪:‬‬
‫ت�أ�س���س امل��صرف ك�رشكة م�س��اهمة خا�ص��ة بر�أ�س��مال‬
‫�إ�سمي قدره (‪ )100‬مليون دينار عراقي مبوجب �شهادة‬
‫الت�أ�سي�س املرقمة م‪�.‬ش‪ 4512 /‬بت�أريخ ‪1992/2/18‬‬
‫ال�ص��ادرة عن دائرة ت�س��جيل ال��شركات مبوجب قانون‬
‫ال��شركات النافذ حني ذاك املرقم (‪ )36‬ل�س��نة ‪1983‬‬
‫املع��دل‪ ،‬وه��و �أول م�رصف عراقي خا�ص �س��مح قانون‬
‫البنك املركزي العراقي رقم (‪ )12‬ل�سنة ‪1991‬ب�إجازته‪،‬‬
‫وبا�رش امل�رصف ن�ش��اطه يف �أعمال ال�صريفة املرخ�ص بها‬
‫�إعتب��اراً م��ن ت�أري��خ ‪ .1992/9/12‬وميار�س امل�رصف‬
‫كاف��ة الأن�ش��طة املرخ�ص له مبمار�س��تها مبوج��ب قانون‬
‫امل�ص��ارف العراق��ي النافذ والأنظم��ة والتعليمات ذات‬
‫العالق��ة‪ ،‬وه��و بذل��ك يعّ��د بيئة خ�ص��بة ملواجه��ة كافة‬
‫حتديات وم�ؤثرات بيئته الداخلي��ة واخلارجية والتي من‬
‫املمكن �أن تنجم عنها خماطر الت�شغيل‪.‬‬
‫‪ 2-1-2‬التطورات احلا�صلة على ر�أ�سمال امل�رصف‪:‬‬
‫بلغ ر�أ���س مال امل�رصف عن��د ت�أ�سي�س��ه يف عام ‪1992‬‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫�إجم��ايل املطلوب��ات ه��و �إنخفا���ض ر�ص��يد املطلوبات‬
‫الأخرى بن�س��بة (‪ ،)75%‬بالإ�ض��افة �إىل �إنخفا�ض بقية‬
‫بن��ود املطلوب��ات املتمثل��ة يف ودائ��ع الزبائ��ن وودائع‬
‫امل�ؤ�س�س��ات املالية لدى امل�رصف واملخ�ص�صات وبن�سبة‬
‫عامة بلغت (‪.)6%‬‬
‫‪ 5-1-2‬موظفو دوائر االئتمان‪ ،‬واملالية‪ ،‬واملخاطر‪:‬‬
‫بل��غ ع��دد املوظف�ين يف �إدارات املالي��ة‪ ،‬واالئتم��ان‪،‬‬
‫واملخاط��ر (‪ )36‬موظف��اً كم��ا يف ‪،2016 /12 /31‬‬
‫ويت�ض��من اجلدول رق��م (‪ )9‬الآت��ي و�ص��فاً مل�ؤهالتهم‬
‫الإكادميية‪:‬‬
‫‪ 4-1-2‬م�ؤ�رشات قائمة املركز املايل‪:‬‬
‫�أ�صبح ر�صيد املركز املايل للم�رصف مبوجب قائمة املركز‬
‫امل��ايل مبلغ (‪ )1،200،424‬مليون دينار كما يف ‪/31‬‬
‫‪ 2016 /12‬ب�إنخفا�ضن�س��بته (‪ )19%‬مقارنة ب�س��نة‬
‫‪ ،2015‬و�إنخف�ضت الأر�صدة النقدية بن�سبة(‪،)20%‬‬
‫كما �إنخف�ض��ت �أر�صدة القرو�ض والذمم املدينة الأخرى‬
‫بن�س��ب (‪ ،)25%‬وبقي��ة املوجودات الأخرى بن�س��بة‬
‫(‪� ،)22%‬أم��ا املوج��ودات غري املتداول��ة‪ ،‬فقد زادت‬
‫بن�سبة(‪.)3%‬‬
‫يف جان��ب املطلوبات‪ ،‬كان الأثر اجلوه��ري لإنخفا�ض‬

‫جدول رقم (‪� )9‬أعداد وم�ؤهالت موظفي الإدارات ذات االت�صال املبا�رش بتطبيق املعيار الدويل اجلديد‬
‫يف امل�رصف عينة البحث‬

‫املجموع‬ ‫ماج�ستري‬ ‫بكلوريو�س‬ ‫دبلوم‬ ‫التفا�صيل‬

‫‪20‬‬ ‫‪20‬‬ ‫املالية‬
‫‪11‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪2‬‬ ‫االئتمان‬
‫‪5‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪-‬‬ ‫املخاطر‬
‫‪36‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪33‬‬ ‫‪2‬‬ ‫املجموع‬

‫مل يح�صل املوظفون يف امل�رصف على �أية دروات تدريبية املحا�س��بي واالئتماين وعلى م�س��توى املخاط��ر باملعيار‬
‫بخ�صو�ص متطلبات تطبيق املعيار الدويل اجلديد رقم ‪ ،9‬اجلديد‪.‬‬
‫وبالتايل التوجد �صورة وا�ض��حة لدى الكادر الوظيفي ‪ 6-1-2‬و�ضع الأنظمة الإلكرتونية‪:‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪126‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول رقم (‪ )10‬و�ضع الأنظمة الإلكرتونية كما يف ‪2016 /12 /31‬‬

‫الأنظمة اجلديدة املتعاقد عليها‪:‬‬ ‫الأنظمة املطبقة‪:‬‬
‫نظام �إلكرتوين للتحقق من عمليات غ�سل الأموال‬ ‫النظام امل�رصيف‪BANKS‬‬
‫نظام التحقق ال�رضيبي االلكرتوين ‪FATCA‬‬ ‫نظام الت�سويات الداخلية‬
‫نظام املخ�ص�صات االلكرتوين‬ ‫نظام املوارد الب�رشية‬
‫حتويل النظام احلايل �إىل نظام مركزي‬ ‫نظام امل�ساهمني‬
‫نظام الت�سويات اخلارجية‬ ‫نظام توليد التقارير‪MIS‬‬
‫نظام الربط االئتماين ‪CBS‬‬ ‫نظام ‪SWIFT‬‬
‫نظام ت�صنيف وت�سجيل املوجودات الثابتة‬ ‫نظام طباعة ال�صكوك‬
‫نظام ربط املدفوعات االلكرتوين و�صكوك املقا�صة‬ ‫نظام ربط امل�صارف مع البنك املركزي العراقي‬
‫نظام ربط الفروع‬
‫منظومة الإت�صاالت اخلا�صة بال�رصاف الآيل‬
‫ن�سخ �أنظمة الت�شغيل اخلا�صة باحلا�سبات من‬
‫�رشكة مايكرو�سوفت‬

‫ملي��ون دين��ار كم��ا يف ‪ 2014 /12 /31‬وي�ش��كل ما‬
‫ن�سبته (‪ )29%‬من ر�أ�س املال املدفوع‪ ،‬مع العلم �أن هذه‬
‫التخ�صي�صات قد حد ّدت �إ�ستناداً للقوانني والتعليمات‬
‫النافذة‪ ،‬تت�ضمن التخ�صي�صات؛ خم�ص�ص النقد امل�رسوق‬
‫من امل�رصف وميثل ر�صيد هذا املخ�ص�ص ن�سبة (‪)38%‬‬
‫من ر�صيد املخ�ص�ص الإجمايل‪ ،‬وخم�ص�ص خماطر االئتمان‬
‫بن�سبة (‪ ،)33%‬وخم�ص�ص ا�ستهالك املوجودات بن�سبة‬
‫(‪ ،)16%‬وخم�ص���ص �رضيب��ة الدخ��ل بن�س��بة (‪،)9%‬‬
‫وخم�ص�ص تدين قيمة اال�ستثمارات املحتفظ بها للمتاجرة‬
‫بن�سبة (‪.)4%‬‬
‫‪8-1-2‬حتليل حمفظة االئتمان‪:‬‬
‫بلغ ر�ص��يد املحفظ��ة االئتماني��ة ( ‪ )250,863‬مليون‬
‫دين��ار كما يف ‪ ،2016 /9 /30‬مق�س��مة �إىل (‪)75%‬‬
‫ر�ص��يد االئتمان النق��دي‪ ،‬و(‪ )25%‬ر�ص��يد االئتمان‬
‫يالح��ظ �أن الأنظمة احلالي��ة‪ ،‬والأنظمة املتعاق��د عليها مل‬
‫تت�ض��من �أي��ة �أنظم��ة ت�س��اعد يف تطبيق متطلب��ات املعيار‬
‫الدويل املحا�س��بي اجلديد رقم ‪� 9‬س��واء مايخ�ص درا�سة‬
‫�إحتمالية التعرث‪� ،‬أو اخل�سائر املتحققة عند التعرث‪� ،‬أو توفري‬
‫قاعدة البيانات املطلوبة ملواجهة متطلبات تنفيذ املعيار‪.‬‬
‫‪ 7-1-2‬م�ؤ�رشات االحتياطيات واملخ�ص�صات‪:‬‬
‫بلغ ر�ص��يد �ص��ايف الإحتياطي��ات (‪ )12،164‬مليون‬
‫دينار كما يف ‪ 2016 /12/31‬والتي �شك ّلت بحدود‬
‫(‪ )5%‬م��ن ر�أ���س امل��ال املدف��وع‪� ،‬أما ر�ص��يد الأرباح‬
‫املحتج��زة‪ ،‬فقد بل��غ (‪ )23،526‬ملي��ون دينار وميثل‬
‫ن�س��بة (‪ )9%‬من ر�أ�س املال املدفوع‪ ،‬وميثل الإحتياطي‬
‫القان��وين املحتجز ل��دى البنك املرك��زي العراقي جممل‬
‫ر�صيد الإحتياطيات‪.‬‬
‫�أما ر�صيد التخ�صي�ص��ات‪ ،‬فقد ظهر مببلغ (‪)73،443‬‬

‫‪127‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫رقم (‪ )4‬ل�س��نة ‪ ،2010‬وبذلك‪ ،‬فقد ظهرت �أر�ص��دة‬ ‫التعهدي‪.‬‬

‫يقوم امل��صرف بت�ص��نيف �إ�س��تحقاق االئتمان ح�س��ب املحفظ��ة االئتمانية كم��ا يف ‪ 2017 /9 /30‬على وفق‬
‫م��دة التعرث معتم��داً يف ذلك على م�ض��مون التعليمات ما يظهره اجلدول الآتي‪:‬‬

‫جدول رقم (‪ )11‬ت�صنيف االئتمان يف امل�رصف عينة البحث كما يف ‪2017 /9 /30‬‬
‫الر�صيد بالدينار املعادل‬ ‫مدة التعرث‪ /‬يوم‬ ‫نوع االئتمان‬
‫‪96،550,000,000‬‬ ‫غري متعرث من ‪30- 1‬‬ ‫جيد ‪Regular‬‬
‫‪25،924،000,000‬‬ ‫دفعات متعرثة من ‪90 – 31‬‬ ‫متو�سط ‪Wichlist‬‬
‫‪2,399,000,000‬‬ ‫دفعات متعرثة من ‪180- 91‬‬ ‫دون املتو�سط ‪Substandard‬‬
‫‪8,097,000,000‬‬ ‫دفعات متعرثة من ‪360 – 181‬‬ ‫م�شكوك بتح�صيله ‪Default‬‬
‫‪117,893,000,000‬‬ ‫دفعات متعرثة �أكرث من ‪360‬‬ ‫�سيء ‪Bad‬‬
‫‪250،863,000,000‬‬ ‫املجموع‬

‫ملخاطر االئتمان املقدرة على �أ�س��ا�س البيانات الت�أريخية‬
‫(وفق مبد�أ التكاليف املتكبدة) مبخ�ص���ص ظهر خم�صوماً‬
‫من ر�ص��يد القرو�ض والت�س��ليفات مببلغ (‪)25,240‬‬
‫مليون دينار كما يف ‪.2016 /12 /31‬‬
‫تت�ض��من حمفظ��ة االئتم��ان �أك�ثر م��ن (‪ )5000‬زبون‪،‬‬
‫م�صنفني بح�سب فئات املنح كما يظهره اجلدول الآتي‪:‬‬
‫االتئمان امل�ص��نف �ض��من الت�ص��نيفني الأوليني يو�صف‬
‫بالإئتم��ان املنتج للعوائ��د ‪،Perfoming Loans‬‬
‫يف ح�ين ت�ص��نف الأ�ص��ناف الثالث��ة الأخ�ير ك�إئتم��ان‬
‫متعرث �أو غري منتج للعوائ��د ‪Non-Perfoming‬‬
‫‪.Loans‬‬
‫وكم��ا متت الإ�ش��ارة �إليه يف �أعاله‪ ،‬فق��د حتوط امل�رصف‬

‫جدول رقم (‪ )12‬ت�صنيف املحفظة االئتمانية يف امل�رصف عينة البحث ح�سب فئات املنح‬
‫مليون دينار معادل‬ ‫عدد الزبائن‬ ‫الفئات‬
‫‪60،868‬‬ ‫‪1‬‬ ‫�أكرب من ‪ 50‬مليار دينار‬
‫‪64،290‬‬ ‫‪4‬‬ ‫من ‪ 20 – 10‬مليار‬
‫‪65،207‬‬ ‫‪21‬‬ ‫من ‪ 10 – 1‬مليار‬
‫‪60،498‬‬ ‫‪4324‬‬ ‫�أقل من ‪ 1‬مليار‬
‫‪250،863‬‬ ‫‪4350‬‬ ‫املجموع‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪128‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫بثب��ات من م��دة �إىل �أخرى‪ ،‬وقد ت�ض��طر امل�ؤ�س�س��ة �إىل‬
‫�إتب��اع �إفرتا�ض��ات متباينةلتحديد مفه��وم التعرث لأنواع‬
‫خمتلفة من الأدوات املالية‪ ،‬زمع ذلك‪ ،‬ف�إن املعيار ي�شدد‬
‫عل��ى �رضورة النظر �إىل امل�ؤ��شرات النوعية للتخلف عن‬
‫ال�سداد بالإ�ضافة �إىل م�ؤ�رش مدة اال�ستحقاق املنق�ضية من‬
‫ت�أريخ التخلف عن ال�سداد‪.‬‬
‫التق��وم كل م�ؤ�س�س��ة ب�إحت�س��اب احتمالي��ة التع�ثر‬
‫‪ ،Probability of Default‬واخل�سارة املتوقعة‬
‫م��ن التع�ثر ‪ ،Loss Given Default‬وعو�ض��اً‬
‫ع��ن ذلك يتم �إ�س��تخدام منهج معدل اخل�س��ارة ‪Loss‬‬
‫‪ ،Rate Approach‬وب�إ�س��تخدام ه��ذا املنه��ج‪،‬‬
‫يجب �أن تطور امل�ؤ�س�س��ة �إح�صاءات عن معدل اخل�سارة‬
‫على �أ�سا�س املبلغ امل�شطوب من الدين على مدى عمره‪،‬‬
‫وبعد ذلك‪ ،‬يجب �أن تعدل االجتاهات الت�أريخية خل�سائر‬
‫االئتمان على وفق الظروف احلالية وامل�ستقبلية‪.‬‬
‫وبالرجوع �إىل حالة العينة امل�سحوبة‪ ،‬ولغر�ض �إحت�ساب‬
‫معدل اخل�س��ارة على �أ�س��ا�س البيان��ات الت�أريخية لإثنى‬
‫ع�رش �ش��هر‪ ،‬يتم تق�س��يم املحفظة االئتمانية �إىل فئات �أو‬
‫جمموعات وحتديد اخل�صائ�ص النوعية لكل جمموعة على‬
‫وفق ما يظهره اجلدول الآتي‪:‬‬
‫تطبي��ق م�ؤ�رشات املخاطر الإعتيادية املتبعة يف امل�ؤ�س�س��ة‬
‫وكما يالحظ م��ن اجلدول �أعاله‪ ،‬ف�إن امل�رصف يعاين من‬
‫تركزاً على م�س��توى الأ�س��ماء‪ ،‬وتركزاً على م�س��توى‬
‫فئات املنح‪� ،‬إذ بلغت ن�سبة الرتكز على م�ستوى الأ�سماء‬
‫بحدود ‪ 17%‬من ر�أ�س املال واالحتياطيات ال�س��ليمة‬
‫والت��ي متثل االئتم��ان املمنوح لزبون واح��د فقط‪ ،‬كما‬
‫�أن ن�س��بة الرتكز على م�ستوى فئات املنح بلغت بحدود‬
‫‪ 76%‬م��ن جمموع ر�ص��يد املحفظ��ة االئتمانية والتي‬
‫منح��ت ل ‪ 26‬زب��ون فق��ط م��ن جمم��وع ع��دد زبائ��ن‬
‫املحفظة االئتمانية امل�شار �إليه �أعاله‪.‬‬
‫‪� 9-1-2‬إحت�ساب معدل اخل�سائر املتوقعة وفق املعيار‬
‫الدويل رقم ‪:9‬‬
‫مل يتم حتديد مفهوم "التعرث ‪ "Default‬لأغرا�ض حتديد‬
‫خماطر التخلف عن ال�سداد يف الأ�شهر الإثنا ع�رش املقبلة‪،‬‬
‫ب�سبب �أن مفهوم التعرث قد يكون خمتلفاً من م�ؤ�س�سة مالية‬
‫�إىل �أخ��رى (على �س��بيل التمثيل‪ ،‬حتديد التعرث ح�س��ب‬
‫امل��دة ب ‪� ،30‬أو ‪� ،90‬أو ‪ 180‬ي��وم كدفعات مت�أخرة‬
‫ال�سداد)‪ ،‬لذا ف�إن جمل�س معايري املحا�سبة الدولية �ساوره‬
‫القلق م��ن �أن حتديد مفهوم التعرث قد ي���ؤدي �إىل تعريف‬
‫غري متنا�س��ق بني امل�ؤ�س�س��ات وخمتلف عن مع م�ؤ�رشات‬
‫�إدارة املخاطر املطبقة يف امل�ؤ�س�س��ة‪ ،‬ل��ذا يتطلب املعيار‬

‫‪129‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول رقم (‪� )13‬إحت�ساب معدل اخل�سارة من االئتمان للم�رصف عينة البحث (�ألف دينار)‬

‫معدل‬ ‫القيمة احلالية‬ ‫عدد الزبائن‬ ‫�إجمايل القيمة‬ ‫معدل القيمة‬ ‫عدد‬
‫القيمة املقدرة‬
‫اخل�سائر‬ ‫للخ�سائر‬ ‫املتعرثين يف‬ ‫الدفرتية املقدرة‬ ‫الدفرتية‬ ‫الزبائن‬
‫االجمالية‬
‫املتوقعة***‬ ‫املجموعة‬ ‫عند التخلف‬ ‫املقدرة لكل‬
‫للزبائن املتعرثين‬
‫وفق البيانات‬ ‫عن ال�سداد‬ ‫زبون عند‬ ‫الفئات*‬
‫الت�أريخية**‬ ‫للمجموعة‬ ‫التعرث‬
‫)‪E=(B*D‬‬
‫‪G=F/C‬‬ ‫‪F‬‬ ‫‪D‬‬ ‫)‪C=(A*B‬‬ ‫‪B‬‬ ‫‪A‬‬

‫‪10،5%‬‬ ‫‪3،879،000 4،310،000‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪36،778,000 143,665‬‬ ‫‪256‬‬ ‫املجموعة ‪A‬‬

‫‪19،7%‬‬ ‫‪2،939،000 3،265،000‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪14،939،000‬‬ ‫‪81،635‬‬ ‫‪183‬‬ ‫املجموعة ‪B‬‬

‫‪19،3%‬‬ ‫‪44،000‬‬ ‫‪48،780‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪227،640‬‬ ‫‪1،626‬‬ ‫‪140‬‬ ‫املجموعة ‪C‬‬

‫‪18،7%‬‬ ‫‪365،000‬‬ ‫‪406،020‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪1،949،000‬‬ ‫‪40،602‬‬ ‫‪48‬‬ ‫املجموعة‪D‬‬

‫‪3،0%‬‬ ‫‪2،399،000 2،666،000‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪80،771،000‬‬ ‫‪26،657 3030‬‬ ‫املجموعة‪E‬‬

‫* الفئات ‪ A,B,C,D,&E‬متثل املجموعات اخلم�سة امل�صنفة ح�سب مدة التخلف عن ال�سداد‪.‬‬

‫** عدد الزبائن املتوقع عدم قدرتهم على �سداد التزاماتهم جتاه امل�رصف مقدرين ح�سب امل�ؤ�رشات النوعية‬
‫املتوافرة عن ه�ؤالء الزبائن‪.‬‬
‫*** القيم��ة احلالي��ة مت تقديره��ا مبعدل خ�ص��م ‪ 10%‬وهو يوازي معدل �س��عر الفائدة الذي ي�س��تخدمه‬
‫امل�رصف‪.‬‬
‫معدالت للخ�سائر املتوقعة تعادل (‪،19،7% ،10،5%‬‬ ‫يت�ض��ح م��ن اجل��دول �أعاله‪ ،‬وج��ود خ�س��ائر متوقعة من‬
‫‪ ،18،7% ،19،3%‬و ‪ )3%‬على التوايل لتقدير خ�سائر‬ ‫املجموعات اخلا�ضعة للإختبار مت تقديرها نتيجة للبيانات‬
‫الإئتمان املتوقعة على مدى الأثنا ع�رش �شهراً املقبلة لكافة‬ ‫الت�أريخي��ة املتوافرة ع��ن الزبائن املحدثة وفق��اً للظروف‬
‫القرو���ض اجلديدة يف املجموعات ‪A,B,C,D, & E‬‬ ‫الإقت�ص��ادية املتوقع��ة واملتواف��ر عنها م�ؤ��شرات وبيانات‬
‫على �إفرتا�ض �أن خماطر االئتمان �س��وف لن تزداد ب�شكل‬ ‫منطقية وقابلة للدعم‪.‬‬
‫جوهري مقارن ًة بت�أريخ املنح الأ�صلي‪.‬‬ ‫ويالح��ظ �أن امل��صرف عين��ة البح��ث �س��وف ي�س��تخدم‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪130‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل��صرف مبنح قرو�ض جديدة خالل �س��نة م��ا‪ ،‬وتوافرت‬
‫له م�ؤ�رشات نوعية خالل نف�س ال�س��نة عن وجود خ�سائر‬
‫متوقعة م��ن املمكن �أن يواجهها مدعمة بالبيانات املطلوبة‬
‫احلالية وامل�س��تقبلية‪ ،‬ف�إن امل�رصف �س��وف يعدل خم�ص���ص‬
‫خماط��ر االئتم��ان بعد �إحت�س��اب اخل�س��ائر املتوقع��ة وفقاً‬
‫ملعدالت اخل�س��ائر املحددة �أعاله‪ ،‬و�س��وف يزداد ر�صيد‬
‫خم�ص���ص االئتم��ان بت�أريخ كل تقرير �ص��ادر عن امل�رصف‬
‫ليغطي اخل�سائر املتوقعة‪.‬‬
‫ويو�ض��ح املثال الآتي‪ ،‬و�ضع خم�ص�ص خماطر االئتمان فيما‬
‫لو قام امل�رصف ب�إ�ستئناف منح القرو�ض‪:‬‬
‫ويت�ض��ح م��ن اجل��دول �أع�لاه‪� ،‬أن امل��صرف يج��ب �أن‬
‫يق�س��م حمفظت��ه االئتماني��ة �إىل جمموعات وفق��اً مل�ؤ�رشات‬
‫خماطر االئتم��ان املتوقعة‪ ،‬ومن ثم يق��وم بتحديث بيانات‬
‫اخل�سائر الت�أريخية مع توفري بيانات م�ستقبلية عن اخل�سائر‬
‫املتوقعة‪.‬‬
‫وعل��ى الرغم من �أن املنهج �أع�لاه اليتطلب حتديد �رصيح‬
‫لإحتمالي��ة التع�ثر ‪� ،PD‬إال �أن��ه يجب �أن يك��ون هنالك‬
‫تقييم ملجموعة من الإفرتا�ض��ات لتحدي��د فيما �إذا كانت‬
‫هنالك زيادة كبرية يف خماطر االئتمان‪.‬‬
‫وبالرج��وع �إىل بيان��ات امل��صرف عينة البح��ث‪ ،‬فلو قام‬

‫جدول رقم (‪� )14‬إحت�ساب خم�ص�ص خماطر االئتمان االفرتا�ضي للم�رصف عينة البحث (�ألف دينار)‬
‫قيمة‬ ‫معدل‬ ‫قيمة القرو�ض وقت عدد القرو�ض املتوقع تعرثها قيمة القرو�ض‬ ‫عدد‬ ‫املجموعات‬
‫اخل�سائر‬ ‫اخل�سائر‬ ‫املتوقع تعرثها‬ ‫نتيجة لبيانات ت�أريخية‬ ‫االعرتاف االويل‬ ‫القرو�ض‬
‫املتوقعة‬ ‫املتوقع بعد‬ ‫وم�ستقبلية منطقية وقابلة‬ ‫اجلديدة‬
‫التحديث‬ ‫للدعم‬ ‫ل�سنة‬
‫دينار‬ ‫دينار‬ ‫دينار‬ ‫‪2017‬‬
‫‪10،500‬‬ ‫‪10،5%‬‬ ‫‪100،000‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪500,000‬‬ ‫‪10‬‬ ‫املجموعة ‪A‬‬
‫‪5،910‬‬ ‫‪19،7%‬‬ ‫‪30،000‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪300,000‬‬ ‫‪10‬‬ ‫املجموعة ‪B‬‬
‫‪7،720‬‬ ‫‪19،3%‬‬ ‫‪40،000‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪400،000‬‬ ‫‪20‬‬ ‫املجموعة ‪C‬‬
‫‪5،610‬‬ ‫‪18،7%‬‬ ‫‪30،000‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪100،000‬‬ ‫‪10‬‬ ‫املجموعة‪D‬‬
‫‪3،000‬‬ ‫‪3،0%‬‬ ‫‪10،000‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪50،000‬‬ ‫‪5‬‬ ‫املجموعة‪E‬‬
‫‪32،740‬‬ ‫‪180،000‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪1،350،000‬‬ ‫‪55‬‬ ‫املجموع‬

‫‪� 9-1-2‬أثر ال�ضمانات يف حتديد اخل�سائر املتوقعة‪:‬‬ ‫وفقاً لإحت�ساب اخل�سائر املتوقعة باالعتماد على منهج معدل‬
‫على الرغم من �أن ال�ضمانات املقابلة للت�سهيالت االئتمانية‬ ‫اخل�س��ائر املتوقع‪ ،‬على امل�رصف �أن يزيد من خم�ص���ص خماطر‬
‫تلع��ب دوراً حمدوداً يف تقييم فيم��ا �إذا كانت هنالك زيادة‬ ‫االئتم��ان يف �أول ت�أري��خ تقرير بح��دود ‪32،740،000‬‬
‫جوهرية يف خماطر االئتمان‪ ،‬لكنها ت�ؤثر يف قيا�س اخل�س��ائر‬ ‫دينار نتيجة لتوقعاته بتعرث (‪ )9‬قرو�ض من جمموع القرو�ض‬
‫املتوقع��ة‪ ،‬عل��ى �س��بيل التمثيل‪ ،‬ف���إذا حدد امل��صرف عينة‬ ‫املمنوحة خالل ال�سنة مو�ضوع البحث‪ ،‬ف� ً‬
‫ضال عن خم�ص�ص‬
‫البح��ث �أن هنالك زيادة جوهرية يف خماط��ر االئتمان على‬ ‫خماط��ر االئتم��ان املثب��ت يف �س��جالت امل��صرف والبال��غ‬
‫القرو�ض املمنوحة مقارن ًة بت�أريخ االعرتاف الأويل ب�س��بب‬ ‫(‪ )25،240،000،000‬دينار كما يف ‪.2017/9/30‬‬

‫‪131‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫امل��صرف بخ�س��ائر االئتمان املتوقع��ة طوال عم��ر القر�ض‬
‫املتبق��ي‪ ،‬وعل��ى الرغ��م من �أن��ه يجب االعرتاف بخ�س��ائر‬
‫االئتمان املتوقعة على مدى عمر القر�ض‪ ،‬ف�إن قيا�س خ�سائر‬
‫االئتم��ان املتوقعة يج��ب �أن يعك�س اال�س�ترداد املتوقع من‬
‫ال�ضمان(بعد تعديله بتكاليف احل�صول على وبيع ال�ضمان)‬
‫وهذا بطبيعة احلال �سوف ي�ؤدي �إىل خ�سائر �أئتمانية متوقعة‬
‫على القر�ض �صغرية جداً‪.‬‬
‫ويف الوق��ت الذي مل ت�ؤث��ر فيه قيمة ال�ض��مانات على تقييم‬
‫الزيادات املهمة يف خماطر االئتمان ( لأن هذا التقييم ي�ستند‬
‫�إىل التغري يف خماطر االئتمان بد ًال من التغري يف قيمة اخل�سائر‬
‫املتوقعة)‪ ،‬ف�إنه �إذا كانت التغيريات الهامة يف قيمة ال�ضمانات‬
‫�سوف ت�ؤثر على خف�ض خماطر الظروف االقت�صادية للزبون‬
‫وجتعل��ه يلتزم بالدفعات التعاقدية املجدولة‪ ،‬فذلك �س��وف‬
‫ي�ؤث��ر على خف�ض خماطر حدوث التعرث‪ ،‬ويف هذا ال�ص��دد‪،‬‬
‫قدم املعي��ار الدويل اجلديد مثا ًال عن ذلك‪ ،‬ف�إذا �إنخف�ض��ت‬
‫قيم��ة ال�ض��مانات ب�س��بب �إنخفا���ض �أ�س��عار ال��دور‪ ،‬ف�إن‬
‫املقرت�ض�ين �س��وف يتولد لديه��م حافز �أك�بر للتخلف عن‬
‫�سداد االلتزامات االئتمانية‪.‬‬
‫وم��ن النتائ��ج امل�ستخل�ص��ة من طريقة �إحت�س��اب خم�ص���ص‬
‫خماط��ر االئتمان للم�رصف عينة البح��ث واثرها على نتيجة‬
‫ن�ش��اطه‪ ،‬ميكن �إثبات �ص��حة الفر�ض��ية املتعلقة بعدم بتهيئة‬
‫متطلب��ات تطبيق املعيار الدويل اجلدي��د‪� ،‬إذ اليزال امل�رصف‬
‫عين��ة البحث يتبع املنهج املعتمد على التكاليف املتكبدة يف‬
‫درا�س��ة وتقدير خم�ص�ص��ات خماطر االئتمان‪ ،‬ومل يجري �أية‬
‫تطويرات مطلوبة على م�س��توى الأنظمة وقواعد البيانات‬
‫والتثقيف الداخل��ي واخلارجي على وفق م��ا يتطلبه تطبيق‬
‫املعيار اجلديد‪.‬‬
‫كذل��ك‪ ،‬يت�ض��ح �أن البن��ك املرك��زي العراق��ي مل ي�أخ��ذ‬
‫دوره املطل��وب يف تهيئ��ة بيئ��ة العمل ملواجه��ة متطلبات‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫�أن الزبائن �أ�ص��بحوا عاطلني عن العمل �أو غري قادرين على‬
‫�س��داد الفوائ��د �أو ر�أ�س املال الأ�ص��لي املمن��وح‪ ،‬وكانت‬
‫قيمة ال�ض��مانات العقارية تتجاوز ر�صيد القرو�ض املمنوحة‬
‫وفوائده��ا‪ ،‬عندئذ م��ن املمكن �أن يواجه امل�رصف خ�س��ائر‬
‫متوقعة لكن ر�ص��يد املخ�ص���ص �س��وف يكون �صفر مقابل‬
‫تلك اخل�سائر‪.‬‬
‫وعن��د قيا���س اخل�س��ائر املتوقعة‪ ،‬وم��ن ثم العج��ز النقدي‬
‫املتوق��ع‪ ،‬للزبون‪ ،‬فيجب على امل�رصف �أن ي�أخذ باحل�س��بان‬
‫التدفق��ات النقدية م��ن الت�رصف بال�ض��مانات املقابلة وبقية‬
‫ال�ض��مانات االئتمانية التي متثل ال�رشوط التعاقدية للقر�ض‬
‫املمنوح‪.‬‬
‫ولتو�ضيح ذلك يف حالة امل�رصف عينة البحث‪ ،‬لو �أن امل�رصف‬
‫لديه عقارات مرهونة ل�صاحله ك�ضمانات مقابل الت�سهيالت‬
‫امل�رصفية بن�س��بة ‪ 50%‬كقر�ض مقابل ال�ضمانات ‪Loan‬‬
‫‪ ،)To Value Ration (LTV‬وح��دث �أن تع�ثر‬
‫�أح��د زبائنه لأ�س��باب �إقت�ص��ادية و�ص��دور قوان�ين جديدة‬
‫�أثرت على ن�ش��اطه‪ ،‬ومت ت�ص��نيف تلك الأح��داث من قبل‬
‫امل�رصف على �أنه��ا �أحداثاً جوهرية �س��وف ت�ؤثر على قدرة‬
‫الزيون على �صايف التدفقات النقدية املتوقعة للزبون وبالتايل‬
‫�س��وف يتع�ثر الزب��ون يف ت�س��ديد �إلتزامات��ه التعاقدية جتاه‬
‫امل�رصف‪ ،‬ومن جانب �آخر‪ ،‬ف�إن �أ�س��عار ال�س��وق للعقارات‬
‫ت�شري �إىل �إنخفا�ض يف قيمتها التح�صيلية املتوقعة مما �أدى �إىل‬
‫�أن تكون ن�سبة القر�ض مقابل ال�ضمانات ‪.LTV 70%‬‬
‫ففي ت�أري��خ التقرير‪ ،‬وب�رصف النظر عن قيمة ال�ض��مانات‪،‬‬
‫ف�إن القر�ض �أ�صبح معر�ضاً ملخاطر �إئتمان كبرية �أو جوهرية‬
‫لأن الإنخفا�ض الطفيف يف التدفقات النقدية ممكن �أن يقود‬
‫�إىل تخل��ف الزبون عن الإلتزام بدفع��ة تعاقدية على الأقل‪،‬‬
‫وكنتيج��ة لذلك‪ ،‬يجب �أن يح��دد امل�رصف زيادة يف خماطر‬
‫االئتمان مقارنة بت�أريخ االعرتاف الأويل‪ ،‬ويجب �أن يعرتف‬
‫‪132‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫الثاين للموجودات التي تعر�ضت لتلك الزيادة اجلوهرية‪.‬‬
‫‪ )5‬يعتم��د تطبيق الأمن��وذج اجلديد يف قدرة امل�ص��ارف‬
‫عل��ى تبني تقديرات متينة للخ�س��ائر املتوقعة عندما حتدث‬
‫تغ�يرات جوهري��ة يف خماطراالئتمان‪،‬وهذا يزيد من تعقيد‬
‫وزيادة م�ستوىاحلكم ب�شكل كبري‪.‬‬
‫‪ )6‬هنال��ك حاج��ة �إىل �أنظم��ة وعملي��ات جديدة‪،‬وم��ا‬
‫يرتبطبه��ا م��ن �ض��وابط داخلية‪،‬لتلبي��ة الإحتياج��ات‬
‫اجلدي��دة م��ن البيانات‪،‬و�إحتي��اج �إحت�س��ابات اخل�س��ائر‬
‫املتوقعة‪،‬وكذل��ك احلاج��ة �إىل معلومات ع��ن كيفية حتديد‬
‫الزيادة اجلوهرية يف خماطر االئتمان‪.‬‬
‫‪ )7‬يتطلب املعيار اجلديد ت�صنيف املوجودات املالية على‬
‫�أ�س��ا�س خ�ص��ائ�ص التدفقات النقدي��ة التعاقدية‪،‬و�أمنوذج‬
‫الأعمال املعتمد يف �إدارة املوجودات‪.‬‬
‫‪ )8‬يتطلب املعيار اجلديد �إف�صاحاتنوعيةوا�سعةالنطاقل�ش‬
‫رحكيفيةممار�سةالأحكام‪،‬وكذلك�إف�صاحاتكميةحوالملوج‬
‫وداتاملالية‪ ،‬كما يتطلب �إف�صاحاتعلىنطاقوا�سععن�إنخفا�ض‬
‫القيمة (التدين)‪.‬‬
‫‪ )9‬بيئة العمل العراقية غري مهي�أة يف الوقت احلايل لتطبيق‬
‫املعي��ار اجلدي��د نظ��راً ملتطلب��ات التطبيق التي ت�س��توجب‬
‫تواف��ر �أنظم��ة و�أدوات قيا���س‪ ،‬قواع��د بيان��ات متكاملة‬
‫عن التوقعات امل�س��تقبلية لتحديد خماطر االئتمان‪ ،‬تثقيف‬
‫وتدريب اجلهات ذات العالقة بالتطبيق‪.‬‬
‫‪ )10‬عدم �إ�ص��دار �أية توجيهات �أو �إر�ش��ادات من قبل‬
‫اجله��ات الإ�رشافية والقطاعية كالبن��ك املركزي العراقي‪،‬‬
‫جمل�س املعايري املحا�س��بية والرقابي��ة يف العراق وغريها من‬
‫اجلمعيات وامل�ؤ�س�س��ات ذات العالق��ة حول موعد تطبيق‬
‫املعيار اجلديد يف العراق‪ ،‬وفيما �إذا كانت امل�صارف العراقية‬
‫�ستلبي الت�أريخ املحدد للتطبيق يف ‪.2018 /1 /1‬‬
‫‪ )11‬مل ت�صدر �أية تعليمات �أو �إر�شادات عمل عن البنك‬
‫‪133‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫تطبي��ق املعيار اجلديد يف املوعد املح��دد بالرغم من �إلزامه‬
‫امل�صارف على تطبيق املعايري الدولية لإعداد التقارير املالية‬
‫منذ �س��نة ‪� ،2016‬إذ مل يقدم �أية �إر�ش��ادات ب�ش�أن التطبيق‬
‫للمعي��ار اجلديد م��ن عدمه‪ ،‬كم��ا مل يطلب من امل�ص��ارف‬
‫تقييم و�ض��عها احلايل لدرا�س��ة مدى مالئم��ة تطبيق املعيار‬
‫يف املوعد املحدد وفق ما يعرف بدرا�سة الأثر ‪Impact‬‬
‫‪ Assessment‬الت��ي نفذته امل�ص��ارف التي توجهت‬
‫لتطبي��ق املعيار اجلديد يف موعده املحدد‪ ،‬مما يثبت �ص��حة‬
‫الفر�ضية الثانية من البحث‪.‬‬
‫املبحث الأول‪ :‬اال�ستنتاجات‬
‫‪� )1‬إن املعيار الدويل رقم ‪ – 9‬الأدوات املالية – ي�ستند‬
‫على منهج جديد يف قيا�س خم�ص���ص خماط��ر االئتمان‪ ،‬هو‬
‫منه��ج اخل�س��ائر املتوقعة (االع�تراف املبك��ر) كبديل عن‬
‫منهج اخل�سائر املتكبدة‪.‬‬
‫‪ )2‬يت��م االع�تراف باخل�س��ائر املتوقعة م��ن االئتمان بعد‬
‫الإع�تراف الأويل عن��د ت�أري��خ كل تقري��ر عل��ى وف��ق‬
‫�أ�س��لوبني؛ �أ�س��لوب اخل�س��ائر املتوقع��ة لإثنا ع�رش �ش��هر‪،‬‬
‫و�أ�سلوب اخل�سائر املتوقعة على مدى عمر االئتمان‪.‬‬
‫‪ )3‬يعتم��د تطبيق املعيار اجلديد يف قدرة امل�ص��ارف على‬
‫تبن��ي تقدي��رات متين��ة للخ�س��ائراملتوقعة عندمات حدث‬
‫تغريات جوهرية يف خماط��ر االئتمان‪،‬وهذا يزيد من تعقيد‬
‫وزيادة م�ستوى احلكم ب�شكل كبري‪.‬‬
‫‪ )4‬يقدم املعيار �أمنوذج اخل�سائراالئتمانية املتوقعة والذي‬
‫ي�س��تخدم منهج القيا�س امل��زدوج الذيي تطلب االعرتاف‬
‫باخل�سائر املتوقعة على مدى ‪� 12‬شهر من ت�أريخ االعرتاف‬
‫الأويل �أوعلى مدى عمر االئتمان‪،‬وي�ستخدم املعيار الأول‬
‫للموج��ودات الت��ي مل تتعر���ض لزيادة جوهري��ة يف خماطر‬
‫االئتمان من ت�أريخ االعرتاف الأويل‪،‬بينما ي�ستخدم املعيار‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املعيار اجلديد‪.‬‬
‫‪ )3‬تويل امل�ص��ارف العراقية مل�س�ؤوليتها يف اال�ستثمار يف‬
‫الأنظم��ة الإلكرتونية املطلوبة‪ ،‬و�إن�ش��اء قواع��د البيانات‬
‫اخلا�ص��ة لتوفري املعلومات املطل��وب حتديثها لتطبيق املعيار‬
‫اجلديد‪ ،‬وتدريب الكوادر الوظيفية لهذا الغر�ض‪.‬‬
‫‪ )4‬تويل اجله��ات احلكومية الأخرى ك��وزارة التخطيط‬
‫م�س���ؤولياتها جت��اه توفري البيان��ات املطلوبة ع��ن التقلبات‬
‫امل�س��تقبلية والتب�ؤات التي ت�ؤثر على �إحت�س��اب اخل�س��ائر‬
‫املتوقعة‪.‬‬
‫‪ )5‬الإ�س��تفادة م��ن تواج��د اخل�برات املهني��ة املتمثل��ة‬
‫بال�رشكات الأربعة الكبار يف �س��وق العمل العراقية لتقدمي‬
‫التدري��ب والدع��م للم�ص��ارف العراقية لزيادة م�س��توى‬
‫التثقيف وحت�سني القدرات على تطبيق املعيار اجلديد‪.‬‬
‫‪ )6‬على �ص��عيد مت�ص��ل‪ ،‬الطلب من امل�ص��ارف العراقية‬
‫وب�إ��شراف البن��ك املرك��زي العراق��ي ورابطة امل�ص��ارف‬
‫العراقي��ة‪� ،‬إع��داد مناهج ودورات توعوي��ة لكبار الزبائن‬
‫املقرت�ض�ين من امل�ؤ�س�س��ات امل�رصفي��ة العراقي��ة‪ ،‬وكذلك‬
‫�أطراف البيئ��ة اخلارجية املتعاملة مع تلك امل�ؤ�س�س��ات من‬
‫وزارات وم�ؤ�س�س��ات وهيئات حكومية للتعريف باملعيار‬
‫اجلدي��د و�أث��ره املرتقب على حت�س�ين القيا�س والت�ص��نيف‬
‫والإف�صاح‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املركزي العراقي تلزم امل�ص��ارف العراقي��ة بالتهي�ؤ لتطبيق‬
‫املعيار اجلديد‪.‬‬
‫‪� )12‬إن تطبي��ق املعي��ار اجلديد �س��وف يواج��ه حتديات‬
‫كبرية على م�س��توى توافر البيانات املتعلقة بتحديد القيمة‬
‫العادلة‪ ،‬وت�ص��نيف الأدوات املالية‪ ،‬واملعلومات الأخرى‬
‫املتعلقة بالتوقعات والتب�ؤات امل�ستقبلية‪.‬‬
‫‪� )13‬إن تطبي��ق املعي��ار اجلدي��د يف املوع��د املح��دد‬
‫للتطبيق �س��وف ي�ؤثر على املراكز املالي��ة ونتائج الأعمال‬
‫للم�ؤ�س�س��ات امل�رصفية العراقية خ�صو�صاً تلك التي حتتفظ‬
‫مبحاف��ظ �إئتمانية كب�يرة وفيها حجم ديون متع�ثرة عالية‪،‬‬
‫وم��ن املتوقع تاثري تلك النتائج على زي��ادة الإنخفا�ض يف‬
‫�أ�سعار �أ�سهم تلك امل�ؤ�س�سات‪.‬‬
‫املبحث الأول‪ :‬التو�صيات‬
‫‪ )1‬قيام اجلهة امل�ص��درة للمعايري املحا�سبية والتدقيقية يف‬
‫الع��راق بتحدي��د موقفه��ا من املعي��ار الدويل رق��م ‪ 9‬فيما‬
‫يتعلق بتحديد الت�أريخ املتوقع للتطبيق‪.‬‬
‫‪ )2‬قي��ام البن��ك املرك��زي العراقي ب�إ�ص��دار �إر�ش��ادات‬
‫وتوجيه��ات عن تطبي��ق املعيار‪ ،‬وحتدي��د متطلبات تنفيذه‬
‫لتهيئ��ة بيئة العمل العراقية للتطبيق‪ ،‬على �أن تت�ص��در ذلك‬
‫الطلب من امل�صارف ب�إعداد درا�سة للأثر املتوقع من تطبيق‬
‫‪134‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫م�صادر البحث‬
‫امل�صادر العربية‪:‬‬
‫‪ )1‬الأ�س��عد‪� ،‬آالء م�ص��طفى‪ " ،‬املعايري املحا�سبية والتغيريات يف بيئة الأعمال املعا�رصة" ‪ ،‬بحث من�شور يف جملة‬
‫كلية بغداد للعلوم االقت�صادية اجلامعة‪ .‬متاح على املوقع‪www.iasj.net :‬‬
‫ال للمعيار ‪ 39‬املحا�سبي نهاية‬ ‫‪ )2‬العيبان‪ ،‬والع�صيمي‪ ،‬ارن�ست ويونغ – الكويت‪ " ،‬املعيار الدويل رقم ‪ 9‬بدي ً‬
‫‪ ،"2010‬مقال من�شور يف �صحيفة الأنباء الكويتية‪� ،‬شباط ‪.2010‬‬
‫‪ )3‬الغبان‪ ،‬د‪ .‬ثائر �صربي‪" ،‬تكييف الإف�صاح املحا�سبي للم�صارف التجاري على وفق متطلبات املعايري الدولية‬
‫ذات ال�ص��لة بالأدوات املالية وعر�ض��ها‪ -‬درا�س��ة تطبيقية"‪ ،‬جامعة كربالء‪ ،‬املجلة العراقية للعلوم الإدارية‪ ،‬العدد‬
‫ال�سابع والع�رشون‪ ،‬املجلد ‪.2010 ،7‬‬
‫‪ )4‬ب��ن حرك��و‪ ،‬غني��ة‪ ،‬و مه��ري‪ ،‬عبد احلميد‪ " ،‬النظام املحا�س��بي املايل ومعايري املحا�س��بة الدولية – درا�س��ة‬
‫مقارنة‪ ، "-‬جامعة العلوم االقت�ص��ادية والتجارية وعلوم التي�س�ير‪ ،‬جملة درا�س��ات �إقت�ص��ادية‪ ،‬العدد ‪ ،4‬املجلد ‪،1‬‬
‫حزيران ‪.2017‬‬
‫‪ )5‬عبد اهلل‪ ،‬في�صل جنم الدين‪ ،‬و عثمان‪ ،‬فا�ضل نبي‪ " ،‬التوافق بني القواعد املحا�سبية العراقية واملعايري الدولية"‬
‫بحث من�شور يف �صحيفة العلوم االن�سانية‪ ،‬العدد ‪ ،4‬املجلد ‪.2015 ،9‬‬
‫‪ )6‬عرنوق‪ ،‬بهاء غازي‪� " ،‬أثر التحول �إىل تطبيق املعيار الدويل لإعداد التقارير املالية رقم ‪ 9‬يف قيا�س الأدوات‬
‫املالية للم�ص��ارف املدرجة يف �س��وق دم�شق للأوراق املالية – درا�س��ة تطبيقية"‪ ،‬جامعة دم�شق‪ ،‬جملة جامعة دم�شق‬
‫للعلوم االقت�صادية والقانونية‪ ،‬العدد الأول‪ ،‬املجلد ‪.2014 ،30‬‬
‫‪ )7‬ناج��ي‪ ،‬مي��ادة جعفر‪ " ،‬املعايري املحا�س��بية العراقية ومدى توافقها مع املعايري املحا�س��بية الدولية على تطوير‬
‫املمار�س��ات املحا�س��بية يف العراق‪ -‬درا�سة مقارنة للتوفيق بني املعايري"‪ ،‬بحث من�شور يف جملة املثنى للعلوم االدارية‬
‫واالقت�صادية‪ ،‬العدد‪ ،3 ،‬املجلد‪.2012 ،2‬‬
‫‪ )8‬يو�سف‪ ،‬عدنان �أحمد‪ " ،‬املعيار الدويل رقم ‪ 9‬وامل�صارف العربية"‪ ،‬مقال من�شور يف �صحيفة احلياة اللندنية‪،‬‬
‫�آيار‪.2015 ،‬‬

‫‪135‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

:‫امل�صادر الأجنبية‬
1) Baldassarri, Giorgio, "IFRS9 Implementation: Top Five Concerns"
S&P Global Market Intelligence, Oct. 2017. Available on: www.
marketingintelligence.spglobal.com
2) Ernst & Young, "Impairment of Financial Instruments under IFRS 9"
Applying IFRS, December, 2014.
3) Charles, Terrance, Shipilov, Alexandar, and O'Donnell, Brian, "The
Challenges of Implementing IFRS9- Impairment", Global Risk Institution,
2017. Available on: www.globalriskinstitution.org
4) Cipullo, Nadia, &Vincinguerra, Rosa," The Impact of IFRS9 & IFRS7
on Liquidity in Banks: Theoretical Aspects", International Conference on
Accounting Studies, Kuala Lampur, Malaysia, 2014.
5) International Accounting Standards Board IASB, "IFRS9 Financial
Instruments Part 1: Classification & Measurement, November, 2009.
Available on: www.IFRS.org6) KPMG, "IFRS9 for Banks- What's the Impact
on your Business?" September, 2016.
7) Linde, Emil, & Pedersen, Jesper Moller, "A comparative analysis between
IAS 39 & IFRS 9", Copenhagen Business School, 2011.
8) Lloyd, Sue, "Accounting for Financial Instruments", IASB member,
Banking Magazine, March, 2015.
9) PwC, "IFRS9, Financial Instruments- Understanding the Basics-" 2017.
Available on www.pwc.com

‫املحا�سب القانوين‬ 136

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫احملاسب القانوني د‪.‬خالد عبيد امحد رحيم العبيدي‬

‫موضوع البحث‬

‫احملاسبة عن أدوات اهلندسة املالية يف ظل تطبيق (‪)IAS‬‬

‫و (‪ )IFRS‬واملشكالت الناجتة عنها‬
‫«�إطار مقرتح لآليات احلد من امل�شكالت املحا�سبية»‬

‫‪137‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪ :‬خالد عبيد احمد رحيم العبيدي‬

‫رئا�سة اجلامعة امل�ستن�رصية‪ -‬ق�سم الرقابة والتدقيق الداخلي‬

‫• رقم الهاتف‪07807567321 :‬‬
‫• الربيد االلكرتوين ‪dr.khaled.cpa1@gmail.com:‬‬
‫• التولد‪1974 :‬‬
‫احلالة االجتماعية ‪ :‬متزوج‬
‫�أولاً ‪ :‬الأهداف‬
‫‪ - 1‬و�ض��ع خطة لإجناز جمموعة من االبحاث التخ�ص�ص��ية يف املحا�سبة املالية وا�ساليب التدقيق‬
‫احلديثة لدعم اجلوانب التطبيقية‪.‬‬
‫‪ - 2‬ال�سعي لتطوير منظومة العمل احل�سابي والرقابي من خالل ربط اجلوانب االكادميية بالواقع‬
‫التطبيقي وتنمية مهارات العاملني‪.‬‬
‫‪ - 3‬اقامة دورات تدريبية وور�ش عمل للإ�سهام يف ن�رش الثقافة املحا�سبية املعا�رصة والتحول من‬
‫النظام املحا�سبي املوحد �إىل تطبيق معايري اعداد التقارير املالية الدولية وح�سب التوجهات اجلديد‬
‫للبنك املركزي العراقي ملواكبة التطورات العاملية ب�ش�أن ذلك‪.‬‬
‫‪ - 4‬ال�سعي لإجناز ثالث كتب متخ�ص�صة يف املحا�سبة املعا�رصة تتمثل يف االتي‪:‬‬
‫‪ -‬الكتاب الأول بعنوان ‪ :‬الهند�سة املالية ودورها يف تخفي�ض املخاطر املالية لرفع قيمة املن�ش�أة‪.‬‬
‫‪ -‬الكت��اب الث��اين بعنوان‪ :‬الر�ؤي��ة املحا�س��بية لأدوات الهند�س��ة املالية وانعكا�س��ها على جودة‬
‫املعلومات بهدف تخفي�ض املخاطر املالية لال�ستثمار‪.‬‬
‫‪ -‬الكت��اب الثال��ث بعنوان‪� :‬إطار مقرتح للمحا�س��بة عن ادوات الهند�س��ة املالية يف ظل (‪IFRS‬‬
‫‪ )FOR SMEs‬كمدخل لتح�سني جودة التقارير املالية‪.‬‬
‫ثانيًا‪ :‬امل�ؤهل الدرا�سي‬
‫• بكالوريو�س حما�سبة – اجلامعة امل�ستن�رصية ‪ -‬كلية االدارة واالقت�صاد – ق�سم املحا�سبة‬
‫• �شهادة دبلوم عايل يف االح�صاء من اجلامعة االمريكية – القاهرة‬
‫• ماج�ستري حما�سبة ‪� -‬شهادة حما�سبة قانونية (‪)CPA‬‬
‫• دكتوراه الفل�سفة يف املحا�سبة – تخ�ص�ص حما�سبة مالية من جامعة املن�صورة –م�رص‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪138‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�ستخل�ص‪:‬‬

‫ت�شري معايري املحا�سبة ومعايري �إعداد التقارير املالية الدولية اىل املبادئ والأ�س�س التي يلتزم بها عند �إعداد‬
‫القوائم املالية‪ ,‬والذي ُيعد امراً �رضوري ًا للحاق بركب الدول املتقدمة يف جمال مهنة املحا�سبة‪ ،‬خ�صو�ص ًا‬
‫بعد تخلي العديد من الدول الكربى عن معايريها املحا�سبية املحلية وتبنيها ملعايري املحا�سبة الدولية‪-‬‬
‫مما �أدى هذا التبني �إىل تفاقم امل�شكالت املحا�سبية لالعرتاف والقيا�س والإف�صاح عن الأدوات املالية‬
‫نتيجة وجود العديد من احلاالت التي تت�ضمن �أ�صوال والتزامات ي�صعب تقديرها يف حالة عدم وجود‬
‫�سوق ن�شطة‪ ،‬وكذلك التالعب يف �أرقام الربح ل�سهولة تغيري بع�ض االفرتا�ضات التي يقوم عليها القيا�س‬
‫بالقيمة العادلة‪ ،‬والذي ي�سمح للإدارة مبمار�سات املحا�سبة االبتكارية طبقًا لأهدافها ودوافعها‪� .‬أ�ضف‬
‫�إىل ذلك �إ�ساءة ا�ستخدام املعايري املحا�سبية وعدم االلتزام بالدليل اال�سرت�شادي الذي و�ضعه جمل�س معايري‬
‫املحا�سبة الدولية رغم �صدور العديد من املعايري التي تنادي بتحديد �أ�س�س القيا�س احلديثة وفق القيمة‬
‫العادلة‪ ،‬وتقليل خطر التالعب‪ ،‬والت�أكيد على زيادة الثقة وتوفري معلومات مالية حما�سبية تت�سم باملالئمة‬
‫والتمثيل ال�صادق‪ -‬حتى تتمكن تلك القوائم والتقارير املالية توفري املعلومات املنا�سبة التخاذ القرارات‬
‫التمويلية واال�ستثمارية كونها تعك�س نتيجة الأعمال واملركز املايل يف ت�أريخ �إعدادها‪.‬‬
‫ويهدف البحث �إىل بيان مدى �أهمية املحا�سبة عن �أدوات الهند�سة املالية وفق (‪ )IAS‬و (‪،)IFRS‬‬
‫يف توفري معلومات مالية تت�سم باملالئمة والتمثيل ال�صادق لتح�سني جودة املعلومات املحا�سبية للحد‬
‫من املمار�سات االبتكارية و�أخطار عدم متاثل املعلومات وعدم الت�أكد واالعرتاف باخل�سائر االئتمانية‬
‫املتوقعة وقيا�سها‪ .‬ولتحقيق هدف البحث يقرتح الباحث جمموعة من الآليات التي ميكن ا�ستخدامها حلل‬
‫م�شكالت االعرتاف والقيا�س والإف�صاح يف �ضوء معايري املحا�سبة ومعايري �إعداد التقارير املالية الدولية‪،‬‬
‫وذلك من خالل توفري املالئمة وامل�صداقية مل�ساعدة ال�رشكات يف تطبيق طرق القيا�س امل�ستحدثة ومنها‬
‫قيا�س اخل�سائر االئتمانية وفق املعيار (‪ ،)IFRS9‬وفق �آليات تعمل على احلد من امل�شكالت ‪ -‬مما ُي�سهم‬
‫يف زيادة جودة التقارير املالية وك�سب ثقة �أ�صحاب امل�صالح وامل�ستخدمني الآخرين‪.‬‬

‫‪139‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫الدويل (‪ )IFRS13‬القيا�س بالقيمة العادلة‪.‬‬
‫كم��ا �أن التوجه الكبري ملجل�س معايري املحا�س��بة الدولية‬
‫(‪ )IASB‬نحو االهتمام ب�أدوات الهند�سة املالية و�إفراد‬
‫معايري خا�صة بها‪ ،‬هو اعرتاف �رصيح ب�إدراك �أهمية تلك‬
‫الأدوات واال�س��تثمار فيه��ا‪ ،‬بالإ�ض��افة �إىل توف�ير فهم‬
‫وا�ض��ح مل�س��تعمل القوائ��م املالي��ة عن تلك الأن�ش��طة‪،‬‬
‫والنظر �إليها كا�سرتاتيجية قابلة للتطبيق لإدارة االخطار‬
‫املالية؛ مما ينتج عن تطبيقها م�شاكل متعددة يف االعرتاف‬
‫والقيا�س والإف�صاح‪ .‬كما �أدى �صدور املعيار(‪)IFRS9‬‬
‫والذي ميثل نقلة حما�س��بية جوهرية يف االعرتاف وقيا�س‬
‫اي�ضا العديد من‬‫اخل�س��ائر االئتمانية املتوقعة والذي �أثار ً‬
‫التحديات يف التطبيق ال�س��ليم ملتطلب��ات املنهج اجلديد‬
‫والذي �س��تكون له �آثار ملمو�س��ة على جودة املعلومات‬
‫املحا�سبية يف خمتلف املن�ش�آت‪.‬‬
‫وم��ن ه��ذا املنطل��ق ت�أتي فك��رة ه��ذا البح��ث ليتناول‬
‫مو�ض��وع املحا�س��بة عن �أدوات الهند�س��ة املالية يف ظل‬
‫تطبي��ق (‪ )IAS‬و (‪ )IFRS‬وامل�ش��كالت الناجتة عنها‬
‫"�إطار مقرتح لآليات احلد من امل�شكالت املحا�سبية"‪.‬‬
‫وتتبلور م�شكلة البحث يف الت�سا�ؤالت التالية‪:‬‬
‫‪ - 1‬م��ا ه��ي املنهجية املحا�س��بية اجلدي��دة التي �أقرها‬
‫جمل�س��ي معايري املحا�س��بة (‪ )IASB,FASB‬ب�ش���أن‬
‫تطوير من��وذج االعرتاف والقيا�س باخل�س��ائر االئتمانية‬
‫لأدوات الهند�سة املالية وفق املعيار(‪.)9‬‬
‫‪ - 2‬كي��ف ميكن للمن�ش���آت تطبي��ق متطلبات معايري‬
‫املحا�س��بة ع��ن �أدوات الهند�س��ة املالية وف��ق (‪)IAS‬‬
‫و (‪ ،)IFRS‬ب�ش���أن االع�تراف والقيا���س يف ظ��ل قلة‬
‫الدراية الكافية باملعايري املحا�س��بية �أو �إ�ساءة ا�ستخدامها‬
‫يف حالة عدم وجود �سوق ن�شطة‪ ،‬ومن ثم يكون التقرير‬
‫عنها يف القوائم املالية عر�ضة للغ�ش والتالعب‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املبحث الأول‬
‫الإطار العام للبحث‬
‫�أولاً ‪ :‬املقدمة‪:‬‬
‫�إن كل منت��ج جدي��د البد م��ن �أن تواجه��ه جمموعة من‬
‫املعوق��ات وامل�ش��اكل‪ ،‬وم��ن ه��ذه املنتج��ات �أدوات‬
‫الهند�س��ة املالي��ة‪ ،‬والتي واجهت ب�ش��كل عام م�ش��اكل‬
‫حما�س��بية تتعلق بالإدراك والقيا�س والإف�ص��اح يتوجب‬
‫حلها لتقدمي قوائم مالية �ش��فافة تت�ض��من معلومات �أكرث‬
‫نف ًعا وهو ما يُعد �شيئًا جدي ًدا للم�ستثمرين‪.‬‬
‫وقد �أ�ش��ار تقرير هيئة ت��داول الأوراق املالية الأمريكية‬
‫ال�ص��ادر يف ع��ام ‪� ،2008‬أن القيم��ة العادل��ة تزيد من‬
‫�ش��فافية القوائ��م املالية‪ ،‬كونه��ا ت�أخذ القي��م اجلارية يف‬
‫احل�س��بان ومن ثم تعبريها عن القيمة احلقيقية يف توقيت‬
‫�إعداد القوائم املالية‪ ،‬لتعك�س الو�ضع االقت�صادي احلايل‬
‫وامل�س��تقبلي للوحدة املحا�س��بية ‪ -‬مما توجب حت�س��ينها‬
‫وتطويرها كبديل عن مفهوم التكلفة التاريخية‪.‬‬
‫كما اجته جمل�س معايري املحا�سبة الأمريكي على االهتمام‬
‫بالقيمة العادلة و�أ�صدر املعيار رقم (‪ )57‬بعنوان اختبار‬
‫القيمة العادلة لقيا�س الأ�صول وااللتزامات‪ ،‬كما و�أ�شار‬
‫الـ��ـ (‪� )FASB‬إىل �أن��ه ي�س��عى �إىل االع�تراف بجمي��ع‬
‫الأ�ص��ول وااللتزام��ات يف القوائم املالية على �أ�س��ا�س‬
‫القيم��ة العادلة ب��دلاً من التكلف��ة التاريخية‪ ،‬كما قامت‬
‫جلنة معايري املحا�س��بة الدولية (‪ )IASC‬ب�إ�صدار املعيار‬
‫املحا�سبي الدويل رقم (‪ )39‬الأدوات املالية‪ :‬االعرتاف‬
‫والقيا�س والذي �أثار ق�ض��ايا حما�س��بية متعددة من خالل‬
‫القيمة العادلة ك�أ�س��ا�س للت�س��جيل يف الدفاتر‪ .‬ومن ثم‬
‫قامت جلنة (‪ )IASC‬ب�إ�صدار معيار �إعداد التقرير املايل‬
‫الدويل (‪ )IFRS7‬بعنوان الأدوات املالية‪ :‬الإف�ص��اح‬
‫ثم املعي��ار ال��دويل (‪ )IFRS9‬الأدوات املالية واملعيار‬
‫‪140‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫والتطوي��ر يف جمال االعرتاف والقيا���س‪ ،‬وكذلك احلد‬
‫م��ن ممار�س��ات املحا�س��بة االبتكارية‪ ،‬مم��ا ينعك�س ذلك‬
‫�إيجابًا يف حت�سني قدرة التقارير املالية وحمتواها الإعالمي‬
‫يف عر�ض معلومات مالئمة ومفيدة مل�س��تخدمي القوائم‬
‫املالي��ة لدى تقييمهم ملبالغ التدفقات النقدية امل�س��تقبلية‬
‫من حي��ث التوقيت �أو ع��دم الت�أكد التخ��اذ القرارات‬
‫الإ�ستثمارية والتمويلية الر�شيدة‪.‬‬
‫‪� - 2‬ص��ياغة �إطار مقرتح للط��رق والآليات التي حتد‬
‫من امل�ش��كالت املحا�س��بية الناجت��ة عن حما�س��بة �أدوات‬
‫الهند�س��ة املالي��ة يف ظ��ل تطبي��ق (‪ )IAS‬و (‪)IFRS‬‬
‫مما يُ�س��هم يف زيادة ج��ودة التقارير املالية وك�س��ب ثقة‬
‫م�ستخدميها‪.‬‬
‫راب ًعا‪ :‬فرو�ض البحث‪:‬‬
‫يف �ضوء طبيعة امل�شكلة وما هو م�ستهدف من درا�ستها‪،‬‬
‫ميكن للباحث طرح الفرو�ض الآتية‪:‬‬
‫الفر�ض الأول‪ :‬ال توج��د عالقة ذات داللة معنوية بني‬
‫‪1‬‬
‫املعلومات املحا�س��بية للحد من املمار�س��ات االبتكارية‬
‫املحا�س��بة عن �أدوات الهند�س��ة املالية وفقً��ا لـ (‪)IAS‬‬
‫و(‪ )IFRS‬وحت�س�ين م�س��توى ج��ودة املعلوم��ات‬
‫املحا�سبية‪.‬‬
‫الفر���ض الث��اين‪ :‬ال توجد عالقة ذات دالل��ة معنوية بني‬
‫تطبيق(‪ )IAS‬و (‪ )IFRS‬املرتبطة ب�أدوات الهند�س��ة‬
‫اتبعته املعايري املحا�س��بية ب�ش���أن املحا�س��بة ع��ن �أدوات‬
‫‪ 1‬م�ستوى الداللة املعنوية هو « احتمال حدوث اخلط�أ من‬
‫النوع الأول املكمل لدرجة الثقة» مبا ي�ساوي ‪� 100%‬أو واحد‬
‫الهند�س��ة املالية وف��ق (‪ )IAS‬و (‪ )IFRS‬وبالأخ�ص‬
‫�صحيح ويرمز له بالرمز �ألفا عند م�ستوى معنوية (‪،5%‬‬
‫‪ .)1%‬ف�إذا كانت درجة الثقة ‪ 95%‬ف�إن م�ستوى املعنوية ي�ساوي‬
‫‪ 5%‬والعك�س �صحيح‪ ،‬وي�ستخدم م�ستوى املعنوية يف حاالت‬
‫اختبار الفرو�ض‪ ،‬بينما ي�ستخدم م�صطلح م�ستوى الثقة يف حاالت‬
‫التقدير‪.‬‬
‫‪ - 3‬ماه��ي �أه��م التحديات واالختالف��ات التي تنتج‬
‫من تطبيق املنهجية املحا�س��بية اجلدي��دة ملتطلبات معايري‬
‫املحا�س��بة عن �أدوات الهند�س��ة املالي��ة وفق (‪ )IAS‬و‬
‫(‪ ،)IFRS‬وما هو اثر تطبيق املعيار(‪ )IFRS9‬ب�ش���أن‬
‫االع�تراف باخل�س��ائر االئتمانية على ج��ودة املعلومات‬
‫املحا�سبية‪.‬‬
‫ثانيًا‪� :‬أهداف البحث‪:‬‬
‫يتمث��ل اله��دف الرئي���س يف بي��ان الر�ؤي��ة املحا�س��بية‬
‫لأدوات الهند�س��ة املالية واقرتاح جمموع��ة من الآليات‬
‫حلل امل�ش��كالت الناجتة عنها وفق معاي�ير التقارير املالية‬
‫املرتبطة بها من خالل الآتي‪:‬‬
‫‪ - 1‬بيان مدى �أهمية املحا�س��بة عن �أدوات الهند�سة‬
‫املالي��ة وف��ق (‪ )IAS‬و (‪ ،)IFRS‬يف توفري معلومات‬
‫مالي��ة تت�س��م باملالئم��ة والتمثي��ل ال�ص��ادق ع�بر �إطار‬
‫مقرتح ملجموعة من الآليات امل�ستحدثة لتح�سني جودة‬
‫و�أخطار عدم متاثل املعلومات وعدم الت�أكد واالعرتاف‬
‫باخل�سائر االئتمانية املتوقعة وقيا�سها‪.‬‬
‫ثالثًا‪� :‬أهمية البحث‪:‬‬
‫تربز �أهمية هذ البحث يف الآتي‪:‬‬
‫‪� - 1‬إبراز اجلوانب العلمية املتعلقة باملنهج اجلديد الذي‬
‫فيم��ا يتعلق باالعرتاف وقيا�س اخل�س��ائر االئتمانية وفق‬
‫املعي��ار (‪ )IFRS9‬و�ض��وابط الرقاب��ة وال�ص��عوبات‬
‫التي تواج��ه تطبيقه‪ ،‬لتحقيق م�س��تويات من التح�س�ين‬

‫‪141‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املالية‪ ،‬مل��ا لذلك من �آثار مبا�رشة على دقة قيا�س �ص��ايف‬
‫الربح املحا�س��بي‪ ،‬وال��ذي ينعك�س ب��دوره على القيمة‬
‫ال�س��وقية للمن�ش���أة‪ .‬وتو�ص��ل �إبراهي��م‪� )2013(،‬إىل‬
‫�أن الت��زام ال��شركات بقيا���س القيمة العادل��ة على وفق‬
‫متطلب��ات (‪ )IFRS,IAS‬ي�ؤثر على ج��ودة التقارير‬
‫املالي��ة‪ ،‬وبالأخ�ص االلتزام مبتطلبات املعايري املحا�س��بية‬
‫((‪)IFRS9‬‬
‫ووج��د ‪� )Alexander et at, (2012‬أن ن��شر‬
‫قيا�س��ا‬
‫املعلوم��ات التي مت تقييمه��ا بالقيمة العادلة يوفر ً‬
‫�أك�ثر مالءم��ة وواقعي��ة لكل م��ن الأرب��اح والتدفقات‬
‫النقدية امل�ستقبلية‪ ،‬ويوفر نو ًعا من ال�شفافية والثقة لدى‬
‫م�س��تخدمي التقاري��ر املالية الأمر ال��ذي ينعك�س �إيجابًا‬
‫على �أ�س��عار الأ�س��هم‪ .‬كما �أ�ش��ار ‪Christensen‬‬
‫‪� )and Nikolaev,(2012‬إىل �أن معايري التقرير‬
‫امل��ايل (‪ )IFRS‬قدم��ت مي��زة مل تقدمه��ا املعاي�ير التي‬
‫�س��بقتها‪� ،‬إ ْذ �أتاح��ت لل��شركات املجال للمفا�ض��لة بني‬
‫التكلفة التاريخية والقيمة العادلة‪.‬‬
‫�أم��ا املجموع��ة الثالث��ة فهي �أبح��اث اهتم��ت بالتطوير‬
‫والتح�سني املحا�س��بي للقيا�س والإف�صاح بهدف حت�سني‬
‫جودة التقارير املالية‪ ،‬فقد قدم �إبراهيم (‪ )2013‬منوذج‬
‫مقرتح لتطوير الإف�ص��اح لزيادة قدرة امل�س��تثمرين على‬
‫اكت�ش��اف �إدارة الأرب��اح وحت�س�ين ج��ودة �أحكامهم"‬
‫وهدف البحث �إىل تطوير منوذج للإف�صاح املحا�سبي مبا‬
‫ميكن من حت�س�ين قدرة امل�س��تثمرين على اكت�شاف �إدارة‬
‫الأرباح‪ ،‬وحت�س�ين جودة �أحكامهم وقراراتهم‪� .‬أما عبد‬
‫اهلل‪ )2015(،‬فقد تناول �أث��ر تطور املحتوى املعلوماتي‬
‫لإف�ص��اح ال��شركات املقي��دة يف البور�ص��ة امل�رصية عن‬
‫الأخط��ار عل��ى ق��راري اال�س��تثمار يف الأ�س��هم ومنح‬
‫االئتم��ان" ه��دف البح��ث �إىل فح�ص طبيعة الإف�ص��اح‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املالية وزيادة ممار�سات املحا�سبة االبتكارية‪.‬‬
‫الفر���ض الثالث‪ :‬ال توجد عالق��ة ذات داللة معنوية بني‬
‫الإطار املقرتح وفقًا للآليات املحا�سبية امل�ستحدثة واحلد‬
‫من املمار�سات االبتكارية و�أخطار عدم متاثل املعلومات‬
‫واالعرتاف باخل�سائر االئتمانية املتوقعة وقيا�سها‪.‬‬
‫املبحث الثاين‬
‫عر�ض وحتليل الأبحاث ال�سابقة‬
‫ُد ّعم البحث احل��ايل بثالثة جمموعات من الأبحاث على‬
‫وفق تطور املو�ضوع‪ ،‬و�سيلقي الباحث ال�ضوء على هذه‬
‫الأبحاث وعلى النحو التايل‪:‬‬
‫املجموعة الأوىل‪ :‬الأبحاث التي اهتمت بالهند�سة املالية‬
‫و�أدواته��ا من حيث حتديد قيمتها العادلة ومدى �إمكانية‬
‫ا�س��تعمالها يف عملية التح��وط و�إدارة االخطار‪ ،‬وذكر‬
‫العائ���ش‪� )2012( ،‬أن هناك "دور الهند�س��ة املالية يف‬
‫خف���ض �أخطار املحافظ املالية حتليل دور ا�س�تراتيجيات‬
‫اخلي��ارات يف بناء حمفظ��ة التحوط يف ال�س��وق القطري‬
‫للف�ترة م��ن ‪ ، "2011 2007-‬كما تن��اول بطر�س‪،‬‬
‫(‪ )2015‬قيا�س الت�أثريات املختلفة لتطبيق املحا�سبة عن‬
‫ا�سرتاتيجيات التحوط با�ستخدام �أدوات الهند�سة املالية‬
‫على جودة القوائم املالية‪ ،‬مما ي�ؤدي �إىل توفري املعلومات‬
‫ال�رضورية لزيادة فعالية اتخاذ القرارات‪.‬‬
‫�أم��ا املجموع��ة الثانية فقد اهتم��ت بالقيم��ة املعلوماتية‬
‫لقيا���س �أدوات الهند�س��ة املالية والإف�ص��اح عنها لرفع‬
‫جودة التقارير املالية يف ظل التوجه لتطبيق معايري �إعداد‬
‫التقاري��ر املالي��ة الدولية و�أ�ش��ار �ص��الح‪� )2009( ،‬إىل‬
‫حتديد �أه��م العوامل امل�ؤث��رة على قيا�س القيم��ة العادلة‬
‫للأ�ص��ول املالية والأ�صول غري املالية‪ ،‬و�أو�صى ب�رضورة‬
‫توخي الدقة واحلياد من قبل القائمني بتحديد �إجراءات‬
‫القيا�س املحا�س��بي للقيمة العادلة للأ�ص��ول املالية وغري‬
‫‪142‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫مفه��وم الهند�س��ة املاليَّ��ة وه��ي �إيج��اد الأدوات املاليَّة‬
‫اجلدي��دة لأغرا�ض التحوط‪ ،‬وامل�ض��اربة‪ ،‬واال�س��تثمار‬
‫الت��ي ت��دور جميعه��ا ح��ول �إِدارة االخط��ار‪ .‬كم��ا‬
‫�أو�ض��ح (هن��دي‪ )15-14 :2015،‬ع��ن فيرنت��ي‬
‫(‪� )Finnerty,1988‬إطا ًرا و�ص��فيًا حمد ًدا للهند�سة‬
‫املاليَّة ب�أنها "ت�ص��ميم وتطوير وتطبيق عمليات و�أدوات‬
‫مالي��ة م�س��تحدثة‪ ،‬وتق��دمي حلول مبدعة للم�ش��كالت‬
‫املاليَّة"‪.‬‬
‫وميكن للباحث �أن يخرج من تعريفات الهند�س��ة املاليَّة‬
‫بالتعريف التايل لها " ب�أنها ا�س��تخدام الأ�ساليب الكمية‬
‫الريا�ض��ية والإح�ص��ائية يف بن��اء مناذج مبتك��رة لإدارة‬
‫االخط��ار املالي��ة املختلف��ة الت��ي تتعر�ض لها املن�ش���آت‪،‬‬
‫بالإ�ض��افة �إىل كونه��ا عملي��ة منظم��ة لبن��اء وت�ص��ميم‬
‫منتج��ات مالية جدي��دة �أو تطوير منتج��ات مالية قائمة‬
‫حلل م�ش��كالت التموي��ل املختلفة واحلد م��ن االخطار‬
‫املرتبط��ة بعمليات التمويل واال�س��تثمار‪ ،‬وتقدير قيمها‬
‫عل��ى وف��ق من��اذج القيا���س احلديث��ة مثل من��وذج بالك‬
‫و�س��كولز والإف�ص��اح عنه��ا لغر���ض توف�ير معلومات‬
‫مالئمة للم�ستعملني"‪.‬‬
‫وميك��ن تق�س��يم مربرات االهتم��ام بالهند�س��ة املالية �إىل‬
‫ق�سمني وح�سب وجهات النظر الآتية‪:‬‬
‫الق�سم الأول‪ :‬وجهة نظر م�ستعملي البيانات املحا�سبية‬
‫وال�سبب‪ ( :‬عدم كفاية البيانات واملعلومات املحا�سبية‪،‬‬
‫الوق��وف عل��ى االنتق��ادات والعي��وب الت��ي توجه �إىل‬
‫قائمة املركز املايل)‪ .‬والق�س��م الثاين‪ :‬وجهة نظر �إدارات‬
‫الوح��دات االقت�ص��ادية‪ ،‬وتقوم عل��ى �أ�س��ا�س املنافع‪،‬‬
‫والثاني��ة عل��ى �أ�س��ا�س امل�س��اوئ التي ميك��ن �أن تواجه‬
‫الوح��دة االقت�ص��ادية م��ن ا�س��تعمال �أدوات الهند�س��ة‬
‫املاليَّة‪.)Clark, Thomas, 2002:p. 989( ،‬‬
‫‪143‬‬
‫احل��ايل عن الأخط��ار �ض��من التقارير املالي��ة لل�رشكات‬
‫املقي��دة بالبور�ص��ة امل�رصي��ة يف ظ��ل البيئ��ة الت�رشيعي��ة‬
‫والتنظيمية احلالية ملعاجلة فجوة املمار�سة املحا�سبية‪.‬‬
‫التعليق على الأبحاث ال�سابقة‬
‫�أ‌‪ -‬اتفق��ت معظم الأبحاث على منفع��ة االلتزام بتطبيق‬
‫معاي�ير التقارير املالية الدولية‪ ،‬و�إىل تقدمي مناذج مقرتحة‬
‫لتطوير القوائم املالية وطريقة عر�ض��ها لتوفر معلومات‬
‫مفيدة مل�س��تعمليها‪ ،‬مم��ا ينعك�س على االرتقاء مب�س��توى‬
‫جودة التقارير املالية‪.‬‬
‫ب‌‪� -‬إن البح��ث ال��ذي �س��يجريه الباح��ث يعد مكمل‬
‫ملا �س��بق ويبني الهند�س��ة املالي��ة وا�س��تعمال �أدواتها يف‬
‫اال�س��تثمار والتحوط لتخفي�ض االخطار املالية وحت�سني‬
‫ج��ودة التقارير املالي��ة من خالل التوجهات املحا�س��بية‬
‫احلديث��ة يف ظل معايري املحا�س��بة ومعايري �إعداد التقارير‬
‫املالية لإزالة التعار�ض يف القيا�س والإف�ص��اح‪ ،‬وي�س��عى‬
‫الباح��ث �إىل بن��اء �إط��ار مق�ترح للآلي��ات املحا�س��بية‬
‫امل�س��تحدثة للحد من املمار�س��ات االبتكاري��ة و�أخطار‬
‫عدم متاثل املعلومات‪.‬‬
‫�أولاً ‪ :‬الإط��ار الع��ام للمحا�س��بة عن �أدوات الهند�س��ة‬
‫املالية‪.‬‬
‫يق�ص��د بالهند�س��ة املاليَّ��ة جمموع��ة م��ن الأن�ش��طة التي‬
‫تت�ض��من عملي��ات ت�ص��ميم وتطوي��ر وتنفي��ذ جمموع��ة‬
‫م��ن الأدوات والعملي��ات والتقني��ات املاليَّ��ة املبتكرة‪،‬‬
‫با ِلإ�ض��افة �إىل �ص��ياغة حلول ِ�إبداعية مل�ش��اكل التمويل‬
‫وتخفي�ض كلف الن�ش��اطات القائم��ة وتدنية �أخطارها‪.‬‬
‫وقد ذكر كثري من الكتاب ومنهم (العبادي‪ ،‬العار�ضي‪،‬‬
‫‪Koller et al,2010:( ،)20 :2012‬‬
‫‪( ،)p.32‬الفريجي‪( ،)1 :2001،‬بومدين‪:2013،‬‬
‫‪ ،)126‬تعريف��ات للهند�س��ة املاليَّة بني على �أ�سا�س��ها‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫كم��ا وي��رى ( من�ير هن��دي‪)30-29 :2014،‬‬

‫و(‪� ،)Beaumont, 2004: p.113‬أن الهند�سة‬
‫املالية تركز على حتقيق الأ�ض�لاع الثالثة ملثلث الإبداع‬
‫امل��ايل والتي تتمثل يف �إيجاد منتج��ات جديدة‪ ،‬وتطوير‬
‫اال�س�تراتيجيات القائمة‪ ،‬وبناء املحافظ اال�س��تثمارية‪.‬‬
‫منهجا لنظ��م التمويل املعا��صرة التي ترمي �إىل‬
‫فه��ي �إذًا ً‬
‫حتقي��ق الكفاءة يف املنتجات املاليَّ��ة املعا�رصة‪ ،‬وتطويرها‬
‫يف ظ��ل االحتياج��ات املاليَّة التي تت�ص��ف ب�أنها متجددة‬
‫ومتنوعة‪.‬‬

‫�أدوات الهند�سة املالية‪:‬‬

‫ظل ظروف يحتم��ل �أن تكون غري مواتية" ( ‪FASB,‬‬
‫‪.)FAS No.150‬‬
‫وعل��ى �ض��وء التعريف�ين ال�س��ابقني ميك��ن للباح��ث‬
‫ا�ستخال�ص الآتي‪:‬‬
‫• �أن الأداة املاليَّة عقد له طبيعة قانونية وملزم لأطراف‬
‫العقد‪.‬‬
‫• ين�ش���أ عن هذا العقد التزام مايل �أو حق ملكية على‬
‫�أحد �أطراف العقد و�أَ�صل للطرف الآخر‪.‬‬
‫‪� - 2‬أنواع �أدوات الهند�سة املاليَّة‪ :‬ميكن حتديد �أنواع‬
‫�أدوات الهند�س��ة املاليَّ��ة التي وردت �ض��من الأدبيات‬
‫التي تناولت املو�ضوع يف هذا املجال فيما ي�أتي‪:‬‬
‫‌�أ‪ -‬الأدوات املاليَّة الأَ�سا�س��ية‪ :‬وت�ش��مل هذه الأدوات‬
‫جمي��ع الأدوات املاليَّ��ة التقليدي��ة امل�س��تعملة يف تدبري‬
‫الأَم��وال الالزمة ملمار�س��ة الأَعمال ومن �أه��م �أنواعها‬
‫وال�سنَدات‪.‬‬
‫�أدوات حقوق امللكية مثل الأ�سهم َّ‬
‫‌ب‪ -‬الأدوات املاليَّ��ة ذات الطبيعة اخلا�ص��ة‪ :‬وت�ش��مل‬
‫جميع الأدوات املاليَّة التي جتمع ما بني خ�صائ�ص اخل�صوم‬
‫وحقوق امللكية يف �أوقات متفاوتة ح�سب طبيعة الأداة‪،‬‬
‫�إن التعريف ب�أدوات الهند�سة املالية ي�شتمل على العديد‬
‫م��ن الأدوات امل�س��تحدثة واملعق��دة الت��ي ت�س��تخدمها‬
‫الوح��دات االقت�ص��ادية للتح��وط م��ن خماط��ر تقلبات‬
‫الأ�س��عار‪ ،‬وتتح��دد قيمتها بقيم��ة واح��دة �أو �أكرث من‬
‫الأ�ص��ول �أو الأدوات �أو امل�ؤ�رشات الأ�سا�س��ية املرتبطة‬
‫بها‪ ،‬وميكن بيان تعريفها و�أنواعها وفق ما يلي‪:‬‬
‫‪ - 1‬تعريف �أدوات الهند�سة املاليَّة‪:‬‬
‫َع َّر َفت جلنة معايري املحا�سبة الدولية �أداة الهند�سة املاليَّة‬
‫ب�أنها‪�" :‬أي عقد يرتتب عليه ن�ش���أة �أَ�ص��ل مايل ملن�ش�أة ما‬
‫والت��زام م��ايل �أو �أداة ملكية ملن�ش���أة �أخرى" ( ‪IASC‬‬
‫عرف جمل�س معايري املحا�س��بة‬ ‫‪ .),IAS NO.39‬كما ّ‬
‫املالية الأمريكية الأداة املاليَّة ب�أنها "عقد قانوين يت�ض��من‬
‫فر�ض التزام تعاقدي على املن�ش���أة الأوىل بت�س��ليم نقدية‬
‫�أو �أداة مالي��ة �أخ��رى للمن�ش���أة الثانية‪� ،‬أو بتب��ادل �أداة‬
‫مالي��ة �أخرى مع املن�ش���أة الثانية يف ظ��ل ظروف يحتمل‬
‫�أن تك��ون غري مواتي��ة‪� ،‬أو نقل حق تعاقدي �إىل املن�ش���أة‬
‫الثاني��ة بت�س��ليم نقدي��ة �أو �أداة مالية �أخرى من املن�ش���أة‬
‫الأوىل‪� ،‬أو بتبادل �أداة مالية �أخرى مع املن�ش�أة الأوىل يف‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪144‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫الأ�س��هم املمت��ازة القابلة لال�س�ترداد‪ ،‬الأ�س��هم القابلة‬ ‫وتق�سم �إىل نوعني رئي�س�ين هما‪ :‬الأدوات املاليَّة املركبة‬
‫لال�سرتداد الإجباري)‪.‬‬ ‫والأدوات املاليَّة الهجينة‪ .‬وتق�سم الأدوات املاليَّة ذات‬
‫‌ج‪ -‬الأدوات املاليَّة امل�ش��تقة (الأدوات املاليَّة املبتكرة)‪:‬‬ ‫الطبيعة اخلا�صة �إىل نوعني رئي�سني هما‪:‬‬
‫ومتثل هذه الأدوات جميع الأدوات املاليَّة امل�ش��تقة من‬ ‫الن��وع الأول‪ :‬الأدوات املاليَّ��ة املركب��ة‪ :‬ميكن تق�س��يم‬
‫الأدوات املاليَّ��ة الأَ�سا�س��ية لأغرا�ض امل�ض��اربة بهدف‬ ‫هيكل ر�أ�س��مال �رشكات امل�ساهمة �إىل نوعني هما هيكل‬
‫حتقي��ق �أرباح �أو للتغطية �ض��د االخط��ار املحتملة‪ ،‬ومن‬ ‫ر�أ�س املال الب�س��يط وهيكل ر�أ�س املال املركب؛ فهيكل‬
‫�أهم �أنواعها العقود الآجلة والعقود امل�س��تقبلية وعقود‬ ‫ر�أ���س املال الب�س��يط يحتوي فقط على الأ�س��هم العادية‬
‫اخليارات واملبادالت‪.‬‬ ‫و�أ�س��هم ممتازة غري قابلة للتحويل‪� .‬أما هيكل ر�أ�س املال‬
‫املركب فانه ي�شري �إىل تلك ال�رشكات ذات الأوراق املاليَّة‬
‫املبحث الثاين‬ ‫املركبة‪ ،‬وهي التي تت�ضمن حق �رشاء �أ�سهم عادية‪ ،‬و�أي‬
‫حتليل االعرتاف والقيا�س لأدوات الهند�س��ة املالية وفق‬ ‫�سندات �أو �أ�سهم ممتازة قابلة للتحويل �إىل �أ�سهم عادية‪.‬‬
‫(‪ )IAS‬و (‪ )IFRS‬وعالقتها بامل�شاكل الناجتة عنها‪.‬‬ ‫ولعملية التمييز بني هيكل ر�أ�س املال الب�س��يط واملركب‬
‫يرى جمموعة من الكتاب والباحثني (‪Abdelsalam,‬‬ ‫دور م�ؤثر يف القوائم املاليَّة‪ ،‬وال �سِ ��يَّما عند تقرير العائد‬
‫‪،)104-Weetman‬‬ ‫‪2007:pp.75‬‬ ‫على ال�س��هم‪ -‬فبالن�س��بة لل�رشكات ذات هي��كل ر�أ�س‬
‫(‪،)157-Hunton et al.,2006:pp.135‬‬ ‫امل��ال املركب‪ ،‬ف�إنها تعر�ض رقمني للعائد على ال�س��هم‪،‬‬
‫(‪،)186-Al-Akra, et al.2010:pp.170‬‬ ‫الأول �أ�سا�س��ي والثاين مركب‪ ،‬بينم��ا حتتاج ال�رشكات‬
‫�أن طريق��ة عر�ض املعلوم��ات املحا�س��بية بالقوائم املالية‬ ‫ذات هيكل ر�أ�س املال الب�سيط �إىل �أن تقرر عائ ًدا واح ًدا‬
‫على ال�سهم الأَ�سا�سي فقط (هندي‪.)59 :2015 ،‬‬
‫الن��وع الث��اين‪ :‬الأدوات املاليَّة احلديث��ة (الهجينة)‪ :‬هي‬
‫نوع من الأدوات املاليَّة احلديثة والتي مل تكن معروفة يف‬
‫ميدان اال�ستثمار املايل‪ ،‬هدفها تفادي ال�صعوبات التي قد‬
‫تواجهها ال�رشكات عندما تلجا �إىل احل�ص��ول على ر�أ�س‬
‫املال عن طريق �إ�ص��دار �أ�س��هم‪ ،‬ويح��دث ذلك عندما‬
‫يرتف��ع �س��عر الفائدة عل��ى القرو�ض والذي ي���ؤدي �إىل‬
‫انخفا�ض �أ�سعار �أ�س��هم ر�أ�س املال‪ .‬ومن هذه الأدوات‬
‫ال�سنَدات‪ .‬وتعرف ب�أنها‪:‬‬ ‫اجلديدة ما يخ�ص الأ�س��هم �أو َّ‬
‫"�أدوات مالية لها خ�صائ�ص اخل�صوم وحقوق امللكية‪،‬‬
‫�إال �أن مكوناته��ا ال ميك��ن متييزه��ا على �أنها خ�ص��وم �أو‬
‫حقوق ملكية) ومن �أهم �أ�ش��كالها‪ ( :‬الأ�س��هم املمتازة‪،‬‬

‫‪145‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫مثل االن�ضمام �إىل منظمة التجارة العاملية‪.‬‬
‫‪ .2‬تكييف القوانني والأنظمة مبا يتوافق مع املتطلبات‬
‫الدولية بحيث ت�س��هل من عملي��ة تطبيق املعايري الدولية‬
‫يف املجاالت املختلفة كاملحا�سبة والتجارة وغريها‪.‬‬
‫‪ .3‬ان تك��ون بيئة الدولة هي بيئة ال�رشكات ويف هذه‬
‫احلال��ة ف��ان دور الدول��ة �س��ينتقل م��ن دور املال��ك او‬
‫امل�سيطر اىل الدور التن�سيقي والتنظيمي‪.‬‬
‫‪ .4‬التكيي��ف املهن��ي وت�أهيل وتدري��ب العاملني على‬
‫تطبي��ق وا�س��تعمال معاي�ير املحا�س��بة والإب�لاغ امل��ايل‬
‫الدولي��ة‪ ,‬وتوعية وتثقيف املواطن�ين على مفهوم العوملة‬
‫وتوجهاتها‪.‬‬
‫ظمت املعاجلة املحا�س��بية لأدوات الهند�س��ة املالية‬ ‫وقد نُ ْ‬
‫يف املعي��ار رق��م (‪ )32‬واملعي��ار رق��م (‪ ،)39‬وتن��اول‬
‫املعيار املحا�س��بي ال��دويل رق��م (‪ )32‬الأدوات املالية‪:‬‬
‫العر���ض والإف�ص��اح‪ ،‬وال��ذي ق�س��م �إىل معيارين هما‪:‬‬
‫(حماد‪)32-17 :2016،‬‬
‫املعيار املحا�س��بي ال��دويل رق��م (‪ )32‬الأدوات املالية‪:‬‬
‫العر�ض‪ :‬ويق�ص��د به �إظهار وترتي��ب وتبويب الأدوات‬
‫املالي��ة يف القوائم املالية ذاتها كالتزامات مالية �أو حقوق‬
‫ملكية‪.‬‬
‫املعي��ار الدويل لإع��داد التقرير املايل رق��م (‪ )7‬الأدوات‬
‫املالي��ة‪ :‬الإف�ص��احات‪ :‬ح��ل ه��ذا املعي��ار حم��ل املعيارين‬
‫(‪30‬و‪ )32‬والذي يت�ض��من متطلبات الإف�صاح وعر�ض‬
‫املعلوم��ات يف �ص��لب القوائم املالية �أو يف الإي�ض��احات‬
‫املتمم��ة لها‪ ،‬والغر�ض هو حت�س�ين م�س��توى فه��م �أهمية‬
‫�أدوات الهند�س��ة املالي��ة بالن�س��بة ملرك��ز املن�ش���أة املايل‪،‬‬
‫و�أدائه��ا وتدفقاته��ا النقدي��ة‪ ،‬بالإ�ض��افة �إىل تقييم مبالغ‬
‫التدفق��ات النقدي��ة امل�س��تقبلية وتوقيت ودرج��ة الت�أكد‬
‫املرتبطة بتلك الأدوات‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫أج��ل ذلك يُعد تقدمي‬ ‫هو جوهر نظرية املحا�س��بة‪ ،‬ومن � ِ‬
‫املعلومات املالية وغري املالية وقيا�س��ها والإف�ص��اح عنها‬
‫�أحد الأهداف الرئي�سة للقوائم املالية‪ ،‬والتي ت�ؤثر ب�صورة‬
‫جوهرية على درجة فهم م�س��تعمليها وجودة �أحكامهم‬
‫وبالتبعية على قراراتهم اال�ستثمارية والتمويلية‪.‬‬
‫لقد اجتهت املنظمات املهنية واملعايري املحا�س��بية الدولية‬
‫من��ذ �أواخ��ر �س��بعينيات الق��رن الع�رشي��ن اىل املطالب��ة‬
‫بالتحول يف القيا�س املحا�س��بي من التكلفة التاريخية اىل‬
‫القيم��ة العادلة‪ ،‬كمقيا�س �أف�ض��ل لقيم مكونات القوائم‬
‫املالية م��ن الأدوات املالية واملمتلكات واال�س��تثمارات‬
‫العقارية واملنتجات الزراعية‪ ،‬ومعاجلة فروق تقييم بع�ض‬
‫املوجودات بالقيمة العادلة‪ ،‬و�أفردت معايري خا�صة لهذه‬
‫البنود‪ ,‬و لعل من �أهم مربرات اتباع القيا�س على �أ�سا�س‬
‫القيمة العادلة كان النتائج ال�س��لبية املرتتبة على افرتا�ض‬
‫ثبات وحدة النقد حتت كل الظروف االقت�صادية‪.‬‬
‫وظهر مفهوم الأدوات املالية لتلبية حاجات امل�ستخدمني‬
‫وعلى اختالف م�س��توياتهم وذل��ك من خالل عمليات‬
‫التبادل للأدوات املالية التي يقوم بها ه�ؤالء امل�ستخدمني‬
‫لتغطي��ة احلاج��ة اىل التموي��ل �س��واء كان ه��ذا التمويل‬
‫لتوفري ال�سيولة (ق�ص�ير الأجل) �أو ل�رشاء موجودات �أو‬
‫اال�ستثمار فيها (طويل الأجل)‪ ,‬ونتيجة لهذه التعامالت‬
‫فقد ظهرت اال�س��واق املالي��ة لتوفري اخلدم��ات له�ؤالء‬
‫املتعاملني بالأدوات املالية (ابو جاللة‪.)54 :2014 ,‬‬
‫ولغر���ض التوافق مع البيئة املحا�س��بية الدولية ينبغي ان‬
‫تتواف��ر بع���ض املقوم��ات واملتطلب��ات فيها ك��ي تلتحق‬
‫بركب البيئة املحا�س��بية الدولي��ة وتتمثل هذه املتطلبات‬
‫بالآتي‪( :‬اجلجاوي ونور‪)9 :2008 ,‬‬
‫‪ .1‬ينبغ��ي �أن تت�ص��ف البيئ��ة املحلي��ة بالعومل��ة �أو �أنها‬
‫تخطو نحو العوملة‪� ,‬أو التي لها بع�ض ال�ص��فات الدولية‬
‫‪146‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املالية‪ :‬فقد جاء نتيجة لل�شكاوى املقدمة ب�ش�أن ال�صعوبات‬
‫والتعقي��دات اخلا�ص��ة مبتطلب��ات املعي��ار (‪،)IAS 39‬‬
‫والت�أخر يف االعرتاف بخ�سائر الديون كون املعيار ي�ستند‬
‫أ�سا�س��ا يف االع�تراف بخ�س��ائر الديون وفقًا للخ�س��ائر‬‫� ً‬
‫املتكب��دة فع�ًل�اً وبالت��ايل ال يتم االعرتاف به��ا حلني حتقق‬
‫�أحداث تك�شف حتقق اخل�سائر االئتمانية اً‬
‫فعل‪ ،‬وبنا ًء على‬
‫ذلك فقد بد�أ كل من املجل�سان (‪ IASB‬و ‪ )FASB‬يف‬
‫عام ‪ 2009‬ب�إ�صدار م�رشوع معيار للأدوات املالية ب�ش�أن‬
‫التكلفة املطف�أة واال�ض��محالل مت مبوجب��ه اقرتاح منوذج‬
‫لالعرتاف بخ�س��ائر الدي��ون لقيا�س اخل�س��ائر االئتمانية‬
‫املتوقع��ة‪ ،‬كما ب��ذل املجل�س��ان (‪ IASB‬و ‪)FASB‬‬
‫جه��و ًدا لتطوي��ر منوذج اال�ض��محالل االئتم��اين‪ ،‬اىل �أن‬
‫قام جمل�س معايري املحا�س��بة الدولي��ة (‪ ) IASB‬يف �أذار‬
‫‪ 2013‬ب�إ�صدار م�سودة مقرتح جديدة مب�سمى الأدوات‬
‫املالية‪ :‬اخل�سائر االئتمانية املتوقعة‪ ،‬اقرتح مبوجبه �أن تقوم‬
‫املن�ش���آت باالع�تراف مبخ�ص�ص��ات الديون وف��ق منهج‬
‫جديد يعمل على تاليف ال�صعوبات الت�شغيلية التي �أثريت‬
‫يف مق�ترح ‪ ،2009‬ثم قام (‪ ) IASB‬ب�إعداد ال�ص��يغة‬
‫النهائية لنموذج خ�س��ائر اال�ض��محالل كجزء من املعيار‬
‫ال��دويل لإع��داد التقري��ر امل��ايل (‪ )IFRS9‬يف �ش��كله‬
‫النهائي يف ‪ 1‬حزيران ‪.2014‬‬
‫كم��ا ا�ش��تملت الف�ص��ول الأ�سا�س��ية للمعي��ار‪ 9‬والذي‬
‫ا�س��تقر على الأدوات املالية على تناول االعرتاف و�إلغاء‬
‫االعرتاف بها‪ ،‬ثم ت�صنيفها وقيا�سها ب�شكل �أويل والحق‪،‬‬
‫ثم انتق��ل بعد ذلك �إىل تناول املحا�س��بة عن التحوط‪ ،‬ثم‬
‫متطلبات القيا���س بالتكلفة املطف�أة‪ ،‬وم��ن ثم �إفراد جزء‬
‫خا���ص باال�ض��محالل (ت��دين القيم��ة) ال�س��الف ذكره‪،‬‬
‫والذي ت�ض��من االع�تراف وقيا���س اخل�س��ائر االئتمانية‬
‫املتوقع��ة‪ .‬ويهدف هذا املعيار اىل و�ض��ع مب��ادئ للتقرير‬
‫‪147‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫كما ينبغي على املن�ش�أة �إجراء �إف�صاحات مت�صلة ب�أدواتها‬
‫املالية من النواحي الآتية‪:‬‬
‫‪ .1‬الإف�ص��اح ع��ن �سيا�س��ات �إدارة االخطار و�أن�ش��طة‬
‫التحوط للتدفق النق��دي‪ ،‬وحتوط القيمة العادلة‪ ،‬وحتوط‬
‫اال�ستثمار ال�صايف يف عملية �أجنبية ب�شكل منف�صل‪.‬‬
‫‪ .2‬الإف�ص��اح ع��ن البن��ود وال��شروط وال�سيا�س��ات‬
‫املحا�سبية املطبقة‪.‬‬
‫‪ .3‬الإف�ص��اح عن �أخطار �أ�سعار الفائدة‪ :‬ولها مكونان‪:‬‬
‫الأول �أخط��ار تقلب قيمة �أداة مالية ما ب�س��بب التغريات‬
‫يف �أ�س��عار الفائ��دة ال�س��وقية‪ ،‬والث��اين �أخط��ار تقل��ب‬
‫التدفق��ات النقدي��ة امل�س��تقبلية لأداة مالي��ة م��ا ب�س��بب‬
‫التغريات يف معدالت الفائدة‪.‬‬
‫‪ .4‬الإف�ص��اح عن �أخطار االئتمان لل�س��ماح مل�ستعملي‬
‫القوائ��م املالية بتقيي��م مدى �إمكانية �أن ت���ؤدي �إخفاقات‬
‫الأط��راف املتقابلة يف الوفاء بالتزاماته��ا �إىل خف�ض مبلغ‬
‫التدفق��ات النقدي��ة الداخلة يف الأ�ص��ول املعرتف بها يف‬
‫تاريخ امليزانية العامة‪.‬‬
‫‪ .5‬الإف�ص��اح ع��ن القيم��ة العادل��ة لفئ��ات الأ�ص��ول‬
‫وااللتزام��ات املالي��ة وما �إذا كان��ت القي��م العادلة تقرر‬
‫عرب عرو�ض الأ�س��عار املن�شورة يف �أ�س��واق ن�شطة �أم يتم‬
‫تقديرها با�ستخدام الأ�ساليب الأخرى للتقييم‪.‬‬
‫وي��رى (الق�ص��ا�ص‪� )57 :2015،‬أن املعيار املحا�س��بي‬
‫ال��دويل رقم (‪ )39‬نقطة حتول هامة يف الفكر املحا�س��بي‬
‫الذي يتجه �أكرث ف�أكرث نحو مفهوم القيمة العادلة ك�أ�سا�س‬
‫للقيا���س والإثب��ات املحا�س��بي‪ ،‬لكون��ه اخلي��ار الأمث��ل‬
‫لإيج��اد التالق��ي يف املفاهي��م املحا�س��بية واالقت�ص��ادية‬
‫ومنها انخفا�ض القوة ال�رشائية وزيادة الأ�س��عار‪ ،‬وظهور‬
‫الت�ضخم وانعكا�سه على القيم اال�ستبدالية للأ�صول‪.‬‬
‫�أم��ا معيار التقري��ر املايل ال��دويل (‪ :)IFRS 9‬الأدوات‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫جمع التدفقات النقدية التعاقدية ومبحفظة �أخرى بهدف‬
‫املتاجرة لتحقيق تغريات يف القيمة العادلة‪.‬‬
‫‪ .2‬خ�صائ�ص التدفق النقدي التعاقدي للأ�صول املالية‪:‬‬
‫ويعني �أن يقوم الأ�ص��ل املايل بتوليد تدفق نقدي بتواريخ‬
‫حمددة �أو قابلة للتحديد‪.‬‬
‫وبالرغم من �أن هدف �أمنوذج الأعمال للوحدة االقت�صادية‬
‫يتمثل باالحتفاظ بالأ�صول املالية جلمع التدفقات النقدية‬
‫التعاقدية‪� ,‬إال انه ال يلزم ذلك االحتفاظ بالأ�ص��ول حتى‬
‫تاريخ اال�س��تحقاق‪ ,‬ويكون الهدف م��ن �أمنوذج �أعمال‬
‫الوحدة االقت�ص��ادية االحتفاظ بالأ�ص��ول املالية من اجل‬
‫جمع التدفقات النقدية التعاقدية حتى بيع الأ�صول املالية‬
‫اذا مل حتقق ال�سيا�سة اال�س��تثمارية للوحدة االقت�صادية �أو‬
‫حني تعدل املحفظة اال�س��تثمارية لعك�س التغري يف توقيت‬
‫العائد املتوقع �أو حني حتتاج الوحدة االقت�صادية اىل متويل‬
‫نفقات ر�أ�سمالية‪.‬‬
‫وت�صنف الأ�ص��ول املالية �ضمن فئة الأ�ص��ول املالية التي‬
‫تقا�س بالتكلفة املطف�أة عند ا�ستيفاء ال�رشطني الآتيني‪:‬‬
‫• اختب��ار �أمن��وذج الأعم��ال‪ :‬فق��د يك��ون الهدف من‬
‫اقتناء الأداة املالية احل�ص��ول على قيمتها اال�سمية بتاريخ‬
‫اال�س��تحقاق ولي�س لأج��ل بيعها قبل تاريخ ا�س��تحقاقها‬
‫لال�ستفادة من التغري يف القيمة العادلة‪.‬‬
‫• اختبار خ�ص��ائ�ص التدفق النق��دي التعاقدي‪ :‬وذلك‬
‫حني تعط��ي الأداة حق��اً تعاقدياً ال�س��تالم تدفقات نقدية‬
‫حمددة (والتي متثل الفوائد الدورية بتواريخ حمددة)‬
‫ويت��م القيا�س الالحق للأ�ص��ول املالي��ة يف تاريخ امليزانية‬
‫العمومية بعد االع�تراف الأويل‪ ,‬وتظهر فروقات التقييم‬
‫�ضمن قائمة الدخل بالن�سبة للأ�صول املالية املقا�سة بالقيمة‬
‫العادلة‪� ,‬أما الأ�صول املالية املقا�سة بالتكلفة املطف�أة فتقا�س‬
‫بالتكلفة مع �إطفاء العالوة �أو اخل�صم واالعرتاف بالأرباح‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املايل عن الأ�صول املالية واملطلوبات املالية والتي تعر�ض‬
‫معلومات �أكرث فائدة ومالئمة للم�ستخدمني لتقييم مبالغ‬
‫وتوقيت التدفقات النقدية امل�ستقبلية للوحدة االقت�صادية‪,‬‬
‫وي�شمل نطاق املعيار جميع الفقرات التي ت�ضمنها املعيار‬
‫(‪.)IAS 39) (Walton, 2011: 103‬‬
‫وي�ص��نف املعي��ار (‪ )IFRS 9‬الأ�ص��ول املالي��ة بغر�ض‬
‫القيا�س الالحق اىل فئتني هما‪:‬‬
‫• الأ�صول املالية املقا�سة بالتكلفة املطف�أة‪Financial‬‬
‫‪assets at amortized cost‬‬
‫• الأ�ص��ول املالية املقا�سة بالقيمة العادلة‪Financial‬‬
‫‪assets at fair value‬‬
‫ويتف��رع ت�ص��نيف الفئ��ة الثانية م��ن الأ�ص��ول املالية اىل‬
‫ت�صنيفني‪( :‬ابو ن�صار وحميدات‪)749 :2014 ,‬‬
‫‪ ‬الأ�ص��ول املالي��ة بالقيمة العادلة من خ�لال الربح او‬
‫اخل�س��ارة ‪Financial assets at fair value‬‬
‫‪)through profit and loss (FVTPL‬‬
‫‪ ‬الأ�ص��ول املالي��ة بالقيم��ة العادل��ة من خ�لال الدخل‬
‫ال�ش��امل الآخ��ر ‪Financial assets at fair‬‬
‫‪value through other comprehensive‬‬
‫‪.)income (FVOCI‬‬
‫ويتحدد ت�صنيف الأ�ص��ول املالية املقا�سة بالقيمة العادلة‬
‫من خالل‪( :‬حمد‪)93 :2015 ,‬‬
‫‪� .1‬أمن��وذج �أعمال �إدارة الأ�ص��ول املالي��ة من الوحدة‬
‫االقت�ص��ادية‪ :‬وه��ي الطريق��ة الت��ي ت��دار بها الأ�ص��ول‬
‫املالي��ة م��ن الوح��دة االقت�ص��ادية واملتعلق��ة بالعمليات‬
‫الفعلية اخلا�ص��ة باملحفظة لتلك الأ�ص��ول والذي يحدده‬
‫املوظفون الرئي�س��يون يف الوحدة ولي�س اعتماداً على نية‬
‫�إدارة الوحدة االقت�ص��ادية يف كيفية �إدارة الأ�صول‪ ,‬فقد‬
‫حتتفظ الوحدة االقت�ص��ادية مبحفظة تقوم ب�إدارتها بهدف‬
‫‪148‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫للمعي��ار ‪ IFRS9‬فيتن��اول الباح��ث الأ�ص��ول املالي��ة‬
‫التي تخ�ضع لالعرتاف باخل�س��ائر االئتمانية املتوقعة وفقًا‬
‫للمعي��ار ‪ 9‬ومناهج االع�تراف بتلك اخل�س��ائر ثم قيا�س‬
‫اخل�سائر االئتمانية املتوقعة على النحو التايل‪:‬‬
‫‪ - 1‬الأ�ص��ول املالية التي تخ�ض��ع لالعرتاف باخل�سائر‬
‫االئتمانية املتوقعة‪:‬‬
‫�إن متطلب��ات اال�ض��محالل واملتعلق��ة باملحا�س��بة ع��ن‬
‫اخل�س��ائر االئتماني��ة تتعل��ق بالأ�ص��ول املالي��ة للمن�ش���أة‬
‫واالرتباطات بتقدمي االئتمان‪ ،‬وقبل االعرتاف باخل�سائر‬
‫االئتماني��ة املتوقعة يتعني �أن تعرتف املن�ش���أة بالأ�ص��ل �أو‬
‫االلتزام املايل عندما ت�ص��بح طر ًفا يف الن�ص��و�ص التعاقدية‬
‫للأداة‪ .‬وقد ف�رس املعيار ال�رشوط التعاقدية للأ�ص��ل املايل‬
‫الذي ي�س��تويف �رشوط الت�ص��نيف ب�أن املبلغ الأ�ص��لي هو‬
‫القيمة العادلة للأ�صل املايل عند االعرتاف الأويل به‪ ،‬و�أن‬
‫الفائدة تتكون م��ن العو�ض مقابل القيمة الزمنية للنقود‪،‬‬
‫ومقابل املخاطر االئتمانية املرتبطة باملبلغ الأ�ص��لي القائم‬
‫خالل فرتة زمنية معينة‪ ،‬ومقابل خماطر الإقرا�ض الأ�سا�سية‬
‫الأخرى والتكاليف‪ ،‬بالإ�ضافة �إىل هام�ش الربح‪.‬‬
‫‪149‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫واخل�س��ائر الناجتة عنها عند �إلغاء االعرتاف بالأ�صل املايل‬
‫�أو انخفا�ض قيمته �أو �إعادة ت�صنيفه (حميدات‪:2014 ,‬‬
‫ال فيتم‬‫‪� ,)494‬أما اال�س��تثمارات املالية يف الأ�س��هم مث ً‬
‫ت�صنيفها كما ي�أتي‪( :‬عبداهلل‪)94 :2015,‬‬
‫‪� .1‬أ�ص��ول مالي��ة بالقيم��ة العادل��ة م��ن خ�لال الربح‬
‫واخل�س��ارة‪ :‬وت�ض��م اال�س��تثمارات املالي��ة يف الأ�س��هم‬
‫للمتاج��رة �أو �أية ا�س��تثمارات �أخرى ك�أن تكون ا�س��هم‬
‫يتم اقتنا�ؤها لفرتة طويلة‪.‬‬
‫‪� .2‬أ�ص��ول مالي��ة بالقيم��ة العادل��ة من خ�لال الدخل‬
‫ال�ش��امل الآخر‪ :‬وهي تلك الت��ي ال يحتفظ بها لأغرا�ض‬
‫املتاج��رة وق��ررت الوحدة االقت�ص��ادية من��ذ اقتنائها اىل‬
‫معاجلة الفروقات الناجتة عن تقييم القيمة العادلة يف تاريخ‬
‫امليزاني��ة العمومية من خالل الدخل ال�ش��امل الآخر (�أي‬
‫�إظهار فرق التقييم يف قائمة حقوق امللكية)‪ ,‬وال ت�ستطيع‬
‫الوحدة االقت�ص��ادية الرجوع عن هذه املعاجلة وال ي�سمح‬
‫بتحويل التغري املرتاكم اىل ح�ساب الأرباح واخل�سائر عند‬
‫�إلغاء االعرتاف �أو بيع هذه الأ�صول املالية ‪.‬‬
‫�أما االعرتاف والقيا�س للخ�س��ائر االئتمانية املتوقعة وفقًا‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫الأ�ص��ول املالية التي يتم قيا�سها الحقًا بالقيمة العادلة من‬
‫اي�ضا بع�ض‬ ‫خالل الربح �أو اخل�س��ارة‪ ،‬كما ت�ضمن املعيار ً‬
‫الأدوات املالي��ة الأخ��رى التي يتم االعرتاف مبخ�ص���ص‬
‫خ�س��ائر ملقابلة اخل�س��ائر االئتمانية املتوقعة لها وت�ش��مل‬
‫الإيجارات امل�ستحقة والأ�ص��ول التعاقدية واالرتباطات‬
‫بتق��دمي قرو�ض وعقود ال�ض��مان املايل الت��ي تنطبق عليها‬
‫متطلبات اال�ضمحالل (الهبوط)‪.‬‬
‫‪ - 2‬مناهج االعرتاف باخل�سائر االئتمانية املتوقعة‪:‬‬
‫هناك ثالث مناهج لالعرتاف باخل�سائر االئتمانية املتوقعة‬
‫وه��ي‪ (:‬املنه��ج العام‪ ،‬املنهج املب�س��ط‪ ،‬منه��ج ال�رشاء �أو‬
‫االقتن��اء بقيمة ائتمانية م�ض��محلة)‪ ،‬وي�ش�ير املعيار ‪ 9‬اىل‬
‫�أن اله��دف م��ن متطلبات اال�ض��محالل ه��و االعرتاف‬
‫باخل�س��ائر االئتمانية املتوقعة على مدار العمر االفرتا�ضي‬
‫جلمي��ع الأدوات املالية التي يوج��د بها زيادة جوهرية يف‬
‫املخاطر االئتمانية منذ االعرتاف الأويل‪� ،‬سواء مت تقييمها‬
‫على �أ�س��ا�س ف��ردي �أو جماعي‪ ،‬مع الأخذ يف احل�س��بان‬
‫جمي��ع املعلومات املعقولة وامل�ؤيدة مبا يف ذلك املعلومات‬
‫امل�ستقبلية بحيث تقوم املن�ش�أة يف كل ت�أريخ تقرير بتكوين‬
‫خم�ص���ص يقابل اخل�س��ائر االئتمانية املتوقعة‪ .‬واذا مل تزداد‬
‫املخاطر االئتمانية على الأداة املالية ب�ش��كل جوهري منذ‬
‫االع�تراف الأويل يف تاريخ التقرير‪ ،‬فيجب على املن�ش���أة‬
‫�أن تُكون خم�ص���ص للخ�سائر االئتمانية املتوقعة على مدى‬
‫�شهرا‪.‬‬
‫‪ً 12‬‬
‫�أم��ا املنه��ج املب�س��ط فتطب��ق املن�ش���أة من��وذج واحد وهو‬
‫اخل�سائر االئتمانية املتوقعة للعمر االفرتا�ضي للأداة املالية‬
‫اعتبا ًرا م��ن ت�أريخ �أول تقرير مايل بع��د االعرتاف الأويل‬
‫بغ���ض النظر عما اذا كانت هن��اك زيادة ائتمانية جوهرية‬
‫م��ن عدمه‪ .‬ويح��دد املعيار ‪ 9‬احل��االت التي يت��م تطبيق‬
‫املنهج املب�سط وفقًا ملا يلي‪:‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫كم��ا ويجب عل��ى املن�ش���أة �أن ت�أخذ يف احل�س��بان جميع‬
‫املعلومات املالئمة ب�ش�أن كيفية حت�صيل التدفقات النقدية‬
‫يف ال�سابق �إىل جانب جميع املعلومات الأخرى‪ ،‬كما �أ�شار‬
‫املعيار ‪� 9‬إىل �أن منوذج �أعمال املن�ش�أة يعك�س الأمر الواقع‬
‫و�أن��ه ميك��ن مالحظته من خالل الأن�ش��طة التي متار�س��ها‬
‫املن�ش���أة لتحقيق الهدف من منوذج الأعم��ال‪ .‬و�أنه يلزم‬
‫على املن�ش���أة االجتهاد عند قيامه��ا بتقييم منوذج �أعمالها‬
‫لإدارة الأ�ص��ول املالي��ة‪ ،‬وال يتم حتديد ذل��ك التقييم من‬
‫خالل عامل واحد �أو ن�ش��اط واحد و�إمنا يجب الأخذ يف‬
‫االعتب��ار جميع الأدل��ة املالئمة املتاح��ة يف ت�أريخ التقييم‬
‫والتي ت�شمل‪:‬‬
‫‪ -‬الكيفي��ة الت��ي يت��م به��ا تقيي��م �أداء من��وذج الأعمال‬
‫والأ�ص��ول املالية املحتفظ بها �ض��منه‪ ،‬ورفع تقارير بهما‬
‫اىل الإدارة العليا للمن�ش�أة‪.‬‬
‫‪ -‬املخاطر التي ت�ؤثر على �أداء منوذج الأعمال‪ ،‬والطريقة‬
‫التي تدار بها هذه املخاطر‪.‬‬
‫‪ -‬الكيفي��ة الت��ي يتم من��ح بع���ض املكافئ��ات للمديرين‬
‫امل�س���ؤولني عن الأعمال( هل على �أ�سا�س القيمة العادلة‪،‬‬
‫�أم عل��ى �أ�س��ا�س التدفق��ات النقدي��ة التعاقدي��ة التي يتم‬
‫حت�صيلها)‪.‬‬
‫ويلخ�ص (‪ )Grant,2014,p.5‬ت�ص��نيف الأ�صول‬
‫بثالث فئات كما ذكرت �سابقًا بالقيمة من خالل الأرباح‬
‫واخل�س��ائر وبالتكلفة املطف�أة وبالقيم��ة العادلة من خالل‬
‫دخل �ش��امل �آخر‪ ،‬ويرتبط االعرتاف باخل�سائر االئتمانية‬
‫املتوقعة بالقيا�س الالحق للأ�صول املالية‪ ،‬كما يجب على‬
‫املن�ش�أة �أن تعرتف بتلك اخل�سائر على الأ�صول املالية التي‬
‫يتم قيا�س��ها بالتكلفة املطف�أة‪ ،‬وعلى الأ�ص��ول املالية التي‬
‫يت��م قيا�س��ها بالقيمة العادل��ة من خالل الدخل ال�ش��امل‬
‫الآخر‪ ،‬وبالتايل ف�إن متطلبات اال�ضمحالل لن تطبق على‬
‫‪150‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪ - 3‬قيا�س اخل�س��ائر االئتماني��ة املتوقعة‪ :‬هي عبارة عن‬
‫التقدي��رات االحتمالي��ة املرجح��ة للخ�س��ائر االئتماني��ة‬
‫خالل العم��ر املتوقع للأداة املالية‪� ،‬أو ه��ي القيمة احلالية‬
‫للعجز النقدي وهو الفرق ب�ين التدفقات النقدية واجبة‬
‫ال�س��داد وفقًا للعقد والتدفقات النقدية املتوقع حت�صيلها‪.‬‬
‫وي��رى (‪� )EY,2014,P.19‬أن اخل�س��ائر االئتماني��ة‬
‫‪�12‬شهرا متثل جز ًءا من اخل�سائر االئتمانية‬
‫ً‬ ‫املتوقعة لفرتة‬
‫املتوقعة للعمر االفرتا�ضي للأداة‪ ،‬والتي تن�ش�أ من �أحداث‬
‫الف�ش��ل املتوقعة للأداة خالل ‪� 12‬شهر من تاريخ التقرير‬
‫مرجح��ة باحتمالية ح��دوث الف�ش��ل‪ .‬ويخل�ص الباحث‬
‫من ذل��ك �أن هناك عدة �أمور يج��ب مراعاتها عند قيا�س‬
‫اخل�سائر االئتمانية املتوقعة وفقًا للمعيار ‪ 9‬وهي‪:‬‬
‫‪ -‬تقدي��ر العج��ز النق��دي‪ ،‬وهو الف��رق ب�ين التدفقات‬
‫النقدي��ة التعاقدية والتدفق��ات النقدية املتوقع حت�ص��يلها‬
‫بالفعل‪� ،‬سواء على مدى العمر االفرتا�ضي للأداة �أو على‬
‫�شهرا والتي متثل جز ًءا من العجز النقدي على‬ ‫مدى ‪ً 12‬‬
‫مدار العمر االفرتا�ضي‪.‬‬
‫‪� -‬أن يت��م حتدي��د مقدار ه��ذا العجز بدقة‪ ،‬وفقًا لأ�س���س‬
‫علمي��ة وعملي��ة �س��ليمة ت�س��تند اىل �أح��داث تاريخي��ة‬
‫مث��ل االلتزام ب�س��داد ا�ص��ل الدين وفوائ��ده يف تواريخ‬
‫اال�ستحقاق‪ ،‬و�أحداث حالية‪ ،‬وتوقعات م�ستقبلية ب�ش�أن‬
‫الظروف االقت�صادية‪ ،‬وان تكون هذه املعلومات معقولة‬
‫وم�ؤيدة‪ ،‬وه��و ما يتطلب توافر بيانات ومعلومات دقيقة‬
‫من م�ص��ادر موثوقة تتعدى معلومات عن العميل لت�شمل‬
‫ال�صناعة التي يعمل فيها وكافة �أوجه الن�شاط االقت�صادي‬
‫واالجتاهات املتوقعة م�ستقبليًا‪.‬‬
‫‪ -‬يتم ترجيح احتمالية كل عجز باحتمال حدوثه‪ ،‬بحيث‬
‫يتم التو�ص��ل اىل قيم��ة احتمالية واح��دة مرجحة للعجز‬
‫وهو ميثل اخل�س��ائر االئتماني��ة املتوقعة �س��واء على مدار‬
‫‪151‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫‪ -‬املبال��غ امل�س��تحقة على املدين�ين التجاريني �أو الأ�ص��ل‬
‫التعاق��دي الذي ينتج عن معامالت تق��ع يف نطاق املعيار‬
‫‪ IFRS15‬وال تت�ض��من مك��ون مايل جوه��ري �إال �أن‬
‫املن�ش���أة اختارت وفقً��ا ل�سيا�س��تها املحا�س��بية �أن تقي�س‬
‫خم�ص���ص اخل�س��ارة مببل��غ م�س��او للخ�س��ارة االئتماني��ة‬
‫املتوقع��ة على مدى العمر االفرتا�ض��ي‪ .‬فهنا يجب تطبيق‬
‫هذه ال�سيا�س��ة على جميع املدينني التجاريني والأ�ص��ول‬
‫التعاقدية‪.‬‬
‫‪ -‬مبالغ الإيجارات م�س��تحقة التح�صيل فيجب �أن تطبق‬
‫املن�ش�أة تلك ال�سيا�سة املحا�سبية على جميع مبالغ الإيجار‬
‫امل�ستحقة التح�صيل‪ ،‬كما وميكن تطبيقها ب�شكل منف�صل‬
‫لكل من املبالغ امل�ستحقة التح�صيل من الإيجار التمويلي‬
‫والإيجار الت�شغيلي‪ .‬ويرى جمل�س معايري املحا�سبة الدولية‬
‫�أن منح هذه ال�سيا�س��ة �س��وف يقلل من امكانية املقارنة‪،‬‬
‫�إال ان��ه يعتقد �أن ذلك يخف��ف من التحفظات من الناحية‬
‫العملية ب�ش�أن تتبع التغريات يف املخاطر االئتمانية من قبل‬
‫املن�ش�آت التي ال يتوافر لديها نظم متقدمة لإدارة املخاطر‪.‬‬
‫�أم��ا منهج ال��شراء �أو االقتن��اء بقيمة ائتمانية م�ض��محلة‬
‫منوذجا واح ًدا �س��وف يطبق على‬ ‫ً‬ ‫ي��رى الباحث �أن هناك‬
‫الأ�صول هو منوذج اخل�سائر االئتمانية املتوقعة على مدى‬
‫العمر االفرتا�ض��ي للأداة‪ ،‬على �أن تعرتف املن�ش�أة يف كل‬
‫تقري��ر مايل مببل��غ التغري يف اخل�س��ائر االئتماني��ة املتوقعة‬
‫على مدى العمر االفرتا�ض��ي على انه مك�سب �أو خ�سارة‬
‫هبوط‪ .‬ويكون الأ�صل املايل ذا قيمة م�ضمحلة عند وجود‬
‫�إحداث معينة ومنها‪ :‬وجود �ص��عوبات جوهرية بالن�سبة‬
‫للمقر�ض وامل�ص��در وخمالفة �رشوط العقد وجتاوز املوعد‬
‫�أو قي��ام املقر�ض مبنح تن��ازالت اىل املقرت�ض ل�ص��عوبات‬
‫اقت�صادية او تعاقدية او تعر�ض املقرت�ض للإفال�س �أو عدم‬
‫وجود �سوق ن�شط للأداة املالية‪.‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫يف العديد من املن�ش���آت االقت�صادية‪ .‬و�إن احلد من تلك‬ ‫العمر االفرتا�ضي للأداة �أو على مدى ‪� 12‬شهر‪.‬‬
‫امل�ش��كالت يعترب من الأمور ال�ص��عبة واملعق��دة‪ ،‬ولهذا‬ ‫‪� -‬أن يت��م الأخ��ذ يف االعتبار القيم��ة الزمنية للنقود‪ ،‬من‬
‫ف��ان عل��ى املهتمني يف ه��ذا املجال ال�س��عي با�س��تمرار‬ ‫خالل ح�س��اب القيمة احلالية للقيمة االحتمالية املرجحة‬
‫لزيادة الوعي والدراية بكيفية تطبيق املعايري املحا�س��بية‬ ‫للعجز النقدي‪ ،‬للتو�ص��ل اىل اخل�س��ائر االئتمانية املتوقعة‬
‫(‪ )IAS,IFRS‬الدولي��ة وذل��ك لك�ش��ف تل��ك‬ ‫�س��واء على مدار العمر االفرتا�ض��ي للأداة �أو على مدى‬
‫املمار�س��ات املحا�س��بية اخلاطئة‪ ،‬ثم حماولة احلد منها من‬ ‫�شهرا‪.‬‬
‫‪ً 12‬‬
‫خالل تطبيق املنهج املحا�س��بي اجلديد‪ -‬وفيما يلي �أهم‬
‫االجتاهات والو�سائل والأ�ساليب امل�ستخدمة للحد من‬ ‫املبحث الثالث‬
‫تلك امل�شكالت‪:‬‬ ‫الإطار املقرتح لآليات احلد من امل�شكالت املحا�سبية الناجتة‬
‫‪ .1‬خف�ض جمال اختيار البدائل واملعاجلات املحا�س��بية‬ ‫عن تطبيق معايري املحا�سبة الدولية (‪)IAS,IFRS‬‬
‫وو�ضع معاجلة قيا�سية‪.‬‬ ‫توفر مرونة املحا�س��بة فر�ص التالعب والغ�ش واخلداع‬
‫‪ .2‬احل��د م��ن �س��وء ا�س��تخدام بع���ض ال�سيا�س��ات‬ ‫والتحري��ف و�س��وء العر���ض‪ ،‬كم��ا �أن املمار�س��ات‬
‫املحا�سبية‪ ،‬ويتم ذلك عن طريق ما يلي‪:‬‬ ‫االبتكاري��ة اخلاطئ��ة ه��ي و�س��يلة ممك��ن ا�س��تخدامها‬
‫• و�ض��ع قواعد تقلل من ا�س��تخدام بع�ض ال�سيا�سات‬ ‫للتالعب يف العنا�رص اخلا�ص��ة بالقوائم املالية يف و�صف‬
‫املحا�سبية �أو حتى �إلغائها‪.‬‬ ‫و�إظهار قائمة الدخل‪ ،‬الأ�ص��ول وااللتزامات ملن�ش���آت‬
‫• تفعي��ل خا�ص��ية "الثب��ات" با�س��تخدام ال�سيا�س��ات‬ ‫الأعمال ب�ص��ورة غري �ص��ادقة وغري حقيقية الآمر الذي‬
‫املحا�س��بية املتبعة م��ن قبل معدي البيان��ات املالية وعدم‬ ‫قاد �إىل حدوث العديد من االنهيارات والف�ضائح املالية‬
‫تغيري تلك ال�سيا�س��ات �إال يف حال ال�رضورة الق�ص��وى‬
‫‪ -‬مع الإف�ص��اح ع��ن الت�أثريات املالي��ة الناجتة على تغيري‬
‫تلك ال�سيا�سات ‪.‬‬
‫‪ .3‬ن��شر الثقافة املحا�س��بية بني امل�س��تثمرين واملهتمني‬
‫وم�ستخدمي املعلومات املالية على خمتلف �أطيافهم‪ ,‬من‬
‫خ�لال التثقيف الذاتي الذي يقوم به بع�ض امل�س��تثمرين‬
‫�أو م�س��تخدمي املعلومات املالية بغر�ض رفع م�س��تواهم‬
‫املحا�سبي‪ -‬وزيادة م�س��توى درايتهم وفهمهم للمعايري‬
‫املحا�سبية وكيفية تطبيقها‪.‬‬
‫‪ .4‬تفعي��ل التنظي��م املهن��ي ملهنة املحا�س��بة والتدقيق‪،‬‬
‫وو�ضع ميثاق ال�س��لوك املهني‪ ،‬وت�شكيل جلنة الأخالق‬
‫املهني��ة التي من اه��م وظائفها و�ض��ع قواعد ال�س��لوك‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪152‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ومن ثم امل�ساعدة على اتخاذ القرارات ال�صائبة ‪.‬‬
‫‪ .3‬التو�سع يف الإف�صاح بحيث ي�شمل املعلومات غري‬
‫املالي��ة ملا لها من �أهمية يف الت�أث�ير على دقة قيا�س القيمة‬
‫العادل��ة‪ ،‬وعمل �إي�ض��احات تف�ص��يلية �ض��من التقارير‬
‫املالي��ة تعك�س جمي��ع املعلومات املتاحة‪ ،‬مم��ا ي�ؤدي اىل‬
‫حتقيق م�س��توى مالئ��م من املعلومات املن�ش��ورة‪ ،‬وعدم‬
‫حتقيق �أرباح غري عادية‪.‬‬
‫‪� .4‬إع��داد من��اذج مو�ض��وعية لتقييم القيم��ة العادلة‪،‬‬
‫يراع��ى فيه��ا العوام��ل امل�ؤث��رة عل��ى القيم��ة العادل��ة‬
‫وي�س��مح النم��وذج بقيا�س الأ�ص��ول بقيمته��ا الفعلية‪،‬‬
‫وح�س��اب الفرق بني �سعر ال�س��وق �أو ما ي�سمى بال�سعر‬
‫الواقع��ي والقيمة الفعلية ويتم �إظه��ار الفروق يف قائمة‬
‫الدخل مع الإف�ص��اح ال�ش��امل للت�سوية يف الإي�ضاحات‬
‫املتممة للقوائم املالية‪.‬‬
‫‪ .5‬مراعاة االلتزام باملعايري الأ�سا�سية عند قيا�س القيمة‬
‫العادلة لال�س��هم وه��ي تل��ك التوزيع��ات النقدية التي‬
‫تعلنه��ا ال�رشكات م��ع الأخذ يف احل�س��بان معدل النمو‬
‫التي يجب �أن يلتزم بها املحا�سب واملدقق املعتمد ‪.‬‬
‫وبالتايل ف�إن تطبيق املعايري املحا�س��بية (‪)IAS,IFRS‬‬
‫الدولي��ة هي اح��دى الأدوات التي �أظهرت وك�ش��فت‬
‫عيوب �س��وء الإدارة‪ .‬وفيما يلي بع�ض الأليات املقرتحة‬
‫والت��ي ت�س��اعد على احل��د من امل�ش��كالت املحا�س��بية‬
‫م�س��تمدة من توجيهات جمل�س معايري املحا�س��بة الدولية‬
‫ونتائج بع�ض الأبحاث ال�سابقة وخربة الباحث‪:‬‬
‫‪ .1‬ع��دم االعتماد على التقدير ال�شخ�ص��ي للأ�س��عار‬
‫يف ظ��ل �أ�س��واق غري ن�ش��طة‪ ،‬و�إمن��ا يتم االعتم��اد على‬
‫اال�س��واق امل�ش��ابهة يف تقدي��ر القيم��ة العادل��ة‪ -‬مث��ل‬
‫الأ�س��عار من ال�رشكات املتخ�ص�ص��ة يف الت�سعري‪ ،‬والزام‬
‫جهة �ص��انع القرار بااللتزام بالدليل اال�سرت�ش��ادي عن‬
‫كيفي��ة تطبيق مقيا�س القيمة العادلة يف حالة �س��وق غري‬
‫ن�شط‪.‬‬
‫‪ .2‬الرتكيز على خ�صائ�ص جودة املعلومات املحا�سبية‬
‫التي ت�س��اعد على دقة قيا�س القيم��ة العادلة‪ ،‬والتي اذا‬
‫ما توافرت ف�إنها حتد من ممار�س��ات املحا�سبة االبتكارية‬

‫‪153‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫�آراء عينة البحث للتع��رف عن مدى وجود عالقة ذات‬
‫داللة �إح�صائية بني عالقة ذات داللة معنوية بني املحا�سبة‬
‫عن �أدوات الهند�سة املالية وفقًا لـ (‪ )IAS‬و (‪)IFRS‬‬
‫وحت�س�ين م�س��توى جودة املعلومات املحا�س��بية‪ ،‬وبيان‬
‫�أثر الإطار املقرتح وفقًا للآليات املحا�س��بية امل�س��تحدثة‬
‫واحل��د م��ن املمار�س��ات االبتكارية و�أخط��ار عدم متاثل‬
‫املعلوم��ات‪ .‬ويتكامل البح��ث االختباري م��ع البحث‬
‫النظ��ري يف حتقي��ق �أه��داف البحث من خالل درا�س��ة‬
‫وجهات نظر املخت�ص�ين من (الأكادمييني‪ ،‬معدو القوائم‬
‫املالي��ة‪ ،‬مراقبي احل�س��ابات‪ ،‬م�س��تثمرين)‪ ،‬وا�س��تخدم‬
‫الباحث الإح�صاء الو�صفي لو�ص��ف العينة واختبار �ألفا‬
‫كرونباخ لقيا�س ثبات �صدق املحتوى‪ ،‬كما مت ا�ستخدام‬
‫الإح�ص��اء التحليل��ي مث��ل اختب��ار مرب��ع كاي (كا‪)2‬‬
‫للتع��رف عل��ى ن�س��ب املوافقة‪ ،‬وحتلي��ل التباي��ن الجتاه‬
‫واحد ملعرفة االختالف بني املتو�س��طات يف الر�أي لكل‬
‫من متغري امل�ؤهل ومتغري �س��نوات اخلربة وطبيعة العمل‪،‬‬
‫ومت ا�س��تعمال اختبار كرو�س��كال ويلز لدرا�سة الفروق‬
‫بني املتو�سطات على فر�ض �أن توزيع البيانات غري معلوم‬
‫(اختبار ال معلمي) وحتليل الأهمية الن�سبية للإجابات‪.‬‬
‫وبع��د �أن مت ترمي��ز البيان��ات وتفريغه��ا و�إدخاله��ا‬
‫وفقً��ا لربنامج احلزم��ة الإح�ص��ائية للعل��وم االجتماعية‬
‫‪Statistical Package for the Social‬‬
‫‪ ،)Sciences (spss‬ق��ام الباح��ث با�س��تخراج‬
‫الإح�صاء الو�صفي للمتغريات اخلا�صة ب�سمات مفردات‬
‫العينة‪ ،‬وفقً��ا ملعايري املوافقة وعدم املوافق��ة وفقًا ملقيا�س‬
‫ليكرت اخلما�سي (‪ .)Likert Scale‬والآتي جدول‬
‫يو�ضح و�صف عينة البحث وكالآتي‪:‬‬
‫تناولت الدرا�سة اختبار فرو�ض البحث من خالل حتليل‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫يف التوزيعات اذا كان ي�س�ير وفقا للخطة التي ر�سمتها‬
‫ال�رشكة �أو هناك تذبذب وعدم ا�س��تقرار على �أن ي�أخذ‬
‫يف االعتب��ار املخاطر التي ت�ؤثر على قيا�س القيمة العادلة‬
‫مث��ل خماطر االئتمان وخماطر ال�س��يولة وخماطر ال�س��وق‬
‫(عبدالفتاح ‪� ,2008 ,‬ص‪.)18‬‬
‫‪ .6‬و�ضع معايري حتكم عملية اختيار املدخل الذي يتم‬
‫ب��ه قيا�س وتقيي��م القيمة العادلة‪ ،‬حي��ث تتعدد املداخل‬
‫املتعلق��ة بتقيي��م وقيا�س القيم��ة العادلة مث��ل‪( :‬مدخل‬
‫يعتم��د عل��ى ال�س��عر امل�س��تمد من اال�س��واق الن�ش��طة‬
‫للأ�صول وااللتزامات‪ ،‬ومدخل يعتمد على الأ�سعار من‬
‫�أ�صول والتزامات م�شابهة‪ ،‬ومدخل يعتمد على التقدير‬
‫واحلكم ال�شخ�صي)‪ ،‬ويف حال عدم وجود �سوق ن�شط‬
‫ال يتم اللجوء �إىل التقدير ال�شخ�صي �أو ا�ستخدام ال�سعر‬
‫ال�س��وقي يف القيا���س‪ -‬و�إمنا يج��ب ا�س��تخدام القيمة‬
‫املخ�صومة للتدفقات النقدية ك�أ�سا�س للقيا�س‪.‬‬
‫‪ .7‬يجب �أن حتد معايري املحا�سبة ومعايري �إعداد التقارير‬
‫املالية من قدرة الإدارة على ممار�س��ة �أ�س��اليب املحا�سبة‬
‫االبتكارية من خالل و�ض��ع �أ�س���س وا�ضحة لالعرتاف‬
‫والقيا�س والعر�ض يف القوائم املالية والإف�ص��اح العادل‬
‫ل�ضمان ثبات وات�ساق التطبيق‪.‬‬
‫‪ .8‬يجب �أن ت�ص��نف املن�ش���أة الأ�صل �أو االلتزام املايل‬
‫مبدئيًا �ض��من �أ�ص��ول مالي��ة تقا�س بالقيم��ة العادلة من‬
‫خ�لال دخ��ل �ش��امل �أو �أرب��اح وخ�س��ائر �أو تقا���س‬
‫الحقًا بالتكلفة املطف�أة عندما ت�ص��بح طرفًا يف الن�صو�ص‬
‫التعاقدية للأداة‪ ،‬واالعرتاف بخ�سائر‪.‬‬
‫املبحث الرابع‬
‫تقييم الآليات املقرتحة‬
‫‪154‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول (‪ )1‬عدد اال�ستمارات‬

‫عدد‬
‫الأهمية‬ ‫اال�ستمارات اال�ستمارات‬ ‫اال�ستمارات‬
‫الن�سبة‬ ‫اال�ستمارات‬ ‫الفئة‬
‫الن�سبية‬ ‫امل�ستبعدة اخلا�ضعة للتحليل‬ ‫امل�ستلمة‬
‫املر�سلة‬
‫‪1‬‬ ‫‪29%‬‬ ‫‪38‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪41‬‬ ‫‪41‬‬ ‫االكادمييون‬
‫‪3‬‬ ‫‪23%‬‬ ‫‪33‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪37‬‬ ‫‪42‬‬ ‫معدو القوائم املالية‬
‫‪4‬‬ ‫‪21%‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪32‬‬ ‫‪38‬‬ ‫مراقبوا احل�سابات‬
‫‪2‬‬ ‫‪27%‬‬ ‫‪38‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪41‬‬ ‫‪44‬‬ ‫امل�ستثمرين‬
‫‪100%‬‬ ‫‪142‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪154‬‬ ‫‪165‬‬ ‫الإجمايل‬

‫* امل�صدر‪ :‬اجلدول من �إعداد الباحث باالعتماد على نتائج الربنامج الإح�صائي‬

‫ن�س��بهم ‪ 23%‬و‪ 21%‬على الت��وايل واحتلوا املرتبتني‬ ‫ومن خ�لال اجلدول عاليه يت�ض��ح لنا �أن العين��ة القابلة‬
‫الثالثة والرابعة من �إجمايل العينة‪.‬‬ ‫للتحليل هي ‪ 142‬ا�س��تمارة وي�ش�ير اجلدول �أن توزيع‬
‫ام��ا و�ص��ف العينة عل��ى �أ�س��ا�س متغري �س��نوات اخلربة‬ ‫مفردات عينة البحث وفق متغري طبيعة العمل ت�ش�ير �إىل‬
‫وامل�س��توى التعليمي يبني اجلدول التايل ذلك التو�صيف‬ ‫�أن الأكادمييني ميثلون ‪ 29%‬واحتل املرتبة الأوىل يليهم‬
‫وكالآتي‪:‬‬ ‫يف املرتبة الثانية امل�س��تثمرين �إذ بلغت ن�سبتهم ‪، 27%‬‬
‫�أم��ا معدوا القوائم املالية واملدققني الداخليني فقد كانت‬
‫جدول (‪ )2‬و�صف �سنوات اخلربة وال�شهادة‬
‫الن�سبة‬ ‫العدد‬ ‫امل�ستوى التعليمي‬ ‫الن�سبة ‪%‬‬ ‫العدد‬ ‫�سنوات اخلربة‬
‫‪21%‬‬ ‫‪30‬‬ ‫بكالوريو�س‬ ‫‪24%‬‬ ‫‪34‬‬ ‫اقل من ‪� 5‬سنوات‬

‫‪25%‬‬ ‫‪36‬‬ ‫دبلوم‬ ‫‪36%‬‬ ‫‪52‬‬ ‫من ‪� 5‬إىل اقل من ‪10‬‬

‫‪27%‬‬ ‫‪38‬‬ ‫حما�سبة قانونية ‪cpa‬‬ ‫‪22%‬‬ ‫‪31‬‬ ‫من ‪� 10‬إىل �أقل من ‪15‬‬

‫‪11%‬‬ ‫‪15‬‬ ‫ماج�ستري‬ ‫‪18%‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪� 15‬سنة ف�أكرث‬

‫‪16%‬‬ ‫‪23‬‬ ‫دكتوراه‬

‫‪100%‬‬ ‫‪142‬‬ ‫املجموع‬
‫‪100%‬‬ ‫‪142‬‬ ‫املجموع‬

‫* امل�صدر‪ :‬اجلدول من �إعداد الباحث باالعتماد على نتائج الربنامج الإح�صائي‬

‫‪155‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املقيا�س بني (ال�ص��فر و ‪ )100%‬ف���إذا زاد عن ‪60%‬‬ ‫مقيا�س ثبات و�صدق املحتوى ملتغريات البحث‪:‬‬
‫مت قيا�س ثبات املحتوى با�ستخدام �ألفا كرونباخ لقيا�س ي��دل عل��ى �إمكاني��ة االعتم��اد عل��ى نتائج الدرا�س��ة‪،‬‬
‫مدى اعتمادية النتائج املتح�صل عليها من العينة‪ ،‬ومدى ويو�ضح اجلدول التايل نتائج االختبار‪:‬‬
‫امكاني��ة تعميمها على جمتمع البحث وترتاوح قيمة هذا‬

‫جدول (‪)3‬‬
‫معامالت ال�صدق والثبات ملحاور اال�ستق�صاء‬

‫معامل‬
‫معامل ال�صدق‬ ‫عينة‬
‫الثبات‬ ‫املتغري‬ ‫املحور‬
‫الظاهري‬ ‫البحث‬
‫‪Alpha‬‬
‫‪0.907‬‬ ‫‪0.824‬‬ ‫‪142‬‬ ‫ت�ؤدي املحا�سبة عن �أدوات الهند�سة املالية وفقًا لـ (‪ )IAS‬و‬ ‫الأول‬
‫(‪� )IFRS‬إىل حت�سني م�ستوى جودة املعلومات املحا�سبية‬
‫‪0.941‬‬ ‫‪0.885‬‬ ‫‪142‬‬ ‫ي�ؤديتطبيق(‪ )IAS‬و (‪)IFRS‬املرتبطة ب�أدوات الهند�سة املالية�إىل‬ ‫الثاين‬
‫زيادة ممار�سات املحا�سبة االبتكارية‬
‫‪0.939‬‬ ‫‪0.882‬‬ ‫‪142‬‬ ‫ي�ؤدي الإطار املقرتح وفقًا للآليات املحا�سبية امل�ستحدثة �إىل‬ ‫الثالث‬
‫احلد من املمار�سات االبتكارية و�أخطار عدم متاثل املعلومات‪.‬‬

‫* امل�صدر‪ :‬نتائج التحليل الإح�صائي‬

‫لدى عينة البح��ث وت�ؤكد �ص�لاحيتها ملراحل التحليل‬ ‫ويف��سر اجلدول الآنف الذكر نتائ��ج معامل الثبات �ألفا‬
‫التالية‪.‬‬ ‫للمح��ور الأول والثاين والثال��ث �إذ بلغت (‪،)0.824‬‬
‫املعاجل��ات الإح�ص��ائية الأولي��ة‪ :‬ج��اءت التحلي�لات‬ ‫(‪ )0.882( ،)0.885‬عل��ى التوايل‪ ،‬كما و�أكد معامل‬
‫الإح�ص��ائية الو�ص��فية الأولي��ة للأو�س��اط احل�س��ابية‬ ‫ال�ص��دق تل��ك النتائ��ج �إذ بلغ��ت قيمه��ا (‪،)0.907‬‬
‫واالنحراف��ات املعياري��ة ملتغ�يرات البح��ث‪ ،‬كم��ا هي‬ ‫(‪ )0.939( ،)0.941‬عل��ى الت��وايل وه��ي قيم عالية‬
‫مو�ضحة يف اجلدول (‪ )4‬التايل‪:‬‬ ‫وتقرتب من الواحد ال�صحيح‪ ،‬مما يدل على ثبات مرتفع‬
‫ل�ل�أداة وبالتايل تكون عب��ارات الإطار املق�ترح مقبولة‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪156‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول رقم (‪)4‬‬

‫الأو�ساط احل�سابية واالنحرافات املعيارية ملتغريات البحث‬

‫املعنوية‬ ‫درجة‬ ‫الو�سط االنحراف‬

‫الرتتيب‬ ‫قيمة (‪)t‬‬ ‫املحور متغريات البحث‬
‫(‪)Sig‬‬ ‫املوافقة‬ ‫احل�سابي املعياري‬
‫ت�ؤدي املحا�سبة عن �أدوات الهند�سة‬ ‫الأول‬
‫املالية وفقًا لـ (‪ )IAS‬و (‪)IFRS‬‬
‫‪2‬‬ ‫‪0.000‬‬ ‫‪10.07‬‬ ‫موافق‬ ‫‪1.228‬‬ ‫‪3.81‬‬
‫�إىل حت�سني م�ستوى جودة املعلومات‬
‫املحا�سبية‬
‫ي�ؤديتطبيق(‪ )IAS‬و (‪)IFRS‬‬ ‫الثاين‬
‫غري‬
‫‪3‬‬ ‫‪0.000‬‬ ‫‪-18.82‬‬ ‫‪0.486‬‬ ‫‪2.40‬‬ ‫املرتبطة ب�أدوات الهند�سة املالية�إىل‬
‫موافق‬
‫زيادة ممار�سات املحا�سبة االبتكارية‬
‫ي�ؤدي الإطار املقرتح وفقًا للآليات‬ ‫الثالث‬
‫موافق‬ ‫املحا�سبية امل�ستحدثة �إىل احلد من‬
‫‪1‬‬ ‫‪0.000‬‬ ‫‪41.09‬‬ ‫‪0.661‬‬ ‫‪4.79‬‬
‫جدا‬ ‫املمار�سات االبتكارية و�أخطار عدم‬
‫متاثل املعلومات‬

‫* امل�صدر‪� :‬إعداد الباحث باالعتماد على نتائج التحليل الإح�صائي‬

‫(‪� .)0.661‬أما املحور الثاين فقد جاءت قيمة (‪� )t‬سالبة‬
‫مما يعن��ي �أن املرون��ة يف املعايري املحا�س��بية �س��ت�ؤدي �إىل‬
‫ممار�سة الإدارة للمحا�س��بة االبتكارية وبالتايل التالعب‬
‫ب�أرق��ام الربح مم��ا يتطلب احلد من تلك املمار�س��ات‪ .‬مما‬
‫ي��دل على مدى �إدراك �أفراد عينة البحث لأهمية ودور‬
‫الإطار املقرتح يف تطوير م�س��توى ج��ودة التقارير املالية‬
‫وحت�س�ين حمتواها املعلوماتي والإعالمي بهدف احلد من‬
‫ممار�س��ات املحا�س��بة االبتكارية وتخفي���ض �أخطار عدم‬
‫متاثل املعلومات‪.‬‬
‫قب��ل الب��دء باختب��ار الفرو�ض‪ ،‬عل��ى الباح��ث اختبار‬
‫التوزي��ع الطبيعي للبيانات ويُعد ه��ذا االختبار �رضوريًا‬
‫لتحدي��د درج��ة �ص�لاحية متغ�يرات البح��ث للتحليل‬
‫يت�ضح من نتائج التحليل الآنف الذكر �أن درجة املوافقة‬
‫" مواف��ق" و "موافق ج ًدا" بخ�ص��و�ص العالقة ما بني‬
‫تطبيق(‪ )IAS‬و (‪ )IFRS‬املرتبطة ب�أدوات الهند�س��ة‬
‫املالية وحت�س�ين م�س��توى ج��ودة املعلومات املحا�س��بية‪،‬‬
‫والإط��ار املق�ترح وفقًا للآليات املحا�س��بية امل�س��تحدثة‬
‫واحلد م��ن املمار�س��ات االبتكارية و�أخط��ار عدم متاثل‬
‫املعلوم��ات قد الق��ت القبول واال�ستح�س��ان من وجهة‬
‫نظ��ر عين��ة البح��ث‪ ،‬حي��ث ج��اءت قيم��ة (‪ )t‬موجبة‬
‫وذات دالل��ة معنوي��ة مبق��دار (‪ )10.07‬و(‪)41.09‬‬
‫عل��ى التوايل‪ ،‬كما بلغ متو�س��ط اال�س��تجابات للمحور‬
‫الأول (‪ )3.81‬وبانح��راف معي��اري قدره (‪)1.228‬‬
‫و للمح��ور الثالث (‪ )4.79‬وبانح��راف معياري قدره‬

‫‪157‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫الإح�صائي‪ ،‬ومت االعتماد من قبل الباحث على اختباري توزي��ع طبيع��ي‪ ،‬بدرجة ثق��ة قدرها ‪ 95%‬وم�س��توى‬
‫(‪ )Shapiro-Wilk‬و (‪ Kolmogorov-‬داللة (‪ ،)0.05‬مم َّا يدل على �أن ّها تتبع التوزيع الطبيعي‪.‬‬
‫‪� )Smirnov‬ضمن حزمة برنامج (‪ ،)SPSS‬للت�أكد ويو�ضح اجلدول (‪ )5‬نتائج االختبار الآتية‪:‬‬
‫م��ن �أن من��ط التوزيع الذي ت�س��لكه بيان��ات البحث هو‬

‫جدول رقم (‪)5‬‬

‫متو�سط القيم الإح�صائية الختبار تبعية متغريات البحث للتوزيع الطبيعي‬

‫‪Kolmogorov-smirnov‬‬ ‫‪Shapiro-Wilk‬‬
‫املحاور‬
‫معنويةاالختبار‬ ‫�إح�صائيةاالختبار‬ ‫معنويةاالختبار‬ ‫�إح�صائيةاالختبار‬
‫‪0.000‬‬ ‫‪0.284‬‬ ‫‪0.000‬‬ ‫‪0.802‬‬ ‫الأول‬

‫‪0.000‬‬ ‫‪0.244‬‬ ‫‪0.000‬‬ ‫‪0.858‬‬ ‫الثاين‬

‫‪0.000‬‬ ‫‪0.221‬‬ ‫‪0.000‬‬ ‫‪0.855‬‬ ‫الثالث‬

‫املتو�سط العام لتبعية املتغريات‬

‫‪0.000‬‬ ‫‪0.267‬‬ ‫‪0.000‬‬ ‫‪0.835‬‬
‫للتوزيع الطبيعي‬

‫* امل�صدر‪� :‬إعداد الباحث باالعتماد على نتائج التحليل الإح�صائي‬

‫توزيع املتغري طبيعيًا‪� ،‬إذا بلغت �إح�صائية االختبار جلميع‬
‫املتغريات �ض��من حماور البحث �أكرب من (‪ )0.05‬وبلغ‬
‫متو�سط قيمته (‪.)0.835‬‬
‫‪A Shapiro-Wilk ‘s test (P=0.000‬‬
‫‪and 0.835 > 0.05) For axes as an‬‬
‫‪average respectively (Shapiro-‬‬
‫)‪Wilks 1965.‬‬
‫نتائج اختبار الفرو�ض‬
‫الفر���ض الأول‪ :‬ال توجد عالق��ة ذات داللة معنوية بني‬
‫يت�ض��ح م��ن اجل��دول الآن��ف الذك��ر‪� ،‬أن نتائ��ج القيم‬
‫الإح�ص��ائية الختب��ار تبعية متغ�يرات البح��ث للتوزيع‬
‫الطبيع��ي‪ ،‬ه��ي اق�تراب غالبي��ة متغ�يرات البح��ث من‬
‫التوزيع الطبيعي بدرجة ذات داللة �إح�ص��ائيةً‪ ،‬بال�شكل‬
‫الذي ي�ؤكد �ص�لاحية تلك املتغ�يرات للتعامل مع حتليل‬
‫االنحدار املتعدد يف مرحلة تالية من التحليل الإح�صائي‪،‬‬
‫ولذلك ف�إن منوذج البحث ال يعاين من م�شكلة التداخل‬
‫اخلطي‪ ،‬مما يدل على قوة منوذج البحث يف تف�س�ير الأثر‬
‫عل��ى املتغ�ير التابع وحتدي��ده‪ ،‬ومن اجل��دول عاليه يعد‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪158‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫واحلد م��ن املمار�س��ات االبتكارية و�أخط��ار عدم متاثل‬ ‫املحا�س��بة عن �أدوات الهند�س��ة املالية وفقً��ا لـ (‪)IAS‬‬
‫املعلومات‪.‬‬ ‫و (‪ )IFRS‬وحت�س�ين م�س��توى ج��ودة املعلوم��ات‬
‫يت�ض��ح م��ن خالل الفرو���ض الآنفة وج��ود نوعني من‬ ‫املحا�سبية‪.‬‬
‫املتغريات التي يتم اختبارهما‪ ،‬و�أن الأ�س��لوب املنا�سب‬ ‫الفر�ض الثاين‪ :‬ال ت�ؤدي املحا�س��بة عن �أدوات الهند�سة‬
‫هو االنحدار الب�س��يط لتنا�س��به مع طبيع��ة كل الفر�ض‪،‬‬ ‫املالية وفقًا لـ (‪ )IAS‬و (‪� )IFRS‬إىل زيادة ممار�س��ات‬
‫وذلك لوجود متغري م�س��تقل واح��د ومتغري تابع واحد‬ ‫املحا�سبة االبتكارية‪.‬‬
‫وذلك كما يف جدول املتغريات الآتي‪:‬‬ ‫الفر���ض الثال��ث‪ :‬ال توجد عالق��ة ذات دالل��ة معنوية‬
‫بني الإطار املقرتح وفقًا للآليات املحا�س��بية امل�س��تحدثة‬
‫جدول رقم (‪ )6‬نتائج اختبار الفرو�ض‬
‫املعنوية‬ ‫ف (‪)F‬‬ ‫معامل‬ ‫معامل‬ ‫التابع‬ ‫امل�ستقل‬
‫(‪)Sig‬‬ ‫حتديد‬ ‫االرتباط‬
‫(‪)R2‬‬ ‫(‪)R‬‬
‫الثابت‬ ‫حت�سني م�ستوى‬ ‫املحا�سبة عن �أدوات‬
‫(‪)constant‬‬ ‫‪0.000‬‬ ‫‪448.473‬‬ ‫‪0.835‬‬ ‫‪0.914‬‬ ‫جودة املعلومات‬ ‫الهند�سة املالية وفقًا لـ‬
‫‪0.126‬‬ ‫املحا�سبية‬ ‫(‪ )IAS‬و (‪)IFRS‬‬
‫الثابت‬ ‫زيادة ممار�سات‬ ‫املحا�سبة عن �أدوات‬
‫‪Constant‬‬ ‫‪0.000‬‬ ‫‪478.799‬‬ ‫‪0.845‬‬ ‫‪0.919‬‬ ‫املحا�سبة االبتكارية‬ ‫الهند�سة املالية وفقًا لـ‬
‫=‪0,213‬‬ ‫(‪ )IAS‬و (‪)IFRS‬‬
‫احلد من املمار�سات‬ ‫الإطار املقرتح وفقًا‬
‫‪0.000‬‬ ‫‪349.242‬‬ ‫‪0.799‬‬ ‫‪0.894‬‬ ‫االبتكارية و�أخطار‬ ‫للآليات املحا�سبية‬
‫عدم متاثل املعلومات‬ ‫امل�ستحدثة‬

‫* امل�صدر‪ :‬نتائج التحليل الإح�صائي‬

‫الفرو���ض الثالثة ‪� ،‬إ ْذ �أ�س��فرت نتيجة التحليل الو�ص��في‬ ‫تف�سري النتائج‪:‬‬

‫عن وج��ود عالقة ارتباطي��ة (‪ )R‬مقداره��ا (‪،)0.914‬‬
‫(‪ .)0.894 (،)0.919‬وه��ذا يعن��ي �أن العالق��ة ب�ين‬
‫املتغريي��ن قوي��ة بن�س��بة (‪،)91.9%( ،)91.4%‬‬
‫(‪.)89.4%‬‬
‫‪ - 3‬وج��ود ت�أث�ير للمتغ�يرات امل�س��تقلة يف الفرو���ض‬
‫‪ - 1‬ثب��وت معنوية منوذج االنح��دار للفرو�ض الثالثة‪،‬‬
‫�إ ْذ بلغ��ت قيم��ة ((‪F) (448.473)، (478.799)،‬‬
‫‪ ،)349.242‬وه��ي قيم��ة كبرية عند م�س��توي معنوية‬
‫‪ 1%‬مما ي�شري �إىل �أن النموذج عايل املعنوية‪.‬‬
‫‪ - 2‬وجود عالقة ارتباط موجبة بني متغريات البحث يف‬

‫‪159‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫و�أخطار عدم متاثل املعلومات "‪.‬‬
‫وي��رى الباحث م��ن نتيجة اختب��ارات الت�أث�ير للفرو�ض‬
‫وثب��وت معنوية الإط��ار املقرتح وفقًا للآليات املحا�س��بية‬
‫امل�س��تحدثة واحل��د من املمار�س��ات االبتكاري��ة و�أخطار‬
‫ع��دم متاثل املعلومات‪ ،‬يتطلب ذل��ك االهتمام الكايف مع‬
‫�إ�ض��افة مناذج تقارير مالية جديدة يف املن�ش���آت‪ ،‬مما ت�سهم‬
‫يف عملي��ات دعم اتخ��اذ القرارات عرب زيادة الإف�ص��اح‬
‫وال�ش��فافية‪ ،‬وتطوي��ر و�إيجاد مناذج تقاري��ر مالية داخلية‬
‫ذات اال�ستعمال اخلارجي‪.‬‬
‫جودة التقارير املالية يكون مرجعها املحا�س��بة عن �أدوات‬
‫�أهم النتائج والتو�صيات‬
‫يف �ض��وء الدرا�س��ة النظرية ومن خالل م��ا مت اختباره من‬
‫فرو�ض ميكن ا�ستخال�ص النتائج الآتية‪:‬‬
‫‪� - 1‬أكد البحث �أن معايري املحا�س��بة عن القيمة العادلة‬
‫ال عالقة لها مبمار�س��ات املحا�سبة االبتكارية‪ ،‬و�أن حما�سبة‬
‫القيمة العادلة مبا وفرته من �ش��فافية �ساعدت على ك�شف‬
‫ممار�سات �سوء الإدارة يف امل�ؤ�س�سات ومنها قرارات منح‬
‫االئتمان اخلاطئة‪.‬‬
‫‪ - 2‬امل�شكلة لي�ست يف القيمة العادلة كنموذج للقيا�س‬
‫و�إمن��ا امل�ش��كلة يف وج��ود املعلوم��ات التي يعتم��د عليها‬
‫النموذج ومن ثم ف�إن عدم توافرها �س��ي�ؤدي �إىل االعتماد‬
‫عل��ى التقدي��ر ال�شخ�ص��ي وبالأخ���ص يف حال��ة وج��ود‬
‫�س��وق كفء مما يعطي الفر�ص��ة لل��شركات �إىل التالعب‬
‫والت�ضليل‪.‬‬
‫‪ - 3‬توف��ر حما�س��بة القيمة العادلة معلوم��ات ت�ؤدي �إىل‬
‫زي��ادة الثق��ة يف القوائ��م املالي��ة‪ ،‬وتك��ون �أك�ثر مالئمة‬
‫مل�س��تخدمي القوائ��م املالية ع��ن املعلومات الت��ي توفرها‬
‫التكلفة التاريخية ملا تتميز به من خا�صية املالئمة والقابلية‬
‫للمقارنة‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫الثالثة عل��ى املتغريات التابع��ة‪� ،‬إ ْذ بلعت القيم��ة املعنوية‬
‫للت�أثري (‪ ،)0.000‬وهي قيمة معنوية عند م�س��توى داللة‬
‫‪ ،1%‬مما ي�شري �إىل وجود ت�أثري معنوي وهو ما يثبت �صحة‬
‫الفر�ض‪.‬‬
‫‪ - 4‬املتغريات امل�س��تقلة تف�رس املتغ�يرات التابعة مبعامل‬
‫حتدي��د (‪ )R2‬مق��داره (‪،)0.845( ،)0.835‬‬
‫(‪ )0.799‬عل��ى التوايل‪ ،‬وه��ذا يعن��ي �أن (‪،)83.5%‬‬
‫(‪ )79.9%( ،)84.5%‬م��ن التغ�يرات الت��ي حت��دث‬
‫يف توف�ير معلومات مالئمة و�ص��ادقة لتح�س�ين م�س��توى‬
‫الهند�س��ة املالية وفقً��ا ل��ـ (‪ )IAS‬و (‪ ،)IFRS‬والباقي‬
‫يرج��ع لعوام��ل �أخري مل تدخ��ل يف النم��وذج ومقدراها‬
‫(‪ )20.1%(،)15.5%(،)16.5%‬مم��ا ي�ش�ير �إىل �أن‬
‫القيمة التف�سريية عالية و�أن �أغلب التغريات ميكن تف�سريها‬
‫من خالل النموذج‪.‬‬
‫القرار للفر�ض الأول‪ :‬ميكن احلكم ب�ش��كل جزئي بقبول‬
‫الفر�ض البديل ورف�ض الفر�ض ال�ص��فري‪ ،‬ومن ثم القول‬
‫"توجد عالقة ذات داللة معنوية بني املحا�سبة عن �أدوات‬
‫الهند�س��ة املالي��ة وفقًا ل��ـ (‪ )IAS‬و (‪ )IFRS‬وحت�س�ين‬
‫م�ستوى جودة املعلومات املحا�سبية "‬
‫الق��رار للفر�ض الثاين‪ :‬ميكن احلكم ب�ش��كل جزئي بقبول‬
‫الفر�ض البديل ورف�ض الفر�ض ال�ص��فري‪ ،‬ومن ثم القول‬
‫" "ت�ؤدي املحا�س��بة عن �أدوات الهند�س��ة املالية وفقًا لـ‬
‫(‪ )IAS‬و (‪� )IFRS‬إىل زي��ادة ممار�س��ات املحا�س��بة‬
‫االبتكارية‪.".‬‬
‫الق��رار للفر���ض الثال��ث‪ :‬ميكن احلك��م بقب��ول الفر�ض‬
‫البديل ورف�ض الفر�ض ال�صفري‪ ،‬ومن ثم القول‪ ":‬توجد‬
‫عالقة ذات داللة معنوية بني الإطار املقرتح وفقًا للآليات‬
‫املحا�س��بية امل�س��تحدثة واحلد من املمار�س��ات االبتكارية‬
‫‪160‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املتوقعة ال يعتمد على البيانات التاريخية واحلالية فح�سب‪،‬‬
‫و�إمنا يعتمد ب�ش��كل �أ�سا�سي على املعلومات امل�ستقبلية‪ ،‬مما‬
‫يوف��ر معلومات �إ�ض��افية عن امل�س��تقبل فيزي��د من الدور‬
‫الت�أكيدي للمعلومات املحا�س��بية واكتمالها ل�شموله على‬
‫م�ص��ادر من املا�ض��ي واحلا�رض وامل�س��تقبل ت�ستمد لت�شمل‬
‫قيا���س اخل�س��ائر االئتمانية املتوقعة عن العمر االفرتا�ض��ي‬
‫للأدوات املالية يف حالة وجود زيادة جوهرية يف املخاطر‬
‫االئتمانية‪.‬‬
‫لتل��ك الأ�ص��ول‪� ،‬أما يف حالة عدم توافر �أ�س��واق ن�ش��طة‬
‫التو�صيات‪:‬‬
‫‪ - 1‬يجب �أن ي�صدر البنك املركزي العراقي �إر�شادات‬
‫وتوجيهات ع��ن تطبيق املعيار‪ ،‬و�ض��وابط رقابية جديدة‬
‫ب�ش�أن �أ�س�س ت�صنيف الت�سهيالت االئتمانية للعمالء تتفق‬
‫مع ما ج��اء به املعيار‪ 9‬ومقررات بازل ب�ش���أن االعرتاف‬
‫وقيا�س اخل�سائر االئتمانية املتوقعة على �أن تقوم امل�صارف‬
‫بدرا�سة الإثار املتوقعة من تطبيق املعيار اجلديد‪.‬‬
‫‪�� - 2‬ضرورة و�ض��ع �إر�ش��ادات وتوجيه��ات تعال��ج‬
‫اللب���س والعج��ز يف التطبي��ق العمل��ي لنم��وذج القيم��ة‬
‫العادلة وحتدد الق�ض��ايا املحا�سبية املتعلقة بقيا�س املخاطر‬
‫االئتمانية‪ ،‬والإف�صاح عنها‪ ،‬ملواجهة وو�ضع ال�سيا�سات‬
‫والنظ��م والإج��راءات ونظم احلوكم��ة املالئمة ‪ -‬والتي‬
‫متكن م��ن جمع البيان��ات واملعلوم��ات املنا�س��بة لغر�ض‬
‫االعرتاف وقيا�س اخل�س��ائر االئتمانية املتوقعة �سواء على‬
‫مدى العمر االفرتا�ضي للأداة �أو على مدى ‪� 12‬شهر‪.‬‬
‫‪ - 3‬الإ��سراع يف �إ�ص��دار معيار حما�س��بي عراقي يقابل‬
‫املعي��ار ‪ 9‬ي�س��تند �أ�سا�س��ا يف االع�تراف والقيا���س على‬
‫قيا���س اخل�س��ائر االئتماني��ة املتوقع��ة ولي�س��ت املحقق��ة‬
‫بالفعل‪ ،‬مبا ي�س��هم يف زيادة خ�ص��ائ�ص جودة املعلومات‬
‫املحا�سبية والتي حتد من ممار�سات املحا�سبة االبتكارية‪.‬‬
‫‪161‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫‪ - 4‬يج��ب توف�ير قواع��د �إر�ش��ادية وا�ض��حة وحمددة‬
‫وملزم��ة جلميع دول الع��امل مع الرقابة الفعال��ة للت�أكد من‬
‫تطبيقه��ا لتقليل االعتم��اد على التقديرات يف اال�س��واق‬
‫غري الن�شطة‪.‬‬
‫‪ - 5‬اتف��ق البحث عل��ى �أن هناك بدائل ميكن االعتماد‬
‫عليها يف قيا�س القيمة العادلة‪ ،‬حيث يعترب �س��عر ال�س��وق‬
‫هو �أف�ض��ل مقيا���س يف حالة ال�س��وق الن�ش��ط‪ ،‬و�أ�س��عار‬
‫ال�سوق للأ�صول امل�شابهة يف حالة عدم وجود قيمة �سوقية‬
‫ت�ستطيع الإدارة ا�ستخدام التدفقات النقدية املخ�صومة �أو‬
‫مناذج ت�سعري �أقرب ومنها مناذج الإدارة املالية مثل منوذج‬
‫بالك �شولز‪.‬‬
‫‪ - 6‬رك��ز املعي��ار ال��دويل رق��م ‪ 39‬عل��ى االع�تراف‬
‫والقيا�س بالقيمة العادلة والإف�صاح عنها لالوراق املالية‪،‬‬
‫ودون ان يتط��رق لكيفية القيا�س بالقيمة العادلة ب�ش��كل‬
‫تف�صيلي ثم املعيار رقم ‪ ،13‬ومن ثم فان التباين بني املعايري‬
‫الدولية والإ�ص��دارات الأخرى يح��دث ثغرة تتمكن من‬
‫خاللها الإدارات من التالعب وت�ؤدي �إىل تقليل االت�ساق‬
‫يف املعلومات املحا�سبية املتاحة وقابليتها للمقارنة‪.‬‬
‫‪ - 7‬التو�س��ع يف الإف�ص��اح يعك���س جمي��ع املعلومات‬
‫املتاح��ة وينعك���س عل��ى دق��ة قيا���س القيم��ة العادل��ة مما‬
‫ي���ؤدي �إىل احل��د م��ن التالع��ب �أو تق��دمي معلومات غري‬
‫�صحيحة‪.‬‬
‫‪ - 8‬متث��ل دق��ة االعرتاف وقيا���س اخل�س��ائر االئتمانية‬
‫املتوقعة وفقًا للمعيار (‪ )9‬حتدي غري م�س��بوق يف املحا�سبة‬
‫وي�صلح للتطبيق على كافة املن�ش�آت‪.‬‬
‫‪� - 9‬إن تطبيق منهج اخل�سائر االئتمانية املتوقعة من �ش�أنه‬
‫زيادة املنفعة بالن�س��بة لقرارات م�ستخدمي القوائم املالية‪،‬‬
‫مما يزيد من قدرتهم التنب�ؤية‪ ،‬الن منهج اخل�سائر االئتمانية‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 4‬عقد الندوات وامل�ؤمترات التي تو�ضح �آليات تطبيق ‪ - 5‬ينبغ��ي االهتم��ام واجلدي��ة مب�س���ألة تطبي��ق املعيار‬
‫املعي��ار ‪ 9‬وكيفي��ة املحا�س��بة ع��ن القيمة العادل��ة لزيادة ‪9‬وتوف�ير متطلب��ات التطبيق لتوفري معلومات تت�ص��ف‬
‫املوثوقي��ة يف املعلوم��ات املالية والتي تع�بر عن الأحداث باجل��ودة وت�س��هم يف تر�ش��يد الق��رارات االئتماني��ة‬
‫واال�ستثمارية‪.‬‬ ‫االقت�صادية احلقيقية‪.‬‬

‫املراجع‬
‫املراجع باللغة العربية‬
‫الكتب‪:‬‬
‫‪� - 1‬أبو ن�ص��ار‪ ،‬د‪ .‬حممد ‪ ،‬حميدات ‪ ،‬د‪.‬جمعة ‪"،)2014(،‬معايري املحا�س��بة واالبالغ املايل الدولية – اجلوانب‬
‫النظرية والعملية"‪ ،‬دار وائل ‪ ،‬الطبعة ‪،3‬عمان‪ ،‬االردن‪.‬‬
‫‪ - 2‬حماد‪ ،‬د‪.‬طارق عبدالعال‪ ,‬ـ ‪" ،)2016(،‬مو�سوعة معايري املحا�سبة" اجلزء ‪ ،4‬الدار اجلامعية‪ ،‬اال�سكندرية‪،‬‬
‫جمهورية م�رص العربية‪.‬‬
‫‪ - 3‬العب��ادي‪ ،‬د‪.‬ها�ش��م فوزي‪ ،‬العار�ض��ي‪ ،‬د‪.‬جليل كاظم‪"،)2012(،‬الهند�س��ة املاليَّ��ة و�أدواتها بالرتكيز على‬
‫�إ�سرتاتيجيات اخليارات املاليَّة "‪،‬م�ؤ�س�سة الوارق للن�رش‪ ،‬ط ‪2‬منقحة ومزيدة‪ ،‬عمان‪ ،‬االردن‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪162‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 4‬هن��دي‪ ،‬د‪.‬من�ير �إبراهيم‪� " ,2014 ,‬أ�سا�س��يات عقود امل�ش��تقات العقود الأجلة وامل�س��تقبلية وعقود اخليار‬
‫واملبادلة " ‪ ,‬دار املعرفة اجلامعية ‪ ,‬اال�سكندرية‪ ،‬جمهورية م�رص العربية‪.‬‬
‫‪ - 5‬ـــــــــــــــــــــــــ��ـ‪�"،)2015( ،‬سل�س��لة الفك��ر احلديث يف الإِدارة املاليَّة – الفكر احلديث يف اال�س��تثمار"‪،‬‬
‫اجلزء‪ ،2‬دار املعرفة اجلامعية ‪،‬الطبعة ‪ ،3‬اال�سكندرية‪ ،‬جمهورية م�رص العربية‪.‬‬
‫الر�سائل والأطروحات العلمية‪:‬‬
‫‪� .1‬إبراهي��م‪ ،‬ن�ش��وى حمم��د �أحم��د ‪ "،)2014(،‬منوذج مق�ترح لقيا�س �أثر الإف�ص��اح عن املعلومات املحا�س��بية‬
‫لرت�ش��يد قرارات الأ�س��تمار يف الأوراق املالية‪ -‬درا�س��ة تطبيقية"‪( ،‬ر�س��الة دكتوراه يف املحا�سبة غري من�شورة)‪ ،‬كلية‬
‫التجارة‪،‬جامعة عني �شم�س‪ ،‬جمهورية م�رص العربية‪.‬‬
‫‪� .2‬إبراهي��م‪� ،‬رشي��ف عل��ي خمي�س‪ " ،)2013(،‬منوذج مقرتح لتطوير الإف�ص��اح لزيادة قدرة امل�س��تثمرين على‬
‫اكت�ش��اف �إدارة الأرباح وحت�س�ين جودة �أحكامهم"‪(،‬ر�س��الة دكتوراه غري من�ش��ورة يف املحا�س��بة)‪ ،‬كلي��ة التجارة‪،‬‬
‫جامعة اال�سكندرية‪.‬‬
‫‪ .3‬بطر�س‪ ،‬الفريد وديع‪ " ،)2015(،‬قيا�س �أثر املحا�سبة عن ا�سرتاتيجيات التحوط على جودة القوائم املالية"‪،‬‬
‫(ر�سالة دكتوراه غري من�شورة يف املحا�سبة)‪ ،‬جامعة عني �شم�س‪ ،‬كلية التجارة‪.‬‬
‫‪ .4‬العائ�ش‪ ،‬ربيع بو�صبيع‪ ، )2012( ،‬دور الهند�سة املالية يف خف�ض خماطر املحافظ املالية حتليل دور �إ�سرتاتيجيات‬
‫اخليارات يف بناء حمفظة التحوط يف ال�س��وق القطري للفرتة من ‪(،2011 2007-‬ر�س��الة ماج�س��تريغري من�شورة)‪،‬‬
‫جامعة قا�صيدي مرباح‪ ،‬كلية العلوم الإقت�صادية والتجارية‪ ،‬تخ�ص�ص مالية الأ�سواق‪ ،‬اجلزائر‪.‬‬
‫‪ .5‬عبد اهلل‪ ،‬يا�رس حممد �أحمد‪�" ،)2015(،‬أثر تطوراملحتوى املعلوماتي لإف�ص��اح ال�رشكات املقيدة يف البور�ص��ة‬
‫امل�رصي��ة ع��ن املخاطر على قراري اال�س��تثمار يف الأ�س��هم ومن��ح االئتمان"‪ -‬درا�س��ة جتريبية‪(،‬ر�س��الة دكتوراه غري‬
‫من�شورة يف املحا�سبة)‪،‬جامعة اال�سكندرية‪ ،‬كلية التجارة‪ ،‬ق�سم املحا�سبة‪.‬‬
‫‪ .6‬الفريج��ي‪ ،‬حيدرنعمة غاىل‪ ،)2001(،‬ا�س��تعمال ادوات الهند�س��ة املاليَّة يف �إِدارة فج��وة امليزانية العمومية‪،‬‬
‫(�أطروحة دكتوراه يف الإدارة غري من�شورة)‪ ،‬اجلامعة امل�ستن�رصية‪،‬كلية الإِدارة واالقت�صاد‪ ،‬جمهورية العراق‪.‬‬
‫املجالت والدوريات‬
‫‪ .1‬بومدين‪ ،‬د‪.‬نورين‪"،)2013( ،‬منتجات الهند�س��ة املاليَّة كمدخل لتفعيل وظيفة �س��وق الأَوراق املاليَّة ‪ ،‬جملة‬
‫كلية الإِدارة واالقت�صاد‪ ،‬جامعة ح�سيبة بن بوعلي بال�شلف‪ ،‬م ‪،5‬ع‪،10‬اجلزائر‪.‬‬
‫‪ .2‬م�ص��طفى‪ ،‬د‪ .‬ه�لال عب��د الفت��اح ‪" ،)2008(،‬العالق��ة بني تطبيق حوكمة ال�رشكات وم�س��توى الإف�ص��اح‬
‫االختياري يف التقارير ال�س��نوية – درا�س��ة اختباريه يف البيئة امل�رصية"‪ ،‬جملة البحوث التجارية‪ ،‬كلية التجارة‪ ،‬جامعة‬
‫الزقازيق‪ ،‬ع‪،1‬جمهورية م�رص العربية‪.‬‬

‫‪163‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املراجع باللغة الأجنبية‬

Books
1- Beaumont,P. H. (2004), Financial Engineering Principles: A Unified Theory
for Financial Product Analysis and Valuation,John Wiley & Sons, Inc., Hoboken,
New Jersey.
2- Koller,T., Goedhart, M.& Wessels, D. (2010), "Measuring and Managing
the Value of Companies". Fifth edition, John Wiley & Sons Inc, Hoboken, New
Jersey.
Journals
1. Abdelsalam, O. H., & Weetman, P. (2007). Measuring accounting disclosure
in a period of complex changes: the case of Egypt. Advances in International
Accounting, vol.20,http://www.sciencedirect.com/science/article/pii/ pdf.
2. Al-Akra, M., Eddie, I. A., & Ali, M. J. (2010). The influence of the introduction of
accounting disclosure regulation on mandatory disclosure compliance: Evidence
from Jordan. The British Accounting Review, 42(3), http://www.sciencedirect.
com/science/article/pii/.‫ ‏‬pdf.
3. Alexander, D., Bonaci, C. G., & Mustata, R. V. (2012). Fair value measurement
in financial reporting. Procedia Economics and Finance, 3,Avalibal on https://
www.researchgate.net.
4. Clark, J. A., & Siems, T. F. (2002). X-efficiency in banking: Looking beyond
the balance sheet. Journal of Money, Credit and Banking,Vol. 34: 4 Available on
http://www.jstor.org/stable/3270724?seq=1#page_scan_tab_contents.
5. Christensen, H., B. and Nikolayev, V.,(2012), "Does fair value accounting for
non - financial assets pass the market test?", journal Review of Accounting Studies,
vol.4, Iss 41,The University of Chicago Booth School of Business., Available on
www.haas.berkeley.edu/./papers/ChristensenRev.pdf ,at 152016-1-..
6. Hunton, J. E., Libby, R., & Mazza, C. L. (2006). Financial Reporting
Transparency and Earnings Management (Retracted). The Accounting Review,
81(1), http://www.aaajournals.org/doi/abs/.‫‏‬
Conferences and other References
1- Grant, Thornton,(2014),IFRS News Special Edition, http:// www.
gtfinlanhornton firs- news special edition on ifrs9 2014.pdf.

‫املحا�سب القانوين‬ 164

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬
‫البحث املقدم من قبل‬
‫أسعـد فــرحـــان حـامــد‬

‫موضوع البحث‬

‫حتديد مدى التشابه واالختالف مابني املعايري الدولية واملعايري‬

‫احمللية ومدى تأثريها على املستخدمني هلذه البيانات‬
‫‪Identifying the Scope of similarity and difference between‬‬
‫‪International Standards and Local Standards and its Influence on‬‬
‫‪the Users of the Information‬‬

‫‪165‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪� :‬أ�سعـد فــرحـــان حـامــد‬
‫ت�أريخ امليالد‪.1989/1/1 -:‬‬
‫عنوان ال�سكن ‪� -:‬صالح الدين – ق�ضاء بلد ‪ /‬ناحية ال�ضلوعية ‪.‬‬
‫التح�صيل الدرا�سي ‪-:‬‬
‫‪ -‬بكالوريو�س حما�سبة – جامعة تكريت ‪ ، 2010 /‬بتقدير جيد جدا‪.‬‬
‫‪ -‬ماج�س��تري حما�س��بة – جامعة �س��اوثرن نيو هامب�رش – الواليات املتحدة‬
‫الأمريكية ‪ ،2016 /‬بتقدير امتياز‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪166‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫(‪)1‬‬
‫امللخ�ص‬

‫�إن اغلب الدول تتجه نحو تبني معايري حما�سبية دولية لغر�ض �إعداد التقارير املالية ب�صورة �أكرث دقة وو�ضوح‬
‫للم�ستخدمني من خمتلف الدول ‪ ،‬وان الهدف هو لتقدمي بيانات قابلةللمقارنة مع البيانات املماثلة يف دول �أخرى‬
‫حيث ميكن للم�ستخدمني فهمها واالعتماد عليها مما يفتح �أمامهم�إمكانية اال�ستثماريف خمتلف الدول بدال من‬
‫اقت�صارها على بلدانهموعلى الرغم من قيام املنظمات املخت�صةب�إ�صدار معايري دولية لتحقيق الغر�ض �أعاله�إال�أن‬
‫العديد من الدول ال تزال ال تتبع تلك املعايري وتعتمد على معايري حمليةتتالئم مع واقعها ال�سيا�سي واالقت�صادي‬
‫ولكنها تكون اقل ا�ستفادة من الدول التي تتبع املعايري الدولية ب�سبب عدم �إمكانية امل�ستخدمني من الوثوق بالبيانات‬
‫املالية وذلك لعدم �إمكانية مقارنتها مع البيانات املماثلة يف الدول املتبعة للمعايري املحا�سبية الدولية‪ .‬بالن�سبة للعراق‬
‫يتمتطبيق معايري حملية ال تتعار�ض مع املعايري الدولية والتي ت�صدر عن جمل�س املعايري املحا�سبية يف العراق وقد مت‬
‫�إ�صدار العديد من القواعد والأدلة والتي تُعتمد يف عملية �إعداد التقارير املالية‪� ،‬إال �إن تطبيق معايري حملية بالت�أكيد‬
‫�سوف ينتج عنه بع�ض االختالفات والفروقات عن املعايري الدولية وبالتايل ف�أن تلك الفروقات �سوف ت�ؤثر على‬
‫امل�ستخدمني لتلك البيانات وجتعلها غري قابلة للمقارنة دوليا مما قد يحرم بع�ض ال�رشكات املحلية من ا�ستثمارات‬
‫وقرو�ض مهمة من م�ستثمرين ومقر�ضني دوليني‪.‬‬

‫‪167‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

Abstract :-
Most of the countries is leaning towards adopting the International
Accounting Standards (IAS) in order to provide the financial reporting
in a way that is more clear and more accurate for the users from all the
nations. The goal is to provide information that is comparable with
similar data in other countries so the users can understand it and
rely on it. This will open for them the ability to invest in all the states
instead of being restricted with their own countries. Although many
organizations have issued IAS to achieve the goal stated above, there
are so many
(2)
countries still not following these standards and have their own local
standards . The local standards usually fit the economic and politics
conditions of the country but it will be less beneficial comparing to
countries that use the IAS because the investors and lenders cannot
rely on the financial reporting since they are not be able to compare
it with similar financial information from countries who use the IAS.
Iraq followslocal standards that have been issued by the Council of
Accounting Standards in Iraq and these standards do not contrast with
the IASs. The council has already issued many accounting standards
and auditing rules that have been used in the process of preparing
the financial reporting. The implementation of local standards results
in some differences from the IASs. These differences eventually will
have an effect on the users of these information because it is not
comparable worldwide and that will leadlocal companies to lose
important investments and loans.

‫املحا�سب القانوين‬ 168

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ب�ش��كل تام على تلك البيانات يف اتخ��اذ قراراتهم ف�أن‬

‫م��ن ال��ضروري �أن تك��ون املعايري �ش��املة لغر�ض تغطية‬
‫كاف��ة �أوج��ه الن�ش��اط للم�ؤ�س�س��ات او ال�رشكات‪،‬هذه‬
‫املعايري مت و�ضعها من قبل منظمات م�ستقلة ومتخ�ص�صة‬
‫بع�ض��ها عاملية والبع�ض الأخ��ر حملي‪،‬لذلك فقد حدثت‬
‫بع���ض االختالفات يف تل��ك املعايري املو�ض��وعة وذلك‬
‫لأ�س��باب خمتلفة طبقا ل�سيا�سات البلد وكذلك العوامل‬
‫االقت�ص��ادية واالجتماعية التي ممك��ن �أن ت�ؤثر على تلك‬
‫املعاي�ير‪�،‬إن التط��ور االقت�ص��ادي العاملي يف ال�س��نوات‬
‫الأخريةق��د �أدى�إىل تبن��ي بع�ض املعاي�ير املحلية بجانب‬
‫املعاي�ير الدولية لغر���ض الإيفاء مبتطلبات امل�س��تخدمني‬
‫لتل��ك البيان��ات‪�،‬إن الهدف من تلك املعاي�ير هو لتوفري‬
‫بيان��ات مالية �أكرثم�ص��داقية لدى اجلهات امل�س��تخدمة‬
‫للبيان��ات وكذل��ك تكون قابل��ة للمقارنة مع من�ش���آت‬
‫مماثل��ة يف دول خمتلفة مم��ا يجعلها �أكرث فائدة ول�ض��مان‬
‫حقوق امل�س��تخدمني املحليينوالأجانب‪،‬وب�س��بب تلك‬
‫االختالفات التي ظهرت ب�سبب التطورات االقت�صادية‬
‫ف�أن احلاجة قد ات�س��عت �إىل�أيجاد معايري حما�س��بيةمقبولة‬
‫قب��وال عاما والغر���ض منها لتنظيم املعاجلات املحا�س��بية‬
‫وطريقة عر�ض البيانات املالية ‪.‬‬
‫(‪)4‬‬
‫الف�ص��ل الأول ‪ -:‬تعري��ف املعايري الدولي��ة واملحلية‬
‫وحتديد �أهداف كل منها ‪.‬‬
‫‪ - 1‬املعاي�ير الدولي��ة ‪International‬‬
‫‪-: Standards‬‬ ‫)‪(3‬‬
‫�إن التط��ورات االقت�ص��ادية يف الق��رون الأخرية والنمو‬ ‫‪ Introduction‬املقدمة‬
‫�إن الهدف الرئي�سي من املعايري �سواء كانت دولية �أو حملية االقت�صادي قد �أدى�إىل�أن ت�صبح اغلب ال�رشكات عاملية‬
‫هو لتقدمي البيانات املالية ب�صورة دقيقة ووا�ضحة ومفيدة بدال من كونها حملية فقط وكذلك اال�ستثمارات �أ�صبحت‬
‫مل�س��تخدمي تلك البيانات‪،‬مبا �أن امل�س��تفيدين يعتمدون ال تقت�رص عل��ى البلدان املحلية واندم��اج ال�رشكات مع‬

‫‪169‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫م�س�ؤوال عن �إ�ص��دار املعايري املحا�سبية الدولية بدءا من‬
‫�شهر ني�سان ‪( 2001‬ال�شجريي‪)47:‬وقد كان الهدف‬
‫من جمل�س معايري املحا�س��بة الدولي��ة (‪ )IASC‬حني مت‬
‫ت�أ�سي�سه هو كالآتي‪(:‬ناجي ‪)149 : 2012 ،‬‬
‫(‪)5‬‬
‫�أ‪ -‬مناق�شة الق�ض��ايا املحا�س��بية الوطنية فيما بني الدول‬
‫امل�شاركة على نطاق دويل ‪.‬‬
‫ب‪ -‬طرح �أفكار حما�سبية ميكن تبنيها و�إ�صدارها كمعايري‬
‫دولية تخدم امل�صلحة العامة ‪.‬‬
‫ج‪ -‬حتقيق قدرا من التوافق بني املمار�س��ات املحا�س��بية‬
‫فيما بني الدول امل�شاركة ي�سمح بالقابلية للمقارنة ‪.‬‬
‫د‪ -‬العمل على حتقيق قدرا من القبول الدويل ملا ي�ص��در‬
‫عن اللجنة من معايري ‪.‬‬
‫بالإ�ضافة�إىل تلك الأهداف فقد �أ�شار (ناجي ‪:2012 ،‬‬
‫‪ )154‬اىل وجود هدفني ملجل�س معايري املحا�سبة الدولية‬
‫وكما يف �أدناه‪:‬‬
‫�أ‪� -‬إن�ش��اء معاي�ير تتمت��ع بج��ودة عالي��ة وقابل��ة للفهم‬
‫والتطبيق لإعداد القوائم املالية ب�ش��كل ي�س��اعد متبنيها‬
‫يف �أ�سواق ر�أ�س املال العاملية (لغة عاملية موحدة) ‪.‬‬
‫ب‪� -‬إعداد معايري حما�س��بية ت�ص��لح للتطبي��ق يف جميع‬
‫دول الع��امل والت��ي م��ن خالله��ا يتم�إعداد قوائ��م مالية‬
‫تتمتع ب�ش��فافية عالية ميكن الوثوق به��ا وتكون مالئمة‬
‫مل�ستخدميها‪.‬‬
‫مما تق��دم يرى الباحث �أن الهدف من املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة هو البيان��ات املالية وطريقة عر�ض��ها وتقدميها‬
‫للم�س��تفيدين بحيث تكون تلك القوائ��م تتمتع بجودة‬
‫عالية و�ش��فافية وقابلة للفهم من قبل جميع امل�ستخدمني‬
‫وقابلة للمقارنة م��ع القوائم املالية لل�رشكات املماثلة يف‬
‫دول �أخ��رى وانتمتلك تلك البيانات درجات عالية من‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫�رشكات �أخ��رى يف خمتلف الدول‪ ،‬وق��د �أدى ذلك �إىل‬
‫بع�ض ال�صعوبات من قبل امل�ستخدمني للتقارير املالية يف‬
‫خمتلف الدول يف فهم وتف�سري البيانات املالية لل�رشكات‬
‫لغر�ض املقارنة واتخاذ قراراتهم‪ ،‬وبالتايل ف�أن احلاجة �إىل‬
‫معايري دولية �أ�صبح ُملحا وبد�أت تظهر بع�ض اجلمعيات‬
‫الدولية واملحلية (قدوري ‪.)9 :2014 ،‬‬
‫مت تعريف املعايري ب�أنها "مناذج او ار�ش��ادات عامة ت�ؤدي‬
‫اىل توجيه وتر�ش��يد املمار�س��ات العملية يف املحا�سبة"‪.‬‬
‫ان املعايري املحا�س��بية عبارة عن بيانات مكتوبة ي�صدرها‬
‫جه��از او هيئة تنظيمية حما�س��بية ر�س��مية كانت ام مهنية‬
‫تتناول تنظيم الأ�سلوب املنا�سب لتحديد وقيا�س عر�ض‬
‫عن�رص حمدد من عنا�رص القوائم املالية للوحدة االقت�صادية‬
‫وذل��ك لأغرا�ض حتديد نتائج الأعم��ال وبيانات املركز‬
‫املايل لتلك الوحدة بدرجة منا�سبة من الدقة واملو�ضوعية‬
‫كم��ا مت الإ�ش��ارة �إىل ذلك م��ن قبل (حم��د ‪: 2013 ،‬‬
‫‪.)341‬‬
‫يع��ود ت�أريخ بداي��ة واعتماد املعاي�ير الدولية �إىل �ش��هر‬
‫حزيران من �س��نة ‪ 1973‬عندما مت ت�أ�سي�س جلنه خا�صة‬
‫بذل��ك الأمرو�أطلق عليها ا�س��م "جلنة معايري املحا�س��بة‬
‫الدولي��ة" ‪International Accounting‬‬
‫‪)Standards‬‬ ‫‪Committee(IASC‬‬
‫وفق��ا التف��اق مت �إبرام��ه ب�ين ال��دول الت��ي ه��ي رائدة‬
‫يف جم��ال املحا�س��بة ومت عل��ى اث��ر ذلك ت�ش��كيل جمل�س‬
‫يُعن��ى ب���إدارة ه��ذه اللجن��ة مك��ون م��ن ممثل�ين م��ن‬
‫هيئ��ات املحا�س��بة املعتم��دة للدواللأع�ض��اء وق��د مت‬
‫�إع��ادة هيكل��ة اللجن��ة ونظامه��ا الأ�سا�س��ي يف �س��نة‬
‫‪ 2000‬ومت ت�س��ميتها "مبجل���س معاي�ير املحا�س��بة‬
‫الدولي��ة ‪International Accounting‬‬
‫‪ )Standards Board(IASB‬والذي�أ�ص��بح‬
‫‪170‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫واالجتماعية والقانونية (قدوري ‪)10 :2014 ,‬‬
‫�إن م��ن ال��ضرورة �إيجاد حالة م��ن التواف��ق بني خمتلف‬
‫ال�رشكات وامل�ؤ�س�سات العاملية والتي تتبع تلك الأنظمة‬
‫واملعايري املحا�س��بية ومن هنا تتجلى �أهمية وفاعلية هذه‬
‫الأنظمة والتي حتقق زي��ادة الفوائد الناجمة من التقارير‬
‫املالية واملحا�س��بية و�إنها تعزز عملية مقارنة احلالة املالية‬
‫لل��شركات العاملية فيما بينها مما يجعل نتائج املقارنة �أكرث‬
‫فائدة وكذل��ك ف�أن املعاي�ير املوحدة الناجت��ة عن �أنظمة‬
‫حما�س��بية متطابقة �س��وف تقلل من خماطر اال�ستثمارات‬
‫الر�أ�س��مالية يف الأ�س��واق العاملية والتي حتدث ب�س��بب‬
‫اختالف الأنظمة والقوانني املحلية عن العاملية (قدوري‪،‬‬
‫‪. )11 :2014‬‬
‫‪ - 2‬املعايري املحلية‪-: :local Standards‬‬
‫لقد تبن��ى العراق العديد من املعاي�ير املحلية التي تتالئم‬
‫مع ال�سيا�س��ات االقت�ص��ادية للدولة والتي �صدرت عن‬
‫جمل�س املعايري املحا�س��بية والرقابي��ة يف العراق والذي مت‬
‫ت�أ�سي�س��ه بناءا على مقرتح من قبل دي��وان الرقابة املالية‬
‫يف �سنة ‪( 1988‬ناجي ‪ )157 :2012 ،‬وقد مت حتديد‬
‫مهام املجل�س بعدة �أمور مت �إيجازها يف �أدناه‪:‬‬
‫‪ - 1‬درا�س��ة وو�ض��ع املعاي�ير املحا�س��بية والرقابي��ة‬
‫وتطويرها و�إقرارها‪.‬‬
‫‪� - 2‬إب��داء ال��ر�أي يف م�رشوع��ات القوانني والأنظمة‬
‫املحا�س��بية والرقابي��ة ال��واردة يف م�رشوع��ات القوانني‬
‫الأخرى‪.‬‬
‫‪ - 3‬اق�تراح التعدي�لات على الت�رشيعات املحا�س��بية‬
‫والرقابية‪.‬‬
‫‪� - 4‬إبداء امل�شورة الفنية يف الأمور املحا�سبية والرقابية‬
‫اىل اجلهات ذات العالقة ‪.‬‬
‫‪ - 5‬التن�س��يق والتع��اون مع امل�ؤ�س�س��ات واملنظمات‬
‫الثقة لدى امل�س��تخدمني بحيث ميكن االعتماد عليها يف‬
‫بناء قراراتهم بخ�ص��و�ص اال�ستثمار او التعامل مع هذه‬
‫ال�رشك��ة او تلك‪ ،‬وكذلك فقد مت التطرق اىل كون تلك‬
‫البيانات موحدة ومفهومة على م�س��توى عاملي او دويل‬
‫ولي���س فق��ط على امل�س��توى املحلي ويعود ال�س��بب يف‬
‫ذلك اىل التطور االقت�صادي والتكنولوجي الذي حدث‬
‫يف ال�سنوات الأخرية والذي جعل امل�ستخدمني يبحثون‬
‫عن ا�ستثمارات خارج بلدانهم ‪.‬‬
‫منذ �أن ت�أ�س�س��ت جلنة املعايري املحا�سبية الدولية املخت�صة‬
‫ب�إ�ص��دار معايري حما�سبية ف�أنها ت�س��عى وت�ساهم يف عملية‬
‫تطوير الأنظمة املحا�س��بية واىل توحيد املبادئ والأ�س�س‬
‫والقواعد املحا�س��بية لغر�ض الو�ص��ول اىل نظام حما�سبي‬
‫مقبول عامليا �أكرث دقة وو�ضوحا وقد �صدر (‪ )41‬معيارا‬
‫حما�سبيا عن تلك اللجنة وال يزال العمل م�ستمرا لتف�سري‬
‫تلك املعايري وتعديلها لتالئم كافة البلدان‬
‫(‪)6‬‬
‫لكون هن��اك العديد م��ن االختالفات يف تل��ك املعايري‬
‫املتبعة حمليا ب�س��بب اختالف البيئة الوطنية واالقت�صادية‬

‫‪171‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املالية املماثلة ‪ )11( ،‬املحا�س��بة يف الن�ش��اط الزراعي ‪،‬‬
‫(‪ )12‬الأرباح واخل�س��ائر الر�أ�سمالية ‪ )13( ،‬املحا�سبة‬
‫ع��ن �رضيبة الدخ��ل ‪ ،‬و (‪ )14‬حما�س��بة اال�س��تثمارات‬
‫(‪https://www.dorar-aliraq.net/‬‬
‫‪،)threads‬‬
‫(‪)8‬‬
‫الف�ص��ل الث��اين ‪ -:‬الت�ش��ابه ماب�ين املعاي�ير الدولي��ة‬
‫واملعاي�ير املحلي��ة ‪Similarity Between‬‬
‫‪International‬‬ ‫‪and‬‬ ‫‪Local‬‬
‫‪Standards‬‬
‫�إذا ما �أردن��ا املقارنة بني تلك القواعد املحا�س��بية والتي‬
‫مت �إقرارها م��ن مقبل جمل�س املعايري املحا�س��بية والرقابية‬
‫يف الع��راق م��ع املعايري الدولية ف�س��وف نالحظ �أن هذه‬
‫القواعدتتالئم�إىل ح��د كبري مع املعاي�ير الدولية املماثلة‬
‫وكذلك ف���أن هدفها هو نف�س الهدف الذي ت�س��عى �إىل‬
‫حتقيقه املعايري الدولية مما يجعلها انعكا�س��ا لتلك املعايري‬
‫الدولية وح�سب الأهدافاملحددة لكل من القواعد�أعاله‬
‫من قبل املجل�س وكما يف �أدناه‪:‬‬
‫‪ 1-‬القاع��دة املحا�س��بية رق��م (‪ )1‬حما�س��بة عق��ود‬
‫الإن�شاءات‪-:‬‬
‫ا�ص��در جمل�س املعاي�ير والقواعد املحا�س��بية يف العراق‬
‫القاعدة املحا�سبية رقم (‪ )1‬يف �سنة ‪ 1989‬حتت عنوان‬
‫(حما�س��بة عقود الإن�شاءات) ‪� ,‬إن الهدف من هذا املعيار‬
‫هو لقيا���س نتيجة الأن�ش��طة املالية للعق��ود يف البيانات‬
‫املالي��ة واحل�س��ابات اخلتامية لل�رشكات واملن�ش���آت ‪� ,‬إن‬
‫م��ن املعل��وم �أن الكث�ير من العق��ود متتد لأك�ثر من فرتة‬
‫حما�س��بية واح��دة ولذل��ك ف���أن م��ن ال��ضروري �إيجاد‬
‫قاع��دة حما�س��بية لتحديد طريق��ة قيا�س نتيج��ة الأعمال‬
‫يف نهاية ال�س��نة املالية وه��و ما يهدف �إليه ه��ذا املعيار‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫العلمية واملهنية داخل العراق وخارجه ‪.‬‬
‫يالح��ظ مما تق��دم �أن بجان��ب املهام الأخ��رى للمجل�س‬
‫والتي تخ���ص الأمور املحا�س��بية والرقابية ب�ش��كل عام‬
‫ف�أن من �أوىل املهام هي درا�س��ة وو�ضع املعايري املحا�سبية‬
‫والرقابية وتطويرها و�إقرارها‪.‬‬
‫(‪)7‬‬
‫بحيث يتم �إ�ص��دار كاف��ة املعايري املحا�س��بية التي تتالئم‬
‫مع الظروف ال�سيا�سية واالقت�صادية واالجتماعية للبلد‬
‫وكذلك تالئم املعايري الدولية ‪.‬‬
‫ومن��ذ ان �أُ�س���س املجل�س فق��د �أجنز العديد م��ن الأمور‬
‫املهم��ة والتي تخ�ص مهنة املحا�س��بة والتدقيق وو�ض��ع‬
‫احلل��ول اخلا�ص��ةبها حي��ث مت �إ�ص��دار (‪ )14‬قاع��دة‬
‫حما�س��بية و (‪� )6‬أدله رقابية للتدقي��ق (ناجي ‪:2012 ،‬‬
‫‪ ، )158‬ولك��ن على الرغم من تلك االجنازات �إال�أن‬
‫املجل�س مل يكن له دور فاعل يف متابعة عملية تطبيق تلك‬
‫القواعد التي �أ�صدرها ومل يتم العمل على �إزالة العقبات‬
‫وال�ص��عوبات التي تواج��ه تنفيذها(التميمي ‪:2013 ،‬‬
‫‪� .)134‬أدناه�إيج��از بتلك القواع��د ملعرفة �أهمالأمور‬
‫املحا�س��بية والتي متت معاجلتها مبوج��ب املعايري املحلية‬
‫‪ :‬القاع��دة رقم (‪ )1‬حما�س��بة عق��ود الإن�ش��اءات ‪)2(،‬‬
‫تكاليف البحث والتطوير ومعاجلة االحتياطيات املتعلقة‬
‫بها‪ )3( ،‬ر�سملة نفقات االقرتا�ض‪ )4( ،‬املحا�سبة لأثار‬
‫التغيري ب�أ�سعار العملة الأجنبية‪)5( ،‬املحا�سبة عن اخلزين‬
‫وتقوميه وعر�ض��ه يف البيانات املالية ‪ )6( ،‬الإف�صاح عن‬
‫املعلومات املتعلقة بالبيانات املالية ال�سيا�سات املحا�سبية‬
‫‪ )7( ،‬ك�ش��ف التدف��ق النق��دي ‪ )8( ،‬املعلوم��ات التي‬
‫تعك�س �آثار التغيري بالأ�سعار ‪ )9( ،‬االحتماالت الطارئة‬
‫والأح��داث الالحق��ة لت�أري��خ امليزاني��ة العام��ة ‪)10(،‬‬
‫الإف�ص��اح عن البيان��ات املالية للم�ص��ارف واملن�ش���آت‬
‫‪172‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫القاعدة رقم (‪ )2‬واخلا�ص��ة بتكاليف البحث والتطوير‬
‫وكيفية معاجلتها حما�سبيا و�أ�صبح تطبيقها �ساري املفعول‬
‫منذ ال�س��نة املالي��ة ‪ .1992‬ان هذه القاع��دة عبارة عن‬
‫�إقرار للقاعدة املحا�س��بية الدولي��ة رقم (‪ )9‬وبالتايل ف�أن‬
‫ذلك يعني ان القاعدة املحلية هي تطبيق للقاعدة الدولية‬
‫نف�س��ها ب��دون اي تعدي��ل او تغي�ير‪ ،‬لق��د عاجلت هذه‬
‫القاعدة امل�ش��اكل اخلا�ص��ة بالبحث والتطوير وحددت‬
‫معاجلاته��ا املحا�س��بية حي��ث مت حتدي��د ما ه��ي تكاليف‬
‫البحث وما هي تكاليف التطوير وكيفية معاجلتها وكيفية‬
‫الإف�صاح عنها يف البيانات املالية للم�ؤ�س�سات‪ ،‬مبوجب‬
‫هذه القاعدة يجب الإف�ص��اح عن ال�سيا�سات املتبعة يف‬
‫تكاليف البحث والتطوير وكذلك يجب الإف�صاح عن‬
‫املعلومات اخلا�صة ب�إطفاء تلك التكاليف (ديوان الرقابة‬
‫املالي��ة ‪ ،)6-1 : 1992 ،‬مم��ا تقدم ف�أن ه��ذه القاعدة‬
‫املحلية هي انعكا�س��ا للمعيارالدوليت��م �إقرارها من قبل‬
‫املجل���س وبالتايل ف���أن هن��اك توافق ت��ام وال يوجد اي‬
‫اختالف يف الهدف واملفهوم والتطبيق‪.‬‬
‫‪ - 3‬القاع��دة املحا�س��بية رق��م (‪ )3‬ر�س��ملة نفق��ات‬
‫االقرتا�ض ‪-:‬‬
‫مت �إ�ص��دار هذه القاع��دة املحا�س��بية ومت تفعيلها يف عام‬
‫‪ 1993‬من قبل جمل�س املعايري والقواعد املحا�س��بية يف‬
‫العراق وهي تعترب مماثله للقاعدة املحا�س��بية الدولية رقم‬
‫(‪ )23‬وال�ص��ادرة ع��ن جلن��ة معايري املحا�س��بة الدولية‪،‬‬
‫لق��د حددت هذه القاعدة نفق��ات االقرتا�ض وهي تلك‬
‫النفق��ات التي بالإم��كان جتنبها عند اقتن��اء املوجود او‬
‫الأ�ص��ل املعني بغ�ير االقرتا���ض وت�ش��مل (الفائدة على‬
‫القر�ض‪ ،‬خ�ص��م او عالوة �إ�صدار �س��ندات االقرتا�ض‪،‬‬
‫الفوائ��د على الأق�س��اط املت�أخ��رة الت�س��ديد و فروقات‬
‫�أ�سعار ال�رصف) (ديوان الرقابة املالية ‪.)1 : 1993 ،‬‬
‫‪173‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫لقد حددت هذه القاع��دة ‪ ،‬وكذلك املعيار الدويل رقم‬
‫(‪�،)11‬أنواع العقود والطرق املحا�س��بية اخلا�صة بقيا�س‬
‫نتيجة الن�ش��اط للعقود وكذلك االع�تراف بالإيرادات‬
‫يف عقود الإن�ش��اءات ‪ ،‬ان م��ن �أهمالأمور التي عاجلتها‬
‫ه��ذه القاعدة هو انه يجب الإف�ص��اح يف البيانات املالية‬
‫عن قيمة العقد واملبالغ املقبو�ض��ة وامل�س��تحقة وال�سلف‬
‫والت�أمينات وكذلك التغيري يف ال�سيا�سات املحا�سبية‪ ,‬لقد‬
‫�أ�ص��بح هذا املعيار قيد التطبيق منذ عام ‪( 1990‬ديوان‬
‫الرقاب��ة املالية ‪ ،)7-1 : 1989 ،‬ان املعيار املحا�س��بي‬
‫الدويل املرق��م (‪" )11‬عقود الإن�ش��اء" يتوافق متاما مع‬
‫املعي��ار املحل��ي �أع�لاه‪ ،‬ان اله��دف م��ن كال املعياري��ن‬
‫هو حتديد املعاجلات املحا�س��بية للتكالي��ف والإيرادات‬
‫لعقود الإن�ش��اء لتحديد نتيجة الن�شاط خالل فرتة مالية‬
‫معين��ة لكون اغلب العقود متتد لعدة �س��نوات‪ ،‬وبالتايل‬
‫ف�أن املعايري �أعاله متطابقة من حيث الهدف ومتوافقة من‬
‫حيث التفا�ص��يل وكذلك فقد مت تعريف عقود الإن�ش��اء‬
‫ح�سب املعيار الدويل ب�أنه " عقد ‪ ،‬او ترتيب ملزم مماثل‪،‬‬
‫يتم التفاو�ض‪.‬‬
‫(‪)9‬‬
‫ب�ش���أنه ب�ش��كل حم��دد به��دف �إن�شاء�أ�ص��ل او جمموعة‬
‫من الأ�ص��ول املرتبطة ببع�ض��ها البع���ض او معتمدة على‬
‫بع�ض��هما ب�شكل متبادل من حيث ت�صميمها وتقنيتها او‬
‫وظيفتها او من حيث غر�ض��ها او ا�س��تخدامها النهائي"‬
‫(االحتاد الدويل للمحا�س��بني‪ ،)291 :2010 ،‬ان هذا‬
‫التعري��ف يتطاب��ق مع تعري��ف جمل�س املعايري املحا�س��بية‬
‫والرقابية يف العراق‪.‬‬
‫‪ - 2‬القاع��دة املحا�س��بية رق��م (‪ )2‬تكالي��ف البحث‬
‫والتطوير ومعاجلة االحتياطيات املتعلقة بها‪-:‬‬
‫لقد ا�صدر جمل�س املعايري والقواعد املحا�سبية يف العراق‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫تلك العمالت واملعام�لات يف القوائم املالية لل�رشكات‬
‫وكيفية ترجمة تل��ك القوائم يف عملية العر�ض ‪ ،‬ان من‬
‫امل�شاكل التي عاجلها املعيارين الدويل واملحلي هو �أ�سعار‬
‫ال��صرف وتقلباتها وكيف يتم التقرير عن �آثار التغريات‬
‫يف �أ�س��عار ال�رصف يف القوائم املالية ‪http://eifrs.‬‬
‫‪.))ifrs.org‬‬
‫ان كال املعياري��ن ق��د حددا كاف��ة املعاجلات املحا�س��بية‬
‫واخلا�ص��ة بالعمليات املنف��ذة بالعملة الأجنبية من حيث‬
‫كيفية ت�س��جيل العمليات النا�ش��ئة بالعمل��ة الأجنبية يف‬
‫ال�س��جالت وكذل��ك الإج��راءات يف حالة تغري �س��عر‬
‫ال�رصف ‪ ،‬بالإ�ض��افة�إىل ذلك فقد عالج املعيارين املحلي‬
‫والأجنب��ي كيفية ترجم��ة البيانات للعملي��ات الأجنبية‬
‫وحددا الإج��راءات الواجب االلتزام به��ا عند ترجمة‬
‫البيانات املالية‬
‫(‪)11‬‬
‫للعملي��ات اخلارجية لغر���ض دجمها مع البيان��ات املالية‬
‫املوح��دة لل�رشك��ة ‪،))http://eifrs.ifrs.org‬‬
‫�إ�ض��افة اىل ذل��ك فق��د مت حتدي��د الإج��راءات اخلا�ص��ة‬
‫بالإف�ص��اح عن العمالت الأجنبي��ة والعمليات الأجنبية‬
‫والآث��ار املرتتبة عليه��ا‪ ،‬ف�أن ذلك يدل عل��ى التطابق ما‬
‫ب�ين املعيارين يف كافة املعاجلات (دي��وان الرقابة املالية ‪،‬‬
‫‪.)3 : 1992‬‬
‫‪ - 5‬القاعدة املحا�سبية رقم (‪ )5‬املحا�سبة عن اخلزين‪،‬‬
‫وتقوميه وعر�ضه يف البيانات املالية‪-:‬‬
‫مت �إقرار ه��ذه القاعدة من قبل جمل���س املعايري والقواعد‬
‫املحا�سبية عام ‪ 1994‬لغر�ض تطبيقها من قبل ال�رشكات‬
‫والوحدات االقت�صادية ويقابلها املعيار الدويل رقم (‪)12‬‬
‫والذي يهدف �إىل و�صف املعاجلات املحا�سبية للمخزون‬
‫حتت نظام التكلفة التاريخية ‪ ،‬حيث ان امل�س�ألة الرئي�سية‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫(‪)10‬‬
‫مبوجب هذا القاعدة مت حتديد الطرق اخلا�ص��ة بر�س��ملة‬
‫نفقات االقرتا�ض التي يجب على الوحدات االقت�صادية‬
‫�أتباعها ومعاجلاتها املحا�س��بية وكذلك طريقة الإف�صاح‬
‫عن تلك النفق��ات يف البيانات املالية حيث يجب حتديد‬
‫جمم��وع النفقات الت��ي مت ر�سملتهابالإ�ض��افة اىل جميع‬
‫الفوائ��د املدين��ة املر�س��ملة وكيفي��ة احت�س��اب نفقات‬
‫االقرتا�ض ومكوناته��ا (ديوان الرقاب��ة املالية ‪1992 ،‬‬
‫‪ )3 :‬ان ه��ذه الإجراءاتاملتبع��ة هي نف�س��ها الإجراءات‬
‫املعتم��دة يف املعيار ال��دويل املرق��م (‪ )23‬وبالتايل ف�أنها‬
‫متطابقة ب�شكل تام مع املعيار الدويل ‪ ،‬بالإ�ضافة�إىل ذلك‬
‫فقد ن�صت املادة (‪ )16‬من القاعدة رقم (‪� )3‬أعاله على‬
‫ان يتم اال�سرت�ش��اد بقاعدة املحا�سبة الدولية رقم (‪)23‬‬
‫اخلا�ص��ة بنفقات االقرتا�ض وبالتايل ف���أن هذا يدل على‬
‫ت�ش��ابه تلك القاعدتني من حيث الأه��داف واملعاجلات‬
‫والتطبيق‪.‬‬
‫‪ - 4‬القاعدة املحا�سبية رقم (‪ )4‬املحا�سبة لآثار التغيري‬
‫ب�أ�سعار العملة الأجنبية ‪-:‬‬
‫ب��د�أ تطبي��ق ه��ذه القاع��دة يف ال�س��نة املالي��ة ‪1993‬‬
‫وهيمتوافق��ة مع املعيار املحا�س��بي ال��دويل املرقم (‪)21‬‬
‫حي��ث عال��ج كل منهم��ا العمليات التي ت�س��تخدم فيها‬
‫العم�لات الأجنبيةلغر���ض ترجم��ة البيان��ات املالي��ة‬
‫للأعمال التي مت تنفيذها بالعمالت الأجنبية�إىل العمالت‬
‫املحلية للبل��د الذي توجد فيه ال�رشكة الأم بهدف دجمها‬
‫م��ع البيان��ات املالية املوح��دة لتلك ال��شركات (ديوان‬
‫الرقاب��ة املالي��ة ‪ ، )1 : 1992 ،‬غالبا ما تنفذ ال�رشكات‬
‫�أن�ش��طتهاالأجنبية ب�أن يكون له��ا معامالت تتم بعمالت‬
‫�أجنبية او يكون لديها عمليات و�أن�ش��طة�أجنبية ولذلك‬
‫ف���أن هدف املعي��ار الدويل هو لتو�ض��يح كيفية ت�ض��مني‬
‫‪174‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫من حي��ث الأه��داف حيث يه��دف كالهم��ا �إىل جعل‬
‫البيان��ات املالية قابلة لفهم �أف�ض��ل من قبل امل�س��تخدمني‬
‫ولتوفري معلومات وم�ؤ�رشات ع��ن �أداء تلك ال�رشكات‬
‫وكذلك يهدف املعي��اران اىل جعل البيانات املالية ميكن‬
‫االعتماد عليها ب�شكل �أو�سع وقابلة للمقارنة مع بيانات‬
‫مالية ل�رشكات �أخرى وتقدمي �ص��ورة وا�ضحة وحقيقية‬
‫ومتوازنة عن ن�ش��اط ال�رشكات وو�ض��عها املايل (ديوان‬
‫الرقابة املالي��ة‪ )1 : 1995 ،‬و (‪WWW.IFRS.‬‬
‫‪.)ORG‬‬
‫لقد ركز املعياران على ال�سيا�س��ات املحا�سبية وما ينبغي‬
‫الإف�صاح عنه من معلومات وكذلك عند اختيار وتطبيق‬
‫ال�سيا�س��ات املحا�سبية‪ ،‬ان ال�سيا�سات املحا�سبية تت�صف‬
‫بالثبات وبالتايل ف�أن اي تغيري على ال�سيا�سات املحا�سبية‬
‫يج��ب ان يت��م الإف�ص��اح عنه��ا مل��ا لذلك م��ن اثر على‬
‫البيانات املالية احلالية وامل�س��تقبلية ‪ ،‬ان كافة ال�سيا�سات‬
‫والطرق املحا�س��بية يجب ان تف�ص��ح عنها املن�ش���أة عند‬
‫ا�س��تخدامها فق��د حدد املعي��اران املعلوم��ات التي ينبغ‬
‫الإف�صاح عنها يف البيانات املالية وتقرير الإدارة ومبا ان‬
‫الهدف هو لتقدمي بيانات تت�س��م بالو�ض��وح وامل�صداقية‬
‫وقابل��ة لالعتماد عليها مما ي��دل على انهما متماثالن اىل‬
‫ح��د كبري ويوجد توافق تام بينهم (ديوان الرقابة املالية ‪،‬‬
‫‪ )1 : 1995‬و (‪.)WWW.IFRS.ORG‬‬
‫‪ - 7‬القاع��دة املحا�س��بية رق��م (‪ )7‬ك�ش��ف التدف��ق‬
‫النقدي‪-:‬‬
‫ته��دف هذه القاعدة اىل توف�ير معلومات عن التدفقات‬
‫النقدي��ة مل�س��تخدمي البيان��ات املالي��ة ولتحدي��د قدرة‬
‫ال��شركات عل��ى توليد النق��د وتوقيت حتقيق��ه ودرجة‬
‫الت�أك��د من حتققه بامل�س��تقبل وكذلك لإل��زام ال�رشكات‬
‫بتوف�ير معلوم��ات ع��ن التغي�يرات يف النق��د وتوحي��د‬
‫‪175‬‬
‫ه��ي كلفة املخزن الذي يجب االع�تراف به والذي يتم‬
‫�إظهاره يف امليزانية العمومية‪ ،‬لقد مت و�ض��ع الإر�شادات‬
‫الت��ي يجب �أتباعه��ا لتحدي��د التكلفة للمخ��زون و�أية‬
‫تغريات او انخفا�ض ممكن ان يح�صل على قيمة املخزون‬
‫وكذل��ك ح��دد �ص��يغ التكلف��ة امل�س��تخدمة لتحمي��ل‬
‫تكاليف املخزون (االحتاد الدويل للمحا�سبني‪:2010 ،‬‬
‫‪ ،)319‬باملقاب��ل ف���أن املعي��ار املحلي قد ح��دد �أنظمة‬
‫املحا�س��بة عن اخلزين وو�ض��ح كيفية تبوي��ب مفردات‬
‫اخلزي��ن‪ ،‬ان هدف املعيار هو حتدي��د كلفة املخزون عن‬
‫طريق الكلفة التاريخية للب�ض��اعة امل�ش�تراة وللب�ض��اعة‬
‫املنتج��ة وحدد كافة العنا�رص التي تدخل �ض��من التكلفة‬
‫الكلي��ة للمخزون (ديوان الرقابة املالية ‪،)3 : 1994 ،‬‬
‫�إ�ضافة اىل ذلك فقد مت حتديد الطرق التي يتم من خاللها‬
‫ت�سعري ال�صادر �أملخزين وكذلك كيفية تقومي ب�ضاعة �آخر‬
‫امل��دة‪ ،‬حدد املعي��اران املحلي والدويل طرق الإف�ص��اح‬
‫ع��ن املخزون يف البيانات املالية للوحدات االقت�ص��ادية‬
‫م��ن حي��ث مبلغه��ا الإجم��ايل والك�ش��وفات التحليلية‬
‫وكذلك ال�سيا�سات املحا�سبية امل�ستخدمة لتقومي ب�ضاعة‬
‫�آخر امل��دة والتغريات يف هذه ال�سيا�س��ات خالل الفرتة‬
‫املحا�س��بية مو�ض��وع التقري��ر مما ي��دل عل��ى التوافق ما‬
‫بني الأه��داف والإجراءات للمعياري��ن (ديوان الرقابة‬
‫املالية‪.)1994:4 ،‬‬
‫(‪)12‬‬
‫‪ - 6‬القاع��دة املحا�س��بية رق��م (‪ )6‬الإف�ص��اح ع��ن‬
‫املعلوم��ات املتعلق��ة بالبيان��ات املالي��ة وال�سيا�س��ات‬
‫املحا�سبية ‪-:‬‬
‫ان ه��ذا املعي��ار املحلي يقابل��ه املعيار ال��دويل رقم (‪)8‬‬
‫امل�س��مى "ال�سيا�س��ات املحا�س��بية‪ ،‬والتغ�يرات يف‬
‫التقدي��رات املحا�س��بية والأخط��اء" وهم��ا متطابق��ان‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪ 1997‬وكان اله��دف منها ه��و لتحديد الإجراءات‬
‫واملعاجل��ات املحا�س��بية الالزم��ة وال�رضوري��ة لغر���ض‬
‫مواجهة ومعاجلة االحتماالت الطارئة والتي حتدث بعد‬
‫ت�أري��خ امليزانية‪ ،‬يقابل��ه املعيار الدويل رق��م (‪ )10‬وهو‬
‫"الأحداث بعد ف�ترة التقرير" حيث يهدف اىل حتديد‬
‫متى ي�س��تلزم ال�رشكة ان تقوم بتعديل القوائم املالية تبعا‬
‫للأح��داث التي طر�أت بعد ت�أريخ التقرير وكذلك حدد‬
‫االف�صاحات التي من الواجب على امل�ؤ�س�سات ان تقدمها‬
‫ع��ن ت�أريخ اعتم��اد القوائ��م املالية وكذل��ك الأحداث‬
‫الالحق��ة وتطلب هذا املعيار انه ال يجوز �إعداد التقارير‬
‫املالية على �أ�س��ا�س اال�س��تمرارية اذا كان غري منا�س��ب‬
‫للأحداث بع��د فرتة التقرير (‪http://www.ifrs.‬‬
‫‪� ،)org‬إنالأحداث الالحقة لت�أريخ امليزانية هيالأحداث‬
‫االيجابية وال�سلبية والتي تنح�رص يف الفرتة الواقعة ما بني‬
‫ت�أريخ امليزانية العامة وقبل الت�أريخ املعتمد لإ�ص��دارها ‪،‬‬
‫مت حتدي��د االحتم��االت الطارئة والك�س��ب واخل�س��ارة‬
‫الطارئ��ة وكذلك املبالغ التي يجب �إدراجها يف البيانات‬
‫املالية نتيجة لتلك االحتماالت وكذلك حتديد معاجلاتها‬
‫املحا�سبية وقد تتطلب الأحداث‬
‫(‪)14‬‬
‫الالحقة تعديل على املوجودات واملطلوبات ومت معاجلة‬
‫ذل��ك مبوجب القاعدة رقم (‪ )9‬واملعيار رقم (‪ )10‬وقد‬
‫حدد املعياران طريقة الإف�ص��اح ع��ن تلك االحتماالت‬
‫والأحداث يف ح��ال التعديل على البيانات املالية حيث‬
‫من الالزم الإف�صاح عن تلك التغريات يف القوائم املالية‬
‫( دي��وان الرقاب��ة املالي��ة ‪ ،)4-1 :1997 ،‬وبالنتيجة‬
‫ف���أن هناك توافق تام ماب�ين املعيارين من حيث الأهداف‬
‫والتطبيق‪.‬‬
‫‪ - 10‬القاع��دة املحا�س��بية رقم (‪ )10‬الإف�ص��اح عن‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫الأ�س���س املتبعة يف �إعداد ك�ش��ف التدفقات النقدية ‪ ،‬مت‬
‫حتديد طريقة عر�ض ك�شف التدفق النقدي حيث تبوب‬
‫ح�سب الأن�ش��طة الت�شغيلية واال�ستثمارية والتمويلية مما‬
‫يجعلها �أكرث نفعا للم�ستخدمني ومت حتديد كافة التفا�صيل‬
‫لكل ن�شاط لغر�ض �إدراجها مع الن�شاط املالئم‪ ،‬بالإ�ضافة‬
‫اىل ذل��ك ف�أن القاع��دة قد تطرقت اىل كيفية الإف�ص��اح‬
‫عن التدفق��ات النقدية وعن مكون��ات النقد ومكافئاته‬
‫وكذلك الإف�صاح عن ال�سيا�سة (‪)13‬‬
‫التي تتبع يف حتديد تركيب��ة النقد (ديوان الرقابة املالية ‪،‬‬
‫‪ ،)1 : 1996‬باملقابل ف�أن معيار املحا�سبة الدويل املرقم‬
‫(‪ )7‬وامل�سمى قائمة التدفقات النقدية يتالئم ب�شكل تام‬
‫من حيث الهدف واملفهوم والتطبيق مع القاعدة املحلية‬
‫وتهدف اىل تقدمي ك�شف التدفقات النقدية ب�صورة تبني‬
‫التدفق��ات النقدية للمن�ش���أة وطريقة عر�ض��ها ح�س��ب‬
‫الأن�ش��طة والإف�ص��اح عنه��ا يف البيانات املالي��ة وتقرير‬
‫الإدارة (‪.)http://www.ifrs.org‬‬
‫‪ - 8‬القاع��دة املحا�س��بية رق��م (‪ )8‬املعلوم��ات الت��ي‬
‫تعك�س �آثار التغيري بالأ�سعار‪-:‬‬
‫مت �إ�ص��دار هذه القاعدة من قبل جمل�س املعايري املحا�سبية‬
‫والرقابية يف �س��نة ‪ 1997‬وته��دف اىل احلد من الت�آكل‬
‫احلا�صل يف ر�أ�س املال عن طريق توزيع الأرباح وكذلك‬
‫تهدف اىل �إظهار التغريات يف الأ�سعار للم�ستخدمني عن‬
‫البيانات املالية كذلك الإف�ص��اح عن تلك التغريات يف‬
‫القوائ��م املالية‪( ،‬ديوان الرقابة املالية ‪)3-1 : 1997 ،‬‬
‫علما انه ال يوجد معيار دويل مماثل لهذا املعيار من حيث‬
‫الهدف والتطبيق‪.‬‬
‫‪ - 9‬القاعدة املحا�سبية رقم (‪ )9‬االحتماالت الطارئة‬
‫والأحداث الالحقة لت�أريخ امليزانية العامة‪-:‬‬
‫اقر جمل�س املعايري املحا�س��بية والرقابية هذه القاعدة �سنة‬
‫‪176‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫(‪)15‬‬
‫حي��ث ه��دف املعي��اران اىل توف�ير املعرف��ة املحا�س��بية‬
‫للأن�ش��طة الزراعي��ة املختلفة وحتديد وتو�ض��يح املبادئ‬
‫املعتم��دة يف ه��ذا املج��ال وكذل��ك الأ�س���س املعتمدة‬
‫يف التقيي��م للحيوان��ات والنباتات واملوج��ودات احلية‬
‫(دي��وان الرقاب��ة املالي��ة‪� ،)4-1 :1998 ،‬إن القاعدة‬
‫املحلي��ة قد حددت كافة ال�س��مات الرئي�س��ية للن�ش��اط‬
‫الزراعي وق�س��متها �إىل ن�ش��اطني زراعي وحيواين‪ ،‬بينما‬
‫ق�س��م املعيار العاملي الأن�ش��طة اىل �أ�ص��ول حيوية ومنتج‬
‫زراعي واىل منتجات التي هي نتاج الت�صنيع بعد مرحلة‬
‫احل�صاد‪ ،‬لقد حدد املعيار الدويل نقطة احل�صاد لأغرا�ض‬
‫تطبيق هذا املعيار وبعد هذه النقطة يتم التعامل مع املنتج‬
‫طبقا للمعيار الدويل (‪ )2‬اخلا�ص باملخزون‪ ،‬كذلك ف�أن‬
‫التعريف للن�شاط الزراعي متوافق للمعيارين مما يدل على‬
‫التطابق فيما بينهم‪� ،‬إ�ضافة �إىل ذلك فقد تطرق املعياران‬
‫�إىل �رضورة الإف�ص��اح عن الأن�ش��طة الزراعي��ة املختلفة‬
‫وبي��ان نتيجة الن�ش��اط و�إظه��ار �أقيام كاف��ة املوجودات‬
‫النباتية واحليوانية و�أية �أمور �أخرى تعد �رضورية ومفيدة‬
‫للم�ستخدمني (ديوان الرقابة املالية االحتادي ‪:1998 ،‬‬
‫‪ )3-1‬و (‪.)http://www.ifrs.org‬‬
‫‪ - 12‬القاعدة املحا�سبية رقم (‪ )12‬الأرباح واخل�سائر‬
‫الر�أ�سمالية ‪-:‬‬
‫�إن ه��ذا املعيار م�س��تقل وال يوجد معي��ار دويل مقابل له‬
‫ويطابق��ه من حي��ث الأه��داف والنطاق‪ ،‬ته��دف هذه‬
‫القاع��دة �إىل التعريف بالأرباح واخل�س��ائر الر�أ�س��مالية‬
‫وحتدي��د م�ص��ادرها واملعاجلات املحا�س��بية اخلا�ص��ة بها‬
‫حيث حددت كافة العنا�رص اخلا�صة بالأرباح واخل�سائر‬
‫املحا�س��بية وطريقة معاجلتها و�رضورة الإف�صاح عنها يف‬
‫البيان��ات املالي��ة وتقرير الإدارة (دي��وان الرقابة املالية ‪،‬‬
‫‪177‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫البيانات املالية للم�صارف واملن�ش�آت املالية املماثلة‪-:‬‬
‫تخ�ص هذه القاعدة امل�ؤ�س�سات امل�رصفية وتهدف ب�شكل‬
‫�أ�سا�س �إىل الإف�صاح عن البيانات املالية للم�صارف لغر�ض‬
‫توفري املعلومات الوا�ضحة واملالئمة عن نتيجة �أن�شطتها‬
‫و�أو�ض��اعها املالية وكذلك توف�ير املعلومات التي ميكن‬
‫الوثوق بها مل�س��تخدمي تلك املعلومات و�أي�ضا ان تكون‬
‫قابلة للمقارنة مع معلومات ملن�ش�أة مماثلة وكذلك تهدف‬
‫هذه القاعدة اىل توحيد املعايري املحا�سبية اخلا�صة بالقيا�س‬
‫والإف�ص��اح والت��ي يتم ا�س��تخدامها من قبل امل�ص��ارف‬
‫وتهدف �أي�ضا لتعزيز الثقة بني م�ستخدمي تلك البيانات‬
‫للحد من ح�صول عدم الثقة وح�صول الأزمات الكبرية‬
‫بني املن�ش���أة وامل�س��تخدمني للبيان��ات‪ ،‬لقد حددت هذه‬
‫القاعدة املبادئ والإحكام الأ�سا�سية اخلا�صة بالإف�صاح‬
‫ع��ن البيانات املالية للم�ص��ارف وكذلك الإف�ص��اح عن‬
‫الطرق املحا�سبية املتبعة واملعلومات التي يجب الإف�صاح‬
‫عنه��ا يف تقرير الإدارة ( ديوان الرقابة املالية ‪:1999 ،‬‬
‫‪ ،)7-2‬يقابلها املعيار الدويل رقم (‪ )30‬والذي يطابقه‬
‫م��ن حي��ث الأه��داف والنط��اق واملعاجل��ات وطريقة‬
‫الإف�صاح يف البيانات املالية (‪http://www.ifrs.‬‬
‫‪.)org‬‬
‫‪ - 11‬القاع��دة املحا�س��بية رق��م (‪ )11‬املحا�س��بة يف‬
‫الن�شاط الزراعي ‪-:‬‬
‫�إن ه��ذا املعي��ار املحلي يطابق املعيار ال��دويل رقم (‪)41‬‬
‫واخلا���ص بالزراعة حي��ث يهدفان اىل حتدي��د املعاجلات‬
‫املحا�س��بية الالزمة واالف�ص��احات عن البيانات املتعلقة‬
‫بالن�ش��اط الزراع��ي بعد ان ظهرت العديد من امل�ش��اكل‬
‫الت��ي تتطل��ب معاجلات �س��ليمة ومنها اختالف ال�س��نة‬
‫املالية عن ال�س��نة الزراعية و�ص��عوبة الف�صل بني الإنتاج‬
‫الرئي�سي والثانوي‪،‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫حملي��ا او �أجنبيا اذا كان خا�ض��عا لل�رضيب��ة وت�رسي على‬

‫كافة �أ�ص��ناف ال�رشكات التي حتقق ربحا (ديوان الرقابة‬
‫املالية ‪)4-1 : 2001 ،‬‬
‫(‪)16‬‬
‫لقد ح��دد املعياران الدخ��ول اخلا�ض��عة لل�رضيبة وكافة‬
‫التفا�صيل املتعلقة بها والإجراءات املتبعة ملعاجلتها‪ ،‬فيما‬
‫يخ�ص اخل�س��ارة فقد بني املعياران انه بالإمكان تخفي�ض‬
‫اخل�س��ارة املالية من �سنوات �س��ابقة من الدخل اخلا�ضع‬
‫لل�رضيبة ‪ ،‬ان من ال�رضوري الإف�ص��اح عن جميع الأمور‬
‫املتعلقة بال�رضائب على الدخول وان يتم الإف�صاح عنها‬
‫�ض��من قوائم خا�ص��ة بها طبقا للمعيار الدويل والقاعدة‬
‫املحلية ‪ ،‬يتطاب��ق املعياران من حيث الهدف وهو حتديد‬
‫ال�رضيب��ة والوع��اء ال�رضيبي وحتديد املعاجل��ات الالزمة‬
‫و�رضورة الإف�صاح عن ذلك يف البيانات املالية للمن�ش�أة‬
‫(ديوان الرقابة املالية ‪ )2001 ،‬و (‪http://www.‬‬
‫‪)ifrs.org‬‬
‫‪ - 14‬القاع��دة املحا�س��بية رق��م (‪ )14‬حما�س��بة‬
‫اال�ستثمارات ‪-:‬‬
‫مت �إ�ص��دار هذه القاعدة من قبل جمل�س املعايري املحا�سبية‬
‫والرقابي��ة يف ع��ام ‪ 2001‬ومت حتدي��د �أهدافها ونطاق‬
‫تطبيقه��ا‪ ،‬حي��ث تهدف ب�ش��كل ع��ام اىل حتدي��د �أنواع‬
‫اال�ستثمارات وحتديد مفاهيمها وطرق معاجلتها حما�سبيا‬ ‫‪) 2-1: 2000‬‬
‫وكيفية الإف�صاح عنها‪� ،‬إ�ضافة اىل ذلك ف�أن هذه القاعدة‬ ‫‪ - 13‬القاع��دة املحا�س��بية رقم (‪ )13‬املحا�س��بة عن‬
‫تهدف اىل التمييز بني اال�س��تثمارات الق�صرية والطويلة‬ ‫�رضيبة الدخل ‪-:‬‬
‫الأجل وكذلك التمييز بني اال�س��تثمارات يف ال�رشكات‬ ‫يقابل ه��ذه القاع��دة املعيار ال��دويل رق��م (‪ )12‬حيث‬
‫امل�س��تثمرة وال�رشكات املتخ�ص�صة باال�ستثمار وتو�ضيح‬ ‫يه��دف االثن��ان اىل حتديد وعاء �رضيب��ة الدخل وحتديد‬
‫املعاجل��ات املحا�س��بية اخلا�ص��ة باالقتن��اء واال�س��تبعاد‬ ‫املعاجلات املحا�س��بية اخلا�صة بها وكذلك �صيغة عر�ضها‬
‫لتل��ك اال�س��تثمارات ‪ ،‬ح��ددت ه��ذه القاع��دة �أنواع‬ ‫�ضمن البيانات املالية والإف�صاح عن الإجراءات املتعلقة‬
‫اال�س��تثمارات ومت ت�ص��نيفها اىل �أن��واع خمتلفة وكذلك‬ ‫بها‪ ،‬تطبق هذه القاعدة على الدخل (الربح) �سواء كان‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪178‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫من امل�ؤكد �أن يكون هناك اختالفا بني املعايري املحا�س��بية‬
‫املتبعة من دولة لأخ��رى وذلك لكون املعايري نتاج لعدة‬
‫عوامل اقت�ص��ادية واجتماعي��ة وتاريخية وتنظيمية ومن‬
‫الطبيع��ي ان تختلف ه��ذه العوامل بني ال��دول وبالتايل‬
‫ف�أن املعايري املحا�س��بية �سوف تكون خمتلفة �أي�ضا (حمد ‪،‬‬
‫‪ .)342 : 2013‬وقد ذكرحمد�أن هناك عوامل �أخرى‬
‫ذات ت�أث�ير مبا�رش عل��ى اختالف املعايري املحا�س��بية بني‬
‫الدول والتي هي النظام القانوين للبلد ‪ ,‬طبيعة وهيكلية‬
‫امللكي��ة التجارية ‪ ,‬النظام ال�سيا�س��ي ‪ ,‬م�س��توى التقدم‬
‫االقت�ص��ادي ‪ ,‬والنظ��ام ال�رضيبي‪ .‬جمي��ع تلك العوامل‬
‫تلع��ب دورا بارزا يف املعايري املتبع��ة يف دولة ما وبالتايل‬
‫ف�أنها �سوف تختلف تبعا لذلك‪.‬‬
‫�إن اغل��ب املعاي�ير املحا�س��بية املتبعة يف الع��راق هي يف‬
‫الغالب ترجمة ملعايري املحا�سبة الدولية ولكن االختالف‬
‫الوحيد انه مل يتم �إجراء تعديالت عليها و�إعادة �صياغتها‬
‫وتف�س�يرها لك��ي تكون متالئم��ة مع البيئة االقت�ص��ادية‬
‫العاملي��ة والتط��ورات ال�رسيع��ة الت��ي ح�ص��لت عليه��ا‬
‫وكذلك التطور احلا�صل يف جمال تكنولوجيا املعلومات‬
‫(قدوري ‪ ،)9 :2014 ،‬ومن الأمثلة على االختالفات‬
‫التي ممكن �أن حت�ص��ل يف املعايري املتعلق��ة بالتقارير املالية‬
‫وطريقة عر�ض البيانات والإف�صاح ملعرفة مدى مالئمتها‬
‫للم�ؤ�س�س��ات وال�رشكات العاملية ا�ستخدام مبد�أ الكلفة‬
‫الت�أريخية او القيمة ال�س��وقية للموج��ودات عند �إعداد‬
‫احل�س��ابات اخلتامي��ة وكذلك ط��رق االندث��ار املتعددة‬
‫وا�س��تخدام �أي منها و الإف�ص��اح عنه��ا ‪ ،‬كذلك طرق‬
‫معاجلة االحتياطيات والتخ�صي�صات والأ�صول غري‬
‫(‪)18‬‬
‫امللمو�س��ة كلها �أمثل��ة علىاالختالف��ات التي توجد بني‬
‫املعايري املحا�س��بية الدولية واملحلية (قدوري ‪:2014 ،‬‬
‫‪179‬‬
‫كيفي��ة ا�س��تبعاد تل��ك اال�س��تثمارات‪� ،‬أوجب��ت ه��ذه‬
‫القاعدة على املن�ش���أة �رضورة الإف�صاح عن ال�سيا�سات‬
‫املحا�سبية اخلا�ص��ة بتحديد قيمة اال�ستثمارات وكذلك‬
‫قيمته��ا الدفرتية �إ�ض��افة اىل �رضورة الإف�ص��اح عنها يف‬
‫ح�س��اب الأرباح واخل�س��ائر ويف تقرير الإدارة (ديوان‬
‫الرقاب��ة املالي��ة ‪ ،)2001 ،‬باملقاب��ل ف���أن هن��اك معي��ار‬
‫دويل رق��م (‪ )28‬متعلق باال�س��تثمارات ف�أنه يهدف اىل‬
‫تو�ض��يح املعاجلات املحا�س��بية لال�س��تثمار يف املن�ش���آت‬
‫الزميل��ة وحتديد متطلبات تطبيق طريق��ة حقوق امللكية‬
‫عند املحا�س��بة عن اال�س��تثمارات يف املن�ش���آت الزميلة‬
‫وامل�رشوعات امل�شرتكة ويطبق هذا املعيار على املن�ش�آت‬
‫امل�س��تثمرة ‪ ،‬ح��دد ه��ذا املعي��ار املعاجل��ات املحا�س��بية‬
‫ال�رضوري��ة لال�س��تثمارات وبالتايل ف�أن��ه يطابق القاعدة‬
‫املحلية رقم (‪.)http://www.ifrs.org( )14‬‬
‫(‪)17‬‬
‫الف�ص��ل الثال��ث ‪ -:‬االخت�لاف ماب�ين املعاي�ير‬
‫الدولي��ة واملعاي�ير املحلي��ة ‪Differences‬‬
‫‪Between International and Local‬‬
‫‪Standards‬‬
‫�إن من �أهم االختالفات هو �أن جمل�س املعايري املحا�س��بية‬
‫والرقابية يف العراق مرتبط بديوان الرقابة املالية والذي‬
‫بدوره مرتبط باحلكومة علىالعك�س من اغلب املنظمات‬
‫العاملية املخت�صة والتي عادة ما تكون م�ستقلة متاما وغري‬
‫تابع��ة �إىل�أية جه��ة وكذلك ف�أنه مل يتم �إ�رشاك�أع�ض��اء من‬
‫جهات خارجية يف عملية و�ضع تلك املعايري فعلى �سبيل‬
‫املثال ف�أن جمل�س املعايري الأمريكي يركز على ا�س��تقاللية‬
‫املجل���س وعلى ��ضرورة �إ�رشاك كافة الأط��راف بعملية‬
‫�إ�ص��دار املعايري لكي تكون مقبولة قبوال عاما (التميمي‪،‬‬
‫‪.)135: 2013‬‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫حلجم املعامالت االقت�صادية وحجم ر�أ�س املال ومتو�سط‬
‫عدد العاملني (قدوري ‪.)11 :2014 ،‬‬
‫(‪)19‬‬
‫�إذا ما �أردنا اخذ نظرة على �إحدى الفروقات بني املعايري‬
‫املحلي��ة والدولية والت��ي تخ�ص املعي��ار املحلي اخلا�ص‬
‫مبعاجلات �رضيبة الدخل املرق��م (‪ )13‬نالحظ ان املعيار‬
‫املحا�س��بي العراقي فقط ي�سرت�شد باملعيار الدويل ويركز‬
‫على اخلط��وط العامة دون الدخول �إىل كافة التفا�ص��يل‬
‫فعادة تكون املعايري الدولية �أكرث �شموال وتف�صيال وقابل‬
‫للتطبي��ق على امل�س��توى العامل��ي (التميم��ي ‪:2013 ،‬‬
‫���ص‪� ، )132‬إن املعيار املحا�س��بي الدويل رقم (‪ )12‬قد‬
‫عال��ج كافة الفروق��ات امل�ؤقتة كااللتزامات والأ�ص��ول‬
‫ال�رضيبي��ة امل�ؤجلة والتي مل ت�ؤخذ بنظر االعتبار يف املعيار‬
‫املحل��ي ‪ ،‬فق��د عال��ج املعي��ار ال��دويل (‪ )12‬االعرتاف‬
‫بال�رضيب��ة امل�س��تحقة ع��ن الف�ترات احلالي��ة وال�س��ابقة‬
‫ك�ألتزام��ات بينم��ا عال��ج الزيادة يف املبل��غ املدفوع عن‬
‫الف�ترة احلالية او ال�س��ابقة عن املبلغ امل�س��تحق ك�أ�ص��ل‬
‫والدفع بالنق�ص ك�ألتزام على املن�ش�أة وكذلك فقد اعرتف‬
‫املعيار الدويل باملنافع املتعلقة باخل�س��ائر املدورة ك�أ�صول‬
‫�رضيبي��ة‪ .‬مل يتم التط��رق �إىل�أي من املعاجل��ات �أعاله يف‬
‫املعاير العراقي واكتفى بتعريف الفروق الدائمة وامل�ؤقتة‬
‫دون تو�ضيح طرق معاجلتها والإف�صاح عنها يف القوائم‬
‫املالي��ة با�س��تثناء الوفر ال�رضيبي من اخل�س��ارة ال�س��ابقة‬
‫(التميم��ي ‪ ، )131 :2013 ،‬مما تقدم يالحظ الباحث‬
‫ان املعي��ار العراقي ركز فقط على الإطار العام واخلطوط‬
‫العام��ة للمعيار و�أهم��ل الهدف الأ�س��ا�س للمعيار وهو‬
‫املعاجلات املحا�سبية للآثار ال�رضيبية للفروقات امل�ؤقتة‪.‬‬
‫الف�صل الرابع ‪ -:‬مدى ت�أثري املعايري على امل�ستخدمني لهذه‬
‫البيان��ات ‪The Effect of The Standards‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫‪� )11‬إن احل��ل املنا�س��ب لتلك االختالف��ات هو بتبني‬
‫معاي�ير حملية متوافقة مع املعاي�ير الدولية وكذلك تالئم‬
‫البيئة االقت�صادية والوطنية اجلديدة‬
‫ان من ابرز املوا�ض��يع املحا�س��بية التي تختلف معاجلاتها‬
‫ب�ين املعايري املحلي��ة والدولية ميكن �إيجازها ح�س��ب ما‬
‫مو�ضح يف �أدناه (قدوري ‪-: )11 :2014 ،‬‬
‫‪ - 1‬املعاجلات املحا�س��بية للموجودات غري امللمو�س��ة‬
‫(‪ )Intangible Assets‬وه��ذه ت�ش��مل �ش��هرة‬
‫املح��ل ‪ ،‬االخرتاعات وب��راءة الت�س��جيل واالمتيازات‬
‫والعالم��ات الفارق��ة ‪ ،‬تكالي��ف البح��ث والتطوي��ر‬
‫والدعاية ‪.‬‬
‫‪ - 2‬ا�س��تخدام ط��رق خمتلف��ة يف تقيي��م الب�ض��اعة او‬
‫موجودات �آخر املدة ‪.‬‬
‫‪ - 3‬ا�ستخدام طرق خمتلفة يف احت�ساب االندثار ‪.‬‬
‫‪ - 4‬ف��رق تخفي���ض او زيادة قيم��ة الأوراق النقدية‪،‬‬
‫�أم��ا�أن حت��ول �إىل ح�س��اب الأرب��اح واخل�س��ائر او تع��د‬
‫كموجودات تخف�ض بها قيمة الأوراق ‪.‬‬
‫‪ - 5‬ا�س��تخدام الكلفة الت�أريخية يف �إعداد احل�سابات‬
‫اخلتامي��ة (امليزاني��ة العمومي��ة وح�س��اب الأرب��اح‬
‫واخل�سائر)‪.‬‬
‫‪ - 6‬معاجلة الت�ضخم للح�سابات اخلتامية وتعديلها ‪.‬‬
‫‪ - 7‬ط��رق معاجل��ة الأخط��اء وت�س��وية احل�س��ابات‬
‫اخلتامية‪.‬‬
‫‪ - 8‬تقييم اال�ستثمارات بكلفة الإنتاج ‪.‬‬
‫‪ - 9‬على ال�رشكات ان تتبع طريقة حما�سبة امل�شرتيات‬
‫يف ت�سجيالتها ‪.‬‬
‫‪ - 10‬ال��شركات اخلا�ض��عة للتدقي��ق ه��ي الكب�يرة‬
‫وال�ص��غرية واملتو�س��طة والتي حت��دد على �أ�س��ا�س احلد‬
‫الأق�ص��ى ملجم��وع امليزاني��ة العمومي��ة واحلد الأق�ص��ى‬
‫‪180‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫ت�أم�ين معاجل��ات حما�س��بية ذات م�ص��داقية عالي��ة ميكن‬
‫الوثوق بها‪.‬‬
‫مم��ا تق��دم يالح��ظ �أن املعايري املحا�س��بية ته��دف حلماية‬
‫امل�س��تخدمني ومن هنا نالحظ مدى �أهمية وت�أثري املعايري‬
‫املحا�س��بية �س��واء الدولية منها او املحلية للم�ستخدمني‬
‫فه��ي ته��دف بالدرج��ة الأ�سا�س���إىل حماية م�ص��احلهم‬
‫(حم��د‪�.)344 : 2013 ،‬إن االختالف��ات ما بني تلك‬
‫املعاي�ير م��ن دول��ة اىل �أخ��رى �س��وف ي�ؤثر �س��لبا على‬
‫امل�ستخدمني للبيانات حيث ال ميكنهم املقارنة مع بيانات‬
‫��شركات �أخرى يف دول خمتلفة وعلى العك�س من ذلك‬
‫ف�أن املعايري املتماثلة �سوف ينتج عنها بيانات �أكرث فاعلية‬
‫وقابلي��ة للمقارنة وبالت��ايل ف�أن ذلك ي�ؤث��ر ايجابيا على‬
‫امل�س��تخدمني لتلك البيانات لإمكاني��ة فهمها ومقارنتها‬
‫واتخاذ القرار املالئم باالعتماد عليها‪� .‬إن املعايري املحلية‬
‫ت�ش��ابه املعاي�ير الدولية من حي��ث الأه��داف والنطاق‬
‫وبالت��ايل ف���أن كال منهما يخ��دم امل�س��تخدمني للبيانات‬
‫املالية �س��واء كانوا حملي�ين �أو دولي�ين‪� ،‬إن االختالفات‬
‫بني املعاي�ير الدولية واملحلية ناجتة �إما ع��ن معايري دولية‬
‫ال يقابله��ا معيار حملي �أو عن معي��ار حملي ال يقابله معيار‬
‫دويل مماثل وميكن معاجلتها ب�إ�ص��دار �أو تبني معايري حملية‬
‫جديدة مما ي�ؤدي �إىل بيانات مالية �أكرث نفعا للم�ستثمرين‬
‫املحليني والدوليني‪.‬‬
‫(‪)21‬‬
‫اخلامتة ‪Conclusion‬‬
‫منذ �سبعينيات القرن املا�ض��ي بد�أت املنظمات املخت�صة‬
‫بالأمور املحا�س��بية بالعم��ل على �إيجاد معايري حما�س��بية‬
‫دولي��ة موح��دة بهدف العم��ل على تقلي��ل الفوارق يف‬
‫التقاري��ر املالي��ة لل��شركات وتوحيدها ب�ش��كل يجعلها‬
‫�أكرث فائدة للم�س��تخدمني‪� ،‬إن التطور االقت�صادي الذي‬
‫‪181‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫‪on the Users‬‬
‫�إن اله��دف الرئي�س��ي م��ن البيان��ات املالي��ة لل�رشكات‬
‫واملن�ش���آت هو لإظهار مركزها املايل للجهات امل�ستفيدة‬
‫والت��ي ممكن �أن تك��ون جهات حكومية او م�س��تثمرين‬
‫خارجي�ين او مقر�ض�ين‪ ,‬خ�لال الفرتة املا�ض��ية حتولت‬
‫اغلب ال�رشكات واال�ستثمارات من كونها حملية لت�صبح‬
‫�رشكات وا�س��تثمارات عاملية وخرجت خارج حدودها‬
‫الإقليمي��ة وبد�أ البحث عن م�س��تثمرين خ��ارج حدود‬
‫البل��د الأم لل�رشك��ة وب��د�أ امل�س��تثمرين يف البح��ث عن‬
‫ا�ستثمارات يف كافة دول العامل خارج �أوطانهم ولذلك‬
‫فمن هن��ا بد�أ االجت��اه �إىل �رضورة �إيجاد معايري حما�س��بية‬
‫مقبولة قبوال عامليا لإلزام ال��شركات ب�أتباعها يف عر�ض‬
‫بياناتها املالية ب�ص��ورة دقيقة ووا�ض��حة وقابلة للمقارنة‬
‫مع البيان��ات ل�رشكات �أخرى من خمتلف الدول (حمد‪،‬‬
‫‪.)344 : 2013‬‬
‫(‪)20‬‬
‫�إن م��ن بني الأهداف التي ت�س��عى �إليه��ا املعايري الدولية‬
‫والتي ت�صب يف م�صلحة امل�ستخدمني تتمثل باالتي‪:‬‬
‫�أ‪ -‬حماية امل�ستثمر الوطني من املمار�سات املحا�سبية غري‬
‫ال�سليمة لل�رشكات الأجنبية الوافدة ‪ .‬ان هذا الهدف له‬
‫ت�أثري مبا�رش وايجابي على امل�ستخدمني املحلينً فهو يركز‬
‫على حماية م�ص��احلهم ال�شخ�ص��ية من خالل تزويدهم‬
‫ببيان��ات مالي��ة �أكرث م�ص��داقية و�أك�ثر قابلي��ة للمقارنة‬
‫والتي ت�صدر عن املن�ش�آتالأجنبية التي لها فروع يف دول‬
‫خمتلفة‬
‫ب‪ -‬حماية امل�س��تثمر الأجنبي من املمار�سات املحا�سبية‬
‫غري ال�س��ليمة لل��شركات الوطني��ة ‪ .‬عل��ى العك�س من‬
‫اله��دف �أع�لاه ف���أن ه��ذا اله��دف يركز عل��ى حماية‬
‫امل�س��تخدمني الأجانب يف ال�رشكات الوطنية من خالل‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫يقابلها من املعايري املحلية مما ي�س��توجب �إ�ص��دار معايري‬
‫مماثلة‪.‬‬
‫�إن من الواجب على جمل�س املعايري املحا�س��بية يف العراق‬
‫وكاف��ة اجلمعي��ات املهني��ة الأخرىاملخت�ص��ةبالأمور‬
‫املحا�سبية ان تعمل على �إزالة الفوارق واالختالفات بني‬
‫املعاي�ير الدولية واملحلية من خالل �إ�ص��دار معايري حملية‬
‫جديدة تتوافق مع املعايري الدولية‪ ،‬وان تعمل على �إيجاد‬
‫حالة من التوافق التام فيما ب�ين املعايري املحلية والدولية‬
‫ال�ص��ادرة وان تركز على �رضورة �إتب��اع املعايري املحلية‬
‫والت��ي تتوافق مع املعاي�ير الدولية عند �إع��داد التقارير‬
‫املالية ‪ ،‬ويف اخلتام البد من قيام جمل�س املعايري املحا�س��بية‬
‫يف العراق وكذلك الهيئات واملنظمات الأخرى بالعمل‬
‫والتن�س��يق مع جلنة معايري املحا�سبة الدولية لغر�ض تبني‬
‫تلك املعايري وتوحيد املفاهيم واملبادئ مبا ي�ضمن االرتقاء‬
‫�إىل امل�س��توى العامل��ي وحتدي��د االختالف��ات ومعاجلتها‬
‫و�إلزام الوحدات االقت�صادية بتطبيقها‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫ح�ص��ل وحتول معظم ال�رشكات �إىل �رشكات عاملية وقيام‬
‫امل�س��تخدمني بالبح��ث ع��ن فر���ص ا�س��تثمارية خارج‬
‫�أوطانه��م جعل م��ن ال�رضوري على تل��ك املنظمات ان‬
‫تعمل على �إ�ص��دار معايري دولية موحدة‪ ،‬لقد �ص��درت‬
‫العدي��د من املعاي�ير الدولية عن جمل�س معايري املحا�س��بة‬
‫الدولي��ة وغريها من املنظم��ات والتي تهدف اىل توحيد‬
‫التقارير املالية وجعلها مفهومة ووا�ض��حة على امل�ستوى‬
‫الدويل وميكن االعتماد عليها من قبل امل�ستخدمني‪ ،‬لقد‬
‫تبنى العراق العديد من املعايري املحلية والتي هي مطابقة‬
‫لبع���ض املعايري الدولية ومتوافقة معها ولكن على الرغم‬
‫من ذلك فال ي��زال هناك العديد من املعايري الدولية التي‬
‫لي�س له��ا م��ا يقابلها يف العراق‪.‬ا�ص��در جمل���س املعايري‬
‫املحا�س��بية والرقابي��ة يف العراق (‪ )14‬قاعدة حما�س��بية‬
‫منها (‪ )12‬قاع��دة متوافقة ومتطابقة مع املعايري الدولية‬
‫مما يبني وجود ان�سجام يف الر�ؤى لتحقيق نف�س الهدف‪،‬‬
‫ال ي��زال هن��اك العديد من املعاي�ير الدولية لي���س لها ما‬
‫‪182‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املنظمات املحلية املخت�صة ‪.‬‬
‫(‪)23‬‬
‫امل�صادر ‪References‬‬
‫‪ - 1‬االحتاد الدويل للمحا�سبني (‪� ، )2010‬إ�صدارات‬
‫معايري املحا�س��بة الدولية يف القطاع العام (اجلزء االول)‬
‫‪978-1-815-6-058-ISBN : 8‬‬
‫‪- 2‬دي��وان الرقابة املالية (‪( ،)1989‬حما�س��بة عقود‬
‫االن�ش��اءات – معي��ار قيا���س نتيج��ة الن�ش��اط لعق��ود‬
‫االن�شاء)‬
‫‪- 3‬دي��وان الرقابة املالية (‪ ،)1992‬تكاليف البحث‬
‫والتطوير ومعاجلة االحتياطيات املتعلقة بها‪.‬‬
‫‪- 4‬دي��وان الرقاب��ة املالية (‪،)1993‬ر�س��ملة نفقات‬
‫االقرتا�ض‬
‫‪ - 5‬دي��وان الرقابة املالية (‪ ، )1993‬املحا�س��بة لآثار‬
‫التغيري ب�أ�سعار العملة الأجنبية‪.‬‬
‫‪ - 6‬دي��وان الرقاب��ة املالية (‪ ،)1994‬املحا�س��بة عن‬
‫اخلزين ‪ ،‬وتقوميه وعر�ضه يف البيانات املالية‪-:‬‬
‫‪- 7‬دي��وان الرقاب��ة املالية(‪،)1995‬الإف�ص��اح ع��ن‬
‫املعلوم��ات املتعلق��ة بالبيان��ات املالي��ة وال�سيا�س��ات‬
‫املحا�سبية ‪-:‬‬
‫‪- 8‬دي��وان الرقاب��ة املالية(‪،)1996‬ك�ش��ف التدف��ق‬
‫النقدي‪.‬‬
‫‪ - 9‬دي��وان الرقاب��ة املالية(‪،)1997‬املعلوم��ات التي‬
‫تعك�س �آثار التغيري بالأ�سعار‪.‬‬
‫‪ - 10‬دي��وان الرقاب��ة املالي��ة(‪ ،)1997‬االحتماالت‬
‫الطارئة والأحداث الالحقة لت�أريخ امليزانية العامة‪.‬‬
‫‪ - 11‬دي��وان الرقاب��ة املالية(‪،)1999‬الإف�ص��اح عن‬
‫البيانات املالية للم�صارف واملن�ش�آت املالية املماثلة ‪.‬‬
‫‪ - 12‬دي��وان الرقاب��ة املالية(‪ ،)1998‬املحا�س��بة يف‬
‫‪183‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫(‪)22‬‬
‫التـو�صــيـات‬
‫‪ - 1‬العم��ل على �إ�ص��دار معايري حملي��ة مماثلة للمعايري‬
‫الدولية من قبل جمل�س املعايري املحا�سبية‪.‬‬
‫‪ - 2‬تعديل املعايري ال�ص��ادرة ومتابعتها ب�شكل دوري‬
‫بحي��ث تكون مواكبة للتغ�يرات والتطورات العاملية يف‬
‫جمال املحا�سبة‪.‬‬
‫‪ - 3‬التن�س��يق م��ع املنظمات الدولي��ة املختلفة بهدف‬
‫تقلي���ص الف��وارق ومعاجلتها من خالل عق��د اللقاءات‬
‫و�إر�س��ال الوف��ود للتع��رف عل��ى �آخ��ر امل�س��تجدات‬
‫بخ�صو�ص املعايري املحا�سبية‪.‬‬
‫‪ - 4‬التن�س��يق فيم��ا بني جمل���س املعايري املحا�س��بية يف‬
‫العراق واجلمعية العراقية للمحا�س��بني القانونيني وكافة‬
‫اجلمعي��ات واملنظم��ات املحلي��ة والتوا�ص��ل امل�س��تمر‬
‫بهدف تعديل املعايري و�إ�صدار معايري جديدة‪.‬‬
‫‪ - 5‬تفعي��ل دور املنظم��ات املحلي��ة ودعمه��ا بهدف‬
‫اال�ستفادة من خرباتها‪.‬‬
‫‪� - 6‬إ�رشاك�أع�ض��اء من املنظم��ات واجلمعيات املحلية‬
‫يف عملية تعديل و�إ�صدار املعايري املحا�سبية‪.‬‬
‫‪ - 7‬العم��ل على ح��ث اجلامعات واملعاهد املخت�ص��ة‬
‫ب��ضرورة �إدراج املعايري املحلية والدولية �ض��من املناهج‬
‫التعليمية للطلبة‪.‬‬
‫‪ - 8‬ح��ث الطلبة عل��ى �إعداد بح��وث باالختالفات‬
‫و�أثارها وم��ا هي الطرق املمكن �إتباعه��ا لغر�ض معاجلة‬
‫تلك االختالفات‪.‬‬
‫‪ - 9‬ا�ستمرار عقد امل�ؤمترات وتقدمي البحوث يف جمال‬
‫املعايري الدولي��ة واملحلية واالختالفات وكيفية معاجلتها‬
‫وبالتن�س��يق فيم��ا ب�ين اجلمعي��ة العراقي��ة للمحا�س��بني‬
‫القانوني�ين ودي��وان الرقاب��ة املالي��ة االحت��ادي وباق��ي‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 20‬جمل�س املعايري املحا�سبية والرقابية يف جمهورية‬ ‫الن�شاط الزراعي‪.‬‬

‫العراق ‪" ،‬املعايري املحا�س��بية والأدلة الرقابية ال�ص��ادرة‬ ‫‪ - 13‬دي��وان الرقاب��ة املالي��ة(‪ ،)2000‬الأرب��اح‬
‫ع��ن جمل�س املعاي�ير املحا�س��بية والرقابي��ة يف جمهورية‬ ‫واخل�سائر الر�أ�سمالية‪.‬‬
‫الع��راق" ‪ ،‬دائرة ال�ش���ؤون الفني��ة والإداري��ة ‪ ،‬ديوان‬ ‫(‪)24‬‬
‫الرقابية املالية ‪ ،‬بغداد ‪� ،‬أيار– ‪. 2005‬‬ ‫‪ - 14‬دي��وان الرقاب��ة املالية(‪ ،)2001‬املحا�س��بة عن‬
‫‪ - 21‬حممد ال�ش��جريي ‪ ،‬املحا�سبة الدولية – الف�صل‬ ‫�رضيبة الدخل‪.‬‬
‫الرابع‪http://aliraqia.edu.iq‬‬ ‫‪ - 15‬دي��وان الرقاب��ة املالي��ة(‪ ،)2001‬حما�س��بة‬
‫(‪)25‬‬ ‫اال�ستثمارات‪.‬‬
‫‪Research from the Internet‬‬ ‫‪� - 16‬ص��باح ق��دوري ‪ :2014 ،‬معاي�ير املحا�س��بة‬
‫‪https://www.dorar-aliraq.net/ - 1‬‬ ‫الدولي��ة واثره��ا عل��ى ا�ص�لاح النظ��ام املحا�س��بي يف‬
‫‪84%threads/2637-%D8%A7%D9‬‬ ‫اقت�ص��اد الع��راق ‪� ,‬ش��بكة االقت�ص��اديني العراقي�ين‬
‫‪https://www.fbsa.gov.iq/ar/ - 2‬‬ ‫‪2014/3/23‬‬
‫‪wiki/view/check-local‬‬ ‫‪- 17‬خديج��ة التميمي ‪ ،2013 ،‬املعايري املحا�س��بي‬
‫‪https://www.n-alforat.com/ - 3‬‬ ‫العراق��ي الثال��ث ع��شر اخلا�ص باملحا�س��بة ع��ن �رضيبة‬
‫‪vb/threads‬‬ ‫الدخل‪ :‬درا�س��ة ميدانية ال�ستطالع عينة من وجهة نظر‬
‫‪http://www.ifrs.org/issued- - 4‬‬ ‫ُمع��دي القوائم املالي��ة واملدقق�ين والإدارة ال�رضيبية يف‬
‫‪/standards/list-of-standards‬‬ ‫حمافظة الب�رصة ‪ ،‬جملة درا�س��ات الب�رصة – ال�سنة الثامنة‪/‬‬
‫‪h t t p s ://w w w .fb s a .g o v .i q / .5‬‬ ‫العدد (‪)2013 ، )16‬‬
‫‪uploads/files/attachments/_%D8%‬‬ ‫‪- 18‬مي��ادة جعفر ناجي ‪ ،2012،‬املعايري املحا�س��بية‬
‫‪85%D8%AD%84%D9%A7%D9‬‬ ‫العراقي��ة ومدى توافقه��ا مع املعايري املحا�س��بية الدولية‬
‫‪%D8%A7%D8%B3%D8%A8%D‬‬ ‫على تطوير املمار�سات املحا�س��بية يف العراق – درا�سة‬
‫‪%8A%D8%A9_%D8%B1%D9%9‬‬ ‫مقارن��ة للتوفيق بني املعايري‪ ،‬جملة املثن��ى للعلوم االدارية‬
‫‪pd.1_85%82%D9‬‬ ‫واالقت�صادية املجلد ‪ 22‬العدد ‪ 3‬ل�سنة ‪. 2012‬‬
‫‪- 19‬من��ى كام��ل حم��د ‪ ،2013 ،‬اهمي��ة التواف��ق‬
‫م��ع املعايري املحا�س��بية الدولية للمحا�س��بة يف الن�ش��اط‬
‫الزراع��ي – درا�س��ة حتليلي��ة مقارنة للمعيار املحا�س��بي‬
‫الدويل رق��م (‪ )41‬والقاع��دة املحا�س��بية العراقية رقم‬
‫(‪ ، )11‬جمل��ة كلي��ة بغداد للعل��وم االقت�ص��ادية اجلامعة‬
‫العدد ‪ 36‬ل�سنة ‪.2013‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪184‬‬

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫احملاسب القانوني د‪ .‬موفق عبد احلسني حممد‬
‫احملاسب القانوني د‪ .‬أسيل جبار عنرب‬
‫بشري يوسف امساعيل‬
‫موضوع البحث‬
‫دور منظومة التعليم العالي يف اعادة بناء النظام احملاسيب‬
‫املوحدوفق معايري احملاسبة واإلبالغ املالي الدولية ‪IAS/IFRS‬‬
‫درا�سة ا�ستطالعية حتليلية لآراء عينة من �أ�ساتذة اجلامعات‬
‫والعاملني يف عدد من امل�ؤ�س�سات احلكومية‬

‫‪185‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪ :‬د‪ .‬موفق عبد احل�سني حممد‬
‫تاريخ امليـالد ‪1951 :‬‬
‫التـخـ�صــ�ص ‪ :‬حما�سبة قانونية وتدقيق ح�سابات‬
‫الوظيفــــــة ‪ :‬عميد كلية بغداد للعلوم الإقت�صادية اجلامعة بعد �أن توىل‬
‫عمادة املعهد العايل للدرا�س��ات املحا�س��بية واملالي��ة‪ /‬جامعة بغداد للفرتة‬
‫من‪ 2010-‬متوز‪.2017 /‬‬
‫الدرجة العلمية ‪� :‬أ�ستاذ‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪186‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم الكامل ‪ :‬د‪� .‬أ�سيل جبار عنرب‬
‫حمل وتاريخ الوالدة‪ :‬جمهورية العراق‪ /‬بغداد‪1977/9/17 -‬‬
‫القومية ‪ :‬عربية‬
‫الديانة ‪ :‬م�سلمة‬
‫التح�ص��يل الدرا�سي ‪ :‬دبلوم حما�س��بة‪ -‬معهد الإدارة‪ /‬الر�صافة ‪ -‬هيئة املعاهد‬
‫التقنية‪1998-1996‬‬
‫دبلوم حما�سبة‪ -‬معهد الإدارة‪ /‬الر�صافة ‪ -‬هيئة املعاهد التقنية‪1998-1996‬‬
‫بكالوريو�س حما�سبة ‪-‬كلية الإدارة واالقت�صاد‪ /‬جامعة بغداد ‪2001-1998‬‬
‫حما�سب قانوين‪ /‬دكتوراه‪ -‬املعهد العايل للدرا�سات املحا�سبية واملالية‪ /‬جامعة بغداد‪2016-2006‬‬
‫عنوان الربيد االلكرتوين‪aseeljabar@yahoo.com :‬‬
‫م��كان العمل احلايل‪ :‬ديوان الرقابة املالية الإحتادي‪ /‬دائرة تدقيق ن�ش��اط اخلدمات العامة‪ -‬رئي�س هيئة‬
‫رقابة مالية‪ /‬وكالة‬

‫‪187‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫الأ�سم‪ :‬ب�شري يو�سف ا�سماعيل‬
‫اجلن�سية‪ :‬عراقي‬
‫العنوان‪ :‬دهوك – ما�سيك‬
‫حمل وتاريخ الوالدة‪ :‬دهوك ‪1977/6/1‬‬
‫احلالة الزوجية‪ :‬متزوج‬
‫الربيد االلكرتوين‪Basheer.yousif@yahoo.com :‬‬
‫‪Basheer.yousif@nawroz.edu.krd‬‬
‫الوظيفة‪ :‬تدري�سي ومعاون عميد كلية االدارة واالقت�صاد‬
‫املرتبة العلمية وتاريخ احل�صول عليها‪ :‬مدر�س م�ساعد ‪2014/‬‬
‫ال�شهادة‪ :‬البكالوريو�س دهوك ‪ -‬البلد املانح لل�شهادة‪ :‬كورد�ستان –عراق‬
‫تاريخ احل�صول على ال�شهادة‪2010/ 7 / 6 :‬‬
‫املاج�ستري‪ - Huddersfield :‬البلد املانح لل�شهادة‪ :‬بريطانيا‬
‫تاريخ احل�صول على ال�شهادة‪2014/ 6 / 12 :‬‬
‫عنوان ر�سالة املاج�ستري‪Factors Impacting on The Adoption and Non-Adoption :‬‬
‫‪of IAS and IFRS - Comparative Study‬‬
‫التخ�ص�ص الدقيق‪ :‬حما�سبة مالية‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪188‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫م�ستخل�ص‬

‫�إ�ستهدف البحث حتليل دور �أ�ساتذة اجلامعات وامل�ؤ�س�سات التعليمية يف توفري حما�سبني م�ؤهلني لإعادة بناء النظام‬
‫املحا�سبي املوحد وفق معايري املحا�سبة والإبالغ املايل الدولية ‪.IAS/IFRS‬‬
‫وقد �أتبع الباحثون ا�سلوبني‪ُ ،‬كر�س �أولهما لعر�ض اجلانب النظري عن طريق اال�ستعانة بالكتب والدوريات‬
‫ال عن اال�ستعانة بال�شبكة‬ ‫والوثائق الر�سمية‪ ،‬وكذلك البحوث والدرا�سات ذات ال�صلة مبو�ضوعة البحث ف�ض ً‬
‫الدولية(االنرتنت)‪ ،‬فيما تناول ثانيهما اجلانب التطبيقي والذي مت تنفيذه عن طريق �إعداد �إ�ستمارة �إ�ستبانة ت�ألفت من‬
‫جز�أين ميثل اجلزء الأول املعلومات العامة لأفراد عينة البحث‪� ،‬أما اجلزء الثاين فيتكون من حمورين رئي�سني انتظمت‬
‫حتتهما (‪ )15‬فقرة جلمع البيانات من عينة ع�شوائية قوامها (‪ )44‬مفردة م�سرتدة من ا�صل (‪ )50‬مفردة موزعة‬
‫على عدد من �أ�ساتذة اجلامعات والعاملني يف عدد من امل�ؤ�س�سات احلكومية‪ ،‬ويف �ضوء ذلك جرى جمع وحتليل‬
‫البيانات واختبار الفر�ضيات ب�إ�ستخدام الربنامج االح�صائي (‪.)SPSS‬‬
‫و�إ�ستكما ًال لإجراءات البحث فقد مت القيام ب�إجراء مقابالت عديدة مع جمموعة من اخلرباء وذوي الإخت�صا�ص‬
‫للإفادة من �آرائهم وخربتهم مبو�ضوعة البحث‪.‬‬
‫وقد تو�صل الباحثون �إىل عدد من الإ�ستنتاجات من �أهمها �إن فل�سفة تطوير وتعزيز املعارف لأ�ساتذة اجلامعات‬
‫ب�شكل عام ينبغي �أن تكون مت�أ�صلة يف ذاتهم لكي يتمكنوا من تقدمي خمرجات كفوءة وقادرة على مواجهة متطلبات‬
‫العمل وحتقيق الفائدة املرجوة ب�أعلى مراتب اجلودة‪ .‬كما عر�ض الباحثون جمموعة من التو�صيات �أبرزها �رضورة‬
‫�إ�ستمرار بناء املهارات واملعارف الالزمة لأ�ساتذة املحا�سبة يف اجلامعات كافة ل�ضمان التعامل مع التحديثات يف هذا‬
‫املجال والذي ينعك�س بالنتيجة ايجاب ًا على جودة وكفاءة املخرجات املحا�سبية‪.‬‬

‫‪189‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

Abstract
The research aims to analyze the role of universities’ professional staff and
educational institutions in providing qualified accountants to reconstruct the unified
accounting system accordance to International Accounting Standards (IAS) and
International Financial Reporting Standards (IFRS).
The researchers followed two methods; first method devoted to present the
theoretical aspect with textbooks, journal articles and official documents that are
related to the research topic, as well as the use of the Internet. second method is dealt
with the practical aspect which is carried out by preparing a questionnaire form
which consist of two parts, the second part consists of two main axes organized
by (15) paragraphs for collecting data from a random sample of (44) a single
retrieved from (50) distributed on number of Universities’ professional staff which
are working in number of government institutions. Data collection, analysis, and
testing of hypotheses carried out by using the statistical program (SPSS).
In order to complete the research procedures, many interviews conducted with a
group of experts and specialists to be benefit from their opinions and experience
about the research.
The researchers have reached the most important of which is that the developing
philosophy and enhancing the knowledge of university professional staff in general
should be inherent in themselves to provide efficient outputs capable of meeting
the requirements of work and achieving the desired benefit at the highest levels of
quality.
The researchers also presented a number of recommendations, including the
need to continue to build the skills and knowledge necessary for the accounting
profession in all universities to ensure the handling of updates in this field, which
reflected positively on the quality and efficiency of accounting outputs.

‫املحا�سب القانوين‬ 190

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫مقدمـة‬
‫يف وقتنا الراهن ونتيج ًة للم�ستجدات التي �أفرزتها التطورات التي تلف ع�رصنا من كل جانب‪ ،‬تتعاىل‬
‫الأ�صوات لإعادة النظر مبحتوى النظم املحا�سبية املعتمدة يف البيئات كافة( ومنها البيئة العراقية) لت�ضم‬
‫بني طياتها معايري املحا�سبة والإبالغ املايل الدولية ‪ IAS/IFRS‬ومبا ميكنها من ت�ضييق فجوة االختالف‬
‫بني القواعد واملمار�سات املحا�سبية‪ ،‬وحت�سني قابلية القوائم املالية للمقارنة‪ ،‬ف�ض ً‬
‫ال عن جعلها �أكرث قرب ًا‬
‫وفهم ًا ملتطلبات ال�سوق العاملية‪ ،‬مع الإفادة منها يف �إيجاد حلول للم�شكالت املحا�سبية التي تواجهنا من‬
‫كل �صوب‪.‬‬
‫ولكي يتحقق الدور املطلوب ب�أعلى مراتب الإن�سجام وال�شمول‪ ،‬ف�إن ذلك يحتاج لتهيئة عدد كبري من‬
‫املخت�صني والأكادمييني وت�أهيلهم لهذه النظم املحا�سبية اجلديدة لبناء موارد ب�رشية حما�سبية كفوءة تعمل على‬
‫�إجناح هذه املهمة‪.‬‬
‫على هدي ما �سبق‪ ،‬ولتحقيق الأهداف التي انطلق منها البحث فقد قُ�سم على �أربعة حماور تناول اولها‬
‫املنهجية العلمية للبحث وبع�ض الدرا�سات ال�سابقة‪ ،‬يف حني ناق�ش ثانيها اجلانب النظري للبحث‪ ،‬اما‬
‫ثالثها فقد خ�ص�ص لبيان اجلانب التطبيقي عن طريق �إ�ستطالع وحتليل النتائج وفق �إ�ستبيان ُمعد لغر�ض‬
‫ال عن‬ ‫البحث‪ ،‬وجاء رابعها لعر�ض الإ�ستنتاجات والتو�صيات حلل م�شكلة البحث ب�أبعادها كافة‪ ،‬ف�ض ً‬
‫�إثبات الفر�ضيات التي انطلق منها البحث‪.‬‬

‫كلمات مفتاحية‪ :‬منظومة التعليم العايل‪ ،‬النظام املحا�سبي املوحد‪ ،‬معايري املحا�سبة والإبالغ املايل الدولية‬

‫‪191‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫�أ�س��اتذة اجلامع��ات وامل�ؤ�س�س��ات التعليمي��ة يف تطوير‬
‫وحت�س�ين الت�أهيل املحا�س��بي للأف��راد ملواجهة متطلبات‬
‫�أعادة بناء النظام املحا�س��بي املوحد وفق معايري املحا�سبة‬
‫والإب�لاغ املايل الدولية ‪ ، IAS/IFRS‬وما له من �آثار‬
‫متوقعة وحيوية ت�سهم يف ت�شكيل بنية االقت�صاد الوطني‪،‬‬
‫كما تتج�سد �أهمية البحث كذلك من �سعيه لإثراء املكتبة‬
‫العلمية واملهنية مبو�ضوعة ت�ضاف للبحوث والدرا�سات‬
‫التي تناولتها من جوانب خمتلفة‪.‬‬
‫‪ - 4‬فر�ضيات البحث ‪:Research Hypothesis‬‬
‫يقوم البحث على فر�ضيتني رئي�ستني مفادهما‪:‬‬
‫‌�أ‪� -‬إن وج��ود كفاءات تعليمية قادرة على تعزيز معارف‬
‫املحا�سبني مب�ض��مون النظام املحا�سبي املوحد املعاد بناءه‬
‫وفق معايري املحا�س��بة والإب�لاغ امل��ايل الدولية ‪IAS/‬‬
‫‪ IFRS‬ي���ؤدي �إىل �إع��داد كف��اءات حما�س��بية م�ؤهلة‬
‫للتطبيق ب�أعلى مراتب الفاعلية واجلودة‪.‬‬
‫‌ب‪ -‬يوج��د دور ذو دالل��ة �إح�ص��ائية عن��د م�س��توى‬
‫معنوية(‪ )0.05‬لوج��ود م�ؤهالت لأ�س��اتذة اجلامعات‬
‫وتطوي��ر املخرج��ات املحا�س��بية يف جمال تطبي��ق النظام‬
‫املحا�س��بي املوح��د املع��اد بناءه وف��ق معايري املحا�س��بة‬
‫والإبالغ املايل الدولية‪.IAS/IFRS‬‬
‫‪ - 5‬منهج البحث‪:‬‬
‫‌�أ‪ -‬املنه��ج الو�ص��في‪� :‬إذ مت الإعتماد يف احل�ص��ول على‬
‫البيانات املطلوبة ملناق�ش��ة م�ش��كلة البح��ث و�إثبات ما‬
‫�إنطلق به من فر�ضيات على ما متوافر من كتب وبحوث‬
‫ودوريات(عربية و�أجنبية) يف مكتبة الديوان واملكتبات‬
‫ض�لا عن البح��وث والدرا�س��ات‬ ‫العام��ة الأخ��رى‪ ،‬ف� ً‬
‫املن�شورة على ال�شبكة الدولية(الإنرتنت)‪.‬‬
‫‌ب‪ -‬املنه��ج التحليل��ي‪ :‬ع��ن طري��ق القي��ام بدرا�س��ة‬
‫ا�س��تطالعية حتليلي��ة لآراء عين��ة من �أ�س��اتذة اجلامعات‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املحور الأول‬
‫منهجية البحث ودرا�سات �سابقة‬
‫�أوالً‪ :‬منهـجية البحـث‪:‬‬
‫تت�ضمن منهجية �إعداد البحث م�شكلة البحث و�أهميته‬
‫ضال عن جمتمع البحث ومنهجه‪،‬‬ ‫و�أهدافه وفر�ض��ياته‪ ،‬ف� ً‬
‫وعلى وفق الآتي‪-:‬‬
‫‪ - 1‬م�شكلة البحث ‪:Research Problem‬‬
‫تتلخ���ص م�ش��كلة البحث يف �إفتق��ار عدد من �أ�س��اتذة‬
‫اجلامع��ات للم�ؤهالت الالزم��ة لتكوي��ن وتهيئة موارد‬
‫ب�رشية حما�س��بية ومهنية ق��ادرة على مواجه��ة املعطيات‬
‫اجلدي��دة القائمة عل��ى التغري يف العادات واملمار�س��ات‬
‫املحا�س��بية نتيج ًة لإعادة هيكلة النظام املحا�سبي املوحد‬
‫وفق معايري املحا�س��بة والإب�لاغ امل��ايل الدولية ‪IAS/‬‬
‫‪ ،IFRS‬مم��ا ي���ؤدي بالنتيج��ة �إىل عدم حتقي��ق النظام‬
‫املحا�س��بي للنتائ��ج املرجوة م��ن تطبيقه ب�إعتب��اره املنتج‬
‫للمعلومات املحا�س��بية التي متثل امل�ؤ�رش على �سري العمل‬
‫وكفاءته‪.‬‬
‫‪�- 2‬أهداف البحث ‪:Research Objectives‬‬
‫ي�سعى البحث �إىل حتقيق الأهداف الآتية‪:‬‬
‫‌�أ‪ -‬التع��رف عل��ى منظوم��ة التعليم العايل‪ ،‬مع تو�ض��يح‬
‫الإطار العام للنظام املحا�سبي املوحد‪.‬‬
‫‌ب‪ -‬عر�ض خلفية نظرية عن معايري املحا�س��بة والإبالغ‬
‫املايل الدولية ‪.IAS/IFRS‬‬
‫‌ج‪� -‬إجراء درا�س��ة �إ�س��تطالعية حتليلي��ة لآراء عينة من‬
‫�أ�ساتذة املحا�سبة يف عدد من اجلامعات‪ ،‬وعر�ض وحتليل‬
‫الإجاب��ات ع��ن طريق �إ�س��تبيان ُمعد له��ذا الغر�ض‪ ،‬مع‬
‫مناق�شة ما ت�سفر عنه الدرا�سة من نتائج‪.‬‬
‫‪�- 3‬أهمية البحث‏‪Research Significance‬‏‪:‬‬
‫تنب��ع �أهمية البح��ث من �إي�ض��اح الدور ال��ذي يقوم به‬
‫‪192‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫الوطنية واالجنبية او ال�رشكات العاملية امل�شرتكة‪.‬‬
‫‌ب‪� -‬رضورة الت�أكيد على تدري�س مادة املعايري املحا�سبية‬
‫الدولي��ة يف كليات االقت�ص��اد و�إدارة الأعمال‪ ،‬وكتابة‬
‫البح��وث والدرا�س��ات من قب��ل الأكادميي�ين واملعنيني‬
‫ب�ش�ؤون تطوير النظام املحا�سبي يف العراق‪ ،‬بحيث ت�صبح‬
‫هذه البحوث مر�ش��دا لو�ض��ع ا�س�تراتيجية للجمعيات‬
‫املهنية الوطنية واجلهات احلكومية اخلا�صة بتطوير واقع‬
‫مهنة املحا�س��بة ومقوماتها املهنية‪ ،‬ومنها معايري املحا�سبة‬
‫الدولية واملراجعة على امل�ستوين النظري والتطبيقي ‪.‬‬
‫‪- 2‬درا�س��ة ع�لاوي و�آخ��رون(‪" :)2013‬النظ��ام‬
‫املحا�س��بي املوح��د ومتطلب��ات التواف��ق م��ع املعاي�ير‬
‫املحا�سبية الدولية"‪:‬‬
‫ا�س��تهدفت الدرا�س��ة حتليل ودرا�س��ة حم��اوالت تطوير‬
‫النظام املحا�س��بي املوحد يف العراق ب�إجتاه حتقيق التوافق‬
‫والإن�س��جام مع متطلب��ات معايري املحا�س��بة الدولية يف‬
‫�إطار تطوير النظام املحا�س��بي املوحد وتطبيقاته املختلفة‬
‫يف جمال املفاهيم وعمليات القيا�س والإف�صاح املحا�سبي‬
‫ومبا يخدم ت�شجيع جذب الإ�ستثمارات الأجنبية وحتقيق‬
‫التوافق النظم املحا�سبية على امل�ستوى الدويل‪.‬‬
‫وقد تو�صلت الدرا�سة �إىل جمموعة �إ�ستنتاجات �أهمها‪:‬‬
‫�أ‌‪ -‬يعود تبني النظام املحا�س��بي املوحد واملدخل املعتمد‬
‫يف عملي��ة التوحيد يف جزء كبري منها �إىل �إختالف طبيعة‬
‫ونوع التنظيم العام ملهنة املحا�سبة املعتمد يف الدولة‪.‬‬
‫ب‌‪ -‬تتمثل الأهداف املحا�سبية للنظام املحا�سبي املوحد‬
‫ب�ش��كل عام على امل�س��توى التطبيقي بتوف�ير املعلومات‬
‫املحا�س��بية املفي��دة لأغرا���ض التخطي��ط الإقت�ص��ادي‬
‫املركزي للدولة �إىل جان��ب املتطلبات ال�رضيبية والأطر‬
‫اف الأخ��ر عل��ى اعتب��ار ان تل��ك الأطراف ه��ي �أبرز‬
‫الأطراف املمولة للن�شاطات الإقت�صادية وهو ما يخالف‬
‫‪193‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫والعامل�ين يف ع��دد م��ن امل�ؤ�س�س��ات احلكومي��ة‪ ،‬ع��ن‬
‫طريق �إعداد �إ�س��تمارة �إ�س��تبانة �إح�ص��ائية وزعت على‬
‫عينة قوامها(‪ )50‬مفردة مت �إ�س�ترداد ما ن�سبته(‪)88%‬‬
‫منها(�أي ما يعادل (‪� )44‬إ�س��تمارة)‪ ،‬كما مت �إ�س��تخدام‬
‫الأ�س��لوب الع�ش��وائي يف �إختي��ار ه��ذه العين��ة‪ ،‬ويف‬
‫�ض��وء ذل��ك ج��رى جم��ع وحتلي��ل البيان��ات واختبار‬
‫الفر�ضيات ب�إ�ستخدام برجمية ‪SPSS (Statistical‬‬
‫‪ )Package for Social Sciences‬لتحلي��ل‬
‫البيانات والتو�صل �إىل النتائج‪.‬‬
‫ثانياً‪ :‬درا�سات �سابقة‪:‬‬
‫حظيت الأدبيات املحا�سبية بالعديد من الدرا�سات التي‬
‫تناولت مو�ض��وعة تكييف النظام املحا�سبي املوحد وفق‬
‫معايري املحا�سبة والإبالغ املايل الدولية‪،IAS/IFRS‬‬
‫ومن بني �أهم تلك الدرا�سات ما ي�أتي‪:‬‬
‫‪- 1‬درا�س��ة ق��دوري (‪" :)2017‬معاي�ير املحا�س��بة‬
‫الدولي��ة و�أثره��ا عل��ى ا�ص�لاح النظ��ام املحا�س��بي يف‬
‫اقت�صاد العراق"‪:‬‬
‫بينت هذه الدرا�س��ة ان تبني هذه املعايري‪� ،‬س��وف يحقق‬
‫مب��د�أ التواف��ق ب�ين النظ��م املحا�س��بية والتقاري��ر املالية‬
‫املتع��ددة املعمول بها يف الع��راق‪ ،‬والتي تنظ��م �أمورها‬
‫م�ص��ادر خمتلف��ة‪ ،‬كالقان��ون التجاري ال�رضيب��ي‪ ،‬قانون‬
‫امليزانية العامة للدولة‪ ،‬قانون �أ�ص��ول املحا�سبات العامة‬
‫للدوائ��ر وامل�ؤ�س�س��ات يف القط��اع الع��ام واجلمعيات‪،‬‬
‫وقوان�ين وح��دات �إدارة الأعمال يف القط��اع اخلا�ص‪،‬‬
‫وغريها‪. ...‬‬
‫وقد خل�صت الدرا�سة �إىل عدد من النقاط �أهمها‪:‬‬
‫‌�أ‪ -‬ا�ص�لاح النظام املحا�س��بي يف العراق‪ ،‬بحيث يرتقي‬
‫اىل م�ستوى القيا�سي العاملي‪ ،‬مما يعود ذلك بفوائد كبرية‬
‫عل��ى توثيق املعام�لات التجاري��ة الداخلي��ة لل�رشكات‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫يجع��ل من هذا النظام �أكرث قدرة علـى تـوفري املعلومـات‬
‫املحا�سبية املالئمة وذات موثوقية مل�ستخدميها‪.‬‬
‫وقد تو�ص��لت الدرا�س��ة �إىل �إ�س��تنتاجات ع��دة‪ ،‬منها‬
‫�إن النظام املحا�س��بي املوحد امل��صريف مل ي�أخذ مبتطلبات‬
‫الإف�ص��اح عن بيانات التدفق النقدي التي ميكن �أن تقدم‬
‫من خالل �إعداد قائمة للتدفقات النقدية‪ ،‬حيـث �أن هـذه‬
‫القائمة �أ�ص��بحت يف الوقت احلا�رض م��ن القوائم املالية‬
‫الأ�س��ا�س‪ ،‬كما يخلو النظام املحا�س��بي املوحد امل�رصيف‬
‫من متطلبات الإف�صاح عن االطراف ذات العالقة‪.‬‬
‫�أما �أهم التو�ص��يات التي جاءت بها هذه الدرا�س��ة فقد‬
‫بين��ت ب�أنه �أ�ص��بح من ال��ضروري �إعادة �ص��ياغة النظام‬
‫املحا�س��بي املوحد امل�رصيف بعد هذا التاريخ من التطبيق‪،‬‬
‫ويف �ض��وء املعطيات االقت�ص��ادية امل�س��تجدة واملتغرية‪،‬‬
‫وبال�ش��كل الذي يالئم معايري املحا�س��بة الدولية‪ -‬ذات‬
‫العالق��ة ‪ -‬التي القت وتالقي يوماً بعد يوم الرواج على‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫الأه��داف املطلوب��ة من ج��راء و�ض��ع وتطبي��ق معايري‬
‫املحا�سبة الدولية‪.‬‬
‫كما عر�ض��ت الدرا�س��ة عدة تو�ص��يات منه��ا �رضورة‬
‫ت�ش��كيل جلان متخ�ص�صة تتوىل درا�س��ة كل معيار دويل‬
‫من �أجل حتديد درجة �إن�س��جامه والأهداف الإقت�صادية‬
‫والإجتماعية للبيئة العراقية و�إحالل التطبيقات املالئمة‬
‫و�أبعاده��ا املختلفة‪ ،‬م��ع ��ضرورة �إدراك احلاجة للنظام‬
‫املحا�سبي املوحد يف البيئة العراقية ملا يوفره من �إمكانيات‬
‫مهمة لرفع كفاءة العمل املحا�سبي يف العراق‪.‬‬
‫‪ - 4‬درا�س��ة �أحم��د و حمم��ود (‪�" :)2009‬إمكاني��ة‬
‫تطوي��ر النظام املحا�س��بي املوح��د املطبق يف امل�ص��ارف‬
‫العراقية يف �ضوء معايري املحا�سبة الدولية"‪:‬‬
‫رام��ت هذه الدرا�س��ة زيادة فاعلية النظـام املحا�س��ـبي‬
‫املوح��د املطبق يف امل�ص��ارف العراقية م��ن خالل حماولة‬
‫ا�س��تخدام معـايري املحا�س��ـبة الدولية ذات العالقة‪ ،‬ومبا‬
‫‪194‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫العايل يف اعادة بناء النظام املحا�س��بي املوحد وفق معايري‬
‫املحا�سبة والإبالغ املايل الدولية ‪� ،IAS/IFRS‬إذ بات‬
‫من ال�رضوري الإلتفات �إىل هذه املنظومة بر�أي الباحثني‬
‫ملا لها من دور وا�ضح وملمو�س يف حتقيق قدر ال يُ�ستهان‬
‫به من التقدم يف عملية اعادة البناء وفق معايري املحا�سبة‬
‫والإبالغ املايل الدولية ‪ ،IAS/IFRS‬وهذا ما يحاول‬
‫البحث تغطيته عرب حماوره‪.‬‬
‫متطلبات معايري املحا�س��بة الدولية‪ ،‬مبا يجعله �أكرث قدره‬
‫املحور الثاين‬
‫النظام املحا�س��بي املوحد ودور منظومة التعليم يف‬
‫تكييفه وفق ‪IAS/IFRS‬‬
‫‪ - 1‬منظومة التعليم العايل وماهيتها‬
‫يُعد التعليم ركناً �أ�سا�ساً وحموراً مهماً من حماور الإنتاج‬
‫املع��ريف والعلم��ي للمخرج��ات التعليمية الت��ي تخدم‬
‫املجتمع وترفده باملالكات امل�ؤهلة لقيادة عملية التطوير‬
‫امل�س��تويات املحلية والإقليمي��ة والدولية‪ ،‬م�س��تنداً �إىل‬
‫املرونة التي يت�سم بها النظام‪.‬‬
‫ثالثاً‪ :‬مو�ضع الدرا�سة احلالية من الدرا�سات ال�سابقة‪:‬‬
‫اختلفت الدرا�س��ات ال�سابقة يف ر�ؤيتها ومعاجلاتها التي‬
‫ميكن تلخي�صها يف النقاط الآتية‪:‬‬
‫‪� - 1‬إن جمي��ع هذه الدرا�س��ات ركزت على �رضورة‬
‫تطوي��ر النظ��ام املحا�س��بي املوح��د ب�ش��كل يتناغ��م مع‬
‫علـى تـوفري املعلومـات املحا�سبية املالئمة‪.‬‬
‫‪�- 2‬إن تلك الدرا�س��ات مل ت�س��لط ال�ضوء على جميع‬
‫�أركان ومقومات التحول �إىل معايري املحا�س��بة والإبالغ‬
‫املايل الدولية ‪ IAS/IFRS‬علمي��اً ومهنياً‪ ،‬وال كيفية‬
‫و�ض��ع �إ�س�تراتيجية مدرو�س��ة لإجناح متطلبات تكييف‬
‫النظام املحا�سبي املوحد وفقها يف امل�ستقبل القريب‪.‬‬
‫اما الدرا�سة احلالية فتنفرد ب�أنها تبني دور منظومة التعليم‬

‫‪195‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫ويرى بع�ض��هم(عنرب والعمار) ب���أن التعليم العايل يتمتع‬
‫ب�أهمية ق�ص��وى لكونه ميثل الأداة الرئي�س��ة والفاعلة يف‬
‫تغذية �سوق العمل باليد العاملة‪ ،‬من خالل زج خمرجاته‬
‫يف قطاع��ات الدول��ة كافة لتنفيذ الأعم��ال املوكولة لها‬
‫وال��ذي ينعك�س بالنتيج��ة النهائية على خدمة النه�ض��ة‬
‫والتنمية الإقت�ص��ادية يف البالد(عنرب والعمار‪:2015 ،‬‬
‫‪.)11-10‬‬
‫وعلى الرغم من ال�س��عي امل�س��تمر للــدول املتقدمـة يف‬
‫الإرتقــاء بالنظـام التعليمــي من خالل توفري الإمكانــات‬
‫الالزمـة مل�سـاعدة امل�ؤ�س�سـات التعليميـة للقيـام بـدورها‬
‫التعليمـ��ي علـ��ى �أكمـل وجـ��ه‪� ،‬إال �أن هنـال��ك بعـ�ض‬
‫الإ�ش��ـكاالت والعقبـات التي تواجه النظـام التعليمـي‪،‬‬
‫فتنعك�س �س��ـلباً علـى �س�ير العملية التعليمي��ة‪ ،‬وبالتايل‬
‫ت�ؤثر على التنمية املن�ش��ودة يف جمي��ع جماالت ونواحي‬
‫املجتم��ع ومـن هـ��ذه التحـدي��ات‪ :‬الأعـ��داد املتزايـدة‬
‫مـ��ن الطلبـ��ة‪ ،‬ومنـاهج التعلـي��م‪ ،‬وتـدري��ب املعلمـني‬
‫وتـ�أهيلهم‪ ،‬و�س��ـوق العمـل وخمرجات التعليم‪ ،‬واملباين‬
‫والتجهي��زات املدر�س��ية(احلويل و�ش��لدان‪:2012 ،‬‬
‫‪.)680‬‬
‫م��ن جانب �آخر ف�إن ازدي��اد �أعداد املتعلم�ين ي�ؤدي �إىل‬
‫تطلعه��م �أو يف الأق��ل تزايد الف�ض��ول املع��ريف للبع�ض‬
‫منهم و�س��عيهم لإكت�س��اب املزيد من املعرف��ة العامة �أو‬
‫املتخ�ص�ص��ة �أو لإكت�س��اب مهارات وحرف‪ ،‬كل ذلك‬
‫يُن�ش��ئ حاجة للتعليم العايل ويدفع �إىل تنويعه‪ ،‬وقد تربز‬
‫احلاجة �إىل تعليم من البناء الفوقي للمجتمع‪ ،‬مثل حاجة‬
‫ال�سلطات �إىل �إداريني وحرفيني و�أ�صحاب مهارات‪ ،‬مما‬
‫ي�ؤدي �إىل الدعوة �إىل تعليم عام و�إ�س��تحداثه �أو تو�سيعه‬
‫وت�شجيعه‪ ،‬ومن ثم قيام تعليم عال وتنميته وتطويره‪...،‬‬
‫وهكذا(عبد الغفور واحلجاج‪.)25 :2014 ،‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫وتفعيلها(ع��ارف‪ ،)194 :2015 ،‬وق��د �أ�ض��حى‬
‫التعلي��م الع��ايل الأداة الفاعل��ة يف تطوي��ر املجتمع��ات‬
‫والنهو���ض بها مقارن�� ًة مبا كان عليه الو�ض��ع يف العقود‬
‫القليلة املا�ض��ية وذلك مل��ا تتطلبه التقان��ات احلديثة من‬
‫م�س��توى علمي وبحثي متميز‪ ،‬كما �أ�صبح ي�شكل �أي�ضاً‬
‫مورداً �إقت�ص��ادياً هاماً ال يُ�س��تهان به يف دعم الإقت�ص��اد‬
‫الوطني للدولة(طرابل�س��ية‪ ،)27 :2011 ،‬واالبتكار‬
‫التكنولوجي وخلق املعرفة(املجايل والنواي�سة‪:2012 ،‬‬
‫‪.)778‬‬
‫عرف التعليم الع��ايل‪Higher Education‬‬ ‫وقد َّ‬
‫ب�أن��ه "جمموعة املنافع التي تقدمها امل�ؤ�س�س��ات التعليمية‬
‫التي ت�س��تقطب املخرج��ات املمي��زة يف التعليم الثانوي‬
‫وتخت�ص بتنميتهم وتطوير معارفهم ومهاراتهم مل�س��ايرة‬
‫خمتل��ف التغريات التي حتدث يف البيئة اخلارجية وحماولة‬
‫التكيف معها‪ ،‬ومن ثم تلبية حاجات ورغبات الأطراف‬
‫امل�س��تفيدة م��ن خدماته��م وحتقي��ق ر�ض��اهم"‪( ،‬رقاد‪،‬‬
‫ع��رف ب�أنه "كل �أمن��اط التعليم‬
‫‪ ،)24 :2014‬كم��ا َّ‬
‫و�أنواع��ه التي تل��ي املرحلة الثانوي��ة‪ ،‬وتقدمه اجلامعات‬
‫والكلي��ات اجلامعي��ة والكلي��ات املتو�س��طة واملعاه��د‬
‫والأكادميي��ات للح�ص��ول عل��ى �ش��هادات الدبلوم �أو‬
‫ال�شهادة اجلامعية �أو الدرجات اجلامعية ملا فوق ال�شهادة‬
‫وعرف كذلك‬ ‫اجلامعية"(العتيبي‪ ،‬بال �س��نة ن��شر‪َ ،)4 :‬‬
‫ب�أن��ه "عملية توفري خدمة التعليم لع��دد كبري من الأفراد‬
‫يتم تق�سيمهم على جمموعات متعددة من خالل جمموعة‬
‫من الأفراد املتخ�ص�ص�ين(خرباء‪ ،‬مدر�س�ين) ب�إ�ستعمال‬
‫و�س��ائل وادوات خمتلف��ة يف طبيعتها يف م��كان ما ويف‬
‫موق��ع جغ��رايف معني يلتقي في��ه اجلميع يف زم��ن ما يتم‬
‫حتديده وجدولت ِه �س��ابقًا"‪(،‬عبد الرحمن و�آخرون‪ ،‬بال‬
‫�سنة ن�رش‪.)4 :‬‬
‫‪196‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫والتطوير الإداري ووزارة املالية وعدد من ذوي اخلربة‬ ‫‪ - 2‬ملحة عن النظام املحا�سبي املوحد‬
‫والإخت�ص��ا�ص يف ه��ذا املجال‪ ،‬ليتم بعد ذلك ت�ش��كيل‬ ‫يمُ ث��ل النظام املحا�س��بي املوحد جمموعة م��ن الإجراءات‬
‫اللجنة الرئي�س��ة عام‪(1980‬النظام املحا�س��بي املوحد‪،‬‬ ‫والعمليات اخلا�صة بت�سجيل البيانات املحا�سبية اخلا�صة‬
‫‪.)9 :1985‬‬ ‫على م�س��توى الوح��دة الإقت�ص��ادية �أو على امل�س��توى‬
‫ونتيج�� ًة للتط��ورات الت��ي ح�ص��لت وت�ض��مني بع���ض‬ ‫القومي بهدف �إعداد املوازنات التخطيطية واحل�سابات‬
‫الت�رشيعات ن�ص��و�ص تق�ض��ي ب�إعتماد معايري املحا�س��بة‬ ‫اخلتامي��ة يف �إطار حمدد من الأ�س���س والقواعد واملبادئ‬
‫الدولية‪ ،‬وم�ضي(‪ )25‬عاماً على �إ�صدار النظام املحا�سبي‬ ‫وامل�صطلحات وذلك خلدمة �أهداف حمددة‪.‬‬
‫املوحد �س��نة‪ ،1985‬ليلبي �إحتياجات املرحلة الراهنة‪،‬‬ ‫وقد طب��ق النظ��ام يف جمهورية العراق م��ن قبل وزارة‬
‫ل��ذا فقد �أثم��رت اجلهود على �إ�ص��دار النظام ب�ص��يغته‬ ‫التجارة منذ �س��نة‪ 1971‬ثم طبق بعد ذلك يف امل�ؤ�س�سة‬
‫اجلديدة مت�ض��مناَ ع�رش ف�ص��ول ال تختلف عن �س��ابقتها‬ ‫العامة ل�صناعات الغزل والن�س��يج واملن�ش�آت التابعة لها‬
‫يف الإ�ص��دار الأول ب�إ�ستثناء عدد من التعديالت لبع�ض‬ ‫�إعتباراً من ال�س��نة املالي��ة‪� ،1972‬إذ جرى تعميمه على‬
‫م��ن املعاجل��ات القيدية‪ ،‬م��ع �إ�ض��افة بع�ض احل�س��ابات‬ ‫جميع املن�ش���آت ال�صناعية الإنتاجية التابعة لها‪ ،‬و�إعتباراً‬
‫ل�سنة‪(2011‬حمدان وفرحان‪.)5 :2014 ،‬‬ ‫من ال�س��نة املالية ‪ 1973‬قامت امل�صالح النفطية بتطبيق‬
‫دليل موحد للح�س��ابات املالية يتنا�س��ب وطبيعة ن�شاط‬
‫هذه امل�ص��الح‪ ،‬ث��م حذت وزارات �أخ��رى حذو وزارة‬
‫ال�ص��ناعة واملعادن بعد �أن قامت هذه الوزارات ب�إعداد‬
‫نظ��ام حما�س��بي خا�ص ب��كل منه��ا وتعمي��م تطبيقه على‬
‫املن�ش�آت التابعة لها‪.‬‬
‫وقد �أدى �إختالف النظم املحا�سبية التي مت تطبيقها(ب�سبب‬
‫اعدادها خل�صو�ص��يات من�ش���آت ال��وزارات) �إىل ظهور‬
‫�إختالفات يف امل�سميات واملعاجلات القيدية والإجراءات‬
‫ض�لا عن الإجتهادات �س��وا ًء يف‬‫الواردة يف كل منها‪ ،‬ف� ً‬
‫االع��داد �أو التطبيق‪ ،‬لذا فق��د ظهرت احلاجة �إىل �إعداد‬
‫نظام حما�س��بي موحد ي�ؤمن �إحتياج��ات الإدارة و�أجهزة‬
‫التخطي��ط والرقاب��ة‪ ،‬وعلي��ه فقد �أ�ص��در جمل���س قيادة‬
‫الثورة(املنح��ل) قراره املرق��م(‪ )380‬يف‪1979/4/5‬‬
‫الذي يق�ضي بت�شكيل جلنة ب�إ�سم(اللجنة الرئي�سة للنظام‬
‫املحا�سبي املوحد) �ضمت يف ع�ضويتها ممثلني عن ديوان‬
‫الرقابة املالي��ة الإحتادي واملركز القومي للإ�ست�ش��ارات‬

‫‪197‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫وال�شكل(‪ )1‬يف الأدنى يعر�ض حمتويات النظام املحا�سبي املوحد وفق �إ�صدار �سنة‪ ،2011‬وعلى النحو الآتي‪:‬‬

‫ال�شكل(‪ )1‬حمتويات النظام املحا�سبي املوحد‬

‫* امل�صدر‪� :‬إعداد الباحثني‬

‫م�ستندات القيد‪ ،‬قوائم البيع(النقدي والآجل)‪ ،‬م�ستند‬
‫�رصف النرثية وك�شف م�رصوفات النرثية)‪.‬‬
‫‌ب‪ -‬الدفاتر وال�س��جالت‪ :‬وتخ�ص���ص لإثبات وح�رص‬
‫جمي��ع العملي��ات املالي��ة الت��ي جت��ري داخ��ل الوحدة‬
‫الإقت�ص��ادية‪ ،‬ويتم الت�س��جيل يف تلك الدفاتر من واقع‬
‫امل�س��تندات ب�إعتباره��ا م�ص��در املعلوم��ات والبيانات‪،‬‬
‫وتت�ضمن هذه املجموعة(دفرت اليومية العامة(املركزي)‪،‬‬
‫اليومياتامل�ساعدة(املقبو�ضات‪،‬املدفوعات‪،‬امل�شرتيات‪،‬‬
‫الإيرادات‪ ،‬ال�صادر املخزين‪ ،‬الإ�ستخدامات)‪ ،‬وينق�سم‬
‫عالو ًة عما �سبق‪ ،‬ف�إن النظام املحا�سبي املوحد يقوم على‬
‫جمموعة من الركائز هي‪:‬‬
‫‌�أ‪ -‬املجموعة امل�س��تندية‪ :‬التي تُع��د �أحد مقومات النظام‬
‫املحا�س��بي املوح��د والتي م��ن خاللها يجري ت�س��جيل‬
‫العملي��ات اخلا�ص��ة بن�ش��اط الوحدة‪ ،‬وله��ا �أهمية بالغة‬
‫لكونه��ا تُعد دليل �إثبات مو�ض��وعي للتحقق من �ص��حة‬
‫العملي��ات‪ ،‬وتتوقف عليها �ص��حة النتائج املحا�س��بية‪،‬‬
‫وبدونه��ا تفق��د ال�س��جالت موثوقيته��ا‪ ،‬وتت�ض��من‬
‫امل�ستندات(و�ص��ل القب���ض‪ ،‬م�س��تندات ال��صرف‪،‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪198‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫و�س��ائط نقل بال�س��يارات[‪ ]1141‬وهو على م�ستوى‬ ‫التبوي��ب يف دف�تر اليومية العامة �إىل ق�س��مني رئي�س�ين‪،‬‬
‫رباعي والذي بدوره يتفرع �إىل ح�س��ابات جزئية وتبد�أ‬ ‫هما‪:‬‬
‫من[‪ ]9-1‬على ميني احل�س��اب الفرعي وذات م�ستوى‬ ‫�أوالً‪ -‬ق�س��م احلق��ول التنظيمي��ة‪ :‬ويحت��وي على عدة‬
‫خما�سي مثل و�سائط نقل الركاب[‪ ،]11411‬وبهدف‬ ‫حقول بغر�ض امل�س��اعدة على �إ�ستخراج املعلومات ومبا‬
‫تطوي��ر النظام ومبا يالئم حاجة الوحدات الإقت�ص��ادية‪،‬‬ ‫ي�سهل الرجوع اليها(تاريخ امل�ستند‪ ،‬رقم امل�ستند‪ ،‬البيان‬
‫فق��د مت �إ�ض��افة م�س��توى جديد(�سدا�س��ي) ليتف��رع �إىل‬ ‫والتف�صيل‪ ،‬مبلغ املعاملة)‪.‬‬
‫م�ستوى(احل�سابات التحليلية)‪.‬‬ ‫ثانياً‪ -‬ق�س��م حقول احل�س��ابات العام��ة‪ :‬ويحتوي على‬
‫‪ ‬املجموع��ة الثاني��ة‪ :‬ح�س��ابات النتيجة(امل�رصوفات‬ ‫عدة حقول تخ�ص�ص للح�سابات العامة وعلى امل�ستوى‬
‫والإيرادات)‪.‬‬ ‫الثاين(ا�س��ماً ورقماً) ولكل من اجلان��ب املدين والدائن‬
‫‪ ‬املجموع��ة الثالث��ة‪ :‬ح�س��ابات مراك��ز الكل��ف‬ ‫ع��دا احلقل الأخ�ير‪ ،‬في�س��تعان ب��ه لتثبيت احل�س��ابات‬
‫(التكالي��ف)‪ :‬وتبد�أ من[‪ ]9-5‬وهي‪(:‬ح�س��اب مراكز‬ ‫الأخرى املتبقية والتي عاد ًة تكون قليلة احلركة‪.‬‬
‫الإنتاج‪ ،‬و�أعطي له ح�س��اب �إجمايل رقم[‪ ،]5‬ح�س��اب‬ ‫ج‪ -‬الدليل املحا�س��بي‪ :‬ه��و الهيكل العام للح�س��ابات‬
‫اخلدم��ات الإنتاجي��ة‪ ،‬و�أعطي له ح�س��اب �إجمايل[‪،]6‬‬ ‫الذي يفي ب�إحتياج��ات الوحدات الإقت�ص��ادية الالزمة‬
‫ح�س��اب اخلدم��ات الت�س��ويقية‪ ،‬و�أعط��ي ل��ه ح�س��اب‬ ‫كافة لتطبيق النظام املحا�سبي املوحد‪ ،‬وقد �أتبعت طريقة‬
‫�إجمايل رقم[‪ ،]7‬ح�ساب اخلدمات الإدارية‪ ،‬و�أعطي له‬ ‫الرتمي��ز الع�رشي للح�س��ابات‪� ،‬إذ �أعطي لكل ح�س��اب‬
‫ح�س��اب �إجمايل رقم[‪ ،]8‬مراكز اخلدمات الر�أ�سمالية‪،‬‬ ‫م��ن ح�س��ابات الدليل رق��م خا�ص به يختل��ف عن بقية‬
‫و�أعطي له ح�س��اب �إجمايل رقم[‪ ،)]9‬وتوزع على هذه‬ ‫�أنواع احل�س��ابات‪ ،‬ويت�ضمن هذا الدليل ثالثة جماميع من‬
‫املراك��ز (التي تق��وم بح�رص الوظائف الرئي�س��ة للوحدة‬ ‫احل�سابات وهي‪:‬‬
‫الإقت�صادية) ح�سابات الإ�ستخدامات املختلفة‪ ،‬وبذلك‬ ‫‪ ‬املجموعة الأوىل‪ :‬ح�سابات املركز املايل(املوجودات‬
‫تكون مراكز الكلف مبثابة حلقة و�ص��ل بني احل�س��ابات‬ ‫واملطلوب��ات‪ :‬وتت�ض��من ح�س��ابني �إجمالي�ين‬
‫املالية وح�س��ابات التكاليف للوحدة الإقت�صادية(النظام‬ ‫هما(املوج��ودات واملطلوب��ات)‪� ،‬إذ �أعطي للح�س��اب‬
‫املحا�سبي املوحد‪،287-285 ،13 12- :2011 ،‬‬ ‫الأول رقم[‪ ]1‬لأنه ح�ساب �إجمايل‪ ،‬وبعده ي�أتي ح�ساب‬
‫‪ ،)298-297‬وال�شكل(‪ )2‬يف الأدنى يبني ت�سل�سل‬ ‫عام يتكون من[‪ ]9-1‬مثل ح�س��اب املوجودات الثابتة‬
‫تبويب احل�سابات‪ ،‬وكما ي�أتي‪:‬‬ ‫ح�ساب عام[‪ ،]11‬وهذا يعني �إنه على امل�ستوى الثنائي‪،‬‬
‫ويتفرع منه ح�سابات م�ساعدة وتبد�أ كذلك من[‪]9-1‬‬
‫على ميني احل�س��اب العام‪ ،‬وهذا يعني �إنه على امل�س��توى‬
‫الثالثي مثل ح�ساب و�س��ائط نقل و�إنتقال[‪ ]114‬وهو‬
‫ح�س��اب م�س��اعد‪ ،‬ويتفرع منه ح�س��ابات فرعي��ة تبد�أ‬
‫من[‪ ]9-1‬على ميني احل�س��اب امل�س��اعد مثل ح�س��اب‬

‫‪199‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�شكل(‪ )2‬ت�سل�سل تبويب احل�سابات‬

‫* امل�صدر‪� :‬إعداد الباحثني‬

‫والإ�ستثمارات والأداة املرتجمة للأحداث الإقت�صادية‪،‬‬
‫الت��ي يتجلى هدفها يف معاجلة وتنظي��م املعلومات املالية‬
‫والإقت�ص��ادية على ال�ص��عد كافة(املحلي��ة‪ ،‬واالقليمية‪،‬‬
‫والدولية)‪.‬‬
‫ونتيج ًة ملتطلبات التطورات الإقت�صادية عرفت املمار�سة‬
‫املحا�س��بية تغ�يرات جذرية ملمو�س��ة يف خمتلف �أقطاب‬
‫العامل �أدت لعوملة املحا�س��بة‪ ،‬وم��ن �أجل تقريب وتوحيد‬
‫هذه املمار�س��ات‪ ،‬جاءت فكرة و�ضع �أ�س�س دولية ملهنة‬
‫املحا�س��بة‪� ،‬أدت بعد ذلك تدريجياً �إىل ن�ش��وء ما يعرف‬
‫بــ(معاي�ير املحا�س��بة الدولي��ة) )‪International‬‬
‫‪ )accounting Standard- IAS‬الت��ي‬
‫تهدف وب�لا جدال �إىل �إ�س��تعمال لغة حما�س��بية موحدة‬
‫تتجاوز الإختالفات يف تطبيق قواعد و�أ�س�س املعاجلات‬
‫‪ - 3‬خلفية نظرية عن معايري املحا�س��بة والإبالغ املايل‬
‫الدولية ‪IAS/IFRS‬‬
‫‌�أ‪-‬معاي�ير املحا�س��بة والإب�لاغ امل��ايل الدولي��ة ‪IAS/‬‬
‫‪ IFRS‬ون�ش�أتها‬
‫ُعرفت املحا�س��بة من��ذ ظهورها على �أنه��ا املنبع الوحيد‬
‫والأكي��د للمعلوم��ات التي ت�س��ـهم ب�ش��ـكل رئي�س يف‬
‫تر�ش��يد ق��رارات م�س��تخدميها‪ ،‬وتب��و�أت ه��ذه املكانة‬
‫بف�ضل خ�صو�صيات و�سمات تطورهـا الذي كان مالزماً‬
‫لتط��ور ال�ش��عوب واملجتمعات بال�ش��كل ال��ذي ي�ؤدي‬
‫�إلـ��ى تلبيـ��ة احتياجـاتهم مـ��ن املعلومات عل��ى تعددها‬
‫وتنوعها(�سعاد‪.)8 :2010،‬‬
‫ولق��د زادت �أهمية املحا�س��بة يف ظ��ل احتياجات عوملة‬
‫الإقت�ص��اد وعوملة �أ�س��واق املال ب�إعتباره��ا لغة الأعمال‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪200‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫معاجلة مو�ض��وعات حما�س��بية عامة �أو خا�صة وذلك طبقاً‬
‫للمب��ادئ والأع��راف املحا�س��بية املتفق عليه��ا واملقبولة‬
‫قب��و ًال عاماً" (عب��د الرحم��ن‪ ،)57 :1997 ،‬اما معايري‬
‫االب�لاغ امل��ايل الدولي��ة (‪IFRS International‬‬
‫‪)-Financial Reporting Standard‬‬
‫فتعني جمموعة املعايري ال�صادرة عن جمل�س معايري املحا�سبة‬
‫‪International‬‬ ‫الدولي��ة(‪accounting‬‬
‫‪ ، )Standard Board- IASB‬وت�ستبدل معايري‬
‫املحا�س��بة الدولي��ة ‪ ))IAS‬وتلغ��ى لتحل حمله��ا معايري‬
‫االب�لاغ امل��ايل الدولي��ة (‪ )IFRS‬تدريجي��اً(‪Antill‬‬
‫‪.)and Lee, 2008: 4‬‬
‫وميك��ن تلخي���ص �أب��رز االختالف��ات ب�ين (‪)IAS‬‬
‫و(‪ )IFRS‬بالآتي(يا�سني‪:)18 :2017 ،‬‬
‫�أوالً‪ -‬ت�ش�ير (‪ )IAS‬اىل معايري املحا�سبة الدولية‪ ،‬بينما‬
‫ت�شري(‪ )IFRS‬اىل معايري االبالغ الدولية‪.‬‬
‫ثاني��اً‪-‬مت ا�ص��دار (‪ )IAS‬للف�ترة (‪،)2001-1973‬‬
‫بينم��ا (‪ )IFRS‬ا�ص��درت اعتب��اراً م��ن (‪ )2001‬واىل‬
‫يومنا هذا‪.‬‬
‫ثالثاً‪ -‬مت ا�ص��دار (‪ )IAS‬من قبل جلنة املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة‪ ، IASC‬بينما(‪ )IFRS‬من قبل جمل�س معايري‬
‫املحا�سبية الدولية ‪.)IASB‬‬
‫رابع��اً‪ -‬تُع��د (‪ )IFRS‬متممة للمعايري ال�س��ابقة‪ ،‬وعند‬
‫وجود تعار�ض واختالفات ب�ين مبادئ بع�ض املعايري ف�إن‬
‫‪ ))IFRS‬تلغي املعيار ال�سابق وت�ستبدله مبعيار �آخر‪.‬‬
‫وميكن القول‪� ،‬إن وجود معايري حما�سبية (لكونها مرجع‬
‫ر�س��مي حما�سبي وحيد معرتف به دولياً ومطبق يف العديد‬
‫من دول العامل) يعزز من دقة وموثوقية وجودة املعلومات‬
‫ضال عن اتاحة ال�شفافية وامل�صداقية و�سهولة‬‫املحا�سبية‪ ،‬ف� ً‬
‫القراءة جلميع امل�س��تفيدين‪ ،‬مع وجود �ض��بط يف �إر�س��اء‬
‫املحا�س��بية‪ ،‬وتوفري قاعدة واحدة لق��راءة القوائم املالية‬
‫ملختل��ف ال��شركات من خمتلف البل��دان وتزيد الثقة يف‬
‫املعلوم��ات الت��ي حتتويها لت��دارك الإنحراف��ات ب�إتخاذ‬
‫الإجراءات الت�صحيحية املنا�سبة يف الوقت الالزم‪.‬‬
‫وقد �أطلقت الأدبيات تعريفات كثرية عن معايري املحا�سبة‬
‫عرفت ب�أنها "بيانات كتابية ي�ص��درها جهاز‬ ‫الدولية‪ ،‬فقد َّ‬
‫�أو هيئة تنظيمية حما�س��بية ر�س��مية كانت ام مهنية تتناول‬
‫تنظيم اال�سلوب املنا�س��ب لتحديد وقيا�س عر�ض عن�رص‬
‫حمدد من عنا�رص القوائم املالية للوحدة االقت�صادية وذلك‬
‫لأغرا���ض حتدي��د نتائج الأعم��ال وبيان��ات املركز املايل‬
‫لتل��ك الوح��دة بدرجة منا�س��بة من الدقة واملو�ض��وعية"‬
‫عرفت ب�أنه��ا " قواعد لقيا�س‬‫(جن��م‪ ،)24:2009،‬كما َّ‬
‫العملي��ات الإقت�ص��ادية واالف�ص��اح عن ن�ش��اط الوحدة‬
‫الإقت�ص��ادية ومركزه��ا امل��ايل لتوحيد العمل املحا�س��بي‬
‫للعمليات والأح��داث على امل�س��توى املحلي او الدويل‬
‫مما يجع��ل الك�ش��وفات املالية قابلة للمقارن��ة والفهم من‬
‫قب��ل الأط��راف ذات العالق��ة"‪( ،‬كن��دوري‪:2012 ،‬‬
‫وعرف��ت كذلك من قبل جلنة معايري املحا�س��بة‬ ‫‪َّ ،)261‬‬
‫الدولي��ة (‪International Accounting‬‬
‫‪ )Standards Committee- IASC‬ب�أنه��ا‬
‫"عبارة عن قواعد �إر�ش��ادية ي�ستند �إليها املهنيون لدعم‬
‫اجتهاده��م وا�س��تلهام حكمهم املهن��ي‪ ،‬ولكنها ال تلغي‬
‫احلكم �أو االجتهاد‪� ،‬إمنا هي و�ص��ف مهني رفيع امل�ستوى‬
‫للممار�سات املهنية املقبولة قبو ًال عاماً‪ ،‬وتهدف �إىل تقليل‬
‫درج��ة االخت�لاف يف التعب�ير �أو املمار�س��ة يف الظروف‬
‫املت�ش��ابهة‪ ،‬وتعتم��د ك�إط��ار ع��ام لرف��ع نوعي��ة وكفاءة‬
‫العم��ل الفني ولتحديد طبيعة وعمق امل�س���ؤولية املهنية"‪،‬‬
‫وعرف��ت �أي�ض��اً ب�أنها"‬
‫(ال��راوي‪َّ ،)46-45 :1995 ،‬‬
‫جمموعة من الأ�س�س وال�ض��وابط والتوجيهات ت�ستهدف‬

‫‪201‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫وزيادة درجة قبولها‪.‬‬
‫ثاني��اً‪� -‬أن توفر توجيهات للقيا�س واالعرتاف للعملية او‬
‫احلدث‪.‬‬
‫ثالث��اً‪� -‬أن تف�ص��ح ع��ن الأداء املايل للوحدة الإقت�ص��ادية‬
‫مل�ستخدمي الك�شوفات املالية‪.‬‬
‫رابع��اً‪ -‬تقوم على معاجلة العمليات املحا�س��بية من خالل‬
‫مبادئ حما�سبية متطابقة(�إطار ت�صوري) ولي�س قواعد‪.‬‬
‫خام�س��اً‪ -‬تعتمد على مقاربة تعك�س الواقع الإقت�ص��ادي‬
‫للأحداث على ح�ساب �شكلها القانوين‪.‬‬
‫�ساد�س��اً‪ -‬تويل �أهمية كبرية للمالحق كعن�رص �أ�س��ا�س من‬
‫عنا�رص القوائم املالية‪.‬‬
‫�سابعاً‪ -‬تعتمد مبد�أ �أولوية امليزانية على ح�ساب النتائج‪.‬‬
‫ثامن��اً‪ -‬تعتمد مفهوم القيمة العادل��ة للتمكني من التقدير‬
‫اجليد للو�ضع احلقيقي للوحدة الإقت�صادية‪.‬‬
‫تا�س��عاً‪ -‬تعتمد مفهوم القيم��ة العادلة به��دف معرفة �أثر‬
‫عن�رص الزمن يف عملية تقييم املوجودات واملطلوبات‪.‬‬
‫عا�رشاً‪ -‬ت�أخذ بعني الإعتبار قيا�س اخل�س��ارة والتناق�ص يف‬
‫قيمة املوجودات‪.‬‬
‫�أح��د ع�رش‪ -‬تطبيقها يكون ب�أثر رجعي‪� ،‬أي كما لو كانت‬
‫املعايري مطبقة منذ ن�ش�أة الوحدة الإقت�صادية‪.‬‬
‫ج‪ -‬مزاي��ا وحمددات تطبي��ق معايري املحا�س��بة والإبالغ‬
‫املايل الدولية ‪IAS/IFRS‬‬
‫ال يختلف �أثن��ان على املزايا واملنافع املتحققة نتيج ًة لتبني‬
‫معايري املحا�س��بة والإبالغ امل��ايل الدولية ‪IAS/IFRS‬‬
‫للمن�ش�آت ومل�ستخدمي القوائم املالية وحتى ملهنة املحا�سبة‬
‫ب�ش��كل عام‪ ،‬وميكن �إجمال هذه املزايا بالآتي(ابو ن�صار‪،‬‬
‫بال �سنة ن�رش‪ )3-2 :‬و(طيبي ورينوبة‪-506 :2014 ،‬‬
‫‪ )507‬و(ال�شحادة وال�سليحات‪:)43-42 :2015 ،‬‬
‫�أوالً‪ -‬التوافق املحا�س��بي‪ :‬ويعني الإحت��كام �إىل جمموعة‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املمار�س��ات املحا�س��بية‪ ،‬وال��ذي يقل��ل بالنتيجة حاالت‬
‫الغ�ش والتالعب املحتملة بني طوائف املحا�سبني‪.‬‬
‫ب‪� -‬أهمي��ة وخ�ص��ائ�ص معايري املحا�س��بة والإبالغ املايل‬
‫الدولية ‪IAS/IFRS‬‬
‫تكم��ن �أهمية معاي�ير املحا�س��بة والإبالغ امل��ايل الدولية‬
‫‪ IAS/IFRS‬و�إيجابي��ات تطبيقه��ا ك�أ�س��ا�س لإعداد‬
‫القوائ��م املالية على ال�ص��عيد الدويل‪ ،‬يف متتعه��ا بالقبول‬
‫ال��دويل والإعرتاف بها عاملياً‪ ،‬عالو ًة عل��ى �أنها تزيد من‬
‫ثق��ة املتعاملني يف الأ�س��واق املالي��ة الدولية جت��اه القوائم‬
‫املالية‪ ،‬وت�سمح ب�إجراء املقارنات على عدد من الوحدات‬
‫الإقت�ص��ادية وتقدمي الواقع الإقت�ص��ادي ع��ن تعامالتها‪،‬‬
‫�أ�ضف �إىل توافر جما ًال لغوياً م�شرتكاً للمحا�سبة التي تعالج‬
‫كل العمليات لإكتم��ال معايريها �أكرث من �أي مرجع �آخر‬
‫وتوافقها مع التطورات الإقت�ص��ادية ب�إ�س��تمرار‪ ،‬و�أخرياً‬
‫ت�ؤدي �إىل حت�س�ين ج��ودة املعلومات الت��ي ينتجها النظام‬
‫املحا�س��بي بتوفريها ملعايري حما�س��بة دولية موحدة ت�س��مح‬
‫ب�إع��داد قوائم مالية موحدة لل�رشكات متعددة اجلن�س��ية‪،‬‬
‫كم��ا ت�س��هل مهمة م�ص��الح ال�رضائ��ب يف خمتلف الدول‬
‫نظراً للتن�س��يق يف تطبيق �أ�س��اليب الإعرتاف بالإيرادات‬
‫والتكاليف(كتو�ش‪.)273 :2014 ،‬‬
‫ام��ا اخل�ص��ائ�ص الأ�س��ا�س الواج��ب توافره��ا يف ه��ذه‬
‫املعايري حت��ى حتقق الفائدة من وجوده��ا فيمكن �إيجازها‬
‫بالآت��ي(‪ )Rogero,1998:177‬و(فهي��م وعادل‪،‬‬
‫‪:)244 :2014‬‬
‫�أوالً‪ -‬ان تك��ون مكتوب��ة ب�ش��كل وا�ض��ح وقابلة للفهم‬
‫ومبادئها قابلة للتطبيق‪ ،‬و�أن تتميز باملرونة والقابلية على‬
‫التغيري والتعديل وفق الظروف االقت�صادية وامل�ستجدات‬
‫الت��ي تط��ر�أ يف بيئ��ة االعم��ال الدولي��ة نتيج�� ًة للبدائ��ل‬
‫واخليارات التي حتتويها والتي تهدف �إىل ت�سهيل تطبيقها‬
‫‪202‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪. IFRS‬‬
‫خام�س��اً‪ -‬يكفل تبني‪ IAS/IFRS‬على النهو�ض مبهنة‬
‫املحا�س��بة يف الدول التي ال يوجد لـديها معـايري حما�س��بية‬
‫خا�ص��ة بها‪� ،‬إذ تتميز‪ IAS/IFRS‬ب�أنهـا و�ضـعت بنـا ًء‬
‫علـى ظـروف واحتياجات معظم الدول ومل تكن موجهة‬
‫اىل دول حم��ددة‪ ،‬كما انها متتاز بقبوله��ا وتبنيها مـن قبـل‬
‫العدي��د من دول العامل‪ ،‬مما ي�س��هل بالت��ايل مقارنة القوائم‬
‫املالية املعدة بناء عليها ملن�ش�آت من دول خمتلفة‪.‬‬
‫�ساد�س��اً‪ -‬تخفي���ض كلف��ة معاجل��ة البيانات املحا�س��بية‪:‬‬
‫وذلك اي�ض��اً عن طريق توحيد اال�س���س اخلا�ص��ة ب�إعداد‬
‫القوائ��م املالي��ة‪� ،‬إذ ان الأ�س���س املختلف��ة تكل��ف متخذ‬
‫الق��رار بتكاليف ا�ض��افية ملعاجلة ه��ذه القوائم التي ميكن‬
‫اال�ستغناء عنها عند ا�ستعمال ‪.IAS/IFRS‬‬
‫م��ن جان��ب �آخ��ر ف���إن تطبي��ق ‪ IAS/IFRS‬يتعر�ض‬
‫ملجموعة حمددات‪ ،‬يتجلى �أهمها بالآتي(حمد‪:2013 ،‬‬
‫‪:)345‬‬
‫�أوالً‪ -‬الطبيع��ة املعق��دة الت��ي ت�ص��اغ به��ا بع���ض املعايري‬
‫املحا�سبية مثل املعايري املرتبطة باال�ستثمارات وامل�شتقات‬
‫والأدوات املالي��ة واملعاي�ير املرتبط��ة بالقيم��ة العادل��ة‬
‫عموماً‪.‬‬
‫ثاني��اً‪ -‬يك��ون الهدف م��ن التقارير املحا�س��بية يف بع�ض‬
‫الدول هو ح�س��اب الرب��ح ال�رضيبي �أو انت��اج معلومات‬
‫ت�ساعد املخطط القومي على اعداد البيانات القومية التي‬
‫ت�س��اعد يف التخطيط واتخ��اذ القرارات على امل�س��توى‬
‫القومي‪.‬‬
‫ثالث��اً‪ -‬قناع��ة امل�س��تثمرين وم�س��تخدمي القوائ��م املالية‬
‫الآخري��ن باملعاي�ير املحا�س��بية الوطنية‪ ،‬وق��د تكون هذه‬
‫القناع��ة يف حقيقته��ا تع��ود امل�س��تثمرين وم�س��تخدمي‬
‫القوائم املالية على املعايري املحا�س��بية الوطنية �إىل الدرجة‬
‫‪203‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫واحدة من املعايري يف تطبيق املحا�س��بة وممار�س��اتها‪ ،‬على‬
‫�أن حتظى هذه املعايري بقبول عام‪ ،‬ومن �ش���أن هذا التوافق‬
‫تكوين م�سار �ش��امل لإر�شاد املحا�س��بني يف �إقت�صاديات‬
‫املن�ش���آت ولتوجيه التنظيمات والنظم املحا�سبية املختلفة‬
‫ب�ين البلدان‪ ،‬وم��ن �أجل �إحداث الإن�س��جام ب�ين النظم‬
‫املحا�س��بية وتقلي�ص الف��روق والإختالف��ات والثغرات‬
‫املوجودة بينها �أو جعل هذه الفروق يف م�ستوى معقول‪.‬‬
‫ثاني��اً‪ -‬القابلية للمقارن��ة‪ :‬نظراً لتوحيد �أ�س���س وطرائق‬
‫املعاجلات املحا�سبية ف�إن النتيجة املبا�رشة لذلك هي قابلية‬
‫القوائ��م املالية التي �أعدت على ه��ذا النحو للمقارنة من‬
‫قبل م�س��تخدميها واملفا�ضلة بينها �إ�س��تناداً �إىل مدركات‬
‫وا�ض��حة‪ ،‬وبالتايل �ض��مان �س�لامة �إتخاذ القرارات من‬
‫جانب الإعتم��اد على معلومات حما�س��بية ومالية متماثلة‬
‫و�صحيحة وموثوقة‪.‬‬
‫ثالث��اً‪ -‬تلبية متطلب��ات املمولني املحلي�ين والدوليني‪� :‬إذ‬
‫�إن املن�ش���آت ال ميكن �أن تعتمد على نف�س��ها دون غريها‪،‬‬
‫فقد حتتاج �إىل ممولني للتو�سع يف عملياتها و�أن�شطتها‪ ،‬وال‬
‫ميكن للم�ؤ�س�س��ات التمويلية �أن تقوم مبنح قرو�ض اال يف‬
‫�ض��وء درا�س��ة وافية للقوائم املالية للمن�ش�أة التيب حتتاج‬
‫�إىل موارد مالية‪ ،‬وال ميكن �أن تكون هذه الدرا�س��ة اال يف‬
‫�ضوء قوائم مالية قد �أعدت وفق معايري حما�سبية موحدة‪.‬‬
‫رابع��اً‪ -‬الول��وج �إىل الأ�س��واق املالي��ة الدولي��ة‪� :‬إذ تقوم‬
‫املن�ش�آت حالياً باملناف�س��ة على الولوج �إىل الأ�سواق املالية‬
‫الدولي��ة لإدراج �أ�س��همها على م�س��توى دويل وتداوله‬
‫ب�رسع��ة كب�يرة م�س��تفيدة بذل��ك من و�س��ائل الإت�ص��ال‬
‫احلديثة والتحرر من القيود املثبطة للإ�ستثمار والتمويل‪،‬‬
‫وال ميكن للمن�ش�آت حتقيق ذلك اال بالإلتزام ب�رشوط دنيا‬
‫يجب التقيد بها حتى يُ�سمح لها ب�إدراج ا�سهمها يف هذه‬
‫الأ�س��واق‪ ،‬منها الإف�ص��اح املايل بنا ًء على �إحرتام‪IAS/‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ه��ذه اللجن��ة �إىل الوج��ود يف‪ 1973/6/29‬كثم��رة‬ ‫الت��ي ي�ص��عب فيها حتول اولئ��ك امل�س��تخدمني اىل قراءة‬
‫للإتفاقي��ات التي عقدت بني اجلمعيات املحا�س��بية املهنية‬ ‫قوائ��م مالية �أعدت ب�إ�س��تخدام طرائق حما�س��بية غري التي‬
‫لع�رش دول هي(�أ�سرتاليا‪ ،‬كندا‪ ،‬املانيا‪ ،‬فرن�سا‪ ،‬املك�سيك‪،‬‬ ‫تعودوا عليها‪.‬‬
‫الياب��ان‪ ،‬هولن��دا‪ ،‬اململكة املتح��دة‪� ،‬إيرلن��دا‪ ،‬الواليات‬ ‫رابعاً‪-‬م�شكالت الرتجمة‪ ،‬معايري املحا�سبة الدولية ت�صدر‬
‫املتحدة الأمريكية) (‪ )Hanes,1980:1‬وهي منظمة‬ ‫باللغة االجنليزية ومب�ص��طلحات حما�سبية اجنليزية متعارف‬
‫م�ستقلة تهدف �إىل �إعداد معايري ميكن �إ�ستخدامها من قبل‬ ‫عليها‪ ،‬وتكمن ال�ص��عوبة هنا يف �أن الرتاجم قد ت�ص��ل �إىل‬
‫الوحدات الإقت�صادية لدى �إعداد القوائم املالية يف جميع‬ ‫مقابل امل�صطلح من اللغة الوطنية ولكن امل�صطلح الوطني‬
‫�أنح��اء العامل(عالوي و�آخ��رون‪ )86 :2013 ،‬ومقرها‬ ‫قد ال يعك�س نف�س امل�ض��مون املق�صود يف معايري املحا�سبة‬
‫العا�ص��مة الربيطانية‪( ،‬وت�س��عى هذه اللجنة منذ ن�ش���أتها‬ ‫الدولية‪ ،‬وبالتايل تفقد عملية الرتجمة فاعليتها‪.‬‬
‫وحتى اعادة هيكلتها يف �س��نة ‪� )2001‬إىل �صياغة ون�رش‬ ‫وي�ض��يف الباحث��ون �إىل ما �س��بق حمددات �أخ��رى ترتكز‬
‫املعاي�ير املحا�س��بية الدولي��ة واحلث على جعله��ا مقبولة‬ ‫يف االفتق��ار لوجود نظ��م قانونية تل��زم �أو تنظم االمتثال‬
‫وقابل��ة للتطبي��ق عل��ى امل�س��توى العامل��ي‪ ،‬والعمل على‬ ‫لـ‪ IAS/IFRS‬واالحاطة بتحديثاتها امل�س��تمرة‪ ،‬ف� ً‬
‫ضال‬
‫حت�س�ين الت�رشيعات والقوانني واملبادئ املحا�سبية لعر�ض‬ ‫عن حمدودية فعالية الهيئات املهنية وجودة التعليم ب�ص��فة‬
‫القوائ��م املالية‪ ،‬مع حتقيق اكرب ق��در ممكن من التوافق بني‬ ‫عامة والتعليم املحا�س��بي ب�صفة خا�صة لتبنيها‪� ،‬إىل جانب‬
‫املمار�سات املحا�س��بية بني الدول املختلفة ب�شكل ي�سمح‬ ‫م�شكالت نق�ص املتخ�ص�صني والفنيني امل�ؤهلني واملدربني‬
‫ض�لا عن طرح افكار‬ ‫باجراء املقارنة بني القوائم املالية‪ ،‬ف� ً‬ ‫على تنفيذ تلك املعايري وارتفاع تكلفة التطبيق‪.‬‬
‫حما�س��بية ميك��ن تبنيها وا�ص��دارها كمعاي�ير دولية خدمة‬ ‫د‪ -‬املنظم��ات املهني��ة التي تُعنى بتطوير معايري املحا�س��بة‬
‫لل�صالح العام (القا�ضي‪.)36 :2000 ,‬‬ ‫واالبالغ املايل الدولية ‪IAS/IFRS‬‬
‫وقد ا�صدرت اللجنة (‪ )41‬معيار حما�سبي دويل (‪)IAS‬‬ ‫�أوالً‪ -‬جلن��ة املعايري املحا�س��بية الدولية‪ :IASC‬ظهرت‬
‫قبل ان تتم اعادة هيكلتها‪ ،‬وت�ض��م ع�ضوية اللجنة جميع‬
‫املنظم��ات املهنية املحا�س��بية االع�ض��اء يف االحتاد الدويل‬
‫للمحا�س��بني (‪ )IFAC‬والت��ي يبل��غ عدده��ا (‪)143‬‬
‫جمعي��ة مهني��ة تابعة ل��ـ(‪ )103‬دولة‪ ،‬ويف �س��نة‪1997‬‬
‫انبثق عن هذه اللجنة جلنة فرعية �سميت بـ(اللجنة الدائمة‬
‫للتف�س�يرات ‪Standing Interpretation‬‬
‫‪ ( )Committee - SIC‬وه��ي اجله��ة الوحيدة‬
‫املخولة بتف�سري معايري املحا�سبة الدولية (جربوع وحل�س‪،‬‬
‫‪.)53 :2002‬‬
‫ام��ا الهيئ��ات املرتبط��ة ب��ـ‪ IASC‬فه��ي جمل���س جلن��ة‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪204‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫العامل ليواكب التطور العاملي احلا�صل يف كربيات الدول‪،‬‬
‫مما �شجع على تطوير وحت�سني القواعد املحا�سبية العراقية‬
‫ال�ص��ادرة قبل �سنة‪ 2003‬والتي عدت مبثابة الطرائق �أو‬
‫الو�سائل التي �أن�ش��ئت من �أجل تطبيق املفاهيم املحا�سبية‬
‫الرئي�س��ة وذل��ك لتوفريها �إطاراً منظماً ومتما�س��كاً لن�رش‬
‫البيانات املحا�س��بية لنتائ��ج �أعمال الوحدة االقت�ص��ادية‬
‫ومركزه��ا امل��ايل‪ ،‬وو�ض��عت م��ن قب��ل جمل���س املعاي�ير‬
‫املحا�س��بية والرقابية العراقي (ب�صفته اجلهة امل�س�ؤولة عن‬
‫�إ�صدار املعايري والقواعد املحا�سبية والتدقيقية) عن طريق‬
‫�إ�ص��داره جمموعة من القواعد املحا�سبية العراقية التي بلغ‬
‫عدده��ا(‪ )14‬قاعدة‪ ،‬و�أدل��ة التدقيق العراقي��ة التي بلغ‬
‫عددها(‪ )7‬دليل يف �أثناء ال�س��نوات املمتدة من(‪1993‬‬
‫ولغاي��ة ‪ ،)2017‬معتمداً يف ذلك على معايري املحا�س��بة‬
‫والتدقيق الدولية بهدف الإرتقاء مبهنة املحا�سبة والتدقيق‬
‫ورفع امل�ستوى املهني للقائمني بها‪.‬‬
‫وم��ن مقارن��ة معاي�ير املحا�س��بة والإبالغ امل��ايل الدولية‬
‫م��ع القواع��د املحا�س��بية العراقية �س��ارية املفع��ول لغاية‬
‫�س��نة‪ 2016‬يت�ض��ح ان عدد معاي�ير املحا�س��بة الدولية‬
‫(‪ )IAS‬النافذة بلغ(‪ )25‬معيار‪ ،‬اما معايري االبالغ املايل‬
‫الدولي��ة (‪ )IFRS‬فقد بلغ عددها(‪ )16‬معيار‪ ،‬يف حني‬
‫�أن القواعد املحا�سبية العراقية ال�صادرة عن جمل�س املعايري‬
‫املحا�س��بية والرقابية العراقية هي (‪ )14‬قاعدة حما�س��بية‪،‬‬
‫ت�ض��م ب�ين طياتها قاعدة حما�س��بية ال يوجد م��ا يقابلها يف‬
‫م�سمى املعايري الدولية هي(القاعدة ‪� )12‬إذ ان املتطلبات‬
‫املوج��ودة يف ه��ذه القاعدة ه��ي جزء من املعي��ار الدويل‬
‫‪ IAS 16‬واملو�سوم (املمتلكات وامل�صانع واملعدات)‪.‬‬
‫وعليه‪ ،‬يت�ض��ح ان هنالك احداثاً مالية واقت�ص��ادية مل ترد‬
‫لها ار�ش��ادات او معاجلات يف �أغلب القواعد املحا�س��بية‬
‫العراقي��ة كونه��ا مل تتح��دث لتواك��ب التطور ال�س��نوي‬
‫‪205‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫املعاي�ير املحا�س��بية الدولي��ة(‪International‬‬
‫‪،)accounting Standard Board- IASB‬‬
‫املجموعة اال�ست�شارية ‪،Consultative Group‬‬
‫املجل���س اال�ست�ش��اري ‪،Advisory Council‬‬
‫جلن��ة التف�س�يرات الدائم��ة (‪SIC) Standing‬‬
‫‪ ،Interpretation Committee‬جمموع��ة‬
‫العم��ل اال�س�تراتيجي ‪Strategy working‬‬
‫‪.party‬‬
‫ثاني��اً‪ -‬جمل�س معايري املحا�س��بية الدولي��ة(‪ :)IASB‬هو‬
‫جمل���س مهني لو�ض��ع املعاي�ير الدولي��ة ومق��ره يف لندن‬
‫ويكون م�س���ؤو ًال عن �إ�ص��دار وتطوير املعاي�ير وقد جاء‬
‫نتيج��ة �إع��ادة هيكل��ة ـ‪ IASC‬يف �س��نة‪ 2001‬حت��ت‬
‫م�سمى لتتو�سع م�س���ؤولياته ويُعنى ب�إلغاء وتعديل املعايري‬
‫ضال عن تف�سرياتها‬‫ال�سابقة (م�س��عود‪ ،)20 :2015 ،‬ف� ً‬
‫وحتى يتم تعديلها او �سحبها وا�ستحداث معايري جديدة‬
‫ت�س��مى مبعايري االبالغ املايل الدولي��ة(‪ )IFRS‬وكذلك‬
‫ا�س��تبدال التف�س�يرات ال�ص��ادرة ع��ن اللجن��ة الدائم��ة‬
‫للتف�س�يرات ‪ SIC‬بتف�س�يرات جدي��دة و�ص��ادرة ع��ن‬
‫جلن��ة جديدة ه��ي جلنة تف�س�يرات االبالغ امل��ايل الدولية‬
‫‪International Financial Reporting‬‬
‫‪)Interpretation Committee (IFRIC‬‬
‫وعندم��ا يذكر امل�ص��طلح (‪ )IFRS‬فيق�ص��د ب��ه معايري‬
‫املحا�س��بة الدولي��ة وتف�س�يراتها ومعاي�ير االب�لاغ املايل‬
‫وتف�س�يراتها ()‪IAS,SIC,IFRS and IFRIC‬‬
‫‪.)(Ankarath et al,2010: 4‬‬
‫هـ‪ -‬معايري املحا�سبة والإبالغ املايل الدولية وانعكا�ساتها‬
‫يف البيئة العراقية‬
‫�أدى التغ�ير ال�سيا�س��ي يف جمهوري��ة الع��راق بع��د‬
‫�س��نة‪� 2003‬إىل �إنفتاح وا�س��ع يف البيئة االقت�صادية على‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫اجلمي��ع ويف مقدمتهم الأكادميي�ين املحرتفني العاملني يف‬
‫امل�ؤ�س�سات التعليمية (كونهم �أهل الإخت�صا�ص يف البلد)‬
‫للقيام بواجباتهم يف �إعداد وتخريج الكفاءات املحا�سبية‬
‫الق��ادرة عل��ى الإ�س��هام الفاع��ل يف حتقيق م�س��تلزمات‬
‫تكيي��ف النظام املحا�س��بي املوحد وف��ق ‪IAS/IFRS‬‬
‫‪ ،‬ل��ذا ب��ات م��ن ال��ضروري تطوي��ر قابلي��ات املالكات‬
‫التدري�سية املخت�ص��ة يف حقل املحا�سبة وحت�سني م�ستواها‬
‫العلمي وحتفيزه��ا على تعميق معرفته��ا العامة بالتغريات‬
‫احلا�صلة يف هذا احلقل وفكره املحا�سبي عموماً ومعايريه‬
‫خ�صو�صاً‪ ،‬لتقدمي �ض��مانة فاعلة يف حتقيق الأداء الأف�ضل‬
‫وي�ؤكد على الدور املحا�س��بي يف توفري معلومات مالئمة‬
‫لإتخاذ القرارات الإقت�صادية واملالية املختلفة‪.‬‬
‫�إذ �سيتم قلب الإجراءات املحا�سبية �إىل �إجراءات متوافقة‬
‫املحور الثالث‬
‫اجلانب التطبيقي‬
‫يت�ض��من هذا املحور عر�ض��اً لتحليل البيان��ات و�إختبار‬
‫فر�ض��يات البح��ث و�إ�س��تعرا�ض �أب��رز النتائ��ج التي مت‬
‫التو�ص��ل اليه��ا‪ ،‬ع��ن طريق �إع��داد �إ�س��تمارة �إ�س��تبانة‬
‫وزعت على عينة قوامها(‪ )50‬مفردة مت �إ�سرتداد(‪)40‬‬
‫مفردة وبن�س��بة(‪ ،)% 88‬كما مت �إ�س��تخدام الأ�سلوب‬
‫الع�ش��وائي يف �إختي��ار هذه العين��ة من جمتمع الدرا�س��ة‬
‫ال��ذي تكون من عدد من �أ�س��اتذة اجلامع��ات والعاملني‬
‫يف ع��دد من امل�ؤ�س�س��ات احلكومي��ة ب�إ�س��تخدام برجمية‬
‫‪SPSS (Statistical Package for Social‬‬
‫‪ )Sciences‬لتحليل البيانات والتو�صل �إىل النتائج‪،‬‬
‫ولقد ت�ألفت الإ�س��تبانة الإح�ص��ائية املوزعة من جز�أين‪،‬‬
‫هما‪:‬‬
‫‪ - 1‬اجلزء الأول‪ :‬ويتكون من عدة �أ�سئلة تتعلق بـ(‪)3‬‬
‫متغريات و�صفية وهي(ا�س��م امل�ؤ�س�سة‪ ،‬امل�ؤهل العلمي‪،‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫احلا�ص��ل يف املعاي�ير الدولي��ة‪ ،‬مم��ا يتطلب �إع��ادة النظر‬
‫مب�ضمون تلك القواعد لتواكب مثيلتها ومبا يحقق الهدف‬
‫من �إن�شائها‪.‬‬
‫‪ - 4‬منظومة التعليم وتكييف النظام املحا�س��بي املوحد‬
‫وفق ‪IAS/IFRS‬‬
‫لي�س من ال�سهولة مبكان �إخ�ضاع النظام املحا�سبي املوحد‬
‫املعتمد يف العمل املحا�س��بي ملتطلبات وتوجهات ‪IAS/‬‬
‫‪ IFRS‬بني ليلة و�ضحاها‪ ،‬وذلك ب�سبب املوروث القدمي‬
‫يف تطبيق املفاهيم ال�س��ابقة‪ ،‬و�صعوبة التعامل مع من�ش�آت‬
‫القطاع العام بذات �أ�س��لوب التعامل مع من�ش�آت القطاع‬
‫اخلا�ص من ناحية خمرجات النظام املحا�سبية‪� ،‬أ�ضف �إىل �أن‬
‫تطبي��ق هذه املعايري يحتاج �إىل جهود كبرية ب�رشية ومالية‪،‬‬
‫م��ع ‪ ،IAS/IFRS‬كذلك احلاج��ة �إىل ت�أهيل وتدريب‬
‫مكثفني للم��وارد الب�رشية‪ ،‬والنظرة ال�س��يادية �إىل النظام‬
‫املحا�سبي املوحد(وبقية النظم املالية واملحا�سبية املعتمدة)‬
‫ب�إعتباره جزء من هيبة الدولة‪ ،‬عالو ًة على ما ميكن مل�س��ه‬
‫م��ن عوائ��ق تتمثل يف ع��دم منا�س��بة تطبيق ه��ذه املعايري‬
‫للبيئ��ات املحلية (اجلعارات‪ ،)29 :2014 ،‬اال �إن ذلك‬
‫�س��ي�ؤدي �إىل �إنع��زال م�ض��مون النظام املحا�س��بي املوحد‬
‫وعدم م�س��ايرته للتجديدات والتعديالت احلا�ص��لة وفق‬
‫‪ IAS/IFRS‬مما يجعل �س�يره يكون يف �شكل احادي‬
‫ومنع��زل عن باق��ي النظم املحا�س��بية املعتم��دة يف العامل‪،‬‬
‫الأمر الذي بالنتيجة النهائية �إىل الت�ش��كيك يف م�صداقية‬
‫معلومات��ه املالي��ة وعدم �إجاب��ة خمرجاته عل��ى �إحتياجات‬
‫الأطراف امل�ستفيدة كافة‪.‬‬
‫ولتج��اوز ه��ذه العقبة‪ ،‬يج��د الباحثون �إن ب��ذل اجلهود‬
‫لتكيي��ف النظ��ام املحا�س��بي املوح��د و�إعادة بن��اءه وفق‬
‫متطلب��ات ‪ IAS/IFRS‬تُع��د م�س���ؤولية يتقا�س��مها‬
‫‪206‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ب‌‪ -‬املحور الث��اين‪� :‬أهمية الت�أهي��ل العلمي واالكادميي‬
‫يف تعزي��ز دور املنظومة التعليمية لبناء النظام املحا�س��بي‬
‫املوحد وفق ‪ ،IAS/IFRS‬وتكون من(‪ )6‬فقرات‪.‬‬
‫وق��د كان��ت الإجابات عل��ى كل فقرة مكون��ة من (‪)5‬‬
‫�إجاب��ات‪� ،‬إذ �إن الدرج��ة(‪ )5‬تعن��ي مواف��ق ب�ش��دة‪،‬‬
‫والدرجة(‪ )1‬تعني غري موافق ب�ش��دة‪ ،‬واجلدول(‪ )1‬يف‬
‫الأدنى ي�صور ت�صنيف الإجابات‪ ،‬وكما ي�أتي‪:‬‬
‫التخ�ص�ص الأكادميي‪� ،‬سنوات اخلربة)‪.‬‬
‫‪ - 2‬اجل��زء الثاين‪ :‬يتن��اول دور منظومة التعليم العايل‬
‫يف �إع��ادة بن��اء النظ��ام املحا�س��بي املوحد وف��ق معايري‬
‫املحا�س��بة والإبالغ املايل الدولي��ة ‪ ،IAS/IFRS‬ومت‬
‫تق�سيمه على حمورين وكالآتي‪:‬‬
‫�أ‌‪ -‬املح��ور الأول‪� :‬رضورة اعادة بناء النظام املحا�س��بي‬
‫املوحد وفق ‪ ، IAS/IFRS‬وتكون من(‪ )9‬فقرات‪.‬‬

‫اجلدول (‪ )1‬ت�صنيف الإجابات‬

‫الت�صنيف‬ ‫موافق ب�شدة‬ ‫موافق‬ ‫حمايد‬ ‫غري موافق‬ ‫غري موافق ب�شدة‬
‫الدرجة‬ ‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫ح�ص��لت ن�س��بة الإتفاق بني املحكمني(‪� )75%‬أو �أكرث‬
‫ميكن ال�شعور بالإرتياح من �صدق املقيا�س"‪.‬‬
‫وبعد الأخذ ب�آراء اخلرباء من �أجل حذف بع�ض الفقرات‬
‫غري ال�ص��احلة و�إ�ض��افة وتعدي��ل ودمج البع���ض الأخر‬
‫ب�س��بب الت�ش��ابه باملعنى وامل�ض��مون‪ ،‬متت املعاجلة وفق‬
‫تلك الآراء‪.‬‬
‫ثانياً‪� -‬صدق املقيا�س‪:‬‬
‫‪ )1‬الإت�س��اق الداخل��ي‪ :‬يق�ص��د به مدى �إت�س��اق كل‬
‫فقرة من فقرات الإ�س��تبانة مع املج��ال الذي تنتمي اليه‬
‫ه��ذه الفقرة‪ ،‬ويت��م ذلك من خالل ح�س��اب معامالت‬
‫الإرتب��اط ب�ين كل فقرة م��ن فقرات حم��اور الإ�س��تبانة‬
‫والدرج��ة الكلية للمحور نف�س��ه‪ ،‬واجل��دوالن(‪)2،3‬‬
‫الالحق��ان يو�ض��حان معام��ل الإرتب��اط ب�ين كل فق��رة‬
‫م��ن فقرات املج��ال والدرجة الكلي��ة للمجال‪ ،‬والذي‬
‫يب�ين �إن معام�لات الإرتباط املبين��ة دالة عند م�س��توى‬
‫معنوي��ة (‪ )0.05‬وبذل��ك يُع��د املج��ال �ص��ادقاً مل��ا‬
‫و�ضع لقيا�سه‪.‬‬
‫و�إ�س��تكما ًال لإج��راءات البح��ث فق��د ق��ام الباحثون‬
‫ب�إجراء مقابالت عديدة م��ع جمموعة من اخلرباء وذوي‬
‫االخت�ص��ا�ص للإفادة م��ن �آرائهم وخربتهم مبو�ض��وعة‬
‫البحث‪.‬‬
‫‪ - 1‬ال�رشوط العلمية للإ�ستبانة‪:‬‬
‫�أ‌‪� -‬صدق الإ�ستبانة‪ :‬يق�صد به �شموله لكل العنا�رص التي‬
‫يجب �أن تدخل يف التحليل من ناحية‪ ،‬وو�ضوح فقراتها‬
‫ومفرداتها من ناحي��ة �أخرى بحيث تكون مفهومة لكل‬
‫من ي�س��تخدمها‪ ،‬وق��د مت الت�أكد من �ص��دق الإ�س��تبانة‬
‫بطريقتني‪:‬‬
‫�أوالً‪� -‬ص��دق �أداة الدرا�س��ة‪ :‬مت عر�ض الإ�س��تبانة على‬
‫جمموع��ة م��ن اخل�براء واملخت�ص�ين يف الإخت�صا�ص��ات‬
‫الآتية‪(:‬التدقي��ق‪ ،‬املحا�س��بة‪ ،‬العلوم املالي��ة وامل�رصفية‪،‬‬
‫عل��م الإح�ص��اء‪ .).... ،‬وع ّد الباحث��ون الفقرات التي‬
‫ح�صلت على موافقة اخلرباء بن�سبة(‪ )90%‬من �آراءهم‬
‫هي فقرات �ص��حيحة ومقبولة ومتا�ش��ياً مع تو�صية بلوم‬
‫و�آخ��رون(‪ ،)1983‬فف��ي ه��ذا ال�ص��دد يق��ول "�إذا‬

‫‪207‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫اجلدول(‪ )2‬معامل الإرتباط بني فقرات املحور الأول من حماور الإ�ستبانة‬

‫القيمة‬ ‫معامل‬
‫االحتمالية‬ ‫ارتباط‬ ‫ا�سئلة املحور االول‬
‫)‪)sig‬‬ ‫بري�سون‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.610‬‬ ‫�رضورة حتمية يف الوقت احلا�رض‪ُ IAS/IFRS‬يعد تكييف النظام املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪1‬‬
‫للإحاطة بالتطورات املتالحقة‪.‬‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.633‬‬ ‫ُيعد �أكرث مو�ضوعية و�أقرب للواقع‪� IAS/IFRS.‬إن اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪2‬‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.555‬‬ ‫ي�ضمن �إنتاج معلومات ذات ‪�IAS/IFRS‬إن اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪3‬‬
‫ال عن �رسعة �إنتاج هذه املعلومات‪.‬‬ ‫جودة عالية تعطي الثقة مل�ستعمليها‪ ،‬ف�ض ً‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.440‬‬ ‫يف ر�سم �سيا�سة تكوين ‪IAS/IFRS‬ت�سهم عملية �إعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪4‬‬
‫حقيقية للمحا�سب وفق معايري مهنية �صلبة‪.‬‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.651‬‬ ‫على �إمكانيــــة احل�صول على ‪IAS/IFRS‬ي�ساعد بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪5‬‬
‫معلومات �صادقة وقابلة للمقارنــــة‪.‬‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.539‬‬ ‫بيئة العمل املحا�سبي تتفاعل وتتما�سك مقوماتها مع اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪6‬‬
‫‪IAS/IFRS .‬‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.601‬‬ ‫‪IAS/‬ميكن �إعتبار العراق يف الوقت احلايل م�ؤه ً‬
‫ال لتكييف نظامه املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪7‬‬
‫‪IFRS.‬‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.397‬‬ ‫اعتمادات مالية كبرية توازي‪IAS/IFRS‬يلزم �إعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪8‬‬
‫حاجته لكفاءات تعليمية لإجناحه‪.‬‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.638‬‬ ‫�آليات الرقابة الداخلية واخلارجية‪IAS/IFRS‬تعزز اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪9‬‬
‫كونها املفتاح الرئي�س للك�شف عن مكامن الف�ساد وبواعثه اخلطرة‪.‬‬
‫م��ن ي�س��تخدمها‪ ،‬وق��د مت الت�أكد من �ص��دق الإ�س��تبانة‬ ‫و�إ�س��تكما ًال لإج��راءات البح��ث فق��د ق��ام الباحث��ون‬
‫بطريقتني‪:‬‬ ‫ب�إجراء مقابالت عديدة م��ع جمموعة من اخلرباء وذوي‬
‫�أوالً‪� -‬ص��دق �أداة الدرا�س��ة‪ :‬مت عر�ض الإ�س��تبانة على‬ ‫االخت�ص��ا�ص للإف��ادة م��ن �آرائهم وخربتهم مبو�ض��وعة‬
‫جمموع��ة م��ن اخل�براء واملخت�ص�ين يف الإخت�صا�ص��ات‬ ‫البحث‪.‬‬
‫الآتية‪(:‬التدقي��ق‪ ،‬املحا�س��بة‪ ،‬العلوم املالي��ة وامل�رصفية‪،‬‬ ‫‪ - 1‬ال�رشوط العلمية للإ�ستبانة‪:‬‬
‫علم الإح�ص��اء‪ .).... ،‬وع�� ّد الباحث��ون الفقرات التي‬ ‫�أ‌‪� -‬صدق الإ�ستبانة‪ :‬يق�صد به �شموله لكل العنا�رص التي‬
‫ح�صلت على موافقة اخلرباء بن�سبة(‪ )90%‬من �آراءهم‬ ‫يجب �أن تدخل يف التحليل من ناحية‪ ،‬وو�ضوح فقراتها‬
‫هي فقرات �ص��حيحة ومقبولة ومتا�ش��ياً مع تو�صية بلوم‬ ‫ومفرداتها من ناحي��ة �أخرى بحيث تكون مفهومة لكل‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪208‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫فقرة من فقرات الإ�س��تبانة مع املج��ال الذي تنتمي اليه‬ ‫و�آخ��رون(‪ ،)1983‬فف��ي ه��ذا ال�ص��دد يق��ول "�إذا‬
‫ه��ذه الفقرة‪ ،‬ويت��م ذلك من خالل ح�س��اب معامالت‬ ‫ح�ص��لت ن�س��بة الإتفاق بني املحكمني(‪� )75%‬أو �أكرث‬
‫الإرتب��اط ب�ين كل فقرة م��ن فقرات حم��اور الإ�س��تبانة‬ ‫ميكن ال�شعور بالإرتياح من �صدق املقيا�س"‪.‬‬
‫والدرج��ة الكلية للمحور نف�س��ه‪ ،‬واجل��دوالن(‪)2،3‬‬ ‫وبعد الأخذ ب�آراء اخلرباء من �أجل حذف بع�ض الفقرات‬
‫يو�ض��حان معام��ل الإرتباط ب�ين كل فقرة م��ن فقرات‬ ‫غري ال�ص��احلة و�إ�ض��افة وتعدي��ل ودمج البع���ض الأخر‬
‫املج��ال والدرج��ة الكلي��ة للمج��ال‪ ،‬وال��ذي يب�ين �إن‬ ‫ب�س��بب الت�ش��ابه باملعنى وامل�ض��مون‪ ،‬متت املعاجلة وفق‬
‫معام�لات الإرتب��اط املبين��ة دال��ة عند م�س��توى معنوية‬ ‫تلك الآراء‪.‬‬
‫(‪ )0.05‬وبذلك يُعد املجال �صادقاً ملا و�ضع لقيا�سه‪.‬‬ ‫ثانياً‪� -‬صدق املقيا�س‪:‬‬
‫‪ )1‬الإت�س��اق الداخل��ي‪ :‬يق�ص��د به مدى �إت�س��اق كل‬
‫اجلدول (‪ )3‬معامل الإرتباط بني فقرات املحور الثاين من حماور الإ�ستبانة‬
‫القيمة‬ ‫معامل‬
‫االحتمالية‬ ‫ارتباط‬ ‫ا�سئلة املحور الثاين‬
‫(‪)sig‬‬ ‫بري�سون‬
‫مينح الت�أهيل العلمي واالكادميي يف املحا�سبة وتطوراتها جرعة �شافية لتعزيز بناء النظام‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.712‬‬ ‫‪10‬‬
‫املحا�سبي املوحد وفق ‪.IAS/IFRS‬‬
‫ي�شكل الت�أهيل العلمي واالكادميي للمالكات التدري�سية �إ�ستثماراً وطني ًا ملا يحققه من‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.645‬‬ ‫عوائد مالية تعمل على تخفي�ض تكلفة ا�ستقدام خرباء بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪11‬‬
‫‪. IAS/IFRS‬‬
‫�إن امل�ستوى العلمي واالكادميي املرتفع ملحتويات معايري املحا�سبة والإبالغ املايل الدولية‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.797‬‬ ‫ال عايل للمالكات التدري�سية امل�س�ؤولة عن اي�صالها للطلبة‬ ‫‪IAS/IFRS‬يتطلب ت�أهي ً‬ ‫‪12‬‬
‫ب�سهولة وي�رس‪.‬‬
‫ان عدم توافر اخلربات العلمية واالكادميية الالزمة للمالك التدري�سي لت�أهيل املحا�سبني‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.464‬‬ ‫مب�ضمون النظام املطلوب وفق ‪ IAS/IFRS‬ي�سهم يف ت�شويه وحتريف خمرجات النظام‬ ‫‪13‬‬
‫املحا�سبي املرتقبة‪.‬‬
‫�إن وجود برامج تطويرية �ساندة للمالكات التدري�سية ب�ش�أن بناء النظام املحا�سبي املوحد‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.367‬‬ ‫وفق ‪ IAS/IFRS‬ي�ؤدي �إىل ا�ضفاء الأ�سا�س ال�سليم والفعال لقدراتهم يف �صقل كفاءة‬ ‫‪14‬‬
‫حما�سبي اليوم‪.‬‬
‫ان تطوير الطرائق واملناهج التعليمية مبا يتالئم وبناء النظام املحا�سبي املوحد وفق ‪IAS/‬‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.582‬‬ ‫‪15‬‬
‫‪ IFRS‬ي�سهم يف تقليل الفجوة بني النظرية واملمار�سة العملية‪.‬‬

‫‪209‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫الإ�س��تبانة‪ ،‬واجل��دول(‪ )4‬يف الأدنى يو�ض��ح �إن جميع‬ ‫‪ )2‬ال�ص��دق البنائي‪ :‬يُعد ال�صدق البنائي �أحد مقايي�س‬
‫معام�لات الإرتب��اط يف جميع جم��االت الإ�س��تبانة دالة‬ ‫�ص��دق الأداة الذي يقي���س مدى حتقق الأه��داف التي‬
‫�إح�ص��ائياً عن��د م�س��توى معنوي��ة(‪ )0.05‬وبذلك تُعد‬ ‫ت�س��عى الإدارة للو�ص��ول اليه��ا‪ ،‬ويب�ين م��دى �إرتباط‬
‫حماور الإ�ستبانة كافة �صادقة ملا و�ضعت لقيا�سه‪:‬‬ ‫كل حم��ور م��ن حماور البح��ث بالدرجة الكلي��ة لفقرات‬

‫اجلدول(‪ )4‬معامل الإرتباط بني درجة كل حمور من حماور الإ�ستبانة والدرجة الكلية للإ�ستبانة‬
‫القيمة‬ ‫معامل‬
‫االحتمالية‬ ‫ارتباط‬ ‫املجال‬
‫(‪)sig‬‬ ‫بري�سون‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.828‬‬ ‫�رضورة اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق ‪.IAS/IFRS‬‬
‫اهمية الت�أهيل العلمي واالكادميي يف تعزيز دور املنظومة التعليمية يف بناء النظام‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪0.535‬‬ ‫املحا�سبي املوحد وفق معايري املحا�سبة واالبالغ املايل الدولية ‪ IAS/IFRS‬يف‬
‫امل�ؤ�س�سة التعليمية‪.‬‬

‫ب‌‪ -‬الثب��ات‪ :‬يق�ص��د به ه��و ان يعطي اال�س��تبيان نف�س من ثبات �إ�س��تبانة البحث من خالل معامل الفاكرونباخ‬
‫النتائج �إذا �أُعيد تطبيقه عدة مرات متتالية‪ ،‬وقد مت التحقق وكانت النتائج كما يف اجلدول(‪ )5‬يف الأدنى‪:‬‬
‫اجلدول(‪ )5‬معامل الفا كرونباخ لقيا�س ثبات الإ�ستبانة‬
‫ال�صدق‬ ‫معامل‬ ‫عدد‬
‫الذاتي‬ ‫الفاكرونباخ‬ ‫الفقرات‬ ‫املجال‬

‫‪0.851‬‬ ‫‪0.725‬‬ ‫‪9‬‬ ‫�رضورة اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق ‪.IAS/IFRS‬‬
‫اهمية الت�أهيل العلمي واالكادميي يف تعزيز دور املنظومة التعليمية يف بناء‬
‫‪0.804‬‬ ‫‪0.646‬‬ ‫‪6‬‬ ‫النظام املحا�سبي املوحد وفق معايري املحا�سبة واالبالغ املايل الدولية ‪IAS/‬‬
‫‪ IFRS‬يف امل�ؤ�س�سة التعليمية‪.‬‬

‫ال�صدق الذاتي= اجلذر الرتبيعي ملعامل الفاكرونباخ‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪210‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 2‬حتليل �أجوبة �إ�ستمارة الإ�ستبيان‪:‬‬
‫�أ‌‪ -‬حتلي��ل اجل��زء اخلا���ص باملتغ�يرات الو�ص��فية لعين��ة‬
‫البحث‪:‬‬
‫اجلدول(‪ )6‬يف الأدنى يبني توزيع �أفراد عينة البحث وفق‬
‫متغريات (ا�س��م امل�ؤ�س�س��ة‪ ،‬امل�ؤهل العلمي‪ ،‬التخ�ص���ص‬
‫االكادميي‪ ،‬عدد �سنوات اخلدمة)‪ ،‬وعلى النحو الآتي‪:‬‬
‫من اجلدول (‪ )5‬يف الأعلى يت�ضح �إن قيمة الفاكرونباخ‬
‫مرتفعة للمحور الأول ونوعاً م��ا للمحور الثاين‪ ،‬والتي‬
‫بلغ��ت عل��ى الت��وايل(‪ )0.725‬و(‪ )0.646‬وه��ذا‬
‫يعن��ي �إن الثبات مرتفع ودال �إح�ص��ائياً‪ ،‬وبذلك تكون‬
‫الإ�س��تبانة يف �صورتها النهائية متميزة بال�صدق والثبات‬
‫مما يجعلها �ص��احلة للتحليل والإجابة على �أ�سئلة البحث‬
‫و�إختبار فر�ضياته‪.‬‬

‫اجلدول(‪( )6‬ا�سم امل�ؤ�س�سة‪ ،‬امل�ؤهل العلمي‪ ،‬التخ�ص�ص االكادميي‪ ،‬عدد �سنوات اخلدمة)‬
‫ديوان الرقابة‬ ‫وزارة التعليم‬ ‫ا�سم‬
‫املجموع‬ ‫جامعه النهرين‬ ‫جامعة بغداد‬
‫املالية الإحتادي‬ ‫العايل‬ ‫امل�ؤ�س�سة‬
‫املتغري‬
‫ن�سبة‬ ‫ن�سبة‬ ‫ن�سبة‬ ‫ن�سبة‬
‫ن�سبة ‪%‬‬ ‫تكرار‬ ‫تكرار‬ ‫تكرار‬ ‫تكرار‬ ‫تكرار‬ ‫الفئات‬
‫‪%‬‬ ‫‪%‬‬ ‫‪%‬‬ ‫‪%‬‬
‫‪4.5‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪7.7‬‬ ‫‪1‬‬ ‫دبلوم‬
‫‪15.9‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪15.4‬‬ ‫‪2‬‬ ‫بكالوريو�س‬
‫امل�ؤهل‬
‫‪29.5‬‬ ‫‪13‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪30.7‬‬ ‫‪4‬‬ ‫ماج�ستري‬
‫العلمي‬
‫‪47.9‬‬ ‫‪21‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪45‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪46.2‬‬ ‫‪6‬‬ ‫دكتوراه‬
‫‪2.2‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫اخرى‬
‫‪40.9‬‬ ‫‪18‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪33.9‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪45‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪53.8‬‬ ‫‪7‬‬ ‫حما�سبة‬
‫‪43.2‬‬ ‫‪19‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪33.3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪38.5‬‬ ‫‪5‬‬ ‫ادارة اعمال‬
‫التخ�ص�ص‬
‫‪13.6‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪16.6‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪7.7‬‬ ‫‪1‬‬ ‫علوم مالية وادارية‬
‫الأكادميي‬
‫‪2.3‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪16.2‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫اخرى‬
‫‪3‬‬ ‫‪7.7‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪13.6‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪16.4‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪7.7‬‬ ‫‪1‬‬ ‫اقل من ‪� 5‬سنوات‬
‫من ‪� 5‬سنوات اىل‬ ‫�سنوات‬
‫‪22.7‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪16.2‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪23.1‬‬ ‫‪3‬‬
‫‪� 10‬سنة‬ ‫اخلربة‬
‫‪27.4‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪33.8‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪30.7‬‬ ‫‪4‬‬ ‫من ‪ 11‬اىل ‪� 15‬سنة‬
‫‪36.3‬‬ ‫‪16‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪33.6‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪38.5‬‬ ‫‪5‬‬ ‫اكرث من ‪� 15‬سنة‬

‫‪211‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫لديهم خربة بني(‪� )10-5‬س��نة‪ ،‬وما ن�سبته(‪)13،6%‬‬
‫منه��م لديه��م خربة م��دة(‪� )5‬س��نة‪ ،‬مما يعك�س �ش��مول‬
‫�رشيح��ة مهم��ة م��ن ذوي امل�ؤه�لات يف عين��ة البحث‪،‬‬
‫وهكذا بالن�سبة للإخت�ص��ا�ص الأكادميي وعدد �سنوات‬
‫اخلدمة التي توزعت على فئات متعددة‪.‬‬
‫ب‪ -‬حتليل اجلزء اخلا�ص ب�أ�سئلة حماور الإ�ستبانة‪:‬‬
‫�أوالً‪ -‬الفر�ضية الأوىل(�إن وجود كفاءات تعليمية قادرة‬
‫على تعزيز معارف املحا�سبني مب�ضمون النظام املحا�سبي‬
‫املوح��د املعاد بناءه وفق معايري املحا�س��بة والإبالغ املايل‬
‫الدولية ي�ؤدي �إىل �إعداد كفاءات حما�سبية م�ؤهلة للتطبيق‬
‫ب�أعلى مراتب الفاعلية واجلودة)‪.‬‬
‫�سيتم �إختبار هذه الفر�ضية وفق حتليل املحور الأول‪� ،‬إذ‬
‫مت �إ�ستخدام املتو�سطات احل�سابية والإنحرافات املعيارية‬
‫وم�ستوى املوافقة للمحور الأول ودرجة الأهمية‪ ،‬وكما‬
‫مو�ضح يف اجلدول (‪ )7‬يف الأدنى‪:‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫من اجلدول(‪ )6‬يف الأعلى يت�ضح �إن الإ�ستمارات البالغ‬
‫عددها(‪� )44‬إ�س��تمارة قد وزعت �إىل(‪� )13‬إ�ستمارة يف‬
‫وزارة التعليم العايل والبحث العلمي‪ ،‬و(‪� )20‬إ�ستمارة‬
‫يف جامع��ة بغ��داد‪ ،‬و‪� )6‬إ�س��تمارة يف جامع��ة النهرين‪،‬‬
‫و(‪� )5‬إ�س��تمارة يف ديوان الرقابة املالي��ة الإحتادي‪ ،‬كما‬
‫ي�ؤ�رش �إن بحدود(‪ )50%‬من عينة البحث كان م�ؤهلهم‬
‫العلمي(دكت��وراه) وبحدود(‪ )30%‬منهم ماج�س��تري‪،‬‬
‫�أم��ا بقية الن�س��ب فق��د توزع��ت على باق��ي امل�ؤهالت‪،‬‬
‫�أ�ض��ف �إىل �أن �أك�ثر م��ن(‪ )40%‬م��ن عين��ة البح��ث‬
‫تخ�ص�ص��هم الأكادمي��ي هو(حما�س��بة) و(‪ )43%‬منه��م‬
‫�إدارة �أعمال‪ ،‬و(‪ )13,6%‬منهم علوم مالية وم�رصفية‪،‬‬
‫و(‪ )3,2%‬منهم من تخ�ص�ص��ات �أخرى‪ ،‬كما يت�ض��ح‬
‫�إن ما ن�س��بته(‪ )36%‬من عينة البحث لديهم خربة �أكرث‬
‫من(‪� )15‬س��نة‪ ،‬وما ن�س��بته(‪ )27%‬منهم لديهم خربة‬
‫ب�ين(‪� )15-11‬س��نة‪ ،‬وم��ا ن�س��بته (‪ )22،7%‬منهم‬
‫‪212‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫اجلدول(‪ )7‬املتو�سطات احل�سابية والإنحرافات املعيارية وم�ستوى املوافقة للمحور الأول ودرجة الأهمية‬
‫درجة‬ ‫النتيجة‬ ‫االنحراف‬
‫املتو�سط‬ ‫ا�سئلة املحور االول‬
‫الأهمية‬ ‫املعياري‬
‫ُيعد تكييف النظام املحا�سبي املوحد وفق ‪IAS/IFRS‬‬
‫�أوافق‬ ‫‪0.886‬‬ ‫‪4.23‬‬ ‫‪� 1‬رضورة حتمية يف الوقت احلا�رض للإحاطة بالتطورات‬
‫‪2‬‬
‫ب�شدة‬ ‫املتالحقة‪.‬‬
‫�إن اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق ‪IAS/‬‬
‫‪1.090‬‬ ‫‪3.70‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪8‬‬ ‫�أوافق‬ ‫‪ُ IFRS‬يعد �أكرث مو�ضوعية و�أقرب للواقع‪.‬‬
‫�إن اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق ‪IAS/IFRS‬‬
‫‪0.899‬‬ ‫‪3.73‬‬ ‫‪ 3‬ي�ضمن �إنتاج معلومات ذات جودة عالية تعطي الثقة‬
‫�أوافق‬
‫‪7‬‬ ‫مل�ستعمليها‪ ،‬ف�ض ً‬
‫ال عن �رسعة �إنتاج هذه املعلومات‪.‬‬
‫ت�سهم عملية �إعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‬
‫‪1.010‬‬ ‫‪3.84‬‬ ‫‪ IAS/IFRS 4‬يف ر�سم �سيا�سة تكوين حقيقية للمحا�سب‬
‫�أوافق‬
‫‪6‬‬ ‫وفق معايري مهنية �صلبة‪.‬‬
‫ي�ساعد بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‪IAS/IFRS‬‬
‫‪0.950‬‬ ‫‪4.07‬‬ ‫‪ 5‬على �إمكانيــــة احل�صول على معلومات �صادقة وقابلة‬
‫‪5‬‬ ‫�أوافق‬
‫للمقارنــــة‪.‬‬

‫بيئة العمل املحا�سبي تتفاعل وتتما�سك مقوماتها مع‬

‫�أوافق‬ ‫‪0.829‬‬ ‫‪4.32‬‬ ‫‪6‬‬
‫‪1‬‬ ‫اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق ‪. IAS/IFRS‬‬
‫ب�شدة‬
‫ميكن �إعتبار العراق يف الوقت احلايل م�ؤه ً‬
‫ال لتكييف‬
‫‪1.260‬‬ ‫‪3.34‬‬ ‫‪7‬‬
‫‪9‬‬ ‫حمايد‬ ‫نظامه املحا�سبي املوحد وفق ‪. IAS/IFRS‬‬
‫يلزم �إعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‪IAS/‬‬
‫‪1.030‬‬ ‫‪4.14‬‬ ‫‪ IFRS 8‬اعتمادات مالية كبرية توازي حاجته لكفاءات‬
‫‪4‬‬ ‫�أوافق‬
‫تعليمية لإجناحه‪.‬‬
‫تعزز اعادة بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‪IAS/‬‬
‫‪0.970‬‬ ‫‪4.18‬‬ ‫‪� IFRS 9‬آليات الرقابة الداخلية واخلارجية كونها املفتاح‬
‫‪3‬‬ ‫�أوافق‬
‫الرئي�س للك�شف عن مكامن الف�ساد وبواعثه اخلطرة‪.‬‬

‫‪0.550‬‬ ‫‪3.95‬‬ ‫نتيجة املحور الأول‬

‫�أوافق‬

‫‪213‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫داللة املتو�س��ط لكل فقرة من فقرات املحور الثاين‪ ،‬ف�إذا‬ ‫م��ن اجل��دول(‪ )7‬يف الأعلى‪ ،‬جند �إن املح��ور الأول قد‬
‫كانت((‪ )sig )0,05‬ف�إن متو�سط �آراء الأفراد حول‬ ‫حق��ق و�س��طاً ح�س��ابياً عام��اً بل��غ(‪ )95.3‬وب�إنحراف‬
‫املح��ور الث��اين ال يختل��ف جوهري��اً عن مواف��ق بدرجة‬ ‫معي��اري(‪ ،)550.0‬ام��ا على م�س��توى الفقرات فقد‬
‫متو�س��ط وهي(‪ ،)3‬اما �إذا كان��ت((‪،)sig )0,05‬‬ ‫تراوح��ت قيم الو�س��ط احل�س��ابي ب�ين(‪ )32.4‬للفقرة‬
‫ف�إن متو�سط �آراء الأفراد للمحور الثاين يختلف جوهرياً‬ ‫ال�ساد�س��ة( بيئة العم��ل املحا�س��بي تتفاعل وتتما�س��ك‬
‫ع��ن درج��ة املوافق��ة املتو�س��طة‪ ،‬ويف ه��ذه احلالة ميكن‬ ‫مقوماته��ا مع اعادة بن��اء النظام املحا�س��بي املوحد وفق‬
‫حتديد ما �إذا كان متو�سط الإجابة يزيد �أو ينق�ص ب�صورة‬ ‫‪ ) IAS/IFRS‬وب�إنحراف معياري(‪ ،)829.0‬وبني‬
‫جوهرية عن درجة املوافقة املتو�س��طة‪ ،‬وذلك من خالل‬ ‫�أقل قيمة و�س��ط ح�س��ابي حققتها الفقرة ال�سابعة( ميكن‬
‫قيمة الإختبار ف�إذا كانت موجبة ف�إن املتو�س��ط احل�سابي‬ ‫�لا لتكييف نظامه‬‫�إعتب��ار الع��راق يف الوقت احلايل م�ؤه ً‬
‫للإجاب��ة يزيد عن درج��ة املوافقة املتو�س��طة‪ ،‬والعك�س‬ ‫املحا�سبي املوحد وفق ‪� ،)IAS/IFRS‬إذ بلغ(‪)34.3‬‬
‫بالعك�س‪ ،‬وكما مو�ضح يف اجلدول(‪ )8‬يف الأدنى‪:‬‬ ‫وب�إنحراف معياري(‪.)26.1‬‬
‫وبالنظ��ر �إىل نتيجة املح��ور الأول العامة ف�إن وجهة نظر‬
‫�أف��راد عينة الإ�س��تبانة تتج��ه �إىل(�أوافق)‪ ،‬وه��ذا ي�ؤدي‬
‫�إىل قب��ول الفر�ض��ية الأوىل القائل��ة (�إن وجود كفاءات‬
‫تعليمي��ة قادرة على تعزيز معارف املحا�س��بني مب�ض��مون‬
‫النظام املحا�سبي املوحد املعاد بناءه وفق معايري املحا�سبة‬
‫والإبالغ املايل الدولية ي�ؤدي �إىل �إعداد كفاءات حما�سبية‬
‫م�ؤهلة للتطبيق ب�أعلى مراتب الفاعلية واجلودة)‪.‬‬
‫ثاني��اً‪ -‬الفر�ض��ية الثانية(يوجد دور ذو داللة �إح�ص��ائية‬
‫عند م�ستوى معنوية(‪ )0.05‬لوجود م�ؤهالت لأ�ساتذة‬
‫اجلامعات وتطوير املخرجات املحا�س��بية يف جمال تطبيق‬
‫النظام املحا�سبي املوحد املعاد بناءه وفق معايري املحا�سبة‬
‫والإبالغ املايل الدولية‪.)IAS/IFRS‬‬
‫لإختبار هذه الفر�ضية �سيتم الإعتماد‬
‫على �إختب��ار(‪ )T-TEST‬ملعرفة ما �إذا كان متو�س��ط‬
‫درجة الإ�ستجابة قد و�ص��ل �إىل درجة املوافقة املتو�سطة‬
‫وهي(‪� )3‬أم زادت �أو قلت عن ذلك‪ ،‬و�سيتم الت�أكد من‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪214‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫اجلدول(‪ )8‬املتو�سط احل�سابي وقيمة الإحتمال(‪ )sig‬لكل فقرة من فقرات املحور الثاين‬
‫القيمة‬
‫قيمة‬ ‫املتو�سط‬
‫الرتتيب‬ ‫االحتمالية‬ ‫الفقرة‬
‫االختبار‬ ‫احل�سابي‬
‫(‪)sig‬‬
‫مينح الت�أهيل العلمي واالكادميي يف املحا�سبة وتطوراتها‬
‫‪2‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪10.09‬‬ ‫‪4.30‬‬ ‫جرعة �شافية لتعزيز بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق‬ ‫‪10‬‬
‫‪.IAS/IFRS‬‬
‫ي�شكل الت�أهيل العلمي واالكادميي للمالكات التدري�سية‬
‫�إ�ستثماراً وطني ًا ملا يحققه من عوائد مالية تعمل على‬
‫‪6‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪4.357‬‬ ‫‪3.73‬‬ ‫‪11‬‬
‫تخفي�ض تكلفة ا�ستقدام خرباء بناء النظام املحا�سبي‬
‫املوحد وفق ‪. IAS/IFRS‬‬
‫�إن امل�ستوى العلمي واالكادميي املرتفع ملحتويات معايري‬
‫املحا�سبة والإبالغ املايل الدولية ‪ IAS/IFRS‬يتطلب‬
‫‪4‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪7.443‬‬ ‫‪4.16‬‬ ‫‪12‬‬
‫ت�أهي ً‬
‫ال عايل للمالكات التدري�سية امل�س�ؤولة عن اي�صالها‬
‫للطلبة ب�سهولة وي�رس‪.‬‬
‫ان عدم توافر اخلربات العلمية واالكادميية الالزمة‬
‫للمالك التدري�سي لت�أهيل املحا�سبني مب�ضمون النظام‬
‫‪5‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪8.106‬‬ ‫‪4.14‬‬ ‫‪13‬‬
‫املطلوب وفق ‪ IAS/IFRS‬ي�سهم يف ت�شويه وحتريف‬
‫خمرجات النظام املحا�سبي املرتقبة‪.‬‬
‫�إن وجود برامج تطويرية �ساندة للمالكات التدري�سية‬
‫ب�ش�أن بناء النظام املحا�سبي املوحد وفق ‪IAS/IFRS‬‬
‫‪1‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪11.816‬‬ ‫‪4.32‬‬ ‫‪14‬‬
‫ي�ؤدي �إىل ا�ضفاء الأ�سا�س ال�سليم والفعال لقدراتهم يف‬
‫�صقل كفاءة حما�سبي اليوم‪.‬‬
‫ان تطوير الطرائق واملناهج التعليمية مبا يتالئم وبناء‬
‫‪3‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪9.791‬‬ ‫‪4.23‬‬ ‫النظام املحا�سبي املوحد وفق ‪ IAS/IFRS‬ي�سهم يف‬ ‫‪15‬‬
‫تقليل الفجوة بني النظرية واملمار�سة العملية‪.‬‬
‫‪0.00‬‬ ‫‪13.922‬‬ ‫‪4.15‬‬ ‫جميع فقرات املحور مع ًا‬

‫)املتو�سط احل�سابي دال �إح�صائياً عند م�ستوى داللة (‪0,05‬‬

‫‪215‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫ويعني ذلك �إن هنالك موافقة بدرجة كبرية جداً من قبل‬
‫�أفراد العينة على هذه الفقرة‪.‬‬
‫وبالتايل يتم قبول الفر�ضية الثانية القائلة(يوجد دور ذو‬
‫داللة �إح�ص��ائية عند م�س��توى معنوي��ة(‪ )0.05‬لوجود‬
‫م�ؤه�لات لأ�س��اتذة اجلامع��ات وتطوي��ر املخرج��ات‬
‫املحا�س��بية يف جمال تطبيق النظام املحا�سبي املوحد املعاد‬
‫بناءه وفق معايري املحا�سبة والإبالغ املايل الدولية ‪IAS/‬‬
‫‪.)IFRS‬‬
‫دالل��ة ((‪ )0,05‬ويدل ذلك على �أن متو�س��ط درجة‬
‫املحور الرابع‬
‫الإ�ستنتاجات والتو�صيات‬
‫‪ - 1‬الإ�ستنتاجات‬
‫‌�أ‪ -‬يُع��د التوج��ه نح��و اع��ادة بن��اء النظ��ام املحا�س��بي‬
‫املوحد وف��ق‪ IAS/IFRS‬احد الو�س��ائل املطلوبة يف‬
‫الوق��ت الراهن لت�ض��ييق فجوة االخت�لاف بني القواعد‬
‫واملمار�سات املحا�س��بية‪ ،‬وحت�س�ين قابلية القوائم املالية‬
‫ض�لا عن جعلها �أكرث قرب��اً وفهماً ملتطلبات‬ ‫للمقارنة‪ ،‬ف� ً‬
‫ال�س��وق العاملي��ة‪ ،‬م��ع الإف��ادة منه��ا يف �إيج��اد حلول‬
‫للم�شكالت املحا�سبية املتزايدة‪.‬‬
‫‌ب‪ -‬ع��دم �إمت�لاك معظ��م �أ�س��اتذة اجلامعات لفل�س��فة‬
‫تطوي��ر وتعزيز معارفه��م الذاتية مما ي�ؤثر بالنتيجة �س��لباً‬
‫على كفاءة املخرجات املحا�س��بية القادرة على مواجهة‬
‫متطلبات العمل وحتقيق الفائ��دة املرجوة ب�أعلى مراتب‬
‫اجلودة‪.‬‬
‫‌ج‪� -‬أف��رزت نتائج البحث �إن جميع معامالت الإرتباط‬
‫يف جميع جماالت الإ�س��تبانة دالة �إح�صائياً عند م�ستوى‬
‫معنوي��ة(‪ )0.05‬وبذل��ك تُع��د حم��اور الإ�س��تبانة كافة‬
‫�صادقة ملا و�ضعت لقيا�سه‪.‬‬
‫‌د‪� -‬أظهرت نتائج التحليل الإح�ص��ائي ت�أييد امل�ستجيبني‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫من اجلدول(‪ )8‬يف الأعلى ميكن �إ�ستخال�ص الآتي‪:‬‬
‫‪ )1‬املتو�س��ط احل�س��ابي للفقرة (‪� /14‬إن وجود برامج‬
‫تطويري��ة �س��اندة للم�لاكات التدري�س��ية ب�ش���أن بن��اء‬
‫النظام املحا�س��بي املوح��د وف��ق ‪ IAS/IFRS‬ي�ؤدي‬
‫�إىل ا�ض��فاء الأ�س��ا�س ال�س��ليم والفع��ال لقدراته��م يف‬
‫�ص��قل كفاءة حما�س��بي اليوم) ي�س��اوي(‪ )4.32‬وقيمة‬
‫الإختب��ار(‪ )11.816‬و�إن القيمة الإحتمالية(‪= 0.00‬‬
‫‪ )sig‬لذلك تُعد هذه الفقرة دالة �إح�صائياً عند م�ستوى‬
‫الإ�س��تجابة له��ذه الفق��رة ق��د زاد ع��ن درج��ة املوافقة‬
‫املتو�سطة وهي(‪ )3‬ويعني ذلك �إن هنالك موافقة بدرجة‬
‫كبرية جداً من قبل �أفراد العينة على هذه الفقرة‪.‬‬
‫‪ )2‬املتو�س��ط احل�س��ابي للفقرة(‪ /11‬ي�ش��كل الت�أهيل‬
‫العلم��ي واالكادمي��ي للمالكات التدري�س��ية �إ�س��تثماراً‬
‫وطني��اً مل��ا يحققه من عوائ��د مالية تعمل عل��ى تخفي�ض‬
‫تكلفة ا�س��تقدام خ�براء بناء النظ��ام املحا�س��بي املوحد‬
‫وف��ق ‪ )IAS/IFRS‬ي�س��اوي(‪ )3.73‬وقيم��ة‬
‫الإختب��ار(‪ )4.357‬و�إن القيم��ة الإحتمالية(‪= 0.00‬‬
‫‪ )sig‬لذلك تُعد هذه الفقرة دالة �إح�صائياً عند م�ستوى‬
‫دالل��ة ((‪ )0,05‬ويدل ذلك على �أن متو�س��ط درجة‬
‫الإ�س��تجابة له��ذه الفق��رة ق��د زاد ع��ن درج��ة املوافقة‬
‫املتو�سطة وهي(‪ )3‬ويعني ذلك �إن هنالك موافقة بدرجة‬
‫كبرية جداً من قبل �أفراد العينة على هذه الفقرة‪.‬‬
‫‪ )3‬ب�ش��كل عام ف�إن املتو�سط احل�سابي(‪ )4.15‬وقيمة‬
‫الإختب��ار(‪ )13.922‬والقيم��ة الإحتمالي��ة(‪0.00‬‬
‫= ‪ )sig‬لذل��ك يُع��د املحور الث��اين دال �إح�ص��ائياً عند‬
‫م�ستوى داللة ((‪)0,05‬‬
‫وي��دل ذلك عل��ى �أن متو�س��ط درجة الإ�س��تجابة لهذه‬
‫الفقرة ق��د زاد عن درج��ة املوافقة املتو�س��طة وهي(‪)3‬‬
‫‪216‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫التي تُعنى برف��ع فاعلية وكفاءة القائمني على ن�رش العلم‬ ‫ب�ش�أن �إن بيئة العمل املحا�سبي تتفاعل وتتما�سك مقوماتها‬
‫املحا�س��بي ب�ين �ص��فوف الطلب��ة يف اجلانبني(الأكادميي‬ ‫م��ع اعادة بن��اء النظام املحا�س��بي املوح��د وفق ‪IAS/‬‬
‫واملهني)‪ ،‬ومبا ين�س��جم مع متطلبات املعطيات اجلديدة‬ ‫‪ ، IFRS‬ويع ّزز ذلك قيمة الو�سط احل�سابي للإجابات‬
‫لتكييف النظام املحا�سبي املوحد وفق ‪.IAS/IFRS‬‬ ‫الت��ي بلغ��ت(‪ )32.4‬وب�إنحراف معي��اري(‪،)829.0‬‬
‫‌ج‪ -‬ت�ش��كيل جلنة ت�ضم يف ع�ضويتها جهات خمتلفة ممثلة‬ ‫كما �أجمع �أغلب امل�س��تجيبني على �أن العراق يف الوقت‬
‫عن(اجلمعي��ة العراقي��ة للمحا�س��بني القانوني�ين‪ ،‬جمل�س‬ ‫�لا لتكييف نظامه املحا�س��بي املوحد‬ ‫احل��ايل ال يُعد م�ؤه ً‬
‫مهن��ة مراقبة وتدقيق احل�س��ابات‪ ،‬دي��وان الرقابة املالية‬ ‫وفق ‪ ،IAS/IFRS‬ويع ّزز ذلك قيمة الو�سط احل�سابي‬
‫الإحت��ادي‪ ،‬البن��ك املرك��زي العراقي)‪ ،‬وجه��ات ممثلة‬ ‫البالغة (‪ )34.3‬وب�إنحراف معياري(‪.)26.1‬‬
‫للقط��اع اخلا�ص(ا�س��اتذة جامع��ات �أهلية) ف� ً‬
‫ض�لا عن‬ ‫‌ه‪ -‬بينت نتائج التحليل الإح�ص��ائي اتفاق امل�س��تجيبني‬
‫�أ�س��اتذة اجلامع��ات احلكومية)) تُكلف بدرا�س��ة معمقة‬ ‫عموماً على �أن وجود برامج تطويرية �ساندة للمالكات‬
‫لــ��ـ ‪ IAS/IFRS‬و�إمكانية تكييف النظام املحا�س��بي‬ ‫التدري�س��ية ب�ش���أن بن��اء النظ��ام املحا�س��بي املوحد وفق‬
‫املوح��د وفقها عل��ى �أن ترفع نتائ��ج هذه الدرا�س��ة �إىل‬ ‫‪ IAS/IFRS‬ي���ؤدي �إىل ا�ض��فاء الأ�س��ا�س ال�س��ليم‬
‫جمل���س املعايري املحا�س��بية والرقابية للب��ت فيها وحتديد‬ ‫والفعال لقدراتهم يف �صقل كفاءة حما�سبي اليوم‪ ،‬ويعزز‬
‫مراحل ووقت التنفي��ذ ومتابعة النتائج‪ ،‬مع اال�س��تعانة‬ ‫ذلك الو�س��ط احل�سابي الذي ي�س��اوي(‪ )4.32‬وبقيمة‬
‫بتجارب الدول التي اثبتت جناعتها يف اعادة بناء نظمها‬ ‫�إختب��ار(‪ )11.816‬وبقيمة �إحتمالية(‪،)sig = 0.00‬‬
‫املحا�س��بية وفق ‪ IAS/IFRS‬واحللول التي و�ضعتها‬ ‫ض�لا عن �أن الت�أهي��ل العلمي واالكادمي��ي للمالكات‬ ‫ف� ً‬
‫لتذليل �أي معوقات واجهتها �أثناء التطبيق‪.‬‬ ‫التدري�س��ية ي�شكل �إ�س��تثماراً وطنياً ملا يحققه من عوائد‬
‫‌د‪ -‬فتح املجال �أمام الباحثني والدار�س�ين للقيام ب�إعداد‬ ‫مالية تعم��ل على تخفي�ض تكلفة ا�س��تقدام خ�براء بناء‬
‫بح��وث ودرا�س��ات متخ�ص�ص��ة يف �إعادة بن��اء النظام‬ ‫النظام املحا�س��بي املوحد وفق ‪ IAS/IFRS‬وبو�س��ط‬
‫املحا�سبي املوحد وفق‪ IAS/IFR‬ومبا يكفل الإ�سهام‬ ‫ح�س��ابي ي�س��اوي(‪ )3.73‬وبقيمة �إختب��ار(‪)4.357‬‬
‫يف �إقرتاح بع�ض احللول للم�شكالت التي تعرت�ض عملية‬ ‫وبقيمة �إحتمالية(‪.)sig = 0.00‬‬
‫�إعادة البناء‪.‬‬
‫‪ - 2‬التو�صيات‪:‬‬
‫‌�أ‪�� -‬ضرورة �إ�س��تمرار بناء امله��ارات واملعارف الالزمة‬
‫لأ�س��اتذة املحا�س��بة يف اجلامعات كافة ل�ض��مان التعامل‬
‫مع التحديثات يف ه��ذا املجال والذي ينعك�س بالنتيجة‬
‫ايجاباً على جودة وكفاءة املخرجات املحا�سبية‪.‬‬
‫‌ب‪� -‬رضورة �إهتمام اجلهات امل�س�ؤولة عن االرتقاء‬
‫مبهنة املحا�سبة والتدقيق بربامج التدريب وور�ش العمل‬

‫‪217‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�صــادر‪:‬‬
‫�أوالً‪ -‬امل�صادر العربية‪-:‬‬
‫‪� - 1‬أبو ن�صار‪« ،‬تبني معايري املحا�سبة والإبالغ املايل الدولية بني النظرية والتطبيق‪ :‬التجربة الأردنية»‪ ،‬درا�سة من�شورة‪ ،‬اململكة‬
‫الأردنية الها�شمية‪ ،‬بال �سنة ن�رش‪.‬‬
‫‪� - 2‬أحمد‪ ،‬وريا برهان وحممود‪ ،‬غازي عثمان‪�« ،‬إمكانية تطوير النظام املحا�سبي املوحد املطبق يف امل�صارف العراقية يف �ضوء‬
‫معايري املحا�س��بة الدولية»‪ ،‬بحث من�شور‪ ،‬جملة تنمية الرافدين‪ -‬جامعة املو�صل‪ /‬كلية الإدارة والإقت�صاد‪ ،‬املجلد الواحد والثالثون‪،‬‬
‫العدد (‪ ،)95‬جمهورية العراق‪.2009 ،‬‬
‫‪ - 3‬بلوم و�أخرون‪« ،‬تقومي تعلم الطالب التجميعي والتكويني» ترجمة حممد �أمني املفتي و�أخرون ‪ ،‬دار ماكجر و هيل للن�رش‪.1983 ،‬‬
‫‪ - 4‬جربوع‪ ،‬يو�س��ف حممود وحل�س‪� ،‬س��امل عبد اهلل‪« ،‬املحا�س��بة الدولية مع التطبيق العملي ملعايري املحا�سبة الدولية»‪ ،‬م�ؤ�س�سة‬
‫الوراق للن�رش والتوزيع‪ ,‬عمان‪ -‬اململكة الأردنية الها�شمية‪.2002 ،‬‬
‫‪ - 5‬اجلع��ارات‪ ،‬خال��د جم��ال‪« ،‬تطبيق معايري املحا�س��بة الدولية يف القطاع العام كحد �أدنى ل�ض��بط امل��ال العام»‪ ،‬بحث مقدم‬
‫للم�ش��اركة يف امللتقى الدويل حول معايري املحا�س��بة الدولية(‪ )IAS-IFRS-IPSAS‬يف تفعيل �أداء امل�ؤ�س�سات واحلكومات‪-‬‬
‫�إجتاهات النظام املحا�س��بي اجلزائري (املايل والعمومي) على �ض��وء التجارب الدولية – املنعقد بجامعة ورقلة‪ ،‬اجلزائر يومي(‪-24‬‬
‫‪ ،)2014/11/25‬اجلمهورية اجلزائرية الدميقراطية ال�شعبية‪.2014 ،‬‬
‫‪ - 6‬جمهورية العراق‪« ،‬النظام املحا�سبي املوحد»‪.1985 ،‬‬
‫‪ - 7‬جمهورية العراق‪« ،‬النظام املحا�سبي املوحد»‪.2011 ،‬‬
‫‪ - 8‬حمد‪ ،‬منى كامل‪� »،‬أهمية التوافق مع املعايري املحا�سبية الدولية للمحا�سبة يف الن�شاط الزراعي درا�سة حتليلية مقارنة للمعيار‬
‫املحا�س��بي الدويل رقم(‪ ( 41‬والقاعدة املحا�س��بية العراقية رقم(‪ ،«(11‬بحث من�ش��ور‪ ،‬جملة كلية بغداد للعلوم االقت�ص��ادية اجلامعة‬
‫العدد ال�ساد�س والثالثون‪ ،‬بغداد‪ -‬جمهورية العراق‪.2013 ،‬‬
‫‪ - 9‬حم��دان‪ ،‬خولة ح�س�ين وفرح��ان‪ ،‬عماد حممد‪« ،‬مدى توافق النظام املحا�س��بي املوحد مع متطلب��ات معايري الإبالغ املايل‪:‬‬
‫درا�س��ة حتليلية يف الأنظمة املحا�س��بية يف جمهورية العراق»‪ ،‬بحث من�شور‪ ،‬جملة الكوت للعلوم االقت�صادية واالدارية‪ /‬كلية الإدارة‬
‫والإقت�صاد‪ -‬جامعة وا�سط‪ ،‬العدد(‪ ،)13‬وا�سط‪ -‬جمهورية العراق‪.2014 ،‬‬
‫‪ - 10‬احلويل‪ ،‬عليان عبداهلل و�شلدان‪ ،‬فايز كمال‪« ،‬ا�سباب الهدر الرتبوي بني طلبة الدرا�سات العليا يف اجلامعة اال�سالمية بغزة‬
‫و�سبل عالجها»‪ ،‬بحث مقدم للم�شاركة يف امل�ؤمتر العربي الدويل الثاين ل�ضمان جودة التعليم العايل‪.2012 ،‬‬
‫‪ - 11‬ال��راوي‪ ،‬حكم��ت احم��د‪« ،‬املحا�س��بة الدولي��ة» الطبعة الثاني��ة‪ ،‬دار حنني للن��شر والتوزيع‪ ،‬عمان‪ -‬اململك��ة الأردنية‬
‫الها�شمية‪.1995 ،‬‬
‫‪ - 12‬رقاد‪� ،‬صليحة‪« ،‬تطبيق نظام �ضمان اجلودة يف م�ؤ�س�سات التعليم العايل اجلزائرية‪� /‬آفاقه ومعوقاته‪ :‬درا�سة ميدانية مب�ؤ�س�سات‬
‫التعلي��م العايل لل�رشق اجلزائري»‪ ،‬ر�س��الة مقدمة لنيل �ش��هادة دكت��وراه علوم يف العلوم االقت�ص��ادية‪ ،‬وزارة التعلي��م العايل والبحث‬
‫العلمي‪ -‬جامعة �سطيف‪ /1‬كلية العلوم االقت�صادية والتجارية وعلوم الت�سيري‪ ،‬اجلمهورية اجلزائرية الدميقراطية ال�شعبية‪.2014 ،‬‬
‫‪� - 13‬سعاد‪ ،‬بوروي�سة‪�« ،‬أثر تطبيق معايري املحا�سبة الدولية يف امل�ؤ�س�سة االقت�صادية درا�سة حالة عينة من امل�ؤ�س�سات االقت�صادية‬
‫بوالية ق�س��نطينة»‪ ،‬بحث مقدم لنيل �ش��هادة املاج�س��تري يف علوم الت�س��يري‪ ،‬جامعة منتوري‪ -‬ق�س��طنطينية‪ /‬كلية العلوم االقت�ص��ادية‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪218‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫وعلوم الت�سيري‪ ،‬اجلمهورية اجلزائرية الدميقراطية ال�شعبية‪.2010 ،‬‬

‫‪ - 14‬ال�ش��حادة‪ ،‬عبد الرزاق وقا�س��م‪ ،‬ال�س��ليحات ومنر‪ ،‬عبد احلميد‪« ،‬املحا�س��بة الدولية»‪ ،‬دار وائل للن�رش‪ ،‬عمان‪ -‬اململكة‬
‫الأردنية الها�شمية‪.2015 ،‬‬
‫‪ - 15‬طرابل�س��ية‪� ،‬ش�يراز حممد‪�« ،‬إدارة جودة اخلدمات التعليمية والبحثية يف م�ؤ�س�س��ات التعليم العايل»‪ ،‬ط‪ ،1‬دار الإع�ص��ار‬
‫العلمي للن�رش والتوزيع‪ ،‬عمان‪ -‬اململكة الأردنية الها�شمية ‪.2011 ،‬‬
‫‪ - 16‬طيبي‪ ،‬حمزة‪ ،‬رينوبة‪ ،‬خل�رض‪�« ،‬إعداد املعلومات املالية واملحا�سبية وفق املعايري الدولية ‪ IAS/IFRS‬يف �سياق احلوكمة‬
‫امل�ؤ�س�س��اتية‪ -‬الت�ص��ور واملدركات»‪ ،‬بحث مقدم للم�ش��اركة يف امللتقى ال��دويل حول معايري املحا�س��بة الدولية(‪IAS-IFRS-‬‬
‫‪ )IPSAS‬يف تفعيل �أداء امل�ؤ�س�سات واحلكومات‪� -‬إجتاهات النظام املحا�سبي اجلزائري (املايل والعمومي) على �ضوء التجارب‬
‫الدولية – املنعقد بجامعة ورقلة‪ ،‬اجلزائر يومي(‪ ،)2014/11/25-24‬اجلمهورية اجلزائرية الدميقراطية ال�شعبية‪.2014 ،‬‬
‫‪ - 17‬عارف‪ ،‬كاظم فرج‪« ،‬معوقات تطبيق �إدارة اجلودة ال�ش��املة يف جامعة ال�س��ليمانية التقنية‪ :‬درا�س��ة حتليلية لآراء عينة من‬
‫�أع�ض��اء الهيئة التدري�س��ية يف جامعة ال�سليمانية التقنية»‪ ،‬بحث من�شور يف املجلة العربية ل�ض��مان جودة التعليم اجلامعي‪ /‬جملة عربية‬
‫علمية حمكمة ف�ص��لية ت�ص��در عن الأمانة العامة لإحتاد اجلامعات العربية‪ /‬جامعة العلوم والتكنولوجيا ‪ ،‬املجلد الثامن‪ ،‬العدد(‪، )19‬‬
‫�صنعاء‪ -‬اجلمهورية اليمنية‪.2015 ،‬‬
‫‪ - 18‬عبد الرحمن‪ ،‬عالء الدين و�س��ليم‪ ،‬و�س��ام وليم ونا�رص‪ ،‬ابت�س��ام فائق‪ « ،‬حتديد معايري اجلودة يف خمرجات التعليم التقني‬
‫الهند�سي»‪ ،‬بحث من�شور‪ ،‬بال �سنة ن�رش‪.‬‬
‫‪ - 19‬عب��د الرحم��ن‪ ،‬علي حممود‪« ،‬التقييم املحا�س��بي للأ�ص��ول الثابتة يف ال�رشكات امل�س��اهمة الكويتية ومدى مالئمة تطبيق‬
‫املعايري املحا�سبية الدولية»‪ ،‬بحث من�شور‪ ،‬املجلة العربية للعلوم الإدارية‪ ،‬املجلد الأول‪ :‬العدد‪.1997 ،1 :‬‬
‫‪ - 20‬عبد الغفور‪ ،‬همام عبد اخلالق واحلجاج‪ ،‬عبد احلليم �إبراهيم‪�« ،‬إ�س�تراتيجية التعليم العايل يف العراق يف �إطار �سيا�س��ات‬
‫العلم والتكنولوجيا»‪ ،‬دار الإيام للن�رش والتوزيع‪ ،‬عمان‪ -‬اململكة الأرنية الها�شمية‪.2014 ،‬‬
‫‪ - 21‬العتـيبي‪ ،‬منـري بن مطنـي‪« ،‬حتليل مالءمة خمرجات التعليم العايل الحتياجات �س��وق العمل ال�س��عودي»‪ ،‬بحث من�ش��ور‪،‬‬
‫جامعة امللك �سعود‪ -‬كلية الرتبية‪ /‬ق�سـم الرتبية‪ ،‬اململكة العربية ال�سعودية‪ ،‬بال �سنة ن�رش‪.‬‬
‫‪ - 22‬عالوي‪ ،‬حممد حوي�ش وعمر‪� ،‬ص��بيحة �ص��الح ومال اهلل‪ ،‬اميان عبد املنعم‪« ،‬النظام املحا�س��بي املوحد ومتطلبات التوافق‬
‫مع املعايري املحا�سبية الدولية‪ :‬درا�سة حتليلية يف البيئة العراقية»‪ ،‬بحث من�شور‪ ،‬جملة الرافدين اجلامعة للعلوم‪ /‬كلية الرافدين اجلامعة‬
‫‪ ،‬العدد(‪ ،)32‬بغداد‪ -‬جمهورية العراق‪.2013،‬‬
‫‪ - 23‬عن�بر‪� ،‬أ�س��يل جب��ار والع ّمار‪ ،‬حنان عبداهلل ح�س��ن‪« ،‬مدى ت�أث�ير كفاءة مدخالت وعمليات النظ��ام التعليمي يف العراق‬
‫عل��ى كف��اءة خمرجاته للق�ض��اء على البطالة‪ :‬درا�س��ة ا�س��تطالعية حتليلي��ة لآراء عينة م��ن طلبة كلي��ة االدارة والإقت�ص��اد‪ -‬اجلامعة‬
‫امل�س��تن�رصية»‪ ،‬بح��ث مقدم للم�ش��اركة يف امل�ؤمتر العلم��ي الأول الذي تعقده جامعة النهري��ن‪ /‬كليــــة �إقت�ص��اديـــات الأعمـــــــال‬
‫حتـــت �ش��عـــــــــــار(نحـــــــــــو موائمــة خمرجـــات التخ�ص�صات الإدارية والإقت�صاديـــة ملتطلبات �سوق العمل) ليـــوم الأربعـــاء‬
‫املوافق‪ ،2015/5/20‬بغداد‪ -‬جمهورية العراق‪.2015 ،‬‬
‫‪ - 24‬فهيم‪ ،‬بدي�سي وعادل‪ ،‬بو جلنيب‪« ،‬ت�أثري التحفظ على جودة املعلومة املالية يف ظل معايري املحا�سبة الدولية»‪ ،‬بحث مقدم‬
‫للم�ش��اركة يف امللتقى الدويل حول معايري املحا�س��بة الدولية(‪ )IAS-IFRS-IPSAS‬يف تفعيل �أداء امل�ؤ�س�سات واحلكومات‪-‬‬

‫‪219‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫�إجتاهات النظام املحا�س��بي اجلزائري (املايل والعمومي) على �ض��وء التجارب الدولية – املنعقد بجامعة ورقلة‪ ،‬اجلزائر يومي(‪-24‬‬
‫‪ ،)2014/11/25‬اجلمهورية اجلزائرية الدميقراطية ال�شعبية‪.2014 ،‬‬
‫‪ - 25‬القا�ضي‪ ،‬ح�سني‪« ،‬املحا�سبة الدولية»‪ ،‬الدار العلمية الدولية للن�رش‪ ،‬عمان‪ -‬اململكة الأردنية الها�شمية‪.2000 ،‬‬
‫‪ - 26‬كتو�ش‪ ،‬عا�شور‪« ،‬النظام املحا�سبي املايل بني اجتاهاته ومتطلبات تطبيقه يف ظل املعايري الدولية للمحا�سبة واملعلومة املالية»‪،‬‬
‫بح��ث مقدم للم�ش��اركة يف امللتقى الدويل حول معايري املحا�س��بة الدولية(‪ )IAS-IFRS-IPSAS‬يف تفعيل �أداء امل�ؤ�س�س��ات‬
‫واحلكومات‪� -‬إجتاهات النظام املحا�س��بي اجلزائري (املايل والعمومي) على �ضوء التجارب الدولية – املنعقد بجامعة ورقلة‪ ،‬اجلزائر‬
‫يومي(‪ ،)2014/11/25-24‬اجلمهورية اجلزائرية الدميقراطية ال�شعبية‪.2014 ،‬‬
‫‪ - 27‬كندوري‪ ،‬عماد حممد‪« ،‬درا�س��ة مقارنة للمعايري املحا�س��بية الدولية مع القواعد املحا�سبية العراقية»‪ ،‬بحث من�شور‪ ،‬جملة‬
‫االدارة واالقت�صاد‪ ،‬املجلد الثاين‪ :‬العدد‪ ، 93 :‬جمهورية العراق‪.2012 ،‬‬
‫‪ - 28‬املجايل‪� ،‬آمال يا�س�ين والنواي�س��ه‪ ،‬كفي حمود‪�»،‬ضمان اجلودة يف م�ؤ�س�س��ات التعليم العايل الأردنية حالة تطبيقية جامعة‬
‫البلقاء التطبيقية–الأردن»‪ ،‬بحث مقدم للم�شاركة يف امل�ؤمتر العربي الدويل الثاين ل�ضمان جودة التعليم العايل‪.2012 ،‬‬
‫‪ - 29‬م�سعود‪ ،‬زواوي‪« ،‬النظام املحا�سبي املايل يف ظل م�ستجدات معايري االبالغ املايل الدولية» ر�سالة ماج�ستري‪ ،‬جامعة اكلي‬
‫حمند‪ ، ،‬كلية العلوم االقت�صادية والتجارية‪.2015 ،‬‬
‫‪ - 30‬جنم‪ ،‬ا�س��ماء �س��هيل «دور املعايري املحا�س��بية يف تعزيز ا�س��واق املال»‪ ،‬ر�س��الة ماج�س��تري مقدمة اىل جمل�س كلية االدارة‬
‫واالقت�صاد‪ /‬جامعة بغداد‪ -‬بغداد‪ -‬جمهورية العراق‪.2009 ،‬‬
‫‪ - 31‬يا�سني‪ ،‬يو�سف طه‪« ،‬ت�أثري تطبيق متطلبات القيا�س والإف�صاح ملعايري الأدوات املالية الدولية يف نطاق التدقيق وم�س�ؤوليات‬
‫املدقق»‪ ،‬بحث مقدم لإ�ستكمال متطلبات احل�صول على �شهادة املاج�ستري‪ ،‬الكلية التقنية الإدارية‪ /‬ق�سم التقنيات املالية واملحا�سبية‪،‬‬
‫بغداد‪ -‬جمهورية العراق‪.2017 ،‬‬
‫ثانياً‪ -‬امل�صادر االجنبية‪-:‬‬
‫‪1 - Ankarath, Nandakumar, Mehta, Kalprsh and Alkafaji, Yass, «Understanding‬‬
‫‪IFRS fundementals», John wiley & Sons Inc., 2010.‬‬
‫‪2 - Antill, Nick. and Lee, Kenneth, «Company valuation under IFRS» 2nd edition,‬‬
‫‪Harriman house Ltd, 2008.‬‬
‫‪3 - Hanes, Donald J. , “The international Accounting Standards Committee Recant‬‬
‫‪Develop cat and Current problems”, the international journal of Accounting‬‬
‫‪edition and research, Urbana Champing, Vol. 16, No. 1 , 1980.‬‬
‫“‪4 - Rogero,Hall “Charateristics of High Quality Accountuing Standards‬‬
‫‪Accounting Horizons,Vol.12,no.2,June ,1998.‬‬
‫ثالثاً‪ -‬املواقع االلكرتونية‪-:‬‬
‫قدوري‪� ،‬صباح‪« ،‬معايري املحا�سبة الدولية واثرها على ا�صالح النظام املحا�سبي يف اقت�صاد العراق»‪ ،‬بحث من�شور‪،‬‬
‫الن�رشة االلكرتونية مل�ؤ�س�سة «�صوت احلكمة العراقية الأمريكية يف وا�شنطن‪ ،2017 ،‬على املوقع االلكرتوين‪:‬‬
‫‪49-54-02-11-04-2014-http://www.iawvw.com/research-studies/870‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪220‬‬

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫د‪ .‬بشرى جنم عبداهلل سلمان املشهداني‬

‫موضوع البحث‬
‫(تطوير القاعدة احملاسبية العراقية «‪ »1‬على وفق متطلبات معيار‬
‫االبالغ املالي الدولي ‪IFRS 15‬‬
‫«االيرادات من العقود من الزبائن»)‬

‫‪221‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫الأ�سم‪ :‬د‪ .‬ب�رشى جنم عبداهلل �سلمان امل�شهداين‬
‫تاريخ امليـالد ‪ :‬بغداد ‪1966 -‬‬
‫الديـــــــــــانة ‪ :‬م�سلمة‬
‫التـخـ�صــ�ص ‪ :‬حما�سبة‬
‫‪ :‬تدري�سية‬ ‫الوظيفة‬
‫الدرجة العلمية ‪� :‬أ�ستاذ ( ‪) 2009/6/10‬‬
‫عنوان العمل ‪ :‬جامعة بغداد – كلية الإدارة واالقت�صاد ‪ -‬الوزيرية‬
‫هاتف العمل ‪-------- :‬‬
‫الهاتف النقال ‪07901290034 :‬‬
‫‪07704625473‬‬
‫الربيد االلكرتوين ‪bushra.nabaa@yahoo.com:‬‬
‫‪bushra.najm@coadec.uobaghdad.edu.iq‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪222‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�ستخل�ص‬

‫ال عن متطلبات العر�ض‬ ‫يهدف البحث �إىل بيان متطلبات الإعرتاف والقيا�س ف�ض ً‬
‫والإف�صاح عن الإيرادات النا�شئة عن عقود الإن�شاء على وفق ‪ IFRS 15‬وكذلك‬
‫عر�ض متطلبات القاعدة املحا�سبية العراقية ‪ 1‬ب�ش�أن قيا�س نتيجة الن�شاط لعقود الإن�شاء‬
‫ومن ثم حتديد �أوجه الإختالف بينهما متهيداً لتطوير القاعدة املحا�سبية العراقية ‪1‬‬
‫مبا ين�سجم مع التوجهات اجلديدة ب�ش�أن �رضورة تبني معايري الإبالغ املايل الدولية‬
‫يف البيئة العراقية �أو التوافق معها‪ ,‬وقد تو�صل البحث �إىل حتديد جماالت الإختالف‬
‫املذكورة ومن بينها تعريف الإيراد ومدخل و�رشوط الإعرتاف به وكذلك �أ�س�س‬
‫ال عن �أ�س�س العر�ض والإف�صاح وبال�شكل الذي يت�سبب يف تعجيل‬ ‫القيا�س ‪ ,‬ف�ض ً‬
‫�أو ت�أخري الإعرتاف بالإيراد وال �سيما الإيراد الناجت عن عقود الإن�شاء طويلة الأجل‪,‬‬
‫وبناءاً على ذلك فقد �أو�صى البحث ب�رضورة تطوير القاعدة املحا�سبية العراقية ‪, 1‬‬
‫على �أ�سا�س نتائج مراجعة وتقييم جماالت الإختالف بني متطلباتهاوبني متطلبات‬
‫معيار الإبالغ املايل الدويل ‪.IFRS 15‬‬

‫‪223‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

Abstract
The research aims to demonstrate the recognition and measurement
requirements as well as the presentation and disclosure requirements
for revenue arising from construction contracts in accordance with
IFRS 15, as well as the presentation of the requirements of the Iraqi
Accounting rule 1 on measuring the outcome of the activity for
construction contracts and then determining the differences between
them in order to develop the Iraqi accounting rule 1 With new
directions on the need to adopt IFRS or the compatibility of them in the
Iraqi environment. The research has identified the areas of difference
mentioned, including the definition of revenue, the entrance and
conditions of recognition, measurement bases, as well as the bases
of presentation and Disclosure in such a way as to expedite or delay
the recognition of revenue, in particular the revenue from long-term
construction contracts.Accordingly, the research recommended the
development ofthe Iraqi accounting rule 1 based on the results of the
review and evaluation of the areas of difference between the requirements
of the Iraqi accounting rule 1 and the requirements of IFRS 15.

‫املحا�سب القانوين‬ 224

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املقدمة‬
‫تعد املعلومات املحا�سبية ذات ال�صلة بالإيراد من �أهم املعلومات التي تظهر يف قائمة الدخل والتي‬
‫ي�ستند �إليها امل�ستثمرون احلاليون واملرتقبون و�أ�صحاب امل�صلحة الآخرون يف حتليل وتقييم �أداء الوحدة‬
‫االقت�صادية يف املا�ضي والتنب�ؤ ب�أدائها يف امل�ستقبل ‪ ,‬وقد دفعت �أوجه الق�صور يف املعايري املحا�سبية‬
‫ذات ال�صلة بالإيراد ومنها املعايري املحا�سبية الأمريكية وكذلك معايري املحا�سبة الدولية �إىل �إ�صدار معيار‬
‫الإبالغ املايل الدويل ‪" IFRS 15‬الإيراد من العقود مع الزبائن" يف �إطار خطة التقارب بني جمل�س‬
‫معايري املحا�سبة املالية الأمريكي‪ FASB‬وجمل�س معايري املحا�سبة الدولية‪ IASB‬وعلى وفق متطلبات‬
‫امل�رشوع امل�شرتك ‪ ,‬حيث يهدف املعيار �إىل حتديد الأ�س�س الواجبة للإبالغ عن معلومات مفيدة‬
‫مل�ستخدمي التقارير املالية عن طبيعة ومقدار وتوقيت وعدم الت�أكد ب�شان الإيراد والتدفقات النقدية‬
‫النا�شئة عن عقد مع الزبون ‪ ,‬وهو ي�ستند "�أي املعيار" �إىل �رشوط حمددة للإعرتاف بالإيراد من العقد‬
‫وذلك عندما يقوم طرفا العقد �أو �أحدهما بتلبية �إلتزامات الأداء وحتديداً بعد �أن يكون للزبون القدرة‬
‫على ممار�سة ال�سيطرة على املنتج �أو اخلدمة مو�ضوع العقد يف �إ�شارة �رصيحة للعقود طويلة الأجل ذات‬
‫العنا�رص املتعددة وماينتج عنها من م�شاكل كما هو احلال يف عقود الإن�شاء ‪ ,‬وترتكز م�شكلة البحث‬
‫حول �رضورة تطوير متطلبات القاعدة املحا�سبية العراقية ‪" 1‬قيا�س نتيجة الن�شاط لعقود الإن�شاء" يف‬
‫الكثري من املجاالت ذات ال�صلة ب�رشوط الإعرتاف بالإيرادات و�أ�س�س �أو مداخل قيا�سها‪ ,‬ف�ض ً‬
‫ال عن‬
‫متطلبات عر�ضها والإف�صاح عنها يف القوائم املالية على وفق متطلبات معيار الإبالغ املايل الدويل‬
‫‪ IFRS 15‬ومبا ين�سجم والتوجهات اجلديدة ب�ش�أن �رضورة تبني معايري الإبالغ املايل الدولية �أو تطوير‬
‫القواعد املحا�سبية املحلية مبا يتوافق معها ‪.‬‬

‫وعليه �سوف يتناول البحث املحاور الآتية ‪:‬‬

‫املحور الأول‪ :‬منهجية البحث ودرا�سات �سابقة‬
‫املحور الثاين ‪ :‬املعايري املحا�سبية الأمريكية والدولية للإعرتاف بالإيراد – نظرة �إنتقادية‬
‫املحور الثالث‪ :‬مفهوم و�أ�س�س الإعرتاف بالإيراد على وفق معيار الإبالغ املايل الدويل ‪. IFRS 15‬‬
‫املحور الرابع‪ :‬جماالت الإختالف بني متطلبات‪ IFRS 15‬والقاعدة املحا�سبية العراقية ‪. 1‬‬
‫املحور اخلام�س ‪ :‬الإ�ستنتاجات والتو�صيات ‪.‬‬

‫‪225‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املحا�سبة الدولية ‪.‬‬ ‫املحور الأول‬

‫ب‌‪ .‬عر�ض وحتليل متطلبات معيار الإبالغ املايل الدويل‬ ‫منهجية البحث ودرا�سات �سابقة‬
‫‪. IFRS 15‬‬ ‫�أو ًال ‪ :‬منهجية البحث‬
‫ت‌‪ .‬حتديد �أوجه الق�صور يف متطلبات القاعدة املحا�سبية‬ ‫‪ .1‬م�ش��كلة البحث ‪ ,‬وترتكز حول جماالت الق�ص��ور‬
‫العراقية ‪ 1‬و�إقرتاح جماالت التطوير ‪.‬‬ ‫يف متطلب��ات القاع��دة املحا�س��بية العراقي��ة ‪" 1‬قيا���س‬
‫‪ .3‬فر�ض��ية البح��ث ‪� ,‬إذ ي�س��تند البحث �إىل فر�ض��ية‬ ‫نتيج��ة الن�ش��اط لعقود الإن�ش��اء" ذات ال�ص��لة ب�رشوط‬
‫مفاده��ا " يوج��د �إخت�لاف ب�ين متطلب��ات القاع��دة‬ ‫الإعرتاف بالإيراد و�أ�س�س �أو مداخل قيا�سه ‪ ,‬ف� ً‬
‫ضال عن‬
‫املحا�س��بية العراقي��ة ‪ 1‬وب�ين متطلب��ات معي��ار الإبالغ‬ ‫متطلبات عر�ضه والإف�صاح عنه يف القوائم املالية ‪ ,‬على‬
‫املايل الدويل ‪."IFRS 15‬‬ ‫وفق متطلبات معيار الإبالغ املايل الدويل ‪.IFRS 15‬‬
‫‪ .4‬منوذج متغريات البحث ‪ ,‬ويبينها ال�ش��كل (‪ )1‬يف‬ ‫‪� .2‬أهداف البحث ‪ ,‬وترتكز حول الآتي ‪:‬‬
‫�أدناه ‪:‬‬ ‫�أ‌‪ .‬عر�ض ومناق�ش��ة �أوجه الق�ص��ور يف ق�ضايا الإعرتاف‬
‫بالإيراد على وفق املعايري املحا�س��بية الأمريكية ومعايري‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪226‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�شكل (‪ : )1‬منوذج متغريات البحث‬

‫امل�صدر ‪� :‬إعداد الباحثة‬

‫الإب�لاغ املايل ال��دويل ‪ 15‬وفقاً ملتغ�يرات بيئة الأعمال‬
‫امل�رصية ‪.‬‬
‫ب‌‪ .‬درا�سة مو�سى ‪�" 2016:‬إ�ستخدام مدخل التعاقدات‬
‫يف الإعرتاف بالإيراد و�أثره على حت�س�ين جودة الأرباح‬
‫يف ال�رشكات العقارية ‪ :‬درا�س��ة نظرية وميدانية "‪ ,‬وقد‬
‫هدفت وحتليل م�شاكل الإعرتاف بالإيراد يف ال�رشكات‬
‫العقارية يف ظل املعايري والإر�ش��ادات القائمة ومن بينها‬
‫‪ , IFRS 15‬وقد تو�صلت الدرا�سة �إىل �أن �إ�ستخدام‬
‫مدخ��ل التعاق��دات للإع�تراف بالإي��راد يف ال�رشكات‬
‫العقاري��ة ي�ؤدي �إىل تقدمي �إر�ش��ادات عملية ت�س��اعد يف‬
‫حتدي��د توقيت الإع�تراف بالإيراد ب�ص��ورة �أف�ض��ل من‬
‫املمار�سات احلالية امل�ستندة �إىل معايري املحا�سبة الأمريكية‬
‫ض�لا عن معياري املحا�سبة الدوليني ‪ ,11 ,18‬وعلية‬ ‫ف� ً‬
‫ثانياً ‪ :‬درا�س��ات �سابقة والإ�س��هامة التي قدمها البحث‬
‫احلايل‬
‫‪ .1‬درا�سات عربية‬
‫�أ‌‪ .‬درا�س��ة م�صطفى‪ " 2014:‬منوذج مقرتح للمحا�سبة‬
‫ع��ن الإي��راد يف �ض��وء املتغ�يرات املعا��صرة ‪ :‬درا�س��ة‬
‫اختباري��ة" ‪ ,‬والت��ي هدف��ت �إىل تق��دمي من��وذج مقرتح‬
‫للمحا�س��بة ع��ن الإي��راد ي�س��مح بالتعب�ير ع��ن الواقع‬
‫االقت�ص��ادي ملعامالت الإيراد يف بيئة الأعمال املعا�رصة‬
‫وتوفري معلومات مالئمة للم�س��تفيدين ك�أ�سا�س فكري‬
‫ميكن الإ�س��تناد �إليه يف تطوير املعايري املحا�سبية للإيراد ‪,‬‬
‫وقد تو�صلت الدرا�س��ة �إىل �رضورة تطوير املحا�سبة عن‬
‫الإي��راد والتي جت�س��دت يف النموذج ال��ذي تقدمت به‬
‫الدرا�س��ة وامل�ستند �إىل تكييف مفاهيم ومتطلبات معيار‬

‫‪227‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ي�ؤث��ر يف التطبيق��ات احلالي��ة ويف نقط��ة جوهرية تتمثل‬
‫بتوقي��ت الإعرتاف بالإي��راد �إ�س��تناداً �إىل توقيت حتويل‬
‫ال�س��يطرة �إىل الزبون الذي قد يح�ص��ل مبرور الزمن �أو‬
‫يف نقطة معينة من الزمن ‪ ,‬و�أو�ص��ت الدرا�س��ة ب�رضورة‬
‫امل�ض��ي قدم��اً ب�إجتاه تطبي��ق املعيار اجلدي��د لأن ذلك من‬
‫�ش�أنه �أن يح�سن بيئة التقارير املالية ‪.‬‬
‫ب‌‪ .‬درا�سة ‪Oyedokun :2016‬‬
‫‪Revenue Recognition Paradox: A‬‬
‫‪Review of IAS 18 & IFRS 15‬‬
‫" مفارقة الإعرتاف بالإيراد ‪ :‬مراجعة ملعيار املحا�س��بة‬
‫ال��دويل ‪ 18IAS‬ومعي��ار الإب�لاغ امل��ايل الدويل ‪15‬‬
‫ض�لا عن معاي�ير الإبالغ امل��ايل الدولية يف‬
‫‪ , "IFRS‬وهدف��ت الدرا�س��ة �إىل مراجع��ة �أح��كام‬
‫معيار املحا�س��بة الدويل ‪ 18‬ومعيار الإبالغ املايل الدويل‬
‫فقد �أو�صت الدرا�س��ة بالتطبيق املبكر للمعيار �أعاله مع‬
‫قيام الوحدات االقت�ص��ادية ب�إعادة النظر يف ممار�س��اتها‬
‫العملية يف هذا اخل�صو�ص ‪.‬‬
‫‪ .2‬درا�سات �أجنبية‬
‫�أ‌‪ .‬درا�سة ‪Benavides :2015‬‬
‫‪Flattening the Revenue‬‬
‫‪Recognition Standard‬‬
‫" تو�ض��يح معي��ار الإع�تراف بالإي��راد" ‪ ,‬وهدف��ت‬
‫كل من املعايري احلالية وامل�س��تقبلية‬
‫الدرا�س��ة �إىل �إختبار ٍ‬
‫يف �إط��ار مبادئ املحا�س��بة املقبولة عموم��اً يف الواليات‬
‫املتح��دة ‪ ,‬ف� ً‬
‫�س��ياق ق�ض��ايا الإعرتاف بالإيراد ‪ ,‬وتو�صلت الدرا�سة‬
‫�إىل �أن معي��ار الإبالغ املايل اجلديد ‪� IFRS 15‬س��وف‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪228‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫تت�ض��من القليل من امل�شاكل ب�س��بب �أن تلك ال�صفقات‬
‫تب��د�أ وتكتم��ل يف نف���س الوقت ‪ ,‬ومع ذل��ك لي�س كل‬
‫�ص��فقات الإيراد بهذه ال�سهولة كما هو احلال يف عقود‬
‫اخلدمة الت��ي مبوجبها تقوم �رشكة �إت�ص��االت مثل �رشكة‬
‫‪ Vodafone‬بتق��دمي حزمة من اخلدم��ات املتنوعة‬
‫لزبائنه��ا ق��د تتطلب �أ�س���س وتوقيتات خمتلف��ة للإبالغ‬
‫ع��ن الإي��رادات الناجمة عنه��ا الأمر الذي ق��اد �إىل �أن‬
‫تزداد عملية الإعرتاف بالإيراد تعقيداً و�ص��عوب ًة مقارن ًة‬
‫بق�ض��ايا �أخرى ذات �صلة بالإبالغ املايل بناءاً على نتائج‬
‫امل�س��وحات الت��ي �أجريت لع��دد من التنفيذي�ين املاليني‬
‫(‪. )Kieso et.al, 2014:884‬‬
‫وعلى ذلك فقد تطورت معايري املحا�سبة عن الإيراد على‬
‫م��ر الزمن �إ�س��تجاب ًة للمتغريات البيئية امل�س��تجدة عاملياً‬
‫ودولي��اً ‪ ,‬فقد تعر���ض املجتمع ال��دويل ملتغريات كثرية‬
‫بح�س��ب ‪ Randneantu et.al‬ميكن �إخت�ص��ارها‬
‫يف متغ�ير العوملة التي قادت �إىل حدوث تغريات كان لها‬
‫ت�أثرياً وا�ض��حاً يف بيئة الأعم��ال املعا�رصة كما هو احلال‬
‫غي الكثري من‬ ‫يف ظهور ما ي�سمى باقت�صاد املعرفة الذي رّ‬
‫القواعد التي ي�س��تند �إليها االقت�صاد التقليدي وانعك�س‬
‫على تغيري الأهداف ال�سرتاتيجية للوحدات االقت�صادية‬
‫وموارده��ا وبالتايل عل��ى املعايري املحا�س��بية التي يجب‬
‫�أن تتط��ور ه��ي الأخ��رى لتن�س��جم مع تل��ك التغريات‬
‫(‪. )Randneantu et.al,2010.307‬‬
‫ويف جمال الإعرتاف بالإيراد و�أ�س���س قيا�سه والإف�صاح‬
‫عنه اعتمدت معظم املمار�سات املحا�سبية على �إ�صدارين‬
‫من املعايري املحا�سبية هما‪:‬‬
‫�أو ًال ‪ :‬معايري املحا�سبة الأمريكية ‪US.GAAP‬‬
‫وهي معايري ت�ستند �إىل قواعد تف�صيلية ‪ ,‬وبالتايل تنوعت‬
‫وتعددت الإر�ش��ادات اخلا�ص��ة مبعاجلة العمليات ذات‬
‫‪229‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫‪ 15‬ذات ال�ص��لة بالإعرتاف بالإيراد وترتكز الق�ض��ايا‬
‫الأ�سا�سية يف هذا ال�سياق حول كيفية التعامل مع الدخل‬
‫والإع�تراف بالإيراد وغريها من �ص��يغ الدخل الأخرى‬
‫يف القوائ��م املالي��ة ‪ ,‬وقد تو�ص��لت الدرا�س��ة �إىل �أهمية‬
‫معيار الإبالغ امل��ايل الدويل ‪ 15‬و�أو�ص��ت ب�رضورة �أن‬
‫تبد�أ اجلهات املعنية (مع ّدي وم�ستخدمي القوائم املالية)‬
‫وب�ش��كل جدي يف فهم متطلبات املعيار والتدريب على‬
‫تطبيقه يف املمار�سة العملية ‪.‬‬
‫ال للدرا�سات ال�سابقة يف جمال‬ ‫ويعد البحث احلايل مكم ً‬
‫حتدي��د جم��االت الق�ص��ور يف معايري الإع�تراف بالإيراد‬
‫ال�ص��ادرة عن اجلهات املهنية املخت�ص��ة عاملي��اً (وحتديداً‬
‫الواليات املتحدة الأمريكية) ودولياً وباملقارنة مع معيار‬
‫الإبالغ املايل الدويل ‪ , IFRS 15‬ويتميّز عنها يف كونه‬
‫يناق�ش �رضورة تطوير القاعدة املحا�سبية العراقية ‪ 1‬التي‬
‫تتن��اول متطلبات الإعرتاف بالإي��راد يف �أبرز املجاالت‬
‫املثرية للجدل واملتمثلة مبتطلب��ات �أو �رشوط الإعرتاف‬
‫بالإيراد من العقود مع الزبائن وحتديداً عقود الإن�شاء ‪.‬‬
‫املحور الثاين‬
‫املعاي�ير املحا�س��بية الأمريكي��ة والدولي��ة للإعرتاف‬
‫بالإيراد – نظرة �إنتقادية‬
‫يذكر ‪ Balkaoui‬ب�أن الإيراد يتم �إكت�سابه يف العموم‬
‫خالل كافة مراحل دورة الت�ش��غيل ‪ ,‬وب�س��بب �ص��عوبة‬
‫توزي��ع الإي��راد على خمتلف تل��ك املراحل م��ن الناحية‬
‫العملية ‪ ,‬فقد �أعتاد املحا�سبون على البحث عن احلدث‬
‫احلا�س��م يف دورة الت�ش��غيل لتوقيت الإعرتاف بالإيراد‬
‫واملحا�س��بة عن تغريات حمددة يف الأ�صول والإلتزامات‬
‫(‪ )Balkaoui,2004:218‬وي�ؤك��د ‪Kieso‬‬
‫‪ et.al‬يف هذا ال�سياق على �أن غالبية �صفقات الإيراد‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫الإر�شادات يلخ�ص��ها (م�صطفى ‪) 66-47: 2014,‬‬
‫بالآتي ‪:‬‬
‫‪� .1‬ص��عوبة تطبي��ق ��شروط الإع�تراف بالإي��راد يف‬
‫املمار�س��ة العملي��ة و�إختالف تف�س�يرها ‪ ,‬وال �س��يما ما‬
‫يت�ص��ل ب��شرط الإكت�س��اب والذي ي���ؤدي ع��دم تلبيته‬
‫يف حاالت معين��ة �إىل ت�أجيل الإع�تراف بالإيراد وخلق‬
‫م�ش��كلة التعار�ض الفكري بني مفهوم �إكت�ساب الإيراد‬
‫ومفهوم الإلتزام ال �سيما �إذا كانت الوحدة قد �أدت كل‬
‫ماعليها من �إلتزامات ‪.‬‬
‫‪ .2‬تعدد الإ�صدارات املحا�سبية للإيراد ‪� ,‬إذ ي�شري واقع‬
‫احل��ال �إىل وج��ود �أك�ثر من ‪� 200‬إ�ص��دار للمحا�س��بة‬
‫ع��ن الإي��راد وذل��ك نتيج��ة �ص��عوبة تف�س�ير وتطبي��ق‬
‫��شروط الإعرتاف بالإيراد عملي��اً على بع�ض املعامالت‬
‫والأن�شطة ذات ال�صلة ‪ ,‬الأمر الذي �أن�ش�أ بع�ض حاالت‬
‫التعار�ض يف نتائج بع�ض املعامالت والأن�شطة املت�شابهة‬
‫اقت�صادياً ‪.‬‬
‫‪ .3‬تع��اين الإر�ش��ادات الأمريكي��ة ب�ش���أن الإع�تراف‬
‫بالإي��راد م��ن عدم الإت�س��اق ب�ين تعريف الإي��راد وبني‬
‫��شروط الإع�تراف ب��ه ‪ ,‬حيث �أ�ش��ارت قائم��ة مفاهيم‬
‫املحا�س��بة املالي��ة‪� SFAC 6‬إىل تعري��ف الإي��راد ب�أنه‬
‫" تدفق��ات داخلة �أو �أي زيادة يف �أ�ص��ول الوحدة �أو‬
‫نق���ص يف �إلتزاماته��ا ناجتة عن �إنتاج �أو ت�س��ليم ال�س��لع‬
‫وتقدمي اخلدمات �أو �أي �أن�ش��طة �أخرى ت�شكل الأعمال‬
‫الرئي�سة للوحدة االقت�ص��ادية " مبعنى �أن تعريف الإيراد‬
‫مت على �أ�سا�س مدخل قائمة امليزانية ‪ ,‬يف حني �أن �رشوط‬
‫الإعرتاف بالإيراد كما �أ�ش��ارت قائمة مفاهيم املحا�سبة‬
‫املالية ‪ SFAC 5‬مت حتديدها على �أ�سا�س مدخل قائمة‬
‫الدخل ‪ ,‬وقد يثري ما �س��بق م�ش��اكل عملية يف املمار�سة‬
‫العملية ال �س��يما يف العق��ود ذات العنا�رص املتعددة فقد‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫ضال عن فق��دان الإن�سجام فيما بينها‬ ‫ال�صلة بالإيراد ‪ ,‬ف� ً‬
‫والتي �أدت كما ت�شري درا�سة (‪)COSO,2010,17‬‬
‫�إىل حدوث ما يقارب ‪ 61%‬من حاالت تعديل القوائم‬
‫املالية ب�س��بب �أخطاء الإعرتاف بالإيراد ‪ ,‬والتي حددها‬
‫‪ Bragg‬يف فئتني ‪ ,‬تندرج الفئة الأوىل حتت ت�صنيف‬
‫الأخطاء �أو الت�ش��وهات املتعمدة التي يتم على �أ�سا�سها‬
‫الإب�لاغ ع��ن الإي��رادات املتحقق��ة ب�ص��ورة م�رشوعة‬
‫ولك��ن يف الفرتة املالية (التقارير املالية) غري ال�ص��حيحة‬
‫‪ , Cutoff-errors‬يف ح�ين يت��م الإع�تراف‬
‫�ض��من الفئة الثانية من الأخطاء ب�إي��رادات غري متحققة‬
‫�أ�صالً‪.,.Bragg, Steven M( )5 :2007‬‬
‫هذا وقد حددت قائمة مفاهيم املحا�سبة املالية ‪SFAC‬‬
‫‪ 5‬ال�ص��ادرة عن ‪�� FASB‬شروط الإعرتاف بالإيراد‬
‫وهي (‪)FASB,2008,SFAC 5‬‬
‫ال للتحقق‪.‬‬‫‪� .1‬أن يتحقق الإيراد �أو �أن يكون قاب ً‬
‫‪�.2‬أن يتم �إكت�ساب الإيراد ‪.‬‬
‫ويتحقق الإيراد عند تبادل ال�سلعة �أو اخلدمة مع الزبون‬
‫ال للتحقق عندما حت�ص��ل‬ ‫و�إ�س��تالم النقدية‪ ,‬ويكون قاب ً‬
‫الوحدة االقت�صادية على حق مطالبة الزبون بدفع القيمة‬
‫�أو �أن تكون الأ�ص��ول امل�ستلمة قابلة للتحويل �إىل نقدية‬
‫ب�س��هولة وي�رس‪ ,‬يف حني يعد الإيراد مكت�سباً عند وجود‬
‫ت�أكي��د م��ن الوح��دة االقت�ص��ادية ب�أنها قد قام��ت ب�أداء‬
‫جوهري لكل ما عليها من �إلتزامات جتاه الزبائن واملتمثلة‬
‫يف غالبي��ة الأح��وال بتحويل ال�س��لعة �أو تق��دمي اخلدمة‬
‫(‪. )Bohusova & Nerudova,2009:13‬‬
‫وبناءاً على ما �س��بق تتطلب الإر�شادات املحا�سبية وفقاً‬
‫للنموذج الأمريكي �إكتمال �إكت�ساب الإيراد للإعرتاف‬
‫ب��ه متهي��داً لقيا�س��ه و�إثباته يف ال�س��جالت املحا�س��بية ‪,‬‬
‫والتي �أثارت بع�ض امل�ش��كل �أثناء التطبيق العملي لتلك‬
‫‪230‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫موارد الوح��دة ‪ ,‬ويف جمال الإع�تراف بالإيراد عن بيع‬
‫ال�س��لع حدد املعيار خم�س��ة �رشوط للإعرتاف بالإيراد‬
‫�أهمها ما يت�ص��ل ب�إعتماد مدخل حتويل املنافع واملخاطر‬
‫للأ�ص��ل الذي يختلف عن مفهوم نقل امللكية �أو احليازة‬
‫القانوني��ة ‪ ,‬ويف معظ��م احلاالت يتواف��ق توقيت حتويل‬
‫خماطر ومنافع امللكية مع انتقال امللكية �إىل امل�ش�تري كما‬
‫ه��و احلال يف حاالت البيع بالتجزئة ‪� ,‬إال �أنه يف حاالت‬
‫�أخرى ق��د يختلف توقيت حتويل مناف��ع وخماطر امللكية‬
‫ع��ن توقيت انتقال امللكية قانون��اً �أو التنازل عن احليازة‬
‫(‪ )IASB, IAS 18,1993:Par. 15‬كم��ا‬
‫ي�س��بب مفهوم املنافع واملخاطر م�ش��اكل عندما تت�ضمن‬
‫املعامل��ة عنا�رص متعددة‪ ,‬حيث يتم املحا�س��بة عنها على‬
‫وفق املعيار على �أ�س��ا�س �أنها عملية واحدة والإعرتاف‬
‫بالإي��راد مبج��رد بيع ال�س��لعة دون الأخذ يف احل�س��بان‬
‫�أن كان��ت هن��اك التزامات تعاقدية يج��ب على الوحدة‬
‫�أداء اخلدم��ات املرتبطة بها (م�ص��طفى‪)68 :2014 ,‬‬
‫�أم��ا يف جمال الإعرتاف بالإيراد م��ن ت�أدية اخلدمات فقد‬
‫�ش�� ّدد املعيار على �أهمي��ة قيا�س درجة �إمت��ام العملية يف‬
‫تاري��خ امليزانية ب�ش��كل موثوق في��ه �إىل جانب ال�رشوط‬
‫الأخرى التي حددها املعيار للإعرتاف بالإيراد عن ت�أدية‬
‫اخلدمات ومن بينه��ا القيا�س املوثوق للإيراد و�إحتمالية‬
‫تدفق املنافع االقت�ص��ادية �إىل الوحدة ‪ ,‬ف� ً‬
‫ضال عن القيا�س‬
‫املوثوق للتكاليف املتحققة والالزمة للإمتام (‪IASB ,‬‬
‫‪. )IAS18,1993:par. 20‬‬
‫‪ .2‬الإع�تراف بالإي��راد عل��ى وف��ق معيار املحا�س��بة‬
‫ال��دويل ‪" IAS 11‬عق��ود الإن�ش��اءات" والتي متثلت‬
‫بطريقت�ين هم��ا طريق��ة ن�س��بة الإمت��ام وطريق��ة هام�ش‬
‫الربح ال�ص��فري ‪ ,‬هذا ويتم �إختيار �أحدهما يف التطبيق‬
‫العملي �إعتم��اداً على �رشوط الإع�تراف بالإيراد الناجت‬
‫‪231‬‬
‫يثار هناك ت�سا�ؤالت ب�ش�أن الإعرتاف بالإيراد بعد ت�سليم‬
‫كافة عنا�رص العقد على وفق �رشوط �إكت�ساب الإيراد �أو‬
‫الإعرتاف ب��كل كل عن�رص من عنا��صر العقد على وفق‬
‫تعريف الإيراد الذي �سبق ذكره ‪.‬‬
‫وعلي��ه ف�أن الإر�ش��ادات املحا�س��بية الأمريكية ذات‬
‫ال�ص��لة بالإيراد كان��ت بحاجة �إىل �إعادة نظر ن�س��ب ًة �إىل‬
‫�أراء الكثري من املهتمني يف هذا املجال ب�س��بب �إ�ستنادها‬
‫�إىل مدخل التحقق‪/‬الإكت�ساب �أو مدخل املقابلة ‪� ,‬إذ �أن‬
‫الإعرتاف بالإيراد يركز على القيا�س املبا�رش للإيراد من‬
‫خالل حتويل ال�س��لع �أوتقدمي اخلدمات و�إ�ستالم النقدية‬
‫دون مراعاة احلقوق والتعهدات ذات ال�صلة بالعقود مع‬
‫الزبائ��ن (‪ )Hepp & Brady ,2011:7‬بالرغم‬
‫م��ن �أن تعري��ف الإي��راد كان قد متت مناق�ش��ته و�إقراره‬
‫على �أ�س��ا�س مدخل قائمة امليزانية ‪ ,‬الأمر الذي ت�س��بب‬
‫يف معظم امل�ش��كل العملية للمحا�س��بة عن الإيراد على‬
‫حد تعبري (‪. )Dobler & Hettich,2006:9‬‬
‫ثانياً ‪ :‬معايري املحا�سبة الدولية ‪IAS‬‬
‫وه��ي معايري ت�س��تند �إىل املب��ادئ مع وجود �إر�ش��ادات‬
‫�أقل للإع�تراف ب�أنواع معينة من الإيرادات وبالتايل فقد‬
‫اقت��صرت يف جمال املحا�س��بة عن الإيراد عل��ى املعيارين‬
‫الدوليني ‪ 11 , 18‬وبع�ض التف�سريات ذات ال�صلة وال‬
‫�سيما التف�سري الدويل ‪ IFRIC 15‬ب�ش�أن تداخل ق�ضايا‬
‫الإعرتاف بالإيراد من البيع العقاري على وفق املعيارين‬
‫ال�س��ابقني ‪ , 11, 18‬وفيم��ا ي�أتي عر���ض لأبرز �رشوط‬
‫الإعرتاف بالإيراد على وفق املعيارين ال�سابقني ‪:‬‬
‫‪ .1‬الإع�تراف بالإي��راد عل��ى وف��ق معيار املحا�س��بة‬
‫ال��دويل ‪ " IAS 18‬الإي��راد " وذلك من خالل حتديد‬
‫��شروط الإع�تراف بالإي��راد الن��اجت م��ن عملي��ات بيع‬
‫ض�لا عن عمليات �إ�ستخدام‬ ‫ال�س��لع وت�أدية اخلدمات ف� ً‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ع�� ّد العقد �إما عقد خدم��ة �أو عقد بيع �س��لعة ‪ ,‬ويرجع‬ ‫ع��ن تق��دمي اخلدمات التي �س��بق ذكرها ‪ ,‬ف� ً‬
‫ض�لا عن ما‬
‫ذلك �إىل عدم كفاية �إر�شادات الف�صل بني خ�ضوع معاملة‬ ‫�إذا كان هن��اك ق��درة على حتدي��د نتيجة العق��د بطريقة‬
‫عقود الإن�شاءات للمعيارين ‪ , 11 , 18‬ويف هذا ال�سياق‬ ‫مو�ض��وعية كما �أ�ش��ارت الفقرات ‪ 32-22‬من املعيار‬
‫ي�ش�ير (‪)Dylay & Kucharczy,2011:29‬‬ ‫�أعاله ‪� ,‬إذ يتم على �أ�سا�س طريقة ن�سبة الإمتام الإعرتاف‬
‫�إىل �أنه ب�سبب ما جاء يف �أعاله قد يتم املحا�سبة عن عقود‬ ‫ب�إيرادات وتكاليف العقد �إىل امل�س��توى الذي و�صل �إليه‬
‫الإن�شاءات املت�شابهة اقت�ص��ادياً بثالث طرق ‪� ,‬إما �إيراد‬ ‫�إمتام العقد يف تاريخ امليزانية ‪ ,‬يف حني يتم �إعتماد طريقة‬
‫عقد �إن�شاءات ‪� ,‬أو �إيراد عقد �أداء خدمة ‪� ,‬أو �إيراد عقد‬ ‫هام���ش الربح ال�ص��فري يف حال مل تتمك��ن الوحدة من‬
‫بيع �سلعة ‪.‬‬ ‫تقدير ن��اجت العقد مبوثوقية ‪ ,‬وهنا يتم الإعرتاف بالإيراد‬
‫‪� .3‬إنعدام الإت�س��اق الفكري بني تعريف الإيراد الذي‬ ‫فق��ط �إىل املدى الذي ميكن فيه تغطية التكاليف املتحققة‬
‫مت �ص��ياغته وفق��اً ملدخ��ل قائم��ة الدخ��ل وب�ين �رشوط‬ ‫للعقد دون الإعرتاف ب�أية �أرباح للعقد (‪IASB,IAS‬‬
‫الإع�تراف بالإي��راد الت��ي ال ت�أخ��ذ يف احل�س��بان كيفية‬ ‫‪. )33-11,1993:Par.22‬‬
‫ن�ش���أة احلقوق والتعهدات التعاقدية املرتبطة بالعقود مع‬ ‫ووفقاً ملا جاء يف �أعاله ف�أن هناك بع�ض جماالت للق�ص��ور‬
‫الزبائ��ن والتغريات فيهما على مدار ف�ترة حياة العقد ‪,‬‬ ‫يف املعياري��ن الدوليني ‪ , 11 , 18‬وي�ش�ير (م�ص��طفى‪,‬‬
‫حي��ث مت تعري��ف الإي��راد �ض��من مفهوم الدخ��ل وفقاً‬ ‫‪ )78-81: 2014‬يف هذا ال�سياق �إىل الآتي ‪:‬‬
‫للإط��ار املفاهيمي ال�ص��ادر عن جمل�س معايري املحا�س��بة‬ ‫‪ .1‬تعار�ض فل�س��فة الإعرتاف بالإيراد وفقاً للمعيارين‬
‫الدولي��ة ‪ )IASB (IASB,2010:4.25 a‬عل��ى‬ ‫الدولي�ين ‪ 11 , 18‬م��ع �أن هن��اك ت�ش��ابه يف اجلوه��ر‬
‫�أنه " زيادة يف املنافع االقت�صادية خالل الفرتة املحا�سبية‬ ‫االقت�ص��ادي ملعامالت بيع ال�س��لع وتق��دمي اخلدمات ‪,‬‬
‫يف �ش��كل تدفقات داخلة �أو زيادة يف الأ�صول �أو نق�ص‬ ‫حيث �أورد املعيار ‪� 18‬رشوطاً خمتلفة للإعرتاف بالإيراد‬
‫يف الإلتزامات بال�ش��كل الذي يزيد م��ن حقوق امللكية‬ ‫النا�ش��ئ عن ت�أدية اخلدمات ‪ ,‬وذلك عندما ميكن تقدير‬
‫ناجت العقد مبوثوقية وفقاً لن�س��بة �إمتامها يف تاريخ امليزانية‬
‫‪ ,‬مم��ا قد يثري م�ش��كلة يف حال ت�س��ليم اخلدم��ة يف نهاية‬
‫العقد ‪ ,‬كما �أ�ش�ترط املعيار حتوي��ل منافع وخماطر امللكية‬
‫للإع�تراف بالإيراد م��ن بيع ال�س��لع مقارن�� ًة مبتطلبات‬
‫املعي��ار ‪ 11‬هذا ال�رشط يف املحا�س��بة عن الإيرادات من‬
‫عقود الإن�ش��اءات (طريقة ن�س��بة الإمت��ام)‪ ,‬التي حتتفظ‬
‫الوحدة يف البع�ض منها باملنافع واملخاطر حتى يح�ص��ل‬
‫الزبون على امللكية القانونية للأ�صل ‪.‬‬
‫‪ .2‬تباين املمار�س��ات العملية لعقود �إن�شاءات مت�شابه‬
‫من حيث اجلوهر وفق لأ�س���س �إعرتاف خمتلفة بح�س��ب‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪232‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املحا�س��بة الدولية ‪� IASB‬إ�ص��دار معيار الإبالغ املايل‬
‫ال��دويل ‪" IFRS 15‬الإيراد من العق��ود مع الزبائن "‬
‫بعد �أن �أتفق املجل�سني على �أنه بالإمكان تطوير املحا�سبة‬
‫عن الإيراد من خالل املقابلة املنا�س��بة بني مدخل املعايري‬
‫امل�ستندة �إىل القواعد ومدخل املعايري امل�ستندة �إىل املبادئ‪,‬‬
‫وي�ش�ير ‪ Nicolae & Claudia‬يف هذا ال�س��ياق‬
‫�إىل �أن معي��ار الإب�لاغ امل��ايل ‪� IFRS 15‬س��وف ي�ؤثر‬
‫يف مفهوم الإيراد و�أ�س���س الإعرتاف به لكل الوحدات‬
‫االقت�صادية يف كل ال�صناعات ‪ ,‬ولكن مدى هذا الـت�أثري‬
‫قد يختلف ب�ص��ورة كبرية فيما بينه��ا ‪ ,‬فالوحدات التي‬
‫تت�ض��من عقودها مع الزبائن ب�صورة �رصيحة على �سلعة‬
‫�أو خدمة يتم تو�صيلها لن تت�أثر كثرياً ‪ ,‬مقارن ًة بالوحدات‬
‫التي تت�ضمن عقودها ترتيبات معقدة ومتعددة ‪ ,‬كما �أن‬
‫الوحدات ذات العقود طويلة الأجل �س��وف تت�أثر �أكرث‬
‫من الوحدات ذات العقود ق�صرية الأجل (‪Nicolae‬‬
‫‪ )& Claudia ,2014:128‬وبت�رصف ‪.‬‬
‫لق��د ج��اء تعري��ف الإي��راد على وف��ق ‪IFRS 15‬‬
‫كم��ا ي�ش�ير ‪� Oyedokum‬إىل حد ما �أكرث ب�س��اط ًة‬
‫م��ن ‪ , IAS 18‬ويتمث��ل املب��د�أ الأ�سا�س��ي للمعيار يف‬
‫�أن الوح��دة "تع�ترف ب�إيرادات حتويل ونقل ال�س��لع �أو‬
‫اخلدمات املوعودة �إىل الزبون مببلغ يعك�س املقابل الذي‬
‫تتوق��ع الوح��دة �أن يكون م�س��تحقاً مقابل تلك ال�س��لع‬
‫�أو اخلدم��ات" (‪, )Oyedokum,2016:20‬‬
‫وعليه ف���أن املدخل املعتمد للإعرتاف بالإيراد على وفق‬
‫‪ IFRS 15‬ه��و املدخل امل�س��تند �إىل العقد �أو مدخل‬
‫الأ�ص��ل – الإلت��زام ‪ ,‬كون العقد يعد و�س��يلة ميكن من‬
‫خالله��ا متثي��ل احلقوق والتعه��دات التعاقدي��ة للوحدة‬
‫ال �ص��ادقاً ‪ ,‬فعندما تدخ��ل الوحدة يف عقد مع زبون‬ ‫متثي ً‬
‫يرتت��ب عليها �إلتزاماً يتمثل يف تعهدها بتحويل �س��لع �أو‬
‫‪233‬‬
‫بخالف الزيادة الناجتة عن م�ساهمات املالكني ‪.‬‬
‫‪� .4‬ضعف التمثيل ال�صادق للظواهر االقت�صادية ذات‬
‫ال�ص��لة بق�ض��ايا املحا�س��بة عن الإيراد على وف��ق املعيار‬
‫‪ 18‬ب�س��بب ع��دم الإن�س��جام ب�ين ��شروط الإعرتاف‬
‫بالإي��راد ويف مقدمتها حتويل منافع وخماط��ر امللكية �إىل‬
‫الزبون وبني تعريف الأ�ص��ل على وفق الإطار املفاهيمي‬
‫ال��دويل ب�أن��ه وفق��اً (اجلج��اوي وامل�س��عودي ‪2014,‬‬
‫‪" )30-25:‬موارد اقت�صادية متوقع احل�صول عليها يف‬
‫امل�س��تقبل و�أن الوحدة قد �أكت�سبت حق احل�صول عليها‬
‫�أو ال�سيطرة عليها نتيجة �أحداث ما�ضية " ‪.‬‬
‫‪ .5‬عدم كفاية الإر�شادات الدولية ال�صادرة عن جمل�س‬
‫معاي�ير املحا�س��بة الدولية‪ IASB‬يف جم��ال الإعرتاف‬
‫بالإي��راد وقيا�س��ه ‪ ,‬وي�ش�ير ‪ Godfrey et.al‬يف‬
‫هذا ال�س��ياق �إىل �أن تلك الإر�شادات مل تقدم على �سبيل‬
‫املثال معاجلات للمعامالت التي تت�ضمن ترتيبات الإيراد‬
‫متعددة العنا��صر ‪multi-element revenue‬‬
‫‪ arrangements‬كم��ا ه��و احل��ال يف جتمي��ع‬
‫املنتج��ات الرئي�س��ة مع املنتج��ات الفرعي��ة واخلدمات‬
‫امل�س��تمرة يف قط��اع التكنولوجي��ا الأم��ر ال��ذي يجعل‬
‫ق�ض��ية الإعرتاف بالإيراد �أك�ثر تعقيداً ( ‪Godfrey,‬‬
‫‪. )Iayne et.al,2010:306‬‬
‫املحور الثالث‬
‫مفهوم و�أ�س���س الإع�تراف بالإيراد عل��ى وفق معيار‬
‫الإبالغ املايل الدويل ‪IFRS 15‬‬
‫ن�سب ًة �إىل جماالت الق�صور يف املعايري املحا�سبية الأمريكية‬
‫والدولي��ة ب�ش���أن الإعرتاف بالإيراد التي متت الإ�ش��ارة‬
‫�إليها يف �أعاله ‪ ,‬مت يف �سنة ‪ 2014‬وبالتعاون بني جمل�س‬
‫معايري املحا�سبة املالية الأمريكي ‪ FASB‬وجمل�س معايري‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪ , the contract with customer‬حيث ميثل‬
‫ص�لا يتمثل يف حق‬
‫العق��د اتفاق بني طرفني �أو �أكرث وهو يت�ض��من حقوق �أو‬
‫�إلتزام��ات واجبة النفاذ ‪ ,‬وميكن �أن يكون العقد مكتوباً‬
‫�أو �شفوياً �أو م�س��توحى من ممار�سات الأعمال املتعارف‬
‫عليها ‪ ,‬مع الأخذ يف احل�سبان املعايري الآتية ‪:‬‬
‫‪ .1‬متتل��ك �أط��راف العقد القدرة على امل�ص��ادقة على‬
‫العقد و�إجناز الإلتزامات املرتتبة عليه ‪.‬‬
‫‪ .2‬ميكن للوحدة حتديد حقوق كل طرف ب�ش�أن ال�سلع‬
‫واخلدمات التي �سيتم حتويلها ‪.‬‬
‫‪ .3‬ت�س��تطيع الوح��دة حتدي��د ��شروط الدفع لل�س��لع‬
‫واخلدمات التي �سيتم حتويلها ‪.‬‬
‫‪ .4‬يكون العقد ذا طابع جتاري ‪ ,‬مبعنى �أنه من املتوقغ‬
‫تغي�ير خماط��ر وتوقي��ت �أو مبال��غ التدفق��ات النقدي��ة‬
‫امل�ستقبلية للوحدة نتيج ًة لهذا العقد ‪.‬‬
‫‪ .5‬تقوم الوحدة ب�إعادة تقييم ما �إذا كان من املحتمل‬
‫جتميع املبالغ التي �س��وف ت�س��تحق لها مقابل ال�س��لع �أو‬
‫اخلدم��ات املتبقي��ة التي �س��يتم حتويلها للزب��ون �إذا كان‬
‫هناك �ش��ك بق��درة الزبون �أو نيته على دف��ع املبالغ عند‬
‫الإ�ستحقاق ‪.‬‬
‫اخلط��وة ‪ :2‬حتدي��د �إلتزام��ات الأداء املنف�ص��لة‬
‫(امل�س��تقلة) ‪Identify the performance‬‬
‫‪ ,obligations in the contract‬حي��ث‬
‫متث��ل �إلتزامات الأداء املنف�ص��لة وعداً �ض��من العقد مع‬
‫الزب��ون لتحوي��ل �س��لعة �أو خدمة ‪ ,‬وه��ذا الوعد ممكن‬
‫�أن يكون وا�ض��ح �أو �ض��مني ‪ ,‬وممكن �أن يت�ض��من �أكرث‬
‫م��ن �إلتزام �أداء واح��د ‪ ,‬ويف مثل هذه احلال��ة ف�أن على‬
‫الوحدة �أن حتا�س��ب عن كل �إلتزام �أداء ب�ش��كل م�ستقل‬
‫فقط �إذا كانت ال�س��لع �أو اخلدم��ات املوعود حتويلها �إىل‬
‫الزب��ون قابلة للتمييز �أو الف�ص��ل ‪ ,‬ويكون �إلتزام الأداء‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫خدم��ات �إىل الزبون ‪ ,‬وينقل �إليها �أ� ً‬
‫�إ�س��تالم التعوي�ض��ات ويف �ض��وء ذلك يت��م الإعرتاف‬
‫ب�أ�ص��ول و�إلتزامات تع�بر عن حقوق وتعه��دات العقد‬
‫‪ ,‬حي��ث تعرتف الوحدة ب�أ�ص��ل عقد – ‪Contract‬‬
‫‪ Asset‬عندما تتعدى احلقوق املتبقية التعهدات املتبقية‬
‫وذل��ك �إذا قام��ت الوحدة بالوف��اء بتعهداتها بت�س��ليم‬
‫ال�س��لع واخلدمات قبل �إ�س��تالم التعوي�ضات من الزبون‬
‫‪ ,‬يف حني تعرتف الوحدة ب�إلتزام عقد – ‪Contract‬‬
‫‪� Liability‬إذا كانت تعهداتها املتبقية تتعدى حقوقها‬
‫املتبقية وذلك �إذا ا�س��تلمت تعوي�ض��ات من الزبون قبل‬
‫حتويل ال�سلع واخلدمات (م�صطفى‪. )80 : 2014 ,‬‬
‫وعلي��ه ميكن تعريف الإي��راد وفقاً للمدخل يف �أعاله‬
‫عل��ى �أنه "الزيادة يف �أ�ص��ول التعاق��د �أو الإنخفا�ض يف‬
‫�إلتزام��ات التعاق��د (�أو كليهما) الناجت من توفري ال�س��لع‬
‫واخلدم��ات �إىل الزبون " �إذ يعطي ه��ذا التعريف حتديداً‬
‫دقيقاً للزيادة يف الأ�ص��ول �أو النق�ص يف الإلتزامات (�أو‬
‫كليهما) الناجت فقط من وجود تعاقد ملزم مع زبون حمدد‬
‫(مو�سى‪. )2016:69 ,‬‬
‫ووفقاً ملا �س��بق ذكره ف���أن ‪ IFRS 15‬وعلى حد تعبري‬
‫‪ Aurora & Bontas‬يهدف �إىل ت�أ�سي�س مبادئ‬
‫للإب�لاغ عن معلومات مفي��دة �إىل م�س��تخدمي القوائم‬
‫املالي��ة ب�ش���أن مبالغ وتوقي��ت وعدم الت�أكد م��ن الإيراد‬
‫والتدفق��ات النقدي��ة النا�ش��ئة م��ن عق��ود الوح��دة مع‬
‫الزبائ��ن(‪,)Aurora & Bontas,2014:375‬‬
‫وفيما ي�أتي تو�ض��يح للخط��وات الأ�سا�س��ية التي يجب‬
‫عل��ى الوح��دة تطبيقه��ا للقيا���س والإع�تراف بالإيراد‬
‫والتدفقات النقدية ذات ال�ص��لة على وفق‪IFRS 15‬‬
‫‪: )15-(Benavides, 2015:10‬‬
‫اخلطوة ‪ : 1‬حتديد العقد م��ع الزبون ‪Identifying‬‬
‫‪234‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫من �إلت��زام �أداء واحد يف العقد بناءاً على الأقيام العادلة‬
‫الن�س��بية و�أن املقيا�س الأف�ض��ل للقيمة العادلة هو قدرة‬
‫الوحدة على بيع ال�س��لع وتقدمي اخلدمات وفقاً لأ�سعار‬
‫بي��ع م�س��تقلة ‪Standalone Selling Prices‬‬
‫‪ ,‬ويف ح��ال عدم توفر تلك الأ�س��عار عل��ى الوحدة �أن‬
‫ت�ستخدم �أية �أدوات �أومدخالت ميكن مالحظتها لعمل‬
‫تقديرات معقولة ‪.‬‬
‫اخلط��وة ‪ : 5‬الإع�تراف بالإي��راد عندم��ا يت��م تلبي��ة‬
‫�إلتزام��ات الأداء ‪Recognize Revenue‬‬
‫‪as Performance Obligations are‬‬
‫‪ , Satisfied‬من خالل حتويل ال�سيطرة على ال�سلع‬
‫واخلدمات مبوجب العق��د �إىل الزبون ‪ ,‬و�أن املبلغ الذي‬
‫يتم االعرتاف به يف نهاية املطاف يرتبط ب�س��عر ال�ص��فقة‬
‫الذي �سبق تخ�صي�ص��ه يف اخلطوة الرابعة ‪ ,‬ولكل �إلتزام‬
‫�أداء ف���أن الوحدة �س��وف حت��دد فيم��ا �إذا مت تلبية ذلك‬
‫الإلت��زام يف نقطة معينة من الزمن �أو مبرور الزمن ‪ ,‬وقد‬
‫ف�صّ��ل معيار الإبالغ املايل ‪ IFRS 15‬ه��ذا الأمر كما‬
‫ي�أت��ي (‪-IASB,IFRS 15, 2014:par.33‬‬
‫‪:)38‬‬
‫‪ .1‬مفهوم ال�س��يطرة التي حدده��ا املعيار يف الفقرتني‬
‫‪ 34 ,33‬عل��ى �أنه��ا ق��درة الزب��ون عل��ى توجي��ه‬
‫و�إ�س��تخدام الأ�ص��ل وكذل��ك احل�ص��ول جوهرياً على‬
‫ض�لا ع��ن قدرته على من��ع الوحدات‬ ‫منافع��ه املتبقية‪ ,‬ف� ً‬
‫الأخرى من توجيه و�إ�س��تخدام الأ�صل واحل�صول على‬
‫منافع��ه املتمثل��ة بالتدفقات النقدي��ة املحتملة التي ميكن‬
‫احل�ص��ول عليه��ا ب�ش��كل مبا��شر �أو غري مبا��شر بطرق‬
‫عديدة من بينها �إ�س��تخدام الأ�صل لإنتاج ال�سلع وتقدمي‬
‫اخلدمات �أو تعزيز قيمة الأ�صول الأخرى ‪ ,‬وعند تقييم‬
‫ما �إذا كان الزبون قد ح�صل على ال�سيطرة على �أ�صل ما‬
‫‪235‬‬
‫منف� ً‬
‫ص�لا �إذا كان ميكن للزبون اال�س��تفادة من ال�سلع �أو‬
‫اخلدمات من تلقاء نف�سها �أو �إذا كان من املمكن للوحدة‬
‫بيع تلك ال�سلع واخلدمات ب�شكل منف�صل وبالتايل فهي‬
‫متاحة ب�س��هولة ‪ ,‬وبالعك�س ميكن دمج جمموعة ال�س��لع‬
‫واخلدم��ات واملحا�س��بة عنها كونه��ا �إلت��زام �أداء مفرد‬
‫عندم��ا ال تع��د �أي م��ن ال�س��لع �أو اخلدم��ات املوعودة‬
‫متميزة من تلقاء نف�سها‪ ،‬كما مرتابطة يف الأقل مع جميع‬
‫ال�س��لع �أو اخلدمات الأخرى املوع��ودة يف العقد ‪ ,‬هذا‬
‫وتعد هذه اخلطوة حا�س��مة لتوقي��ت الإعرتاف بالإيراد‬
‫وحتدي��د مبلغ��ه‪ ,‬حيث �أن �س��عر ال�ص��فقة الذي �س��يتم‬
‫حتدي��ده يف اخلطوة الثالثة يف �أدناه �س��يتم تخ�صي�ص��ه يف‬
‫اخلطوة الرابعة �إىل �إلتزام��ات الأداء املحددة وفقاً لهذه‬
‫اخلطوة (اخلطوة الثانية) ‪.‬‬
‫اخلط��وة ‪ : 3‬حتدي��د �س��عر ال�ص��فقة ‪Determine‬‬
‫‪ , the transaction price‬وميث��ل مبل��غ‬
‫التعوي�ض��ات التي م��ن املتوقع �أن ت�س��تلمها الوحدة من‬
‫الزبون يف مقابل حتويل ال�سلع واخلدمات ‪ ,‬وتعد طبيعة‬
‫التعوي�ض��ات وتوقيتاتها ومبالغها من العوامل امل�ؤثرة يف‬
‫عملية التحديد التي ميكن �أن تكون ب�س��يطة عند موافقة‬
‫الزبون على �س��داد مبل��غ ثابت �إىل الوح��دة على مدار‬
‫فرتة ق�ص�يرة من الزمن يف �أنواع حم��ددة من العقود ‪ ,‬يف‬
‫حني على الوحدة �أن ت�أخذ يف احل�سبان عوامل حمددة يف‬
‫�أنواع �أخرى من العقود ومن بينها التعوي�ض��ات املتغرية‬
‫والقيمة الزمنية للنقود والتعوي�ضات غري النقدية ‪ ,‬ف� ً‬
‫ضال‬
‫عن التعوي�ضات املدفوعة �أو امل�ستحقة للزبون ‪.‬‬
‫اخلطوة ‪ : 4‬تخ�صي�ص �سعر ال�صفقة �إىل �إلتزامات الأداء‬
‫‪Allocating the transaction price to‬‬
‫‪� , performance obligations‬إذ يرتت��ب‬
‫على الوحدة �أن تقوم بتخ�ص��ي�ص �سعر ال�صفقة �إىل �أكرث‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫التي �أ�ش��ارت �إىل �أنه وبهدف حتديد النقطة الزمنية التي‬
‫يح�ص��ل فيها الزب��ون على ال�س��يطرة وتلبي��ة �إلتزامات‬
‫الأداء من جانب الوح��دة يف حال عدم توافر م�ؤ�رشات‬
‫الإع�تراف بالإيراد مبرور الزمن التي �س��بقت الإ�ش��ارة‬
‫�إليها ‪ ,‬ينبغي على الوحدة الأخذ يف احل�س��بان م�ؤ�رشات‬
‫ال�س��يطرة امل�ش��ار �إليها �س��ابقاً‪ ,‬ف� ً‬
‫ض�لا ع��ن امل�ؤ�رشات‬
‫الآتية‪:‬‬
‫�أ‌‪ .‬متتلك الوحدة احلق احلايل يف احل�صول على املدفوعات‬
‫املرتبط��ة بالأ�ص��ل ‪� -‬إذا كان الزب��ون ملزم��اً يف الوقت‬
‫احلايل بالدفع مقابل الأ�صل‪.‬‬
‫ب‌‪ .‬ح�صول الزبون على امللكية القانونية للأ�صل ‪.‬‬
‫ت‌‪ .‬قيام الوحدة بنقل احليازة املادية للأ�ص��ل مع الأخذ‬
‫يف احل�س��بان اتفاقيات �إعادة ال�رشاء وبع�ض الإتفاقيات‬
‫التي تت�ضمن حيازة فعلية لأ�صل يتحكم فيه الزبون‪.‬‬
‫ث‌‪ .‬يتحم��ل الزب��ون املخاط��ر واملزاي��ا الهام��ة املتعلقة‬
‫مبلكية الأ�ص��ل مع الأخذ يف احل�سبان املخاطر التي ين�ش�أ‬
‫ضال عن التزام الأداء بتحويل‬ ‫عنها التزام �أداء منف�صل ف� ً‬
‫الأ�صل ‪.‬‬
‫ج‌‪ .‬قبول الزبون للأ�صل ‪.‬‬
‫ويبني ال�شكل (‪ )2‬يف �أدناه خطوات الإعرتاف بالإيراد‬
‫واملحا�سبة عنه على وفق ‪: IFRS 15‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫يجب على الوحدة النظر يف �أي �أتفاق لإعادة ال�رشاء ‪.‬‬
‫‪ .2‬معايري توقيت الإعرتاف بالإيراد مبرور الزمن التي‬
‫حددها املعيار بالفقرات ‪ 37-35‬والتي ميثل �إ�س��تيفاء‬
‫�أحده��ا حتوي��ل ال�س��يطرة عل��ى الأ�ص��ل والإع�تراف‬
‫بالإيراد مبرور الزمن ‪ ,‬وهي ‪:‬‬
‫�أ‌‪ .‬يق��وم الزب��ون يف نف�س الوقت ب�إ�س��تالم و�إ�س��تهالك‬
‫املنافع التي يقدمها �أداء الوحدة كما تفعل الوحدة ‪.‬‬
‫ص�لا ما (الأعمال حتت‬‫ب‌‪ .‬يخلق �أداء الوحدة �أويع ّزز �أ� ً‬
‫التنفيذ مثالً) يتحكم فيه الزبون عند �إن�شاءه �أو تعزيزه‪.‬‬
‫ت‌‪ .‬لي�س للأ�صل الذي ينتج عن �أداء الوحدة �إ�ستخدام‬
‫بدي��ل من الوح��دة تعاقدي��اً �أثن��اء الإجناز وعملي��اً عند‬
‫الإكتمال ‪ ,‬وللوحدة حق يف �إ�ستالم مقابل الأداء املنجز‬
‫لتاريخ��ه وبح�س��ب �رشوط العق��د �أو �أي��ة قوانني تنطبق‬
‫عليه‪.‬‬
‫ث‌‪ .‬ح��دد املعيار يف الفقرات ‪ 45-39‬متطلبات قيا�س‬
‫التق��دم احلا�ص��ل لتلبية �إلتزام��ات �أداء الوح��دة مبرور‬
‫الزمن لت�صوير �أداء الوحدة يف نقل ال�سيطرة على ال�سلع‬
‫واخلدمات املوعودة �إىل الزبون ‪� ,‬رشط �أن يتم �إ�ستخدام‬
‫مقايي�س معقولة وت�ستند �إىل معلومات موثوق بها ‪.‬‬
‫‪ .3‬م�ؤ��شرات ال�س��يطرة للإعرتاف بالإي��راد يف نقطة‬
‫معين��ة من الزمن كما وردت يف الفق��رة ‪ 38‬من املعيار‬
‫‪236‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�شكل (‪ )2‬خطوات الإعرتاف بالإيراد واملحا�سبة عنه على وفق ‪IFRS 15‬‬

‫‪Source: Kieso, Donald E. et.al (2014) Intermediate accounting,‬‬

‫‪ John Wiley& Sons, Inc. p.886‬وبت�رصف‪.‬‬

‫‪237‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ويتبني مما �س��بق ب���أن مفهوم املناف��ع واملخاطر كما يرى حتوي��ل املناف��ع واملخاط��ر اجلوهري��ة للملكي��ة ك�أح��د‬
‫‪ Bragg‬مل يختف��ي متام��اً من متطلب��ات ‪ , IFRS 15‬م�ؤ�رشات تقييم انتقال ال�سيطرة ‪ ,‬كما يو�ضحها ال�شكل‬
‫�إذ يتطل��ب حتديد نقطة الإعرتاف بالإي��راد من الوحدة (‪ )3‬يف �أدناه ‪:‬‬
‫ال�شكل (‪ )3‬م�ؤ�رشات تقييم انتقال ال�سيطرة �إىل الزبون وتوقيت الإعرتاف بالإيراد‬

‫& ‪Source: Bragg, Steven M. (2007) Revenue Recognition: Rules‬‬

‫‪Scenarios, john Wiley & Sons Inc., p.29.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪238‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫والقواعد املحا�سبية والرقابية يف العراق ‪ ,‬وهي ت�ستند «�أي‬
‫القواعد» �إىل معايري املحا�سبة الدولية‪ ,‬وتعد قواعد �إر�شادية‬
‫يتم �إتباعها يف حال عدم تعار�ض��ها م��ع القوانني والأنظمة‬
‫املحا�س��بية والتعليمات النافذة ‪ ,‬وقد �أ�ص��در املجل�س منذ‬
‫ت�ش��كيله �سنة ‪ 1988‬لغاية يومنا هذا ‪ 14‬قاعدة حما�سبية ‪,‬‬
‫من بينها القاعدة املحا�سبية ‪« 1‬بيان ب�ش�أن معيار قيا�س نتيجة‬
‫الن�شاط لعقود الإن�شاء» املع ّدلة وال�صادرة �سنة ‪ 2012‬يف‬
‫�ض��وء التعديالت التي �أجريت على معيار املحا�سبة الدويل‬
‫‪ IAS 11‬ال�صادر �سنة ‪. 1993‬‬
‫وتت�ض��من القاعدة املحا�س��بية العراقية ‪ 1‬مو�ض��وع حما�سبة‬
‫عقود الإن�ش��اء وقيا�س نتيجة الن�ش��اط امل��ايل لتلك العقود‬
‫واملخ�ص�ص��ات املالية عن توق��ع �أحداث طارئ��ة وغريها ‪,‬‬
‫وت�ش�ير �إىل كيفية �إحت�س��اب نتيجة الن�ش��اط لعقد الإن�شاء‬
‫وت�أث�يره يف القوائ��م املالي��ة (القاع��دة املحا�س��بية العراقية‬
‫‪: 1,2012‬الفقرة‪.)1‬‬
‫وبن��اءاً عل��ى ما �س��بق ‪ ,‬وحتدي��داً يف جمال عقود الإن�ش��اء‬
‫�س��وف يكون على الوحدات االقت�ص��ادية وبح�سب ر�أي‬
‫جمموعة الإب�لاغ املايل الدولية (‪ )IFRG‬التي ت�س��تخدم‬
‫حالي��اً طريقة ن�س��بة الإجن��از مهمة �إعادة تقييم م��ا �إذا كان‬
‫عليه��ا الإعرتاف بالإيراد يف نقط��ة معينة من الزمن ولي�س‬
‫مبرور الزمن ‪ ,‬وبالعك�س بالن�سبة لوحدات �أخرى ت�ستخدم‬
‫حالياً طريقة العقد التام وتعرتف بالإيراد يف نقطة معينة من‬
‫الزمن عليها الآن مراجعة توقيت الإعرتاف بالإيراد مبرور‬
‫الزم��ن ‪ ,‬من خالل قيام ك ًال منهما بتقييم �إلتزامات الأداء‬
‫لكل عقد و��شروط العقد مع مراعاة ما ه��و قابل للتطبيق‬
‫قانوناً بحكم الت�رشيعات النافذة يف بلدانها (‪KPMG,‬‬
‫‪ , )2016:2‬عليه �سيتم يف املحور الثالث من هذا البحث‬
‫مقارنة متطلبات معي��ار الإبالغ املايل الدويل ‪IFRS 15‬‬
‫مع متطلبات القاعدة املحا�س��بية العراقية ‪ 1‬لتحديد نقاط‬
‫الإختالف واقرتاح جماالت التطوير ‪.‬‬

‫ويبني اجلدول (‪ )1‬نقاط الإختالف بني القاعدة املحا�س��بية‬ ‫املحور الرابع‬

‫جم��االت الإخت�لاف ب�ين متطلب��ات‪ 1 IFRS 15‬وبني معيار الإبالغ املايل الدويل ‪ IFRS 15‬وحتديداً يف‬
‫جمال الإعرتاف بالإيراد الناجت عن عقود الإن�شاء ومتطلبات‬ ‫والقاعدة املحا�سبية العراقية ‪1‬‬
‫يتم �إ�ص��دار القواعد املحا�س��بية العراقية م��ن جمل�س املعايري قيا�سه والإف�صاح عنه يف القوائم املالية ‪:‬‬

‫‪239‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫اجلدول (‪ )1‬جماالت الإختالف بني القاعدة املحا�سبية ‪ 1‬وبني معيار الإبالغ املايل الدويل ‪IFRS 15‬‬
‫القاعدة املحا�سبية العراقية ‪1‬‬
‫التعريف ب�أنواع عقود االن�شاء ومفهوم‬
‫كل نوع منها مع بيان طرق قيا�س نتيجة‬
‫ن�شاطه املايل ف�ض ً‬
‫ال عن بيان املعاجلات‬
‫املحا�سبية املعتمدة يف مراحل �إجناز‬
‫العقد ‪.‬‬
‫ي�ستند تعريف الإيراد (املورد) �إىل النظام‬
‫املحا�سبي املوحد ومفاده "�إجمايل الإيرادات‬
‫التي حت�صل عليها الوحدة االقت�صادية‬
‫ال عن‬‫نتيجة �إ�ستخدام عوامل الإنتاج ‪ ,‬ف�ض ً‬
‫الإيرادات العر�ضية التي حت�صل عليها الوحدة‬
‫من اجلهات الأخرى �سواء كانت مرتبطة �أو‬
‫غري مرتبطة بن�شاطاتها" ‪.‬‬
‫(ديوان الرقابة املالية الإحتادي‪)107 :2011,‬‬
‫املدخل امل�ستند �إىل‬
‫التحقق – الإكت�ساب‬
‫والذي يتم على �أ�سا�سه الإعرتاف بالإيراد الناجت‬
‫من عملية تبادلية دون مراعاة التغريات يف‬
‫الأ�صول والإلتزامات على مدار مدة العقد ‪.‬‬
‫معيار الإبالغ املايل الدويل ‪IFRS 15‬‬ ‫التفا�صيل‬
‫و�ضع املبادئ التي يجب �أن تطبقها �أي وحدة‬
‫اقت�صادية للإبالغ عن معلومات مفيدة مل�ستخدمي‬
‫التقارير املالية عن طبيعة ومقدار وتوقيت وعدم‬ ‫الهدف من الإ�صدار‬
‫الت�أكد ب�ش�أن الإيرادات والتدفقات النقدية النا�شئة عن‬
‫عقد مع الزبون ‪.‬‬
‫ي�ستند التعريف الإيراد �إىل الإطار املفاهيمي ال�صادر‬
‫عن جمل�س معايري املحا�سبة الدويل �سنة ‪ 2010‬ومفاده‬
‫" زيادة يف املنافع االقت�صادية خالل الفرتة املحا�سبية‬
‫يف �شكل تدفقات داخلة �أو زيادة يف الأ�صول �أو‬
‫تعريف الإيراد‬
‫نق�ص يف الإلتزامات بال�شكل الذي يزيد من حقوق‬
‫امللكية بخالف الزيادة الناجتة عن‬
‫م�ساهمات املالكني" ‪.‬‬
‫)‪(IASB,2010:4.25 a‬‬
‫املدخل امل�ستند �إىل‬
‫الأ�صل – الإلتزام‬
‫والذي يتم على �أ�سا�سه الإعرتاف بالإيراد يف �ضوء‬ ‫املدخل املعتمد للإعرتاف بالإيراد‬
‫التغريات يف الأ�صول والإلتزامات املت�أتية من عقد‬
‫حمدد مع الزبون ‪.‬‬

‫"عقد ت�شييد �أ�صل �أو جمموعة من الأ�صول‬ ‫"ميثل العقد ب�شكل عام �أتفاق بني طرفني �أو �أكرث‬
‫ت�شكل يف جمموعها م�رشوع ًا واحداً حتدد على‬ ‫ين� أش� عنه حقوق و�إلتزامات واجبة النفاذ بعد �إ�ستيفاء‬
‫�أ�سا�سه العالقة التعاقدية بني طريف العقد" ‪.‬‬ ‫جمموعة حمددة من املعايري" ‪.‬‬
‫�رشوط الإعرتاف بالإيراد‬
‫مل ت�شري القاعدة العراقية ‪� 1‬إىل معايري �أو �رشوط‬ ‫ي�ستند العقد �إىل جمموعة من املعايري التي تع ّزز من‬
‫•تعريف العقد‬
‫نفاذ العقد ‪.‬‬ ‫قوته وت�ضمن الإعرتاف ال�سليم للإيراد النا�شئ عنه‪.‬‬
‫)‪(IFRS 15,2014:Par.9‬‬
‫مل ت�رش القاعدة �إىل حتديد �إلتزامات الإداء لكل‬ ‫تقوم الوحدة يف بداية العقد بتقييم ال�سلع واخلدمات‬
‫•�رشوط العقد ‪:‬‬
‫عقد �إن�شاء‪.‬‬ ‫املوعودة يف العقد مع الزبون ويتم حتديدها على �أنها‬
‫ال عن حتديد �أية �إلتزامات �أخرى‬ ‫�إلتزامات �أداء ‪ ,‬ف�ض ً‬
‫مل ي�شار �إليها �رصاح ًة �ضمن العقد كونها ممار�سات‬
‫•حتديد �إلتزامات الأداء‬
‫جتارية عرفية للوحدة �أو �سيا�سات من�شورة وغري‬
‫ذلك‪.‬‬
‫)‪(IFRS 15,2014:Par.22-24‬‬
‫�أ�شارت القاعدة يف الفقرة ‪� 10‬إىل �أ�سا�س‬
‫الإعرتاف بالإيراد النا�شئ من عقد الإن�شاء‬ ‫يجب على الوحدة الإعرتاف بالإيراد عندما ت�ستويف‬
‫�إ�ستناداً �إىل �صدور �شهادة الإ�ستالم الأوىل‬ ‫�إلتزام الأداء عن طريق حتويل ال�سلعة �أو اخلدمة‬
‫•تلبية �إلتزامات الأداء‬
‫والتي تعد �أ�سا�س لغلق كلف وايرادات العقد‬ ‫املوعودة (�أي الأ�صل) �إىل الزبون وحتديداً عندما‬
‫ال من‬‫ال عن ال�رشوط الواجبة لإعتماد ك ً‬ ‫ف�ض ً‬ ‫يح�صل الزبون على ال�سيطرة على ذلك الأ�صل ويتم‬
‫طريقتي ن�سبة الإجناز والعقد املنجز الواردة يف‬ ‫ذلك �أما يف نقطة معينة من الزمن �أو مبرور الزمن‬
‫الفقرة ‪� 6‬أ ثاني ًا والفقرة ‪ 6‬ب ثانياً‪.‬‬ ‫ووفق ًا ل�رشوط حمددة لإنتقال ال�سيطرة يف ك ً‬
‫ال منهما‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪240‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫�أ�شارت القاعدة يف الفقرة ‪ 6‬أ� ‪ ,‬ب �إىل �إمكانية‬ ‫عندما يتم الوفاء ب�إلتزام الأداء يجب على الوحدة‬ ‫�أ�س�س قيا�س الإيراد‬
‫�إ�ستخدام طريقتني لقيا�س نتيجة العقد هما ‪:‬‬ ‫الإعرتاف ب�إيراد مبلغ �سعر ال�صفقة الذي مت تخ�صي�صه‬
‫لهذا الإلتزام ويتطلب ‪:‬‬
‫•طريقة ن�سبة الإجناز التي تتطلب القيا�س‬ ‫•حتديد �سعر ال�صفقة بعد الأخذ يف احل�سبان‬
‫الدوري لإيراد العقد وفق ًا للعمل املنجز‬ ‫عوامل كثرية مثل التعوي�ضات املتغرية‬
‫من واقع الذرعات املعرتف بها من‬ ‫وحمددات تقديرها ووجود عن�رص متويل هام يف‬
‫الزبون (رب العمل) يف نهاية كل فرتة‬ ‫العقد وكذلك التعوي�ضات غري النقدية ف�ض ً‬
‫ال‬
‫حما�سبية‪.‬‬ ‫عن التعوي�ضات امل�ستحقة للزبون‪.‬‬
‫•طريقة العقد املنجز التي يتم على �أ�سا�سها‬ ‫•تخ�صي�ص �سعر ال�صفقة لكل �إلتزام �أداء مببلغ‬
‫الإعرتاف ب�إيراد العقد عندما ينتهي‬ ‫يحدد مقدار التعوي�ضات التي تتوقع الوحدة‬
‫الإجناز كلياً‪.‬‬ ‫�أن تكون م�ستحقة لها مقابل حتويل ال�سلع‬
‫واخلدمات‪ ,‬ويتم التخ�صي�ص �إ�ستناداً �إىل �أ�سعار‬
‫البيع امل�ستقلة الفعلية �أو املقدرة وفق ًا ملدخل‬
‫ال�سوق املعدل �أو مدخل الكلفة م�ضاف ًا �إليها‬
‫هام�ش ربح منا�سب �أو مدخل املتبقي ‪.‬‬
‫•عندما يتم تلبية �إلتزام الأداء يف العقود طويلة‬
‫الأجل مبرور الزمن يتم قيا�س التقدم يف العمل‬
‫ب�إعتماد ن�سبة الإجناز يف حال متكنت الوحدة‬
‫من الو�صول �إىل قيا�س معقول لنتيجة �إلتزام‬
‫الأداء مبوجب طرق الإنتاج �أو املدخالت‬
‫وبخالف ذلك يتم �إ�ستخدام طريقة الهام�ش‬
‫ال�صفري ‪.‬‬
‫متطلبات العر�ض والإف�صاح ‪:‬‬
‫•متطلبات العر�ض‬
‫مل ت�شري القاعدة �إىل �أية متطلبات للعر�ض‬ ‫عندما يقوم �أحد �أطراف العقد بتلبية الإلتزام‬
‫املرتتب عليه �ضمن العقد ‪ ,‬على الوحدة �أن تقوم‬
‫بعر�ض العقد يف قائمة امليزانية كا�صل تعاقدي �أو‬
‫�إلتزام تعاقدي �إ�ستناداً �إىل العالقة بني �أداء الوحدة‬
‫ومدفوعات الزبون ‪ ,‬وكذلك على الوحدة �أن تقوم‬
‫بعر�ض منف�صل لأي حقوق �أخرى للتعوي�ضات غري‬
‫امل�رشوطة على �أنها ذمم مدينة ‪.‬‬ ‫•متطلبات الإف�صاح‬ ‫•‬

‫يجب الإف�صاح يف البيانات واحل�سابات‬ ‫الإف�صاح عن معلومات كمية ونوعية عن كل مما‬

‫اخلتامية عن الأتي ‪:‬‬
‫ ‪-‬قيمة الأعمال حتت التنفيذ‪.‬‬
‫ ‪-‬املبالغ املقبو�ضة ‪ ،‬وامل�ستحقة عن‬
‫ذرعات العمل املنجز‪ ،‬وال�سلف‬
‫والت�أمينات على ح�ساب العقود‬
‫للأعمال قيد الإجناز‪.‬‬
‫ ‪ -‬التغيري يف ال�سيا�سة املحا�سبية امل�ستخدمة‬
‫ملحا�سبة عقود الإن�شاء‪ ،‬وحتديد قيمة‬
‫الآثار الناجمة عن التغيري و�أ�سبابه‪.‬‬
‫ي�أتي ‪:‬‬
‫ ‪-‬عقود الوحدة مع الزبائن واملف�صلة معلوماتها‬
‫يف الفقرات ‪ 113-122‬من املعيار ‪.‬‬
‫ ‪-‬الأحكام الهامة والتغيريات يف الأحكام‬
‫املتخذة يف تطبيق هذا املعيار على تلك العقود‬
‫(الفقرات ‪. ) 123-126‬‬
‫ ‪�-‬أي �أ�صول معرتف بها على �أنها تكاليف‬
‫للح�صول على العقد �أو �إبرامه مع الزبون وفقا‬
‫للفقرتني ‪� 91‬أو ‪( 95‬الفقرات ‪. )127-128‬‬

‫‪241‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫من املج��االت من بينه��ا تعريف الإي��راد ومدخل و�رشوط‬
‫الإع�تراف به وكذلك �أ�س���س القيا�س ‪ ,‬ف� ً‬
‫ض�لا عن �أ�س���س‬
‫العر�ض والإف�ص��اح وبال�ش��كل الذي يت�سبب يف تعجيل �أو‬
‫ت�أخري الإعرتاف بالإيراد وال �س��يما الإيراد الناجت عن عقود‬
‫الإن�شاء طويلة الأجل ‪ ,‬طاملا �أن �رشوط الإعرتاف به ال تلبي‬
‫متطلبات الإعرتاف الواردة ‪. IFRS 15‬‬
‫ثانياً ‪ :‬التو�صيات‬
‫يف �ض��وء الإ�س��تنتاجات التي �سبقت الإ�ش��ارة �إليها تو�صي‬
‫الباحثة ب�رضورة تطوير املمار�س��ات املحا�سبية املحلية ذات‬
‫ال�ص��لة بالإي��راد ‪ ,‬وال �س��يما الإيراد الناجت ع��ن العقود مع‬
‫الزبائن ومن بينها عقود الإن�ش��اء طويلة الأجل على �أ�سا�س‬
‫مراجع��ة وتقيي��م جماالت الإخت�لاف بني متطلب��ات النظام‬
‫املحا�س��بي املوحد والقاعدة املحا�س��بية العراقية ‪ 1‬من جهة‬
‫ومعي��ار الإبالغ املايل ال��دويل ‪ IFRS 15‬من جهة �أخرى‬
‫وكما ي�أتي ‪:‬‬
‫�أ‌‪� .‬ص��ياغة تعريف وا�ض��ح وحمدد للإيراد يف �ض��وء الإطار‬
‫املفاهيم��ي للمحا�س��بة املالية ين�س��جم مع مدخ��ل و�رشوط‬
‫الإع�تراف به بد ًال من التعريف الوارد يف النظام املحا�س��بي‬
‫املوحد ‪.‬‬
‫ب‌‪� .‬إعتماد مدخل الأ�ص��ل – الإلتزام ك�أ�س��ا�س للإعرتاف‬
‫بالإيراد وتطوير مفهومه على �أ�سا�س التغريات يف الأ�صول‬
‫والإلتزامات الناجتة ع��ن تنفيذ متطلبات العقود مع الزبائن‬
‫بد ًال من املدخل القائم على �أ�سا�س التحقق والإكت�ساب ‪.‬‬
‫ت‌‪ .‬حتديد �رشوط الإعرتاف بالإيراد عندما ت�ستويف الوحدة‬
‫�إلتزام الأداء عن طريق حتويل ال�سلعة �أو اخلدمة املوعودة �إىل‬
‫الزبون وحتديداً عندما يح�ص��ل الزبون على ال�س��يطرة على‬
‫ذل��ك الأ�ص��ل ويتم ذلك �أم��ا يف نقطة معينة م��ن الزمن �أو‬
‫كل‬
‫مبرور الزمن ووفقاً ل�رشوط حمددة لإنتقال ال�س��يطرة يف ٍ‬
‫منهما‪.‬‬
‫ث‌‪ .‬تبني �أ�س���س مو�ضوعية لقيا�س الإيراد على �أ�سا�س تلبية‬
‫��شروط الإعرتاف به ‪ ,‬وال �س��يما ��شروط الإعرتاف مبرور‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املحور اخلام�س ‪ :‬الإ�ستنتاجات والتو�صيات‬
‫�أوال ً‪ :‬الإ�ستنتاجات‬
‫‪ .1‬تعد ق�ض��ية الإعرتاف بالإيراد وقيا�س��ه ب�ش��كل �سليم‬
‫من املتطلبات الأ�سا�س��ية لتحقيق هدف الإبالغ املايل الذي‬
‫ي�ص��ب يف توف�ير معلومات حما�س��بية ت�س��اعد امل�س��تثمرين‬
‫احلالي�ين واملرتقبني وكذلك املقر�ض�ين احلالي�ين واملرتقبني‬
‫و�أ�ص��حاب امل�ص��الح الآخرين يف الوحدة على فهم وتقييم‬
‫قيمة وتوقي��ت وظروف ع��دم الت�أكد املحيط��ة بالتدفقات‬
‫النقدية للوحدة االقت�صادية‪.‬‬
‫‪ .2‬ي�ؤدي الق�ص��ور يف الإر�شادات املحا�سبية ذات ال�صلة‬
‫بالإيراد وال �س��يما �رشوط الإعرتاف به وقيا�س��ه �إىل ت�ضليل‬
‫م�س��تخدمي التقاري��ر املالية وخلق م�ش��اكل ترتبط بتوقيت‬
‫الإع�تراف به من حي��ث التعجيل �أو الت�أخري ‪ ,‬ال �س��يما يف‬
‫جم��ال العقود م��ع الزبون طويلة الأجل وكذل��ك العقود �أو‬
‫الإتفاقيات ذات العنا�رص املتعددة ‪.‬‬
‫‪ .3‬دفع��ت امل�ش��اكل املحا�س��بية الناجتة ع��ن تطبيق معايري‬
‫املحا�س��بة الأمريكية ومعايري املحا�س��بة الدولية ذات ال�صلة‬
‫ض�لا عن تغريات �أن�ش��طة بيئة الأعمال املحيطة‬ ‫بالإيراد ‪ ,‬ف� ً‬
‫�إىل قي��ام كل م��ن ‪ IASB & FASB‬مب��شروع م�ش�ترك‬
‫لتطوير املحا�س��بة عن الإيراد يف �إطار خطة التقارب بينهما‬
‫و�إ�صدار معيار الإبالغ املايل الدويل‪. IFRS 15‬‬
‫‪ .4‬ت�س��تند املمار�س��ة املحا�س��بية املحلي��ة وم��ن بيينها ما‬
‫يت�صل باملحا�س��بة عن الإيراد �إىل تعليمات النظام املحا�سبي‬
‫املوحد والقاعدة املحا�س��بية ‪ 1‬ال�ص��ادرة عن جمل�س املعايري‬
‫والقواع��د املحا�س��بية والرقابية يف العراق ‪ ,‬وهي ت�س��تمد‬
‫م�ض��امينها " �أي القاعدة " من معيار املحا�س��بة الدويل ‪11‬‬
‫ويتم �إتباعها للمحا�سبة عن الإيراد الناجت عن عقود الإن�شاء‬
‫طويلة الأجل ‪.‬‬
‫‪ .5‬يرتك��ز الإخت�لاف بني متطلب��ات القاعدة املحا�س��بية‬
‫العراقي��ة ‪ 1‬ومعي��ار الإب�لاغ امل��ايل ال��دويل ‪ 15‬يف الكثري‬
‫‪242‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫الزمن التي تتطلب قيا�س موثوق مل�س��توى التقدم يف العمل الإبالغ املايل يف توفري املعلومات املحا�س��بية وغري املحا�سبية‬
‫متكنها من تقييم مبالغ وتوقيت‬ ‫‪ ,‬وبخالفه يت��م الإعرتاف بالإيراد فقط بح��دود التكاليف �إىل اجلهات امل�س��تفيدة لكي ّ‬
‫وع��دم الت�أك��د للتدفق��ات النقدي��ة املت�أتي��ة م��ن املعامالت‬ ‫املتحققة فع ًال ‪.‬‬
‫ج‌‪ .‬تبن��ي �أ�س���س للعر���ض والإف�ص��اح تن�س��جم مع هدف االقت�صادية ذات ال�صلة بالإيراد ‪.‬‬

‫ثبت امل�صادر‬
‫�أو ًال ‪ :‬امل�صادر العربية‬
‫‪ .1‬الكتب‬
‫• اجلجاوي ‪ ,‬طالل حممد علي وامل�سعودي ‪ ,‬حيدر علي (‪ )2014‬املحا�سبة املالية املتو�سطة على وفق املعايري‬
‫الدولية لإعداد التقارير املالية ‪ ,‬دار الكتب موزعون‪ -‬نا�رشون ‪ ,‬العراق‪-‬كربالء ‪.‬‬
‫‪ .2‬الأطاريح اجلامعية‬
‫• م�ص��طفى‪� ,‬س��يد حممد �س��يد (‪ )2014‬منوذج مقرتح للمحا�س��بة عن الإيراد يف �ضوء املتغريات املعا�رصة –‬
‫درا�سة �إختبارية ‪ ,‬اطروحة دكتوراه ‪ ,‬كلية التجارة و�إدارة الأعمال ‪ ,‬ق�سم املحا�سبة ‪ ,‬م�رص ‪.‬‬
‫• مو�سى‪ ,‬حممد �إبراهيم عطية (‪� )2016‬إ�ستخدام مدخل التعاقدات يف الإعرتاف يالإيراد و�أثره على حت�سني‬
‫جودة الأرباح يف ال�رشكات العقارية – درا�س��ة نظرية وميدانية ‪ ,‬ر�س��الة ماج�س��تري ‪ ,‬جامعة طنطا ‪ ,‬كلية التجارة‪,‬‬
‫ق�سم املحا�سبة ‪.‬‬

‫ثانياً ‪ :‬امل�صادر الأجنبية‬

‫‪1. Books‬‬
‫‪• Balkaoui, Ahmed Riahi (2004) Accounting Theory, 5Th edition, Thomson Learning.‬‬
‫‪• Bragg, Steven M. (2007) Revenue Recognition: Rules & Scenarios, john Wiley & Sons Inc.‬‬
‫)‪• Godfrey, Iayne, Hodgson, Allan, Tarca, Ann, Hamilton, Jane, Holmes, Scott (2010‬‬
‫‪Accounting Theory-7Th edition, John Wiley & Sons Australia, ltd.‬‬
‫‪• Kieso, Donald E. et.al (2014) Intermediate accounting, John Wiley& Sons, Inc.‬‬
‫‪2. Periodicals‬‬
‫‪• Benavides, Luis (2015) Flattening the revenue recognition standards, paper submitted‬‬
‫‪in partial fulfilment of the requirement for advanced auditing, BUSS5423, Graduate‬‬
‫‪School of Management Texas Woman’s University.‬‬
‫‪• Bohusova, H. & Nerudova, D (2009) US GAAP & IFRS Convergence in the area of‬‬
‫‪revenue recognition , Economics & Management ,Vol.14.‬‬
‫‪• Dylag, R. & Kucharczyk, M. (2011) Recognizing revenue from the construction of‬‬

‫‪243‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

real estate in financial statement of developers in Poland, Accounting & Management

Information Systems, Vol.10 No.2.
• Nicolae, Ecobici & Claudia (2014) International accounting treatment regarding
revenue, Annals of the ‘’Constantin Brancusi’’ University of Targu Jiu, Economy
series, Issue 4.
• Radneantu, N. et.al (2010) from traditional accounting to Knowledge based accounting
organizations, Annals of the University of Petrosani, Economics, Vol. 10, No. 1.
3. Working papers
• Dobler, M & Hettich, S. (2006) Rethinking revenue recognition –Critical perspectives on the
IASB current proposals, working paper, Ludwig Maximilians University, March.
• Hepp, J. & Brady, R.(2011)Principles-based revenue recognition :Execuory contracts
and the asset/liability approach, working paper m Grant Thornton, April.
4. Professionals Issues
• COSO Committee of Sponsoring organizations of the Tread way Commission (2010)
Fraudulent financial reporting: 19982007-- An analysis of US public companies.
• Financial Accounting Standards Board, FASB (2008) Statement of accounting
concepts, SFAC. 5, Recognition & measurement in financial statement of business
enterprises.
• Financial Accounting Standards Board, FASB (2008) Statement of accounting
concepts, SFAC. 6, Elements of financial statements.
• IASB (2010) The Conceptual Framework for Financial Reporting, IFRS Foundation.
• International Accounting Standards Board, IASB (1993), IAS 11, Construction
contracts
• International Accounting Standards Board, IASB (1993), IAS 18, Revenue.
• International Accounting Standards Board, IASB (2010), Conceptual framework.
• International Accounting Standards Board, IASB (2014), IFRS 15, Revenue from
contracts with customers.
• KPMG International Financial Reporting Group (IFRG), (2016) IFRS 15 Revenue: It’s
time to engage First impressions.
5. Internet
• Aurora, Cristina & Bontas, Bunea (2014), New approaches on revenue recognition
and measurement, http://www.ifrsbox.com/ifrs-15-vs-ias-18.
Oyedokum, Godwin Emmanuel (2016) Revenue recognition paradox: A review of IAS
18 and IFRS 15. https://ssrn.com

‫املحا�سب القانوين‬ 244

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫باسم عبد اهلل كاظم‬
‫صفا مهدي راجي التميمي‬

‫موضوع البحث‬

‫مدى امكانية تطبيق معايري االبالغ املالي (‪)IFRS‬‬

‫ومساهمتها يف استقطاب االستثمار االجنيب‬

‫‪245‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪ :‬با�سم عبد اهلل كاظم‬
‫التولد‪1976 -:‬‬
‫ال�سكن‪ :‬ديوانية‬
‫املهنة ‪ :‬مدر�س م�ساعد‬
‫مكان العمل ‪ :‬جامعة الفرات االو�سط ‪ /‬معهد تقني �سماوة‬

‫ال�شهادات ‪:‬‬
‫‪ -‬دبلوم فني ‪/‬ق�سم املحا�سبة‪/‬املعهد التقني القاد�سية‪.1997/‬‬
‫‪ -‬بكلوريو�س ادارة واقت�صاد‪/‬جامعة القاد�سية‪.2003-2002/‬‬
‫‪ -‬ماج�ستري علوم حما�سبية‪/‬جامعة بغداد‪/‬املعهد العايل للعلوم املحا�سبية واملالية‪.2010-2009.‬بتقدير‬
‫جيد‪.‬‬

‫الدورات‪:‬‬
‫‪ -‬دورة طرائق تدري�س ‪ ,‬دورة توفل ‪ ,‬دورة حا�سبات‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪246‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪� :‬صفا مهدي راجي التميمي‬
‫العمر ‪1987 /10 /24 :‬‬
‫ال�سكن ‪ :‬املثنى‪ /‬ال�سماوة‬
‫املهنة ‪ :‬مدر�س م�ساعد ‪ /‬جامعة املثنى ‪ /‬كلية االدارة واالقت�صاد‬

‫ال�شهادات ‪:‬‬
‫*بكالوريو�س حما�س��بة ‪/‬ادارة واقت�ص��اد ‪ /‬جامعة القاد�س��ية ‪ /‬خريجة �سنة ‪-2009‬‬
‫‪ 2010‬بت�سل�سل االوىل‪.‬‬
‫*ماج�ستري علوم يف املحا�سبة ‪ /‬ادارة واقت�صاد ‪ /‬جامعة بغداد �سنة ‪ 2013-2012‬بتقدير جيد ‪.‬‬

‫الدورات ‪:‬‬
‫• دورة طرائق تدري�س‬
‫• دورة توفل ‪ /‬جامعة املثنى‬
‫• دورة حا�سبات ‪ /‬جامعة املثنى‬
‫• دورة ‪IC 3‬‬

‫‪247‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�ستخل�ص‬

‫ت�شكل عملية االبالغ املايل احد اهم االن�شطة املحا�سبية لدورها الكبري يف اي�صال املعلومات املالية‬
‫للم�ستخدمني يف الوقت املنا�سب ‪ .‬ومنذ عام ‪ 2006‬اي ما يقارب احد ع�رش �سنة على اقرار قانون‬
‫اال�ستثمار االجنبي رقم (‪ )13‬من قبل الربملان العراقي وما زال اال�ستثمار االجنبي لي�س بامل�ستوى املطلوب‬
‫الذي يحتاجه العراق للوقوف من جديد وجتاوز االزمة االقت�صادية واملالية‪.‬االمر الذي يتطلب تقدمي املزيد‬
‫من احلوافز اىل امل�ستثمر االجنبي من اجل اال�ستثمار داخل البلد وهذا يعني ان ال�رشكات االجنبية ال�ساعية‬
‫لال�ستثمار داخل العراق تكون اكرث الفة مع معايري االبالغ املايل الدولية (‪,)IFRS‬التي ا�صبحت اكرث‬
‫توافقا مع معظم دول العامل كونها ت�سهل عملية القيد والتداول خارج احلدود االقليمية‪ .‬هذا يعني اننا‬
‫ملزمون بالتعامل مع اطراف دولية تتطلب بيانات حما�سبية تختلف عما موجود من بيانات حما�سبية تقدمها‬
‫ال�رشكات العراقية املعدة وفق النظام املحا�سبي املوحد والقواعد املحا�سبية العراقية املعدة من قبل جمل�س‬
‫املعايري املحا�سبية‪.‬‬
‫وعلية ف�أننا نحاول من خالل البحث ت�سليط ال�ضوء على حيثيات امل�شكلة من خالل تبيان االختالف يف‬
‫التطبيق فيما بني معايري االبالغ املايل الدولية و النظام املحا�سبي املوحد و القواعد املحا�سبية العراقية مع‬
‫امكانية التوافق مع معايري االبالغ املايل الدويل (‪.)IFRS‬مع اال�ستفادة من جتارب الدول التي حتولت اىل‬
‫االقت�صاد احلر بعدما كانت تعتمد االقت�صاد املخطط‪.‬‬
‫يتكون البحث من اربع مباحث هي ‪:‬‬
‫املبحث االول ‪ :‬منهجية البحث ‪.‬‬
‫املبحث الثاين ‪ :‬اهمية معايري االبالغ املايل (‪)IFRS‬وا�سباب ا�ستخدامها‪.‬‬
‫املبحث الثالث ‪:‬حتليل نتائج البحث املقارنة بني معايري االبالغ املايل والقواعد املحا�سبية العراقية ‪.‬‬
‫املبحث الرابع ‪ :‬اال�ستنتاجات والتو�صيات ‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪248‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

Extract

The financial reporting process is one of the most important accounting

activities for its important role in delivering financial information to users
in a timely manner. And since 2006, nearly eleven years on the adoption
of the Foreign Investment Law No. (13) by the Iraqi parliament and
foreign investment is still not the required level needed by Iraq to stand
again and overcome the economic and financial crisis. Which requires
more incentives to the foreign investor for investment within the country
and this means that foreign companies seeking to invest in Iraq are more
in line with the International Financial Reporting Standards (IFRS),
Which has become more compatible with most countries of the world
as it facilitates the process of registration and trading outside the borders.
This means that we are obliged to deal with international parties that
require accounting statements that differ from the existing accounting
data provided by the Iraqi companies prepared according to the unified
accounting system and the Iraqi accounting rules prepared by the Office
of Financial Supervision.
Finally, we try to shed light on the causes of the problem by showing
the difference in application between the IFRS, the accounting system
and the Iraqi accounting rules, with the possibility of complying with the
International Financial Reporting Standards (IFRS). To the free economy
after it adopted the planned economy.

249 2018 /‫ مار�س‬-‫ اذار‬- ‫ ال�سنة اخلام�سة‬-‫العدد اخلام�س‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫االجراءات املحا�سبية نحو توافق حما�سبي دويل ‪.‬‬
‫اهمية البحث ‪:‬‬
‫ان انت�ش��ار ال�رشكات متعددة اجلن�سيات يف خمتلف الدول‬
‫وم��ن بينها الع��راق ‪ ,‬تطلب االمر االهتم��ام اكرث يف توفر‬
‫ان�س��جام وات�ص��ال يف املجال املحا�س��بي الدويل ‪ .‬ويرجع‬
‫االهتمام الكبري مبو�ض��وع معاي�ير االبالغ املايل (‪)IFRS‬‬
‫اىل ع��دة عوامل اهمها التغري امل�س��تمر يف الق��وة ال�رشائية‬
‫لوحدة النقد بال�ش��كل الذي ي�ؤدي اىل زيادة اال�س��عار يف‬
‫معظم االحوال ‪.‬‬
‫اهداف البحث ‪:‬‬
‫يهدف البحث اىل ت�شخي�ص اهم املعوقات التي حتول دون‬
‫حتقيق التوافق والتن�س��يق بني املعايري املحا�س��بية املطبقة بني‬
‫الدول املختلفة ‪ ,‬لتقدمي التو�ص��يات واملقرتحات املالئمة‬
‫لتج��اوز ه��ذه املعوقات م��ع الرتكيز ب�ش��كل خا�ص على‬
‫تطوير جمموعة معايري حما�س��بية دولية‪� ,‬س��عيا وراء حت�س�ين‬
‫فاعلية االداء املهني ال �سيما يف الدول النامية التي ال يوجد‬
‫فيها معايري مهنية حتكمها يف جمال اعداد القوائم املالية ‪.‬‬
‫املبحث الثاين‬
‫اهمية معايري االبالغ املايل (‪)IFRS‬وا�سباب ا�ستخدامها‬
‫اوال ‪ :‬اهمية و�ضع معايري االبالغ املايل (‪: )IFRS‬‬
‫ان التط��ورات االخ�يرة يف التج��ارة العاملي��ة من �ش��انها‬
‫ان ت���ؤدي اىل زي��ادة الطل��ب على ر�ؤو�س االم��وال التي‬
‫يتوقع لها النمو يف ا�س��واق را�س امل��ال تعتمد على توافق‬
‫املبادئ املحا�س��بية املحلية ومعايري االب�لاغ املايل الدولية‬
‫وق��د عربت الهيئ��ة االمريكية لتب��ادل االوراق املالية عن‬
‫ا�س��تعدادها للتوافق مع تلك املعايري ‪,‬فال�رشكات الكربى‬
‫الت��ي تعمل عرب احلدود بد�أت يف تطبي��ق معايريها املحلية‬
‫ب�أ�سلوب يتوافق مع معايري االبالغ املايل الدولية ‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املبحث االول‬
‫منهجية البحث‬
‫م�شكلة البحث ‪:‬‬
‫ان تزاي��د اعداد ال��شركات متعددة اجلن�س��يات يف العامل‬
‫وزي��ادة ن�ش��اطاتها واعماله��ا الدولي��ة ‪ ,‬ادى اىل ظه��ور‬
‫م�ش��اكل حما�س��بية متعددة ي�ص��عب على اجله��ات املحلية‬
‫والدول املعنية حلها مما يقت�ضي منها اجراء تغريات جذرية‬
‫يف انظمته��ا املحا�س��بية حتى تك��ون م�س��ايرة للتطورات‬
‫املحا�سبية واالقت�صادية احلديثة ‪.‬‬
‫هنا جاءت ال�رضورة اىل ايجاد توافق حما�سبي دويل من اجل‬
‫ا�س��تخدام لغة حما�سبية موحدة ت�س��هل قراءة القوائم املالية‬
‫وبالت��ايل توحيد حما�س��بي عاملي وا�س��ع النط��اق من خالل‬
‫هل ان تطبيق االجراءات املحا�س��بية يف خمتلف ال�رشكات‬
‫تخ�ضع لقواعد واجراءات حما�سبية ذات امل�ستوى الدويل‪,‬‬
‫وكذل��ك النظ��ام املحا�س��بي املوحد ي�س��تجيب ملتطلبات‬
‫االنظمة املحا�س��بية الدولية ‪ ,‬واي�ض��ا هل ي�ؤثر تبني معايري‬
‫االبالغ املايل (‪ )IFRS‬الدولية على ا�ستقطاب ال�رشكات‬
‫االجنبية؟‬
‫فر�ضية البحث ‪:‬‬
‫م��ن خالل هذا البحث ن�س��عى حلالمل�ش��كلة الت��ي تناولها‬
‫البحث من خالل الفر�ضيات التالية ‪:‬‬
‫‪ -‬التوجه نحواملعايري املحا�سبية واالبالغ املايل الدويل يلزم‬
‫الدول الراغبة يف تبني هذه املعايري درا�س��ة واهتمام وا�سع‬
‫‪ ,‬وتطوير انظمتها املحا�سبية كي ت�ساير االنظمة الدولية ‪.‬‬
‫‪ -‬التباين والتوافق يف التقارير املحا�س��بية واعداد القوائم‬
‫املالي��ة واالعتماد على معايري حما�س��بية موح��دة ت�ؤدي اىل‬
‫تلبية احتياجات م�ستخدمي التقارير املالية ‪.‬‬
‫‪ -‬ان اجله��ود املحلي��ة والدولية املبذولة يف جم��ال التوافق‬
‫ال��دويل املحا�س��بي تتج��ه ب�ش��كل ايجاب��ي م��ن خ�لال‬
‫‪250‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املن�شورة �سمة امل�صداقية وذلك بتوفر خا�صيتني هما ‪-:‬‬
‫�أ‪ -‬القبول العام على امل�ستوى الدويل ‪.‬‬
‫ب‪ -‬القابلية للمقارنة على امل�ستوى الدويل ‪.‬‬
‫ثالثا ‪ :‬مزايا تطبيق معايري االبالغ املايل ‪:‬‬
‫ال تقت��صر املزايا التي يحققها تنا�س��ق معايري االبالغ املايل‬
‫فقط على املتعاملني يف ا�س��هم ال��شركات الدولية املتعددة‬
‫اجلن�س��يات بل ي�ش��مل ال�رشكات نف�س��ها وذلك من عدة‬
‫مزايا منها ‪ ( -:‬ال�شجريي ‪)2001,8:‬‬
‫‪ - 1‬يوف��ر عليها اجله��د والتكلفة لأعداد جمموعتني من‬
‫البيان��ات املالية احدهما معدة وفق��ا للمعايري املحلية للبلد‬
‫الذي تعمل فيه واالخرى مع��دة وفقا معايري االبالغ املايل‬
‫للبلد الذي تنتمي اليه‪.‬‬
‫‪ - 2‬ان تواجد هذا التنا�سق �سيتيح لل�رشكة االم ت�صميم‬
‫نظ��م متكامل��ة للمعلوم��ات تخ��دم اغرا���ض املجموع��ة‬
‫جميعه��ا كوح��دة واح��دة �س��يمكن االدارة املركزية من‬
‫حتديد تكلفة االموال امل�ستثمرة يف كل فرع على حدة‪.‬‬
‫‪ - 3‬ان توف�ير التنا�س��ق يف معاي�ير االب�لاغ امل��ايل على‬
‫امل�س��توى الدويل �سي�س��هل اىل حد كبري من عمل م�صلحة‬
‫ال�رضائب يف الدول التي تتواجد فيها ‪.‬‬
‫‪ - 4‬يحقق هذا التنا�سق خ�صو�صا يف الدول النامية على‬
‫ت�ش��جيع اجلهات املخت�صة يف حت�سني م�ستوى ونوعية هذه‬
‫املعايري التي تالقي قبوال عامليا ‪.‬‬
‫‪ - 5‬امكاني��ة مقارنة املعلومات املالية الدولية وت�س��تبعد‬
‫مثل هذه املقارنة �س��وء الفهم حول امكانية االعتماد على‬
‫القوائ��م املالي��ة االجنبي��ة وتزيل احد اه��م معوقات تدفق‬
‫اال�ستثمارات الدولية ‪.‬‬
‫‪ - 6‬ان التنا�س��ق �س��ي�ؤدي اىل توف�ير الوق��ت والتكلفة‬
‫الت��ي تنفق حاليا لتوحي��د املعلومات املالي��ة املتغرية عندما‬
‫يتطل��ب من اك�ثر من جمموع��ة تقاري��ر تتما�ش��ى مع عدة‬
‫‪251‬‬
‫تكمن اهمية و�ضع معايري االبالغ املالية يف �ضمان جتان�س‬
‫وتوحيد املعلومات املحا�س��بية وا�ض��فاء امل�صداقية عليها‬
‫والتي هي يف اال�س��ا�س غري متجان�س��ة وذلك من خالل‪:‬‬
‫(‪)Chand;6;2006‬‬
‫‪ - 1‬حتديد وقيا�س االحداث املالية لل�رشكة ‪.‬‬
‫‪ - 2‬تو�ص��يل نتائ��ج القيا���س اىل م�س��تخدمي القوائ��م‬
‫املالية‪.‬‬
‫‪ - 3‬حتديد الطريقة املن�سبة للقيا�س‪.‬‬
‫‪ - 4‬اتخاذ القرارات املنا�سبة ويف الوقت املنا�سب ‪.‬‬
‫فان غياب معايري االبالغ املايل �سوف ي�ؤدي حتما اىل‪-:‬‬
‫‪ - 1‬ا�ستخدام طرق حما�سبية غري �سليمة ‪.‬‬
‫‪ - 2‬اخت�لاف اال�س���س التي حت��دد وتعال��ج العمليات‬
‫واالحداث املحا�سبية لل�رشكة ‪.‬‬
‫‪� - 3‬ص��عوبة اتخ��اذ ق��رار داخل��ي او خارجي من قبل‬
‫امل�ستثمرين ‪.‬‬
‫ثانيا ‪ :‬التنا�سق بني معايري االبالغ املايل على امل�ستوى الدويل ‪:‬‬
‫ان الهدف اال�سا�سي لتنا�سق معايري االبالغ املايل لن يتحقق‬
‫بتوحيداملعايري املحا�س��بية املطبقة على امل�ستوى الدويل الن‬
‫ذلك �صعب املنال لأ�س��باب خمتلفة وامنا يتحقق عن طريق‬
‫توفري خا�صية القابلية للمقارنة يف البيانات املالية ‪ ,‬ان اهمية‬
‫التنا�س��ق يف تطبيق معايري االبالغ املايل يف ع�رص يتعاظم فيه‬
‫دور ال�رشكات متعددة اجلن�س��يات املدرجة يف اال�س��واق‬
‫املالي��ة التي تع��د مبوجبها البيان��ات املالية املن�ش��ورة لتلك‬
‫ال��شركات اهتماما متزاي��د لي�س من قبل الهيئ��ات املهنية‬
‫املحا�سبية فح�سب بل من قبل امل�ستثمرين واملحللني املاليني‬
‫الذي يعتم��دون على تل��ك البيانات يف اتخ��اذ قراراتهم‬
‫وذلك على ا�سا�س توفري التنا�سق يف تطبيق معايري االبالغ‬
‫املايل على امل�ستوى الدويل والذي �سيحقق للبيانات املالية‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫االب�لاغ امل��ايل الدولية وميكن تق�س��يم هذه امل�بررات �إىل‬
‫م�بررات م��ن وجه��ة نظ��ر اجلمعي��ات املهنية املحا�س��بية‬
‫وم�بررات من وجهة نظر ال�رشكات الدولية ومربرات من‬
‫وجهة نظر اجلهات احلكومية و�س��وف ن�س��تعر�ض ب�شكل‬
‫مف�صل هذه املربرات ‪.‬‬
‫‪ )1‬من وجهة نظر اجلمعيات املحا�سبية املهنية‬
‫"ت��رى الهيئ��ات املحا�س��بية املهنية الدولي��ة واملحلية �أن‬
‫التوحي��د يف ا�س��تخدام معاي�ير االب�لاغ امل��ايل الدولي��ة‬
‫ت���ؤدي �إىل ات�س��اق املعايري امل�ص��درة م��ع بع�ض��ها البع�ض‬
‫وانتظامه��ا وعدم تناق�ض��ها وه��و ما ينعك���س على جودة‬
‫املعلومات املحا�س��بية وبذلك تكون املعلومات املحا�سبية‬
‫مفهوم��ة ومقبولة من قبل م�س��تخدميها وميك��ن االعتماد‬
‫عليه��ا وقابل��ة للفه��م وموث��وق به��ا كم��ا �أن ا�س��تخدام‬
‫معاي�ير االب�لاغ املاليالدولي��ة هي م��ن الو�س��ائل التي من‬
‫�ش���أنها �أن ت���ؤدي �إىل املحافظة على �س��لوك و�آداب املهنة‬
‫م��ن قبل املحا�س��بني املهني�ين يف املجتمع��ات املختلفة " ‪.‬‬
‫(بدري‪,‬عثمان‪.)154:2000،‬‬
‫‪ )2‬من وجهة نظر ال�رشكات الدولية‬
‫"�أن ا�س��تخدام معايري االبالغ املاليالدولية ت�ضمن معاجلة‬
‫العمليات والإحداث املالية املت�ش��ابهة وفقاً ملعايري حما�سبية‬
‫موح��دة يف جمي��ع املجتمع��ات الت��ي تطبق نف���س املعايري‬
‫وتلتزم بتطبيق معايري االبالغ املاليالدولية مما ي�ؤدي �إىل رفع‬
‫درج��ة الثقة يف املعلومات املحا�س��بية الناجت��ة من �أي دولة‬
‫م��ن دول العامل مما ميكن امل�س��تخدمني واملحللني املاليني من‬
‫عمل مقارنات بني املراكز املالية لل�رشكات ونتائج �أعمالها‬
‫والذي من �ش���أنه الق�ض��اء على �س��وء الفهم ال�سائد حاليا‬
‫ح��ول �أمكاني��ة االعتماد عل��ى القوائم املالي��ة املعدة وفق‬
‫معاي�ير دولية و�س��هولة االختيار من ب�ين البدائل املختلفة‬
‫عن��د اتخ��اذ الق��رارات االقت�ص��ادية "(‪Nobes and‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫قوانيني واجراءات خمتلفة ‪.‬‬
‫رابعا ‪ :‬ا�سرتاتيجيات توافق معايري االبالغ املايل مع القواعد‬
‫املحا�سبية العراقية ‪:‬‬
‫بع��د ان مت تبن��ي معايري االب�لاغ املايل ال��دويل كمجموعة‬
‫واحدة من معايري التقرير املايل املقبولة عموما على امل�ستوى‬
‫الدويل لي�س��تخدم ب�صفة الزامية بوا�س��طة ال�رشكات على‬
‫امل�ستوى العاملي وذلك باعتبارها م�صدرا ا�سا�سيا ل�ضوابط‬
‫التقاري��ر املالي��ة ‪.‬وان معظم ال�رشكات املتعامل��ة والقائمة‬
‫م��ع االحت��اد االورب��ي ا�ص��بحت االن مطالبة با�س��تخدام‬
‫معاي�ير االبالغ املايل عن ن�ش��اطاتها وق��د ادى هذا االجتاه‬
‫املتنام��ي االهتمام مبعايري االبالغ املايل اذ ا�ص��بح ال يقت�رص‬
‫على تبني ال�رشكات املدرجة يف ال�س��وق املايل فح�سب بل‬
‫اجتاه العديد من الدول اىل تنظيم اجراءاتها املحا�سبية ل�سد‬
‫حاجته��ا املحلية والدولية ل�سيا�س��اتها املحا�س��بية املتعلقة‬
‫مبختل��ف جوانب التقرير املايل وظروفه��ا املختلفة يف بناء‬
‫معاي�ير حملية وتقييم م��دى حاجتها اىل التواف��ق مع معايري‬
‫االبالغ املايل الدويل ‪(.‬توفيق و �سويلم ‪)61,2005:‬‬
‫وم��ن هنا ندع��و اجله��ات العراقي��ة املعنية بو�ض��ع املعايري‬
‫املحا�س��بيةالتي تواك��ب التط��ور احل��ايل و ت��رك النظ��ام‬
‫املحا�س��بي املوحد املطب��ق حاليا يف ال��شركات العاملة يف‬
‫الع��راق والتوجه اىل التوافق مع االجتاه العاملي لتبني معايري‬
‫االب�لاغ امل��ايل الدويل وتكيفه��ا مع البيئ��ة العراقية ‪ .‬على‬
‫الرغ��م من ان دي��وان الرقاب��ة املالية قام بتطوير وا�ص��دار‬
‫العديد من املعايري اال انه توجد الكثري من امل�ش��كالت التي‬
‫تعاين منها ال�رشكات عند اعداد قوائمها املالية لذلك عليها‬
‫اختيار ا�سرتاتيجية منا�سبة لتوافق املعايري املحلية مع معايري‬
‫االبالغ املايل الدويل ‪.‬‬
‫خام�سا ‪�:‬أ�سباب ا�ستخدام معايري االبالغ املايل ‪:‬‬
‫يوجد العدي��د من امل�بررات التي تدعم ا�س��تخدام معايري‬
‫‪252‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫�أداء ال�رشكات التابعة يف خمتلف �إنحاء العامل ‪.‬‬
‫‪.2‬ت�س��هل عملية تقييم امل�رشوعات من قبل امل�س��تثمرين‬
‫وامل�س��اعدة يف اتخ��اذ الق��رارات املتعلق��ة باالندماج بني‬
‫ال�رشكات الدولية ‪.‬‬
‫‪.3‬ت�ساعد يف تخفي�ض تكلفة ر�أ�س املال من خالل الت�أثري‬
‫على املخاطر وحالة عدم الت�أكد وتخفي�ضها‪.‬‬
‫‪ .4‬ي�ؤدي ا�ستخدام معايري االبالغ املاليالدولية �إىل توفري‬
‫الوقت وامل��ال الذي ينفق حالياً لتوحي��د املعلومات املالية‬
‫املتباين��ة عندم��ا يتطلب �أكرث م��ن جمموعة م��ن التقارير �أن‬
‫تتما�شى مع عدة قوانني وممار�سات خمتلفة‪.‬‬
‫‪ )3‬من وجهة نظر اجلهات احلكومية‬
‫"ا�ستخدام معايري االبالغ املاليالدولية هي �إحدى الو�سائل‬
‫التي ت�ساعد يف توفري املعلومات املالئمة والالزمة يف جمال‬
‫جذب اال�ستثمارات وتدفق ر�ؤو�س الأموال داخل الدولة‬
‫وت�س��هيل حركة التجارة الدولية لزيادة التبادل التجاري‬
‫من خالل ا�س��تخدام معايري االبالغ املاليالدولية يف �أعداد‬
‫احل�سابات من قبل الوحدات احلكومية �أو اخلا�صة مما يجعل‬
‫توحيدها ممكناً و�أعداد احل�سابات القومية بناءاً عليها يكون‬
‫ممكناً وقاب ًال للمقارنة " (القا�ضي‪،‬حمدان‪ )20:2001،‬و‬
‫(مطر ‪)17:2004،‬‬
‫يرى الباحثان �أن تبني معاي�ير االبالغ املاليالدولية من قبل‬
‫الدول النامية �سيوفر على هذه الدول جهداً كبرياً و�أموا ًال‬
‫طائل��ة كان��ت �س��تحتاج �أليها لو�ض��ع معايري خا�ص��ة بها‬
‫‪.‬وكذلك ت�س��اعد احلكومات يف ال��دول النامية على فهم‬
‫ومراقب��ة العمليات والأن�ش��طة لل��شركات الدولية اذ يتم‬
‫�أعداد التقارير املالية ب�ص��ورة متوافقة من خالل ا�ستخدام‬
‫معايري االبالغ املاليالدولية ال �سيما الت�أكد من االف�صاحات‬
‫التي تتطلبها بع�ض احلاالت‪.‬‬
‫‪253‬‬
‫‪.)parker,2004:78‬‬
‫كذل��ك �أن ال��شركات الدولية �س��وف ت�س��تفيد حتماً من‬
‫ا�س��تخدام معايري االبالغ املاليالدولية وذلك لعدة �أ�سباب‬
‫�أهمها‪( :‬لطفي‪: )374:2006،‬‬
‫�أ‌‪ -‬ت�ش��ابه الأنظمة املحا�س��بية لل�رشكات املتعددة اجلن�سية‬
‫�س��وف يكون �أ�سهل يف حالة التن�س��يق بني معايري و�أ�س�س‬
‫وقواعد املحا�سبة عاملية النطاق ‪.‬‬
‫ب‌‪ -‬ا�س��تخدام معاي�ير االبالغ املاليالدولية �س��وف ميكن‬
‫املحا�س��بني بال��شركات الدولي��ة م��ن فهم اال�س��تثمارات‬
‫الدولي��ة وميكن فهم املعامالت بالعمل��ة الأجنبية وترجمة‬
‫القوائ��م املالي��ة له��ا و�إمكانية تقيي��م القوائ��م املالية لتلك‬
‫ال�رشكات العاملية عند االندماج مع غريها ‪.‬‬
‫ت‌‪ -‬حت�س�ين عملية اتخاذ القرارات من امل�ستثمرين الذين‬
‫يتطلع��ون �إىل العمل خارج حدود بالدهم عن طريق زيادة‬
‫املعلوم��ات املقارن��ة لنتائج عمليات ال��شركات يف الدول‬
‫املختلفة وزيادة االطالع على عمليات ال�رشكات متعددة‬
‫اجلن�سية ‪.‬‬
‫ث‌‪ -‬كما �أن من املقر�ضني التجاريني وامل�ستثمرين �سيكون‬
‫لديه��م الثق��ة العالي��ة يف التقاري��ر املالي��ة املتوافق��ة حيث‬
‫�سي�شعرون باطمئنان �أكرث ‪.‬‬
‫ج‌‪ -‬م��ن املناف��ع املتوقع��ة م��ن ا�س��تخدام معاي�ير االبالغ‬
‫املاليالدولية �أن التحليل املايل لل�رشكات �سوف يكون �أكرث‬
‫�سهولة حيث �سوف يزيد عدد املطلعني على القوائم املالية‬
‫وامل�ؤهلني لفح�ص القوائم املالية للبلد �أالجنبي الأمر الذي‬
‫ميك��ن معه زي��ادة درجة ثق��ة الأفراد بال��شركات الأجنبية‬
‫وهذا حتماً �سيزيد من حجم اال�ستثمار الدويل ‪.‬‬
‫كذلك �سوف ت�ستفيد ال�رشكات الدولية من ا�ستخدام معايري‬
‫املحا�سبة الدولية وذلك يف‪.)Choie,2002:292(:‬‬
‫‪ .1‬ي�س��هل عم��ل مقارنات بني ال��شركات العاملية لتقييم‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫االدارية العليا وعلى نطاق احل�س��ابات القومية باملعلومات‬
‫املوحدة لأغرا�ض املقارنة ‪.‬‬
‫‪ - 2‬ان ع��دم التوافق م��ع (‪ )IFRS‬او تبنيها ميكن ان‬
‫ي�ش��كل عامل ردع للم�س��تثمر االجنبي ‪ ,‬كونه ال ي�ستطيع‬
‫االلف��ة مع النظام املحا�س��بي املحلي ‪ ,‬وهو اكرث ان�س��جاما‬
‫وتعاي�شا مع النظم املحا�سبية املعروفة على ال�صعيد الدويل‪.‬‬
‫ان اال�رصار على اعتماد النظم املحا�س��بية املحلية �س��وف‬
‫يعم��ل عل��ى زيادة يف كل��ف التمويل لل��شركات العراقية‬
‫الت��ي ميكن ان تكون م�س��جلة يف اال�س��واق املالية للدول‬
‫االخ��رى‪ ,‬كونها تتحم��ل تكالي��ف الت�س��وية او التعديل‬
‫لكي تن�سجم مع (‪ )IFRS‬متاما كما عانت منه ال�رشكات‬
‫االجنبية امل�سجلة يف ال�سوق املالية االمريكية �سابقا‪.‬‬
‫املبحث الثالث‬
‫اجلانب التطبيقي‬
‫حتلي��ل نتائ��ج البحث املقارنة ب�ين معايري االب�لاغ املايل‬
‫والقواعد املحا�سبية العراقية‬
‫ان عملية التوافق املحا�سبي مع (‪ )IFRS‬لي�ست بالأمر‬
‫اله�ين ‪ ,‬فال��دول ال ميكن بب�س��اطة تبني معايري حما�س��بية‬
‫جدي��دة ب��دون درا�س��ة ‪ ,‬ولك��ن مل يحدث م��ن قبل ان‬
‫�سلوك ال�رشكات ال ي�ؤثر على ال�صعيد املحلي فقط وامنا‬
‫اي�ضا على ال�صعيد الدويل ‪ .‬فاذا كان البلد خاليا من كل‬
‫املعايري التي جتعل عمل ال�رشكات اكرث �ش��فافية ما يعرف‬
‫( بحوكمة ال�رشكات ) ‪ ,‬فان را�س املال �س��وف يتحول‬
‫اىل مكان اخر ‪ ,‬وبالذات ما يتعلق مبعايري املحا�س��بة فاذا‬
‫ما تهاونت الدولة يف و�ضع معايري ذات جودة عالية فان‬
‫را�س املال �سيخرج بعيدا عن تلك الدولة و�سوف تعاين‬
‫جميع ال�رشكات من نق�ص التمويل ‪.‬‬
‫رغم ان العراق قد تبن��ى معايري االبالغ املايل (‪)IFRS‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫�ساد�سا ‪ :‬حاجة امل�ستثمر االجنبي ‪:‬‬
‫عند ا�ستعرا�ض خماوف امل�ستثمر االجنبي ف�أنها تتوزع على‬
‫ثالث عوامل رئي�سية ‪:‬‬
‫‪ - 1‬اال�ستقرار ال�سيا�سي واالمن الداخلي ‪ ,‬هذا العامل‬
‫خارج نطاق البحث ‪.‬‬
‫‪ - 2‬العوامل املرتبط��ة بالقوانني والت�رشيعات التي تنظم‬
‫اال�س��تثمار يف البل��د ‪ ,‬ونعتق��د ان الق��رارات املتخ��ذة‬
‫وبال��ذات الق��رار املتعلق بتنظي��م اال�س��تثمار االجنبي يف‬
‫الع��راق رق��م (‪ )13‬ل�س��نة ‪ 2006‬ق��د ازال الكث�ير من‬
‫خماوف امل�ستثمرين االجانب خا�صة فيما يتعلق ‪:‬‬
‫‪ -‬امكانية ت�أميم او م�صادرة امل�شاريع كال او جزءا ‪.‬‬
‫‪ -‬م�شاكل اعادة ت�صدير العملة " املال امل�ستثمر وارباحه"‬
‫‪ -‬م�شاكل ا�ستقدام وتعيني واقامة اخلرباء واالجانب ‪.‬‬
‫‪ -‬فر�ض معاملة �رضيبية جمحفة ‪.‬‬
‫‪ -‬خ�ضوع ارباح امل�ستثمر االجنبي لالزدواج ال�رضيبي‪.‬‬
‫‪ - 3‬ال�ش��فافية يف املعلوم��ات املف�ص��ح عنها ‪ ,‬وهذا هو‬
‫يف جوه��ر العمل املحا�س��بي ‪ ,‬فعن��د تبني معايري حما�س��بية‬
‫ذات ج��ودة عالي��ة فان املعلوم��ات املنتجة �س��تكون قابلة‬
‫للمقارنة ومتكن امل�ستثمر من اتخاذ قراراته ‪.‬‬
‫وما بني حاج��ة امل�س��تثمر االجنبي وحاجة العراق املا�س��ة‬
‫اىل اال�س��تثمارات االجنبي��ة ‪ ,‬فان التواف��ق او تبني املعايري‬
‫الدولية �سيكون اكرث اهمية خا�صة وان ‪:‬‬
‫‪ - 1‬معاي�ير االب�لاغ امل��ايل الدولي��ة (‪ )IFRS‬مع��دة‬
‫بالأ�س��ا�س ملقابلة حاجة اال�س��واق املالية وحاجة امل�ستثمر‬
‫ال��دويل بالتحدي��د ‪ ,‬وه��ي خمتلفة ع��ن النظام املحا�س��بي‬
‫املوح��د واهدافه املتمثل��ة يف ‪ :‬زيادة القدرة على ال�ض��بط‬
‫الداخل��ي وحتدي��د الرب��ح اخلا�ض��ع لل�رضيب��ة واحل��د من‬
‫التهرب ال�رضيبي ‪ ,‬متكني ا�ستخدام املكننة عن طريق ارقام‬
‫الدليل اخت�صار اجلهد والوقت ‪ ,‬ت�سهيل تزويد امل�ستويات‬
‫‪254‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ووجه��ة اجلهات املعنية بتطبيقها لكن ال نالحظ تطبيقها معايري االبالغ املايل ال�ص��ادرة من جمل�س معايري املحا�سبة‬
‫الدولية و القاعد املحا�س��بية العراقية ال�صادر من ديوان‬ ‫يف ار�ض الواقع ‪.‬‬
‫�س��وف يتم يف ه��ذا املبحث اج��راء درا�س��ة مقارنة بني الرقابة املالية من خالل اجلدول التايل ‪:‬‬

‫جدول (‪ )1‬معايري االبالغ املايل الدولية وما يقابلها من القواعد املحا�سبية العراقية‬

‫�سنة ا�صدار‬ ‫رقم املعيار‬ ‫�سنة ا�صدار‬ ‫رقم املعيار‬

‫ا�سم املعيار العراقي‬ ‫ا�سم املعيار الدويل‬ ‫ت‬
‫املعيار‬ ‫العراقي‬ ‫املعيار‬ ‫الدويل‬
‫حزيران‬ ‫تبني املعايري الدولية لأعداد‬
‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪-‬‬ ‫‪IFRS 1‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪2003‬‬ ‫التقارير املالية لأول مرة‬
‫اذار‬
‫اال�صول املحتفظ بها لبيع‬
‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪-‬‬ ‫‪2004‬‬ ‫‪IFRS 5‬‬ ‫‪2‬‬
‫العمليات املتوقفة‬

‫�شباط‬
‫املدفوعات على ا�سا�س‬
‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪-‬‬ ‫‪2004‬‬ ‫‪IFRS 2‬‬ ‫‪3‬‬
‫اال�سهم‬

‫ماي�س‬
‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪-‬‬ ‫اندماج من�شاة االعمال‬ ‫‪IFRS 3‬‬ ‫‪4‬‬
‫‪2004‬‬
‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫ماي�س ‪2004‬‬ ‫عقود تامني‬ ‫‪IFRS 4‬‬ ‫‪5‬‬
‫البحث والتنقيب عن‬
‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪-‬‬ ‫ك‪2004 1‬‬ ‫‪IFRS 6‬‬ ‫‪6‬‬
‫اال�صول التعدينية‬
‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪-‬‬ ‫اب ‪2005‬‬ ‫االدوات املالية واالف�صاح‬ ‫‪IFRS 7‬‬ ‫‪7‬‬
‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪-‬‬ ‫ني�سان‪2009‬‬ ‫القطاعات الت�شغيلية‬ ‫‪IFRS 8‬‬ ‫‪8‬‬
‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪-‬‬ ‫ت‪2009 2‬‬ ‫االدوات املالية‬ ‫‪IFRS 9‬‬ ‫‪9‬‬
‫اذار ‪1992‬‬ ‫تكاليف البحث والتطوير‬ ‫‪2‬‬ ‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪-‬‬ ‫‪10‬‬
‫املعلومات التي تعك�س اثر‬
‫متوز‪1997‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪11‬‬
‫التغيري بالأ�سعار‬
‫اب ‪2000‬‬ ‫االرباح واخل�سائر الر�أ�سمالية‬ ‫‪12‬‬ ‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪12‬‬
‫ح�ص�ص امللكية يف‬
‫‪-‬‬ ‫ال يوجد معيار‬ ‫‪-‬‬ ‫ماي�س‪2008‬‬ ‫‪IFRS 31‬‬ ‫‪13‬‬
‫امل�رشوعات امل�شرتكة‬

‫* اجلدول من اعداد الباحثان‬

‫‪255‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫واالجتماعي��ة يف القوائ��م املالي��ة الرئي�س��ة وال القوائم‬
‫التحليلية على الرغم من اهميتها يف الوقت احلا�رض ‪.‬‬
‫يدعو الباحث��ان �إىل تطبيق معايري االب�لاغ املايل الدولية‬
‫بدال م��ن النظام احل��ايل ك��ون �أن املعاي�ير الدولية تقدم‬
‫�أط��ار مفاهيمي يخ��دم �أ�سا�س��ا �أوال امل�س��اهمني ثم بعد‬
‫ذلك الأطراف الأخرى مثل البنوك واملوردين والزبائن‬
‫ودائرة ال�رضيبة ‪،‬ف�ض�لا عن �أن النظام املحا�سبي املوحد‬
‫يحت��وي على بع���ض الق�ص��ور الذي يجعل��ه ال يواكب‬
‫التطور الذي يعي�شه البلد الآن ‪.‬‬
‫نالح��ظ مما �س��بق يثبت �ص��حة الفر�ض��ية االوىل ( توجه‬
‫نح��وه معاي�ير املحا�س��بية واالب�لاغ املايل ال��دويل يلزم‬
‫ال��دول الراغب��ة يف تبني ه��ذه املعايري درا�س��ة واهتمام‬
‫وا�س��ع ‪ ,‬وتطوير انظمتها املحا�سبية كي ت�ساير االنظمة‬
‫الدولية) ‪.‬‬
‫وكذلك نثبت �صحة الفر�ض��ية الثانية (التباين والتوافق‬
‫يف التقارير املحا�س��بية واعداد القوائم املالية واالعتماد‬
‫على معايري حما�س��بية موحدة ت���ؤدي اىل تلبية احتياجات‬
‫م�ستخدمي هذه التقارير املالية )‪.‬‬
‫وا�ض��ح نحو تلبية احتياجات امل�س��تثمرين واملقر�ض�ين‬
‫الواقع العراقي والتوافق مع (‪)IFRS‬‬
‫ان العراق م��ن اوائل الدول العربية التي اعتمدت على‬
‫النظ��ام املحا�س��بي املوح��د ‪ ,‬يف ع��ام ‪ 1971‬طب��ق يف‬
‫املن�شاة‬
‫العامة للغزل والن�س��يج وتبعها ع��ام ‪ 1972‬تطبيقه يف‬
‫امل�ش��اريع االنتاجية ويف �س��نة ‪ 1973‬طبق على وزارة‬
‫ال�ص��ناعة ويف �س��نة ‪ 1977‬طبق عل��ى وزارة الزراعة‬
‫واال�ص�لاح الزراع��ي ث��م عمم عل��ى كاف��ة الوحدات‬
‫االقت�صادية ‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫نالح��ظ من خالل اجلدول اعاله ان عدد معايري االبالغ‬
‫املايل ‪ 13‬معيار ومعايري املحا�سبة العراقية ‪ 14‬معيار وال‬
‫يوجد ت�ش��ابه او تواف��ق بينهما ‪ ,‬كم��ا نالحظ وجود ‪3‬‬
‫معايري ال يوجد ما يقابلها من م�س��مى يف املعايري الدولية‬
‫كم��ا مو�ض��ح يف ج��دول اعاله ‪,‬وم��ن خ�لال املقارنة‬
‫التي �أجريناه��ا بني القواعد املحا�س��بية العراقية ومعايري‬
‫االبالغ املايل الدولية فال�س���ؤال الذي يطرح نف�سه هنا‪،‬‬
‫ه��ل تف��ي املعلوم��ات املحا�س��بية املعدة وفق��ا ملتطلبات‬
‫النظام املحا�سبي املوحد مبتطلبات واحتياجات اجلهات‬
‫اخلارجية املتعددة ب�شكل امثل ؟‬
‫اجلواب على هذا ال�س�ؤال النفي للأ�سباب الآتية ‪:‬‬
‫‪ - 1‬اختالف وجهات النظر املحا�سبية واالقت�صادية‪.‬‬
‫‪ - 2‬تعدد البدائل املحا�سبية ‪.‬‬
‫‪ - 3‬االخت�لاف يف م�س��ميات احل�س��ابات وتبوي��ب‬
‫املعامالت املالية ‪.‬‬
‫�أن املعلومات املحا�س��بية م�ص��درا مهما حلملة الأ�س��هم‬
‫واملقر�ضني وب�سبب هذه العالقة يذكر‬
‫(‪ )Muller & Make‬املحا�سبة املالية تتجه ب�شكل‬
‫وه��ذه العالقة ال جنده��ا يف النظام املحا�س��بي املوحد و‬
‫ي��رى الباحثان م��ن ال�رضوري �أعادة النظ��ر يف القواعد‬
‫املحا�س��بية العراقية التي تناولها البحث وجعلها تت�ضمن‬
‫البن��ود الأ�سا�س��ية التي تت�ض��منها معايري االب�لاغ املايل‬
‫الدولي��ة كونه��ا �رضوري��ة ومهم��ة لكل م��ن الأطراف‬
‫الداخلية واخلارجية للوحدة االقت�صادية ‪.‬و�إ�ضافة معايري‬
‫حملي��ة جديدة وخا�ص��ة الت��ي تتعلق بالقوائ��م املالية الن‬
‫املعاي�ير املحلية قليلة جدا مقارن��ة بالدولية ‪،‬وان النظام‬
‫املحا�س��بي املوحد مل يتطرق اىل عر���ض التكاليف البيئية‬
‫‪256‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫عند �س���ؤاله عن احلل لدى اجه��زة التدقيق القريبة منه ‪,‬‬
‫فه��و مل يتعود وال يهتم مبراجعة االحكام املهنية واملبادئ‬
‫املحا�س��بية املتعارف عليه��ا والتي تقوم عليه��ا التقارير‬
‫املالية ‪.‬‬
‫ا�س��تنادا اىل م��ا تق��دم فان املحا�س��ب العراق��ي حتى لو‬
‫توفرت له ف�س��حة من االختيار بني عدة بدائل يف معاجلة‬
‫امل�شاكل املطروحة امامه ‪ ,‬فانه �سوف يختار اوال البديل‬
‫الذي ين�س��جم اكرث مع املتطلبات القانونية على �س��بيل‬
‫املث��ال ‪ ,‬البديل الذي يتما�ش��ى مع القوان�ين ال�رضيبة او‬
‫اختيار البدي��ل الذي يقلل اجلهد والوقت ‪ ,‬ورمبا يكون‬
‫اختياره للبديل الذي ي�ؤثر على قيا�س وعر�ض املعلومات‬
‫يف القوائم املالية هو البديل االخري ‪.‬‬
‫ان نتائج هذا ال�س��لوك �س��وف ينعك�س يف خوا�صاملنتج‬
‫النهائي للمحا�سبة بحيث يعمل على ا�ضعاف اخل�صائ�ص‬
‫النوعية للمعلومات املحا�س��بية ‪ ,‬ب�س��بب عدم االعتماد‬
‫على لوائح تنطوي على مفهوم او مبدا قائم يف املحا�سبة‬
‫واتخاذ االوامر والتعليمات االدارية بديال عن ذلك ‪.‬‬
‫وهذا يثبت �ص��حة الفر�ض��ية الثالثة (ان اجلهود املحلية‬
‫والدولي��ة املبذول��ة يف جم��ال التوافق الدويل املحا�س��بي‬
‫تتجه ب�ش��كل ايجابي من خالل االجراءات املحا�س��بية‬
‫نحوه توحد حما�سبي دويل ) ‪.‬‬
‫املبحث الرابع‬
‫اال�ستنتاجات والتو�صيات‬
‫اوال ‪ :‬اال�ستنتاجات ‪:‬‬
‫ا�ستنتج الباحثان من خالل هذا البحث ما يلي ‪:‬‬
‫‪ - 1‬التواف��ق م��ع معاي�ير االب�لاغ املايل يحق��ق مزايا‬
‫عدي��ده ه��ذه املزاي��ا ال تقت�رص عل��ى امل�س��تثمر االجنبي‬
‫وامنا اي�ض��ا للدول يف التعامل مع امل�س��تثمرين االجانب‬
‫‪257‬‬
‫و�أحد االهداف الرئي�س��ية للنظام املحا�س��بي املوحد هو‬
‫توف�ير معلومات للم�س��تويات االداري��ة العليا للدول ‪.‬‬
‫واملطلوبة الغرا�ض ال�س��يطرة وامل�ساعدة على االقت�صاد‬
‫وامل�س��اعدة يف اداء امله��ام التخطيطي��ة ال�ش��املة ‪ .‬مثل‬
‫ه��ذا اله��دف يجعل م��ن الوظيفة املحا�س��بية تتجه نحو‬
‫اداء توثيقي و دور توثيقي اح�ص��ائي فاملحا�س��ب يركز‬
‫على م�س��ك ال�س��جالت اكرث من الرتكيز على اي�ص��ال‬
‫املعلوم��ات وتطويره��ا لتح�س��ينها مع امل�س��تجدات يف‬
‫الو�ضع املحلي والدويل‬
‫هذا ال�سلوك جاء نتيجة لعاملني ‪:‬‬
‫العامل االول ‪ :‬هو ال�سيطرة احلكومية على مهنة املحا�سبة‬
‫حيث عملت هذه ال�سيطرة على افتقاد املهنة للكثري من‬
‫مقومته��ا وادواتها وحريتها ‪ ,‬ولع��ل اهم املظاهر لذلك‬
‫هو تطبيق النظام املحا�سبي املوحد الذي ادى اىل جمود‬
‫العمل املحا�سبي وجمود املهنة ‪ .‬كذلك �صدور القوانني‬
‫والتعليم��ات الت��ي حتدد القواعد املحا�س��بية وا�ش��كال‬
‫وحمتوي��ات القوائم املالية االمر الذي �س��اهمة يف جمود‬
‫العمل املحا�س��بي اي�ضا وجعله اقل قدرة على اال�ستجابة‬
‫للمتغريات يف البيئة املحيطة ‪ .‬كذلك اهمال االف�ص��اح‬
‫عن ال�سيا�سات املحا�سبية وعن البينات واملعلومات التي‬
‫كان من الواجب االف�صاح عنها ‪.‬‬
‫العامل الثاين ‪ :‬طبيعة النظام ال�سيا�س��ي الذي يخ�ض��ع له‬
‫الع��راق لفرتة تزيد على الثالث��ة عقود ‪ ,‬حيث ان اغلبية‬
‫النا���س تطبعت على وجود جهة ت�ص��در االوامر وجهة‬
‫اخرى تنفذ بدقة قدر االمكان حتى تتجنب العقوبة عند‬
‫وجوداخلطاء ‪.‬‬
‫علي��ه نرى ان املحا�س��ب العراقي عندما يجابه م�ش��كلة‬
‫معين��ة فانه غالبا ما يتج��ه اىل مراجعة االوام��ر االدارية‬
‫والقواعد ال�صادرة بهذا اخل�صو�ص وقد ال ي�شعر باحلرج‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫االبالغ املايل ‪.‬‬ ‫ك�أفراد و�رشكات وكذلك امل�ستثمرون الذين يح�صلون‬

‫‪- 3‬املعاي�ير املطلوب��ة ذات ج��ودة عالية ه��ي النتائج‬
‫املتحققة من الو�ص��ول اىل اهداف املحا�سبة واخل�صائ�ص‬
‫النوعي��ة للمعلوم��ات املحا�س��بية ف�ش��فافية املعلوم��ات‬
‫والقابلية للمقارنة والفهم هي ناجت الو�صل اىل املعلومات‬
‫املالئمة وال�ص��ادقة يف التمثيل وتك��ون مفيدة لقرارات‬
‫اال�ستثمار واالقرا�ض وتخ�صي�ص املوارد ‪.‬‬
‫‪ - 4‬ان ع��دد الدول التي تتبن��ى او تتوافق مع معايري‬
‫االب�لاغ املايل الدويل يف زيادة م�س��تمرة ‪ ,‬حيث تبني ان‬
‫اك�ثر من ‪ 25‬دولة زادت من م��دى توافقها مع معايري‬
‫االبالغ املايل خالل ال�س��نتني االخريتني ‪ ,‬وهذا يعني ان‬
‫التوافق املحا�سبي ي�سري اىل االمام ‪.‬‬
‫ثانيا ‪ :‬التو�صيات ‪:‬‬
‫يو�صي الباحثان من خالل هذا البحث على ما يلي ‪:‬‬
‫‪ - 1‬االمي��ان ب��ضرورة التواف��ق م��ع معاي�ير االب�لاغ‬
‫على دخل من م�صادر اجنبية ‪.‬‬
‫‪ - 2‬ا�سرتاتيجية التوافق مع معايري االبالغ املايل الدويل‬
‫التي تق��وم على الرتجمة هي االف�ض��ل بالن�س��بة للدول‬
‫التي ظروفها متاثل احلالة العراقية ‪ ,‬وهي ‪:‬‬
‫‪ -‬ال توج��د معاي�ير باملعن��ى احلقيق��ي متكن م��ن اجراء‬
‫املقارنة مع معايري االبالغ املايل بهدف اجراء التعديالت‬
‫وت�سوية االختالفات كما يحدث بالن�سبة لبع�ض الدول‬
‫مثل كندا ‪ ,‬اليابان ‪ ,‬امريكا ‪.‬‬
‫‪ -‬ال ميكن ان تعتمد ا�س�تراتيجية املعي��ار مقابل املعيار ‪,‬‬
‫اي املعي��ار املحلي مقابل املعي��ار الدويل كما هو متبع يف‬
‫التجربة اال�سرتالية ‪.‬‬
‫‪ -‬الدول��ة املت�أخ��رة يف اال�س��تجابة جله��ود التوافق مع‬
‫معاي�ير االبالغ امل��ايل بالقيا�س مع البل��دان املجاورة يف‬
‫الوقت الذي يكون هناك حاجة ملحة لتوافق مع معايري‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪258‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 3‬اختي��ار ا�س�تراتيجية وا�ض��حة للتوافقم��ع معايري‬
‫االب�لاغ املايل ويو�ص��ي الباحث��ان باعتماد ا�س�تراتيجية‬
‫الرتجم��ة للمعايري الدولي��ة كونها ت�ض��من توافق ا�رسع‬
‫واقل تكلفة ‪.‬‬
‫‪ - 4‬يف�ضل اعتماد املعايري املرتجمة كمرحلة اوىل على‬
‫ال��شركات العاملة يف �س��وق االوراق املالي��ة العراقية‪,‬‬
‫ومراقب��ة ايجابي��ات و�س��لبيات التنفي��ذ قبل ال�س��ماح‬
‫جلمي��ع ال�رشكات باعتماد معاي�ير االبالغ املايل ‪.‬كذلك‬
‫االخ��ذ بنظ��ر االعتبار م��ا يتعل��ق بال�رشكات ال�ص��غرية‬
‫واملتو�سطة باحلجم ‪.‬‬
‫امل��ايل من قب��ل كل االط��راف الت��ي لها عالق��ة بالعمل‬
‫املحا�س��بي‪ ,‬هيئ��ات مهني��ة ‪� ,‬س��وق االوراق املالي��ة ‪,‬‬
‫االجه��زة احلكومي��ة ‪ ,‬ال��شركات ‪ ,‬ممثلني ع��ن اجلهات‬
‫امل�ستفيدة من التقارير املالية ‪.‬‬
‫‪ - 2‬تثبي��ت عالق��ة جي��دة م��ا بني اجلهات امل�ش�تركة‬
‫يف عملي��ة التوافق م��ن خالل ت�أ�س��ي�س هيئات خمت�ص��ة‬
‫باملعاي�ير املحا�س��بية تت��وىل م�س���ؤولية ا�ص��دار املعاي�ير‬
‫والتف�س�يرات االزمة حول تطبي��ق كل املعايري ‪,‬وكذلك‬
‫تت��وىل عملي��ة التن�س��يق مع اجله��ات الدولي��ة ‪,‬على ان‬
‫متنح من ال�ص�لاحيات ما ميكنها من اداء واجبها ب�شكل‬
‫�سليم‪.‬‬

‫امل�صادر‬
‫اوال‪ :‬القوانني والتعليمات ‪:‬‬
‫‪ - 1‬قانون ال�رشكات رقم (‪ )21‬ل�سنة ‪ 1997‬املعدل‬
‫‪ - 2‬املعایری املحا�سبیة و�أدلة التدقیق ال�صادرة عن جمل�س املعایری املحا�سبیة و الرقابیة يف العراق ‪.‬‬
‫‪ - 3‬قانون اال�ستثمار الأجنبي رقم ‪ 39‬ل�سنة ‪.2003‬‬
‫‪ - 4‬البنك الدويل " اال�ستثمار االجنبي وحتويل العمالت كم�صدر لتمويل البلدان النامية " ‪ ,‬وا�شنطن‪ ,‬ني�سان‬
‫‪. 2003‬‬
‫‪ - 5‬قانون رقم (‪ )13‬ل�سنة ‪ 2006‬بخ�صو�ص اال�ستثمار االجنبي يف العراق ‪.‬‬
‫ثانيا ‪ :‬الكتب العربية ‪:‬‬
‫‪ - 1‬حماد‪ ,‬طارق عبد العال ‪",‬مو�سوعة معايري التقارير املالية الدولية "‪,‬دار اجلامعة للن�رش ‪,‬الإ�سكندرية‪,‬ط‪2‬‬
‫�سنة ‪. 2008‬‬
‫‪ - 2‬ن�ص��ار‪ ,‬حمم��د �أبو ن�ص��ار ‪,‬جمعة حمي��دات ‪",‬معايري املحا�س��بة والإب�لاغ املايل الدويل اجلوان��ب النظرية‬
‫والعملية" ‪,‬وائل للن�رش والتوزيع ‪,‬الأردن‪,‬ط‪. 2009 ,2‬‬
‫‪ - 3‬مط��ر‪ ،‬حمم��د عطية‪" ،‬الت�أ�ص��يل النظري للممار�س��ات املهنية املحا�س��بية يف جم��االت ‪ :‬القيا�س والعر�ض و‬
‫�ألإف�صاح ‪،‬دار وائل للن�رش ‪ ،‬الطبعة الأوىل ‪� ,‬ألأردن‪.2004 ،‬‬
‫‪ - 4‬لطفي‪� ,‬أمني ال�سيد احمد‪" ,‬نظرية املحا�سبة والإف�صاح والتقارير املالية عن االلتزامات وحقوق امللكية" ‪,‬‬
‫اجلز الثاين‪ ,‬الدار اجلامعية للطباعة والن�رش والتوزيع‪ ,‬الإ�سكندرية �سنة ‪.2006‬‬

‫‪259‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 5‬القا�ضي‪ ،‬ح�سني‪ ،‬حمدان‪ ،‬م�أمون توفيق‪ "،‬مدخل معا�رص يف بناء نظرية املحا�سبة"‪ ،‬الطبعة الأوىل‪ ،‬الدار‬
‫العلمية الدولية للن�رش والتوزيع ودار الثقافة للن�رش والتوزيع‪ ،‬عمان‪ ،‬الأردن‪.2001 ،‬‬
‫‪ - 6‬العبد اهلل‪ ,‬ريا�ض‪" ,‬املعايري املحا�سبية والبلدان النامية" ‪,‬عمان ‪,‬االردن‪2005,‬‬
‫‪� - 7‬أب��و �ش��ماله ‪,‬احم��د حمم��د ‪",‬معاي�ير املحا�س��بة الدولية والإب�لاغ املايل" ‪,‬مكتب��ة املجتم��ع العربي للن�رش‬
‫والطباعة‪,‬ط‪ ,1‬عمان ‪,‬الأردن ‪. 2010 ,‬‬
‫ثالثا ‪ :‬البحوث والر�سائل واالطاريح ‪:‬‬
‫‪� - 1‬رشيف ‪ ,‬حممد توفيق و�سويلم ‪ ,‬ح�سن حممد علي ‪ " ,‬ا�سرتاتيجيات توفيق املعايري الوطنية والعربية لتتوافق‬
‫مع عوملة املعايري الدولية للمحا�س��بة" ‪ ,‬جتربة دول ال�س��عودية وم�رص وماليزيا وجمل�س التعاون لدول اخلليج العربية‬
‫– درا�سة اختباريه دولية مقارنة "‪. 2005 ,‬‬
‫‪ - 2‬العقيدي ‪,‬حممد عبد الكرمي " افاق اال�س��تثمار االجنبي يف العراق " ‪ ,‬جريدة الزمان ‪ ,‬العدد ‪ 2223‬يف‬
‫‪. 2005/9/26‬‬
‫‪ - 3‬مرك��ز الدرا�س��ات واملعلومات ‪� " ,‬ص��ناعة معايري املحا�س��بة الدولية ‪ ,‬التط��ور ودور املجال�س والهيئات‬
‫الوطنية والدولية "‪ ,‬هيئة املحا�سبة واملراجعة لدول جمل�س التعاون لدول اخلليج العربية ‪ ,‬مار�س ‪.2005 ,‬‬
‫‪ - 4‬ال�ش��جريي ‪ ,‬حمم��د حوي�ش ع�لاوي ‪ " ,‬املعتقدات ومعايري الإبالغ امل��ايل يف الواليات املتحدة و�أثرها يف‬
‫املعايري الدولية " ‪ ,‬جملة كلية الرافدين اجلامعة للعلوم‪ ,‬العدد ‪ , 8‬ال�سنة اخلام�سة ‪. 2001 ,‬‬
‫ثالثا ‪ :‬مواقع من االنرتنيت ‪:‬‬
‫‪ - 1‬مـــوق��ع �س��ــــوق العــــ��راق ل�ل�أوراق املــــالي��ة عل��ى �ش��ــــبكة املعـــلومــــ��ات ( االنــــرتنــي��ت ) ‪2011‬‬
‫(‪). org www . isx . iq‬‬
‫‪ - 2‬موقع هيئة الأوراق املالية على �شبكة املعلومات ( االنرتنيت ) ‪)www . isc . iq . org( 2011‬‬

‫رابعا ‪ :‬الكتب االجنبية ‪:‬‬

‫‪1 - Chand, Parmod and Patel, Chirs, “Convergence and Harmonization of‬‬
‫‪Accounting Standards in the South Pacific Region, 2004.‬‬
‫‪2- Choie , Frederick , D. S. , & Others , " International Accounting " , 4th‬‬
‫‪edition , Prentice Hall , 2002 .‬‬
‫‪3- Eckhausen , Frank,” XBRL-ex. tensile Business Reporting Language” The‬‬
‫‪New Language of Financial Reporting”, SAS Institute Inc.,2008,‬‬
‫‪4- Nobes & Parker , " Comparative International Accounting " , 8th‬‬
‫‪edition , Prentice - Hall , 2004 .‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪260‬‬

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫احملاسب القانوني ايهاب شهاب امحد علي‬

‫موضوع البحث‬

‫حتسني األفصاح احملاسيب يف ضوء املعايري الدولية‬

‫العداد التقارير املالية‬

‫‪261‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم ‪ :‬ايهاب �شهاب احمد علي‬

‫التح�ص��يل الدرا�سي ‪ :‬حا�صل على �شهادة املحا�س��بة القانونية من املعهد‬

‫العربي للمحا�س��بني القانونيني اعلى �شهادة مهنية يف املحا�سبة برتتيب‬
‫االول على املعهد‬
‫بكالوريو���س علوم حما�س��بة ‪ /‬اجلامعة امل�س��تن�رصية برتتيب االول على‬
‫الق�سم للعام ‪2008/2007‬‬

‫مكان العمل احلايل‪ :‬موظف يف دائرة الرقابة الداخلية يف وزارة النفط‬

‫عدد كتب ال�شكر والتقدير‪ :‬حا�صل على اكرث من ‪ 25‬كتاب �شكر وتقدير‬
‫املومترات والندوات ‪ /‬م�ش��ارك يف اكرث من ‪ 4‬مومترات علمية وحا�ص��ل على �شهادات �شكر‬
‫وتقدير وم�شارك يف اكرث من ‪ 5‬ندوات علمية‪ .‬و منها م�ؤمتر الرقابة الدخلية يف االمانة العامة‬
‫ملجل�س الوزراء الثاي و الثالث ببحث بعنوان (تقييم االداء امل�ؤ�س�س��ي ال�شامل لوزارة النفط )‬
‫و بحث اخر بعنوان (م�ش��اكل املوجودات يف ظل عق��ود اخلدمة النفطية) و عدد من اوراق‬
‫العم��ل و م�ؤمت��ر النفط و الغاز العراق��ي الثاين و ندوة ا�س��تثمار الغاز و ندوة ا�ص�لاح النظم‬
‫املحا�سبية و غريها‬
‫مواليد بغداد ‪1986‬‬
‫ع�ضو اجلميعة العراقية للمحا�سبني القانونيني برقم ‪612‬‬
‫مراقب ح�سابات حتت التدريب لدى �رشكة مهند الع�ساف و �رشيكه لتدقيق احل�سابات‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪262‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املبحث األول ‪ /‬اإلفصاح احملاسيب وجودة املعلومات احملاسبية‬

‫املبحث الثاني ‪ /‬مدخل إىل معايري احملاسبة الدولية‬
‫املبحث الثالث ‪ /‬مساهمة املعايري احملاسبية يف حتسني املعلومات‬

‫ال�رشكات �إىل م�ستثمريها من م�ساهمني ومقر�ضني تقريرا‬
‫عن نتائج �أعمالها ومركزها املايل بغر�ض الإف�ص��اح عن‬
‫املعلوم��ات اجلوهري��ة التي حدثت خ�لال الفرتة‪ ،‬حتى‬
‫يتخذ ه�ؤالء امل�ستثمرون قراراتهم االقت�صادية بنا ًء على‬
‫ذلك الإف�صاح ( حنان‪)445 ، 2003 ،‬‬
‫لذلك يظهر دور الإف�صاح املحا�سبي يف توفري املعلومات‬
‫الالزمة التي من �ش���أنها حت�س�ين فهم و�أهمي��ة الأدوات‬
‫املالية و�أدائها يف الأ�سواق املالية بغر�ض توفري معلومات‬
‫مفيدة ‪ ،‬وال�سيا�سات املحا�سبية املالئمة واملخاطر املرتتبة‬
‫عليها و�سيا�سة الإدارة للتحكم يف هذه املخاطر‪ ،‬ودور‬
‫الإف�ص��اح املحا�س��بي يف توفري املعلومات التي ت�س��اعد‬
‫امل�ستثمرين يف هذا ال�ش�أن‪ ( .‬طه‪) 319 ، 1999 ،‬‬
‫والإف�ص��اح يف اللغ��ة م��ن الف�ص��احة وتعن��ي البي��ان‬
‫(العي�س��اوي‪ )8 ، 2003،‬وي�شري الإف�صاح ب�شكل عام‬
‫�إىل �إظهار ال�شيء بحيث يكون وا�ضحا ومفهوماً‪،‬ويهدف‬
‫�إىل توف�ير املعلوم��ات الت��ي تفيد خمتل��ف الطوائف عند‬
‫اتخ��اذ الق��رارات ‪(.‬احلم��داين ‪)78 77- ،1990 ،‬‬
‫وتعود اجلذور التاريخية ملفهوم الإف�ص��اح املحا�سبي �إىل‬
‫الع��ام ‪ 1837‬حيث ن�رشت جمل��ة (‪Magazinep.‬‬
‫املبحث االول ‪ /‬الإف�صاح املحا�سبي وجودة املعلومات‬
‫املحا�سبية‬
‫يتناول هذا املبحث تعريف الإف�ص��اح وتو�ضيح مفهوم‬
‫الإف�ص��اح املحا�س��بي و�أهميت��ه و�أهداف��ه والتع��رف‬
‫اىل �أ�ش��كاله املختلف��ة وج��ودة املعلوم��ات املحا�س��بية‬
‫وخ�صائ�صها‪.‬‬
‫�أوال‪ -:‬مفهوم الإف�صاح املحا�سبي‬
‫يعد الإف�صاح املحا�سبي الو�سيلة الرئي�سة والأداة الفاعلة‬
‫لإي�صال نتائج الأعمال للم�ستخدمني يف دعم قراراتهم‬
‫ال�سيما املتعلقة مبجاالت اال�س��تثمار والتمويل ‪ ،‬ونظراً‬
‫لالهتم��ام املتزايد لأ�ص��حاب الفكر واالخت�ص��ا�ص من‬
‫�أكادميي�ين ومهنيني يف جم��ال املحا�س��بة والتدقيق حول‬
‫�أهمية الإف�صاح املحا�سبي وال�شفافية يف التقارير املالية ‪،‬‬
‫ف�إن ذلك ي�ؤدي �إىل ا�ستمرار ال�ضغوط على املهنة لتطوير‬
‫�أدائه��ا يف خدم��ة قطاع��ات الأعمال م��ن ناحية ودعم‬
‫نظام الرقابة وامل�س��اءلة فيها م��ن ناحية اخرى‪( .‬امللحم‪،‬‬
‫‪) 5 ، 2003‬‬
‫وقد ارتبط مبد�أ الإف�ص��اح بظهور ال�رشكات امل�س��اهمة‬
‫و�إلزامه��ا بن�رش قوائمها املالية دوري��اً‪ ،‬لتقدم �إدارة تلك‬

‫‪263‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫هذه التقارير �ص��ورة وا�ض��حة و�ص��حيحة عن الوحدة‬
‫املحا�سبية‪ ( .‬املجهلي ‪)106 ، 2009 ،‬‬
‫ويف هذا ال�ص��دد اقرتحت جمعية املحا�سبني االمريكني‬
‫‪ AAA‬خم�س��ة خطوط عري�ض��ة لال�سرت�شاد بها عند‬
‫تو�صيل املعلومات املحا�سبية للم�ستفيدين منها الإف�صاح‬
‫ع��ن عملي��ات امل��شروع و�أوجه الن�ش��اط عن��د �إعداد‬
‫امل��شروع للتقارير املالية بطريقة تفيد متخذي القرارات‬
‫وت�س��اعدهم عل��ى تقييم ن�ش��اط امل��شروع‪AAA ،(.‬‬
‫‪)1997 ، 27- 19‬‬
‫ونتو�ص��ل �إىل �إن الإف�ص��اح املحا�س��بي كمفه��وم يحقق‬
‫الكث�ير من املزاي��ا للم�س��تثمرين واملقر�ض�ين والدائنني‬
‫و�إدارة ال�رشكة وغريهم من امل�س��تفيدين مبا ي�س��اعد يف‬
‫�إي�ص��ال املعلومات وتر�ش��يد عملي��ة اتخ��اذ القرارات‬
‫االقت�ص��ادية العقالنية من حيث اعتباره و�سيلة مهمة يف‬
‫اعداد البيانات املالية لل�رشكة مبا ميكنها من �أي�ص��الها �إىل‬
‫الع��امل اخلارجي من خالل املعلوم��ات التي تظهرها تلك‬
‫البيانات‪.‬‬
‫ثانياً‪ -:‬خ�صائ�ص و�أهداف الإف�صاح املحا�سبي‬
‫م��ن خ�لال التعريف��ات ال�س��ابقة ميك��ن حتدي��د بع���ض‬
‫اخل�صائ�ص وهي ‪�( -:‬صالح ‪)121 ، 2008 ،‬‬
‫‪ - 1‬ميث��ل الإف�ص��اح تق��دمي بيانات كمي��ة معرب عنها‬
‫باملبال��غ وغالب��اً م��ا تك��ون م�ص��درها الأ�س��ا�س نظ��ام‬
‫املعلومات املحا�سبية ومعلومات �أخرى غري كمية‪.‬‬
‫‪� - 2‬إن درجة الثقة واملو�ض��وعية تختلف يف البيانات‬
‫الكمي��ة نظ��راً الخت�لاف عملي��ات املعاجل��ة لتل��ك‬
‫البيانات‪.‬‬
‫‪ - 3‬تع��د املعلوم��ات غ�ير الكمي��ة �ص��عبة التقيي��م‬
‫والقيا�س‪.‬‬
‫‪ - 4‬لقد تطور الإف�صاح حيث جتاوز متطلبات القوائم‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫‪ )Railway‬مقالة عن الإف�ص��اح املحا�سبي و�رضورة‬
‫الإف�ص��اح عن املعلومات املالية كل �س��تة �أ�ش��هر بحيث‬
‫ت�ش��مل هذه املعلومات بيانات عن الإرباح ور�أ�س املال‬
‫واالختالف��ات وتقيي��م املوجودات‪،1975 ،2( .‬‬
‫‪ )R.Brief‬وق��د توالت وتع��ددت تعاريف ومفهوم‬
‫الإف�صاح املحا�سبي وعلى النحو الأتي ‪-:‬‬
‫يعرف الإف�ص��اح املحا�س��بي ب�أن��ه �إظهار القوائ��م املالية‬
‫جلميع املعلومات الأ�سا�س��ية الت��ي تهم الفئات اخلارجية‬
‫ع��ن امل��شروع بحي��ث تعينه��ا على اتخ��اذ الق��رارات‬
‫الر�شيدة‪� (.‬أمني ‪) 38 ، 1995 ،‬‬
‫وقد عرف اي�ضاً ب�أنه عملية �إظهار املعلومات املالية �سواء‬
‫كان��ت كمية �أو و�ص��فية يف القوائم املالي��ة �أو الهوام�ش‬
‫�أو املالحظات واجلداول املكملة يف الوقت املنا�س��ب ‪،‬‬
‫مما يجعل القوائم املالية غري م�ضللة ومالئمة مل�ستخدميها‬
‫م��ن الأطراف اخلارجي��ة التي لي�س لها �س��لطة االطالع‬
‫عل��ى دفاتر و�س��جالت ال�رشكة ‪ (.‬امل�بروك ‪، 2005 ،‬‬
‫‪ )578‬كما يعرف ب�أنه ي�شري �إىل �أظهار كافة املعلومات‬
‫الت��ي ت�ؤث��ر يف موقف متخ��ذ الق��رار املتعل��ق بالوحدة‬
‫املحا�س��بية ‪ ،‬وهذا يعني �إن تظه��ر املعلومات يف القوائم‬
‫والتقارير املحا�س��بية بلغة مفهومة للقارئ دون �إي لب�س‬
‫�أو ت�ضليل‪(.‬زيود و�آخرون ‪)179 ، 2007،‬‬
‫وتوجد بع�ض التعريفات للإف�صاح لـ ‪MOONITZ‬‬
‫الذي �صدر عن ‪ AICPA‬املعهد الأمريكي للمحا�سبني‬
‫القانوني�ين وه��و( الإف�ص��اح املحا�س��بي املنا�س��ب ه��و‬
‫�إن تف�ص��ح التقاري��ر املحا�س��بية ع��ن جمي��ع املعلومات‬
‫ال�رضورية بجعل تلك التقارير غري م�ض��للة ) ‪( .‬احليايل‪،‬‬
‫‪) 370 ، 2007‬‬
‫�أو ان��ه عب��ارة ع��ن �ش��مول التقارير املالي��ة على جميع‬
‫املعلوم��ات الالزم��ة وال�رضوري��ة لإعطاء م�س��تخدمي‬
‫‪264‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫هو الذي يهدف ويهتم بامل�ستثمر الذي له دراية حمدودة‬ ‫املالية التقليدية �إىل تق��دمي معلومات �أخرى مثل (املوارد‬
‫با�س��تخدام القوائ��م املالي��ة فيق�ض��ي ب��ضرورة تب�س��يط‬ ‫الب�رشية ‪ ،‬املحا�سبة االجتماعية)‪.‬‬
‫املعلوم��ات املن�ش��ورة بحيث تكون مفهومه للم�س��تثمر‬ ‫و�أما �أهداف الإف�ص��اح املحا�س��بي و�أ�س��تناداً �إىل عبارة‬
‫حم��دود املعرفة مع الرتكيز على املعلومات التي تت�ص��ف‬ ‫(�أن لكل �ش��ي هدفاً) وعليه فان الإف�صاح املحا�سبي يف‬
‫باملو�ض��وعية والبعد عن املعلومات الت��ي تعك�س درجة‬ ‫التقارير املالية له هدف وغر�ض كما بينه ( طه ‪ ،‬م�ص��در‬
‫كبرية من عدم الت�أكد وذلك كله حلماية امل�س��تثمرين من‬ ‫�س��ابق ‪ ) 270 ،‬وهو توجيه �سلوك الوحدة االقت�صادية‬
‫التعامل غري العادل يف �سوق املال‪.‬‬ ‫لوجه��ة معينة من قبل اجلهات التي متلك �س��لطة فر�ض‬
‫‪ - 2‬االجتاه املعا�رص‬ ‫الإف�ص��اح ع��ن معلوم��ات معينة‪ .‬وق��د بني ( ال�س��يد ‪،‬‬
‫ويهدف �إىل تق��دمي املعلومات املالئمة التخاذ القرارات‬ ‫‪ )105 - 104 ، 1993‬ب�أن��ه يوج��د اجتاه�ين يف‬
‫ويف ظ��ل هذا الهدف فان نطاق الإف�ص��اح مل يعد قا�رصاً‬ ‫الإف�صاح وهما ‪-:‬‬
‫عل��ى تقدمي املعلوم��ات املالية التي تتمت��ع ب�أكرب قدر من‬ ‫‪ - 1‬االجتاه التقليدي‬
‫املو�ض��وعية والتي تتنا�سب مع قدرات امل�ستثمر العادي‬
‫بل يت�سع نطاق الإف�صاح لي�شمل املعلومات املالئمة التي‬
‫حتت��اج �إىل درج��ة كبرية م��ن الدراية واخل�برة يف فهمها‬
‫وا�س��تخدامها والتي يعتمد عليها امل�س��تثمرون الواعني‬
‫واملحللني املاليني يف اتخاذ قراراتهم‪.‬‬
‫وبه��ذا نخل�ص �إىل �إن �أهداف الإف�ص��اح املحا�س��بي يف‬
‫البيانات املالية تكم��ن يف مدى توافر املعلومات الدقيقة‬
‫واملوث��وق بها الت��ي يعتمد عليها يف اتخ��اذ القرارات ‪،‬‬
‫وان تك��ون املعلوم��ات خالية من الغ���ش واخلداع وان‬
‫يكون تقدميها ون�رشها يف املواعيد املحددة لكي ت�ستفيد‬
‫منها جميع اجلهات امل�ستفيدة �سواء كانت ( م�ستثمرين‪،‬‬
‫دائنني ‪ ،‬جهات حكومية وغريهم )‪.‬‬
‫وم��ن �أهم �أهداف الإف�ص��اح املحا�س��بي ه��ي ما يلي‪-:‬‬
‫(�سليمان ‪ ( )52، 2006 ،‬حم�سن ‪)17 ، 2006،‬‬
‫‪� - 1‬إي�ص��ال املعلوم��ات �إىل متخ��ذي الق��رارات‬
‫االقت�ص��ادية لتمكنهم من اال�س��تخدام الأف�ض��ل لر�أ�س‬
‫املال وتخفي�ض كلفة الإنتاج وزيادة الإرباح‪.‬‬
‫‪ - 2‬خدم��ة جميع م�س��تخدمي البيانات املالية �س��واء‬

‫‪265‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪� )766‬إن مفهوم احلد الأدنى غري حمدد ب�شكل دقيق �إذ‬ ‫كان��وا حالي�ين �أم حمتمل�ين م��ن م�س��تثمرين و دائنني و‬
‫يختلف ح�سب االحتياجات وامل�صالح ‪ ،‬كما انه يخ�ضع‬ ‫جهات حكومية و الباحثون �أو غريهم‪.‬‬
‫للخربة التي يتمتع بها القارئ‪.‬‬ ‫‪ - 3‬تن�سيق وترتيب املعلومات و�صياغتها بطرائق معينة‬
‫‪ - 2‬الإف�ص��اح الع��ادل ‪ -:‬ينط��وي ه��ذا الن��وع من‬ ‫تتيح للقارئ فهم هذه املعلومات ب�شكل �أف�ضل‪.‬‬
‫الإف�ص��اح على هدف �أخالقي بتطبيق معاملة مت�س��اوية‬ ‫‪ - 4‬و�ضع املعلومات املالية �ضمن حدود و�إطار معني‬
‫جلمي��ع القراء املحتملني للقوائ��م املالية ‪� ،‬إذ يجب تقدمي‬ ‫للموازن��ة ب�ين ال�رسد غ�ير املفيد وامل�ض��لل للمعلومات‬
‫كل القوائ��م املالي��ة لكل م�س��تخدميها باحلج��م الكايف‬ ‫املالي��ة ال��ذي ي�ؤث��ر ب�ش��كل �س��لبي على الق��ارئ وبني‬
‫وباملعلومات املت�ساوية‪ (.‬هندريك�سن ‪)2008،767 ،‬‬ ‫�إي�صال املعلومات ب�شكل مالئم‪.‬‬
‫‪ - 3‬الإف�ص��اح الكام��ل ‪ -:‬يفرت���ض ه��ذا النوع من‬ ‫‪ - 5‬يع��د الإف�ص��اح احد الركائز الأ�سا�س��ية حلوكمة‬
‫الإف�ص��اح عر�ض جمي��ع املعلومات املالئم��ة وقد ينظر‬ ‫ال�رشكات وانه �أداة قوية للت�أثري على �أ�سلوب ال�رشكات‬
‫�إىل الإف�ص��اح الكامل عل��ى انه يعني عر���ض معلومات‬ ‫يف تنفيذ ن�شاطها وحماية امل�ستثمرين‪.‬‬
‫زائ��دة ‪ ،‬وم��ن ث��م فهو غ�ير مالئ��م وتعت�بر املعلومات‬ ‫‪ - 6‬امل�س��اهمة يف جذب ر�ؤو���س الأموال واملحافظة‬
‫الكثرية جداً �ض��ارة ‪ ،‬الن عر�ض التفا�ص��يل غري املهمة‬ ‫على الثقة يف �أ�سواق املال‪.‬‬
‫يخف��ي املعلوم��ات اجلوهري��ة ‪ ،‬ويجعل التقاري��ر املالية‬ ‫‪ - 7‬امل�ساهمة يف حت�سني فهم اجلمهور لهيكل ونواحي‬
‫�صعبة التف�سري‪ ( .‬هندريك�سن ‪) 767، 2008 ،‬‬ ‫ن�ش��اط ال�رشكة و�سيا�س��تها و�أدائها فيم��ا يتعلق باملعايري‬
‫‪ - 4‬الإف�ص��اح املالئم ‪ -:‬هو الإف�ص��اح الذي يراعي‬ ‫البيئي��ة والأخالقي��ة وعالقة ال�رشكة م��ع املجتمع الذي‬
‫حاجة م�س��تخدمي املعلومات وظروف ال�رشكة وطبيعة‬ ‫تعمل فيه‪.‬‬
‫‪� - 8‬إن الإف�ص��اح املحا�س��بي ي�س��اعد يف توفري مناخ‬
‫ا�س��تثماري منا�س��ب ومالئم يجعل التعامل يف ال�سوق‬
‫امل��ايل �أكرث عدالة لتوفريه فر�ص��اً متكافئة للم�س��تثمرين‬
‫يف احل�ص��ول عل��ى املعلوم��ات وه��ذا ب��دوره يزيد من‬
‫فر�ص منو ال�سوق وازدهاره وا�ستمرار يته‪.‬‬
‫ثالثاً‪� -:‬أنواع الإف�صاح‬
‫للإف�صاح املحا�سبي عدة �أنواع و�أ�شكال البد من التعرف‬
‫عليها وبيانها وب�شكل خمت�رص وموجز و كما يلي‪-:‬‬
‫‪ - 1‬الإف�صاح الكايف‪ -:‬ويعترب هذا الإف�صاح من �أكرث‬
‫الأن��واع �ش��يوعاً يف اال�س��تخدام ويفرت�ض ه��ذا النوع‬
‫�أدنى مقدار من الإف�ص��اح حت��ى يتوافق مع هدف جعل‬
‫القوائ��م املالي��ة غري م�ض��للة‪ (.‬هندريك�س��ن ‪،2008،‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪266‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪)17 ،2007‬‬
‫‪ - 8‬الإف�صاح القانوين ‪ -:‬وهو ما تن�ص عليه القوانني‬
‫والت�رشيع��ات واملعايري املحا�س��بية يف دول��ة ما ‪ ،‬يهدف‬
‫ه��ذا الن��وع م��ن الإف�ص��اح �إىل تق��دمي الق��در ال��كايف‬
‫واملنا�س��ب مل�ستخدمي القوائم املالية لتمكنهم من اتخاذ‬
‫القرارات االقت�صادية واملالية الر�شيدة‪.‬‬
‫‪ - 9‬الإف�صاح االلكرتوين ‪ -:‬وهو من الأنواع احلديثة‬
‫للإف�صاح حيث قد عرف (‪Ashbaugh,H.,etal‬‬
‫‪ ),1999:241‬ال�رشك��ة الت��ي تعد مطبقة للإف�ص��اح‬
‫املحا�س��بي االلكرتوين ب�أنها تلك الت��ي تقدم على املوقع‬
‫اخلا�ص بها الأتي ‪-:‬‬
‫‪ -‬جمموع��ة كامل��ة من البيان��ات املالية ال�س��نوية مبا فيها‬
‫الإي�ض��احات والهوام���ش و تقري��ر مراقب احل�س��ابات‬
‫وتقرير جمل�س الإدارة ال�سنوي‪.‬‬
‫‪� -‬أدوات رب��ط ‪ Links‬تعم��ل عل��ى رب��ط املعلومات‬
‫ال��واردة يف القوائم والتقارير املالي��ة مبوقع ال�رشكة ب�أي‬
‫معلوم��ات �أخرى ذات �أهمية �س��واء كان��ت على نف�س‬
‫ال بقاعدة بيانات‬ ‫املوقع �أو على مواقع �أخرى كربطها مث ً‬
‫�سوق الأوراق املالية‬
‫رابعاً‪ -:‬مقومات الإف�صاح‬
‫م��ن �أهم مقومات الإف�ص��اح املحا�س��بي والتي جتعله ذو‬
‫منفعة وفائدة �س��واء �أكانت داخل ال�رشك��ة �أم خارجها‬
‫وتتمثل بالأتي ‪( -:‬اجلعربي ‪)6 ، 2010،‬‬
‫‪ - 1‬حتديد امل�ستخدم للمعلومات املحا�سبية‬
‫�إن حتديد م�س��تخدم املعلومة املحا�س��بية من �شانه معرفة‬
‫اخلوا���ص التي يج��ب توفره��ا يف تل��ك املعلومات من‬
‫حيث ال�شكل وامل�ض��مون الن امل�ستخدمني للمعلومات‬
‫املحا�س��بية لهم م�س��تويات خمتلفة يف تف�س�ير املعلومات‬
‫وله��ذا من الواجب �إعداد املعلوم��ات عن طريق �إعداد‬
‫‪267‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫ن�ش��اطها ‪� ،‬إذ ان��ه لي���س م��ن امله��م فقط الإف�ص��اح عن‬
‫املعلوم��ات املالية بل الأه��م �إن تكون ذات قيمة ومنفعة‬
‫بالن�س��بة لقرارات امل�س��تخدمني وتتنا�س��ب مع ن�ش��اط‬
‫ال�رشكة وظروفها الداخلية واخلارجية‪.‬‬
‫‪ - 5‬الإف�ص��اح التثقيف��ي ( الإعالم��ي) ‪ -:‬وه��و‬
‫الإف�ص��اح ع��ن املعلوم��ات املنا�س��بة لأغرا���ض اتخ��اذ‬
‫القرارات مثل الإف�ص��اح ع��ن التنب�ؤات املالية من خالل‬
‫الف�ص��ل بني العنا��صر العادية وغري العادي��ة يف البيانات‬
‫املالية والإف�صاح عن الأنفاق الر�أ�سمايل احلايل واملخطط‬
‫وم�صادر متويله ويالحظ �إن هذا النوع من الإف�صاح من‬
‫�ش���أنه احلد من اللجوء �إىل امل�ص��ادر الداخلية للح�صول‬
‫عل��ى املعلومات الإ�ض��افية بط��رق غري ر�س��مية يرتتب‬
‫عليه��ا مكا�س��ب لبع�ض الفئ��ات على ح�س��اب �أخرى‬
‫(�أب��و احلم��ام‪ )49 ، 2009 ،‬ويهدف ه��ذا النوع من‬
‫الإف�ص��اح �إىل تقدمي معلوم��ات تفيد يف اتخاذ القرارات‬
‫اال�ستثمارية‪ (.‬لطفي ‪)491، 2005،‬‬
‫‪ - 6‬الإف�صاح الوقائي‪ -:‬هو الإف�صاح عن املعلومات‬
‫املحا�س��بية بال�ش��كل الذي يجع��ل البيان��ات املالية غري‬
‫م�ض��للة مل�س��تخدميها ‪(.‬ح�س�ين ‪)166 ، 2011 ،‬‬
‫وتهدف املعلومات يف ظل هذا النوع من الإف�ص��اح �إىل‬
‫حماولة الق�ض��اء على �إي �أ�رضار قد ت�ص��يب امل�ستثمر من‬
‫جراء بع�ض الإج��راءات والتعامل غري العادل‪(.‬لطفي ‪،‬‬
‫‪) 492، 2005‬‬
‫‪ - 7‬الإف�ص��اح االختي��اري (الإ�ض��ايف)‪ -:‬يع��د هذا‬
‫الإف�ص��اح حماول��ة ج��ادة من قب��ل الوحدة االقت�ص��ادية‬
‫لتقدمي معلومات �أ�ض��افية قد ال تن���ص عليها الت�رشيعات‬
‫�أو القوانني �أو املعايري املحا�س��بية بهدف تقدمي اكرب قدر‬
‫من املعلومات مل�ستخدمي القوائم املالية وحتى اليلج�أ �إىل‬
‫م�صادر �أخرى للمعلومات قد تكون م�ضللة‪( .‬يو�سف ‪،‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫الأ�سا�س��ية وا�ض��افة امللحقات والإي�ض��احات يبقى هو‬
‫الأ�س��لوب الأن�سب والأف�ض��ل ل�ضمان �س��هولة الفهم‬
‫وتوفري الإف�صاح املالئم‪(.‬احليايل ‪) 370، 2007 ،‬‬
‫‪ - 5‬حتديد الوقت املنا�سب للإف�صاح عن املعلومات‬
‫هو �إن يتم حتديد الفرتات املنا�س��بة التي يتم الإف�صاح من‬
‫خالله��ا ‪ ،‬وتكون �أك�ثر تقارب فيما بينه��ا مثل التقارير‬
‫الدوري��ة واملعلومات الف�ص��لية ويعترب عام��ل الدقة هم‬
‫املح��دد لتق��ارب �أو تباعد الفرتات الزمني��ة‪ ( .‬احليايل ‪،‬‬
‫‪) 371، 2007‬‬
‫خام�ساً ‪� -:‬أ�ساليب وطرائق الإف�صاح‬
‫�إن �أهمي��ة عر�ض معلوم��ات مالئمة من جهة و�ض��مان‬
‫�أف�ضل فهم لها من جهة �أخرى‪ ،‬جعل امل�ؤ�س�سات تتناف�س‬
‫يف ا�ستخدام �أف�ضل الطرائق والأ�ساليب من اجل حتقيق‬
‫ذلك وميكن �أبراز �أهم الطرائق والأ�س��اليب للإف�ص��اح‬
‫وهي‪ ( -:‬م�سعود ‪ ،‬ف�ؤاد ‪)5، 2013 ،‬‬
‫‪ - 1‬الإف�صاح يف البيانات املالية‬
‫يع��د م��ن �أوائل الأ�س��اليب ا�س��تخداماً وتكم��ن �أهمية‬
‫الإف�ص��اح فيه��ا �إىل �أهمية �ش��كل العر���ض يف البيانات‬
‫املالية واغلب االف�صاحات املقدمة يف القوائم املالية هي‬
‫عبارة عن بيانات مالية ميكن قيا�س��ها وبدرجة عالية من‬
‫الدقة والثقة‪.‬‬
‫‪ - 2‬ا�ستخدام امل�صطلحات والعر�ض املف�صل‬
‫�إن �أهمية ا�س��تخدام امل�ص��طلحات وبع�ض التف�ص��يالت‬
‫تكم��ن يف امل�س��اعدة عل��ى الو�ص��ف ال�ص��حيح لبنود‬
‫القوائ��م م��ن اجل ت�س��هيل الفهم وتقلي��ل الغمو�ض يف‬
‫املعلوم��ات كم��ا �إن لالخت�ص��ار يف بع�ض البن��ود �أهمية‬
‫بالغة يف حتديد املعنى بدقة عالية وجتنب الت�ض��ليل وتبقى‬
‫��ضرورة االخت�ص��ار �أو التف�ص��يل يف البن��ود تع��ود �إىل‬
‫االختيار الأن�سب للعر�ض‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫تقري��ر واح��د وفق مناذج متع��ددة م��ن االحتياجات �أو‬
‫�إ�ص��دار تقرير مايل واحد متعدد الأغرا�ض بحيث يلبي‬
‫احتياجات امل�ستخدمني املحتملني‪.‬‬
‫‪ - 2‬حتديد �أغرا�ض ا�ستخدام املعلومات املحا�سبية‬
‫�إن حتدي��د �أغرا�ض ا�س��تخدام املعلومات املحا�س��بية من‬
‫�ش��انه �إن حتقق خا�صية املالئمة بحيث ي�ستفيد امل�ستخدم‬
‫م��ن املعلوم��ة وتك�س��به ق��درة عل��ى التنب���ؤ وت�س��اعد‬
‫امل�س��تخدم على اتخاذ الق��رارات ‪� ،‬أذن من اجل احلكم‬
‫عل��ى املعلومات بدرج��ة املالئمة وع��دم املالئمة يجب‬
‫حتديد الغر�ض من ا�ستخدامها �أوال‪.‬‬
‫‪ - 3‬حتديد طبيعة املعلومات الواجب الإف�صاح عنها‬
‫يج��ب �إن يت��م الرتكيز عل��ى نوعية املعلومات املف�ص��ح‬
‫عنها بد ًال من الرتكيز عل��ى اجلانب الكمي للمعلومات‬
‫واالهتم��ام بالكف��اءة ومالحظ��ة �إن عر���ض تفا�ص��يل‬
‫�إ�ض��افية غري �رضورية قد ي�ؤدي �إىل الإرباك والت�ش��وي�ش‬
‫على القارئ ويتم الإف�صاح حالياً بوا�سطة القوائم املالية‬
‫التقليدية وهي‪-:‬‬
‫• قائمة املركز املايل‬
‫• قائمة الدخل‬
‫• قائمة الإرباح املحتجزة‬
‫• قائمة التغيريات يف حقوق امللكية واملركز املايل‬
‫• معلومات �أ�سا�سية �إ�ضافية ترفق يف املالحظات‬
‫‪ - 4‬حتديد �أ�س��اليب وطرق الإف�ص��اح عن املعلومات‬
‫املحا�سبية‬
‫�إن حتقي��ق �إف�ص��اح منا�س��ب ومالئ��م يك��ون من خالل‬
‫ا�س��تخدام �أ�س��اليب وطرق �إف�ص��اح ت�س��مح بت�س��هيل‬
‫الفهم و�ض��مان منطقية يف املعلومات من خالل الرتكيز‬
‫على الأمور اجلوهرية لت�س��هيل االط�لاع‪ .‬ورغم تطور‬
‫وتعدد �أ�س��اليب العر�ض �أال ان �أ�س��لوب البيانات املالية‬
‫‪268‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫يف ت�س��هيل الفه��م لتل��ك القوائ��م كم��ا �إن ا�س��تخدام‬
‫املالح��ق الإ�ض��افية يكون من اج��ل معلومات �إ�ض��افية‬
‫مكمل��ة ومهمة للفهم وهذه املالح��ق تكون فيها احلرية‬
‫يف الرتكيب وال�شكل واملحتوى‪.‬‬
‫‪� - 5‬أ�ساليب خمتلفة �أخرى‬
‫هناك �أ�ساليب �أخرى �إ�ضافية مهمة وهي عبارة عن تقرير‬
‫املدق��ق اخلارج��ي ( مراقب احل�س��ابات) حي��ث تهدف‬
‫ه��ذه التقاري��ر �إىل بعث الثقة يف املعلوم��ات املدرجة يف‬
‫البيانات املالية الأ�سا�س��ية كما �إن تقرير و�شهادة الإدارة‬
‫والتف�س�يرات ال�صادرة منها التي تو�ض��ح الإ�سرتاتيجية‬
‫امل�س��تقبلية لل�رشك��ة هي كذلك تع��د من �أهم �أ�س��اليب‬
‫الإف�صاح‪.‬‬
‫واجل��داول الآتية تو�ض��ح طرائق الإف�ص��اح ومتطلباته‬
‫والأهمية الن�س��بية لكل طريقة من طرائق الإف�ص��اح يف‬
‫تو�صيل املعلومات املحا�سبية‬
‫‪269‬‬
‫‪ - 3‬الإف�ص��اح م��ن خ�لال املالحظ��ات والهوام���ش‬
‫(الإي�ضاحات )‬
‫لق��د تط��ور حج��م وج��ود املالحظ��ات والهوام�ش يف‬
‫التقارير ال�س��نوية ‪ ،‬نتيجة لأهميتها يف التف�س�ير و�رشح‬
‫البنود الغام�ض��ة و�رضورتها ل�ضمان �أف�ضل عر�ض لتلك‬
‫املعلومات ‪ ،‬ويجب جتنب التكرار يف ال�رشوح وكذلك‬
‫ع��دم الإف��راط يف ا�س��تخدام املالحظ��ات والهوام�ش‪،‬‬
‫ومتت��از ه��ذه الأ�س��اليب بكونه��ا ت�س��تخدم يف عر�ض‬
‫املعلومات غري كمية ب�أكرث تفا�ص��يل ويع��اب عليها �أنها‬
‫متثل معلومات ي�صعب فهمها وتف�سريها كما �إن الإفراط‬
‫يف ا�س��تخدامها يجعل تلك املالحظ��ات مهملة من قبل‬
‫امل�ستخدمني‪.‬‬
‫‪ - 4‬ا�ستخدام اجلداول واملالحق الإ�ضافية‬
‫�إن تق��دمي جداول ب�ش��كل م�س��تقل عن البيان��ات املالية‬
‫الأ�سا�س��ية �س��ببه �إن املعلومات التي تت�ضمنها اقل �أهمية‬
‫من املعلومات الواردة يف القوائم املالية ولكنها ت�س��اعد‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫جدول (‪ )1‬طرائق الإف�صاح العامة يف تو�صيل املعلومات املحا�سبية‬
‫الأهمية الن�سبية‬
‫تعترب القوائم املالية الأ�سا�سية العمود‬
‫الفقري للإف�صاح ويراعي يف‬
‫�إعدادها املبادئ املحا�سبية املقبولة‬
‫واي�ض ًا ما يتعلق بالتبويب ‪ ،‬التوحيد ‪،‬‬
‫والأرقام املقارنة عن �سنتني ماليتني‬
‫هذه املالحظات تعترب جزءاً مكم ً‬
‫ال‬
‫للقوائم املالية وت�شتمل على بيانات‬
‫غري مالية‬
‫حتتوي على معلومات غري واردة يف‬
‫القوائم املالية �أو املالحظات املكملة‬
‫لها‬
‫تو�ضح للقارئ نتيجة ن�شاط امل�رشوع‬
‫ب�صورة خمت�رصة‬
‫يت�ضمن معلومات مالية وغري مالية قد‬
‫ت�ؤثر يف امل�رشوع م�ستقب ً‬
‫ال والتنب�ؤ بها‬
‫‪7-7‬الدعاوي القانونية والتعوي�ضات املحتملة‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫متطلبات الإف�صاح‬ ‫طرائق الإف�صاح‬
‫وت�شمل على قوائم �أ�سا�سية وهي‪-:‬‬
‫‪1-1‬قائمة الدخل‬
‫‪2-2‬قائمة املركز املايل‬
‫القوائم املالية‬
‫‪3-3‬قائمة التغيري يف املركز املايل‬
‫‪4-4‬قائمة الإرباح املوزعة‬
‫‪5-5‬قائمة التدفق النقدي‬
‫وتكون �أ�سفل القوائم املالية وت�شتمل على ‪-:‬‬
‫‪1-1‬طرائق تقومي املخزون‬
‫‪2-2‬طرائق االندثار‬
‫املالحظات‬
‫‪3-3‬الأحداث الالحقة‬
‫‪4-4‬اثر حتويالت وتغيري �سعر ال�رصف‬
‫‪5-5‬التغيري يف ال�سيا�سات املحا�سبية‬
‫تو�ضح الأتي ‪-:‬‬
‫‪�1-1‬ضمانات على الأ�صول‬
‫‪�2-2‬سعر ال�سوق و�سعر ال�رشاء للأوراق املالية‬ ‫الإي�ضاحات‬
‫و�سعر التكلفة‬
‫‪�3-3‬سعر ال�سوق و�سعر الكلفة للمخزون‬
‫�أهم هذه اجلداول هي‪-:‬‬
‫‪1-1‬حتليل الأ�صول‬
‫جداول ومالحق �إ�ضافية ‪2-2‬حتليل االندثارات‬
‫‪3-3‬حتليل امل�رصوفات‬
‫‪4-4‬بيان املبيعات وكلفتها‬
‫ويحتوي على املعلومات الآتية‪-:‬‬
‫‪�1-1‬أهداف امل�رشوع‬
‫‪2-2‬الن�شاط احلايل وامل�ستقبلي‬
‫‪�3-3‬أحداث غري مالية ت�ؤثر يف امل�رشوع‬
‫تقرير الإدارة‬
‫‪4-4‬الطاقة الإنتاجية‬
‫‪5-5‬م�شاكل خا�صة بالإنتاج �أو التوزيع‬
‫‪�6-6‬أع�ضاء جمل�س الإدارة‬
‫‪270‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫�أهم ما يت�ضمنه‪-:‬‬
‫يزيد من ثقة امل�ستفيدين يف املعلومات‬
‫‪1-1‬مدى تطبيق املبادئ والقواعد املحا�سبية‬
‫الواردة بالقوائم املالية ويف �ضوء‬
‫‪2-2‬مدى كفاءة وفاعلية نظام الرقابة الداخلية‬ ‫تقرير مراقب احل�سابات‬
‫التقرير تتحدد م�س�ؤولية املراجع جتاه‬
‫‪3-3‬الأحداث التي وقعت بعد تاريخ امليزانية‬
‫الغري‬
‫‪4-4‬نتائج الفح�ص �أمل�ستندي والفني‬

‫* اجلدول من �إعداد الباحث باالعتماد على (‪) p514،ACCOUNTING THEORY ،ELDON HENDRIKSEN‬‬

‫يت�ض��ح من اجلدول (‪� )1‬إن طرائق الإف�ص��اح ومتطلباته على درجة الإف�صاح املرغوب بها و�أهميتها‪.‬‬
‫العامة يف تو�ص��يل املعلومات املحا�س��بية تع��د كنماذج‬
‫للإف�صاح يتم اال�سرت�ش��اد بها للحكم على مدى كفاءة ونالحظ من اجلدول رقم (‪ )2‬متطلبات الإف�ص��اح التي‬
‫وفاعلي��ة املعلوم��ات ال��واردة بالتقاري��ر املالي��ة كما �إن مت و�ضعها من قبل بع�ض اجلهات العلمية واملهنية و�أهمها‬
‫ا�ستخدام �إي طريقة منا�سبة من الطرائق ال�سابقة يتوقف (‪ )FASB ، APB‬وكما يلي‪-:‬‬

‫جدول (‪ )2‬متطلبات الإف�صاح من قبل اجلهات املهنية‬

‫متطلبات الإف�صاح‬ ‫اجلهات املهنية‬
‫يتعني الإف�صاح عن ‪-:‬‬
‫‪-‬مكاف�أة نهاية اخلدمة للعاملني‬
‫‪�-‬رضيبة الدخل واملدفوع منها‬
‫‪-‬اندثار املوجودات وطرائق االندثار واملخ�ص�صات‬
‫املتجمعة‬ ‫جلنة املبادئ املحا�سبية ‪APB‬‬
‫‪-‬عائد ال�سهم‬
‫‪-‬معلومات عن االندماج والطريقة التي مت بها‬
‫‪-‬معلومات عن اال�ستثمارات وطريقة معاجلتها‬
‫‪-‬و�صف لأهم ال�سيا�سات املحا�سبية‬

‫واهم ما جاء فيها ‪-:‬‬

‫‪-‬الإف�صاح عن م�رصوفات البحوث والتطوير‬
‫‪-‬اثر التغيريات املحا�سبية على �صايف الدخل‬ ‫جمل�س معايري املحا�سبة املالية ‪FASB‬‬
‫‪-‬متو�سط دخل ال�سهم‬
‫‪-‬اثر الديون املعدومة كبرية القيمة‬

‫* اجلدول باالعتماد على ما ي�أتي ‪-:‬‬

‫‪1- KENNETH S.MOST (accounting theory) second edition Grid publishing .1992‬‬
‫‪2- FASB. Accounting standards ,vol I. nework: me graw- hill.co.‬‬

‫‪271‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫قيمتها من جودتها وتتحدد جودة املعلومات املحا�س��بية‬
‫للم�س��تخدم �أو متخذ القرار بث�لاث عنا�رص وهي منفعة‬
‫املعلوم��ات و درج��ة الر�ض��ا عنه��ا و درج��ة الأخط��اء‬
‫والتحيز يف �أنتاج ومعاجلة ونقل البيانات واملعلومات‪.‬‬
‫‪ - 2‬خ�صائ�ص املعلومات املحا�سبية‬
‫مي��ر العامل الي��وم بتحوالت كبرية ومت�س��ارعة يف �ش��تى‬
‫املجاالت خا�صة فيما يتعلق بتداعيات العوملة االقت�صادية‬
‫وال�سيا�س��ية والتكنولوجية وما يعرف بثورة املعلومات‬
‫التي جعلت من ال�رضوري و�ض��ع اخلطط وال�سيا�س��ات‬
‫أمرا واق ًعا ‪ ،‬ففي‬
‫ملجابهة هذه التحديات التي �أ�ص��بحت � ً‬
‫ظل دخول العوملة املعلوماتية والتوجه االقت�ص��ادي نحو‬
‫االندم��اج وجتاوز احل��دود الإقليمية ‪ ,‬ت�برز احلاجة �إىل‬
‫�رضورة تفعيل دور املعلومات املحا�سبية وغري املحا�سبية‬
‫لت�س��هم ب�ص��ورة �أك�ثر فعالية نح��و حتقي��ق الأهداف ‪,‬‬
‫وتر�ش��يد الق��رارات لتتما�ش��ى م��ع العومل��ة و�إفرازاتها‬
‫‪.‬ومتثل املعلومات املحا�س��بية ناجت العمليات الت�ش��غيلية‬
‫الت��ي جتري على البيانات املحا�س��بية التي ت�س��تخدم من‬
‫اجله��ات الداخلي��ة واخلارجية التي له��ا عالقة بال�رشكة‬
‫‪ ,‬ومب��ا يحق��ق الفائدة من ا�س��تخدامها ‪ ,‬ولتحقيق ذلك‬
‫الب��د من حتقي��ق اجل��ودة يف املعلومات املف�ص��ح عنها ‪,‬‬
‫وه��ذه اجلودة تقا���س مبدى تواف��ر اخل�ص��ائ�ص النوعية‬
‫للمعلوم��ات املحا�س��بية ويع��د البي��ان ذو الرق��م (‪)2‬‬
‫ال�ص��ادر م��ن جمل���س معايري املحا�س��بة املالي��ة ‪FASB‬‬
‫ل�س��نة ‪ 1980‬وال��ذي كان حت��ت عنوان ( اخل�ص��ائ�ص‬
‫النوعية للمعلومات املحا�س��بية ) والبيان ذو الرقم (‪)8‬‬
‫ال�ص��ادر يف �أيل��ول من ع��ام ‪ 2010‬وال��ذي كان حتت‬
‫عنوان ( اخل�ص��ائ�ص النوعية للمعلومات املالية املفيدة )‬
‫‪ ,‬الدرا�سة الأكرث �شمولية و�أهمية والذي ميكن االعتماد‬
‫علي��ه لزي��ادة منفع��ة وفاعلية املعلوم��ات املحا�س��بية ‪,‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫�ساد�ساً ‪ -:‬اخل�صائ�ص النوعية للمعلومات املحا�سبية‬
‫‪ - 1‬مفهوم املعلومات املحا�سبية ذات اجلودة‬
‫تعد املعلومات املحا�س��بية احد امل�ص��ادر الأ�سا�سية التي‬
‫يعتم��د عليها امل�س��تثمر احل��ايل واملرتقب لتق��ومي قدرة‬
‫ال�رشكة على توليد التدفقات النقدية امل�س��تقبلية وحتديد‬
‫العائ��د املطلوب الذي يتنا�س��ب مع حجم اال�س��تثمار‪.‬‬
‫وتعد اي�ض��ا من �أهم امل�ص��ادر التي يعتمد عليها املقر�ض‬
‫يف تقومي قدرة ال�رشكة على الوفاء بالتزاماتها وت�س��ديد‬
‫امل�س��تحقات املرتتبة عليها وحتديد العائد املطلوب الذي‬
‫يتنا�سب مع خماطر عدم الوفاء بهذا االلتزام وال�شك �إن‬
‫زيادة جودة املعلومات املحا�س��بية يزيد من فاعلية تقومي‬
‫م�س��توى الأداء واحلال��ة املالي��ة لل�رشكات االقت�ص��ادية‬
‫وتقومي مركزها املايل مما ي�س��اعد م�س��تخدمي املعلومات‬
‫املحا�س��بية على اتخاذ القرارات االقت�ص��ادية الر�شيدة‪.‬‬
‫(درغام ‪ ،‬الأغا ‪ )9، 2012،‬و�إن املعلومات اجليدة هي‬
‫تلك املعلومات الأكرث فائدة يف جمال تر�ش��يد القرارات‬
‫ويق�ص��د مبفاهيم جودة املعلومات املحا�س��بية ب�أنها تلك‬
‫اخل�صائ�ص التي يجب �إن تت�سم بها املعلومات املحا�سبية‬
‫املفي��دة ‪ ،‬ه��ذه اخل�ص��ائ�ص تك��ون ذات فائ��دة كب�يرة‬
‫للم�س���ؤولني عن �إع��داد التقارير املالي��ة يف تقييم نوعية‬
‫املعلوم��ات التي تنتج ع��ن تطبيق الطرائق والأ�س��اليب‬
‫املحا�سبية البديلة‪.‬ولقد توجهت جمال�س معايري املحا�سبة‬
‫الدولية املتخ�ص�صة وعلى ر�أ�سها جمل�س معايري املحا�سبة‬
‫الدولية وجمل�س معايري املحا�س��بة الأمريكية نحو �إ�صدار‬
‫العدي��د م��ن املعايري املحا�س��بية الت��ي توفر اخل�ص��ائ�ص‬
‫النوعية للمعلومات املحا�س��بية‪( .‬الأغا‪)44، 2013،‬‬
‫وان حتديد تلك اخل�ص��ائ�ص يعترب حلقة و�ص��ل �رضورية‬
‫ب�ين مرحلة حتدي��د الأه��داف وبني املقوم��ات الأخرى‬
‫للإطار الفكري املحا�سبي واملعلومات املحا�سبية ت�ستمد‬
‫‪272‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫وعليه ف��ان مفهوم املالئمة ي�ض��ع حداً فا� ً‬
‫ص�لا �أو نقطة‬
‫قطع للمالئمة كونها خا�ص��ية �أ�سا�سية يجب �إن تت�صف‬
‫به��ا املعلومات لك��ي تكون مفيدة‪� ( .‬ص��الح ‪2009 ،‬‬
‫‪ ) 34،‬ولأج��ل حتقي��ق �ص��فة املالئمة لتل��ك املعلومات‬
‫البد �إن تتوافر فيها ثالث �ص��فات نوعية فرعية وهي ‪-:‬‬
‫(‪)HENDRIKSEN ، 760،1992‬‬
‫‪ -‬التوقي��ت املنا�س��ب ‪� -: time lines‬إي توف�ير‬
‫املعلومات املحا�س��بية يف الوقت املنا�س��ب التخاذ قرار‬
‫معني من قبل امل�س��تخدمني ولو كان ذلك على ح�س��اب‬
‫الثق��ة يف القيا���س �أو م��دى الت�أكد من �ص��حة املقايي�س‬
‫الناجتة‪.‬‬
‫‪ -‬الق��درة التنب�ؤية ‪� -:‬إي تكون للمعلومات املحا�س��بية‬
‫القدرة يف متكني امل�ستخدمني من التنب�ؤ �أو تقدير امل�ستقبل‬
‫وتكوين �صورة عنه‪.‬‬
‫‪ -‬القيمة املرجتعة ‪ -: feed back value‬ويق�ص��د‬
‫بها احتواء املعلومات على خا�ص��ية متكن امل�س��تخدمني‬
‫م��ن تعزيز التوقعات احلالية �أو �أحداث تغيري فيها وتقييم‬
‫نتائج القرارات ال�سابقة ‪HENDRIKSEN ، ( .‬‬
‫‪) 1992 ،761‬‬
‫‪ - 2‬خا�صية املوثوقية ‪reliability‬‬
‫تعد اي�ض��اً احد اخل�صائ�ص النوعية الرئي�سة وتتوافر هذه‬
‫اخلا�ص��ية يف املعلومات عندما تكون خالية من الأخطاء‬
‫وتت�ص��ف باحليادية و�أمانة التعب�ير‪� ،‬إي �أنها تتعلق ب�أمانة‬
‫املعلوم��ات املحا�س��بية واالعتماد عليها و متثل خا�ص��ية‬
‫واملوثوقي��ة يف املعلوم��ات املحا�س��بية ��ضرورة ملح��ة‬
‫للم�س��تخدمني الذي��ن ال يتوافر لديه��م الوقت واخلربة‬
‫الكافية لتقيي��م حمتوى التقارير املالية واختيار املعلومات‬
‫املفيدة لهم ‪ ( .‬املجهلي ‪ ) 51، 2009 ،‬ومن �ص��فاتها‬
‫الفرعية هي ‪-:‬‬
‫‪273‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫حيث �إن اخل�ص��ائ�ص النوعية للمعلومات املحا�سبية هي‬
‫�إحدى املكونات الأ�سا�س��ية للإطار النظري للمحا�س��بة‬
‫املالية وامل�س��توى الثاين من م�س��تويات الإط��ار النظري‬
‫للمحا�سبة وهي ج�رس يربط بني �أهداف الإبالغ املايل من‬
‫ناحي��ة ومفاهيم االعرتاف والقيا�س م��ن ناحية �أخرى ‪,‬‬
‫كم��ا �أنها تعد من ال�س��مات واملزايا التي يجب �أن تتمتع‬
‫به��ا املعلوم��ات املحا�س��بية و�أنه��ا ال�ص��فات التي جتعل‬
‫املعلومات املحا�سبية ذات فائدة كبرية وبذلك كان البد‬
‫م��ن حتديث اخل�ص��ائ�ص النوعية للمعلومات املحا�س��بية‬
‫لتواك��ب التطورات احلا�ص��لة يف علم املحا�س��بة والتي‬
‫�سيتم تناول اخل�صائ�ص النوعية وفاقاً للبيانني ال�صادرين‬
‫عن جمل�س معايري املحا�سبة املالية ‪.FASB‬‬
‫من �أهم اخل�صائ�ص النوعية للمعلومات املحا�سبية ح�سب‬
‫البيان رقم ‪ 2‬هي ‪-:‬‬
‫‪ - 1‬خا�صية املالئمة ‪Relevance‬‬
‫تعد خا�صية املالئمة احد اخل�صائ�ص الرئي�سية للمعلومات‬
‫املحا�سبية ولكي ت�صبح املعلومات مفيدة ف�إنها يجب �إن‬
‫تك��ون مالئمة الحتياجات متخذ القرارات ( ريت�ش��ارد‬
‫�رشوي��در و �آخ��رون ‪ ) 138 ، 1990 ،‬وتعن��ي وجود‬
‫ارتب��اط منطقي ب�ين املعلوم��ات وبني القرار مو�ض��وع‬
‫الدرا�س��ة ( ال�ش�يرازي ‪� ) 145 ، 1990 ،‬إي مبعن��ى‬
‫ق��درة املعلوم��ات على �أح��داث تغيري يف اجت��اه القرار‪.‬‬
‫وترتبط خا�صية املالئمة مبفهوم املادية ‪materiality‬‬
‫يف كثري من الأطر املفاهيمية للمحا�سبة فقد عرف جمل�س‬
‫معايري املحا�سبة الدولية ‪ISAB‬املادية يف الفقرة ‪ 30‬من‬
‫�إطاره �أملفاهيمي (يعترب البند مادياً �أو ذو �أهمية ن�سبية �أذا‬
‫كان حذفه �أو عر�ضه ب�شكل خاطئ �سي�ؤثر يف القرارات‬
‫االقت�صادية للم�ستخدمني املبنية على واقع القوائم املالية)‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املختلفة ‪� (.‬شبري ‪)46 ، 2006 ،‬‬ ‫‪ -‬احلي��اد ( ع��دم التحي��ز) ‪ -: nevtrality‬يج��ب‬

‫‪ -‬الثبات ‪ -:‬تعني تطبيق الطرائق والأ�ساليب املحا�سبية‬ ‫�إن تك��ون البيان��ات املالي��ة غ�ير متحي��زة �أو مبعنى �أخر‬
‫نف�س��ها من فرتة �إىل �أخرى على املعامالت املالية لل�رشكة‬ ‫مو�ض��وعية وعدم التحيز يعني انه يجب تركيز االهتمام‬
‫مم��ا يجعله��ا خا�ص��ية متداخلة م��ع خوا���ص املالئمة و‬ ‫على مو�ض��وعية املعلومات املحا�سبية عند تطبيق املعايري‬
‫املوثوقية والقابلية للمقارنة ‪� ( .‬صالح ‪)37 ، 2009 ،‬‬ ‫املحا�س��بية لكي تخ��دم جمي��ع الفئات امل�س��تفيدة منها‬
‫وميكن �أجراء تغيري يف الطرائق وال�سيا�س��ات املحا�سبية‬ ‫وان تكون املعلومات ال��واردة يف التقارير املالية حمايدة‬
‫عن��د وجود �س��بب منطقي للتف�س�ير مع الإف�ص��اح عن‬ ‫وخالي��ة م��ن التحي��ز �إي �إن عر�ض املعلوم��ات املالية ال‬
‫ذلك‪.‬‬ ‫يكون بطريقة معينة من اجل حتقيق نتيجة حمددة �س��لفاً‪،‬‬
‫وهن��اك خا�ص��ية �أخ��رى يج��ب �إن تت�ص��ف به��ا‬ ‫�إي �إن اله��دف من ن�رش املعلومات املحا�س��بية هو خدمة‬
‫املعلوم��ات املحا�س��بية وه��ي خا�ص��ية القابلي��ة للفه��م‬ ‫كاف��ة الأطراف من دون حتي��ز يف توجيه هذه املعلومات‬
‫‪ understandability‬والت��ي تع��د بنظ��ر‬ ‫لطرف على ح�ساب طرف �أخر‪.‬‬
‫الأ�س��تاذ ‪� KIESO‬أنها �إحدى اخل�ص��ائ�ص الأ�سا�سية‬ ‫‪ -‬التمثي��ل ال�ص��ادق ‪representvtionl‬‬
‫للمعلومات املحا�س��بية التي ت�سمح للم�ستخدمني الذين‬ ‫‪� -: faithfulness‬إي �إن تك��ون املعلوم��ات‬
‫لهم ق��در معقول من الدراية املحا�س��بية ب��ادراك مغزى‬ ‫املحا�س��بية مع�برة ع��ن الأحداث اخلا�ص��ة بها ب�ص��ورة‬
‫تلك املعلومات املعرو�ض��ة بالتقاري��ر املالية ( ‪et . al .‬‬ ‫�س��ليمة و�أمينة وخالية من �إي تالعب متعمد مبا ي�س��اهم‬
‫‪ ). : 2007 : 32 Kieso‬وتتوق��ف �أمكاني��ة فه��م‬ ‫يف موثوقية املعلومات‪.‬‬
‫املعلوم��ات عل��ى طبيعة البيان��ات التي حتتويه��ا القوائم‬ ‫‪ -‬قابلية التحقق ‪� -: verifiability‬إي القدرة على‬
‫املالي��ة وكيفية عر�ض��ها كم��ا تتوقف على ق��درات من‬ ‫الو�ص��ول �إىل نف���س النتائج من قبل �أكرث من �ش��خ�ص ‪،‬‬
‫ي�س��تخدموها وثقافته��م وبالت��ايل يتعني عل��ى من يقوم‬ ‫�أذا م��ا مت ا�س��تخدام الطرائق نف�س��ها والأ�س��اليب التي‬
‫باع��داد القوائ��م املالية �إن يكونوا عل��ى معرفة بقدرات‬ ‫ا�س��تخدمت يف قيا�س املعلومات املحا�س��بية ‪ ،‬وغالباً ما‬
‫م�س��تخدمي هذه القوائم وحدود تلك القدرات وذلك‬ ‫ي�س��تخدم م�ص��طلح مرادف للتحقق وهو املو�ض��وعية‬
‫حتى يت�س��نى حتقيق االت�صال الذي يكفل �أبالغ البيانات‬ ‫‪.objectivity‬‬
‫املالية التي ت�ش��ملها تلك القوائ��م‪ ( .‬املدلل ‪، 2010 ،‬‬ ‫ومن اخل�ص��ائ�ص الثانوية للمعلومات املحا�سبية ح�سب‬
‫‪ )38‬وال�شكل الأتي يبني ال�صفات النوعية للمعلومات‬ ‫الإطار رقم ‪ 2‬ما ي�أتي ‪-:‬‬
‫املحا�سبية ‪.‬‬ ‫‪ -‬القابلية للمقارنة ‪ -: compareability‬ت�ؤدي‬
‫هذه اخلا�ص��ية �إىل متكني امل�س��تخدمني م��ن التعرف على‬
‫الأوجه احلقيقة للت�ش��ابه واالختالف ب�ين �أداء ال�رشكة‬
‫و�أداء ال�رشكات الأخرى خالل فرتة زمنية معينة ومتكنهم‬
‫اي�ضاً من مقارنة �أداء ال�رشكة نف�سها بني الفرتات الزمنية‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪274‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫( �شكل ‪ )1‬ال�سلم التدريجي لل�صفات النوعية للمعلومات املحا�سبية‬

‫‪* Sourse: Donald Kieso ; Weygandt and Terry D. Warfield Intermediate Accounting‬‬
‫‪édition ; John Wiley. Sons Inc 2001. p 38‬‬

‫‪275‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫يجب �أن متثلها ب�ص��دق ‪ .‬ولكي يتحقق �ص��دق التمثيل‬
‫يف املعلوم��ات املالية البد من حتقيق ع��دة عوامل تتمثل‬
‫ب��ـ (كمال التمثيل واحليادية واخلل��و من الأخطاء ) �إذ‬
‫�إن حتقيق هذه اخلوا�ص يعد من الأمور ال�ص��عبة ‪,‬وبالتايل‬
‫ف�إن الهدف الرئي�س من خا�صية �صدق التمثيل هو تفعيل‬
‫ه��ذه العوامل �إىل احلد املمك��ن ‪)FASB , 2010( .‬‬
‫وتنق�سم هذه اخلا�صية �إىل اخل�صائ�ص الثانوية الآتية ‪:‬‬
‫�أ‪ -‬كمال التمثيل (الكمال)‬
‫هو كمال الو�ص��ف �أو التمثيل حول املعلومات اللأزمة‬
‫للم�س��تخدم حل��دث مع�ين ‪,‬مب��ا يف ذل��ك الأو�ص��اف‬
‫والتف�سريات الالزمة جميعها ‪ .‬والكمال قد يرتتب عليه‬
‫تف�س�يرات حلقائق مهمة ح��ول نوعية وطبيع��ة العنا�رص‬
‫والعوامل والظ��روف التي قد ت�ؤثر يف نوعية الأ�ص��ول‬
‫وطبيعتها (‪.)FASB , 2010‬‬
‫ب‪ -‬احليادية‬
‫ويق�ص��د بها عدم التحيز عند قيا�س وعر�ض املعلومات‬
‫املحا�س��بية لأي ط��رف كان �س��واء �أكان ل�ل�إدارة �أو‬
‫مل�س��تخدمي املعلومات ‪ ,‬لذا يج��ب �أن تكون معلومات‬
‫الإف�ص��اح حيادية وغري متحيزة لفئة معينة على ح�ساب‬
‫فئ��ة �أخرى ‪ ,‬وهذا ما تفر�ض��ه كفاءة ال�س��وق املايل التي‬
‫تتطلب و�صول املعلومات �إىل م�ستخدميها ب�شكل عادل‬
‫وغري متحيز ‪.‬‬
‫ج‪ -‬اخللو من الأخطاء‬
‫وهو عدم وجود خط�أ �أو �سهو يف و�صف ظاهرة معينة ‪,‬‬
‫و�أن العملية امل�ستخدمة لإنتاج املعلومات قد مت تطبيقها‬
‫م��ن دون �أخط��اء ‪ ,‬وعلى الرغ��م من ذل��ك فاخللو من‬
‫الأخط��اء ال يعن��ي خلو العملية من الأخطاء ب�ش��كل تام‬
‫(‪.) FASB 2010‬‬
‫‪ - 3‬اخل�ص��ائ�ص الثانوية للمعلومات املحا�س��بية وهي‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫�إما خ�صائ�ص املعلومات املحا�سبية بح�سب البيان رقم ‪8‬‬
‫فهي على النحو الأتي ‪-:‬‬
‫‪ - 1‬اخلا�صية الأ�سا�سية الأوىل ( املالئمة)‬
‫لق��د ع��رف ‪ FASB‬املعلوم��ات املالئم��ة ب�أنه��ا تلك‬
‫املعلوم��ات الق��ادرة على تغي�ير اتخاذ الق��رار وتكون‬
‫هذه املعلوم��ات قادرة على الت�أث�ير يف اتخاذ قرار حتى‬
‫لو قرر امل�س��تخدمون عدم ا�س��تخدام ه��ذه املعلومات‪,‬‬
‫وتكون ه��ذه املعلومات قادرة عل��ى �إحداث التغيري يف‬
‫الق��رار �إذا كان��ت له��ا قيمة تنب�ؤي��ة �أو قيم��ة م�ؤكدة �أو‬
‫كلتاهما(‪ .)FASB, 2010‬وتت�ضمن خا�صية املالئمة‬
‫خا�صيتني ثانويتني هما‪:‬‬
‫�أ‪ -‬القيمة التنب�ؤية‬
‫ميك��ن الق��ول �أن للمعلوم��ات املالي��ة قيم��ة تنب�ؤي��ة �إذا‬
‫ا�س��تطاعت امل�س��اهمة يف توقع نتائج م�ستقبلية ‪ .‬ولي�س‬
‫م��ن ال��ضروري للمعلومات املالي��ة �أن ت���ؤدي �إىل توقع‬
‫نتيجة معينة حتى ي�ص��بح لديها قيم��ة تنب�ؤية ‪ ,‬بل القيمة‬
‫التنب�ؤي��ة تعني م�س��اعدة متخذ القرار يف بن��اء توقعاته ‪.‬‬
‫(‪.)FASB , 2010‬‬
‫ب‪ -‬القيمة امل�ؤكدة‬
‫يك��ون للمعلوم��ات املالية قيمة م�ؤك��دة يف حالة تزويد‬
‫امل�س��تخدم بتغذية عك�سية (‪ )FASB , 2010‬وحتقق‬
‫هذه اخلا�ص��ية عل��ى درجة كب�يرة من الأهمية بالن�س��بة‬
‫للمعلوم��ات املف�ص��ح عنه��ا‪� ,‬إذ م��ا يه��م م�س��تخدمي‬
‫املعلومات املحا�س��بية ه��و حتقق نتائج تل��ك املعلومات‬
‫على ار���ض الواقع �س��واء كان��ت على امل��دى القريب‬
‫�أوعلى املدى البعيد‬
‫‪ - 2‬اخلا�صية الأ�سا�سية الثانية (�صدق التمثيل)‬
‫لكي تكون التقارير املالية ذات فائدة مل�ستخدميها يجب‬
‫�أن حتت��وي عل��ى �أح��داث حقيقي��ة وذات �ص��لة والتي‬
‫‪276‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املعلومات قابلة للفهم من الأطراف جميعها امل�س��تفيدة‬ ‫تت�ضمن ما ي�أتي ‪:‬‬

‫منها ‪)FASB , 2010( .‬‬ ‫�أ‪ -‬القابلية للمقارنة‬
‫واخل�ص��ائ�ص النوعي��ة ح�س��ب ر�أي جمل���س معاي�ير‬ ‫متكن هذه اخلا�ص��ية امل�س��تخدمني من فهم �أوجه الت�شابه‬
‫املحا�س��بة الدولية ‪ IASB‬هي كما يلي‪( -:‬اجلعارات‪،‬‬ ‫واالخت�لاف فيما بني ال�رشكات �إذ تعد خا�ص��ية القابلية‬
‫‪)56-2008،50‬‬ ‫على املقارنة من اخل�صائ�ص املهمة للمعلومات املحا�سبية‬
‫ال�ص��فات الأ�سا�س��ية‪ :‬املالءمة واملوثوقية وقابلية الفهم‬ ‫وت�برز �أهميته��ا من خ�لال الإف�ص��اح ع��ن املعلومات‬
‫وقابلية املقارنة‪.‬‬ ‫املحا�س��بية ومقارنته��ا �س��واء �أكان��ت لل�رشكة نف�س��ها‬
‫مكونات ال�صفات الأ�سا�سية‪:‬‬ ‫مع ال�س��نوات ال�س��ابقة �أم لل�سنة نف�س��ها مع ال�رشكات‬
‫املالءمة ‪ :‬وتتكون من الأهمية الن�سبية‪ ،‬القدرة التنب�ؤية‪،‬‬ ‫املماثلة‪.‬‬
‫وقيمة التغذية العك�سية‪.‬‬ ‫ب‪ -‬القدرة على التحقق‬
‫واملوثوقي��ة‪ :‬وتتكون م��ن احليادية‪ ،‬التمثيل ال�ص��ادق‪،‬‬ ‫ت�س��اعد ه��ذه اخلا�ص��ية امل�س��تخدمني عل��ى الت�أكد من‬
‫احليط��ة واحل��ذر‪ ،‬اجلوه��ر ف��وق ال�ش��كل‪ ،‬وتكاملي��ة‬ ‫�أن املعلوم��ات املالي��ة ق��د مت متثيلها ب�أمان��ة ‪� ,‬إذ ميكن �أن‬
‫املعلومات‪.‬‬ ‫يكون التحقق ب�أ�س��لوب مبا�رش �أو غري مبا�رش (‪,2010‬‬
‫القيود‪ :‬العر���ض العادل‪ ،‬املنفع��ة والتكاليف‪ ،‬التوقيت‬ ‫‪ )FASB‬وتتطل��ب هذه اخلا�ص��ية توخ��ي الدقة عند‬
‫املنا�سب‪ ،‬واملوازنة بني ال�صفات النوعية‪.‬‬ ‫�إع��داد املعلوم��ة وتوفري م��ا ي�ؤيد �ص��حتها‪ ,‬لهذا يجب‬
‫ويجري التن�سيق والعمل فيما بني ‪ IASB‬و ‪FASB‬‬ ‫ع��دم الإف�ص��اح الطوع��ي ع��ن معلوم��ات معين��ة م��ن‬
‫عل��ى توحيد اجلهود و�إ�ص��دار بيان موحد باخل�ص��ائ�ص‬ ‫دون تواف��ر احلقائق والأدلة التي تدعم م�ص��داقية تلك‬
‫النوعية للمعلومات املحا�س��بية لي�شكل �إطار عاماً لتلك‬ ‫املعلوم��ات و�أال �أ�ص��بحت �أداة م��ن �أدوات املحا�س��بة‬
‫اخل�ص��ائ�ص ويلحظ �أن ن�س��بة الت�ش��ابه بني اخل�ص��ائ�ص‬ ‫الإبداعية لت�ضليل قراء القوائم املالية ‪.‬‬
‫للمنظمات الدولية اعاله تبلغ ‪ 80%‬تقريباً‪.‬‬ ‫ج‪ -‬التوقيت املنا�سب‬
‫ويق�ص��د به التوقيت املنا�س��ب لتوفري املعلومات قبل �أن‬
‫تفق��د منفعته��ا �أو قدرتها عل��ى الت�أثري يف اتخ��اذ القرار‬
‫(‪.)FASB, 2010‬‬
‫د‪� -‬إمكانية الفهم‬
‫ويعني بها تقدمي املعلومات بو�ض��وح و�إيجاز مما يجعلها‬
‫�سهلة الفهم من امل�ستخدم ‪� ,‬إذ �إن بع�ض الأحداث تكون‬
‫معقدة بطبيعتها ‪ ,‬وبالتايل ال تكون �س��هلة الفهم ‪ ,‬وعليه‬
‫يجب على معدي املعلومات املالية ا�س��تخدام الأ�ساليب‬
‫ال�س��هلة عند عر�ض��هم لتلك املعلومات ‪,‬مما يجعل هذه‬

‫‪277‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫�أوال‪ -:‬مفهوم املعيار‬
‫يع��ود �أ�ص��ل كلم��ة معي��ار �إىل الكلم��ة الالتيني��ة‬
‫(‪ )NORME‬والتي ت�س��تعمل ب�ش��كل ع��ام للداللة‬
‫عل��ى قاعدة يت��م اال�س��تناد �إليها ومنوذج يت��م الرجوع‬
‫�إلي��ه عن��د احلاجة ‪ ،‬كما يع��رف املعيار ح�س��ب _ ‪ISO‬‬
‫عل��ى انه‪( -:‬وثيقة �أع��دت ب�إجماع ‪ ،‬وم�ص��ادق عليها‬
‫من قبل هيئة معرتف بها ‪ ،‬تعطي ال�س��تعماالت م�شرتكة‬
‫ومتك��ررة‪ ،‬قواع��د �أو خطوط عري�ض��ة �أو موا�ص��فات‬
‫للأن�ش��طة �أو نتائجها ل�ض��مان م�س��توى تنظيم �أمثل يف‬
‫�سياق معني )‪( .‬بن بلغيث ‪)62 ، 2004 ،‬‬
‫كم��ا عرفت ب�أنها املر�ش��د الأ�س��ا�س لقيا���س العمليات‬
‫والإح��داث والظ��روف الت��ي توث��ر عل��ى املرك��ز‬
‫امل��ايل للمن�ش��اة ونتائ��ج �إعماله��ا و�إي�ص��ال املعلومات‬
‫للم�س��تفيدين منها‪ (.‬الراوي ‪ .)45 ، 1995،‬وعرفت‬
‫اي�ض��اً ب�أنها مناذج �أو �إر�ش��ادات عامة ت���ؤدي �إىل توجيه‬
‫وتر�ش��يد املمار�س��ات العملية يف املحا�س��بة والتدقيق (‬
‫القا�ضي‪)33، 2000،‬‬
‫�أما من الناحية املحا�سبية كون �إن املحا�سبة تعتمد يف �أدائها‬
‫على �إعداد جمموعة من البيانات املالية ذات الغر�ض العام‬
‫ملواجه��ة االحتياجات املتع��ددة للم�س��تخدمني املعنيني‬
‫للوفاء مب�س���ؤولية الإدارة ع��ن التقرير املايل عن الأموال‬
‫املوكلة له��م ‪ ،‬ونظراً لأن الإدارة هي الطرف اخلا�ض��ع‬
‫للمراقبة وهي التي تعد البيانات املالية فان هناك احتمال‬
‫قوي ب�أن ت�ش��وه الإدارة تلك القوائم با�س��تخدام معايري‬
‫حما�س��بية غري مقبول��ة �أو غري مالئمة (مركز الدرا�س��ات‬
‫واملعلوم��ات ‪ .)68 ، 2005،‬وبه��دف تقلي��ل تل��ك‬
‫املخاط��ر حاول��ت املنظم��ات املهنية املحا�س��بية و�ض��ع‬
‫جمموع��ة م��ن املعايري التي تعت�بر كنماذج �أو �إر�ش��ادات‬
‫عام��ة ت���ؤدي �إىل توجي��ه وتر�ش��يد املمار�س��ات العملية‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املبحث الثاين ‪ /‬مدخل �إىل معايري املحا�سبة الدولية‬
‫تعد النظم املحا�س��بية املطبقة يف كل دولة من دول العامل‬
‫نتاج ظروفها البيئية املحيطة بها وبالتايل تت�أثر بالظروف‬
‫االقت�ص��ادية واالجتماعي��ة وال�سيا�س��ية وغريه��ا ‪ ،‬لقد‬
‫تزاي��د االهتمام يف نهاية الق��رن الع�رشين ومطلع القرن‬
‫احلايل باملحا�س��بة على النطاق الدويل واالهتمام باملعايري‬
‫املحا�سبية الدولية لعدة �أ�سباب منها ‪-:‬‬
‫‪ - 1‬االهتم��ام املتزاي��د م��ن قبل العديد م��ن الهيئات‬
‫واملنظمات املحا�س��بية املهنية لغر���ض العمل على حتقيق‬
‫اك�بر ق��در ممك��ن م��ن التجان���س والتوافق والتن�س��يق‬
‫ب�ين الطرائ��ق والأ�س��اليب والإجراءات املحا�س��بية يف‬
‫خمتلف الدول لغر�ض الو�ص��ول �إىل لغة حما�سبية م�شرتكة‬
‫تعمل على ت�س��هيل انتق��ال ر�ؤو�س الأموال والب�ض��ائع‬
‫واخلدمات عرب احلدود الإقليمية‪.‬‬
‫‪ - 2‬ت�ض��خم حج��م التج��ارة الدولي��ة وزي��ادة‬
‫اال�س��تثمارات املالية �أدى �إىل ظه��ور ال�رشكات الدولية‬
‫ومتعددة اجلن�س��يات وما �صاحبها من ظهور م�شكالت‬
‫حما�سبية‪.‬‬
‫‪ - 3‬املح��اوالت املبذول��ة م��ن اج��ل حتقي��ق التوافق‬
‫يف املعاي�ير املحا�س��بية وتوحي��د املمار�س��ات التطبيقية‬
‫املحا�س��بية بني خمتلف الدول للو�ص��ول �إىل توافق دويل‬
‫حما�سبي مقبول‪.‬‬
‫‪� - 4‬إن املحا�س��بة على النطاق الدويل تعك�س احدث‬
‫مراح��ل تطور الفكر املحا�س��بي للخروج ب��ه من نطاق‬
‫املمار�س��ات املحا�س��بية الإقليمي��ة �إىل نط��اق معاي�ير‬
‫املحا�سبة الدولية‪.‬‬
‫و يف ه��ذا املبح��ث يت��م التع��رف �إىل مفه��وم املعاي�ير‬
‫املحا�س��بية الدولي��ة واجلهة امل�س���ؤوله عن ه��ذه املعايري‬
‫و�أنواعها و�أهميتها وخ�صائ�صها والية �إعدادها‪.‬‬
‫‪278‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫امل�ؤمت��رات التي كانت نتيجة ال�ض��غوط املتزايدة من قبل‬
‫م�س��تخدمي القوائم املالية من م�س��تثمرين وم�س��اهمني‬
‫ودائن�ين وجه��ات نقابية وحكومي��ة �إىل ت�ش��كيل عدة‬
‫منظمات دولية ا�ستهدفت و�ضع املعايري الدولية وتهيئة‬
‫املناخ املنا�سب والالزم لتطبيق هذه املعايري ومن �أهمها‪-:‬‬
‫(القا�ضي ‪ ،‬حمدان ‪)106، 2008 ،‬‬
‫‪ - 1‬االحتاد الدويل للمحا�سبني ‪IFAC‬‬
‫‪ - 2‬جلنة معايري املحا�سبة الدولية ‪IASC‬‬
‫‪ - 3‬جمل�س معايري املحا�سبة الدولية ‪IASB‬‬
‫ومن الأ�س��باب التي �أدت �إىل ن�ش���ؤء املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولية هي ‪( -:‬ن�سمان ‪)21 _ 19 ،2008،‬‬
‫‪ - 1‬احلاج��ة �إىل تطوي��ر علم املحا�س��بة ‪ ،‬نظراً لكون‬
‫املحا�س��بة علم��اً يق��وم عل��ى جمموع��ة م��ن الفرو���ض‬
‫واملبادئ والقواعد وال�سيا�س��ات والأعراف املحا�سبية‬
‫مم��ا �أدى �إىل تعدد التعارف والط��رق واحلاجة �إىل تطوير‬
‫تلك الإجراءات وتوحيد الطرق املحا�سبية‪.‬‬
‫‪ - 2‬ظه��ور العومل��ة االقت�ص��ادية التي ب��د�أت بالربوز‬
‫ب�ش��كل كبري م��ع تعاظم الق��وة االقت�ص��ادية لل�رشكات‬
‫املتع��ددة اجلن�س��ية الت��ي مثلث �س��لطة ه��ذه العوملة من‬
‫دون �أن تعل��ن ع��ن هويته��ا �أو والءاته��ا وبالت��ايل فان‬
‫العوملة و�إزالة احلواجز �أمام حركة التجارة العاملية لل�سلع‬
‫واخلدمات واال�س��تثمارات والأفراد وما رافق ذلك من‬
‫تطور انعك�س على مهنة املحا�سبة‪.‬‬
‫‪ - 3‬االنفت��اح االقت�ص��ادي العامل��ي وا�س��تقطاب‬
‫اال�س��تثمارات املالي��ة الأجنبي��ة ومن��و �أ�س��واق امل��ال‬
‫والبور�ص��ات مم��ا �أدى �إىل �إحلاح املجتم��ع الدويل على‬
‫�رضورة حت�س�ين املعايري الدولية القائمة و�إ�ص��دار معايري‬
‫جدي��دة تنمي �أداء وم�س��توى التبادل يف �أ�س��واق املال‬
‫واالهتم��ام بالإف�ص��اح املحا�س��بي وج��ودة املعلومات‬
‫‪279‬‬
‫وعلى هذا الأ�س��ا�س فان طبيعة املعايري املحا�سبية جاءت‬
‫خلدمة املنت��ج واملتمثل يف املعلومات املحا�س��بية واملالية‬
‫(�ش��كلها ‪ ،‬قيا�سها ‪� ،‬أ�سلوب عر�ض��ها ) وم�سار املعاجلة‬
‫الذي يولد هذه املعلومات‪� (.‬صالح ‪.)161 ، 2011،‬‬
‫واي�ض��ا يق�ص��د باملعايري ه��ي املر�ش��د الأ�س��ا�س لقيا�س‬
‫العمليات والإح��داث والظروف التي ت�ؤثر على املركز‬
‫امل��ايل لل�رشكة ونتائ��ج �إعمالها و�إي�ص��ال املعلومات �إىل‬
‫امل�ستفيدين ( �سابا ‪.)11 ،2008 ،‬‬
‫وبالت��ايل ف��ان املعاي�ير املحا�س��بية ميك��ن تعريفه��ا ب�أنها‬
‫�إر�شادات �أو مناذج حمددة تعمل على تر�شيد املمار�سات‬
‫التطبيقية املحا�سبية وم�ساعدة املهنيني من اختيار الطريقة‬
‫املثل��ى ملعاجل��ة وعر���ض املعلوم��ات املحا�س��بية لغر�ض‬
‫مواجهة احتياجات امل�ستخدمني لتلك املعلومات‪.‬‬
‫ثانياً ‪ -:‬ن�ش�أة املعايري‬
‫بد�أت حماوالت و�ض��ع املعايري املحا�س��بية على امل�ستوى‬
‫الدويل مع بداية القرن املا�ضي حيث مل يكن هناك قواعد‬
‫م�ش�تركة عملية يج��ري تطبيقها من قبل ممار�س��ي مهنة‬
‫املحا�س��بة وقد عقد امل�ؤمتر املحا�سبي الأول عام ‪1904‬‬
‫يف مدينة �س��انت لوي�س يف والية مي�سوري يف الواليات‬
‫املتح��دة الأمريكي��ة برعاية احت��اد جمعيات املحا�س��بني‬
‫القانونيني الأمريكية ‪ ،‬وق��د دار البحث يف ذلك امل�ؤمتر‬
‫حول �إمكانية توحيد القوانني املحا�سبية بني الدول وبلغ‬
‫عدد امل�ؤمترات حوايل �س��بعة ع�رش م�ؤمتراً و�أهمها امل�ؤمتر‬
‫ال��ذي عقد يف مدينة ا�س��طنبول يف تركي��ا عام ‪2006‬‬
‫حتت �ش��عار حتقيق النمو واال�ستقرار االقت�صادي العاملي‬
‫وم�س��اهمة املحا�س��بة يف تطوير الأمم وا�س��تقرار �أ�سواق‬
‫امل��ال يف العامل ودور املحا�س��بني يف تقيي��م امل�رشوعات‪.‬‬
‫(القا�ضي وحمدان ‪)104 ، 2008،‬‬
‫وقد توالت عقد امل�ؤمترات والندوات وقد �أ�سفرت هذه‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املقدمة‪.‬‬
‫ثالثاً‪� -:‬أهمية وفوائد املعايري‬
‫تكم��ن �أهمية و�ض��ع معايري حما�س��بية دولية يف �ض��مان‬
‫جتان�س وحيادية املعلومات املحا�سبية و�إ�ضفاء امل�صداقية‬
‫عليه��ا بغر���ض حتكيم عادل بني م�ص��الح فئ��ات خمتلفة‬
‫والتي هي يف الأ�سا�س غري متجان�سة وذلك من خالل‪-:‬‬
‫(�صالح‪) 60 ، 2008،‬‬
‫‪ -‬حتديد وقيا�س الأحداث املالية للوحدة االقت�صادية‬
‫‪ -‬تو�صيل نتائج القيا�س �إىل م�ستخدمي البيانات املالية‬
‫‪ -‬حتديد الطريقة املنا�سبة للقيا�س‬
‫‪� -‬أتخاذ القرارات املنا�سبة يف الوقت املنا�سب‬
‫‪ - 2‬ا�ستخدام معايري موحدة ي�ؤدى �إىل ت�سهيل توحيد‬ ‫‪ -‬الإفادة م��ن املعايري لغر�ض البح��ث واملقارنة من قبل‬
‫الف��روع الأجنبي��ة املنت�رشة يف ف��روع الع��امل من خالل‬ ‫اال�ست�ش��اريني واالكادمي�ين واملهني�ين املخت�ص�ين بهذا‬
‫توحيد نتائج الأعمال بقوائم مالية موحدة‪.‬‬ ‫املجال‪.‬‬
‫‪ - 3‬حت�س�ين الق��رارات الإداري��ة يف ال��شركات لأن‬ ‫لذل��ك فانه يف حال��ة غياب املعاي�ير املحا�س��بية الدولية‬
‫البيانات املالية املعدة على �أ�س���س موحدة تكون �س��هلة‬ ‫�سوف ي�ؤدي ذلك �إىل ‪( -:‬الراوي ‪)60 ،1995،‬‬
‫الفهم ل�صانعي القرار وال تتطلب تف�سريات خمتلفة‪.‬‬ ‫‪ -‬اخت�لاف املعاجل��ة املحا�س��بية ب�ين ال��دول وبالت��ايل‬
‫‪ - 4‬م��ن خالل وجود معايري دولية موحدة يتم �إزالة‬ ‫اختالف املعاجلات املحا�س��بية للم�ؤ�س�س��ات املالية ذات‬
‫الغمو�ض والتناق�ض وااللتبا�س عند م�ستخدمي القوائم‬ ‫الطابع الدويل‪.‬‬
‫املالية‪.‬‬ ‫‪ -‬ا�ستخدام طرائق حما�سبية غري مقبولة وغري �سليمة‪.‬‬
‫‪ - 5‬وج��ود معاي�ير دولية ي�ؤدي �إىل اخت�ص��ار الزمن‬ ‫‪� -‬صعوبة اتخاذ القرارات ال�سليمة من قبل امل�ستخدمني‬
‫والتكلفة واجلهود التي تبذلها الدول النامية للو�ص��ول‬ ‫الختالف املعاجلة املحا�س��بية ولعدم وجود معيار موحد‬
‫�إىل معايري مثل املعايري الدولية التي و�ص��لت �إليها الدول‬ ‫يحكم القوائم املالية للوحدات االقت�صادية‪.‬‬
‫املتقدمة مع االخذ باحل�سبان ظروف تلك الدول‪.‬‬ ‫�إما فوائد معايري املحا�سبة الدولية فيمكن �إن يتم حتديدها‬
‫‪ - 6‬تك��ون الدول النامية عل��ى دراية ووعي باملعايري‬ ‫مبا يلي‪( -:‬نور ‪،‬اجلجاوى‪)2003،7 ،‬‬
‫الدولية والطرائ��ق والإجراءات املحا�س��بية التي تعمل‬ ‫‪ - 1‬قابلي��ة مقارن��ة القوائ��م املالي��ة املع��دة يف بلدان‬
‫يف ظله��ا ال�رشكات العاملي��ة وفروعه��ا العاملة يف تلك‬ ‫خمتلف��ة‪ ،‬وي�ؤدى ذل��ك �إىل الت�س��هيل على م�س��تخدمي‬
‫الدول‪.‬‬ ‫القوائم املالية وتعزيز قرارات اال�س��تثمار والتمويل من‬
‫‪ - 7‬من خالل مقارنة القوائم املالية املعدة من �رشكات‬ ‫�أي بلد و�إن كانت معدة يف بلدان �أخرى‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪280‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫التدقيق (املحا�سبة القانونية) بالإ�ضافة �إىل التعليم املهني‬ ‫خمتلف��ة و�إزالة عدم الفهم ف�إن ذل��ك يزيد من واملوثوقية‬
‫امل�ستمر لأع�ض��اء املهنة على �أن تخ�ض��ع بيانات اللجنة‬ ‫بالقوائم املالية واالعتماد عليها‪.‬‬
‫ملوافقة املجل�س‪.‬‬
‫‪ -‬جلنة ال�سلوك املهني ‪:‬‬ ‫رابعاً‪ -:‬الهيئات امل�س���ؤولة عن �إ�صدار املعايري املحا�سبية‬
‫وت�ض��ع معاي�ير �آداب ال�س��لوك املهن��ي وتعزي��ز قيمتها‬ ‫الدولية‬
‫وقبوله��ا م��ن قب��ل املنظمات الأع�ض��اء مبوافق��ة جمل�س‬ ‫تتمثل �أهم اجلهات امل�س�ؤولة عن �إ�صدار املعايري املحا�سبية‬
‫االحتاد‪.‬‬ ‫الدولية باالتي‪-:‬‬
‫‪ -‬جلنة املحا�سبة املالية والإدارية ‪:‬‬ ‫‪ - 1‬االحتاد الدويل للمحا�سبني (‪IFAC) ( www.‬‬
‫وتعمل على تطوير املحا�س��بة املالية والإدارية عرب �إيجاد‬ ‫‪)kantakji.com‬‬
‫البيئة التي تزيد عن م�س��توى كفاءة املحا�سبني الإداريني‬ ‫ه��و منظمة عاملية ملهنة املحا�س��بة ت�أ�س���س عام ‪,1977‬‬
‫يف املجتمع ب�صورة عامة ولها �أن ت�صدر البيانات الالزمة‬ ‫وي�ضم يف ع�ضويته ‪ 155‬ع�ضو ومنظمة يف ‪ 118‬دولة‬
‫مبا�رشة نيابة عن جمل�س االحتاد‪.‬‬ ‫ميثلون �أكرث من مليوين حما�سب ‪.‬‬
‫‪ -‬جلنة القطاع العام ‪:‬‬ ‫يه��دف االحت��اد �إىل تعزي��ز مهن��ة املحا�س��بة يف الع��امل‬
‫وت�ض��ع املعايري والربامج الهادفة لتح�سني الإدارة املالية‬ ‫وامل�ساهمة يف تطوير اقت�صاد دويل قوي من خالل �إن�شاء‬
‫للقطاع العام وقدرته املحا�سبية‬ ‫معايري مهنية عالية امل�س��توى والت�ش��جيع على اعتمادها‬
‫�إما الع�ضوية يف االحتاد الدويل للمحا�سبني فهي مفتوحة‬ ‫ولتحقي��ق مهامه ف�إن االحتاد لديه عالقة عمل وطيدة مع‬
‫لهيئات املحا�سبة املعرتف بها قانونياً �أو بحكم الإجماع‬ ‫هيئات زميلة ومنظمات حما�سبية يف خمتلف دول العامل‪.‬‬
‫يف �أوطانها كمنظمات ذات �أهمية لها �س��معتها احل�سنة‬ ‫وقد قامت جلان االحتاد بو�ضع املعايري التالية‪:‬‬
‫يف مهنة املحا�سبة‪ .‬وت�ش��مل الع�ضوية يف االحتاد الدويل‬ ‫‪ -‬املعايري الدولية للمراجعة وخدمات الت�أكيد‪.‬‬
‫للمحا�سبني الع�ضوية يف جلنة املعايري الدولية للمحا�سبة‪.‬‬ ‫‪ -‬معايري دولية لرقابة اجلودة‪.‬‬
‫ويبل��غ عدد املحا�س��بني يف املنظمات الأع�ض��اء باالحتاد‬ ‫‪ -‬قواعد دولية لأخالقيات املهنة‪.‬‬
‫ال��دويل للمحا�س��بني تقريب��اً مليوين حما�س��ب يف العمل‬ ‫‪ -‬معايري الت�أهيل الدولية‪.‬‬
‫املهني واخلا�ص والتعليم واحلكومة ‪.‬‬ ‫‪ -‬معايري املحا�سبة الدولية يف القطاع العام‪.‬‬
‫‪ - 2‬جلنة معايري املحا�سبة الدولية ‪IASC‬‬ ‫وي�ض��م االحتاد يف ع�ض��ويته بع���ض الهيئات املحا�س��بية‬
‫ظه��رت جلنة معايري املحا�س��بة الدولي��ة يف ‪ 29‬حزيران‬ ‫يف بع�ض ال��دول العربية مثل البحري��ن وم�رص والعراق‬
‫‪ 1973‬نتيجة التفاق وجهود عدد من املنظمات املهنية‬ ‫ولبنان واملغرب وال�سعودية وتون�س‪.‬‬
‫لع��شر دول وهي ( ا�س�تراليا ‪ ،‬كندا ‪ ،‬فرن�س��ا ‪ ،‬اليابان ‪،‬‬ ‫وينفذ برنامج عمل االحتاد من قبل اللجان التالية‪:‬‬
‫املك�سيك ‪ ،‬بريطانيا ‪ ،‬ايرلندا ‪ ،‬هولندا ‪� ،‬أملانيا ‪،‬الواليات‬ ‫‪ -‬جلنة التعليم ‪:‬‬
‫املتح��دة الأمريكي��ة ) ( جرب��وع ‪ ،‬حل���س ‪، 2007 ،‬‬ ‫وت�ض��ع معايري التعليم والتدريب �ألت�أهيلي الالزم ملزاولة‬

‫‪281‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫�إىل جمل�س معايري املحا�س��بة الدولية و يقوم هذا املجل�س‬
‫مبه��ام تطوير معاي�ير املحا�س��بة الدولية ‪ ،‬حي��ث اعتمد‬
‫املعايري الدولية التي �أ�ص��درتها اللجنة ال�س��ابقة وقد بد�أ‬
‫املجل�س ب�إ�صدار معايري للتقارير املالية ‪ IFRS‬لكي يتم‬
‫متييزها عن املعايري املحا�س��بية الدولية ال�س��ابقة ‪� ،‬إن هذا‬
‫ال من‬
‫التحول والتغيري م��ن ‪� IAS‬إىل ‪ IFRS‬يعك�س الرغبة‬
‫يف تو�س��يع وتطوير ن�ش��اط املجل�س �إىل املعلومات املالية‬
‫عموماً عو�ض��اً عن االقت�ص��ار على التوحيد املحا�س��بي‬
‫فق��ط ‪ ،‬و�أ�ص��بحت املعايري التي ي�ص��درها املجل�س حتت‬
‫ا�س��م (املعايري الدولية لإع��داد التقارير املالية ‪) IFRS‬‬
‫(فتيح��ة ‪ . ) 64 ، 2007 ،‬ولقد ا�ص��در املجل�س لغاية‬
‫‪ 2014‬ثالث��ة ع�رش معيار �أبالغ مايل ‪ ،‬كما اعد معيار‬
‫الإبالغ املايل ‪ IFRS9‬والذي �سوف يتم العمل به عام‬
‫‪ 2015‬وا�ص��در كذلك العديد من التف�سريات لتلك‬
‫املعاي�ير البالغ��ة �أكرث م��ن ‪ 33‬تف�س�يراً‪WWW. (.‬‬
‫‪IASPLUS.COM ) (WWW.IFRS.‬‬
‫‪)ORG‬‬
‫خام�ساً‪� -:‬آلية �إعداد املعايري‬
‫يتم اعتماد امل�س��ار التايل لغر�ض �إعداد املعايري املحا�سبية‬
‫الدولي��ة وكم��ا يل��ي‪( -:‬بلغي��ث ‪) 131 ،2000،‬‬
‫(القا�ضي ‪ ،‬حمدان ‪) 109 108- ، 2008 ،‬‬
‫‪ - 1‬حتديد طبيعة امل�ش��كلة التي تتطلب �إعداد معيار‪،‬‬
‫ثم يتم ت�ش��كيل فريق عمل يرت�أ�س��ه ع�ض��و من املجل�س‬
‫وي�ضم ممثلي هيئات توحيد لثالث دول على الأقل‪.‬‬
‫‪ - 2‬يق��وم فريق العمل با�س��تعرا�ض امل�س��ائل املرتبطة‬
‫بامل�ش��كلة ودرا�س��ة �أهم احللول التي تعتمدها الهيئات‬
‫الوطني��ة ثم يقوم مبقارنتها مع الإط��ار �أملفاهيمي لإعداد‬
‫وعر�ض القوائم املالية ومن ثم يعر�ض على املجل�س �أهم‬
‫النقاط التي مت التو�صل �إليها‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫‪ ) 106‬ومقرها العا�صمة الربيطانية لندن ‪ ،‬وهي منظمة‬
‫م�س��تقلة تهدف �إىل �إعداد معايري ميكن ا�س��تخدامها من‬
‫قبل ال�رشكات وامل�ؤ�س�س��ات لدى �إع��داد القوائم املالية‬
‫يف جميع �أنحاء العامل‪.‬‬
‫ومن��ذ الع��ام ‪ 1983‬مثل��ت ع�ض��وية اللجن��ة ك ً‬
‫املنظمات املحا�س��بية املهنية الأع�ض��اء يف االحتاد الدويل‬
‫للمحا�سبني ‪ IFAC‬وابتداءاً من عام ‪� 1999‬أ�صبحت‬
‫اللجنة ت�ضم ‪ 143‬هيئة مهنية من ‪ 104‬دولة ميثلون �أكرث‬
‫من مليوين حما�سب ‪ (.‬القا�ضي ‪ ،‬حمدان ‪)53 ، 2008 ،‬‬
‫�إما بالن�سبة ملجل�س �أدارة اللجنة ‪IASC BOARD‬‬
‫فهو مكون من ‪ 17‬ع�ضواً ميثلون ‪ 13‬دولة و‪ 4‬منظمات‬
‫مهتمة بالإبالغ املايل‪( .‬جربوع ‪ ،‬حل�س ‪)53، 2007 ،‬‬
‫وقد �أ�ص��درت هذه اللجنة ‪ 41‬معياراً قبل �إن يتم �إعادة‬
‫هيكلتها وبعد مراجعات عدي��دة لتلك املعايري فقد بقي‬
‫منها ‪ 34‬معياراً كما �أ�ص��درت العديد من التف�س�يرات‬
‫والتي بلغت ‪ 33‬تف�سرياً حتى العام ‪( . 2001‬القا�ضي‪،‬‬
‫حمدان ‪.) 54، 2008 ،‬‬
‫‪ 3-‬جمل�س معايري املحا�سبة الدولية ‪IASB‬‬
‫لقد �أعيد هيكلة جلنة معايري املحا�س��بة الدولية ‪IASC‬‬
‫لت�ص��بح حت��ت ا�س��م جمل���س معاي�ير املحا�س��بة الدولية‬
‫‪ IASB‬وذل��ك يف ع��ام ‪(.2001‬حنيفة ‪،2010 ،‬‬
‫‪ )19‬وذلك بعد و�ضع ا�سرتاتيجة عمل من قبل اللجنة‬
‫لدرا�س��ة ما يجب �إن تكون عليه �إ�سرتاتيجية جلنة معايري‬
‫املحا�سبة الدولية وهيكلتها ملواجهة التحديات اجلديدة‬
‫‪ ،‬وقد مت و�ض��ع ورقة نقا�ش بعنوان ( ت�شكيل جلنة معايري‬
‫املحا�س��بة الدولية ملواجهة حتديات امل�ستقبل )( ريت�شارد‬
‫�رشويد و�آخرون ‪ )123 ،2006 ،‬وبالتايل بعد �إكمال‬
‫املناق�ش��ات واملقرتح��ات مت��ت موافق��ة جمل���س اللجنة‬
‫بالإجماع على الهيكلية اجلديدة للجنة وحتويل ا�س��مها‬
‫‪282‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫�ساد�س��اً ‪� -:‬أه��داف جمل�س معايري املحا�س��بة الدولية‪-:‬‬
‫(‪ ( )IASC, UK, 1999 ,P22‬فريدرك و�آخرون‬
‫‪) 2004،221،‬‬
‫ميكن حتديد الأهداف مبا يلي‪-:‬‬
‫‪� - 1‬إع��داد ون��شر معاي�ير حما�س��بية تخ��دم اجلمهور‬
‫العام وت�ش��جيع الإطراف املختلف��ة على قبولها والعمل‬
‫مبوجبها‪.‬‬
‫‪ - 2‬العم��ل على تطوير وتوافق الأنظمة والإجراءات‬
‫املحا�س��بية مع املعايري املحا�س��بية وخا�ص��ة تلك املتعلقة‬
‫بتقدمي وعر�ض القوائم املالية‪.‬‬
‫‪ - 3‬تطوير جمموعة واحدة من املعايري الدولية لإعداد‬
‫التقاري��ر املالي��ة بحيث تك��ون عالية اجل��ودة ومفهومة‬
‫وقابل��ة للتطبي��ق ومقبول��ة عامليا من خالل هيئة و�ض��ع‬
‫املعايري التابعة لها جمل�س معايري املحا�سبة الدولية‪.‬‬
‫‪ - 4‬ت�ش��جيع اال�س��تخدام والتطبي��ق ال�ص��ارم له��ذه‬
‫املعايري‬
‫‪ - 5‬الأخ��ذ بع�ين االعتب��ار حاج��ات التقاري��ر املالية‬
‫لالقت�ص��اديات النا�ش��ئة وامل�ؤ�س�س��ات ال�ص��غرية‬
‫واملتو�سطة‪.‬‬
‫‪ - 6‬حتقيق تقارب بني معايري املحا�سبة املحلية واملعايري‬
‫الدولي��ة لإع��داد التقاري��ر املالي��ة لإيجاد حل��ول ذات‬
‫جودة عالية‪.‬‬
‫�سابعاً ‪� -:‬أنواع املعايري املحا�سبية الدولية‬
‫تق�سم املعايري املحا�سبية الدولية على جمموعتني وكما يف‬
‫�أدناه‪-:‬‬
‫‪ - 1‬املعايري ال�صادرة عن جلنة معايري املحا�سبة الدولية‬
‫‪ ( IAS‬جدول ‪)3‬‬
‫‪283‬‬
‫‪ - 3‬بع��د �إن يتلق��ى فري��ق العمل رداً عل��ى اقرتاحاته‬
‫من قب��ل املجل���س ‪ ،‬يقوم ب�أع��داد ون�رش م��شروع �أويل‬
‫(�إع�لان معي��اري) للمعي��ار املق�ترح ‪ ،‬يت�ض��من خمتلف‬
‫احلل��ول املقرتحة والتربي��رات املرفقة له��ا ‪ ،‬بعد موافقة‬
‫ثلثي �أع�ض��اء املجل�س على املقرتح( امل�سودة) يتم توزيع‬
‫امل�رشوع ب�ش��كل وا�س��ع لعدة جهات لغر�ض احل�ص��ول‬
‫على ردودها وخالل مدة �ستة �أ�شهر عادة‪.‬‬
‫‪ - 4‬بع��د تلقي وا�س��تالم ال��ردود يق��وم فريق العمل‬
‫ب�أع��داد امل�س��ودة النهائية التي تت�ض��من �إع�لان املبادئ‬
‫ويعر�ضها على املجل�س للم�صادقة‪.‬‬
‫‪ - 5‬بعد م�ص��ادقة املجل�س بثلثي الأع�ضاء يقوم فريق‬
‫العمل ب�أعداد م�رشوع املعيار يف �ش��كل مذكرة �إي�ض��اح‬
‫يتم ن�رشها للعموم بفرتة من �ش��هر �إىل �ستة �أ�شهر لغر�ض‬
‫تلقي الردود واملقرتحات ب�ش�أنها‪.‬‬
‫‪ - 6‬بع��د تلق��ي ودرا�س��ة ال��ردود وما تت�ض��منه من‬
‫اقرتاح��ات ‪ ،‬يقوم فري��ق العمل ب�أعداد م��شروع نهائي‬
‫للمعي��ار ويتم عر�ض��ه على املجل�س ويت��م اعتماده بعد‬
‫�إن يحظي مبوافقة ثلثي الأع�ضاء‪.‬‬
‫ويف بع�ض احل��االت التي تق��دم فيها املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة معاجلت�ين حما�س��بيتني للعملي��ات والإح��داث‬
‫املت�شابهة فيتم ت�صميم �إحدى املعاجلات على �أنها املعاجلة‬
‫الأ�سا�س��ية والأخرى على �أنها بديلة م�س��موح بها ومن‬
‫اجلدير بالذكر �إن جمل�س معايري املحا�س��بة الدولية وعند‬
‫قيام��ه مبهمت��ه يركز عل��ى االقتبا�س من املعاي�ير القائمة‬
‫وي�سعى �إىل الو�ضوح والب�ساطة ومينع و�ضع معيار دويل‬
‫كثري التعقيد بحي��ث ال ميكن تطبيقه عاملياً ‪ ،‬ولذلك فان‬
‫معاي�ير املحا�س��بة الدولي��ة تراجع با�س��تمرار مع الأخذ‬
‫باحل�س��بان املوقف احلايل واحلاج��ة للتجديد‪(.‬فريدريك‬
‫و�آخرون ‪) 36 ، 2004 ،‬‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫تاريخ ال�صدوراالول‬ )‫مو�ضوع املعيار( اللغة االنكليزية‬ )‫مو�ضوع املعيار (اللغة العربية‬ ‫رقم املعيار‬
SHEET DATA EVENTS AFTER THE ‫الأحداث الالحقة لتاريخ امليزانية‬
1980/1/1 IAS10
BALANCE ‫العمومية‬
1980\1\1 CONSTRUCTION CONTRACTS ‫عقود الإن�شاء‬ IAS11
1979\7\1 INCOM TAXES ‫�رضائب الدخل‬ IAS12
1983\1\1 PROPERTY, PLANT,EQUIPMENT ‫املمتلكات وامل�صانع واملعدات‬ IAS16
1984\1\1 LEASES ‫عقود الإيجار‬ IAS17
1984\1\1 REVENUE ‫الإيراد‬ IAS18
1985\1\1 EMPLOYEE BENEFITS )‫منافع املوظفني (التقاعد‬ IAS19
Accounting for Government Grants and ‫حما�سبة املنح احلكومية واالف�صاح‬
1984\1\1 IAS20
Disclosure of Government Assistance ‫عن امل�ساعدات احلكومية‬
The Effects of Changes in Foreign ‫اثار التغيريات يف ا�سعار �رصف‬
1985\1\1 IAS21
Exchange Rates ‫العمالت الأجنبية‬
1986\1\1 Accounting for borrowing costs ‫تكاليف االقرتا�ض‬ IAS23
‫الإف�صاح عن االطراف ذات‬
1986\1\1 Related party disclosures IAS24
‫العالقة‬
Accounting and Reporting by Retirement ‫املحا�سبة والتقرير عن برامج‬
1987\1\1 IAS26
Benefit Plans ‫منافع التقاعد‬
Consolidated and Separate Financial
1990\1\1 ‫القوائم املالية املوحدة‬ IAS27
Statements
‫املحا�سبة عن اال�ستثمارات يف‬
1990\1\1 Investments in associated companies IAS28
‫املن�ش�أت الزميلة‬
Financial Reporting in Hyperinflationary ‫التقرير املايل يف االقت�صاديات‬
1990\1\1 IAS29
Economies ‫ذات الت�ضخم املرتفع‬
1992\1\1 Accounting for interests in joint ventures ‫احل�ص�ص يف امل�شاريع امل�شرتكة‬ IAS31
Financial Instruments: Disclosure and ‫ الإف�صاح‬: ‫االدوات املالية‬
1996\1\1 IAS32
Presentation ‫والعر�ض‬
1999\1\1 Earnings per Share ‫ح�صة ال�سهم من االرباح‬ IAS33
1999\7\1 Interim Financial Reporting ‫التقارير املالية املرحلية‬ IAS34
1999\7\1 Impairments in assets ‫انخفا�ض قيمة املوجودات‬ IAS36

‫املحا�سب القانوين‬ 284

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪1980/ 1 / 1‬‬ ‫‪Intangible Assets‬‬ ‫املوجودات غري امللمو�سة‬ ‫‪IAS38‬‬

‫‪2001\1\1‬‬ ‫‪Investment Property‬‬ ‫اال�ستثمارات العقارية‬ ‫‪IAS40‬‬
‫‪2000\1\1‬‬ ‫‪Agriculture‬‬ ‫الزراعة‬ ‫‪IAS41‬‬
‫‪PRESENTATION OF FINANCIAL‬‬
‫‪1975/1/1‬‬ ‫عر�ض القوائم املالية‬ ‫‪IAS1‬‬
‫‪STATEMENTS‬‬
‫‪/1975/1‬‬ ‫‪INVENTORIES‬‬ ‫املخزون‬ ‫‪IAS2‬‬
‫‪ACCOUNTING POLICIES , CHANGES‬‬
‫ال�سيا�سات املحا�سبية والتغيريات‬
‫‪1978/2/1‬‬ ‫‪IN ACCOUNTING ESTIMATES AND‬‬ ‫‪IAS8‬‬
‫‪ERRORS‬‬
‫يف التقديرات والأخطاء‬

‫‪1978/10/1‬‬ ‫‪CASH FLOW STATEMENTS‬‬ ‫قائمة التدفقات النقدية‬ ‫‪IAS7‬‬

‫‪Financial Instruments: Recognition and‬‬ ‫االدوات املالية ‪ :‬االعرتاف‬
‫‪1980/1/1‬‬ ‫‪IAS39‬‬
‫‪Measurement‬‬ ‫والقيا�س‬
‫‪Provisions , contingent liabilities , and‬‬ ‫املخ�ص�صات ‪ ،‬االلتزامات‬
‫‪1999/7/1‬‬ ‫‪IAS37‬‬
‫‪contingent assets‬‬ ‫واملوجودات الطارئة‬
‫تبني املعايري الدولية لإعداد‬
‫‪2005\1\1‬‬ ‫‪First –Time adoption of IFRS‬‬ ‫‪IFRS 1‬‬
‫التقارير املالية للمرة الأوىل‬
‫‪2005\1\1‬‬ ‫‪Share –Based Payments‬‬ ‫الدفع على �أ�سا�س الأ�سهم‬ ‫‪IFRS 2‬‬

‫اجلدول من اعداد الباحث باالعتماد على ‪www.ifrs.org‬‬

‫‪285‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املعايري ال�صادرة عن جمل�س معايري املحا�سبة الدولية ‪ ( IASB‬جدول ‪)4‬‬

‫‪2005\1\1‬‬ ‫‪Business combination‬‬ ‫اندماج الأعمال‬ ‫‪IFRS 3‬‬

‫‪2005\1\1‬‬ ‫‪Insurance contracts‬‬ ‫عقود الت�أمني‬ ‫‪IFRS 4‬‬
‫‪2005\1\1‬‬ ‫‪Non –current assets held for sale‬‬ ‫الأ�صول غري املتداولة املحتفظ بها‬ ‫‪IFRS 5‬‬
‫‪and discontinued operations‬‬ ‫بر�سم البيع والعمليات املتوقفة‬
‫‪2005\1\1‬‬ ‫‪Exploration for and evaluation of‬‬ ‫ا�ستك�شاف وتقييم املوارد الطبيعية‬ ‫‪IFRS 6‬‬
‫‪mineral resources‬‬
‫‪2007\1\1‬‬ ‫‪Financial instruments : Disclosure‬‬ ‫الأدوات املالية ‪ ،‬الإف�صاح‬ ‫‪IFRS 7‬‬
‫‪2008/1/1‬‬ ‫‪Operating Segments‬‬ ‫القطاعات الت�شغيلية‬ ‫‪IFRS 8‬‬
‫‪ Financial Instruments‬يتم العمل به عام‬ ‫االدوات املالية ‪ -:‬الت�صنيف‬ ‫‪IFRS 9‬‬
‫‪2015‬‬ ‫والقيا�س‬
‫‪2013/1/1‬‬ ‫‪Consolidated Financial Statements‬‬ ‫البيانات املالية املوحدة (يحل‬ ‫‪IFRS10‬‬
‫جزئي ًا حمل معيار املحا�سبة الدويل‬
‫رقم(‪27‬‬
‫‪2013/1/1‬‬ ‫‪Joint Arrangements‬‬ ‫الرتتيبات امل�شرتكة (يحل كام ً‬
‫ال‬ ‫‪IFRS11‬‬
‫حمل معيار املحا�سبة الدويل رقم‬
‫(‪ – )31‬امل�صالح يف امل�شاريع‬
‫امل�شرتكة‬
‫‪2013/1/1‬‬ ‫‪Disclosure of Interests in Other‬‬ ‫الإف�صاح عن امل�صالح يف املن�ش�آت‬ ‫‪IFRS12‬‬
‫‪Entities‬‬ ‫الأخرى‬
‫‪2014/1/1‬‬ ‫‪Fair Value Measurement‬‬ ‫قيا�س القيمة العادلة‬ ‫‪IFRS13‬‬

‫اجلدول من اعداد الباحث باالعتماد على ( اجلعارات ‪ )540، 2008،‬و ‪www.ifrs.org‬‬

‫تنفيذ العمل املحا�س��بي ‪ ،‬فاملعايري املحا�سبية متثل تنظيماً‬
‫خا�ص��اً حمدداً لكل بند من بن��ود القوائم املالية‪� ،‬أو لفرع‬
‫مع�ين من العمليات‪(.‬مرزق��ي ‪ ،‬حممد ‪)152 ،2011،‬‬
‫‪ ،‬فاملعايري املحا�س��بية لي�س��ت �أداة لال�سرت�شاد العام فقط‬
‫وب��ل هي تعبري ع��ن كيفية تطبي��ق مبد�أ حما�س��بي معني ‪،‬‬
‫فنظرية املحا�سبة هي الإطار الفكري واملعايري هي الإطار‬
‫ثامناً‪ -:‬خ�صائ�ص ومكونات املعايري املحا�سبية الدولية‬
‫�إن نظرية املحا�س��بة ت�س��هم يف تر�ش��يد التطبي��ق املهني‬
‫للمحا�س��بة عن طري��ق �إر�س��اء املبادئ العلمي��ة املتعلقة‬
‫بتحديد �أ�س�س قيا�س وعر�ض العمليات املالية ‪ ،‬واخلطوة‬
‫التالية لرتجمة هذه املبادئ �إىل تطبيق عملي تتم عن طريق‬
‫�إ�ص��دار املعايري املحا�س��بية ‪ ،‬التي متثل مناذج مل�س��تويات‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪286‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫�س��يتم يف هذا املبحث تناول م�س��اهمة معايري املحا�سبة‬
‫الدولية يف حت�سني املعلومات املحا�سبية من خالل تناول‬
‫ع��دد م��ن اجلوان��ب والتي ميك��ن حتديدها عل��ى النحو‬
‫الأتي‪-:‬‬
‫�أوال ‪ -:‬م��دى �إق��رار املعاي�ير ل�ش��فافية املعلوم��ات‬
‫املحا�سبية‬
‫�إن الإف�ص��اح عن املعلومات املحا�سبية ح�سب ما ن�صت‬
‫علي��ه املعايري املحا�س��بية الدولية يت�ض��من يف العادة ن�رش‬
‫معلوم��ات كمي��ة ونوعية وثيقة ال�ص��لة بالقوائ��م املالية‬
‫ال�س��نوية ‪� ،‬إ�ض��افة �إىل ن�رش تقارير ن�ص��ف �سنوية �أو ربع‬
‫�سنوية و�أي �إي�ضاحات ومعلومات هامة �أخرى ‪ ،‬ونظراً‬
‫الن توفري املعلومات ميكن �إن يكون مكلفاً فان جدواها‬
‫�إىل امل�ستفيدين ينبغي وزنه بالقيا�س �إىل الكلفة عند تقرير‬
‫متطلبات الإف�ص��اح والتوقيت اجلي��د لطرح املعلومات‬
‫م�س��الة مهم��ة �أي�ض��ا‪ .‬وان تق��دمي معلومات منخف�ض��ة‬
‫اجلودة �أو �إن امل�ستخدمني غري قادرين على تف�سري ما يتم‬
‫الإف�ص��اح عنه ب�ش��كل جيد ومنا�س��ب وهذا يوجب �إن‬
‫هناك اهتمام بجودة املعلومات املقدمة �إىل امل�س��تخدمني‬
‫و بعم��ل املتطلبات العامة للإف�ص��اح عل��ى مراحل وان‬
‫يتم ن�رشها ب�شكل تدريجي‪ .‬وعلى املدى الطويل يكون‬
‫نظام الإف�ص��اح الت��ام مفيداً حتى ل��و مت التعر�ض لبع�ض‬
‫امل�ش��كالت املالية ‪ ،‬الن الثمن ال��ذي يدفعه النظام املايل‬
‫ب�س��بب عدم كونه �ش��فافاً قد يكون يف النهاية �أغلى من‬
‫ثمن الك�شف عن املعلومات‪ (.‬حماد ‪730 ، 2004 ،‬‬
‫– ‪ ) 731‬وقد تناولت معايري املحا�سبة الدولية �أ�ساليب‬
‫الإف�صاح و�إ�شكاله والفقرات التي ي�شملها كما �أعطت‬
‫ملراقب احل�س��ابات دوراً يف �إكمال اجلوانب املهمة التي‬
‫رمبا �أغفلها تقرير الإدارة يف الإف�صاح ‪ ،‬وان الهدف من‬
‫ذلك هو �إ�ض��فاء امل�صداقية وال�ش��فافية على املعلومات‬
‫‪287‬‬
‫التطبيق��ي لتنظيم املمار�س��ة العملي��ة ‪ ،‬ولذلك البد من‬
‫الربط بني الإطار الفكري والإطار التطبيقي حتى تتحقق‬
‫خا�صية املالئمة والتوافق بني النظرية واملعايري وفيما بني‬
‫املعايري نف�س��ها ‪ ،‬ويجب �إن تت�ص��ف املعايري باخل�صائ�ص‬
‫الآتية ‪�( -:‬أبو طالب ‪)71، 2006،‬‬
‫‪ - 1‬يجب مراعاة الظروف االقت�ص��ادية وال�سيا�س��ية‬
‫واالجتماعية والقانونية والبيئة املحيطة باملجتمع‪.‬‬
‫‪ - 2‬يج��ب �إن تك��ون املعايري واقعية وان ال تت�ص��ف‬
‫بالثب��ات ‪ ،‬ب��ل الب��د �إن تتغري وفاق��اً للتغي�يرات يف بيئة‬
‫املحا�سبة‪.‬‬
‫‪� - 3‬إن متث��ل املعاي�ير املحا�س��بية �أف�ض��ل املمار�س��ات‬
‫املحا�سبية املتاحة ‪.‬‬
‫‪ - 4‬يجب �إال ت�ؤثر ال�ض��غوط ال�سيا�س��ية �أو �ض��غوط‬
‫جهة معينة على عملية �أعداد املعايري‪.‬‬
‫‪ - 5‬يج��ب �أن تت�ص��ف املعاي�ير باحلي��اد والتحرر من‬
‫االنحياز نحو جهة معينة وان تت�صف باالقت�صادية‪.‬‬
‫�إم��ا ع��ن مكون��ات املعايري املحا�س��بية ف�إن درا�س��ة هذه‬
‫املعايري جتعلنا نلحظ �أن املعيار املحا�سبي غالباً ما يحتوي‬
‫على ‪� ( -:‬صالح ‪ ،‬فتيحه ‪)9 ،2010 ،‬‬
‫‪ -‬مقدمة املعيار‬
‫‪ -‬التعري��ف بامل�ص��طلحات املحا�س��بية امل�س��تخدمة يف‬
‫املعيار‬
‫‪ -‬مو�ضوع املعيار‬
‫‪ -‬الإف�صاح‬
‫‪� -‬أح��كام انتقالية وذل��ك للمعايري التي حتت��اج �إىل مدة‬
‫زمنية لتطبيقها‬
‫‪ -‬تاريخ بدء �رسيان املعيار‬
‫املبحث الثالث ‪ /‬مدى م�ساهمة معايري املحا�سبة الدولية‬
‫يف حت�سني املعلومات املحا�سبية‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫باملكاف��ات واالقرتا�ض ولكل ماله عالقه مالية بالن�س��بة‬
‫لالطراف ذات العالقة له االثر الكبري يف تعزيز ال�شفافية‬
‫وحت�سني املعلومات املحا�سبية‪.‬‬
‫واي�ض��اً ماورد يف املعيار رقم ‪ 30‬الإف�ص��اح يف القوائم‬
‫املالي��ة للم�ص��ارف وامل�ؤ�س�س��ات املالي��ة امل�ش��ابهه �إىل‬
‫مو�ضوع الإف�صاح فيما يتعلق بالبيانات املالية بامل�صارف‬
‫وتوفري املعلومات املالئمة واملوثوقة مل�ساعدة م�ستخدمي‬
‫تلك البيانات من فهم ال�س��مات اخلا�ص��ة لطبيعة ان�شطة‬
‫اامل�ص��ارف ومبا ي�س��اعدهم من اتخاذ القرارات بالرغم‬
‫من �إن تلك امل�صارف وامل�ؤ�س�سات املالية خا�ضعة للرقابة‬
‫واال�رشاف من قبل جه��ات حكومية وهذا بدوره يعزز‬
‫من ال�ش��فافية للمعلومات املحا�سبية وي�ساهم يف حت�سني‬
‫املعلومات املحا�سبية ولقد مت الغاء املعيار رقم ‪30IAS‬‬
‫مبوجب معيار االبالغ املايل ‪ IFRS7‬الذي يعد م�ستوى‬
‫متقدم من الإف�صاح ‪.‬‬
‫ثانياً ‪ -:‬تقدمي قوائم مالية وفق �أ�س�س خمتلفة‬
‫‪ - 1‬القوائم املالية القطاعية‬
‫نظ��راً للتط��ور االقت�ص��ادي وما تواجه��ه ال�رشكات من‬
‫مناف�س��ة �ش��ديدة دفع��ت به��ا �إىل التنوي��ع يف خط��وط‬
‫االنت��اج او فتح فروع تابع��ة لل�رشكة يف مناطق جغرافية‬
‫خمتلف��ة حي��ث االختالف يف مع��دالت الربحية ‪ ،‬فر�ص‬
‫النم��و ‪ ،‬وحج��م املخاطر التي قد تتفاوت ب�ش��كل كبري‬
‫ب�ين القطاع��ات اجلغرافي��ة ‪ ،‬لذلك تزاي��د االهتمام يف‬
‫ال�س��نوات االخرية للح�ص��ول على معلومات ا�ض��افية‬
‫ال ت�س��اهم يف تقييم اف�ض��ل الداء ال�رشكات‬ ‫اكرث تف�ص��ي ً‬
‫‪ .‬فكان��ت احلاج��ة �إىل ظه��ور القوائم القطاعي��ة والتي‬
‫تع��رف على انه��ا تق�س��يم ال�رشك��ة �إىل اج��زاء قطاعية‬
‫�س��واء قطاعات �أعم��ال �أو قطاع��ات جغرافية وعر�ض‬
‫البيان��ات املالي��ة القطاعي��ة املج��زاة جنب��اً �إىل جنب مع‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املالية جلعلها منا�س��بة مل�س��تخدمي القوائم املالية مبا يلبي‬
‫احتياجاته��م ويحمي م�ص��احلهم ‪ (.‬احلي��ايل ‪، 2008 ،‬‬
‫‪)28‬‬
‫لق��د �أول��ت الهيئ��ات واملنظم��ات الدولي��ة امل�س��وولة‬
‫ع��ن و�ض��ع املعايري والقواعد املحا�س��بية اهتمام��اً كبرياً‬
‫مبو�ض��وع الإف�صاح املحا�سبي فقد ا�ص��در جمل�س معايري‬
‫املحا�س��بة الدولية املعيار الدويل رقم (‪ )1‬عر�ض القوائم‬
‫املالية واملعيار رقم (‪ )24‬الإف�ص��اح عن االطراف ذات‬
‫العالق��ة واملعيار رقم (‪ )30‬الإف�ص��اح يف القوائم املالية‬
‫للبن��وك وامل�ؤ�س�س��ات املالية امل�ش��ابهه (الذي ا�س��تبدل‬
‫باملعيار ‪ )IFRS7‬واملعيار رقم (‪ )32‬االدوات املالية ‪:‬‬
‫االف�صاح والعر�ض‪ (.‬حماد‪.) 34 25-، 2004 ،‬‬
‫فقد تناول املعيار رقم ‪ 1‬عر�ض القوائم املالية لالغرا�ض‬
‫العام��ة ل�ض��مان امكاني��ة مقارنتها م��ع البيان��ات املالية‬
‫اخلا�ص��ة بال�رشك��ة للف�ترة ال�س��ابقة والبيان��ات املالي��ة‬
‫لل�رشكات االخ��رى وحدد االعتبارات واالر�ش��ادات‬
‫اخلا�ص��ة لهيكله��ا واحلد االدنى م��ن املتطلبات ملحتوى‬
‫البيانات املالية ولقد ورد الإف�ص��اح يف ه��ذا املعيار بان‬
‫البيان��ات املالية يج��ب �إن تعر�ض املركز امل��ايل واالداء‬
‫امل��ايل والتدفق��ات النقدية ب�ش��كل ع��ادل ‪� ،‬إن العدالة‬
‫واالف�ص��اح اال�ض��ايف الذي يت�ض��منه هذا املعيار يحقق‬
‫ج��زء م��ن ال�ش��فافية يف املعلومات املحا�س��بية املف�ص��ح‬
‫عنها‪.‬‬
‫وقد تط��رق معيار رقم ‪� 24‬إىل الإف�ص��اح عن االطراف‬
‫ذات العالق��ة وتركيز االنتباه �إىل تلك العالقة مع مدراء‬
‫ال�رشك��ة وغريه��م مما ورد ذكره��م باملعيار وخ�صو�ص��اً‬
‫مكافاته��م واقرتا�ض��هم وركز عل��ى العملي��ات املهمة‬
‫بني ��شركات املجموعة مع ال��شركات الزميلة واملدراء‬
‫وبالتايل فان الإف�صاح الذي يوفره هذا املعيار فيما يتعلق‬
‫‪288‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫ال��وارده فيها مثل معلومات تف�ص��يلية ع��ن املوجودات‬
‫واال�س��تثمارات املوج��ودة يف املحفظ��ة اال�س��تثمارية‬
‫لل�رشكة وغريها‪ (.‬اجلعارات ‪)45، 2008 ،‬‬
‫ونظراً ل�صعوبة اعداد اكرث من جمموعة من القوائم املالية‬
‫املختلفة لتلبي متطلبات كل جهة معينة من امل�ستخدمني‪،‬‬
‫يت��م اعداد قوائم مالية واحدة تدعى القوائم املالية ذات‬
‫الغر�ض العام بحي��ث تلبي تلك القوائم معظم ما حتتاجه‬
‫ال يغطي‬ ‫االطراف اخلارجي��ة املهتمة ب�أمر ال�رشك��ة‪ ،‬فمث ً‬
‫املعي��ار املحا�س��بي ال��دويل رق��م ‪ 1‬القوائ��م املالية ذات‬
‫الغر�ض الع��ام ويبد�أ املعيار بعر�ض اال�س���س العامة التي‬
‫يتوج��ب مراعاته��ا عند اع��داد تلك القوائ��م ثم يغطي‬
‫ب�ش��كل مف�ص��ل حمتويات تلك القوائم وطريقة عر�ضها‬
‫وذلك بهدف �ضمان قابلية القوائم املالية للمقارنة لنف�س‬
‫ال�رشكة عرب الف�ترات املالية املتتالية واملقارنة مع القوائم‬
‫املالي��ة لل�رشكات االخ��رى التي تعم��ل يف نف�س املجال‬
‫وحتى تك��ون هذة القوائم ذات ج��ودة عالية يجب �إن‬
‫حتتوي على معلومات وبيانات مالئمة وذات م�ص��داقية‬
‫وموثوقية‪ (.‬ابو ن�صار‪ ،‬حميدات ‪)19 ، 2008،‬‬
‫واي�ض��اً املعيار املحا�س��بي الدويل ‪( 39‬االدوات املالية ‪:‬‬
‫االع�تراف والقيا�س ) والذي جاء ا�س��تكما ًال ملتطلبات‬
‫املعي��ار املحا�س��بي الدويل ‪ 32‬املتعل��ق بعر�ض االدوات‬
‫املالي��ة ويع��د ه��ذا املعي��ار نقطة حت��ول هام��ة يف الفكر‬
‫املحا�س��بي والذي يتجه اكرث فاكرث نح��و مفهوم القيمة‬
‫العادلة كا�س��ا�س للقيم��ة واالثبات املحا�س��بي ‪ ،‬وذلك‬
‫به��دف تعزي��ز خا�ص��ية مالئم��ة املعلومات املحا�س��بية‬
‫املعرو�ض��ة يف القوائم املالية ‪ ،‬كما يهدف املعيار ‪� 39‬إىل‬
‫و�ض��ع �أ�س���س االعرتاف والقيا�س املتعلقة باملوجودات‬
‫املالي��ة واملطلوب��ات املالي��ة وللعق��ود املتعلق��ة ب��شراء‬
‫موجودات او بنود غري مالية ويبني املعيار كيفية ت�صنيف‬
‫‪289‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫املعلوم��ات االجمالية لل�رشكة حيث �إن توفري املعلومات‬
‫بهذا ال�ش��كل مهم لكافة الفئات امل�س��تخدمة لها وهذا‬
‫الهمي��ة املعلومات الت��ي تقدمها القوائ��م القطاعية ‪� ،‬إذ‬
‫انها تت�ض��من حمتوى معلوماتي ي�ؤثر يف اتخاذ القرارات‬
‫االقت�ص��ادية وي�س��اعد يف تقييم �أداء ال�رشكات ب�ش��كل‬
‫اف�ضل ‪ ( .‬العمري واخرون ‪)4، 2009 ،‬‬
‫لقد تطرق املعيار املحا�سبي الدويل رقم ‪ ( 14‬الذي حل‬
‫حمله املعيار ‪� ) IFRS8‬إىل التقارير املالية للقطاعات وكان‬
‫الهدف من هذا املعيار هو و�ض��ع مبادى لتقدمي التقارير‬
‫حول املعلومات املالية ح�سب القطاع ومعلومات حول‬
‫خمتلف انواع املنتج��ات واخلدمات التي تنتجها ال�رشكة‬
‫وخمتل��ف املناط��ق اجلغرافي��ة التي تعم��ل بها مل�س��اعدة‬
‫م�ستخدمي القوائم املالية على ما يلي ‪-:‬‬
‫‌�أ‪ -‬فهم اف�ضل لالداء ال�سابق لل�رشكة‬
‫‌ب‪ -‬تكوين احكام حول ال�رشكة ككل مدعومة ب�شكل‬
‫اف�ضل باملعلومات‬
‫‌ج‪ -‬تقييم اف�ضل للمخاطر والعوائد لل�رشكة‬
‫‪ - 2‬البيانات املالية ذات اال�ستخدام العام‬
‫او�ض��ح الإط��ار العام الع��داد وعر�ض البيان��ات املالية‬
‫بان البيان��ات املالية ذات اال�س��تخدام العام هي القوائم‬
‫الت��ي تقوم ال�رشك��ة باعدادها وعر�ض��ها �س��نوياً ملقابلة‬
‫االحتياجات العامة للمعلومات من قبل �رشيحة كبرية من‬
‫امل�س��تخدمني اخلارجيني وذلك لغايات اتخاذ القرارات‬
‫من قبلهم باال�ستناد �إىل هذه البيانات‪.‬‬
‫ويتم من خ�لال البيانات املالية عر���ض معلومات مالية‬
‫كمية مع الإف�ص��اح عن معلومات كمية وو�صفية اخرى‬
‫تن��شر او تو�ض��ح املعلوم��ات يف القوائ��م املالية �ض��من‬
‫التقريرال�س��نوي ال��ذي يت��م ا�ص��داره وال��ذي يحتوي‬
‫على القوائم املالية ا�ض��افة ايل �إي اف�صاحات عن البنود‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫وق��د تعر���ض املعيار املحا�س��بي ال��دويل ‪ 34‬ملو�ض��وع‬
‫التقارير املالية املرحلية ويهدف �إىل (اخلطيب ‪، 2009،‬‬
‫‪ )3‬و�صف احلد االدنى من حمتوى التقارير املالية املرحلية‬
‫وكذلك و�ص��ف مبادى االعرتاف والقيا�س يف القوائم‬
‫املالي��ة املخت�رصة او الكاملة لفرتة مالي��ة مرحلية معينة ‪،‬‬
‫ومل يح��دد هذا املعيار ال�رشكات الت��ي يطلب منها تقدمي‬
‫هذا النوع من التقارير املالية او عدد مرات تقدميها كما‬
‫ي�ش��جع هذا املعيار ال�رشكات التي يتم تداول �أ�س��همها‬
‫يف �س��وق االوراق املالية على تقدمي تقارير مالية مرحلية‬
‫تغطي الن�صف االول من �سنتها املالية على االقل وخالل‬
‫فرتة التزيد على ‪ 60‬يوم من نهاية الفرتة املالية‪.‬‬
‫ثالث��اً‪ -:‬اال�س���س العامة لعر�ض املعلوم��ات يف البيانات‬
‫املالية‬
‫عن��د اع��داد البيان��ات املالية وعر�ض��ها يج��ب مراعاة‬
‫جمموعة من اال�س���س واالعتب��ارات ولق��د اورد املعيار‬
‫املحا�س��بي الدويل رقم ‪ 1‬جملة من االعتبارات لتحقيق‬
‫الغر�ض من القوائم املالية واملتمثل يف توفري بيانات مالية‬
‫عن املركز املايل لل�رشكة وعن نتيجة اعمالها والتدفقات‬
‫النقدية لها‪ ،‬بحيث تكون هذة البيانات مفيدة يف اتخاذ‬
‫الق��رارات االقت�ص��ادية وتتمثل هذه االعتب��ارات فيما‬
‫يلي‪( -:‬ابون�صار وحميدات ‪)27-23، 2008،‬‬
‫‪ - 1‬العر���ض الع��ادل واالمتثال ملعاي�ير االبالغ املايل‬
‫الدولية‪-:‬‬
‫يج��ب �أن تعر���ض القوائم املالي��ة املركز امل��ايل ونتيجة‬
‫االعم��ال والتدفقات النقدي��ة لل�رشكة ب�ش��كل عادال‪،‬‬
‫حي��ث �إن العر�ض العادل للقوائم املالية يت�ض��من عر�ض‬
‫اث��ر الأح��داث والعملي��ات والظروف الت��ي مرت بها‬
‫ال�رشكة ب�شكل �صادق يتما�شى مع ما مت حتديده وتعريفه‬
‫للموج��ودات واملطلوب��ات واالي��رادات وامل�رصوفات‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املوج��ودات واملطلوبات ومتى يتم الغاء االعرتاف بها‪.‬‬
‫(اب��و ن�ص��ار ‪ ،‬حمي��دات ‪ )526 ، 2008 ،‬وق��د حل‬
‫املعي��ار ‪ IFRS9‬حمل املعي��ار ‪ IAS39‬ابتداء من عام‬
‫‪ 2015‬ليغطي قيا�س وت�صنيف املوجودات املالية‪.‬‬
‫وبالن�س��بة للإف�ص��اح ع��ن املعلوم��ات املحا�س��بية هناك‬
‫معي��ار االب�لاغ امل��ايل ال��دويل ‪ Ifrs7‬االدوات املالية‬
‫_ االف�ص��احات _ ويه��دف �إىل بيان متطلبات االف�ص��اح‬
‫املتعلق��ة باالدوات املالية بحيث متكن م�س��تخدمي تلك‬
‫القوائم من تقييم ما يلي‪-:‬‬
‫‪ -‬االهمي��ة لالدوات املالية يف قائمة املركز املايل وقائمة‬
‫الدخل لل�رشكة‬
‫‪ -‬طبيع��ة ومدى املخاط��ر الناجمة ع��ن االدوات املالية‬
‫التي قد تتعر�ض لها ال�رشكة خالل الفرتة املالية وكذلك‬
‫بتاري��خ اعداد التقارير املالية وكيفية ادارة ال�رشكة لهذة‬
‫املخاطر‪.‬‬
‫‪ - 3‬القوائم املالية املرحلية‬
‫ت�ش��كل القوائم املالية واالي�ض��احات املرفقة بها و�سيلة‬
‫االبالغ الرئي�س��ية التي يعتمد عليها امل�ستخدمني وتعترب‬
‫التقاري��ر املالية ال�س��نوية ه��ي الو�س��يلة االوىل التي يتم‬
‫االعتم��اد عليه��ا التخ��اذ الق��رارات االان��ه التغريات‬
‫املت�س��ارعة واالح��داث املتالحق��ة التي متر به��ا ال�رشكة‬
‫جعلت احلاجة متزايدة لوج��ود معلومات تغطي فرتات‬
‫اق��صر من ال�س��نة الواحدة ‪ ،‬وم��ن هنا ت�س��تمد التقارير‬
‫املالية املرحلية اهميتها والتي تبقي م�ستخدمي املعلومات‬
‫املحا�سبية على اطالع م�ستمر على ن�شاط ونتائج اعمال‬
‫ال�رشكة ومركزها املايل �إما ب�ش��كل ربع �سنوي او ن�صف‬
‫�س��نوي وحتى �ش��هري ( اخلطيب ‪ )2 ، 2009 ،‬وهذا‬
‫ميكن امل�ستخدمني وي�س��اعدهم على تقييم �أداء ال�رشكة‬
‫والتنب�ؤ بالو�ضع املايل لها وي�ساعد يف تر�شيد القرارات‪.‬‬
‫‪290‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫م�صدر �سابق ‪)49،‬‬
‫فقد تطلب املعيار املحا�س��بي ال��دويل ‪ 1‬اعداد البيانات‬
‫املالي��ة لل�رشك��ة مبوج��ب فر�ض��ية ا�س��تمرارية ال�رشكة‬
‫واالف�ص��اح ع��ن �إي ظروف حت��ول دون االعتماد على‬
‫ذلك واالف�ص��اح عن اال�سا�س الذي مت اعتماده العداد‬
‫البيانات املالية ‪� (.‬صالح واخرون ‪) 167، 2011 ،‬‬
‫‪ - 4‬ا�سا�س اال�ستحقاق املحا�سبي ‪accrud basis‬‬
‫‪of accounting‬‬
‫ينبغ��ي اعداد البيانات املالية على ا�س��ا�س اال�س��تحقاق‬
‫الذي يعني االعرتاف بامل�رصوفات مبا يف ذلك اخل�س��ائر‬
‫التي تتعلق بالفرتة املالية �س��واءاً مت دفعها او مل يتم دفعها‬
‫وكذل��ك االع�تراف بااليرادات مبا يف ذلك املكا�س��ب‬
‫التي تتعلق بالفرتة املالية �س��واءاً مت قب�ضها او مل يتم ذلك‬
‫وتنعك���س اثار اتباع ا�س��ا�س اال�س��تحقاق على كل من‬
‫قائم��ة املركز امل��ايل ( امليزاني��ة) وقائمة الدخ��ل وقائمة‬
‫التغي�ير يف حقوق امللكية �إم��ا قائمة التدفق��ات النقدية‬
‫ف�لا تع��د وفاقاً ال�س��ا�س اال�س��تحقاق بل يت��م اعدادها‬
‫وفاقاً لال�س��ا�س النقدي كونها تت�ضمن معلومات تتعلق‬
‫بالتدفقات النقدية‪(.‬مطر‪) 235 ، 2004 ،‬‬
‫‪ - 5‬االت�ساق يف العر�ض‬
‫يتوج��ب عل��ى ال�رشكة االت�س��اق ( الثب��ات ) يف عر�ض‬
‫وت�ص��نيف بن��ود البيانات املالية خالل الف�ترات املتتالية‬
‫وميك��ن اخلروج عن هذا االت�س��اق يف اح��دى احلالتيني‬
‫التاليينت‪-:‬‬
‫�أ‌‪ -‬اذا تطلب معيار حما�سبي دويل اخر اجراء هذا التغيري‬
‫او عند حدوث تغيري يف الظروف اخلا�صة بال�رشكة‪.‬‬
‫ب‌‪ -‬اذا كان التغيري �س��ي�ؤدي �إىل عر�ض وتقدمي بيانات‬
‫اكرث موثوقية ومالئمة مل�ستخدمي البيانات املالية‪.‬‬
‫‪ - 6‬االهمي��ة الن�س��بية ( حنيف��ة ‪،)33 ، 2010 ،‬‬
‫‪291‬‬
‫مبوج��ب الإطار الع��ام الع��داد وعر�ض القوائ��م املالية‬
‫املحدد من قبل معايري االبالغ املايل الدولية و بالإ�ض��افة‬
‫�إىل توفري الإف�صاح الذي �سيحقق التمثيل العادل للقوائم‬
‫املالية‪.‬‬
‫‪ - 2‬ال�سيا�سات املحا�سبية‬
‫يجب على الإدارة اختيار وتطبيق ال�سيا�سات املحا�سبية‬
‫للوحدة االقت�ص��ادية بحيث متتث��ل البيانات املالية لكافة‬
‫املتطلبات اخلا�صة بكل معيار حما�سبة دويل منطبق عليها‬
‫وبتف�س�ير جلن��ة التف�س�يرات الدائمة‪ ،‬وحي��ث ال يوجد‬
‫متطل��ب حم��دد يج��ب عل��ى الإدارة تطوير �سيا�س��ات‬
‫ل�ضمان توفري البيانات املالية للمعلومات التي هي ‪:‬‬
‫‌�أ‪ .‬مالئم��ة الحتياج��ات امل�س��تخدمني اخلا�ص��ة باتخاذ‬
‫القرارات‪.‬‬
‫‌ب‪ .‬موثوقة من ناحية �أنها‪:‬‬
‫• متثل ب�شكل �صحيح نتائج املن�ش�أة ومركزها املايل‪.‬‬
‫• تعك�س الناحية االقت�ص��ادية للأح��داث والعمليات‬
‫ولي�س فقط ال�شكل القانوين‪.‬‬
‫• حمايدة �أي �أنها لي�ست متحيزة‪.‬‬
‫• كاملة يف كافة النواحي املادية‬
‫‪ - 3‬فر�ض��ية ا�س��تمرارية ال�رشك��ة ‪GOING‬‬
‫‪CONCERN‬‬
‫تعد فر�ضية اال�س��تمرارية من اهم الفر�ض��يات التي يتم‬
‫التعام��ل معها حيث يت��م افرتا�ض �إن ال�رشك��ة التي تعد‬
‫البيان��ات املالية ا�س��تناداً ملعاي�ير االبالغ امل��ايل الدولية‬
‫‪ ifrs‬م�ستمرة �إىل اجل غري حمدود يف املدى امل�ستقبلي‬
‫املنظ��ور‪ ،‬حيث تعتم��د ال�رشكة على هذة الفر�ض��ية يف‬
‫�إع��داد بياناته��ا املالية يف نهاية كل فرتة مالية باال�س��تناد‬
‫�إىل فر�ضية الدورية وبذلك يجب الإف�صاح عن �إي امور‬
‫تتعلق بعدم قدرة ال�رشكة على اال�ستمرار‪ (.‬اجلعارات ‪،‬‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫ال اجراء‬‫املقدمة مل�س��تخدمي املعلومات املحا�سبية ‪ ،‬فمث ً‬
‫املقا�ص��ة بني املبيعات ومردودات املبيعات واظهار رقم‬
‫�ص��ايف املبيعات وهذا االجراء مرفو�ض الن مردودات‬
‫املبيع��ات ميك��ن �إن يتم االعتم��اد عليه��ا لتقدير جودة‬
‫االنتاج وكفاءة ال�سيا�سة الت�سويقية لل�رشكة وبالتايل فان‬
‫اخفاء مبلغ مردودات املبيعات �س��يغري من منحى اتخاذ‬
‫القرارات من قبل م�ستخدمي القوائم املالية‪.‬‬
‫‪ - 8‬املعلومات للمقارنة‬
‫يتطلب املعيار الدويل رقم ‪ 1‬تقدمي البيانات املالية احلالية‬
‫مقارن�� ًة بالبيان��ات املالية للف�ترة ال�س��ابقة ‪ ،‬كما يوجب‬
‫ادراج املعلومات املقارنة يف االي�ض��احات عندما تكون‬
‫مالئمة لفهم حمتويات البيانات املالية للفرتة احلالية وهذا‬
‫ميكن امل�ستخدمني من اجراء عملية املقارنة للم�ساعدة يف‬
‫تقييم �أداء ال�رشكة والتنب�ؤ مب�ستقبلها واتخاذ القرارات‪.‬‬
‫( �صالح واخرون ‪) 168 ، 2011 ،‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫(اجلعارات ‪) 52 ، 2008 ،‬‬
‫يك��ون عن�رص م��ا ذو اهمية ن�س��بية اذا معرفته من طرف‬
‫امل�س��تخدمني ت�ؤث��ر يف قراراتهم االقت�ص��ادية املتخذة ‪،‬‬
‫واهمية عن�رص معني هي م�س���ألة ن�س��بية فم��ا يكون مهماً‬
‫لوحدة حما�سبية معينة قد اليكون كذلك لوحدة اخرى ‪،‬‬
‫فاهمية عن�رص ما التقدر بقيمته او مقداره فقط وامنا اي�ضاً‬
‫بطبيعته وتعتمد االهمية الن�سبية على مايلي‪-:‬‬
‫‪ -‬حجم وطبيعة البند‬
‫‪ -‬حجم وطبيعة االلغاء ( احلذف )‬
‫‪ -‬او كالهما‬
‫‪ - 7‬التقا�ص ( املقا�صة ) ‪offsetting‬‬
‫لقد منع املعيار املحا�سبي الدويل رقم ‪ 1‬اجراء التقا�ص بني‬
‫�إي من املوجودات واملطلوبات وامل�صاريف وااليرادات‪،‬‬
‫ما مل ي�س��مح بذلك اح��د معايري املحا�س��بة الدولية‪ .‬الن‬
‫التقا�ص ي�ؤدي يف بع�ض احلاالت �إىل غمو�ض املعلومات‬
‫‪292‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫بها من خ�لال املعلومات الواردة فيها ع��ن املركز املايل‬ ‫اال�ستنتاجات والتو�صيات‬
‫لل�رشكة وادائها املايل وتدفقاتها النقدية‪.‬‬ ‫من اهم اال�ستنتاجات التي مت التو�صل اليها‬
‫‪� - 1‬إن تطبيق معايري املحا�سبة الدولية (معايري االبالغ‬
‫من اهم التو�صيات التي خرج بها البحث هي االتي‪:‬‬ ‫املايل الدولية) ال�ص��ادرة عن ‪ IASB‬ي���ؤدي �إىل تطوير‬
‫‪ - 1‬تفعيل دور املجال�س واملنظمات املهنية يف العراق‬ ‫العمل واالجراءات املحا�سبية والعر�ض العادل للقوائم‬
‫مث��ل جمل�س مهنة مراقب��ة و تدقيق احل�س��ابات واجلمعية‬ ‫املالية ويعززمن ثقة امل�ستخدمني بالبيانات املالية لل�رشكات‬
‫العراقية للمحا�سبني القانونيني وجمل�س املعايري املحا�سبية‬ ‫املطبقة لهذه املعايري وان تطبيقها ي�ؤدي �إىل ت�س��هيل فهم‬
‫والرقابية و هيئة االوراق املالية و البنك املركزي العراقي‬ ‫امل�س��تخدمني وتعزيز قرارات اال�ستثماروقابلية القوائم‬
‫و نقابة املحا�س��بني واملدققني لغر�ض العمل على ا�صدار‬ ‫املالية للمقارنة على امل�ستوى الدويل ‪ ،‬وقد قام ‪IASB‬‬
‫معايري حما�س��بية مرموقة ترتقي وم�ستوى املعايري الدولية‬ ‫ب�أ�صدار العديد من املعايري املحا�سبية الدولية التي ت�سعى‬
‫وتتنا�سب مع البيئة احلالية‪.‬‬ ‫�إىل تعزيز ال�ش��فافية للمعلومات املحا�س��بية وعلى �سبيل‬
‫‪ - 2‬العم��ل عل��ى تعديل االنظمة املحا�س��بية املعمول‬ ‫املث��ال املعاي�ير(‪1‬و ‪7‬و ‪ 10‬و ‪ 24‬و ‪ 34‬و‪ 32‬و‪)39‬‬
‫بها حالياً وبال�ش��كل الذي يتوافق مع املعايري املحا�س��بية‬ ‫وغريها كثري من املعايري من خالل حتديد اال�س���س العامة‬
‫الدولي��ة لغر���ض االرتق��اء ب�ش��كل اكرب بالنظ��ام احلايل‬ ‫لعر�ض املعلومات يف القوائم املالية لكي تكون منا�س��بة‬
‫واالخذ باحل�س��بان جتارب الدول االخ��رى التي كانت‬ ‫ومالئمة لالغرا�ض املختلفة‪.‬‬
‫تطبق النظام املحا�سبي املوحد ب�شكله القدمي مثل ( م�رص‬ ‫‪ - 2‬يعم��ل الإف�ص��اح املحا�س��بي عل��ى خدمة جميع‬
‫واجلزائر) والتي حدثت انظمتها تبعاً للمعايري الدولية‪.‬‬ ‫م�س��تخدمي القوائم املالية املختلفني وتلبية احتياجاتهم‬
‫‪ - 3‬الرتكيزعل��ى البيان��ات املالي��ة اال�سا�س��ية‬ ‫املختلف��ة ويوف��ر مناخ��اً مالئم��اً لال�س��تثمار وج��ذب‬
‫واالف�ص��احات واالي�ض��احات ال�رضورية لتعزيز الفهم‬ ‫ر�ؤو�س االموال واملحافظة على الثقة يف �أ�س��واق را�س‬
‫لالرقام التي ت�ش��تملها تلك البيانات من دون �إن يكون‬ ‫املال‪ ،.‬وتتحدد قيمة املعلومات املحا�سبية مبدى امكانية‬
‫ال�رسد ب�شكل تف�ص��يلي يف املعلومات غري ال�رضورية يف‬ ‫ا�ستعمالها �س��وا ًء �أكانت يف الوقت احلا�رض ام امل�ستقبل‬
‫تقرير االدارة ‪.‬‬ ‫وم��دى تواف��ر اخل�ص��ائ�ص النوعي��ة فيها واملنفع��ة التي‬
‫‪�� - 4‬ضرورة قي��ام ال��شركات امل�س��اهمة املدرجة يف‬ ‫حتدثها على جميع امل�س��تويات لتكون مالئمة الغرا�ض‬
‫�س��وق العراق ل�ل�أوراق املالي��ة باعداد ون��شر البيانات‬ ‫اتخ��اذ الق��رارات االقت�ص��ادية التي تت�ص��ف بالعقالنية‬
‫املالية وفقاً ملتطلبات معايري املحا�سبة الدولية‪.‬‬ ‫والر�شيدة‪.‬‬
‫‪ - 3‬تع��د القوائ��م املالية الو�س��يلة اال�سا�س��ية لالبالغ‬
‫واالف�ص��اح املحا�س��بي وتعد حج��ر الزاوي��ة التي تقوم‬
‫عليه��ا عملي��ة اتخ��اذ الق��رارات وه��ي نتاج الن�ش��اط‬
‫املعلومات��ي يف ال�رشك��ة خ�لال الفرتة املالي��ة التي تتعلق‬

‫‪293‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫م�صادر البحث‬
‫‪ )1‬امل�صادرالعربية‬
‫اوالً‪ -:‬الكتب‬
‫‪ - 1‬الرواي ‪ ،‬حكمت ‪ ،‬املحا�سبة الدولية ‪ ،‬ط ‪ ،1‬دار حنني للن�رش والتوزيع ‪ ،‬عمان ‪1995 ،‬‬
‫‪ - 2‬القا�ضي ‪ ،‬ح�سني ‪ ،‬املحا�سبة الدولية ‪ ،‬ط‪، 1‬الدار العلمية الدولية للن�رش ‪ ،‬عمان ‪2000 ،‬‬
‫‪ - 3‬القا�ض��ي ‪ ،‬حمدان ‪ ،‬ح�س�ين ‪ ،‬م�أمون ‪ ،‬املحا�س��بة الدولية ومعايريها ‪ ،‬ط‪ ، 1‬دار الثقافة للن�رش والتوزيع‪،‬‬
‫عمان ‪2008‬‬
‫‪ - 4‬ابو زيد ‪ ،‬حممد املربوك ‪ ،‬املحا�س��بة الدولية وانعاك�س��اتها على الدول العربية ‪ ،‬ط‪ ، 1‬دار ايرتاك للن�رش ‪،‬‬
‫القاهرة ‪2005 ،‬‬
‫‪ - 5‬اجلعارت ‪ ،‬خالد ‪ ،‬معايري التقارير املالية الدولية ‪� ، 2007‬أثراء للن�رش والطباعة ‪ ،‬عمان ‪2008 ،‬‬
‫‪ - 6‬احليايل ‪ ،‬وليد ناجي ‪ ،‬نظرية املحا�سبة ‪ ،‬من�شورات االكادميية العربية ‪ ،‬الدامنارك ‪2007 ،‬‬
‫‪ - 7‬الدون ‪ ،‬هندريك�سن ‪ ،‬نطرية املحا�سبة ‪ ،‬ترجمة كمال خليفة ابو زيد ‪ ،‬ط‪، 4‬دار الكتاب اجلامعي للن�رش‪،‬‬
‫اال�سكندرية ‪2008 ،‬‬
‫‪ - 8‬ال�شريازي ‪ ،‬عبا�س ‪ ،‬نظرية املحا�سبة ‪ ،‬ط‪،1‬مطبعة ذات ال�سال�سل ‪ ،‬الكويت ‪1990 ،‬‬
‫‪ - 9‬الدهراوي ‪ ،‬كمال الدين ‪ ،‬حتليل القوائم املالية الغرا�ض اال�ستثمار ‪ ،‬ط‪، 1‬الدار اجلامعية للن�رش ‪،‬‬
‫اال�سكندرية ‪2004 ،‬‬
‫‪ - 10‬اوريل ‪ ،‬هولت ‪ ،‬اوريل ‪ ،‬جراهم جيه ‪ ،‬املعايري الدولية العداد التقارير املالية ‪ ،‬ترجمة عبا�س علي مريزا‬
‫‪ ،‬املطابع املركزية ‪ ،‬عمان ‪2006 ،‬‬
‫‪ - 11‬بلغيث ‪ ،‬مدين ‪ ،‬املحا�س��بة الدولية ‪ ،‬ط‪، 1‬الدار العلمية للن�رش والتوزيع ودار الثقافة للن�رش والتوزيع ‪،‬‬
‫عمان ‪2000 ، ،‬‬
‫‪ - 12‬ت�شوي ‪ ،‬فرديك ‪ ،‬كارول ‪ ،‬فرو�ست ‪ ،‬ميبك ‪� ،‬إن ‪ ،‬املحا�سبة الدولية ‪ ،‬تعريب حممد ع�صام الدين ‪،‬‬
‫دار املريخ للن�رش والتوزيع ‪ ،‬الريا�ض ‪2004 ،‬‬
‫‪ - 13‬تركي ‪ ،‬حممود ابراهيم ‪ ،‬حتليل التقارير املالية ‪ ،‬مطابع جامعة امللك �سعود ‪ ،‬الريا�ض ‪1995 ،‬‬
‫‪ - 14‬تنتو�ش ‪ ،‬حممود قا�سم ‪ ،‬نظم املعلومات يف املحا�سبة واملراجعة املهنية ‪ ،‬ط‪، 1‬دار اجليل للن�رش و‬
‫التوزيع ‪1998‬‬
‫‪ - 15‬لطفي ‪ ،‬امني ال�سيد احمد ‪ ،‬نظرية املحا�سبة ‪ ،‬ط‪ ، 1‬الدار اجلامعية للن�رش ‪ ،‬اال�سكندرية ‪2005 ،‬‬
‫‪� - 16‬رشويد‪ ،‬جاك ‪ ،‬مار�شل ‪ ،‬كالرك ‪ ،‬ريت�شارد‪،‬كا�سي‪ ،‬نظرية املحا�سبة ‪ ،‬ترجمة ابراهيم ولد حممد‪ ،‬خالد‬
‫احمد علي ‪ ،‬دار املريخ للن�رش‪2006 ،‬‬
‫‪ - 17‬مط��ر‪ ،‬حمم��د ‪ ،‬الت�أ�ص��يل النظ��ري للممار�س��ات املهني��ة املحا�س��بية ‪ ،‬ط‪ ، 1‬دار وائل للن��شر‪ ،‬عمان ‪،‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪294‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪2009‬‬
‫‪ - 18‬حنيفة ‪ ،‬بن ربيع ‪ ،‬الوا�ضح يف املحا�سبة املالية وفق املعايري الدولية ‪ ، IAS-IFRS‬ج‪ ، 1‬ط‪،1‬‬
‫دار هومه للن�رش‪ ،‬اجلزائر‪2010 ،‬‬
‫‪ - 19‬حمدان ‪ ،‬مامون توفيق ‪ ،‬ح�س�ين ‪،‬القا�ض��ي ‪ ،‬املحا�س��بة الدولية ‪ ،‬ط‪ ، 1‬الدار العلمية للن�رش‪ ،‬عمان‪،‬‬
‫‪2000‬‬
‫‪ - 20‬حنان ‪ ،‬ر�ضوان حلوة ‪ ،‬النموذج املحا�سبي املعا�رص‪ ،‬ط‪ ، 1‬دار وائل للن�رش ‪ ،‬عمان ‪2003 ،‬‬
‫‪ - 21‬مط��ر‪ ،‬حمم��د عطي��ه ‪،‬احلي��ايل ‪ ،‬ولي��د ناج��ي‪ ،‬ال��راوي ‪ ،‬حكمت احمد ‪ ،‬نظرية املحا�س��بة واقت�ص��اد‬
‫املعلومات‬
‫ط‪، 1‬دار حنني للن�رش والتوزيع ‪ ،‬عمان ‪1997 ،‬‬
‫‪� - 22‬سليمان ‪ ،‬حممد م�صطفى ‪ ،‬حوكمة ال�رشكات ومعاجلة الف�ساد املايل واالداري ‪ :‬درا�سة مقارنة ‪،‬‬
‫ط‪ ، 1‬الدار اجلامعية للن�رش ‪ ،‬اال�سكندرية ‪2006 ،‬‬
‫‪ - 23‬حنان ‪ ،‬ر�ضوان حلوة ‪ ،‬النموذج املحا�سبي املعا�رص من املبادئ �إىل املعايري ‪،‬‬
‫ط‪ ، 2‬دار وائل للن�رشوالتوزيع ‪2006 ،‬‬
‫‪ - 24‬جربوع ‪ ،‬يو�سف حممد ‪ ،‬حل�س ‪� ،‬سامل عبداهلل‪ ،‬املحا�سبة الدولية مع التطبيق العملي ملعايري‬
‫املحا�سبة الدولية ‪ ،‬ط‪ ، 1‬م�ؤ�س�سة الوراق للن�رش ‪2007 ،‬‬

‫ثانياً‪ -:‬االطاريح والر�سائل اجلامعية‬

‫‪ - 1‬ال�شلتوين ‪ ،‬فايز زهدي ‪ ،‬مدى داللة القوائم املالية كاداة لالف�صاح عن املعلومات ال�رضورية‬
‫الالزمة مل�ستخدمي القوائم املالية ‪ ،‬درا�سة تطبيقية للقوائم املالية املن�شورة للم�صارف الفل�سطينية ‪ ،‬ر�سالة‬
‫ماج�ستري‪ ،‬اجلامعة اال�سالمية ‪ ،‬فل�سطني ‪2005 ،‬‬
‫‪ - 2‬العي�ساوي ‪ ،‬عو�ض خلف ‪ ،‬الفر�ضيات واملبادى واملحددات لالطار املفاهيمي املحا�سبي املعا�رصيف‬
‫ميزان ال�رشيعة اال�سالمية ‪ ،‬اطروحة دكتوراة ‪ ،‬جامعة بغداد ‪ ،‬بغداد ‪2003 ،‬‬
‫‪ - 3‬العلول ‪ ،‬عبد املنعم عطا ‪ ،‬دور الإف�صاح املحا�سبي يف دعم نظام الرقابة و امل�سائلة يف ال�رشكات‬
‫امل�ساهمة العامة يف قطاع غزة ‪ ،‬ر�سالة ماج�ستري ‪ ،‬اجلامعة اال�سالمية ‪ ،‬فل�سطني ‪2010 ،‬‬
‫‪ - 4‬اجلعربي ‪ ،‬جمدي احمد ‪ ،‬الإف�صاح املحا�سبي يف �ضوء املعايري املحا�سبية الدولية ‪ ،‬درا�سة ميدانية‬
‫على ال�رشكة ال�س��عودية لل�ص��ناعات اال�سا�س��ية – �س��ابك – اطروحة دكتوراة ‪ ،‬جامعة امللك �س��عود ‪ ، ،‬اململكة‬
‫العربية ال�سعودية ‪2010،‬‬
‫‪ - 5‬احلمداين ‪ ،‬خليل ابراهيم رجب ‪ ،‬القيا�س واالف�صاح املحا�سبي عن التكاليف االجتماعية يف القوائم املالية‪،‬‬
‫ر�سالة ماج�ستري ‪ ،‬جامعة املو�صل ‪ ،‬املو�صل ‪1990 ،‬‬

‫‪295‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 6‬املجهلي ‪ ،‬نا�رص حممد‪ ،‬خ�ص��ائ�ص املعلومات املحا�س��بية واثرها يف اتخاذ القرارات ‪ ،‬ر�س��الة ماج�س��تري ‪،‬‬
‫جامعة احلاج خل�رض ‪ ،‬اجلزائر‪2009 ،‬‬
‫‪ - 7‬ابو احلمام ‪ ،‬ماجد ا�س��ماعيل ‪ ،‬اثر تطبيق قواعد احلوكمة على الإف�ص��اح وجودة التقارير املالية‪،‬ر�س��الة‬
‫ماج�ستري‪ ،‬اجلامعة اال�سالمية ‪ ،‬فل�سطني ‪2009 ،‬‬
‫‪ - 8‬ال�شمري ‪ ،‬حيدر علوان كاظم ‪ ،‬درا�سة االبالغ املايل احلكومي املركزي واالدارات املحلية ‪ ،‬امنوذج‬
‫مقرتح ب�أ�ستخدام مدخل القرار ‪ ،‬اطروحة دكتوراة فل�سفة يف املحا�سبة ‪ ،‬اجلامعة امل�ستن�رصية ‪ ،‬بغداد ‪2003 ،‬‬
‫‪ - 9‬ال�صفاوي ‪� ،‬صهباء عبد القادر‪ ،‬الأحداث الالحقة لتاريخ امليزانية العمومية وت�أثريها يف قرارات م�ستخدمي‬
‫القوائم املالية ‪ ،‬ر�سالة ماج�ستري ‪ ،‬اجلامعة امل�ستن�رصية ‪ ،‬بغداد ‪2005 ،‬‬
‫‪ - 10‬االغا ‪ ،‬تامر ب�س��ام ‪ ،‬اهمية القيا�س املحا�س��بي امل�س��تند �إىل القيمة العادلة يف تعظيم اخل�ص��ائ�ص النوعية‬
‫للمعلومات املحا�سبية – درا�سة ميدانية – اجلامعة اال�سالمية ‪ ،‬فل�سطني ‪2013 ،‬‬
‫‪ - 11‬املدلل ‪ ،‬اميان ‪ ،‬اثر جودة املعلومات املحا�سبية واالف�صاح عنها على كفاءة �سوق فل�سطني للأوراق املالية‬
‫درا�سة تطبيقية ‪ ،‬ر�سالة ماج�ستري ‪ ،‬اجلامعة اال�سالمية ‪ ،‬فل�سطني ‪2010 ،‬‬
‫‪ - 12‬ال غزوي ‪ ،‬ح�سني عبد اجلليل ‪ ،‬املعايري املحا�سبية الدولية ‪ ،‬اطروحة دكتوراة فل�سفة يف املحا�سبة‪ ،‬بحث‬
‫مقدم �إىل االكادميية العربية يف الدامنارك ‪2011 ،‬‬
‫‪ - 13‬بلغيث ‪ ،‬مدين ‪ ،‬اهمية ا�ص�لاح النظام املحا�س��بي للم�ؤ�س�سات يف ظل اعمال التوحيد ‪ -‬حالة اجلزائر–‬
‫اطروحة دكتوراة ‪ ،‬جامعة اجلزائر ‪ ،‬اجلزائر ‪2004 ،‬‬
‫‪ - 14‬ن�ش��وان ‪ ،‬ا�سكندرن�ش��وان ‪ ،‬تطوي��ر اعداد القوائ��م املالية يف اطار اعداد القوائ��م املالية يف اطار معايري‬
‫املحا�س��بة الدولية يف �ض��وء التغيريات البيئية ‪ ،‬درا�س��ة تطبيقية على الوحدات املحا�س��بية بدولة فل�س��طني ر�س��الة‬
‫ماج�ستري ‪ ،‬جامعة عني ال�شم�س ‪ ،‬م�رص ‪2004 ،‬‬
‫‪ - 15‬ر�شيد ‪ ،‬رنا حممد ‪ ،‬برنامج تدقيق مقرتح للتحقق من م�صداقية القوائم املوحدة يف ظل معيار املحا�سبة‬
‫ال��دويل رق��م ‪ 27‬ومعايري التدقيق الدولية ‪ ،‬بحث مقدم �إىل جمل�س املعهد العربي للمحا�س��بني القانونييني ‪ ،‬بغداد ‪،‬‬
‫‪2011‬‬
‫‪ - 16‬حم�سن ‪ ،‬هند �سمري‪ ،‬دور مراقب احل�سابات واجراءاته يف التحقق من كفاية ومالئمة الإف�صاح ‪ ،‬بحث‬
‫مقدم �إىل جمل�س املعهد العربي للمحا�سبني القانونيني ‪ ،‬بغداد ‪. 2006 ،‬‬

‫‪ )1‬امل�صادر االجنبية‬
‫‪1. Tendeloo, B. V. And Staelen, A. V. (2005). Earning Management under German‬‬
‫‪GAAP versus IFRS. European Accounting Review. Vol. 14. No. 1.‬‬
‫‪2. Lantto, Anna-Maija, 2006 .Does IFRS Improve the Usefulness of Accounting‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪296‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

Information in a Code-Law Country? University of Oulu, Department of Accounting

and Finance, University of Oulu, Finland. May 29, 2006.
3. Barth.M., 2005"international accounting standards and accounting quality"
working paper,www.ssm.com
4. Eckes , Burkhard & Hitchins, John, The Implementation of IAS 39
in The Banking Industry , Tacking the key issues in banking and
capital markets, 2003.
5. Gray, Robert, Research Note: Revisiting Fair Value Accounting-
Measuring Commercial Banks Liabilities, Abacus, Vol.39, No.2,
2003.
6. Street, Dona and Gray, Sidney, Observation of International
Accounting Standards: Factors explain non-compliance, The
association of Chartered Certified Accountants, London, 2001.
7. IASC,internatonional accounting standars, Loundon, UK,1999
8. R.Brief , Accountants Responsibility in historical perspectice , tha accounting resview
, vol50, no2, 1975
9. AAA, A statement of basic , accounting theory Evanston , illionis , 1997
10. Ashbaugh, h. johstone,k. warfield,d. corporate reporting on tha internet, accounting
horizons. Vol 13 . no 3. 1999
11. Eldon hendrikson , accounting theory, newyork, rd.irwin. 1992
12. Kenneth ,s.most, accounting theory , second edition , gridpublishing ,1992
13. Fasb , accounting standards, vol I ,newwork: me graw – hill,co, 2002
14. Donald Kieso ; Weygandt and Terry D. Warfield Intermediate Accounting,12 th ed
, ohn wpley and sons ins , newyork , usa ,2007
15. Pascal barneto , norms ifrs – application acx financiers , 2 ed , dunod – paris , 2006
16. Odile barbe, Laurent didelot maitrisles ifrs , 3 ed , groupe revue fiducialre, paris,
2007
17. Lequipe redactionnelle de rf comptable: code ifrs norms et interpretations , 3 ed,
groupe revue fiducialre, paris,2007
18. Arens , aiulin ,A. Elder ,randal ,J . Beasley , Mark ,S: auditing and assurance services
an integrated approasch , 9th ed , perarson education ine , newjersey ,usa , 2003
19. Belkqui , Ahmed riahi , accounting theory, 4th ed, tomson learning, usa, 2000
20. Ratcliffe . T. reviews of interim financial information , the cpa journal, feb, 2004
21. Ias, iasplus , deliotte , ifrs 7 , aug , 2005

297 2018 /‫ مار�س‬-‫ اذار‬- ‫ ال�سنة اخلام�سة‬-‫العدد اخلام�س‬

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫احملاسب القانوني امحد مهدي اجلبوري‬

‫موضوع البحث‬
‫التحول يف التطبيق من النظام احملاسيب املوحد للمصارف‬
‫وشركات التامني يف العراق اىل تطبيق التقارير املالية الدولية‬
‫‪ IFRS‬باستخدام‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪298‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم‪ :‬احمد اجلبوري‬
‫الوظيفة احلالية ‪:‬حما�سب قانوين ومراقب ح�سابات‬
‫امل�ؤهالت‪:‬‬
‫• حا�ص��ل على �ش��هادة حما�س��ب قانوين م��ن املعهد العربي للمحا�س��بني‬
‫القانونيني‬
‫• حا�ص��ل على �شهادة حما�سب قانوين عربي معتمد من جامعة كامربيدج‬
‫‪ACPA‬‬
‫• ع�ض��و جمل�س �إدارة املجمع ‪ASCA‬امل�ؤ�س���س يف لن��دن ‪www.ascasociety. 1984-‬‬
‫‪org‬‬
‫• �أمني ال�رس للجمعية العراقية للمحا�سبني القانونيني منذ �سنة ‪2012‬‬
‫• ع�ضو املعهد االمريكي ملكافحة الف�ساد – ‪ ( 2013‬والية اريزونا – الواليات املتحدة )‬

‫اخلربات‪:‬‬
‫بد�أ احمد اجلبوري مبمار�سة املهنة يف عام ‪ 1990‬حتى ‪ 1999‬عندما ا�س�س �رشكته اخلا�صه ويف‬
‫عام ‪ 2009‬مت االندماج مع �رشكة حما�سبة اخرى لتكون �رشكة احمد مهدي اجلبوري و�رشيكه ‪,‬يف‬
‫عام ‪ 2012‬ان�ضمت �رشكة احمد اجلبوري و�رشيكه اىل‪ RSM‬الدولية كـ ع�ضو مرا�سل‪.‬‬
‫�أحمد اجلبوري لديه خربة وا�س��عة يف جم��ال اخلدمات امل�رصفية‪ ،‬والت�أم�ين‪ ،‬ومهنة التجارة‪ .‬وقد‬
‫�شارك عن كثب يف جمال اخلدمات امل�رصفية ‪ ،‬وكما ا�ست�ضاف و �أجرى الندوات يف هذا ال�صدد‪،‬‬
‫وباملث��ل‪ ،‬كان لدي��ه الكثري م��ن العمالء يف هذا املجال‪ .‬وقد �س��اهم �أحمد اجلبوري يف ا�ص��دار‬
‫املعايري املحا�سبية يف العراق‪� .‬أي�ضا ال�سيد �أحمد اجلبوري لديه الكثري اخلربة يف جمال النفط والغاز‬
‫وال�رشكات ولديه الكثري ممن يعملون يف هذا املجال ‪.‬كما وي�ش��ارك �أحمد اجلبوري يف التدريب‬
‫املهني للعمالء من خمتلف امل�ستويات املحا�سبة والتدقيق‪.‬‬

‫‪299‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫برنامج مهنيون‬
‫هذا الربنامج مت اعداده حسب اخلربات املهنية ملؤسسة ‪ RSM‬الدولية‬
‫سادس اكرب شركة حماسبة وتدقيق يف العامل والتجربة السعودية يف التحول اىل املعايري‬
‫احملاسبية الدولية‬

‫مقدمة‬

‫بدا العمل منذ �سنة ‪ 1984‬على بناء نظام حما�سبي متكامل يخ�ص امل�صارف و�رشكات الت�أمني وبعد ان اتخذت اللجنة‬
‫الرئي�سية التي اعدت النظام املحا�سبي املوحد املطبق على من�شات القطاع العام قرار بعدم تطبيق النظام املحا�سبي‬
‫املوحد على قطاع امل�صارف و�رشكات التامني ملا له من خ�صو�صية يف العمل ‪.‬‬
‫مت ت�شكيل جلنة وا�سعة من اخلرباء من موظفي الدولة يف خمتلف القطاعات للمبا�رشة والبدء بنظام حما�سبي متخ�ص�ص‬
‫يغطي ان�شطة امل�صارف و�رشكات التامني ‪ ،‬هذه اللجنة اخذت بنظر الأعتبار وا�ستفادت من درا�سات �سابقة ومراجع‬
‫مهمة للتو�صل اىل نظام حما�سبي متطور وي�ستجيب حلاجات امل�صارف و�رشكات التامني املحا�سبية وكالتايل‪:‬‬
‫‪ -‬النظام املحا�سبي املوحد املطبق على من�شات القطاع اال�شرتاكي ‪.‬‬
‫‪ -‬م�رشوع الدليل االح�صائي املوحد جلامعة الدول العربية ( قطاع البنوك والتامني )‬
‫‪ -‬م�رشوع النظام املحا�سبي املوحد للم�صارف العربية التجارية ال�صادر من احتاد امل�صارف العربية ‪.‬‬
‫‪ -‬االنظمة املحا�سبية اجلارية املطبقة يف البنك املركزي العراقي وامل�صارف و�رشكات التامني احلكومية ‪ ،‬ليولد ما‬
‫ي�سمى اليوم النظام املحا�سبي املوحد للم�صارف و�رشكات التامني يف العراق‪. 1‬‬

‫‪ 1‬النظام املحا�سبي املوحد للم�صارف و�رشكات التامني ‪ ،‬بغداد �سنة ‪� 1992‬ص‪� – 5‬ص‪11‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪300‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫املوحد العراقي اىل تطبيق معاي�ير التقارير املالية الدولية‬
‫‪ IFRS‬ه��ذا الربنام��ج اخ��ذ بنظر االعتب��ار اخلربات‬
‫املرتاكمة لبع�ض امل�ؤ�س�سات املحا�سبية الدولية باال�ضافة‬
‫اىل التجرب��ة ال�س��عودية يف التح��ول اىل تطبي��ق املعايري‬
‫املحا�س��بية الدوليةوالتي جرت خالل االعموام ال�سابقة‬
‫القليلة (( مهنيون هو اال�س��م املق�ترح للربنامج )) وهو‬
‫يحدد اخلطوات الالزمة لعملية التحول اىل تطبيق معايري‬
‫التقارير املالية الدولية وما هي امل�ش��اكل املتوقع تطبيقها‬
‫كل ذل��ك يج��ب ان يت��م دون التاث�ير عل��ى االن�ش��طة‬
‫االعتيادية للم�ؤ�س�س��ة وان تبقى تعم��ل دون توقف ‪ ،‬ال‬
‫ب��د م��ن اال�ش��ارة اىل ان برنامج ( مهنيون ) �ش��دد على‬
‫التدري��ب امل�س��تمر اذا ان عملية تطبي��ق التقارير املالية‬
‫الدولي��ة دون االخ��ذ بنظر االعتبار املعاي�ير اجلديدة او‬
‫تعديالت �س��يدفعنا بع��د عدة �س��نوات اىل نف�س الفرق‬
‫املوج��ود االن ب�ين النظ��ام املحا�س��بي املوح��د العراقي‬
‫ومعاي�ير التقاري��ر املالي��ة الدولية الن النظام املحا�س��بي‬
‫املوحد كان يوما هو نظام حما�س��بي دويل اال انه مل يواكب‬
‫التغيريات والتطورات لتن�شا هذه الفجوة‬
‫املعايري املحا�سبية الدولية‬
‫تذك��ر كت��ب التاري��خ ان اول �رشكة يف الع��امل افتتحت‬
‫فرعا خ��ارج حدودها هي �رشكة �س��نجر النتاج مكائن‬
‫اخلياطة التي تتخذ ا�س��كتلندا مقرا له��ا لتفتتح فرعا لها‬
‫يف الواليات املتحدة االمريكية �س��نة ‪ ، 1863‬وباعتبار‬
‫ان املحا�س��بة هي لغة االعمال فالبد للمحا�سبة ان تطور‬
‫نف�س��ها لتكون لغة موحدة عرب العامل للو�صول اىل قيا�س‬
‫دقيق اىل نتائج االعمال واملركز املايل للم�ؤ�س�س��ة بغ�ض‬
‫يح��دف البح��ث اىل تا�س��ي�س برنام��ج مهن��ي عراق��ي النظ��ر ع��ن الدولة التي تن�ش��ا او متار���س اعمالها فيها ‪.‬‬
‫من عدد م��ن اخلطوات للتح��ول من النظام املحا�س��بي مع نهايات القرن التا�س��ع ع�رش كان هناك الع�رشات من‬
‫‪301‬‬
‫م�شكلة البحث ‪:‬‬
‫ان النظام املحا�سبي املوحد للم�صارف و�رشكات التامني‬
‫يعت�بر من النظ��م الدولي��ة املحا�س��بية القدمي��ة التي بدا‬
‫بتطبيقها يف القطاع اخلا�ص منذ نهاية ال�سبعينات وبداية‬
‫الثمانينات طوال هذه الفرتة ال�س��ابقة و�ص��وال اىل �سنة‬
‫‪ 2017‬فان عملي��ات التعديل املتوالية كانت حمدودة‬
‫جدا وا�ص��بح النظام املحا�س��بي املوحد غ�ير قادر على‬
‫تلبية املتطلبات املحا�سبية املالية الدولية ‪ ،‬طوال اكرث من‬
‫‪� 35‬سنة ن�شا ما يطلق عليه االن معايري املحا�سبة الدولية‬
‫والتي بدات ت�ضع قواعد حما�س��بية متطورة ولتتالئم مع‬
‫متطلبات املجنمع املايل الدويل هذه القواعد املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة تتغ�ير بتغري ال�س��نوات وتتغري بتط��ور حاجات‬
‫جمتمع االعمال ‪ ،‬كل هذه التغريات كانت بعيدة عن بيئة‬
‫االعمال العراقية وبالتايل ا�صبح لدينا فارق كبري ومهول‬
‫ب�ين القواعد والنظ��م املحا�س��بية االخرى امل�س��تخدمة‬
‫يف العراق والقواعد والنظم املحا�س��بية امل�س��تخدمة يف‬
‫خمتلف دول العامل ومنها دول ال�رشق االو�سط ‪.‬‬
‫فر�ضية البحث‪:‬‬
‫ان عملي��ة التح��ول اىل تطبي��ق مب��ادي التقاري��ر املالية‬
‫الدولي��ة هي عملية مطلوبة للغاي��ة للتوافق مع تطبيقات‬
‫النظم املحا�س��بية عرب العامل واي�ض��ا لال�ستجابة ملتطلبات‬
‫القوان�ين العراقي��ة مثل قانون امل�ص��ارف وقان��ون هيئة‬
‫االوراق املالية الذي يلزم باعتماد التقارير املالية الدولية‬
‫‪ IFRS‬على امل�صارف وال�رشكات امل�ساهمة العراقية‪.‬‬
‫هدف البحث‪:‬‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫حتت مظلتها‪.‬‬ ‫ال�رشكات العمالقة العابرة للحدود والتي بدات تن�شط‬

‫املعايري املحا�سبية للم�ؤ�س�سات املالية اال�سالمية‬
‫تا�س�س��ت يف البحري��ن �س��نة ‪ 1991‬هيئ��ة املحا�س��بة‬
‫واملراجع��ة للم�ؤ�س�س��ات املالي��ة اال�س�لامية ( اي��ويف‬
‫‪ ) AAOIFI‬وكان اله��دف منه��ا ا�ص��دار معاي�ير‬
‫حما�س��بية لكيفية قيا�س اال�س��تثمارات الت��ي تعمل وفقا‬
‫لل�رشيعة اال�س�لامية كذلك فان ( اي��ويف ) كانت مهتمة‬
‫بتوحيد املعايري املحا�س��بية وال�رشعي��ة الفقهية التي حتدد‬
‫م��دى تواف��ق املنتج��ات امل�رصفي��ة واملالية م��ع ال�رشيعة‬
‫اال�س�لامية ‪ .‬ان وجود عدد كبري م��ن املذاهب واالراء‬
‫الفقهي��ة داخل املذه��ب الواحد لتحديد م��دى �رشعية‬
‫املنتج��ات امل�رصفي��ة واملالي��ة وه��ل انها وفق��ا لل�رشيعة‬
‫اال�س�لامية ام ال ‪ ... 2‬ا�س��تطاعت االي��ويف ايجاد جلان‬
‫فقهي��ة خمتلف��ة م��ن خمتل��ف املذاه��ب واالراء الفقهي��ة‬
‫وا�ستطاعت الو�ص��ول اىل معايري موحدة لتحديد مدى‬
‫توافق املنتج��ات املالية امل�رصفية مع ال�رشيعة اال�س�لامية‬
‫و ه��ذه املخرج��ات مقبولة م��ن كل املذاه��ب واالراء‬
‫الفقهية وا�ص��بحت ( ايويف ) املرجع الر�س��مي يف العامل‬
‫كله ب�ض��منه االحتاد الدويل للمحا�س��بني للم�ؤ�س�س��ات‬
‫املالية اال�سالمية املحا�س��بية وال�رشعية ب�ضمنها العراق ‪،‬‬
‫حيث ن�ص��ت م ‪ 13‬من قانون امل�صارف اال�سالمية ل�سنة‬
‫‪ ( 2015‬تخ�ضع امل�صارف اال�سالمية اىل ‪ .....‬املعايري‬
‫الدولية املحا�سبية وال�رشعية ال�صادرة عن هيئة املحا�سبة‬
‫واملراجعة للم�ؤ�س�سات املالية اال�سالمية يف كل ما مل يرد‬
‫يف �ش�أنه ن�ص يف هذا القانون )‪. 3‬‬
‫القواهد واملعايري املحا�س��بية الدولية ع�بر العامل ملختلف‬
‫‪ 2‬املوقع االلكرتوين مل�ؤ�س�سة ( هيئة املحا�سبة واملراجعة للم�ؤ�س�سات‬
‫املالية اال�سالمية ‪) www.aaoifi.com‬‬
‫‪ 3‬قانون امل�صارف اال�سالمية يف العراق رقم ‪ 43‬ل�سنة‬
‫‪ 1‬مقدمة عن املعايري املحا�سبية الدولية ‪ ،‬مامون حمدان �ص ‪ 2015 ،2‬املن�شور يف جريدة الوقائع العراقية املرقم ‪ 4390‬يف‬
‫‪2015/12/7‬‬
‫يف العديد من الدول يف ان واحد‪.‬‬
‫بد�أ املحا�س��بون البحث عن و�سائل اليجاد قيا�س موحد‬
‫لنتائج الن�ش��اط املايل ونتائ��ج موحدة للمركز املايل لكي‬
‫ي�ستطيعوا يف النهاية ا�صدار تقارير مالية جممعة ت�ستخدم‬
‫ا�س���س حما�سبية موحدة للو�صول اليها ‪ ،‬يف �سنة ‪1904‬‬
‫يف مدينة �س��انت لوي�س عق��د امل�ؤمتر املحا�س��بي الدويل‬
‫االول لبح��ث ايج��اد قواع��د ومعاي�ير حما�س��بية قابل��ه‬
‫للتطبي��ق عرب احلدود ‪ ،‬بعد مرور ‪� 22‬س��نة انعقد امل�ؤمتر‬
‫املحا�س��بي الدويل الثاين يف مدينة ام�س�تردام يف هولندا‬
‫�سنة ‪ ، 1 1926‬وا�ستمر هذا امل�ؤمتر يعقد ب�صورة دورية‬
‫كل ارب��ع �س��نوات للتداول وتب��ادل االراء للو�ص��ول‬
‫اىل هدف من�ش��ود بو�ض��ع معايري وقواعد حما�سبية قابله‬
‫للتطبي��ق عرب احل��دود ‪ ،‬اخر م�ؤمتر عق��د يف مدينة روما‬
‫يف ايطاليا �س��نة ‪ 2014‬وح�رضه م��ا يقرب من ‪6000‬‬
‫م�ش�ترك ؟ وو�ص��ف بانه ا�ش��بة باوملبياد حما�سبي ا�شرتك‬
‫به املحا�س��بني م��ن كل دول العامل ومن امل�ؤم��ل ان يعقد‬
‫االجتماع الالحق يف ا�سرتاليا �سنة ‪.2018‬‬
‫من خالل هذا امل�ؤمتر ال��دويل والتعاون الذي بد�أ مبكرا‬
‫عرب احلدود بني املحا�س��بني عرب العامل �س��اهم يف تا�سي�س‬
‫االحتاد الدويل للمحا�سبني ‪� IFAC‬سنة ‪ 1973‬والتي‬
‫بدا من خاللها بتا�سي�س جمل�س املعايري املحا�سبية الدولية‬
‫والحق��ا جمل�س معاي�ير التقارير املالي��ة الدولية ‪IFRS‬‬
‫واي�ض��ا مت تا�س��ي�س عدد كبري من اللجان امل�س���ؤولة عن‬
‫تطوي��ر الواقع املعهني الدويل وحماول��ة ايجاد توافق بني‬
‫املهن املحا�س��بية والتدقيقية واالن�شطة االخرى التي تقع‬
‫�سوريا – دم�شق �سنة ‪.2012‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪302‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫فوائد تطبيق املعايري املحا�سبية الدولية‬
‫مع ع��صر العوملة املت�س��ارع وذوبان احلدود ال�سيا�س��ية‬
‫والتدف��ق الهائل لال�س��تثمارات عرب احل��دود وباعتبار‬
‫املحا�س��بة لغ��ة االعمال ا�ص��بح م��ن ال�رضوري و�ض��ع‬
‫قواعد ومعايري حما�س��بية دولية لتتالئ��م مع بيئة االعمال‬
‫الدولية ‪ ،‬ان تبني املعايري املحا�س��بية الدولية مل�ؤ�س�س��ة ما‬
‫�سي�ساعدها فعليا للو�صول اىل ا�سواق را�س املال الدولية‬
‫من م�ستثمرين او مقر�ض�ين ‪ .‬اي�ضا قابليتها للمقارنة مع‬
‫م�ؤ�س�س��ات اخرى �س��تكون اكرب التخ��اذ القرار حول‬
‫املفا�ض��لة بعملية اال�س��تثمار م��ن عدمه ‪ .‬هذا ال�س��بب‬
‫الذي دفع دول متقدمة حما�س��بيا باتباع املعايري املحا�سبية‬
‫الدولي��ة ‪ ،‬حي��ث الزم��ت ‪FRC ( Financial‬‬
‫‪ ) reporting committee‬جلنة التقارير املالية‬
‫الربيطانية ال�رشكات امل�س��اهمة الربيطانية وامل�س��جلة يف‬
‫�س��وق االوراق املالي��ة باتباع املعايري املحا�س��بية الدولية‬
‫ام��ا ال�رشكات االخ��رى فكانت اختياري��ة ‪ ،‬نف�س االمر‬
‫اتبعة االحت��اد االوربي الذي الزم كل ال�رشكات املدرجة‬
‫االلزام القانوين باتباع املعايري املحا�سبية الدولية‬
‫ينظم قانون امل�ص��ارف العراقي رقم ‪ 94‬ل�س��نة ‪2004‬‬
‫ال�شكل والتنظيم القانوين للم�صارف يف العراق و�رشوط‬
‫اعمالها ‪ ،‬و�صدر الحقا قانون امل�صارف اال�سالمية ل�سنة‬
‫‪ 2015‬ليح��دد ال�ش��كل التنظيم��ي والقان��وين لعمل‬
‫امل�صارف اال�س�لامية يف العراق ‪ .‬ا�شار قانون امل�صارف‬
‫ل�س��نة ‪ ،2004‬م ‪ ( 42‬تطب��ق القواع��د املحا�س��بية‬
‫واالنظمة مبا يتفق مع املعايري املحا�س��بية الدولية ) ‪ ،‬هذا‬
‫الن�ص يلزم امل�ؤ�س�سات امل�رصفية مبوجب القانون بتطبيق‬
‫املعايرياملحا�س��بية الدولي��ة واي تعدي�لات حمدثة عليها‬
‫م�ستقبال والتي �ص��درت او �ست�صدر من االحتاد الدويل‬
‫للمحا�س��بني ‪ ، IFAC‬ام��ا قط��اع املالي��ة اال�س�لامية‬
‫وامل�ص��ارف اال�س�لامية فااللزام ظهر م��ن خالل قانون‬
‫امل�ص��ارف اال�سالمية ل�سنة ‪ 2015‬م ‪ 13‬الواردة اعاله‬
‫والت��ي الزمت امل�ص��ارف اال�س�لامية بالتطبي��ق الكامل‬
‫للمعاي�ير املحا�س��بية وال�رشعية ال�ص��ادرة م��ن ( ايويف )‬
‫واي حتديثات م�ستقبلية حولها ‪.‬‬

‫‪303‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫و�سال�س��ة لكي ال ي�ؤثر على اعم��ال ال�رشكة التي يجب‬
‫ان ت�س��تمر ب�ص��ورة عادية بدون اي تاثري ‪ .‬ان االعتماد‬
‫ال�رصيح للمعايري املحا�س��بية الدولية ‪ IFRS‬او التوافق‬
‫معه��ا ا�ص��بح االن ظاهرة عاملي��ة مت�س��ارعة الوترية من‬
‫ا�س�تراليا و نيوزلنده و رو�سيا و االحتاد االوربي باكمله‬
‫ومعظ��م دول ال�رشق االو�س��ط و افريقي��ا ويعترب تقريبا‬
‫العراق القلعة االخرية التي ما زالت �صامده بوجه التغيري‬
‫اىل املعايري املحا�س��بية الدولية يف ال�رشق االو�سط‪.‬والتي‬
‫بدات رياح التغيري عليه تبدا يف ال�سنوات االخرية‪.‬‬
‫االثار املرتتبة على تطبيق املعايري املحا�سبية الدولية ‪:‬‬
‫تعتقد بع�ض االدارات املالية ان عملية التحول اىل تطبيق‬
‫املعايري املحا�س��بية الدولية هي ممار�س��ة حما�سبية ممكن ان‬
‫يقوم بها ق�سم املحا�سبة واملدير املايل وقت الفراغ (( كل‬
‫م��ا علينا فعله هو تغيري االرقام )) ‪ ،‬هذا االفرتا�ض خطري‬
‫و خاطيء جدا ‪ .‬ان التحول اىل تطبيق املعايري املحا�سبية‬
‫الدولية هو تغيري يف القواعد املحا�سبية املقبولة قبوال عاما‬
‫وهو م��ا يعني ان اجلميع يف املنظمة يج��ب ان يتعلم لغة‬
‫جديدة للعمل ‪ ،‬كل ا�س�س اعداد التقارير �ستكون خمتلفة‬
‫وهذا يعني تغيريات ا�سا�سية وتغيريات �شاملة للو�صول‬
‫اىل القيم��ة ال�ص��حيحة والعادلة للك�ش��وفات والتقارير‬
‫املالي��ة الدولي��ة والتي من املمك��ن ان ت�ؤثر على جدوى‬
‫بع�ض املنتجات وحتى ارباح ال�رشكة نف�س��ها ‪ ......‬من‬
‫املرجح ان ت�س��تغرق عملية تخطي��ط وتنفيذ التحول اىل‬
‫املعايري املحا�س��بية الدولية وقتا طويال قد ي�ص��ل اىل اكرث‬
‫من �سنة الكمال التغيريات الالزمة ودجمها ب�شكل كامل‬
‫يف نف�س الوقت الذي يجب ان تتوا�ص��ل فيه ن�ش��اطات‬
‫امل�ؤ�س�سة على نحو فعال كاملعتاد‪،‬‬
‫لال�س��تجابة اىل هذه احلاج��ة للم�ؤ�س�س��ات العراقية اىل‬
‫التح��ول اىل التقاري��ر املالي��ة الدولي��ة ‪ IFRS‬فق��د مت‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫يف ا�س��واق املال ب��ان تتبع املعايري املحا�س��بية الدولية بل‬
‫ا�ض��اف لها طابعا �سيا�س��يا عندما ا�س���س جلنة يرا�س��ها‬
‫ع�ض��و يف الربملان االوربي وع�ض��وية خرباء حما�س��بيون‬
‫من خمتلف ال��دول االوربية يكون عمله��ا مقت�رصا عند‬
‫�ص��دور اي معي��ار حما�س��بي دويل جدي��د او اي تعديل‬
‫لدرا�س��ته واقراره او ايقاف تطبيق بع�ض فقراته اذا كان‬
‫هناك مانع قانوين يحول دون تطبيقها‪.‬‬
‫ان التوا�ص��ل بلغ��ة واح��دة ال�ص��حاب االعم��ال‬
‫وامل�س��تثمرين يعزز الثقة يف االعمال التجارية ويح�سن‬
‫قدرات جمع التمويل اي�ض��ا ي�س��مح لل�رشكات العابرة‬
‫للح��دود والتي متار�س ان�ش��طتها باكرث من دولة واحدة‬
‫لتطبيق ا�س���س حما�س��بة موحدة عرب فروعها وال�رشكات‬
‫التابع��ة والزميل��ة لها وبالتاكيد �ستح�س��ن االت�ص��االت‬
‫الداخلي��ة ونوعي��ة التقارير االدارية واتخ��اذ القرارات‬
‫اجلماعي��ة يف الوقت نف�س��ه ملجموعة من امل�س��تثمرين ‪.‬‬
‫على نحو متزايد ي�ساعد اتباع املعايري املحا�سبية الدولية‬
‫على امكانية املقارنة لنف�س الن�شاط داخل وخارج البالد‬
‫وي�س��مح للم�س��تثمرين املحلي�ين والدولي�ين على نحو‬
‫متزايد باجراءاء املقارنة للو�ص��ول اىل قرارات ر�ش��يدة‬
‫يف اتخاذى قرار اال�س��تثمار من عدمه يف هذه ال�رشكة ‪.‬‬
‫على الطرف االخر فان ال�رشكات وامل�ؤ�س�س��ات التي ال‬
‫جتعل من انف�س��ها قابلة للمقارنة باتباع املعايري املحا�سبية‬
‫الدولية ( او ال ت�س��تطيع ب�س��بب وجود عوائق قانونية )‬
‫‪�،‬ستكون يف و�ضع غري منا�سب جلذب املزيد من ر�ؤو�س‬
‫املوال �سواء كانوا م�ستثمرين او مقر�ضني ‪.‬‬
‫ان عملية التحول اىل املعايري املحا�سبية الدولية هو �صفقة‬
‫كبرية بالن�س��بة ملعظم ال��شركات وادارة عملية التحول‬
‫هذه يجب ان تتم عن طريق م�ش��اركة وا�رشاف االدارة‬
‫العلي��ا يف ال�رشكة ويج��ب ان يتم ه��ذا التحول بهدوء‬
‫‪304‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫اىل كل من له تاثر بامل�رشوع‪.‬‬
‫�س��واء كان��ت امل�ؤ�س�س��ة يف حماول��ة لفهم تاث�ير اعتماد‬
‫املعايري املحا�س��بية الدولية للتقارير املالية على عملها او‬
‫حتى لدرا�س��ة اجلدوى االقت�ص��ادية م��ن عملية التحول‬
‫ه��ذه ( ان كان هذا خيارا ) فان وجود فريق ا�ست�ش��اري‬
‫عايل امل�س��توى ل�ضمان عدم ح�صول مفاجاءات �سيئة او‬
‫غري متوقعة امر مهم ‪ ،‬ان عواقب التقليل من �ش��ان تاثري‬
‫يف التح��ول غري املنظم قد يجلب للم�ؤ�س�س��ة م�ش��اكل‬
‫كبرية وان تعطي �ص��ورة غري حقيقية للم�ؤ�س�سة اىل العامل‬
‫اخلارج��ي وفق��ا ملعايري التقاري��ر املالية الدولي��ة وبالتايل‬
‫تفقد الثق��ة يف كل البيانات املالي��ة اخلتامية التي تن�رشها‬
‫امل�ؤ�س�س��ة وم��دى قابلية ه��ذه الك�ش��وفات املالية على‬
‫املقارنة وبالذات للم�س��تثمرين احلالي�ين او املحتملني ‪.‬‬
‫ان وج��ود برنامج متكام��ل لعملية التح��ول من النظام‬
‫املحا�س��بي املوح��د للم�ص��ارف و��شركات التام�ين اىل‬
‫املعايري املحا�س��بية الدولية من �شانها الت�رسيع يف منحنى‬
‫التعل��م بالن�س��بة لل�رشك��ة وتقليل الزمن ال�لازم لتطبيق‬
‫معاي�ير التقارير املالية الدولية وي�س��اعد ب�ص��ورة كبرية‬
‫الو�صول اىل نهاية ناجحة للتطبيق‪.‬‬
‫ان التط��ور املذه��ل يف تكنلوجي��ا املعلوم��ات اجلديدة‬
‫غريت ب�ش��كل كب�ير بيئة اع��داد التقاري��ر املالية واحلد‬
‫من عوائق امل�س��افة املادية واتاحة املعلومات على �صعيد‬
‫عاملي من خالل مل�سة زر واحدة هذا االمر جلب املاليني‬
‫من امل�ستثمرين اجلدد غري املقيدين يف ا�سواق را�س املال‬
‫‪ ،‬ا�ص��بحت املعلومات هي �رشيان احلياة ال�س��واق را�س‬
‫املال وفعالية هذا ال�س��وق العاملي غ�ير املحدود ‪ ،‬فعالية‬
‫هذا ال�س��وق تعتمد عل��ى الوقت املنا�س��ب واملعلومات‬
‫ال�ش��فافة والقابلية للمقارنة لي�س فقط مع مناف�سيهم يف‬
‫نف���س البلد بل حت��ى مناف�س��يهم يف دول اخرى ‪ .‬هذا‬
‫‪305‬‬
‫ت�صميم برنامج ( مهنيون للتحول اىل تطبيق التقرير املالية‬
‫الدولية ‪ ) IFRS‬لال�س��تجابة اىل حاجات امل�ؤ�س�س��ات‬
‫املالية العراقية اىل هذا التحول ‪.‬‬
‫برنامج مهنيون ‪......‬‬
‫ان اف�ضل طريقة للبدء بعملية التغيري اىل املعايري املحا�سبية‬
‫الدولي��ة هو الب��دء يف ثالث جم��االت متوازية الن�ش��اط‬
‫وكالتايل ‪:‬‬
‫اوال ‪ :‬كيفية الو�صول اىل االرقام ( املخرجات )‪.‬‬
‫هذا االجتاه يتعامل مع مهمة كبرية ورئي�س��ية لفهم كامل‬
‫لكيفية احل�ص��ول على االرقام وفقا للمعايري املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة ‪ ،‬االف�ص��احات واالختب��ارات �س��تمكننا م��ن‬
‫ا�ص��دار ك�ش��وفات ختامي��ة وفق��ا للمعايري املحا�س��بية‬
‫الدولية ك��ي حتل يف نهاية املطاف حم��ل خمرجات النظام‬
‫املحا�سبي املوحد للم�صارف و�رشكات التامني ‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬التخطيط وادارة التغيري‬
‫�س��وف حتتاج امل�ؤ�س�سة اىل التوقع والتخطيط للتغيريات‬
‫واالجراءات الالزمة يف ال�سيا�س��ات املحا�سبية للتقارير‬
‫املالية ونظ��م املعلومات االدارية ‪ .‬يجب معرفة مهارات‬
‫املوظفني على خمتلف م�س��تويات املنظمة ومدى امكانية‬
‫تقبلهم هذه التغي�يرات ‪ ،‬رمبا هناك فر�ص متاحة خلف�ض‬
‫التكلف��ة او اع��ادة الهيكلة لتب�س��يط زي��ادة التكامل او‬
‫لتمهيد ار�ض��ية مالئمة ‪� .‬س��يكون من ال�رضوري اي�ض��ا‬
‫ادارة توقعات االدارة العليا للم�ؤ�س�س��ة ‪ .‬على امل�ؤ�س�سة‬
‫حتديد مدي��ر للم�رشوع وحتديد امل��وارد الب�رشية واملالية‬
‫الالزمة الجناز امل�رشوع واخلطوات الالزمة الدارته ‪ ،‬وما‬
‫هي خطة العمل الجناز عملية التحول وما هي اخلطوات‬
‫الالزمة الدارة عملية التحول وكيفية التوا�ص��ل الفعال‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫من ادوات حقوق امللكية كديون مما يرفع ن�سبة الدائنون‬
‫اىل املجم��وع وزي��ادة قيمة الدي��ون وهذا كله ل��ه التاثري‬
‫الكبري على نتائج املركز املايل للم�ؤ�س�سة ‪.‬‬
‫‪ -‬امل�ش��تقات والتحوط واملخ�ص�ص��ات ‪ :‬املعايري الدولية‬
‫للتقاري��ر املالية ميكنها ان تزيد ب�ش��كل حاد التقلبات يف‬
‫الدخ��ل الن جمي��ع امل�ش��تقات واالدوات املالي��ة يجب‬
‫ت�س��جيلها بالقيم��ة العادل��ة ‪ .‬البد من تهيئة الق�س��م املايل‬
‫واال�ستثمارات لتمييز خماطر التغري ب�سعر العملة االجنبية‬
‫والتغري با�س��عار اال�س��تثمارات يف االتفاقي��ات التعاقدية‬
‫م��ع ال��شركات التابعة له��ا ‪ ،‬واتخ��اذ الق��رارات حول‬
‫كيفي��ة التخفيف م��ن هذه التغريات باال�س��عار عن طريق‬
‫التحوط‪.‬‬
‫‪ -‬ا�س��تحقاقات املوظف�ين واملخ��زون ‪ :‬املعاي�ير الدولي��ة‬
‫للتقاري��ر املالي��ة ميثل املعاجل��ة اجلديدة خلي��ارات املخزون‬
‫والتغ�يرات الت��ي ح�ص��لت وفق��ا للتقارير املالي��ة الدولية‬
‫ونحت��اج هن��ا اىل ادارة يف ق�س��م املالية وامل��وارد الب�رشية‬
‫تكون حذرة يف ان�شطتها للو�صول اىل التطبيق الفعال ‪.‬‬
‫القائم��ة تط��ول فم�ش��اكل القيم��ة العادل��ة ‪ ،‬واالعرتاف‬
‫باالي��رادات ‪ ،‬ا�س��تعرا�ض االنخفا���ض يف قيم��ة القيمة ‪،‬‬
‫ال�رضائب امل�ؤجلة ‪ ،‬التدفقات النقدية ‪ ،‬االف�ص��اح‪ ،‬ترتيب‬
‫االقرتا���ض ‪ ،‬واملواثيق امل�رصفية هي م�ش��اكل اخرى حادة‬
‫علينا مواجهتها ‪.‬‬
‫ان الفريق اال�ست�ش��اري الذي �سيدعم ال�رشكة للتحول اىل‬
‫املعايري املحا�س��بية الدولية عليه ادراك انه ي�ض��ع م�س�ؤولية‬
‫كبرية عل��ى عات��ق ادارة ال�رشكة لتكون قادرة للتوا�ص��ل‬
‫ب�شكل فعال مع ال�سوق يف اللغة التجارية اجلديدة وحتديد‬
‫ماهية املوارد والوقت الزمني الذي �ستحتاجه كل من ‪:‬‬
‫‪ -‬فهم الق�ضايا الرئي�سية وتاثرياتها املحتملة‪.‬‬
‫‪ -‬خطة العمل و ا�سناد امل�س�ؤوليات و ادارة امل�شاكل‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫االمر مل يعد مطلوبا فقط من قبل امل�س��تثمرين وامنا اي�ضا‬
‫م��ن قبل االط��راف االخرى مث��ل املوظف�ين واملوردين‬
‫والعمالء واملقر�ض�ين واملنظمات غري احلكومية ا�ض��افة‬
‫اىل ج��ودة اتخاذ القرار من االدارة العليا التي �س��تزداد‬
‫اعتمادا على تطبيق املعايري املحا�سبية الدولية ‪.‬‬
‫ق�ضايا التحول اىل املعايري الدولية ‪ ....‬هل هي �صعبة ؟؟‬
‫ان عملية التحول اىل املعايري املحا�سبية الدولية هو اكرب‬
‫بكث�ير من جم��رد تغيري يف القواعد املحا�س��بية ‪ ،‬هو االداء‬
‫اجلدي��د ( هي قواعد حما�س��بية مقبولة قب��وال عاما جديدة‬
‫) وحتت��اج ان ت�ؤخذ عل��ى حممل اجلد م��ن جميع اطراف‬
‫ال�رشكة النه �س��يتم تغيري طريقة عمل اال�ش��خا�ص وممكن‬
‫ان تطلب حتوالت حا�سمة يف االدارة اال�سرتاتيجية ‪.‬‬
‫ان ت�س��جيل املعام�لات املالية مبوجب املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة يبدوا خمتلفا اذ انه يعتمد قواعد حما�س��بية مقبولة‬
‫قبوال عاما جدي��دة ‪ ،‬اكرب التحدي��ات او التغيريات التي‬
‫حتتاج اىل فه��م عميق عند التحول اىل املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة م��ن �ض��من االدوات املالية ‪ ،‬مناف��ع املوظفني ‪،‬‬
‫اال�ص��ول غري امللو�سة ‪ .....‬ان التحول اىل تطبيق املعايري‬
‫املحا�س��بية الدولي��ة ي�ؤث��ر يف العديد من املج��االت على‬
‫�سبيل املثال ‪:‬‬
‫‪ -‬ج��دوى املنتج ‪ :‬لي�س على املدير امل��ايل فقط ان يكون‬
‫ملم��ا باملعايري املحا�س��بية الدولية ‪ ،‬على �س��بيل املثال فان‬
‫��شركات اخلدمات املالية يج��ب ان يدركوا ان متطلبات‬
‫التقاري��ر املالي��ة الدولية ميكن ان تك�ش��ف القيمة العادلة‬
‫ع��ن التقلب يف بع�ض املنتجات وتعر�ض ثقة امل�س��تثمرين‬
‫للخطر‪.‬‬
‫‪ -‬الدي��ون مقابل حقوق امل�س��اهمني ‪ :‬املعايري املحا�س��بية‬
‫الدولي��ة لديه��ا القواع��د املعق��دة الت��ي حتك��م الدي��ون‬
‫واال�سهم وهذه القواعد ميكن ان ت�ؤدي اىل ت�صنيف نوع‬
‫‪306‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫بني املعايري املحا�س��بية الدولية والنظام املحا�س��بي املوحد‬
‫للم�ص��ارف و��شركات التامني يف الع��راق وكيفية تنظيم‬
‫ه��ذه االختالف��ات ‪ .‬كذلك يج��ب اجن��از التغيريات يف‬
‫النظم االلكرتونية التي ت�س��يطر على ح�س��ابات امل�ؤ�س�سة‬
‫املالية واعادة التبويب واعادة التقييم ‪.‬‬
‫ان ه��ذا التحول اىل التقري��ر املايل االويل وفق��ا للمعايري‬
‫الدولية ‪ ،‬كاول ك�ش��وفات مالية �شاملة للمعايري الدولية‬
‫للتقاري��ر املالي��ة الت��ي يتم اعداده��ا ( لك��ن ال يبلغ عنها‬
‫خارجيا ) ‪ ،‬ذلك ان العمل ميكن ان يتم تقييمه يف �س��ياق‬
‫تطبيق املعايري الدولية للتقارير املالية خالل ال�سنة املالية‪.‬‬
‫‪ - 3‬التنفيذ ‪ :‬هذه املرحلة متكن االعمال لتنفيذ التغيري‬
‫بطريق��ة �سل�س��ة باالنتق��ال اىل طريق��ة العم��ل اجلدي��دة‬
‫و�ش��جرة احل�س��ابات اجلدي��دة با�س��تخدام لغ��ة التقارير‬
‫املعايري الدولية للتقارير املالية ب�سال�س��ة وهدوء اىل نهاية‬
‫ال�سنة املالية وا�صدار اول معايري دولية للتقارير املالية ‪.‬‬
‫ال ب��د م��ن اال�ش��ارة اىل ان كل �رشكة لديه��ا احتياجاتها‬
‫وثقافتها اخلا�ص��ة وبع�ض ال�رشكات قد ال حتتاج للم�ض��ي‬
‫خ�لال كل مراحل امل��شروع ومدة كل مرحل��ة يف اطار‬
‫العملية والتي �س��تختلف من �رشكة اىل اخرى ‪ .‬ان عملية‬
‫االنتقال اىل املعايري الدولية للتقارير املالية م�صممة ملعاجلة‬
‫جميع الق�ض��ايا املختلف��ة لكل �رشكة حتت��اج االخذ بنظر‬
‫االعتب��ار النظر يف اجراء التغيري وهي منا�س��بة لل�رشكات‬
‫الكبرية وال�صغرية يف كل بلد و�صناعة ‪. 4‬‬
‫ان هذا التغيري مبراحله الثالثة والذي يجب ان يتم خطوة‬
‫بخطوة من املرجح ان يتم من خالل ‪ 3‬تيارات تعمل يف‬
‫وقت واحد وهي كالتايل ‪:‬‬
‫‪ - 1‬تغيري االرقام ‪ :‬يتناول هذا التيار الق�ضايا املحا�سبية‬
‫واملالية من خالل متكني االدارة‬
‫‪ 4‬املوقع االلكرتوين للهيئة ال�سعودية للمحا�سبني القانونيني ( دليل‬
‫التحول اىل املعايري املحا�سبية الدولية )‬
‫‪307‬‬
‫‪ -‬تدريب جمموعة وا�س��عة من النا���س يف النظم اجلديدة‬
‫واالثار العملية للمعايري الدولية للتقارير املالية العمالهم‬
‫اليومية‪.‬‬
‫‪ -‬اع��ادة تنظيم نظم املعلومات واالج��راءات مع املعايري‬
‫الدولية للتقارير املالية‬
‫‪ -‬و�ض��ع ا�س�تراتيجيات لالت�ص��االت الع��داد ال�س��وق‬
‫وا�صحاب امل�ص��لحة للتاثري املحتمل على مقايي�س االداء‬
‫الرئي�سية‬
‫‪ -‬النظ��ر يف تاثريه��ا عل��ى البيان��ات الغرا���ض ال�رضيبة‬
‫العراقية واثار ذلك على �سعر حتويل العمالت االجنبية‪.‬‬
‫‪ -‬توفري بيانات مالية وفقا للمعايري الدولية للتقارير املالية‬
‫يعطي �صورة ايجابية‪.‬‬
‫ثالثا ‪ :‬االنتقال اىل املعايري الدولية للتقارير املالية‬
‫‪ - 1‬اع��داد الدرا�س��ة االولي��ة ‪ :‬ه��ذه اخلط��وة االوىل‬
‫واحلكيم��ة الت��ي عل��ى ال�رشكة القي��ام بها للو�ص��ول اىل‬
‫هدفني مهمني ‪:‬‬
‫‪ -‬ت�ش��خي�ص ال�سيا�سات واملعايري املحا�س��بية امل�ستخدمة‬
‫العط��اء م�س��توى عال م��ن التفاه��م حول تاث�ير املعايري‬
‫الدولي��ة للتقاري��ر املالية عل��ى االرق��ام املالية الرئي�س��ية‬
‫والن�سب وت�سليط ال�ضوء على النقاط الرئي�سية يف ق�ضايا‬
‫املحا�سبة ‪ ،‬والتهيا الي مفاجات حمتملة ‪.‬‬
‫‪ -‬تو�صي بامل�ضي قدما ‪ ،‬مع الرتكيز على الق�ضايا التنفيذية‬
‫مثل املوارد وادارة امل�ش��اريع ‪ .‬هذا مينح ال�رشكات فر�ص‬
‫ل�ص��نع قرار وا�ض��ح حول اخلط��وات الواج��ب اتباعها‬
‫للتحول اىل تطبيق املعايري الدولية للتقارير املالية ‪.‬‬
‫‪ - 2‬التحول االويل‪ :‬ان�ش��اء امل�رشوع ‪ ،‬حيث يتم ذلك‬
‫با�س��تمرارية االعم��ال التجارية على نح��و فعال وبدون‬
‫اي تاث�ير ‪ .‬حي��ث يتم يف هذه املرحلة حتديد ال�سيا�س��ات‬
‫واملباديء املحا�سبية التي �سيتم التحول اليها واالختالفات‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫• تنفي��ذ ادخال تدريجي لنظم جديدة للتاكد ان جميع‬
‫املوظف�ين جمهزين جتهيزا كام�لا للم�س���ؤوليات اجلديدة‬
‫‪ ...‬وهك��ذا ميك��ن للعم��ل ان ينطل��ق ب�سال�س��ة يف كل‬
‫مرحلة ‪.‬‬
‫قيمة التقارير وفقا للمعايري الدولية للتقارير املالية ‪:‬‬
‫ان العديد من امل�ؤ�س�سات ان تبني املعايري الدولية للتقارير‬
‫املالية ه��ي جمرد واحدة م��ن العديد من تغي�يرات تقارير‬
‫ال��شركات التي �س�نراها يف ال�س��نوات القليل��ة املقبلة ‪،‬‬
‫ان التطبي��ق للمعايري الدولي��ة للتقارير املالية �س��تعني ان‬
‫ال�رشك��ة �س��تحتاج اىل ادارة االث��ر املحتمل على �ص��ايف‬
‫املوجودات واالرب��اح و�ض��مان االداء الدقيق واملحدد‬
‫لن�شاط امل�ؤ�س�سة ‪.‬‬
‫اىل جانب الطلب املتزايد من ا�ص��حاب امل�صالح من اجل‬
‫ال�ش��فافية والتنا�س��ق وقابلية املقارنة ب�ين املعلومات فان‬
‫عل��ى ادارة ال�رشكة معرف��ة اذا ما كانوا يقدمون �ص��ورة‬
‫كاملة ودقيقة لل�س��وق ‪ .‬وت�شجيع ال�رشكات على انتاج‬
‫التقاري��ر املالية وغري املالية وفقا للمعايري الدولية للتقارير‬
‫املالي��ة وتطوي��ر الربامج الت�ش��غيلية لال�س��تجابة اىل هذه‬
‫التطورات ‪.‬‬
‫نقاط مهمة على امل�ؤ�س�سة ان تاخذها بنظر االعتبار ؟؟؟‬
‫���س ‪ :‬مل��اذا يت��م التحول م��ن النظ��ام املحا�س��بي املوحد‬
‫العراق��ي اىل املعاي�ير املحا�س��بية الدولي��ة ؟؟ ان خمرجات‬
‫النظام املحا�س��بي املوحد كافية لاليفاء مبتطلبات ال�سوق‬
‫العراقية وال حاجة اىل هذا االنتقال ؟؟‬
‫ج ‪ :‬ان النظام املحا�سبي املوحد هو لي�س منتج وطني وامنا‬
‫نتيجة تطورات حما�س��بية يف وقت �ص��دوره لت�صل بنا اىل‬
‫ا�س��تخدام هذا النظام ‪ ،‬ان املعايري الدولية للتقارير املالية‬
‫هي لي�س��ت نظام بديل وامنا نظام مكمل ومطور لالنظمة‬
‫املحا�س��بية املوجودة وبالتايل هي موا�ص��لة م�س�يرة تطور‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫• حتدي��د االختالف��ات الرئي�س��ية بني املعاي�ير الدولية‬
‫للتقاري��ر املالي��ة مقارن��ة بالنظ��ام املحا�س��بي املوحد يف‬
‫العراق ‪.‬‬
‫• حتدي��د احلاج��ة اىل اجراءات تعديالت واف�ص��احات‬
‫ا�ضافية وتقدمي تف�سري منا�سب لها‬
‫• تعدي��ل او انتاج �سيا�س��ات وادلة حما�س��بية جديدة ‪،‬‬
‫واعداد الك�ش��وف املالي��ة االوىل وفقا للمعاي�ير الدولية‬
‫للتقارير املالية ‪.‬‬
‫• النظ��ر يف الكيفي��ة الت��ي ميك��ن ان ت�ؤثر عل��ى قابلية‬
‫بع���ض املنتجات واخلدمات وعم��ا اذا كان اداء االعمال‬
‫املذك��ورة يتغري ‪ ،‬وبالتايل متكن مدي��ري االعمال النخاذ‬
‫االجراءات املنا�سبة ‪.‬‬
‫‪ - 2‬تغيري اال�ش��خا�ص والعمليات ‪ :‬يتناول هذا التيار‬
‫التغي�يرات التنظيمية وال�س��لوكية واالجرائية من خالل‬
‫متكني االدارة ‪:‬‬
‫• النظر اىل االثار املرتتبة على التغيري اىل املعايري الدولية‬
‫للتقارير املالية حلوكمة وهيكلة ال�رشكات ‪.‬‬
‫• تق��دمي نق��ل املعرف��ة عل��ى امل�س��تويني التنفي��ذي‬
‫والت�شغيلي‬
‫• تغي�ير العمليات واجراءات تقدمي التقارير واالعمال‬
‫التجاري��ة عند ال�رضورة لتحقيق الطريقة اجلديدة الالزمة‬
‫للعمل‬
‫‪ - 3‬تغي�ير نظم املعلومات ‪ :‬يتن��اول هذا التيار احلاجة‬
‫اىل تغي�ير او ا�س��تبدال او تعدي��ل االنظم��ة االلكرتوني��ة‬
‫القائمة من خالل متكني االدارة ‪:‬‬
‫• حتديد الثغرات يف البيانات احلالية واوجه الق�صور‬
‫• و�ض��ع ا�س�تراتيجية نظ��م مف�ص��لة لدع��م العمليات‬
‫واجراءات جديدة وبالت��ايل تكون على معرفة تامة بهذه‬
‫االجراءات‪.‬‬
‫‪308‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫الكف��اءات امل�ؤهل��ة للقيام به��ذا الدور ومم��ا يزيد اهمية‬
‫التدريب ان تطبيق املعايري املحا�س��بية الدولية لي�س عملية‬
‫ميكانيكي��ة بل وانه��ا تعتمد كث�يرا على فه��م متطلبات‬
‫املعايري وترابطها يف بيئة االعمال ‪.‬‬
‫لقد وردت كلم��ة ‪ Judgment‬وتعن��ي االجتهاد او‬
‫ا�ص��دار االحكام ( اكرث من ‪ 75‬مره ) يف املعايري الدولية‬
‫ووردت كلم��ة ‪ Best Estimate‬وتعن��ي اف�ض��ل‬
‫تقدي��ر ( اك�ثر م��ن ‪ 25‬م��رة ) ووردت كلم��ة ‪Most‬‬
‫‪ Likely‬وتعني االكرث ترجيحا ( اكرث من ‪ 20‬مره ) ‪.‬‬
‫وهو ما يتطلب ممن يطبق املعايري املحا�س��بية الدولية فهما‬
‫معمقا ل��كل من بيئة املن�ش���أة ومتطلب��ات املعايري الدولية‬
‫للتقاري��ر املالية وم��ن ثم املعلومات الالزم��ة لتطبيق تلك‬
‫املتطلبات‪.6‬‬
‫ان معظم متطلب��ات املعايري تتطلب تدخ�لا ب�رشيا ولي�س‬
‫عم�لا اليا ‪ ،‬مثال لتطبيق املعيار املحا�س��بي رقم ‪ 32‬يجب‬
‫التفريق بني ت�ص��نيف معاملة معينة على انها �ضمن حقوق‬
‫امللكي��ة او االلتزام��ات ‪ .‬ام��ا معيار رقم ‪ 9‬حول ف�ص��ل‬
‫امل�ش��تقات املالية امل�ض��منة يف االدوات املالية ‪ ،‬معيار ‪36‬‬
‫حتدي��د الهب��وط يف قيمة اال�ص��ول املتداول��ة ‪ ،‬معيار رقم‬
‫‪ 16‬اهمية حتديد االج��زاء املمهمة للعقارات واالالت‬
‫واملع��دات بهدف حتديد العمر االنتاج��ي والقيمة املتبقية‬
‫ومن ثم االندثار ال�س��نوي ‪ ....‬كل هذه امثلة ب�س��يطة ؟؟‬
‫بدون التدريب والتاهيل الكايف للموظفني او احل�ص��ول‬
‫عل��ى كف��اءات وظيفية جدي��دة فلن يتحق��ق الهدف يف‬
‫التحول اىل املعايري املحا�س��بية الدولية النه بعد مرور عدة‬
‫�سنوات من عدم التعديل �س��يكون القارق متاما كالفارق‬
‫بني النظام املحا�س��بي العراقي احلايل وحماولتنا االن تطبيق‬
‫املعايري الدولية للتقارير املالية ‪.‬‬
‫�س ‪ :‬ما هي ال�ش��هادات املهنية او التدريب الكايف الذي‬
‫‪ 6‬نف�س امل�صدر ال�سابق‬
‫‪309‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫لالنظم��ة املحا�س��بية القدمية ‪ ،‬بالتاكيد انه��ا لي�س احالل‬
‫نظام حما�س��بي مكان نظام حما�س��بي اخر ب�ص��ورة كاملة ‪.‬‬
‫ن�ش�ير هنا اىل ان هناك يف العراق جمل�س املعايري املحا�سبية‬
‫والرقابي��ة الذي ي�ص��در معايري حما�س��بية مكملة ومطورة‬
‫للنظام املحا�س��بي املوحد وبالتايل فان االنتقال اىل تطبيق‬
‫املعايري املحا�س��بية الدولية ه��ي اكمال لعملية تطور مهني‬
‫حما�س��بي بدات بتطبيق النظ��ام املحا�س��بي املوحد مقارنة‬
‫باالنظم��ة ال�س��ابقة ل��ه والحق��ا تا�س��ي�س جمل���س املعايري‬
‫املحا�س��بية والرقابية والحقا اىل اعتماد املعايري املحا�سبية‬
‫الدولية ال�صادرة من االحتاد الدويل للمحا�سبني ‪.‬‬
‫�س‪� :‬س��تقوم امل�ؤ�س�سة بالتعاقد مع ا�ست�شاري للقيام مبهمة‬
‫عملي��ة التح��ول اىل املعاي��ر الدولية للتقاري��ر املالية واي‬
‫تطورات �ستح�ص��ل يف امل�ستقبل على هذه املعايري‪ ،‬بالتايل‬
‫ال حاج��ة يل ان اق��وم بتدري��ب املوظف�ين الن امل�ست�ش��ار‬
‫اخلارجي موجود ‪ 5‬؟؟‬
‫ج‪ :‬ان التعاق��د م��ع م�ست�ش��ار خارجي ه��و بالتاكيد امر‬
‫مهم و��ضروري للتقدم اىل االمام يف هذا املجال ‪ ،‬ولكن‬
‫مهما كان��ت ق��درات وامكاني��ات امل�ست�ش��ار اخلارجي‬
‫�س��واء كان �ش��خ�ص او م�ؤ�س�س��ة فان عمله يف الغالب ال‬
‫يتع��دى التجديد والتعديالت ب�ش��كل ع��ام ‪ ،‬وقد ال يتم‬
‫الرتكيز يف حاجات املن�ش��اة التف�ص��يلية وحتى لو مت ذلك‬
‫ف��ان امل�ست�ش��ار اخلارجي ل��ن يكون لدي��ه الوقت الكايف‬
‫لتعديل ال�سيا�سات واالجراءات وتطبيق التعديالت التي‬
‫تظهر كل �س��نة ‪ .‬اذن اخلطوة ال�صحيحة هي يف التدريب‬
‫امل�س��تمر والوا�س��ع واحل�ص��ول عل��ى موظف�ين م�ؤهلني‬
‫للتعامل مع املعايري املحا�سبية الدولية بكفاءة قبل التحول‬
‫واثن��اء التحول ومرحلة ما بعد التحول‪ ....‬هذا االمر ال‬
‫يتم اال بالتدريب املكثف للموظفني احلاليني وا�س��تقطاب‬
‫‪ 5‬املوقع االلكرتوين للهيئة ال�سعودية للمحا�سبني القانونيني ( دليل‬
‫التحول اىل املعايري املحا�سبية الدولية )‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫ان ال�ش��هادات ه��ذه متن��ح ق��درا عالي��ا م��ن املعرف��ة يف‬
‫اخت�صا�ص��ا املعايري املحا�س��بية الدولية كذل��ك يف املعايري‬
‫املحا�سبية اخلا�صة بامل�ؤ�س�سات املالية اال�سالمية‪.‬‬
‫�س‪ :‬ان عملية التح��ول اىل املعايري الدولية للتقارير املالية‬
‫حتتاج اىل خرباء يف املعايري الدولية للتقارير املالية فقط ؟‬
‫ج‪ :‬هذا االمر غري �صحيح ‪ ،‬امل�ؤ�س�سة التي ترغب بالتحول‬
‫اىل املعايري الدولية للتقارير املالية عليها اي�ض��ا ا�ستقطاب‬
‫امل��وارد الب�رشي��ة امل�ؤهلة مهنيا ب�ص��ورة عالي��ة مثل حملة‬
‫�ش��هادات املحا�س��ب القانوين و�ش��هادة املدقق الداخلي‬
‫املعتمد و�ش��هادة املحا�س��ب اال�س�لامي املعتمد و�شهادة‬
‫املدقق ال�رشعي والتي ت�صدر من م�ؤ�س�سات مهنية مرموقة‬
‫وه��ي متوف��رة باللغة العربي��ة ومتاحة يف الع��راق ‪ ،‬هذه‬
‫ال�ش��هادات املهنية باكملها �سوف ت�ساعد ت�ساعد بالدفع‬
‫اىل االم��ام بالتطبي��ق اجليد للمعاي�ير املحا�س��بية الدولية‬
‫واي�ض��ا بتطوي��ر النظم املالي��ة امل�رصفي��ة للم�رصف ككل‬
‫‪ ......‬ان االملام اجليد باملعارف املحا�سبية واملالية احلديثة‬
‫هو مفتاح التطور الي م�ؤ�س�سة يف العامل ‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫م��ن املمكن ان نح�ص��ل علي��ه يف العراق لتغطي��ة عملية‬
‫التطور هذه ؟؟‬
‫هناك م�ؤ�س�س��تان يف الوطن العربي تقوم مبنح �ش��هادات‬
‫خب�ير يف املعاي�ير الدولية للتقارير املالي��ة‪ IFRS‬االوىل‬
‫هي املحمع العربي للمحا�س��بني القانونيني الذي تا�س���س‬
‫يف لن��دن وميار���س اعماله يف املنطقة العربي��ة من االردن‬
‫‪ ....‬هذه ال�ش��هادة متوفرة من حيث املركز االمتحاين او‬
‫التدريب ما قبل االمتحان واملركز االمتحاين يف العراق ‪.‬‬
‫املنظمة الثانية فهي الهيئة ال�سعودية للمحا�سبني القانونيني‬
‫وهي غري متاحة خارج حدود اململكة العربية ال�سعودية‪،‬‬
‫يف ما يخ�ص امل�ص��ارف اال�سالمية من �ش��هادة املحا�سب‬
‫اال�سالمي املعتمد ال�صادرة من هيئة املحا�سبية واملراجعني‬
‫للم�ؤ�س�س��ات املالية اال�سالمية التي تا�س�ست يف البحرين‬
‫كذلك �شهادة املحا�سب امل�رصيف اال�سالمي ال�صادرة من‬
‫املجل���س العام للبنوك وامل�ؤ�س�س��ات املالية اال�س�لامية –‬
‫البحري��ن ‪ ،‬متاح��ة يف العراق �س��واء كان تدريب ما قبل‬
‫االمتحان او كمركز امتحاين ‪.‬‬
‫‪310‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�صادر ‪:‬‬
‫‪ -‬النظام املحا�سبي املوحد للم�صارقف و�رشكات التامني‪ -‬بغداد �سنة ‪1992‬‬
‫‪ -‬معايري املحا�س��بة واملراجعة واحلوكمة واالخالقيات – هيئة املحا�س��بة واملراجعة للم�ؤ�س�سات املالية اال�سالمية –‬
‫البحرين ‪2015‬‬
‫‪ -‬املعاي�ير الدولي��ة العداد التقارير املالية – ترجمة املجمع الدويل العربي للمحا�س��بني القانونيني ل�س��نة ‪– 2015‬‬
‫االردن‬
‫‪ -‬دليل التحول اىل املعايري املحا�سبية الدولية – الهيئة ال�سعودية للمحا�سبني القانونيني �سنة ‪ – 2016‬ال�سعودية‬
‫‪ -‬قانون امل�ص��ارف اال�سالمية يف العراق رقم ‪ 43‬ل�س��نة ‪ 2015‬املن�شور يف جريدة الوقائع العراقية املرقم ‪4390‬‬
‫يف ‪. 2015/12/7‬‬
‫‪ -‬مقدمة عن املعايري املحا�سبية الدولية ‪ ،‬مامون حمدان‪� ،‬سوريا – دم�شق �سنة ‪.2012‬‬

‫‪311‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫احملاسب القانوني معتز كاظم حنش املالكي‬
‫احملاسب القانوني حلمي محزة عباس االسدي‬
‫موضوع البحث‬
‫مدى توافق تطبيقات اإلفصاح مع متطلبات املعيار احملاسيب الدولي‬
‫رقم (‪ )1‬يف الشركة العامة للصناعات البرتوكيمياوية العراقية‬
‫(حبث تطبيقي )‬
‫‪The extent to which disclosure applications comply with the requirements‬‬
‫‪of IAS (1) in the State Company for Petrochemical Industries of Iraq‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪312‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم‪ :‬معتز كاظم حن�ش املالكي‬
‫املواليد‪1980 :‬م‪.‬‬
‫عنوان ال�سكن‪ :‬الب�رصة‪ /‬حي اخلليج العربي الأوىل‪.‬‬
‫الت�أهيل العلمي‪ :‬حما�سب قانوين‪.‬‬
‫اللقب العلمي‪ /‬مدر�س م�ساعد‪.‬‬
‫عنوان العمل‪ :‬مديرية تربية حمافظة الب�رصة‪.‬‬

‫الدورات العلمية‪ :‬ح�صلت على �شهادة((‪ ICDL‬قيادة احلا�سوب‪.‬‬

‫‪ - 1‬دورة برنامج الرواتب االلكرتوين يف ق�سم احلا�سوب التابع للمديرية‪.‬‬
‫‪ - 2‬دورة املحا�سبة والتدقيق يف ق�سم التدقيق التابع للمديرية‪.‬‬
‫‪ - 3‬دورة برنامج‪ Excel‬يف مركز احلا�سبة االلكرتونية‪.‬‬

‫‪313‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم‪ :‬حلمي حمزة عبا�س اال�سدي‬
‫املواليد‪1979 :‬م‪.‬‬
‫عنوان ال�سكن‪ :‬الب�رصة‪ /‬حي الأطباء‪.‬‬
‫الت�أهيل العلمي واملهني‪ :‬حما�سب قانوين‪.‬‬
‫اللقب العلمي‪ /‬مدر�س م�ساعد‪.‬‬

‫عنوان العمل‪ :‬جامعة الب�رصة‪/‬كلية الرتبية البدنية وعلوم الريا�ضة‪.‬‬

‫الدورات العلمية‪ :‬ح�صلت على �شهادة احلا�سوب الدولية (‪.)IC3‬باال�ضافة اىل‬
‫‪ - 1‬دورة اعداد احل�سابات اخلتامية يف وزارة التخطيط ‪ /‬بغداد‬
‫‪ - 2‬دورات يف املحا�سبة والتدقيق يف مركز التعليم امل�ستمر ‪ /‬جامعة الب�رصة‬
‫‪ - 3‬دورة برنامج �أالك�س�س يف مركز احلا�سبة االليكرتونية ‪/‬جامعة الب�رصة‬
‫‪ - 4‬دورة �صيانة احلا�سبات يف كلية الهند�سة ‪ /‬جامعة الب�رصة‬
‫‪ - 5‬دورة التحليل املايل يف مركز التعليم �أمل�ستمر جامعة بغداد‬
‫‪ - 6‬دورة برنامج االك�سل يف مركز احلا�سبة االليكرتونية ‪/‬جامعة ال�رصة‬
‫‪ - 7‬دورة ال�ش�ؤون االدارية يف مركز التعليم امل�ستمر ‪ /‬جامعة الب�رصة‬
‫‪ - 8‬دورة �أالر�شفة االليكرتونية يف مركز التعليم امل�ستمر ‪ /‬جامعة الب�رصة‬

‫معلومات �أخرى ‪-:‬‬

‫مت قبويل يف �س��نة ‪ 1997‬يف كلية االدارة واالقت�ص��اد ‪ /‬ق�س��م املحا�س��بة وتخرجت منها �سنة‬
‫‪ 2002‬وتعينت يف كلية الرتبية الريا�ضية بعنوان حما�سب ويف �سنة ‪ 2010‬مت قبويل يف املعهد‬
‫العرب��ي للمحا�س��بني القانوني�ين وتخرج��ت منه �س��نة ‪ 2016‬ويف �س��نة ‪ 2017‬مت قبويل يف‬
‫اجلمعية العراقية للمحا�سبني القانونيني‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪314‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�ستخل�ص‬

‫هدف البحث معرفة مدى توافق وتطبيق ال�رشكة احلكومية ( ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتو كيمياوية يف حمافظة‬
‫الب�رصة) يف االلتزام مبتطلبات الإف�صاح وفق املعيار املحا�سبي الدويل(‪)1‬لإعداد التقارير املالية ب�ش�أن البيانات املالية‬
‫وال�سيا�سات املحا�سبية يف نهاية كل �سنة مالية ومدى اهتمام امل�ؤ�س�سات احلكومية بامل�س�ؤولية يف االلتزام ومدى‬
‫التقيد بالإف�صاح املحا�سبي يف القوائم املالية والتعرف على اثر االلتزام بالقواعد واملعايري املحا�سبية الدولية‪ ,‬وقد‬
‫مت اختبار الفر�ضيات من خالل حتليل البيانات الفعلية وتبني من نتائج البحث التزام وتطبيق ال�رشكة احلكومية عينة‬
‫البحث ب�إعداد قوائمها املالية وكانت ن�سب االلتزام ب�شكل تام جزئي هي(‪.)%59‬‬
‫من التو�صيات التي �أو�صى بها الباحثان هو �رضورة تطبيق ال�رشكة العامة للمعيار الدويل �أعاله وذلك ب�إعداد‬
‫القوائم املالية ب�شكل كامل والتي ت�شمل ‪ ،‬قائمة التدفقات النقدية‪ ،‬والإي�ضاحات املتممة للبيانات املالية ‪،‬كما �أو�صى‬
‫ب�رضورة التزام ال�رشكة مبتطلبات الإف�صاح الواردة باملعيار املحا�سبي الدويل رقم(‪ )1‬عند �إعداد القوائم املالية حيث‬
‫ت�ساهم هذه الإف�صاحات يف زيادة واكتمال حمتوى املعلومات املدرجة يف القوائم املالية وبالتايل ت�ساعد م�ستخدمي‬
‫هذه القوائم على اتخاذ القرارات مثل التخطيط واملتابعة والرقابة وتقييم الأداء‪.‬‬

‫‪315‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

Abstract

The goal of the research of is to determine the compatibility of the application of

the government companies ( The General Company for petrochemical Industries
in Basrah Governorate) to complied with the requirement of disclosure in
accordance with International Accounting Standard No. (1) for the preparation
of Financial reports on Financial Statements and accounting policies at the end
of each Financial year. Compliance with accounting disclosure in Financial
Statements and identification of the effect of compliance with accounting rules
and standards, the hypotheses were tested by analyzing of actual data.
Preparation of its Financial Statements and commitment ratios were fully part is
(%59) .
Of the recommendation recommended researchers is a need for the application
of the public company standard International accounting above by numbers the
financial statements fully which includes a list and cash flows and the explanatory
notes . In the preparation of the financial disclosure completeness where these
disclosure contribute to the increase and complement financial statements, As
recommended company's commitment to the requirements of disclosure of the
standard International accounting number (1) when the preparation of financial
statements which contribute to this disclosure in an increase completeness of
the content of the information listed in the financial statements and thus to help
users of this lists the decision-making such as the planning and follow up and
monitoring and evaluating of performance.

‫املحا�سب القانوين‬ 316

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املقدمــة‬
‫يعترب الإف�صاح املحا�سبي يف القوائم املالية للم�ؤ�س�سة احلكومية �أداة لتو�صيل املعلومات املالية التي تعك�س �أداء ال�رشكة وتبني مركزها‬
‫املايل‪ .‬يحتاج الكثري من الإطراف اخلارجية واجلهات ذات العالقة �إىل هذه املعلومات ال�س��تخدامها يف اتخاذ القرارات االقت�ص��ادية‬
‫واملالية ‪ ،‬كما تعد القوائم املالية والإف�صاح املحا�سبي عنها الأ�سا�س التخاذ القرارات يف جميع م�ستويات االقت�صاد القومي‪ ،‬فامل�ستثمر‬
‫يحتاج �إىل تلك البيانات التخاذ قرار اال�س��تثمار‪ ،‬العاملني يحتاجون لتلك البيانات لتحديد �أرباحهم‪ ,‬كما حتتاج الدولة و�س��لطات‬
‫الأ�رشاف و�أجهزة الرقابة احلكومية �إىل البيانات املالية للقيام بوظيفة املتابعة وتقييم �أداء املن�ش���آت وامل�ؤ�س�س��ات احلكومية العاملة يف‬
‫املجتم��ع والتحق��ق من تنفيذ اخلطط والربامج املو�ض��وعة لتلك الوح��دات‪ ،‬فهي حتتاج �إىل تلك البيانات ك�أ�س��ا�س التخاذ كثري من‬
‫القرارات املهمة التي تتعلق بالتخطيط واملتابعة والرقابة وتقييم الأداء‪ .‬ولذلك ازداد اهتمام اجلهات املحا�س��بية الأكادميية واملهنية‬
‫بالإف�ص��اح عن البيانات املالية وما تت�ض��منه م��ن معلومات ميكن �أن ي�س��تخدمها العديد من الإطراف يف اتخ��اذ قراراتهم املختلفة‪.‬‬
‫فالنظام املحا�سبي املوحد املطبق يف ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية يف حمافظة الب�رصة عينة البحث ميكن �أن يوفر عددا من‬
‫املخرجات �أو القوائم املالية التي تعد الناجت النهائي لتلك امل�ؤ�س�س��ة والتي تلبي احتياجات �أطراف خمتلفة �سواء كانت هذه الأطراف‬
‫داخلية �أم خارجية ‪ ,‬فاملعلومات التي يتم الإف�ص��اح عنها يف القوائم املالية هي الأ�س��ا�س الذي يعتمده الكثري من الأطراف ف�ضال عن‬
‫�أن هذه املعلومات لها دور كبري يف حتديد قرارات املقر�ض�ين واملمولني‪ ،‬كذلك ف�إن قرارات مثل اال�س��تحواذ واالندماج ال ميكن �أن‬
‫تتخذ بغري معلومات مالية مالئمة وموثقة ‪ ,‬معتمدة على االلتزام بتطبيق متطلبات الإف�صاح املحا�سبي وفق املعايري املحا�سبية املحلية‬
‫والدولية التي �صدرت من جمل�س املعايري والقواعد املحا�سبية وجلنة املعايري املحا�سبة الدولية‪.‬‬
‫(‪)1‬‬
‫ومنذ �رسيان تطبيق هذه القواعد املحا�سبية املحلية يف العراق التي تلزم ال�رشكات وامل�ؤ�س�سات العامة واخلا�صة بالإف�صاح عن البيانات‬
‫املالية يف امل�ؤ�س�سات احلكومية ومالها من �أهمية يف القوائم املالية والت�شجيع على تطبيق املعايري املحا�سبية الدولية‪ ،‬ومن هنا جاءت فكرة‬
‫اختيار البحث احلايل لت�س��ليط ال�ض��وء على هذه املعايري املهمة التي تكت�سب �أهميتها هذه من �أهمية القطاع العام واخلا�ص الذي يخ�ضع‬
‫له��ذه املعاي�ير‪ ،‬ومدى توافق �أو مواءمة تطبيقات الإف�ص��اح احلالية يف ال�رشكة العامة لل�ص��ناعات البرتوكيمياوية يف حمافظة الب�رصة مع‬
‫�أهم متطلبات هذه املعايري املحا�سبية الدولية ومنها املعيار املحا�سبي الدويل رقم(‪)1‬لإعداد لتقارير املالية عينة التطبيق العملي للبحث‪.‬‬
‫و�سوف يتم درا�سة البحث يف املحور الأول الإطار النظري كما يف الآتي‪:‬‬
‫املبحث الأول‪ .‬منهجية البحث‪.‬‬
‫املبحث الثاين ‪ :‬مفهوم و�أنواع الإف�صاح املحا�سبي‬
‫املبحث الثالث‪ :‬مفهوم و�أنواع القوائم املالية ‪.‬‬
‫املبحث الرابع‪ :‬املعايري املحا�سبية الدولية ‪.‬‬
‫وعرج الباحثان يف املحور الثاين الإطار العملي (التطبيقي) كما يف الآتي‪:‬‬
‫املبح��ث اخلام���س‪ :‬مدى تطبيق ال��شركات احلكومية عينة البح��ث متطلبات املعيار املحا�س��بي الدويل رقم(‪ )1‬املبحث ال�س��اد�س‪:‬‬
‫اال�ستنتاجات والتو�صيات ‪.‬‬
‫و�أخريا املراجع وامل�صادر التي اعتمده عليها الباحثان يف كتابتهما للبحث‪.‬‬

‫‪317‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫الت��زام وتطبي��ق ال��شركات احلكومية يف القط��اع العام‬
‫مبتطلبات الإف�ص��اح ح�س��ب املعايري املحا�س��بية الدولية‬
‫ب�ش���أن الإف�ص��اح عن املعلومات املتعلقة بالبيانات املالية‬
‫وال�سيا�سات املحا�سبية ‪.‬‬
‫ثانياً‪�.‬أه��داف البح��ث‪ :‬تهدف هذه الدرا�س��ة والبحث‬
‫ب�ش��كل رئي�س��ي �إىل التحقق م��ن مدى تطبي��ق و التزام‬
‫ال��شركات يف القطاع العام يف الع��راق ب�إعداد قوائمها‬
‫املالي��ة والبيانات املالية وفقاً للمعايري املحا�س��بية الدولية‬
‫ملا له �أثار اقت�ص��ادية ومالية عل��ى ال�رشكة واحلفاظ على‬
‫املال العام‪.‬‬
‫ثالثاً‪.‬م�شكلة البحث‪� :‬أن ال�رشكات احلكومية يف القطاع‬
‫العام تعي�ش و�س��ط بيئة متعددة الأطراف‪� ،‬س��واء كانت‬
‫هذه الأطراف داخلية �أو خارجية‪ ،‬ويهم هذه الأطراف‬
‫احل�ص��ول عل��ى املعلوم��ات املفيدة عن ه��ذه ال�رشكات‬
‫�إذ ت�س��اعدهم على اتخاذ الق��رارات املتعلقة بالتخطيط‬
‫واملتابع��ة وتقييم الأداء لل�رشكة‪.‬ويف �ض��وء ذلك تتمثل‬
‫م�شكلة الدرا�سة يف ال�س�ؤال الرئي�سي التايل‪:‬‬
‫(‪)3‬‬
‫ما م��دى تطبيق ال�رشكات احلكومي��ة العراقية متطلبات‬
‫املعيار املحا�س��بي الدويل رقم(‪ )1‬لإعداد التقارير املالية‬
‫ب�ش���أن الإف�ص��اح عن املعلومات املتعلقة بالقوائم املالية‬
‫وال�سيا�سات املحا�سبية ؟‬
‫رابعاً‪.‬فر�ض��ية البحث ‪ :‬لقد اعتم��د الباحث يف �إجابت ِه‬
‫على م�شكلة الدرا�سة و�أهدافها بالفر�ضيتني الآتية ‪:‬‬
‫‪ .1‬الفر�ض��ية الرئي�س��ية الأوىل‪ :‬تطب��ق ال��شركات‬
‫احلكومية يف القطاع العام يف العراق متطلبات املعيار‬
‫املحا�س��بي ال��دويل (‪ )1‬لإع��داد التقارير املالية ب�ش���أن‬
‫الإف�ص��اح ع��ن املعلوم��ات املتعلق��ة بالبيان��ات املالي��ة‬
‫وال�سيا�سات املحا�سبية‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫(‪)2‬‬
‫املحور الأول‬
‫الإطار النظري‬
‫املبحث الأول‪.‬منهجية البحث‬
‫ته��دف عملي��ة الإف�ص��اح يف القوائ��م املالي��ة �إىل تقدمي‬
‫املعلوم��ات التي ت�س��اعد امل�س��تخدمني املختلفني لها من‬
‫امل�س��تثمرين والدائن�ين وغريه��م يف اتخ��اذ القرارات‬
‫املختلف��ة مثل ق��رارات الإقرا�ض بالن�س��بة للم�ص��ارف‬
‫وقرارات التو�سع بالن�سبة لإدارات الوحدات احلكومية‬
‫واالقت�ص��ادية �إذ تع��د البيانات املالية و�أهمية الإف�ص��اح‬
‫عنها ودور اجلهات املختلفة يف �إ�ص��دار معايري وقواعد‬
‫تنظي��م عملي��ة الإف�ص��اح م��ن حي��ث ال�ش��كل وحجم‬
‫املعلومات التي ينبغي الإف�ص��اح عنه��ا ومالها من �أهمية‬
‫�رضورية للأطراف اخلارجية يف اتخاذ القرارات‪.‬‬
‫ومتثل القوائم املالية التي ت�ص��درها ال�رشكات احلكومية‬
‫يف القطاع العام م�ص��دراً مهماً للمعلومات املالية ولهذا‬
‫الغر�ض اعتمدت املنهجية الآتية للبحث‪-:‬‬
‫اوالً‪� .‬أهمي��ة البح��ث‪� :‬أن �أهمي��ة الدرا�س��ة تنُب��ع م��ن‬
‫الأهداف التي ت�س��عى لتحقيقها م��ن خالل معرفة مدى‬
‫‪318‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫باختالف م�س��تويات م�س��تخدمي املعلومات املحا�سبية‬
‫وب�س��بب هذا االختالف ف�أنه من ال�ص��عوبة مبكان تقدمي‬
‫مفهوم للإف�ص��اح ير�ض��ي جميع الإط��راف وعليه البد‬
‫م��ن �أيجاد مفه��وم عام يحقق امل�ص��الح امل�ش�تركة لهذه‬
‫الإطراف املختلفة‪.‬‬
‫ويق�ص��د بالإف�ص��اح املحا�س��بي "هو تق��دمي املعلومات‬
‫املحا�سبية من خالل القوائم املالية التي تختلف باختالف‬
‫املنفعة املن�شودة وباختالف الإطراف امل�ستفيدة ف�إنه البد‬
‫من درا�س��ة احلاج��ة �إىل املعلومات املحا�س��بية لدى تلك‬
‫الإطراف وعن عر���ض العوامل املحددة لها والتي تفيد‬
‫يف تطوير الإف�صاح املحا�سبي(املالكي‪.)6 :2017,‬‬
‫وهن��اك مفاهي��م لأه��داف الإف�ص��اح منه��ا (مفه��وم‬
‫الإف�ص��اح العام ) وبناءاً على ه��ذا املفهوم يتوجب �أخذ‬
‫كافة اهتمامات الأطراف املختلفة امل�س��تخدمة للقوائم‬
‫املالي��ة مبعنى �أن ي�ش��مل اهتمام الإف�ص��اح لي�س جماالت‬
‫امل�س��تثمرين والدائن�ين وامل�س��اهمني فح�س��ب بل ميتد‬
‫لي�شمل اجلمهور العام كذلك(‪Glauter&Unde‬‬
‫‪.)rdown,1997,540‬‬
‫ثانياً‪� .‬أنواع الإف�صاح املحا�سبي‪:‬‬
‫ميكن ت�ص��نيف الإف�ص��اح من حيث الأهمية والأهداف‬
‫�إىل مايلي(املالكي‪:)7, 6 :2017,‬‬
‫�أ‪ -‬الإف�صاح الكايف ‪:Adequate Disclosure‬‬
‫الأكرث �شيوعاً يف اال�ستخدام وي�شري �إىل احلد الأدنى من‬
‫املعلوم��ات الواج��ب الإف�ص��اح عنها والت��ي يجب �أن‬
‫تت�ض��منه القوائ��م املالية حت��ى ال تكون م�ض��للة للقارئ‬
‫عند اتخاذ القرار‪ ,‬وميكن القول �أنه ي�ش��مل حتديد احلد‬
‫الأدن��ى الواجب توف��ره م��ن املعلومات املحا�س��بية يف‬
‫القوائ��م والتقارير املالي��ة وجند �أن مفه��وم احلد الأدنى‬
‫حمدد ب�شكل دقيق يف القوانني والأنظمة ‪.‬‬
‫‪319‬‬
‫‪ .2‬الفر�ض��ية الرئي�س��ية الثانية‪ :‬هنالك تباين يف تطبيق‬
‫ال��شركات احلكومي��ة يف القط��اع الع��ام يف الع��راق‬
‫مبتطلبات املعيار املحا�س��بي الدويل (‪ )1‬لإعداد التقارير‬
‫املالية ب�ش���أن الإف�ص��اح عن املعلومات املتعلقة بالبيانات‬
‫املالية وال�سيا�سات املحا�سبية‪.‬‬
‫خام�ساً‪�.‬أ�سلوب البحث‪:‬‬
‫‪ .1‬اجلانب النظري‪� :‬سيتم اعتماد الأ�سلوب الو�صفي‬
‫يف جم��ع البيان��ات وعل��ى ما ه��و متوافر من امل�ص��ادر‬
‫والأدبي��ات العربية والأجنبية من الكت��ب والدوريات‬
‫وبحوث املعايري املحا�س��بية الدولية ومنها املعيار الدويل‬
‫رق��م (‪ )1‬لإع��داد التقارير املالية ب�ش���أن الإف�ص��اح عن‬
‫البيان��ات املالي��ة‪ ،‬ف� ً‬
‫ض�لا عم��ا ه��و متوف��ر م��ن بيانات‬
‫ومعلومات حمكمة يف املواقع االلكرتونية ‪.‬‬
‫‪ .2‬اجلان��ب العمل��ي‪� :‬أعتمد الباحثان على الو�س��ائل‬
‫التالية لإجناز اجلان��ب التطبيقي (العملي) للبحث وهي‬
‫اال�ستف�س��ار واملقابالت مع مدراء وم�س���ؤولني ال�شعب‬
‫املالية لعينة البحث ‪ ,‬واالطالع وا�ستخدام القوائم املالية‬
‫وتقارير ديوان الرقابة املالية لعينة البحث‪.‬‬
‫�ساد�ساً‪.‬حدود الدرا�سة‪:‬‬
‫‪ .1‬احلدود املكانية‪� :‬س��يتم اختيار عينة من ال�رشكات‬
‫احلكومية (ال�رشك��ة العامة لل�ص��ناعات البرتوكيمياوية‬
‫يف حمافظة الب�رصة)‪.‬‬
‫‪ .2‬احل��دود الزماني��ة‪:‬مت الرج��وع �إىل التقاري��ر املالية‬
‫للم�ؤ�س�سة عينة البحث لل�سنة املالية ( ‪. )2014‬‬
‫(‪)4‬‬
‫املبح��ث الث��اين ‪ :‬مفه��وم والأن��واع الإف�ص��اح‬
‫املحا�سبي‪.‬‬
‫�أوال‪ .‬مفهوم وتعريف الإف�صاح املحا�سبي‪:‬‬
‫متهيد‪ :‬تختلف وجهات النظر مب�س��الة مفهوم الإف�ص��اح‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫النظام املحا�سبي املطبق لدى امل�ؤ�س�سة او ال�رشكة فهناك‬
‫ع��دة �أنظمة حما�س��بية مطبق��ة يف العراق وه��ي الأنظمة‬
‫املحا�سبية للوحدات االقت�صادية وامل�ؤ�س�سات احلكومية‬
‫ومنه��ا ( النظ��ام املحا�س��بي املوح��د‪ ,‬النظام املحا�س��بي‬
‫املوحد للم�ص��ارف و�رشكات التامني‪ ,‬النظام املحا�سبي‬
‫املوحد للبلديات ‪ ,‬تعليمات النظام املحا�س��بي رقم(‪)1‬‬
‫ل�س��نة ‪.)1998‬وكذلك الأنظمة املحا�سبية للوحدات‬
‫احلكومي��ة املمول��ة مركزي��اً ومنه��ا( النظام املحا�س��بي‬
‫املركزي ‪ ,‬والنظام املحا�سبي غري املركزي)‪.‬‬
‫وعلي��ه �س��وف يتم تن��اول البحث يف الب��دء يف معرفة‬
‫القوائم املالية ب�صورة عامة وكما يلي‪:‬‬
‫�أوال‪ .‬مفهوم وتعريف القوائم املالية‪:‬‬
‫�أن مفهوم القوائم املالي��ة مرتبط مبفهوم املعلومات التي‬
‫يوفرها نظام املحا�سبة املالية التي تخدم �إدارة الوحدة �أو‬
‫ال�رشكة يف اتخاذ القرارات وتوجد عدة و�سائل لإتاحة‬
‫معلومات املحا�س��بة املالية للغري ومن �أهم هذه الو�سائل‬
‫هي القوائم املالية ‪.‬‬
‫حيث ميكن تعريف القوائم املالية "ب�أنها التي تعد وتقدم‬
‫للم�س��تخدمني اخلارجي�ين والداخليني من قب��ل العديد‬
‫م��ن امل�رشوعات حول العامل وعلى الرغم من �أن القوائم‬
‫املالية قد تبدو مت�ش��ابهة بني بلد و�آخر �إال �أن هناك فروقاً‬
‫بينهم��ا ت�س��بب فيها رمبا ظروف��اً اجتماعية واقت�ص��ادية‬
‫وقانونية خمتلفة"( املالكي‪.)7 :2017,‬‬
‫(‪)6‬‬
‫ثانياً‪� .‬أنواع القوائم املالية‪:‬‬
‫ويف �س��بيل حتقيق �أهداف �أهمية ومفهوم القوائم املالية‬
‫ف�أن هن��اك عدة �أنواع م��ن القوائم املالي��ة التي ميكن �أن‬
‫يقوم النظام املحا�س��بي ب�أعدادها والتي ميكن تق�س��يمها‬
‫�إىل نوعني �أ�سا�سيني هما(املالكي‪:)8 :2017,‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫ب‪ -‬الإف�ص��اح العادل ‪ :Fair Disclosure‬يقدم‬
‫املعلوم��ات التي تفي باحتياجات الأط��راف املعنية على‬
‫قدم امل�س��اواة ( مل�س��تخدمي القوائم )‪,‬كما مت تو�ض��يح‬
‫الإف�ص��اح العادل ب�أنه يتم بالرعاية املتوازنة الحتياجات‬
‫جميع م�ستخدمي التقارير املالية‪.‬‬
‫(‪)5‬‬
‫ج‪ -‬الإف�ص��اح الكام��ل ‪ :Full Disclosure‬وهو‬
‫ي�ش�ير �إىل مدى �ش��مولية التقارير املالية و�أهمية تغطيتها‬
‫لأية معلومات ذات �أثر حم�س��و�س عل��ى القارئ‪ ,‬وي�أتي‬
‫الرتكي��ز عل��ى ��ضرورة الإف�ص��اح الكام��ل م��ن �أهمية‬
‫القوائم املالية كم�ص��در �أ�سا�س��ي يعتمد عليه غي اتخاذ‬
‫القرارات‪.‬‬
‫ومن خالل ا�ستعرا�ض مفهوم و�أنواع الإف�صاح املحا�سبي‬
‫يرى الباحثان �أن مبد�أ الإف�ص��اح يعني �أن تكون القوائم‬
‫املالي��ة �ش��املة على كاف��ة املعلوم��ات والبيان��ات املالية‬
‫الالزمة للتعبري ال�صادق عن القوائم املالية‪.‬‬
‫املبحث الثالث‪ :‬مفهوم والأنواع القوائم املالية‪.‬‬
‫متهيد‪� :‬أن القوائم املالية تختلف ح�سب القطاع �أو الن�شاط‬
‫الذي تعمل به املو�س�س��ة �أو الوحدة و كذلك ا�ستعمال‬
‫‪320‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ج_ قائم��ة التدفق��ات النقدي��ة ‪Cash Flows‬‬
‫‪Statement‬‬
‫تعت�بر قائم��ة التدف��ق النق��دي ذا �أهمي��ة للم�س��تثمرين‬
‫والدائن�ين وت�أتي ه��ذه الأهمي��ة على اعتب��ار ان قائمة‬
‫التدف��ق النقدي ي�س��تفاد منها يف تقييم مقدار ال�س��يولة‬
‫النقدية التي �ستعود عليهم‪.‬‬
‫‪ .2‬القوائم املالية الإ�ض��افية ( امللحقة)‪ :‬وهي ت�ش��مل‬
‫كاف��ة القوائم املالي��ة الأخ��رى التي ميك��ن �إعدادها �إىل‬
‫جانب القوائم الأ�سا�س��ية اعتم��ادا �إىل درجة احلاجة لها‬
‫وهي ت�شمل‪:‬‬
‫�أ‌‪ -‬قائمة حقوق امللكية ‪Changes Equity‬‬
‫ب‌‪ -‬قائمة القيمة امل�ضافة ‪Value Added‬‬
‫(‪)7‬‬
‫ونالح��ظ مما �س��بق �أن القوائم املالية الت��ي تقدم يف نهاية‬
‫ال�س��نة املالية على �ش��كل تقارير مالية ي�ضاف لها تقرير‬
‫الإدارة والتي �س��وف ن�ستعر�ضه بال�شكل(‪ )1‬الأتــــــي‬
‫�أدناه‪:‬‬
‫‪ .1‬القوائم املالية الأ�سا�س��ية‪ :‬وهي ت�شمل جمموعة من‬
‫القوائم املالية منها‪:‬‬
‫�أ‌‪ -‬قائم��ة املرك��ز املايل او م��ا يعرف بامليزاني��ة العمومية‬
‫‪Statement Balance Sheet‬‬
‫ان العنا��صر املتعلق��ة مبا��شرة بقيا���س املرك��ز امل��ايل‬
‫(امليزاني��ة العمومي��ة) ه��ي‪ :‬الأ�ص��ول ‪،‬وااللتزام��ات‪،‬‬
‫وحق��وق امللكي��ة ‪ .‬كم��ا مت تعري��ف امليزاني��ة "ب�أنه��ا‬
‫قائمة تت�ض��من املعلومات اخلا�ص��ة بتكاليف و�أر�ص��دة‬
‫املوج��ودات يف املن�ش���أة وااللتزام��ات املرتتب��ة عليه��ا‬
‫واملتمثل��ة يف حق��وق املالك�ين وحقوق الغ�ير يف تاريخ‬
‫معني"(‪.)Kieso&Weygand,1995: 269‬‬
‫ب‌‪ -‬قائمة الدخل او قائمة نتائج الإعمال ‪Income‬‬
‫‪Statement‬‬
‫ه��ي قائم��ة تت�ض��من املعلوم��ات ع��ن م��وارد املن�ش���أة‬
‫وا�س��تخداماتها ونتيجة �أعمالها من ربح او خ�سارة بعد‬
‫مقابلة الإيرادات واملكا�س��ب بامل�صاريف واخل�سائر عن‬
‫مدة مالية معينة‪.‬‬

‫‪321‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�شكل رقم(‪ )1‬التقارير املالية يف ال�رشكات احلكومية‬

‫* ال�شكل من �إعداد الباحثان‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪322‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪ - 3‬ميك��ن توفريه��ا بتكلفة ال تتجاوز املناف��ع املت�أتية‬
‫للم�ستخدمني‪.‬‬
‫يجب على املن�ش�آت تطبيق هذا املعيار يف‪:‬‬
‫‪ - 1‬بياناته��ا املالي��ة ح�س��ب املعايري الدولي��ة لإعداد‬
‫التقارير املالية‪.‬‬
‫‪ - 2‬كل تقرير مايل مرحلي �إن وجد تعر�ض��ه مبوجب‬
‫معي��ار املحا�س��بة ال��دويل‪� " 34‬إع��داد التقاري��ر املالية‬
‫املرحلي��ة " جل��زء من الفرتة الت��ي تغطيه��ا بياناتها املالية‬
‫ح�سب املعايري الدولية لإعداد التقارير املالية‪.‬‬
‫(‪)9‬‬
‫‪ .1‬جلنة معايري املحا�سبة الدولية‪.‬‬
‫�إن البيانات املالية الأوىل للمن�ش�أة ح�سب املعايري الدولية‬
‫لإعداد التقارير املالية هي �أول بيانات مالية �سنوية تتبنى‬
‫فيها املن�ش���أة املعاي�ير الدولية لإع��داد التقارير املالية من‬
‫خالل بيان �رصيح وغري متحفظ يف تلك البيانات املالية‬
‫حول االلتزام بهذه املعايري‪.‬‬
‫وتك��ون البيانات املالية مبوج��ب املعايري الدولية لإعداد‬
‫التقاري��ر املالي��ة ه��ي �أول بيان��ات مالية للمن�ش���أة معدة‬
‫ح�سب هذه املعايري على �سبيل املثال قامت مبا يلي‪-:‬‬
‫‪ - 1‬عر�ضت احدث بيانات مالية �سابقة لها‪:‬‬
‫‌�أ‪ -‬مبوج��ب متطلب��ات وطنية غري من�س��جمة مع املعايري‬
‫الدولية لإعداد التقارير املالية يف كافة اجلوانب‪.‬‬
‫‌ب‪ -‬باالن�س��جام م��ع املعاي�ير الدولية لإع��داد التقارير‬
‫املالي��ة من جميع اجلوانب با�س��تثناء البيانات املالية التي‬
‫مل حتت��وي بياناً �رصيحاً وغري متحف��ظ يفيد التزامها بهذه‬
‫املعايري‪.‬‬
‫‌ج‪ -‬حتت��وي عل��ى بيان �رصي��ح بااللتزام ببع���ض ولي�س‬
‫جميع املعايري الدولية لإعداد التقارير املالية‪.‬‬
‫‌د‪ -‬مبوجب متطلب��ات وطنية غري من�س��جمة مع املعايري‬
‫‪323‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫(‪)8‬‬
‫املبحث الرابع‪ :‬املعايري املحا�سبية الدولية‬
‫يتطرق ه��ذا املبحث �إىل املعايري املحا�س��بية الدولية التي‬
‫لها عالقة مبو�ضوع البحث وهو املعيار املحا�سبي الدويل‬
‫رق��م (‪ )1‬لإعداد التقارير املالية ويالحظ من خالل هذه‬
‫املعايري �أن منها ما يتطابق مع القواعد املحا�سبية العراقية‬
‫املحلية عل��ى �س��بيل املثال القاع��دة املحا�س��بية املحلية‬
‫رقم(‪ )6‬ب�ش�أن الإف�صاح عن البيانات املالية وال�سيا�سات‬
‫املحا�سبية‪.‬‬
‫فق��د �أول��ت العدي��د م��ن املنظم��ات املهني��ة واجلهات‬
‫الأكادميية اهتمامها بالإف�ص��اح املحا�س��بي عن البيانات‬
‫املالي��ة وعلى ر�أ�س ه��ذه اجلهات جلنة معايري املحا�س��بة‬
‫الدولي��ة"‪ "1‬يف معياره��ا املحا�س��بي ال��دويل رق��م(‪)1‬‬
‫لإعداد التقارير املالية واخلا�ص ب�إعداد وعر�ض البيانات‬
‫املالي��ة ب�ش��كل ع��ام يف خمتل��ف الوحدات االقت�ص��ادية‬
‫ب�أ�شكالها املختلفة‪.‬‬
‫وعلي��ه ف���أن م��ن �أهم املعاي�ير الدولي��ة التي له��ا عالقة‬
‫مبو�ضوع البحث هي‪:‬‬
‫�أوال‪.‬املعيار الدويل املحا�سبي لإعداد التقارير املالية رقم‬
‫(‪)1‬‬
‫�أن الهدف من هذا املعيار هو �ض��مان �أن حتتوي القوائم‬
‫املالية للمن�ش�أة او ال�رشكة ح�سب املعايري الدولية لإعداد‬
‫القوائم املالية وتقاريره��ا املالية املرحلية جلزء من الفرتة‬
‫الت��ي تغطيها تل��ك البيانات املالية عل��ى معلومات ذات‬
‫جودة عالية وهي‪:‬‬
‫‪� - 1‬إن تكون وا�ضحة للم�ستخدمني وقابلة للمقارنة‬
‫خالل كافة الفرتات مو�ضوع العر�ض‪.‬‬
‫‪�- 2‬أن توفر نقطة بداية منا�سبة مبوجب املعايري الدولية‬
‫لإعداد التقارير املالية‪.‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫املعايري الدولية لإعداد التقارير املالية التي كانت �س��ارية‬ ‫الدولي��ة لإع��داد التقاري��ر املالي��ة �أو با�س��تخدام بع�ض‬
‫املفعول يف تواريخ �سابقة‪.‬‬ ‫املعايري املختلفة ملحا�س��بة بنود ال يوجد ب�ش�أنها متطلبات‬
‫وتنطبق الأح��كام االنتقالية ال��واردة يف املعايري الدولية‬ ‫وطنية‪.‬‬
‫لإع��داد التقاري��ر املالي��ة الأخ��رى عل��ى التغريات يف‬ ‫‌هـ‪ -‬مبوجب متطلبات وطنية مع ت�س��ويات لبع�ض املبالغ‬
‫ال�سيا�س��ات املحا�س��بية الت��ي قام��ت به��ا املن�ش���أة التي‬ ‫مببالغ حم��ددة مبوجب املعاي�ير الدولية لإع��داد التقارير‬
‫ا�س��تخدمت ب�ش��كل م�س��بق املعاي�ير الدولي��ة لإعداد‬ ‫املالية ‪.‬‬
‫التقارير املالية‪.‬‬ ‫‪� - 2‬أع��دت بيان��ات مالي��ة مبوج��ب املعاي�ير الدولية‬
‫ويالحظ م��ن خالل املعيار املحا�س��بي ال��دويل رقم(‪)1‬‬ ‫لإع��داد التقارير املالية لال�س��تخدام الداخلي فقط دون‬
‫مو�ضوع البحث �أن ال�رشكة يجب �أن تلتزم بهذه املعايري‬ ‫توفريها ملالكي املن�ش�أة �أو م�ستخدمني خارجيني‪.‬‬
‫الدولية ملا لها من دور يف تطبيق الإف�صاحات لل�رشكات‬ ‫‪� - 3‬أع��دت جمموع��ة تقاري��ر مالي��ة مبوج��ب املعايري‬
‫يف القطاع العام والبيانات والإي�ض��احات والإر�شادات‬ ‫الدولي��ة لإعداد التقارير املالي��ة لأغرا�ض التوحيد دون‬
‫له��ذه املعاي�ير الدولي��ة و�أن ع��دم الت��زام ال��شركات‬ ‫�إعداد جمموع��ة كاملة من البيان��ات املالية كما هو حمدد‬
‫بالإف�ص��اح تكون معر�ض��ة للم�س��اءلة القانونية يف حال‬ ‫يف معيار املحا�سبة الدويل ‪ 1‬عر�ض البيانات املالية"‬
‫تطبيق املعيار الدويل �أعاله يف ال�رشكة ‪.‬‬ ‫‪ 4-‬مل تعر�ض البيانات املالية عن الفرتات ال�سابقة‪.‬‬
‫وي��رى الباحثان �رضورة اخذ الفق��رات املهمة يف املعيار‬
‫املحا�س��بي ال��دويل رق��م (‪� )1‬أع�لاه والت��ي لها �ص��لة‬ ‫(‪)10‬‬
‫مبو�ض��وع البحث واخلا�ص��ة فقط بالإف�صاح عن الأمور‬ ‫ويف جم��ال االع�تراف والقيا���س فعل��ى املن�ش���أة �إعداد‬
‫العامة واخلا�ص��ة بال�رشكات احلكومي��ة يف القطاع العام‬ ‫امليزاني��ة العمومي��ة االفتتاحي��ة ح�س��ب املعي��ار الدويل‬
‫وبذل��ك �س��وف نبني ع��ن مدى تطبي��ق ال�رشك��ة العامة‬ ‫لإع��داد التقاري��ر املالية يف تاري��خ التح��ول �إىل املعايري‬
‫لل�ص��ناعات البرتوكيمياوية يف حمافظة الب�رصة متطلبات‬ ‫الدولي��ة لإعداد التقارير املالي��ة وتكون هذه مبثابة نقطة‬
‫املعيار الدويل رقم (‪ )1‬ب�ش�أن الإف�صاح عن القوائم املالية‬ ‫البداية للمحا�س��بة مبوجبها وال حتتاج املن�ش�أة �إىل عر�ض‬
‫وال�سيا�س��يات املحا�سبية لل�رشكة �أعاله من خالل مدى‬ ‫ميزانيتها العمومية االفتتاحية ح�س��ب هذا املعيار الدويل‬
‫الإف�ص��اح يف القوائم املالية واحل�س��ابات اخلتامية لل�سنة‬ ‫لإعداد التقاري��ر املالية يف بياناتها املالية الأوىل ح�س��ب‬
‫املالية (‪ )2014‬والتي �س��وف ن�ستعر�ض��ها يف اجلانب‬ ‫هذا املعيار‪.‬‬
‫التطبيقي ( العملي)‪.‬‬ ‫ويتعني على املن�ش���أة ا�س��تخدام ال�سيا�س��ات املحا�س��بية‬
‫نف�س��ها يف ميزانيتها العمومية االفتتاحية ح�س��ب املعيار‬
‫الدويل لإع��داد التقارير املالية وخ�لال جميع الفرتات‬
‫املعرو�ض��ة يف بياناتها املالية الأوىل ح�س��ب ه��ذا املعيار‬
‫ويج��ب على ال�رشكة �أن ال تطبق �إ�ص��دارات خمتلفة من‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪324‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫و�سوف يتم درا�سة اجلانب التطبيقي كما يف الآتي‪-:‬‬ ‫(‪)11‬‬

‫املبح��ث اخلام�س‪ :‬م��دى توافق تطبيق��ات ال�رشكة عينة‬ ‫املحور الثاين‬
‫البحث مبتطلبات املعيار املحا�سبي الدويل (‪.)1‬‬ ‫الإطار العملي‬
‫مقدمة‪:‬البحث التطبيقي يف ال�رشكة العامة لل�ص��ناعات املبحث ال�ساد�س‪ :‬اال�ستنتاجات والتو�صيات‪.‬‬
‫البرتوكيمياوية عينة الدرا�سة‬
‫(‪)12‬‬ ‫خ�ص�ص هذا املحور �إىل اجلانب التطبيقي من البحث من‬
‫خالل عر�ضه ملتطلبات الإف�ص��اح التي حتددها القوانني املبح��ث اخلام�س‪:‬مدى توافق تطبيق��ات ال�رشكة العامة‬
‫والتعليمات واجلهات املنظمة لعمل امل�ؤ�س�سات القطاع احلكومية عينة البحث مبتطلبات املعيار املحا�سبي الدويل‬
‫العام وب�ش��كل خا���ص يف ال�رشك��ة العامة لل�ص��ناعات (‪)1‬‬
‫البرتوكيمياوية يف حمافظة الب�رصة‪ ،‬وكما يتطرق �أي�ضاً �إىل مقدمة‪:‬‬
‫عر�ض وحتليل التقارير املالية ال�رشكة العامة عينة البحث لأغرا���ض املقارن��ة �س��يتم بي��ان م��دى تواف��ق متطلبات‬
‫وحتديد مدى التزام ال�رشكة عينة البحث مبتطلبات املعيار الإف�ص��اح احلالي�� ًة عل��ى وف��ق القوان�ين والت�رشيع��ات‬
‫املحا�س��بي الدويل (‪ )1‬ب�ش�أن الإف�ص��اح عن املعلومات والتعليمات والقواعد املحلية التي تتعلق بعر�ض القوائم‬
‫املتعلقة بالبيانات املالية وال�سيا�س��ات املحا�س��بية‪،‬حيث املالية الرئي�سة يف ال�رشكات احلكومية مع متطلبات املعيار‬
‫تعد امل�ؤ�س�سات يف القطاع العام واحدة من �أهم مقومات املحا�س��بي الدويل (‪ )1‬التي لها �ص��لة مبو�ض��وع البحث‬
‫النهو�ض بالواقع االقت�صادي واالجتماعي للبلد بالرغم املهمة والرئي�س��ية فقط ودرجة الإف�ص��اح عنها‪ ،‬و�س��يتم‬
‫م��ن الأو�ض��اع غري امل�س��تقرة فه��ي �أ�س��همت يف تنمية قيا�س��ها من خالل و�ض��ع وزن ن�س��بي لدرج��ة التوافق‪،‬‬
‫االقت�ص��اد الوطني املتدهور وتفعيله‪ ،‬وكانت والزالت يرتاوح بني (‪� ،)100-0‬إذ �س��يتم �إعطاء درجة (‪)100‬‬
‫ال�س��باقة يف دعم وتنمية االقت�صاد العراقي من خالل ما لعك���س (التواف��ق التام الكل��ي) ودرجة (�ص��فر) (لعدم‬
‫تقوم به من م�شاريع �إنتاجية وا�ستثمارية ومتويلية وا�سعة التواف��ق التام) ودرجة بني (‪ )90 - 50‬لعك�س (التوافق‬
‫يف جميع املجاالت ويف احلد من الف�ساد املايل والإداري التام اجلزئي) ‪ .‬و�ستكون درجة احلكم اعتماداً على عدد‬
‫الفقرات املوجودة يف كل حالة ا�ستناداً �إىل التقدير الذاتي‬ ‫من خالل االلتزام بالتعليمات والقوانني النافذة‪.‬‬
‫للباحث والتي �سنو�ضحها باجلداول الآتية‪:‬‬

‫‪325‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫اجلدول (‪ )1‬مدى توافق تطبيقات الإف�صاح لل�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية احلالية مع متطلبات عر�ض البيانات‬
‫املالية يف املعيار املحا�سبي الدويل(‪)1‬‬

‫مدى‬ ‫فقرات متطلبات املعيار‬ ‫ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية‬

‫املحور‬
‫التوافق‬ ‫الدويل(‪)1‬‬
‫�أن البيانات املالية متثل عر�ض مايل عر�ض البيانات‬
‫هيكلي للمركز املايل للمن�شاة املالية فقرة ‪5‬‬
‫والعمليات التي تقوم بها والهدف من �أ‪،‬ب‪،‬ج‪,‬د‪.‬هـ‬
‫البيانات املالية ذات الإغرا�ض العامة‬
‫يف تقدمي املعلومات حول املركز الفقرة الأوىل‬
‫‪60‬‬ ‫املايل للمن�شاة و�أدا�ؤها وتدفقاتها‬
‫النقدية مما هو نافع ل�سل�سلة عري�ضة‬
‫من امل�ستخدمني عند اتخاذهم قرارات‬
‫اقت�صادية كما تبني البيانات املالية نتائج‬
‫تويل الإدارة للم�صادر املوكلة لها‬
‫ولتحقيق هذا الهدف تقدم البيانات‬
‫املالية معلومات حول مايلي‪:‬‬
‫�أ‪.‬موجودات املن�شاة ‪ .‬ب‪.‬مطلوبات‬
‫املن�شاة‪ .‬ج‪.‬حقوق امل�ساهمني‪ .‬د‪.‬‬
‫دخل وم�رصوفات املن�شاة مبا يف ذلك‬
‫الأرباح واخل�سائر‪ .‬هــ‪ .‬التدفقات‬
‫النقدية‪.‬‬
‫ت�ساعد هذه املعلومات امل�ستخدمني‬
‫يف توقع التدفقات النقدية امل�ستقبلية‬
‫للمن�شاة‪.‬‬
‫‪60‬‬ ‫املــــــجموع‬
‫ال�سنة املالية(‪)2014‬‬
‫قامت ال�رشكة بن�رش القوائم املالية الرئي�سية‬
‫والك�شوفات التحليلية املرفقة بها‬
‫وهي(قائمة املركز املايل‪ ,‬قائمة ك�شف‬
‫الدخل‪ ,‬قائمة التدفق النقدي‪ ,‬قائمة‬
‫حقوق امل�ساهمني ) التي تبني القيم‬
‫والأرقام الظاهرة للبيانات الواردة يف‬
‫القوائم والك�شوفات والربط فيما بينهما‪.‬‬
‫حيث مت الإف�صاح عنها يف تقرير ال�رشكة‬
‫العامة ال�سنوي وتقرير ديوان الرقابة املالية‬
‫خالل ال�سنة مو�ضوعة التدقيق ب�أنها حتتاج‬
‫�إىل �إي�ضاحات ومالحظات مهمة من �ش�أنها‬
‫تفيد يف اتخاذ القرارات االقت�صادية‪ .‬كما‬
‫تعرب البيانات املالية والك�شوفات املالية‬
‫ب�شكل مادي والتي تفيد امل�ستخدمني يف‬
‫توقع التدفقات النقدية امل�ستقبلية لل�رشكة‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪326‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫(‪)13‬‬
‫جدول (‪ )2‬مدى توافق تطبيقات الإف�صاح ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية احلالية مع‬
‫متطلبات الإف�صاح عن امل�س�ؤولية عن البيانات املالية يف املعيار املحا�سبي الدويل (‪)1‬‬

‫فقرات متطلبات املعيار‬ ‫ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية‬

‫مدى التوافق‬ ‫املحور‬
‫الدويل (‪)1‬‬ ‫ال�سنة املالية(‪)2014‬‬
‫‪i )i‬الإف�صاح عن‬ ‫�أن جمل�س الإدارة‬ ‫ح�سب ما جاء بتقرير ديوان الرقابة املالية ف�إن يجب على �إدارة ال�رشكة‬
‫امل�س�ؤولية عن‬ ‫�أو الهيئة احلاكمة‬ ‫م�س�ؤولية �إعداد البيانات املالية والإف�صاح عنها ب�صورة عادلة طبقا‬
‫البيانات املالية فقرة ‪6‬‬ ‫للمن�شاة م�س�ؤوالن‬ ‫للقواعد املحا�سبية املعتمدة والتعليمات‪.‬‬
‫الفقرة الثانية‬ ‫عن �إعداد وتقدمي‬ ‫وم�س�ؤولية �إعداد البيانات والإف�صاح عنها خالل ال�سنة مو�ضوع التدقيق‬
‫للجهات اخلارجية كما جاء يف تقرير ديوان الرقابة املالية ل�سنة‪.2014‬‬
‫‪70‬‬ ‫بياناتها املالية‪.‬‬

‫‪70‬‬ ‫املــــــجموع‬
‫جدول(‪ )3‬مدى توافق تطبيقات الإف�صاح ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية احلالية مع متطلبات االعتبارات ال�شاملة‬
‫(العر�ض العادل واالمتثال ملعايري املحا�سبة الدولية التي ينبغي الإف�صاح عنها يف املعيار املحا�سبي الدويل (‪)1‬‬

‫مدى‬ ‫ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية‬

‫املحور‬ ‫فقرات متطلبات املعيار الدويل(‪)1‬‬
‫التوافق‬ ‫ال�سنة املالية (‪)2014‬‬
‫االعتبارات ال�شاملة‬ ‫�ألزم املعيار املحا�سبي الدويل (‪ )1‬ال�رشكات‬ ‫اعتمدت ال�رشكة ال�سيا�سات واملبادئ املتعارف عليها‬
‫العر�ض العادل واالمتثال‬ ‫بالإف�صاح عن عر�ض البيانات املالية ب�شكل عادل‬ ‫للأ�صول املحا�سبية ومعايريها ووفقا لقانون ال�رشكات‬
‫ملعايري املحا�سبة الدولية‬ ‫للمركز املايل واالداء املايل والتدفقات النقدية‪,‬يجب‬ ‫(‪ )22‬ل�سنة ‪ 1998‬املعدل والأنظمة والتعليمات‬
‫فقرة‪10.11.12.13,14‬‬ ‫على املن�شاة التي تتمثل بياناتها املالية ملعايري املحا�سبة‬ ‫ال�صادرة مبوجبه يف م�سك احل�سابات و�إعداد البيانات‬
‫الدولية االف�صاح عن هذه احلقيقة‪,‬ال يتم ت�صحيح‬ ‫املالية ‪ ،‬وقامت ال�رشكة بن�رش القوائم املالية الرئي�سية‬
‫املعامالت املحا�سبية غري املنا�سبة �سواء بالإف�صاح‬
‫الفقرة الثالثة‬ ‫والك�شوفات التحليلية املرفقة بها التي تبني القيم والأرقام‬
‫عن ال�سيا�سات املحا�سبية امل�ستخدمة‪ ,‬يف احلاالت‬
‫الظاهرة للبيانات الواردة يف القوائم والك�شوفات‬
‫النادرة جدا التي تتو�صل فيها الإدارة اىل �أن االمتثال‬
‫يف احد املعايري �سيكون م�ضل ً‬ ‫والربط فيما بينهما‪.‬حيث مت الإف�صاح عنها يف تقرير‬
‫ال وعليه �سيكون من‬
‫ال�رضوري تبعا لذلك خمالفة ذلك املطلب من اجل‬ ‫ال�رشكة ال�سنوي وتقرير ديوان الرقابة املالية خالل ال�سنة‬
‫‪70‬‬ ‫مو�ضوعة التدقيق‪.‬‬
‫حتقيق عر�ض عادل للبيانات املالية‪.‬‬

‫الفقرات‬ ‫ينبغي مراعاة �رضورة تقدمي معلومات مادية يف‬
‫‪15,16,17.18.19‬‬ ‫جميع النواحي ملعايري املحا�سبة الدولية حيث‬
‫يتطلب تقدمي �إف�صاحات �إ�ضافية عندما تكون‬
‫‪40‬‬ ‫الفقرة الرابعة‬ ‫متطلبات املعايري الدولية غري كافية ‪،‬وكذلك ف�إن‬
‫تعزيز تقرير �إدارة ال�رشكة عن اي خمالفات يف‬
‫عر�ض البيانات املالية يكون غري عادل وم�ضلل‬
‫و�أحكام حمددة يف املعيار املحا�سبي الدويل ف�أنه‬
‫يجب الإف�صاح عن هذه حقيقة ‪.‬‬
‫�إن التقرير ال�سنوي لل�رشكة يعك�س ب�صورة �شاملة‬
‫م�سرية ال�رشكة خالل ال�سنة مو�ضوعة التدقيق يف‬
‫تقدمي االف�صاحات فيها معلومات �أ�سا�سية لل�رشكة ومل‬
‫تكن هناك �أي �إف�صاحات �أ�ضافية‪ ,‬كما تعرب البيانات‬
‫املالية والك�شوفات املالية ب�شكل مادي والتي تفيد‬
‫امل�ستخدمني ‪.‬وكذلك مل بف�صح تقرير الإدارة عن �أي‬
‫خمالفات يف عر�ض البيانات املالية كما جاء يف تقرير‬
‫ديوان الرقابة املالية لل�سنة املالية ‪.2014‬‬

‫‪110‬‬ ‫املجـــــموع‬

‫‪327‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫(‪)14‬‬
‫جدول(‪ )4‬مدى توافق تطبيقات الإف�صاح ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية احلالية مع متطلبات الإف�صاح عن‬
‫ال�سيا�سات املحا�سبية يف املعيار املحا�سبي الدويل (‪)1‬‬

‫مدى‬ ‫ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية‬

‫املحور‬ ‫فقرات متطلبات املعيار الدويل(‪)1‬‬
‫التوافق‬ ‫ال�سنة املالية(‪)2014‬‬
‫الإف�صاح يف‬ ‫على �إدارة ال�رشكة ت�سليط ال�ضوء يف تقريره عن‬ ‫التزام ال�رشكة مببد أ� الثبات يف تطبيق �سيا�ساتها‬
‫ال�سيا�سات‬ ‫البيانات املالية للوحدة االقت�صادية على اختيار‬ ‫املحا�سبية من مدة زمنية �إىل �أخرى با�ستخدام‬
‫املحا�سبية‬ ‫وتطبيق ال�سيا�سات املحا�سبية للمن�شاة بحيث متثل‬ ‫طرائق التبويب والعر�ض ذاتها �سواء يف قوائمها‬
‫‪20،21‬‬ ‫البيانات املالية لكافة متطلبات اخلا�صة بكل معيار‬ ‫الرئي�سة �أو يف الإي�ضاحات التف�سريية و�أرفقه معه‬
‫حما�سبة دويل بحيث تكون �أ‪ .‬مالئمة الحتياجات‬ ‫البيانات املالية لل�سنة ال�سابقة‪ .‬اعتمدت ال�رشكة‬
‫الفقرة‬ ‫للم�ستخدمني باتخاذ القرارات ب‪.‬وموثوقة من‬ ‫العامة ال�سيا�سات واملبادئ املتعارف عليها يف‬
‫اخلام�سة‬ ‫ناحية متثل ب�شكل �صحيح نتائج املن�شاة ومركزها‬ ‫الأ�صول املحا�سبية ومعايريها ووفقا لتعليمات‬
‫املايل وتعك�س الناحية االقت�صادية لالحداث‬ ‫النظام املحا�سبي املوحد والأنظمة والتعليمات‬
‫‪80‬‬ ‫والعلميات وتكون حمايدة ولي�ست متحيزة ‪،‬‬ ‫ال�صادرة مبوجبه يف م�سك احل�سابات و�إعداد‬
‫واو�ضح املعيار املحا�سبي الدويل (‪� )1‬أن ال�سيا�سات‬ ‫البيانات املالية‪.‬‬
‫املحا�سبية هي املبادئ واال�س�س واالعراف والقواعد‬
‫واملمار�سات املحددة التي تتبناها املن�شاة يف اعداد‬
‫وعر�ض البيانات املالية‪.‬‬
‫بني املعيار الدويل املحا�سبي (‪� )1‬أنه يف حال عدم‬ ‫من خالل تقرير ديوان الرقابة املالية وال�سنة املالية‬
‫وجود معيار حما�سبة دويل حمدد وتف�سري للجنة‬ ‫مو�ضوع التدقيق مل ت�سرت�شد ال�رشكة ب�أي حكم‬
‫التف�سريات الدائمة يجب على الإدارة ا�ستخدام‬ ‫�شخ�صي او معايري مماثلة وذات �صلة اال يف تطبيق‬
‫فقرة ‪22‬‬ ‫حكمها لتطوير �سيا�سة حما�سبية توفر اكرث املعلومات‬ ‫التعليمات والقانون الداخلي لل�رشكة وتعليمات‬
‫فائدة مل�ستخدمي البيانات املالية للمن�شاة ومنها‬ ‫النظام املحا�سبي املوحد‪.‬‬
‫مايلي‪:‬‬
‫�أ‪ .‬متطلبات و�إر�شادات يف معايري حما�سبية دولية‬
‫الفقرة‬
‫‪20‬‬ ‫ال�ساد�سة‬ ‫تتناول موا�ضيع مماثلة وذات �صلة‪.‬‬
‫ب‪.‬تعريفات ومعايري االعرتاف وقيا�س املوجودات‪،‬‬
‫املطلوبات‪،‬الدخل‪ ,‬وامل�رصوفات الواردة يف اطار‬
‫جلنة معايري املحا�سبة الدولية‪.‬‬
‫‪100‬‬ ‫املجــــــــــموع‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪328‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫جدول(‪ )5‬مدى توافق تطبيقات الإف�صاح ال�رشكة العامة لل�صناعات احلالية مع متطلبات اال�ستمرارية للمن�شاة يف املعيار‬
‫املحا�سبي الدويل (‪)1‬‬
‫مدى‬ ‫ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية‬
‫املحور‬ ‫فقرات متطلبات املعيار الدويل(‪)1‬‬
‫التوافق‬ ‫ال�سنة املالية(‪)2014‬‬
‫يجب على �إدارة ال�رشكة عند �إعداد البيانات‬ ‫تقوم ال�رشكة ب�إعداد بياناتها املالية والإف�صاح‬
‫املالية �إجراء تقييم لقدرة املن�شاة على البقاء‬ ‫عنها وفقا لفر�ضية اال�ستمرارية من خالل‬
‫م�ستمرة ويجب �إعداد البيانات املالية على‬ ‫العقود التي �أبرمتها ال�رشكة خالل ال�سنة‬
‫‪70‬‬ ‫ا�ستمرارية املن�شاة‬ ‫�أ�سا�س �أن املن�شاة م�ستمرة ما مل تكون هناك‬ ‫والتي �سي�ستمر تنفيذها مع ال�رشكات املتعاقد‬
‫الفقرة‪23.24‬‬ ‫نيه بت�صفية املن�شاة او التوقف عن املتاجرة‬ ‫عليها‪ ،‬ف�ضال عن �إعداد ال�رشكة العامة ملوازنتها‬
‫والعمل‪.‬‬ ‫اال�ستثمارية والت�شغيلية لأن�شطة ال�رشكة‬
‫الفقرة ال�سابعة‬ ‫وعنده التقييم يجب على الإدارة �أن ت�أخذ يف‬
‫وفعالياته لل�سنة مو�ضوع البحث وكما جاء يف‬
‫االعتبار كافة املعلومات املتوفرة للم�ستقبل‬
‫تقرير �إدارة ال�رشكة ‪.‬‬
‫املنظور والتي يجب �أن تكون على االقل‬
‫�إثناء ع�رش �شهرا من تاريخ امليزانية العمومية‪.‬‬
‫‪70‬‬ ‫املجـــــــــــموع‬

‫(‪)15‬‬
‫اجلدول (‪ )6‬قيا�س الوزن الن�سبي لدرجة توافق تطبيقات الإف�صاح لل�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية احلالية مع فقرات‬
‫متطلبات املعيار املحا�سبي الدويل (‪)1‬‬

‫‪410‬‬ ‫املجموع الكلي‬

‫‪7‬‬ ‫عدد الفقرات‬
‫‪59%‬‬ ‫املعدل( املجموع الكلي÷ عدد الفقرات)‬

‫نتيجة خل�ض��وع ال�رشك��ة للعديد من اجله��ات الإ�رشافية‬
‫والتنظيمية وخا�ص��ة قانون الدين العام رقم(‪ )95‬ل�سنة‬
‫‪ 2004‬وتعليمات النظام املحا�سبي املوحد ‪ ،‬وعليه يتم‬
‫قبول فر�ضيات البحث التي تن�ص على �أن هنالك توافقاً‬
‫جزئي بني متطلبات الإف�ص��اح احلالية يف ال�رشكة العامة‬
‫لل�صناعات البرتوكيمياوية يف حمافظة الب�رصة ومتطلبات‬
‫املعيار املحا�سبي الدويل (‪.)1‬‬
‫من خ�لال العر���ض والتحليل ال�س��ابق ودرج��ة قيا�س‬
‫ال��وزن الن�س��بي للتواف��ق يف اجل��دول رق��م(‪� )6‬أعاله‬
‫يف تطبي��ق متطلبات الإف�ص��اح وفق للمعيار املحا�س��بي‬
‫الدويل رقم (‪ )1‬يت�ض��ح �أن هنال��ك (توافقاً تام جزئي)‬
‫ب�ين املتطلب��ات احلالية للإف�ص��اح ع��ن البيان��ات املالية‬
‫لل�رشكة العامة لل�ص��ناعات البرتوكيمياوية عينة البحث‬
‫ومتطلب��ات املعي��ار �أملحا�س��بيي ال��دويل (‪ )1‬وذل��ك‬

‫‪329‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫يف حمافظ��ة الب�رصة ب�إع��داد قوامها املالية وكانت ن�س��بة‬
‫االلتزام ه��ي (‪ )59%‬وفق متطلبات املعيار املحا�س��بي‬
‫الدويل رقم(‪.)1‬‬
‫‪ - 2‬التزام ال�رشكة العامة لل�ص��ناعات البرتوكيمياوية‬
‫يف حمافظ��ة الب��صرة بالإف�ص��اح عن حرك��ة النقد خالل‬
‫ال�س��نة والزيادة احلا�صلة عليه ح�س��ب متطلبات املعيار‬
‫املحا�سبي الدويل (‪.)1‬‬
‫‪ - 3‬مل يتم التزام ال�رشكة العامة لل�صناعات بالإف�صاح‬
‫املحا�س��بي عن جميع بن��ود عنا�رص املركز امل��ايل بالقدر‬
‫ال��كايف وهذا ي�ش�ير �إىل ع��دم اهتم��ام ال�رشك��ة العامة‬
‫بالإف�ص��اح املحا�س��بي يف البيان��ات املالي��ة مم��ا يجع��ل‬
‫هذه البيان��ات متتاز بعدم ال�ش��فافية وامل�ص��داقية والثقة‬
‫ولت�ستفيد منها اجلهات املعنية ‪.‬‬
‫‪ - 4‬ع��دم �إثب��ات الت��زام ال�رشكة العامة لل�ص��ناعات‬
‫يف حمافظ��ة الب�رصة بالإف�ص��اح عن الإي�ض��احات املتممة‬
‫للقوائم املالية وفقاً ملتطلبات الإف�ص��اح املعيار املحا�سبي‬
‫الدويل رقم(‪.)1‬‬
‫‪ - 5‬التزم��ت ال�رشك��ة العام��ة لل�ص��ناعات يف حمافظة‬
‫الب�رصة بال�سيا�س��ات املحا�س��بية يف ن��شر بياناتها املالية‪،‬‬
‫نالحظ �أنها �أ�ش��ارت �إىل القوانني املحلي��ة والت�رشيعات‬
‫النافذة واملتعلقة ب�إعداد هذه القوائم ‪.‬‬
‫‪ - 6‬مل تلتزم ال�رشكة العامة لل�ص��ناعات ب�إعداد قائمة‬
‫التدفق��ات النقدي��ة ب�إظه��ار التدفق��ات النقدية خالل‬
‫املدة وف��ق ( الطريقة املبا�رشة ) وف��ق متطلبات القاعدة‬
‫املحا�سبية املحلية (‪ )6‬واملعيار املحا�سبي الدويل رقم(‪)1‬‬
‫الت��ي ت�ؤكد عل��ى ا�س��تخدام (الطريق��ة املبا��شرة) و�إمنا‬
‫�أف�صحت عن ا�ستخدام الطريقة الغري مبا�رشة‪.‬‬
‫‪ - 7‬التزام ال�رشكة العامة لل�ص��ناعات البرتوكيمياوية‬
‫بالإف�ص��اح عن تقرير و�ش��هادة الإدارة ال�سنوي املتعلق‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫وبذل��ك وم��ن خ�لال اجلان��ب التطبيق��ي (العمل��ي)‬
‫للبح��ث يف املح��ور الثاين م��ن املبح��ث الأول البد من‬
‫ا�س��تنتاج م��دى توافق امل�ؤ�س�س��ات العامل��ة يف القطاع‬
‫الع��ام (ال�رشك��ة العام��ة لل�ص��ناعات البرتوكيمياوي��ة)‬
‫عينة البحث والفر�ض��يات الرئي�س��ية التي و�ض��عت يف‬
‫بداي��ة البح��ث فيالحظ تطبي��ق والتزام ال�رشك��ة العامة‬
‫عين��ة البح��ث مبتطلبات املعي��ار املحا�س��بي الدويل (‪)1‬‬
‫بن�س��بة (‪ )59%‬ب�شكل (تام جزئي ) ب�ش���أن الإف�صاح‬
‫ع��ن املعلومات املالية وال�سيا�س��ات املحا�س��بية لل�رشكة‬
‫وبهذا يتم قبول الفر�ض��ية الأوىل الرئي�س��ية لتوافقها مع‬
‫متطلبات الإف�صاح احلالية لل�رشكات احلكومية العراقية‬
‫متمثلة بال�رشكة عينة البحث ‪.‬‬
‫�أما الفر�ض��ية الرئي�س��ية الثاني��ة التي تخ���ص التباين يف‬
‫تطبي��ق امل�ؤ�س�س��ات احلكومي��ة العام��ة عين��ة البح��ث‬
‫فيالح��ظ �أن هناك فروق وتباي��ن متفاوتة لل�س��نة املالية‬
‫عينة البحث(‪2014‬م) ب�ش���أن الإف�ص��اح عن البيانات‬
‫املالية والإي�ض��احات املتممة يف الهوام�ش للقوائم املالية‬
‫لل��شركات احلكومي��ة العراقي��ة عين��ة البح��ث وبذلك‬
‫يت��م قب��ول الفر�ض��ية لتوافقه��ا م��ع متطلب��ات االلتزام‬
‫واالف�ص��احات اخلا�ص��ة بفق��رات املعي��ار املحا�س��بي‬
‫الدويل(‪ )1‬وتطبيقات الإف�صاح احلالية لهذه ال�رشكة‪.‬‬
‫(‪)16‬‬
‫املبحــــــث ال�ساد�س ‪ :‬اال�ستنتاجات والتو�صيات‬
‫اال�ســـتنتاجــات‬
‫�أظه��رت نتائج البح��ث من خالل حتلي��ل القوائم املالية‬
‫لل�رشكة العامة عينة البحث يف املبحث الثاين من املحور‬
‫الثاين اال�ستنتاجات التالية‪-:‬‬
‫‪ - 1‬مت التزام ال�رشكة العامة لل�صناعات البرتوكيمياوية‬
‫‪330‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫االف�ص��احات كافة ال�رضورية والالزمة واجلوهرية التي‬
‫ت�ساعد جمهور امل�س��تفيدين من القوائم املالية يف اتخاذ‬
‫الق��رارات الالزم��ة يف تر�ش��يد ا�س��تثماراتهم ‪ ،‬وذلك‬
‫�لا للدولة واحلكم الأ�سا�س��ي واملحايد يف‬ ‫بو�ص��فه وكي ً‬
‫حتديد م�س��توى وكفاءة وعدالة املعلومات التي حتتويها‬
‫تل��ك التقارير والقوائم املالية ف�ض�لا عن الإي�ض��احات‬
‫واملالحظات املرفقة بتلك القوائم‪.‬‬
‫‪3-‬هناك دعوة م�س��تمرة لتحقيق ال�شفافية والإف�صاح‬
‫ب�شكل عادل عن الأعمال يف ال�رشكة العامة لل�صناعات‬
‫يف حمافظ��ة الب��صرة ‪� ،‬إال �أن تطبيقه��ا مل ي�أخ��ذ اجلدي��ة‬
‫املطلوبة وال�س��بب يف ذلك يعود �إىل ال�ض��عف التنظيمي‬
‫يف هذا املجال الذي يتطل��ب معاجلة �رسيعة ال تتمثل يف‬
‫و�ضع القوانني املنا�سبة وتطبيقها فقط بل تو�سيع وتطوير‬
‫�أنظمة الإ��شراف واملراقبة يف الوحدة وتفعيل دور نظام‬
‫الرقابة الداخلية يف ال�رشكة وذلك حلماية حقوق الدولة‬
‫واملواطن�ين وتطبيق القواعد واملعاي�ير املحلية والدولية‬
‫لتحقيق الإف�صاح ‪.‬‬
‫(‪)18‬‬
‫‪�� - 4‬ضرورة الت��زام ال�رشك��ة العام��ة لل�ص��ناعات‬
‫البرتوكيمياوية عينة البحث بالإف�ص��اح عن ال�سيا�سات‬
‫املحا�س��بية وكم��ا ه��و يف املعي��ار املحا�س��بي ال��دويل‬
‫رق��م(‪ )1‬يف حال تطبيق��ه واملتبعة يف ا�س��تالم القرو�ض‬
‫وال�س��لفيات والت�س��هيالت االئتمانية و�أن��واع الفوائد‬
‫ف�ض�لا عن الطريقة املتبعة يف اندثار الأ�ص��ول ون�س��بها‬
‫والأ�س���س املعتمدة ل�ش��طب الديون املت�أخرة الت�س��ديد‬
‫(الدي��ون املعدوم��ة)‪ ،‬وبالتايل ت�س��اعد امل�س��تفيدين من‬
‫التقاري��ر والقوائم املالية يف معرفة الأ�س���س املعتمدة يف‬
‫�إعدادها ‪.‬‬
‫‪ - 5‬فر���ض عقوبات على ال�رشكة غري امللتزمة ب�إعداد‬
‫‪331‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫بن�ش��اط الوحدة خالل ال�سنة و�أو�ض��حت الأمور املالية‬
‫وغ�ير املالية وب�ش��كل متفاوت والإف�ص��اح عن �أعمال‬
‫الوحدة وااللتزام مبتطلبات الإف�ص��اح ال�رضورية لكثري‬
‫من الأطراف ذات ال�صلة‪.‬‬
‫(‪)17‬‬
‫التــو�صيــــــات‬
‫من خ�لال اال�س��تنتاجات ال�س��ابقة ميكن التو�ص��ل �إىل‬
‫جمموعة من التو�ص��يات املقرتح �أخذها باالعتبار من قبل‬
‫ال�رشك��ة العامة لل�ص��ناعات البرتوكيمياوي��ة يف حمافظة‬
‫الب�رصة للتو�صل �إىل م�ستوى �أف�ضل للإف�صاح‪.‬‬
‫‪� - 1‬إل��زام ال�رشك��ة العام��ة لل�ص��ناعات يف حمافظ��ة‬
‫الب��صرة عين��ة البح��ث بتوحي��د �إع��داد قائم��ة التدفق‬
‫النقدي وعر�ض��ها ح�س��ب متطلبات القاعدة املحا�سبية‬
‫العراقي��ة رقم (‪ )6‬واملعيار املحا�س��بي ال��دويل رقم (‪)1‬‬
‫اخلا�ص ببي��ان التدفق النقدي فيما يخ�ص طريقة �إعداده‬
‫وت�ص��نيف التدفق��ات النقدي��ة خ�لال امل��دة وح�س��ب‬
‫(الطريقة املبا�رشة ) ‪:‬‬
‫‪ -‬الن�ش��اط الت�شغيلي‪ -‬الن�شاط اال�س��تثماري‪ -‬الن�شاط‬
‫التمويلي‪.‬‬
‫وبالتايل ت�س��اعد امل�ستثمرين واملقر�ضني يف تقييم القدرة‬
‫على توليد تدفقات نقدية داخلة م�ستقبال وعلى مواجهة‬
‫االلتزامات ودف��ع توزيعات الرواتب واحلوافز و�إعطاء‬
‫ملحة عن الهيكل املايل للوحدة‪.‬‬
‫‪ 2-‬الت�أكي��د عل��ى دور وم�س���ؤولية الرقي��ب امل��ايل‬
‫امل�س��تقل املتمث��ل يف( دي��وان الرقاب��ة املالي��ة) يف تعزيز‬
‫الإف�ص��اح ال��وارد يف التقاري��ر والقوائم املالي��ة املعدة‬
‫من قبل �إدارة ال�رشكة عينة البحث‪ ،‬حيث عندما يكون‬
‫الإف�صاح غري منا�سب يكون على الرقيب املايل م�س�ؤولية‬
‫تعدي��ل االف�ص��احات الواردة يف تلك القوائم لت�ش��مل‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫منه��ا ويف كال القطاع�ين يهدف من متكينه��م يف اتخاذ‬
‫الق��رارات االقت�ص��ادية الر�ش��يدة والتقلي��ل م��ن هدر‬
‫الأم��وال والف�س��اد الإداري وامل��ايل وبالأخ�ص يف هذه‬
‫الفرتة التي مير بها العراق من ظروف اقت�صادية �صعبة يف‬
‫ظل انخفا�ض ا�س��عار النفط وتوقف جميع مرافق معامل‬
‫الإنتاج وال�صناعة والزراعة وكذلك الدعوات من قبل‬
‫الدولة بالرت�شيد يف النفقات العامة للحكومة‪.‬‬
‫قوامها املالية ب�شكل كامل واالف�صاحات املتممة لها ‪.‬‬
‫‪ - 6‬توعية املدراء العامني لل�رشكة لأهمية الإف�صاح عن‬
‫املعلوم��ات يف القوائم املالية و�أهمي��ة االلتزام بالقواعد‬
‫املحا�س��بية العراقية ومنه��ا القاعدة املحا�س��بية رقم(‪)6‬‬
‫واملعاي�ير املحا�س��بية الدولي��ة ومنه��ا املعيار املحا�س��بي‬
‫الدويل رقم (‪.)1‬‬
‫‪ - 7‬تق��دمي املعلوم��ات املفيدة �إىل اجلهات امل�س��تفيدة‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪332‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫(‪)19‬‬
‫املراجــــــع و امل�صـــــــادر‬
‫القران الكرمي‬
‫اوالً‪ .‬الأبحاث العلمية العراقية والعربية‬
‫‪ .1‬املالكي‪ ,‬معتز كاظم‪( ،‬مدى تطبيق القاعدة املحا�سبية رقم (‪ )6‬يف النظام املحا�سبي املوحد)‪ ,‬جملة درا�سات‬
‫�إدارية‪ ,‬العدد الثالثني‪ ,‬كلية الإدارة واالقت�صاد‪ ,‬جامعة الب�رصة‪ ,‬العراق‪ ,‬جملة ن�صف �سنوية ‪.2017،‬‬
‫ثانياً‪ .‬مواقع خمتارة على االنرتنت‪:‬‬
‫‪ .1‬جمل�س املعايري املحا�س��بية الدولية ‪" IASB‬املعيار املحا�س��بي الدويل (‪ )1‬ب�ش���أن الإف�ص��اح عن املعلومات‬
‫املتعلقة بتقارير الإدارة" اململكة املتحدة‪.2001,‬‬
‫ثالثاً‪ .‬امل�صادر الأجنبية‪.‬‬
‫‪1.Glutier,M.W.E.and B. under down"Accounting theory and practice"G.B‬‬
‫‪pitman‬‬
‫‪Pub,LTD,1997.‬‬

‫‪2.Kieso Donald E., Weygandt Jerry J. and Terry D. Warfield "Intermediate‬‬

‫‪Accounting" 12th Edition, John Wiley & Sons, USA, 1995.‬‬

‫)‪(20‬‬
‫الهـــوامـــ�ش‬
‫‪ .1‬جلنة معايري املحا�سبة الدولية ‪ IASC‬لندن ‪.1973‬‬

‫‪333‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫احملاسب القانوني د‪ .‬حممد عبد اجلليل عباس‬
‫احملاسب القانوني د‪.‬شيماء صباح عودة‬
‫موضوع البحث‬
‫أثر تبين املعايري الدولية آلعداد التقارير املالية (‪ )IFRS‬على‬
‫احملتوى املعلوماتي للقوائم املالية املعدة يف ضوء معيار احملاسبة‬
‫الدولي رقم (‪ )1‬عرض البيانات املالية وعلى رأي مراقب احلسابات‬
‫دراسة استطالعية على عينة من مراقيب احلسابات يف العراق‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪334‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫�أال�سم ‪ :‬د‪ .‬حممد عبد اجلليل عبا�س‬
‫مواليد ‪ 1977 :‬بغداد‬
‫‪-‬حا�ص��ل على �ش��هادة الدكتوراه – حما�س��بة قانونية – جامعة بغداد – املعهد العايل للدرا�س��ات‬
‫املحا�سبية واملالية – تخ�ص�ص رقابة وتدقيق – بتقدير جيد جدا _ للعام الدرا�سي ‪.2013‬‬
‫‪� -‬ش��هادة مراقب احل�س��ابات ‪ -‬عام ‪ ،2016‬اجازة رقم (‪ )519‬يف ‪ . 2016/9/6‬جمل�س مهنة‬
‫ومراقبة وتدقيق احل�سابات ‪ .‬جمهورية العراق ‪.‬‬
‫�أبرز البحوث‬
‫• بحث التخرج ‪ /‬دكتوراه حما�سبة قانونية ‪�( :‬أمنوذج مقرتح لعمل جلان التدقيق يف القطاع العام‬
‫وتفاعله مع ديوان الرقابة املالية االحتادي للحد من حاالت االحتيال )‬
‫• بحث م�ؤمتر ديوان الرقابة املالية االحتادي بعنوان ( دور التدقيق الداخلي يف تقييم اداء الوحدات‬
‫االقت�صادية وفقا لدليل االنتو�ساي االر�شادي رقم ‪ 9130‬درا�سة ا�ستطالعية على عينة من اراء املدققني الداخليني)‬
‫• بحث مقدم اىل م�ؤمتر( الرقابة والتدقيق الداخلي ) االمانة العامة ملجل�س الوزراء بعنوان (�أمنوذج مقرتح لعمل اجهزة التدقيق‬
‫الداخلي وفق االطر احلديثة للرقابة الداخلية )‬
‫• بح��ث مق��دم اىل اجلمعية العراقية للمحا�س��بيني القانونيني (�أثر تبني املعاي�ير الدولية لآعداد التقاري��ر املالية (‪ )IFRS‬على‬
‫املحتوى املعلوماتي للقوائم املالية املعدة يف �ض��وء معيار املحا�س��بة الدويل رقم (‪ )1‬عر�ض البيانات املالية وعلى ر�أي مراقب‬
‫احل�سابات‪ ،‬درا�سة ا�ستطالعية على عينة من مراقبي احل�سابات يف العراق)‬
‫املقاالت املن�شورة‬
‫• ا�ستخدام منوذج اي�شيكاوا من قبل مدققي االجهزة العليا للرقابة املالية يف رقابة اداء اجلهات اخلا�ضعة للرقابة‬
‫• ا�ستخدام منوذج ال�شبكات الع�صبية اال�صطناعية يف االجهزة العليا للرقابة املالية للك�شف عن اعمال االحتيال يف اجلهات‬
‫اخلا�ضعة للرقابة‬
‫• دور ا�ساليب املحا�سبة االدارية احلديثة يف رفع الكفاءة االئتمانية للم�صارف‪.‬‬
‫• املحا�سبة الر�شيقة‬
‫• امل�صارف اال�سالمية‬
‫الع�ضوية ‪:‬‬
‫ع�ضو اجلمعية العراقية للمحا�سبيني القانونيني يف العراق‬
‫ع�ضو اجلمعية العلمية للمثقفني واالكادمييني العراقيني‬
‫املحا�رضات‬
‫• �أ�ستاذ حما�رض يف كلية االدارة واالقت�صاد – اجلامعة العراقية للعام الدرا�سي ‪ ( 2014 – 2013‬مادة املحا�سبة االدارية )‬
‫• ا�س��تاذ حما�رض يف كلية امل�ص��طفى اجلامعة للعام الدرا�س��ي ‪ (2018 2017- –2016-2015‬املحا�سبة املتو�سطة ‪ ،‬النظرية‬
‫املحا�سبية ‪ ،‬بحث التخرج)‬
‫تقومي العلمي للبحوث طلبة الدرا�سات العليا‬
‫• دور التدقيق يف احلد من �سوء التخطيط الفني واملايل يف امل�شاريع‬
‫بح��ث تطبيق��ي يف حكومة ذي قار املحلية ‪ /‬جامعة بغداد‪ -‬املعهد العايل للدرا�س��ات املحا�س��بية واملالية ‪ ....2017 .‬بحث‬
‫دكتوراه‬

‫‪335‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم‪ :‬د‪�.‬شيماء �صباح عودة‬
‫مواليد ‪ 1980 :‬بغداد‬
‫‪-‬حا�ص��لة على �ش��هادة الدكتوراه – حما�س��بة قانونية – جامعة بغداد – املعهد‬
‫العايل للدرا�سات املحا�س��بية واملالية – تخ�ص�ص رقابة وتدقيق – بتقدير امتياز_‬
‫للعام الدرا�سي ‪.2014‬‬
‫‪� -‬ش��هادة مراقب احل�س��ابات ‪ ،‬اجازة رق��م (‪ )534‬يف ‪ . 2017/3/6‬جمل�س‬
‫مهنة ومراقبة وتدقيق احل�سابات ‪ .‬جمهورية العراق ‪.‬‬
‫�أبرز البحوث‬
‫• بحث التخرج ‪ /‬دكتوراه حما�س��بة قانونية ‪( :‬امنوذج مقرتح لعمل الفاح�ص القانوين و دوره يف احلد‬
‫من حاالت االحتيال والف�ساد ‪ ..‬درا�سة تطبيقية يف ديوان الرقابة املالية االحتادي)‬
‫• بح��ث م�ؤمتر ديوان الرقابة املالي��ة االحتادي بعنوان ( دور التدقيق الداخل��ي يف تقييم اداء الوحدات‬
‫االقت�صادية وفقا لدليل االنتو�ساي االر�شادي رقم ‪ 9130‬درا�سة ا�ستطالعية على عينة من اراء املدققني‬
‫الداخليني )‬
‫• بح��ث مقدم اىل م�ؤمتر( الرقاب��ة والتدقيق الداخلي ) االمانة العامة ملجل���س الوزراء بعنوان (�أمنوذج‬
‫مقرتح لعمل اجهزة التدقيق الداخلي وفق االطر احلديثة للرقابة الداخلية )‬
‫• بحث مقدم اىل اجلمعية العراقية للمحا�سبيني القانونيني (�أثر تبني املعايري الدولية لآعداد التقارير املالية‬
‫(‪ )IFRS‬على املحتوى املعلوماتي للقوائم املالية املعدة يف �ضوء معيار املحا�سبة الدويل رقم (‪ )1‬عر�ض‬
‫البيانات املالية وعلى ر�أي مراقب احل�س��ابات ‪ ،‬درا�س��ة ا�ستطالعية على عينة من مراقبي احل�سابات يف‬
‫العراق)‬
‫املقاالت املن�شورة‬
‫• ا�ستخدام منوذج اي�شيكاوا من قبل مدققي االجهزة العليا للرقابة املالية يف رقابة اداء اجلهات اخلا�ضعة‬
‫للرقابة‬
‫• ا�ستخدام منوذج ال�شبكات الع�صبية اال�صطناعية يف االجهزة العليا للرقابة املالية للك�شف عن اعمال‬
‫االحتيال يف اجلهات اخلا�ضعة للرقابة‬
‫• دور ا�ساليب املحا�سبة االدارية احلديثة يف رفع الكفاءة االئتمانية للم�صارف‪.‬‬
‫• املحا�سبة الر�شيقة‬
‫• امل�صارف اال�سالمية‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪336‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫قرار ر�شيد يعتمد على توافر البيانات واملعلومات املالئمة‬
‫وامل�ساعدة يف اتخاذه‪.‬‬
‫و تُع��رف القوائ��م املالي��ة املن�ش��ورة "ب�أنه��ا جمموع��ه من‬
‫البيانات املالية الأ�سا�س��ية التي ت�ص��درها ال�رشكات مرتبة‬
‫يف ج��داول‪ ،‬تعد وفق موا�ص��فات معين��ه وذلك مبوجب‬
‫جمموعه من املفاهيم‪ ،‬واملبادئ املحا�س��بية‪ ،‬وعلى �أ�س��ا�س‬
‫منطقي وب�صوره من�سقه‪.‬‬
‫‪ - 1‬م�شكلة البحث‪:‬‬
‫لقد ادت ثورة املعلومات و االنفتاح االقت�ص��ادي العاملي‬
‫اىل تعزي��ز العوملة واحلاج��ة اىل تدفق املعلوم��ات املطلوبة‬
‫التخاذ القرارات املالية الر�ش��يدة (ا�س��تثمارية ‪ ،‬ائتمانية)‬
‫يف الوقت املنا�سب ‪ ،‬والتي تعد خمرجات النظام املحا�سبي‬
‫على م�ستوى الوحدة االقت�صادية او م�ستوى قطاع الدولة‬
‫والميك��ن ان تكون هذه املعلوم��ات ذات فائدة ما مل تكن‬
‫قابل��ة للمقارنة ‘ ه��ذه املقارنة التي تعتم��د على معايري او‬
‫ا�س���س للقيا���س معتم��دة بني خمتل��ف اقطاب االقت�ص��اد‬
‫العامل��ي ‪ ،‬مما جع��ل تطبي��ق معايري دولي��ة للتقاري��ر املالية‬
‫يت��م قيا�س عليه��ا حاجة ملحة لذل��ك ‪ ،‬ونظرا ان مراقب‬
‫احل�س��ابات دورا هاما يف حتديد وتقييم م�ستوى االف�صاح‬
‫عن املعلوم��ات الواجب توفرها يف القوائم املالية ‪ ،‬تكمن‬
‫م�ش��كلة البح��ث يف ان تطبيق معايري االب�لاغ املايل ت�ؤثر‬
‫عل��ى املحت��وى املعلوماتي للقوائ��م املالي��ة وبالتايل ت�ؤثر‬
‫على ر�أي مراقب احل�س��ابات مبا تت�ضمنه تلك القوائم من‬
‫معلومات‪.‬‬
‫‪ - 2‬فر�ضية البحث ‪:‬‬
‫ي�س��عى الباحثان لالجابة على اال�سئلة الواردة يف م�شكلة‬
‫البحث من خالل الفر�ضيتني االتيتني ‪-:‬‬
‫‪ - 1‬ان تطبي��ق معاي�ير االبالغ املايل ت�ؤثر على املحتوى‬
‫‪337‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫الف�صل االول‬
‫املبحث االول‬
‫منهجية البحث‬
‫املقدمة‪:‬‬
‫تلقى معايري املحا�س��بة الدولية‪ ،‬والتي �أٌعي َد ت�سميتها حالياَ‬
‫بــ " املعايري الدولية لإع��داد التقارير املالية " قبو ًال عاملياً‪،‬‬
‫و�أح��رزت عملي��ة و�ض��ع املعاي�ير الدولية يف ال�س��نوات‬
‫القليلة الفائتة جناحاً ملحوظاً يف حتقيق اعرتاف وا�ستخدام‬
‫�أك�بر للمعايري الدولي��ة لإعداد التقارير املالي��ة‪� .‬إن حتقيق‬
‫االن�س��جام يف �إع��داد التقاري��ر املالي��ة يف خمتل��ف �أرجاء‬
‫الع��امل هي احلاجة امللحة لهذا الع�رص‪ ،‬ال�س��يما �إذا كان من‬
‫ال�رضوري �إجراء مقارن��ات هادفة للمعلومات املالية التي‬
‫تنبثق عن خمتلف البلدان التي ت�س��تخدم معايري املحا�س��بة‬
‫التي تختلف عن بع�ض��ها البع�ض‪ .‬لذل��ك ظهرت احلاجة‬
‫امللح��ة �إىل تعمي��م جمموعة م�ش�تركة من معايري املحا�س��بة‬
‫العاملية �أو تقارب عاملي نحو لغة حما�س��بية م�شرتكة يف العامل‬
‫املايل‪ ،‬ويبدو �أن املعايري الدولية لإعداد التقارير املالية هي‬
‫لغة املحا�سبة الدولية امل�شرتكة‪.‬‬
‫تنب��ع �أهميه القوائ��م املالية من �أنها تعترب حلقه و�ص��ل بني‬
‫الوحدة االقت�صادية والآخرين‪ ،‬حيث ي�ستطيع الآخرون‬
‫التعرف على خمتلف جوانب ن�شاط ال�رشكة من خالل هذه‬
‫القوائم‪ ،‬فقائمه املركز املايل تعك�س �ص��ورة الو�ض��ع ملايل‬
‫لل�رشكة كما تعك�س قائمة الدخ��ل نتيجة �أعمال ال�رشكة‬
‫خالل فرته زمنيه حمددة �إن كانت ربحاً �أو خ�سارة‪ ،‬وميكن‬
‫التعرف على التغري يف املركز املايل من خالل درا�سة قائمة‬
‫م�صادر الأموال وا�ستخداماتها‪.‬‬
‫تُعد القوائم املالية م�صدراً �أ�سا�سياً للمعلومات ت�ستفيد منها‬
‫فئات عديدة من داخل ال�رشكة وخارجها‪� ،‬إذ �أن اتخاذ �أي‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫االبالغ املايل الدولي��ة (‪ )IFRS‬على املحتوى املعلوماتي‬ ‫املعلوماتي للقوائم املالية‪.‬‬

‫‪ - 2‬ان القوائ��م املالية املعدة وف��ق معايري االبالغ املايل للقوائ��م املالي��ة وبالتايل على ر�أي مراقب احل�س��ابات ‪ ،‬مما‬
‫مبا تت�ض��منه من حمت��وى معلوماتي ت�ؤثر عل��ى ر�أي مراقب ميثل احد اهم امل�صادر اال�سا�سية مل�ستخدمي املعلومات ‪.‬‬
‫احل�سابات ‪.‬‬
‫املبحث الثاين‬ ‫‪ - 3‬اهمية البحث ‪:‬‬
‫تتب��ع اهمية البح��ث يف انها �س��تبحث يف ان التحول اىل اجلانب النظري‬
‫معايري االبالغ املايل من قبل الوحدات االقت�صادية العاملة ‪ - 1‬معايري االبالغ املايل‪:‬‬
‫يف العراق لها اثار متوقعة على االبالغ املايل وبالتايل ت�ؤثر تلق��ى معاي�ير املحا�س��بة الدولية‪ ،‬والتي �أٌعي َد ت�س��ميتها‬
‫عل��ى ر�أي مراقب احل�س��ابات مما ي�ش��كل يف اهمية بالغة حالي��اَ بـ��ـ " املعاي�ير الدولي��ة لإع��داد التقاري��ر املالية "‬
‫مل�ستخدمي املعلومات يف اتخاذ القرارات االقت�صادية ‪ .‬قبو ًال عاملي��اً‪ ،‬و�أحرزت عملية و�ض��ع املعايري الدولية يف‬
‫ال�سنوات القليلة الفائتة جناحاً ملحوظاً يف حتقيق اعرتاف‬ ‫‪ - 4‬هدف البحث ‪:‬‬
‫وا�س��تخدام �أكرب للمعايري الدولية لإعداد التقارير املالية‪.‬‬ ‫ان اهداف البحث تتحقق مبايلي ‪-:‬‬
‫‪ - 1‬التعرف على معايري االبالغ املايل الدولية (‪� )IFRS‬إن حتقيق االن�س��جام يف �إعداد التقاري��ر املالية يف خمتلف‬
‫�أرجاء العامل ه��ي احلاجة امللحة لهذا الع�رص‪ ،‬ال�س��يما �إذا‬ ‫واهمية تطبيقها يف العراق ‪.‬‬
‫‪ - 2‬اي�ض��اح حدود وطبيعة املحتوى املعلوماتي للقوائم كان من ال��ضروري �إجراء مقارنات هادف��ة للمعلومات‬
‫املالي��ة املع��دة وف��ق معي��ار املحا�س��بة ال��دويل رق��م (‪ )1‬املالي��ة الت��ي تنبث��ق عن خمتل��ف البل��دان التي ت�س��تخدم‬
‫عر�ض البيانات املالية‪ ،‬ومبا ي�ش��كل يف اهمية مل�س��تخدمي معايري املحا�س��بة التي تختلف عن بع�ض��ها البع�ض‪ .‬لذلك‬
‫ظه��رت احلاج��ة امللح��ة �إىل تعميم جمموعة م�ش�تركة من‬ ‫املعلومات‪.‬‬
‫‪ - 3‬معرف��ة انعكا�س��ات تطبي��ق معاي�ير االب�لاغ امل��ايل معايري املحا�س��بة العاملية �أو تقارب عاملي نحو لغة حما�سبية‬
‫الدولي��ة (‪ )IFRS‬على ر�أي مراقب احل�س��ابات من عدم م�ش�تركة يف العامل املايل‪ ،‬ويبدو �أن املعايري الدولية لإعداد‬
‫التقارير املالية هي لغة املحا�سبة الدولية امل�شرتكة‪.‬‬ ‫تطبيقها‪.‬‬
‫لق��د �أ�ص��درت جلن��ة معاي�ير املحا�س��بة‬ ‫‪ - 4‬منهج الدرا�سة وادوات جمع املعلومات ‪:‬‬
‫اعتمدت الدرا�س��ة يف �سبل اختبار فر�ضياتها والو�صول الدولي��ة(‪International Accounting‬‬
‫‪ )Standards Committee‬م��ا ع��رف‬ ‫اىل اهدافها منهجني هما ‪:‬‬
‫‪ - 1‬املنهج النظري يف درا�سة متغيريات البحث ب�أطارها مبعاي�ير املحا�س��بة الدولي��ة(‪International‬‬
‫النظ��ري واملتمثل مبفهوم وظيف��ة معايرياالبالغ املايل فعال‬
‫‪ )Accounting Standards‬ما بني الأعوام من‬
‫عن املحتوى املعلوماتي للقوائم املالية ‪.‬‬
‫‪ 1973‬ولغاية ‪ ،2003‬وبعد ذلك مت ا�ستبدال م�سمى‬
‫‪ - 2‬املنهج الو�صفي القائم على درا�سة ا�ستطالعية لعينة‬
‫جلن��ة معايري املحا�س��بة الدولي��ة مبجل�س معايري املحا�س��بة‬
‫من مراقبي احل�سابات يف العراق ومدى ت�أثيري تطبيق معايري‬
‫الدولي��ة‪ ،‬حي��ث �أخذ على عاتق��ه تعدي��ل وتطوير كافة‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪338‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪ 1-2‬املحتوى املعلوماتي لبيان املركز املايل (امليزانية)‬
‫ي�س��تخدم املحا�س��بون م�ص��طلح املوجودات للتعبري عن‬
‫املمتل��كات وم�ص��طلح االلتزامات للتعب�ير عن حقوق‬
‫االخرين من خارج الوحدة االقت�ص��ادية وكما ي�س��تخدم‬
‫م�ص��طلح حق��وق امللكي��ة للتعب�ير عن حقوق �ص��احب‬
‫او ا�ص��حاب الوح��دة االقت�ص��ادية (‪Brad et. al,‬‬
‫‪ )2002, 16‬وحدد معيار املحا�س��بة الدويل رقم (‪)1‬‬
‫عر�ض البيانات املالية العنا�رص الرئي�سية التي يعر�ضها بيان‬
‫املركز املايل كاالتي‪:‬‬
‫�أ ـ املمتلكات والتجهيزات واملعدات‪.‬‬
‫ب ـ املوجودات غري امللمو�سة‪.‬‬
‫ج ـ املوجودات املالية‪.‬‬
‫د ـ اال�س��تثمارات التي متت حما�سبتها با�ستخدام �أ�سلوب‬
‫حقوق امللكية‪.‬‬
‫هـ ـ املخزون‪.‬‬
‫و ـ الذمم التجارية املدينة والذمم املدينة الأخرى‪.‬‬
‫ز ـ النقد والنقد املعادل‪.‬‬
‫ح ـ الذمم التجارية الدائنة والذمم الدائنة الأخرى‪.‬‬
‫ط ـ املطلوب��ات واملوج��ودات ال�رضيبية ح�س��بما يتطلب‬
‫معيار املحا�سبة الدويل رقم‪� 12-‬رضائب الدخل‪.‬‬
‫ى ـ املخ�ص�صات‪.‬‬
‫ك ـ املطلوبات غري املتداولة املنتجة للفائدة‪.‬‬
‫ل ـ ح�صة الأقلية‪.‬‬
‫م ـ ر�أ�س املال ال�صادر واالحتياطيات‪.‬‬
‫ومما جتدر اليه املالحظة تناول معيار املحا�س��بة الدويل رقم‬
‫(‪ )1‬م�شكلة احلكم فيما �إذا كانت بنود �إ�ضافية معرو�ضة‬
‫ب�شكل م�ستقل هو بناء على تقييم ما يلي ‪:‬‬
‫�أ ـ طبيعة و�س��يولة املوج��ودات وماديته��ا التي ت�ؤدي يف‬
‫معظم احل��االت لعر�ض م�س��تقل لل�ش��هرة واملوجودات‬
‫‪339‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫معايري املحا�س��بة الدولي��ة‪ ،‬والتي عرف��ت يف هذه الآونة‬
‫مبعاي�ير الإب�لاغ امل��ايل الدولي��ة (‪International‬‬
‫‪،)Financial Reporting Standards‬‬
‫بالإ�ض��افة �إىل تبن��ي معاي�ير جدي��دة مل تكن �ض��من قائمة‬
‫معايري املحا�س��بة الدولية فيما م�ض��ى‪ .‬وال بد من الإ�شارة‬
‫�إىل قي��ام كل م��ن جلنة معاي�ير املحا�س��بة الدولية و جمل�س‬
‫معايري املحا�س��بة الدولية ب�إ�صدار تف�سريات لهذه املعايري‬
‫�سابقا‪ ،‬حيث يعترب االلتزام بها م�ؤ�رشاً ايجابيا على مدى‬
‫الت��زام وتوافق البيان��ات املالية ال�ص��ادرة مبعايري الإبالغ‬
‫املايل الدولية‪.‬‬
‫و من الوا�ضح �أن �أحد �أهم �أهداف جمل�س معايري املحا�سبة‬
‫الدولية هو تعزيز وحت�س�ين م�س��توى ال�ش��فافية يف عملية‬
‫الإب�لاغ املايل حتى تعك���س احلقائق والقيم االقت�ص��ادية‬
‫املعقول��ة للمن�ش���أة؛ حي��ث يعت�بر اعتم��اد وتبن��ي معايري‬
‫الإبالغ املايل الدولية �شيئاً مهماً‪ ،‬لأنها �صيغة الإبالغ املايل‬
‫العاملي��ة‪ ،‬مما يجعل ال�رشكات و امل�ؤ�س�س��ات و املن�ش���آت‬
‫ب�ش��تى �أنواعها و�أن�ش��طتها �أكرث فهما وقربا من ال�س��وق‬
‫العاملية‪ ،‬وي�س��اعدها يف دخول ال�سوق العاملية وتخفي�ض‬
‫تكلف��ة نقل ر�ؤو�س الأموال ع�بر احلدود‪( .‬جمل�س معايري‬
‫املحا�سبة الدولية ‪.)11 ,2001‬‬
‫‪ - 2‬املحتوى املعلوماتي للبيانات املالية ‪:‬‬
‫‪Informational Content of‬‬
‫‪Financial Statements‬‬
‫يق�ص��د به قيمة املعلومات التي تعر�ضها تلك البيانات من‬
‫وجهة نظر م�س��تخدم تلك املعلومات التخاذ قراره املايل‬
‫وبه��ذا املعنى تختلف قيمة املعلوم��ات املوفرة يف كل من‬
‫تلك البيانات ب�أختالف ال�شخ�ص الذي �سي�ستخدمها من‬
‫جهة وكذلك ب�أختالف نوع القرار الذي �سي�س��تخدم من‬
‫جهة اخرى ‪ (.‬مطر وال�سويطي ‪�:2008 ،‬ص‪) 137‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫الناجم��ة عن م�رصوف��ات التطوير واملوج��ودات النقدية االن�شطة املختلفة ( الت�شغيلية او غري الت�شغيلية ) كما يبني‬
‫بي��ان الدخل �ص��ايف الربح او اخل�س��ارة التي تتعر�ض لها‬ ‫وغري النقدية واملوجودات املتداولة وغري املتداولة‪.‬‬
‫ب ـ عمل ا لبنود �ض��من املن�ش���أة م�ؤديا على �سبيل املثال الوحدة االقت�صادية يف نهاية فرتة القيا�س ودائما ماتكون‬
‫�إىل عر���ض م�س��تقل للموج��ودات الت�ش��غيلية واملالي��ة ف�صلية اون�صف �سنوي او �سنة مالية كاملة ‪.‬‬
‫واملخزونات والذمم املدينة واملوجودات النقدية والنقدية‬
‫املعلومات التي تقدم يف �صلب قائمة الدخل كما حددها‬ ‫املعادلة‪.‬‬
‫ج ـ مبالغ وطبيعة وتوقيت املطلوبات مما ي�ؤدي على �سبيل معيار املحا�سبة الدويل رقم (‪ )1‬عر�ض البيانات املالية ‪:‬‬
‫املثال �إىل عر�ض م�س��تقل املطلوبات وخم�ص�ص��ات منتجة ‪ ‬يجب �أن ي�ش��مل قائمة الدخل كحد �أدنى البنود التي‬
‫للفائدة وغري منتجة للفائدة م�ص��نفة على �أنها متداولة �أو تعر�ض املبالغ التالية‪:‬‬
‫�أ ـ الإيراد‪.‬‬ ‫غري متداولة �إذا كان ذلك منا�سبا‪.‬‬
‫ب ـ نتائج الأن�شطة الت�شغيلية‪.‬‬
‫املعلومات التي تعر�ض �إما يف �صلب امليزانية العمومية �أو ج ـ تكاليف التمويل‪.‬‬
‫د ـ ح�ص��ة ال��شركات الزميل��ة وامل�ش��اريع امل�ش�تركة يف‬ ‫يف الإي�ضاحات‪.‬‬
‫يج��ب على املن�ش���أة �أن تف�ص��ح �إم��ا يف �ص��لب امليزانية الأرباح واخل�س��ائر التي متت حما�س��بتها با�ستخدام طريقة‬
‫العمومي��ة �أو يف �إي�ض��احات امليزاني��ة العمومي��ة ع��ن حقوق امللكية‪.‬‬
‫ت�ص��نيفات فرعية �أخرى للبنود املعرو�ضة م�صنفة ب�شكل هـ ـ امل�رصوف ال�رضيبي‪.‬‬
‫منا�سب لعمليات املن�ش�أة‪،‬ويجب �أن يتم ت�صنيف كل بند و ـ الربح �أو اخل�سارة من الأن�شطة العادية‪.‬‬
‫�إىل �أنواع فرعية حينما يكون ذلك منا�سباً ح�سب طبيعته‪ ،‬ز ـ البنود غري العادية‪.‬‬
‫ويجب الإف�صاح ب�شكل م�ستقل عن املبالغ الدائنة واملدينة ح ـ ح�صة الأقلية‪.‬‬
‫للمن�ش���أة الأم وال��شركات التابعة والزميل��ة والأطراف طـ ـ �صايف الربح �أو اخل�سارة للفرتة‪.‬‬
‫الأخرى ذات العالقة‪ ،‬يجب على املن�ش�أة �أن تف�صح عما‬
‫‪ ‬املعلومات التي يجب عر�ضها يف �صلب قائمة الدخل‬ ‫يف �صلب امليزانية العمومية �أو يف الإي�ضاحات‪.‬‬
‫�أو يف الإي�ضاحات‪.‬‬ ‫‪ 2-2‬بيان الدخل‬
‫عرف ( خمي�س واجلراح ‪ )78، 2007،‬بيان الدخل على ــ يج��ب عل��ى املن�ش���أة �أن تعر���ض �إما يف �ص��لب قائمة‬
‫انه بيان مايل يقي�س االداء املايل للوحدة االقت�صادية خالل الدخل �أو يف �إي�ضاحات قائمة الدخل حتلي ًال للم�رصوفات‬
‫فرتة زمنية معينة ويو�ضح كيف ميكن للوحدة االقت�صادية با�س��تخدام ت�ص��نيف مبني �إما على طبيعة امل�رصوفات �أو‬
‫ان تعي��د ا�س��تثمارها او توزيعه يف هيئ��ة توزيعات ارباح عملها �ضمن املن�ش�أة‪.‬‬
‫على امل�ساهمني ‪ ،‬ويقا�س االداء املايل للوحدة االقت�صادية ــ يتم �إجراء تق�سيم فرعي لبنود امل�رصوفات من �أجل �إبراز‬
‫بتتب��ع بي��ان الدخ��ل واملقارن��ة ب�ين ايرادات��ه ونفقاته يف �سل�س��لة من �أجزاء الأداء املايل التي قد تختلف من ناحية‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪340‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪6‬ـ احلركات خالل الفرتة‪.‬‬
‫‪7‬ـ مطابق��ة ب�ين القيمة الدفرتي��ة لكل فئة من الأ�س��هم‬
‫العادي��ة لر�أ�س املال وعالوة الإ�ص��دار وكل احتياطي يف‬
‫بداية ونهاية الفرتة مبينة ب�شكل م�ستقل كل حركة‪.‬‬
‫‪ 4-2‬بيان التدفقات النقدية ‪:‬‬
‫ان معلوم��ات قائمة التدفق��ات النقدية مفي��دة يف تزويد‬
‫م�س��تخدمي البيانات املالية باملعلومات الهامة لتقييم قدرة‬
‫املن�ش�أة على توليد النقدية وما يعادلها ‪ ،‬وت�صنيف التدفقات‬
‫النقدية خالل الفرتة اىل تدفقات من الن�شاطات الت�شغيلية‬
‫واال�س��تثمارية والتمويلي��ة‪ ,‬وفيم��ا يل��ي امل�ص��طلحات‬
‫امل�ستخدمة يف قائمة التدفق النقدي ‪:‬‬
‫‪ ‬النقد ‪ :‬ويق�ص��د به��ا النقدية باخلزين��ة والودائع حتت‬
‫الطلب‪.‬‬
‫‪ ‬النق��د املع��ادل ‪ :‬وهي اال�س��تثمارات ق�ص�يرة االجل‬
‫عالية ال�س��يولة التي تكون قابلة للتحول اىل مبالغ معلومة‬
‫من النقد وهي خا�ضعة اىل خماطر �ضئيلة لتغري القيمة‪.‬‬
‫‪ ‬التدفق��ات النقدية ‪ :‬وهي عبارة عن التدفقات النقدية‬
‫الداخلة واخلارجة من النقدية وما يعادلها‪.‬‬
‫‪ ‬االن�ش��طة الت�ش��غيلية‪ :‬عبارة عن الأن�ش��طة الرئي�س��ية‬
‫املول��دة للإي��رادات يف املن�ش���أة والت��ي التعت�بر ان�ش��طة‬
‫ا�ستثمارية او متويلية‪.‬‬
‫‪ ‬االن�شطة اال�س��تثمارية ‪ :‬هي االن�شطة املتمثلة ب�أمتالك‬
‫اال�ص��ول طويل��ة االج��ل والتخل���ص منه��ا وغريه��ا من‬
‫اال�ستثمارات التي التدخل �ضمن البنود املعادلة للنقدية‪.‬‬
‫‪ ‬االن�ش��طة التمويلي��ة ‪:‬ه��ي االن�ش��طة الت��ي ينتج عنها‬
‫تغريات يف حج��م ومكونات ملكية ر�أ�س املال وعمليات‬
‫االقرتا�ض التي تقوم بها املن�ش�أة‪.‬‬
‫(معي��ار املحا�س��بة ال��دويل رق��م ‪– 2014:642 ، 7‬‬
‫‪)643‬‬
‫‪341‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫الثبات و�إمكانية الربح �أو اخل�سارة و�إمكانية التنب�ؤ بها‪.‬‬
‫ــ يجب على املن�ش�أة �أن تف�صح �إما يف �صلب قائمة الدخل‬
‫�أو يف الإي�ضاحات عن مبلغ ربح ال�سهم املعلن �أو املقرتح‬
‫للفرتة التي تغطيها البيانات املالية‪.‬‬
‫‪ 3-2‬بيان حقوق امللكية‬
‫يظه��ر بي��ان حق��وق امللكية ( امل�س��اهمني) مق��دار جتمع‬
‫وتغيري حقوق امل�س��اهمني يف الوحدة االقت�ص��ادية خالل‬
‫فرتة زمنية معينة ومنو حقوق امل�س��اهمني يعني منوا حقيقيا‬
‫الموال امل�ستثمرين ويتم االخذ بعني االعتبار ان ت�سجيل‬
‫ارتف��اع يف قي��م املوج��ودات للوح��دة االقت�ص��ادية مع‬
‫انخفا�ض يف حقوق امل�ساهمني يكون مرد ذلك االرتفاع‬
‫ب�س��بب الديون ولي�س ب�سبب حت�سن ومنو حقيقي الموال‬
‫امل�س��اهمني ‪ )Wild et. al, 2004( .‬يج��ب عل��ى‬
‫املن�ش���أة �أن تعر�ض كجزء م�س��تقل لبياناته��ا املالية قائم ًة‬
‫تظهر ما يلي‪:‬‬
‫‪ 1‬ـ �صايف الربح �أو اخل�سارة للفرتة‪.‬‬
‫‪ 2‬ـ كل بن��د م��ن بنود الدخل �أو امل�رصوف �أو الربح �أو‬
‫اخل�س��ارة التي يتم االعرتاف بها ح�سب متطلبات املعايري‬
‫الأخ��رى ب�ش��كل مبا�رش يف حق��وق امل�س��اهمني و�إجمايل‬
‫هذه البنود‪.‬‬
‫‪ 3‬ـ الأث��ر الرتاكم��ي للتغريات يف ال�سيا�س��ة املحا�س��بية‬
‫وت�ص��حيح الأخطاء الرئي�سة التي مت التعامل معها مبوجب‬
‫املعاجلات القيا�سية يف معيار املحا�سبة الدويل رقم (‪.)8‬‬
‫�إ�ض��افة �إىل ذلك يجب على املن�ش�أة �أن تعر�ض �ضمن هذه‬
‫القائمة �أو يف الإي�ضاحات ما يلي‪:‬‬
‫‪ 4‬ـ املعام�لات الر�أ�س��مالية م��ع املالك�ين والتوزيع��ات‬
‫للمالكني‪.‬‬
‫‪5‬ـ ر�ص��يد الربح �أو اخل�س��ارة املرتاكمة يف بداية الفرتة‬
‫ويف تاريخ امليزانية العمومية‪.‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫احل�سابات مبا تت�ضمنه تلك القوائم من معلومات‪�(.‬صالح‬
‫‪)2009:10,‬‬
‫ومما �س��بق يرى الباحثان ان م�ص��طلح معايري الإبالغ املايل‬
‫الدولية ميكن �أن ي�ؤخذ مبفهومه ال�ضيق ومبفهومه الوا�سع‪،‬‬
‫وكمفهوم �ضيق؛ تعترب معايري الإبالغ املايل الدولية ترقيماً‬
‫جدي��داً ملعاي�ير املحا�س��بة الدولي��ة لتمييزها عن بع�ض��ها‬
‫البع���ض‪� ،‬أم��ا باملفهوم الوا�س��ع وال�ش��امل؛ ف���إن معايري‬
‫الإبالغ املايل الدولية تعترب تطوراً و امتداداً طبيعياً مل�ضمون‬
‫وحمتوى ما �صدر وي�صدر من معايري املحا�سبة وتف�سرياتها‬
‫ال�صادرة و امل�صادق عليها واملعتمدة من قبل جمل�س معايري‬
‫املحا�س��بة الدولية وجلنة تف�س�ير املعايري(‪Standards‬‬
‫‪ )Interpretation Committee‬والتي عرفت‬
‫ه��ذه اللجنة فيما بعد بلجنة تف�س�ير معاي�ير الإبالغ املايل‬
‫الدولية (‪ .)IFRIC‬و يعترب هذا ا�س��تمراراً يف التطوير‬
‫والتحديث لو�ض��ع معاجلات حما�س��بية مواكبة وم�ستجيبة‬
‫للتطورات التكنولوجية واالقت�صادية واملعلوماتية لتحقيق‬
‫�أهداف م�س��تخدمي الإبالغ املايل‪ ،‬حي��ث �أنه من املعلوم‬
‫�أن �أحد �أهداف املحا�س��بة هو تو�ص��يل املعلومات الالزمة‬
‫و املفيدة مل�س��تخدمي الإبالغ املايل مل�س��اعدتهم يف اتخاذ‬
‫قرارات توزيع املوارد الإقت�صادية‪.‬‬
‫الكثري من امل�س��تخدمني يف �ص��نع قراراتهم اال�س��تثمارية‬
‫املبحث الثالث‬
‫اجلانب العملي‬
‫�أداة الدرا�سة‪:‬‬
‫ﻟﻐﺮ���ض �إﺛﺒﺎت ﻓﺮ�ﺿي��ات البح��ث فق��د مت االعتم��اد على‬
‫ا�ستمارة اال�ستبانة املوزعة على افراد العينة املتمثلة مبراقبي‬
‫احل�ساب��ات يف الع��راق وقد ق��ام الباحثان بتحدي��د ا�سئلة‬
‫اال�ستبانة باالعتماد عل��ى االدبيات واال�صدارات املنا�سبة‬
‫‪ ،‬اذ ق�سمت اال�ستبان��ة اىل ق�سمني ا�سا�سيني االول ا�شتمل‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫‪ 5-2‬املالحظات‪:‬‬
‫ينبغي �أن تف�ص��ح املالحظات عن �أ�س��ا�س �إعداد البيانات‬
‫املالية وال�سيا�س��ات املحا�س��بية الهام��ة واملعلومات التي‬
‫تقت�ض��يها املعاي�ير الدولية لإع��داد التقاري��ر املالية‪ ،‬لكن‬
‫غري املف�ص��ح عنه��ا يف البيان��ات واملعلومات الإ�ض��افية‬
‫ال��واردة يف البيانات لكنه��ا مطلوبة للمزي��د من الفهم‪.‬‬
‫وينبغي عر�ض املالحظات ب�ص��ورة منتظم��ة ‪ ،‬كما ينبغي‬
‫عمل �إ�ش��ارة مرجعية �إىل املالحظة ذات ال�ص��لة لكل بند‬
‫يف البيانات‪.‬‬
‫‪ - 3‬اهمي��ة املحت��وى املعلوماتي للقوائ��م املالية ملراقبي‬
‫احل�سابات‪:‬‬
‫يحدد املحتوى املعلوماتي للبيانات املالية املن�ش��ورة طبيعة‬
‫العب��ارات التي ي�ص��اغ بها تقرير مراقب احل�س��ابات و ما‬
‫يحتوي��ه من مع��ان و دالالت ميك��ن مل�س��تخدميه الوثوق‬
‫به��ا واالعتم��اد عليه��ا يف تقييم الوح��دة االقت�ص��ادية ‪،‬‬
‫والتعرف عل��ى نتائج اعمالها ومركزها امل��ايل‪ ،‬لهذا ف�أن‬
‫قيمة واهمية املحتوى املعلوماتي للبيانات املالية املن�ش��ورة‬
‫ال تنب��ع فقط م��ن كونه النت��اج النهائي لعملي��ة التدقيق ‪،‬‬
‫ولكن اي�ضا ب�س��بب كونه احد املدخالت اال�سا�سية لدى‬
‫واالئتماني��ة ‪ ،‬لهذا فمن االمور الهامة التي متثلها البيانات‬
‫املالية عك�س��ها للمدى الذي و�ص��لت اليه مهنة املحا�سبة‬
‫والتدقي��ق من الناحيت�ين العلمية والعملي��ة ومدى وفائها‬
‫بحاج��ات املجتمع املتغ�يرة واملتطورة م��ن املهنة ‪ ،‬ونظرا‬
‫ان ملراقب احل�سابات دورا هاما يف حتديد وتقييم م�ستوى‬
‫االف�ص��اح عن املعلوم��ات الواج��ب توفره��ا يف القوائم‬
‫املالي��ة ‪ ،‬ف�أن تطبيق معايري االبالغ املايل ت�ؤثر على املحتوى‬
‫املعلومات��ي للقوائم املالية وبالتايل ت�ؤثر على ر�أي مراقب‬
‫‪342‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫القوائ��م املالية املع��دة وفق معي��ار املحا�سبة ال��دويل ت�ؤثر‬ ‫عل��ى املعلومات العامة كامل�ؤهل العلمي‪ ،‬و�سنوات اخلربة ‪،‬‬
‫عل��ى ر�أي مراق��ب احل�ساب��ات مب��ا تت�ضمن��ه م��ن حمتوى‬ ‫والث��اين ت�ضم��ن جمموعة من اال�سئلة ق�سم��ت على حمورين‬
‫معلوماتي‪.‬‬ ‫الختبار فر�ضيات البحث وكما يلي‪:‬‬
‫ثبات اداة الدرا�سة‪:‬‬ ‫‪ )1‬املح��ور االول ‪ :‬ت�ضمن ا�سئل��ة تقي�س ت�أثري التحول‬
‫مت الت�أكد من االت�ساق الداخلي لال�ستبانة من خالل معامل‬ ‫اىل معاي�ير الدولية لإع��داد التقارير املالي��ة ‪ IFRS‬على‬
‫االرتباط �إذ يوجد ارتباط معنوي بني جميع املحاور وكما‬ ‫املحتوى املعلوماتي للقوائم املالية‪.‬‬
‫مو�ضح باجلدول االتي‪:‬‬ ‫‪ )2‬املحور الثاين ‪ :‬ت�ضمن ا�سئلة تقي�س فيما اذا كانت‬
‫‪t1‬‬ ‫‪t2‬‬
‫‪Pearson Correlation‬‬ ‫‪1‬‬ ‫**‪.826‬‬
‫‪t1‬‬ ‫)‪Sig. (2-tailed‬‬ ‫‪.000‬‬
‫‪N‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪25‬‬
‫**‪Pearson Correlation .826‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪t2‬‬ ‫)‪Sig. (2-tailed‬‬ ‫‪.000‬‬
‫‪N‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪25‬‬

‫العراق ‪ ،‬وبلغت ن�سب��ة اال�ستجابة (‪ )83%‬والتي متثل‬ ‫تف�سري النتائج واختبار الفر�ضيات‪:‬‬
‫ﻲﻓ �سبيل اﺧﺘﺒﺎر فر�ضي��ات الدرا�سة ا�ستهدف الباحثان (‪ )25‬ف��ردا ومن حتلي��ل االجابات الح��ظ الباحثان ما‬
‫عين��ة تت�ألف م��ن (‪ )30‬فردا من مراقب��ي احل�سابات يف يلي‪:‬‬
‫الن�سبة ‪%‬‬ ‫التكرارات‬ ‫امل�ؤهل العلمي‬
‫‪28‬‬ ‫‪7‬‬ ‫دبلوم عايل‬
‫‪32‬‬ ‫‪8‬‬ ‫ماج�ستري‬
‫‪40‬‬ ‫‪10‬‬ ‫دكتوراه‬
‫‪100‬‬ ‫‪25‬‬ ‫املجموع‬

‫الن�سبة ‪%‬‬ ‫التكرارات‬ ‫�سنوات اخلربة‬

‫‪Valid 4‬‬ ‫‪1‬‬ ‫اقل من ‪� 5‬سنوات‬
‫‪8‬‬ ‫‪2‬‬ ‫من‪5‬اىل ‪� 10‬سنوات‬
‫‪36‬‬ ‫‪9‬‬ ‫من ‪11‬اىل ‪� 20‬سنة‬
‫‪52‬‬ ‫‪13‬‬ ‫اكرث من ‪�20‬سنة‬
‫‪100‬‬ ‫‪25‬‬ ‫املجموع‬

‫‪343‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫م��ن اجلداول اعاله يت�ضح انه بلغ��ت ن�سبة احلاملني على املحا�سبة والتدقيق واكرث تفهما ملو�ضوع البحث‪.‬‬
‫�شه��ادات علي��ا ( ماج�ست�ير ‪ ،‬دكتوراه) بلغ��ت بحدود‬
‫(‪ )72%‬م��ن اف��راد العينة وكانت ع��دد �سنوات اخلربة املحور االول‬
‫بحدود (‪ )88%‬الولئك الذين تزيد خربتهم عن (‪ )10‬ي�ؤث��ر التحول اىل معاي�ير الدولية لإع��داد التقارير املالية‬
‫�سن��وات االمر الذي يعطي م�صداقية ودرجة اعتماد اكرب ‪ IFRS‬على املحتوى املعلوماتي للقوائم املالية‪:‬‬
‫على اجاباتهم حيث تعت�بر هذه الفئة ذات خربة يف جمال‬
‫االجابة‬ ‫املتو�سط احل�سابي االنحراف املعياري‬ ‫التفا�صيل‬
‫تتميز التقارير املالية املعدة وفقا املعاير الدولية ‪ IFRS‬بالب�ساطة‬
‫اوافق‬ ‫‪0.685‬‬ ‫‪4.28‬‬
‫واملرونة واملالئمة‬
‫ت�ساهم يف حت�سني جودة التقارير املالية بحيث يعك�س الواقع‬
‫اوافق‬ ‫‪0.627‬‬ ‫‪4.18‬‬
‫االقت�صادي للوحدة االقت�صادية‬
‫تتميز التقارير املالية وفقا ملعايري الدولية العداد التقارير املالية‬
‫اوافق‬ ‫‪0.627‬‬ ‫‪4.17‬‬
‫‪ IFRS‬بالقابلية املقارنة والقيا�س‬
‫احلد من �سلوك االدارة النفعي يف اعداد التقارير املالية من خالل‬
‫اوافق‬ ‫‪0.839‬‬ ‫‪3.93‬‬
‫ت�ضييق جمال االختيار بني البدائل املحا�سبية‬
‫الو�ضوح وال�شفافية يف االجراءات املحا�سبية املتبعة يف اعداد‬
‫اوافق‬ ‫‪2.41‬‬ ‫‪0.715‬‬
‫القوائم املالية ب�شكل ميكن فهما من قبل امل�ستخدمني‬
‫ميكن من حت�سني جودة االداء املحا�سبي مما يوفره من معلومات‬
‫اوافق‬ ‫‪.852‬‬ ‫‪3.92‬‬
‫ذات خ�صائ�ص نوعية االكرث جودة‬
‫اوافق‬ ‫رفع درجة الثقة يف التقارير املالية للم�ستثمرين االجانب يف‬
‫‪.729‬‬ ‫‪4.11‬‬
‫ب�شدة‬ ‫اال�سواق االجنبية‬
‫يوفر للم�ستخدمني قراءة موحدة للقوائم املالية مما ي�ضفي‬
‫اوافق‬ ‫‪.703‬‬ ‫‪4.17‬‬ ‫م�صداقية على املحتوى املعلوماتي بتلك القوائم واالعتماد عليها‬
‫يف اتخاذ القرارات‬
‫ت�شجع على تقدمي اف�صاحات ا�ضافية مفيدة التخاذ القرارات‬
‫اوافق‬ ‫‪.779‬‬ ‫‪4.09‬‬ ‫من خالل تو�سع يف متطلبات االف�صاح عن املعلومات املالية‬
‫وغري املالية‬
‫اوافق‬ ‫‪.775‬‬ ‫‪4.16‬‬ ‫ت�سهيل عملية تقييم ال�رشكات متعددة اجلن�سية‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪344‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫القيم ت�ش�ير �إىل التجان�س الكب�ير يف �إجابات املبحوثني‬ ‫يت�ضح من اجلدول اعاله الأتي ‪:‬‬
‫على هذه الفقرات �أي انهم متفقون بدرجة كبري ‪.‬‬ ‫تراوح��ت الأو�ساط احل�سابية لإجاب��ات املبحوثني على‬
‫مما تقدم نتو�ص��ل ايل اثبات الفر�ضية االوىل واملتعلقة بـ‬ ‫عبارات الفر�ضية ب�ين وكانت هذه ( ‪)3.9 - 4.28‬‬
‫( ي�ؤث��ر التحول اىل معايري الدولية العداد التقارير املالية‬ ‫الأو�س��اط جميعها �أكرب من الو�سط الفر�ضي (‪ )3‬وهذا‬
‫‪ IFRS‬على املحتوى املعلوماتي للقوائم املالية) ‪.‬‬ ‫ميث��ل درج��ة تقدير كب�يرة ومعنوية عند م�ست��وي داللة‬
‫(‪� )0.5‬أي انه��م موافق��ون او موافق��ون ب�شدة على ان‬
‫املحور الثاين ‪:‬‬ ‫التحول اىل معايري الدولية العداد التقارير املالية ‪IFRS‬‬
‫ان القوائ��م املالي��ة املعدة وف��ق معيار املحا�سب��ة الدويل‬ ‫ي�ؤث��ر عل��ى املحت��وى املعلومات��ي للقوائم املالي��ة " كما‬
‫ت�ؤث��ر على ر�أي مراقب احل�سابات مبا تت�ضمنه من حمتوى‬ ‫تو�ضحه ن�س��ب املوافقة املدرجة باجل��دول �أعاله‪ .‬كما‬
‫معلوماتي وكما يلي‪:‬‬ ‫تراوحت قيم الإنحراف املعياري للإجابات على‬
‫عبارات الفر�ضية االويل بني (‪ ,) 627. - 785.‬وهذه‬
‫‪ - 1‬بنود قائمة املركز املايل‪:‬‬
‫االنحراف‬
‫االجابة‬ ‫املتو�سط احل�سابي‬ ‫التفا�صيل‬
‫املعياري‬
‫اتفق‬ ‫‪1.272‬‬ ‫‪3.88‬‬ ‫ممتلكات امل�صانع واملعدات‬
‫اتفق‬ ‫‪1.341‬‬ ‫‪3.58‬‬ ‫اال�ستثمارات العقارية‬
‫حمايد‬ ‫‪1.166‬‬ ‫‪3.78‬‬ ‫املوجودات غري امللمو�سة‬
‫اتفق‬ ‫‪1.225‬‬ ‫‪3.42‬‬ ‫املخزون‬
‫اتفق‬ ‫‪1.258‬‬ ‫‪3.28‬‬ ‫الذمم املدينة‬
‫اتفق‬ ‫‪1.287‬‬ ‫‪3.55‬‬ ‫الذمم الدائنة‬
‫اتفق‬ ‫‪1.632‬‬ ‫‪3.65‬‬ ‫النقدية‬
‫حمايد‬ ‫‪1.023‬‬ ‫‪3.47‬‬ ‫املخ�ص�صات‬
‫را�س املال واالحتياطيات‬
‫اتفق‬ ‫‪1.891‬‬ ‫‪3.45‬‬
‫وحقوق امللكية‬
‫حقوق االقلية املعرو�ضة‬
‫اتفق‬ ‫‪1.245‬‬ ‫‪3.12‬‬
‫�ضمن حقوق امللكية امللكية‬

‫‪345‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫احل�سابي مبقدار (‪ )3.12‬مما يدل على ان اهتمام املدققني‬ ‫مما نالحظ من اجلدول اعاله ان الفقرة االوىل (املمتلكات‬
‫موجه بالدرجة االوىل نحو االف�صاح عن بنود املعلومات‬ ‫وامل�صان��ع) ق��د حققت اعلى قيم��ة للمتو�س��ط احل�سابي‬
‫ذات القي��م املالية املرتفعة متا�شيا م��ع بند االهمية الن�سبية‬ ‫بقيمة (‪ )3.88‬يف حني قد حققت الفقرة االخرية املتعلقة‬
‫الذي ي�سرت�شد به يف تدقيق احل�سابات‪.‬‬ ‫بحقوق االقلية �ضمن حقوق امللكية ادنى قيمة للمتو�سط‬

‫‪ - 2‬بنود قائمة الدخل‬

‫االنحراف‬
‫االجابة‬ ‫املتو�سط احل�سابي‬ ‫التفا�صيل‬
‫املعياري‬
‫اتفق متاما‬ ‫‪1.102‬‬ ‫‪5‬‬ ‫االيرادات‬
‫اتفق‬ ‫‪1.165‬‬ ‫‪4.71‬‬ ‫كلفة الب�ضاعة املباعة‬
‫اتفق‬ ‫‪1.002‬‬ ‫‪3.72‬‬ ‫امل�رصوف ال�رضيبي‬
‫ن�صيب االرباح واخل�سائر يف‬
‫حمايد‬ ‫‪1.012‬‬ ‫‪2.19‬‬
‫ال�رشكات الزميلة (ان وجدت)‬
‫االرباح واخل�سائر بعد ال�رضيبة‬
‫حمايد‬ ‫‪1.421‬‬ ‫‪2.15‬‬
‫من العمليات املتوقفة‬
‫اتفق‬ ‫‪1.140‬‬ ‫‪3.50‬‬ ‫جممل ربح ‪ /‬جممل خ�سارة‬
‫اتفق‬ ‫‪1.098‬‬ ‫‪3.49‬‬ ‫عائد ال�سهم العادي‬

‫املتوقفة)‪.‬‬ ‫من اجلدول اعاله يت�ضح ما يلي ‪:‬‬

‫‪ - 2‬حقق��ت كل من فقرتي االيرادات وكلفة الب�ضاعة‬ ‫‪ - 1‬ان مراقبي احل�سابات متفقني على اهمية املحتوى‬
‫املباع��ة اعل��ى قي��م للمتو�س��ط احل�ساب��ي ( ‪)4.71 , 5‬‬ ‫املعلوماتي لقائم��ة الدخل ب�شكل ع��ام ب�أ�ستثناء ما يتعلق‬
‫وه��ذه النتيجة تدل على حر���ص مراقبي احل�سابات على‬ ‫بالفقرت�ين (ن�صي��ب االرب��اح واخل�سائ��ر يف ال�رشك��ات‬
‫البنود ذات االهمية الن�سبية العالية‪.‬‬ ‫الزميل��ة ‪ ،‬االرباح واخل�سائر بعد ال�رضيب��ة من العمليات‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪346‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪ - 3‬بنود قائمة حقوق امللكية‬

‫االنحراف‬ ‫املتو�سط‬
‫االجابة‬ ‫التفا�صيل‬
‫املعياري‬ ‫احل�سابي‬
‫اتفق‬ ‫‪1.054‬‬ ‫‪3.11‬‬ ‫ر�صيد االرباح املحتجزة‬
‫اتفق‬ ‫‪1.124‬‬ ‫‪3.24‬‬ ‫ارباح او خ�سائر الفرتة‬
‫كل بند من بنود الدخل او امل�رصوف كما هو مطلوب من املعايري االخرى او التغريات‬
‫اتفق‬ ‫‪1.195‬‬ ‫‪3.21‬‬
‫التي يتم االعرتاف بها ب�شكل مبا�رش يف حقوق امل�ساهمني واجمايل هذه البنود‬
‫اتفق‬ ‫‪1.124‬‬ ‫‪3.07‬‬ ‫اجمايل الدخل للفرتة‬
‫اتفق‬ ‫‪1.157‬‬ ‫‪3.55‬‬ ‫االثر الرتاكمي للتغيريات يف ال�سيا�سات املحا�سبية‬

‫‪- 2‬وقد حققت الفقرة الثانية فيما يتعلق بالربح واخل�سارة للفرتة‬ ‫يت�ضح من اعاله ‪:‬‬
‫‪ - 1‬يتف��ق مراقبي احل�ساب��ات ان املعلومات املتعلقة باملحتوى اعل��ى قيم��ة للمتو�س��ط احل�ساب��ي مبق��دار (‪ )3.24‬بينما حققت‬
‫الفقرة الرابعة ادنى قيمة للمتو�سط احل�سابي بقيمة (‪.)3.07‬‬ ‫املعلوماتي لقائمة حقوق امللكية ب�شكل عام‪.‬‬
‫‪ - 4‬بنود ك�شف التدفقات النقدية ‪:‬‬
‫االنحراف‬ ‫املتو�سط‬
‫االجابة‬ ‫التفا�صيل‬
‫املعياري‬ ‫احل�سابي‬
‫متفق‬ ‫‪0.954‬‬ ‫‪4.18‬‬ ‫املقبو�ضات النقدية من بيع ال�سلع واخلدمات‬
‫متفق‬ ‫‪1.124‬‬ ‫‪3.85‬‬ ‫املدفوعات النقدية للموردين مقابل ب�ضائع وخدمات‬
‫متفق‬ ‫‪1.149‬‬ ‫‪3.87‬‬ ‫املقبو�ضات النقدية من الر�سوم والعموالت املختلفة‬
‫متفق‬ ‫‪1.120‬‬ ‫‪3.51‬‬ ‫املدفوعات النقدية ل�رضائب الدخل‬
‫متفق‬ ‫‪1.086‬‬ ‫‪3.75‬‬ ‫املدفوعات النقدية للح�صول على املمتلكات وامل�صانع واال�صول غري امللمو�سة‬
‫متفق‬ ‫‪1.061‬‬ ‫‪3.90‬‬ ‫املقبو�ضات النقدية من بيع املمتلكات وامل�صانع واملعدات‬
‫متفق‬ ‫‪1.112‬‬ ‫‪3.73‬‬ ‫املقبو�ضات النقدية من بيع املوجودات غري امللمو�سة‬
‫متفق‬ ‫‪0.909‬‬ ‫‪3.80‬‬ ‫املدفوعات النقدية المتالك ادوات حقوق امللكية‬
‫متفق‬ ‫‪0.970‬‬ ‫‪3.90‬‬ ‫املقبو�ضات النقدية من بيع ادوات حقوق امللكية‬
‫متفق‬ ‫‪0.968‬‬ ‫‪3.70‬‬ ‫املتح�صالت النقدية من ا�صدار اال�سهم‬
‫متفق‬ ‫‪1.142‬‬ ‫‪3.64‬‬ ‫املدفوعات النقدية من �رشاء اال�سهم‬
‫حمايد‬ ‫‪0.981‬‬ ‫‪3.55‬‬ ‫املتح�صالت النقدية من ا�صدار ال�سندات والقرو�ض واوراق الدفع‬
‫متفق‬ ‫‪1.001‬‬ ‫‪3.87‬‬ ‫املدفوعات النقدية ل�سداد املبالغ املقرت�ضة‬

‫‪347‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ثم تالها املقبو�ضات النقدية من بيع املمتلكات وامل�صانع‬ ‫ومن اعاله يت�ضح االتي ‪:‬‬
‫واملع��دات‪ ,‬املقبو�ض��ات النقدية من بي��ع ادوات حقوق‬ ‫‪ - 1‬كان��ت اجاب��ات مراقبي احل�ساب��ات متفقة ب�شكل‬
‫امللكية ك��ون تلك املقبو�ض��ات متثل امل�ص��ادر اال�سا�سية‬ ‫ع��ام عل��ى اهمية عر���ض البن��ود املتعلقة بقائم��ة التدفق‬
‫للنق��د يف الوحدة االقت�صادية ‪ ،‬يف ح�ين �سجلت الفقرة‬ ‫النق��دي عدا الفق��رة املتعلق��ة باملتح�ص�لات النقدية من‬
‫املتعلقة املدفوع��ات النقدية ل�رضائ��ب الدخل ادنى قيمة‬ ‫ا�صدار ال�سندات والقرو�ض كانت اجابتهم حمايدة‪.‬‬
‫للمتو�سط احل�سابي اذ كانت القيمة امل�سجلة لها ((‪3.51‬‬ ‫‪ - 2‬حقق��ت الفق��رة االوىل املتعلق��ة باملتح�ص�لات‬
‫كون تل��ك املقبو�ضات متثل امل�ص��ادر اال�سا�سية للنقد يف‬ ‫النقدي��ة م��ن بي��ع ال�سل��ع واخلدم��ات اعل��ى متو�س��ط‬
‫الوحدة االقت�صادية ‪.‬‬ ‫ح�ساب��ي اذ كان��ت القيم��ة امل�سجلة له��ا (‪ )4.18‬ومن‬
‫‪ - 5‬بنود االي�ضاحات واملالحظات‬
‫االجابة‬ ‫املتو�سط احل�سابي االنحراف املعياري‬ ‫التفا�صيل‬
‫الفرو�ض اال�سا�سية املعدة بناءا عليها البيانات املالية‬
‫متفق متاما‬ ‫‪0.991‬‬ ‫‪3.94‬‬
‫املن�شورة للوحدة االقت�صادية‬
‫متفق‬ ‫‪0.872‬‬ ‫‪4‬‬ ‫الطريقة املتبعة يف تقدمي املخزون من الب�ضاعة‬
‫متفق‬ ‫‪0.698‬‬ ‫‪3.82‬‬ ‫الطريقة املتبعة يف اندثار املوجودات الثابتة‬
‫متفق‬ ‫‪1.038‬‬ ‫‪3.82‬‬ ‫الطريقة املتبعة يف اطفاء املوجودات غري امللمو�سة‬
‫متفق‬ ‫‪0.952‬‬ ‫‪3.90‬‬ ‫الطريقة املتبعة يف تقدمي اال�ستثمارات العقارية‬
‫متفق‬ ‫‪1.021‬‬ ‫‪4.04‬‬ ‫التعامل مع امل�رصوفات وااليرادات ال�سنوات ال�سابقة‬
‫ح�ص�ص الوحدة االقت�صادية من ارباح او خ�سائر ال�رشكات‬
‫متفق‬ ‫‪1.058‬‬ ‫‪3.70‬‬
‫الزميلة والتابعة ادوات حقوق امللكية‬
‫متفق‬ ‫‪1.687‬‬ ‫‪3.80‬‬ ‫انخفا�ض قيمة املخزون اىل �صايف القيمة القابلة للتحقق‬

‫الطريق��ة املتبع��ة يف تقدمي املخزون م��ن الب�ضاعة) اعلى قيم‬
‫للمتو�سط احل�سابي بناء على اهميتها الن�سبية يف التدقيق‪.‬‬
‫ويت�ض��ح مم��ا �سب��ق ومن حتلي��ل اجاب��ات املبحوث�ين وفقا‬
‫للمحور الثاين من اال�ستبانة مت اثبات فر�ضية البحث الثانية‬
‫املتعلقة بـ (ان القوائم املالية املعدة وفق معايري االبالغ املايل‬
‫مب��ا تت�ضمنه من حمت��وى معلوماتي ت�ؤثر عل��ى ر�أي مراقب‬
‫احل�سابات)‪.‬‬
‫ومن اعاله يت�ضح االتي ‪:‬‬
‫‪ - 1‬يتف��ق مراقب��ي احل�ساب��ات ب�ش��كل عام عل��ى اهمية‬
‫البنود املتعلقة باملحتوى املعلومات��ي للبنود املتعلقة بك�شف‬
‫االي�ضاحات واملالحظات املرفقة للقوائم املالية‪.‬‬
‫‪ - 2‬حقق��ت الفقرات املتعلقة بـ (التعامل مع امل�رصوفات‬
‫واالي��رادات ال�سنوات ال�سابقة الفرو���ض اال�سا�سية املعدة‬
‫بناءا عليها البيان��ات املالية املن�شورة للوح��دة االقت�صادية‪،‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪348‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫وتدقيقها مزيدا م��ن العناية املهنية نحو عن�رص ال�شفافية‬
‫الواج��ب توفره��ا يف البيان��ات املالية مب��ا يحقق �رشط‬
‫االف�صاح الكايف الغرا�ض م�ستخدمي تلك البيانات‪.‬‬
‫‪� - 2‬رضورة التزام معدي البيانات ومدققيها بقواعد‬
‫االف�ص��اح املن�صو�ص عليها يف معي��ار املحا�سبة الدويل‬
‫رقم (‪.)1‬‬
‫‪ - 3‬ان ي��ويل مدققو احل�ساب��ات اخلارجيون اهتماما‬
‫اك�بر نح��و املمار�سات الت��ي تقوم بها جمال���س االدارة‬
‫لبع�ض ال�رشكات يف جمال ادارة االرباح‪.‬‬
‫‪�� - 4‬ضرورة تبن��ى اجلمعي��ة العراقي��ة للمحا�سب�ين‬
‫القانوني�ين عق��د دورات تدريبي��ة ون��دوات يك��ون‬
‫الغر���ض منه��ا تدري��ب املحا�سب�ين القانوني�ين‬
‫عل��ى متطلب��ات املعاي�ير الدولي��ة الع��داد التقاري��ر‬
‫املالية‪.‬‬
‫‪�� - 10‬ضرورة اهتم��ام ال�رشك��ات بامل�ستجدات يف‬
‫معاي�ير التقارير املالي��ة الدولية �س��واء املتعلقة بالقيا�س‬
‫�أو الإف�ص��اح املحا�سب��ي‪ ،‬وذلك به��دف حت�سني جودة‬
‫التقارير املالية وتخفي�ض عدم متاثل املعلومات مما يعطي‬
‫�إ�ش��ارة �إيجابية للم�ستثمرين ع��ن الأداء املايل لل�رشكة‪،‬‬
‫وزيادة ثقتهم بالقوائم املالية‪.‬‬
‫‪349‬‬
‫املبحث الرابع‬
‫اال�ستنتاجات والتو�صيات‬
‫اال�ستنتاجات‪:‬‬
‫‪ - 1‬تعدد الآثار الإيجابية املرتتبة على التحول �إىل معايري‬
‫التقارير املالية الدولية‪ ،‬وم��ن �أهمها‪ :‬تخفي�ض االختالفات‬
‫ب�ين ه��ذه التقاري��ر يف ال��دول املختلف��ة‪ ،‬وتدعي��م قابلية‬
‫املعلومات املالية للمقارنة‪ ،‬وحت�سني قدرتها التف�سريية كم�ؤ�رش‬
‫لإداء ال�رشكة ‪ ،‬وتخفي�ض تكلفتها وحت�سني ال�شفافية واحلد‬
‫من عدم متاثل املعلومات‪ ،‬وزيادة جودة التقارير املالية‪.‬‬
‫‪ - 2‬اظه��رت نتائج الدرا�س��ة اىل ان البيانات املعدة وفق‬
‫املعايري الدولي��ة ذات حمتوى معلوماتي اكرث قيمة ملا يت�ضمنه‬
‫من تف�صيالت لبنود القوائم املالية‪.‬‬
‫‪ - 3‬ان القوائ��م املالي��ة املعدة من وفق��ا للمعايري الدولية‬
‫للتقاري��ر املالي��ة تعك���س م�ست��وى م��ن االف�ص��اح الكايف‬
‫الغرا�ض م�ستخدمي تلك البيانات‪.‬‬
‫‪ - 4‬حت��د م��ن ممار�س��ات االدارة يف جم��ال ادارة االرباح‬
‫واملحا�سبة االبداعية‪.‬‬
‫التو�صيات ‪:‬‬
‫‪ - 1‬تويل اجلهات امل�س�ؤولة عن اعداد البيانات املالية‬
‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫امل�صادر‬
‫اوال ‪/‬امل�صادر االجنبية ‪:‬‬
‫‪1 - Wild, John; Subramanian, K.R.; Halsey, Robert. (2004). Financial‬‬
‫‪statement analysis, (8th Ed.) New York: McGraw - Hill Companies‬‬
‫‪Inc.‬‬
‫‪2 - Brad, Tuttle, Maribeth, Coller, and Plumlee, David. (2002). The‬‬
‫‪Effect of Misstatements on Decisions of Financial Statement Users:‬‬
‫‪An Experimental Investigation of Auditor Materiality Thresholds,‬‬
‫‪Auditing: A Journal of Practice & Theory, Vol. 21, no. (1), pp. 11-‬‬

‫ثانيا‪ /‬امل�صادر العربية‪:‬‬

‫‪ - 1‬املعاي�ير الدولي��ة العداد التقارير املالية (‪ ، )2014‬ترجمة املجمع العرب��ي للمحا�سبني القانونيني‪ :‬عمان‪،‬‬
‫الأردن‪.‬‬
‫‪ - 2‬مط��ر‪ ،‬حمم��د ‪،‬وال�سويط��ي مو�س��ى ‪ 2008 ،‬الت�أ�صي��ل النظ��ري للمار�سات املهني��ة املحا�سبية يف جماالت‬
‫القيا�س‪ ،‬العر�ض‪ ،‬االف�صاح‪ ،‬ط‪ ، 2‬عمان ‪ :‬دار وائل للن�رش ‪.‬‬
‫‪ - 3‬خمي���س ‪ ،‬ب�ش�ير احم��د ‪ ،‬واجلراح ‪ ،‬ادري�س حممد (‪ . )2007‬االبعاد التي تقي�سها ن�سب ال�سوق ون�سب‬
‫التدفق��ات النقدية الت�شغيلية يف ال�رشكات امل�ساهمة العامة ال�صناعي��ة االردنية ‪ ،‬املجلة االردنية يف ادارة االعمال‪،‬‬
‫املجلد ‪ ، 3‬العدد‪� ، 1‬ص ‪.83-72‬‬
‫‪ - 4‬مريزا‪،‬عبا���س عل��ي وجراهام‪.‬جيه‪.‬هول��ت‪،‬و ماغنو�س ‪�.‬أري��ل‪ ،2006 ،‬املعايري الدولي��ة لإعداد التقارير‬
‫املالية‪ ،‬املطابع املركزية‪ ،‬الأردن‪� ،‬ص‪.17‬‬
‫‪� - 5‬ص�لاح‪ ,‬انغ��ام يو�س��ف ‪ ,‬املحتوى املعلوماتي للبيان��ات املالية املن�شورة ال�صادرة ع��ن ال�رشكات ال�صناعية‬
‫امل�ساهم��ة االردنية من وجهة نظر امل�ستثمرين واملقر�ضني ومدققي احل�ساب��ات اخلارجيني ‪ ,2009 ,‬جامعة ال�رشق‬
‫االو�سط‪.‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪350‬‬

 ‫اجلمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫‪Iraqi Association of Certified Accountants‬‬

‫المؤتمر العلمي األول‬

‫بعنوان‬
‫“املعايري الدولية ألعداد التقارير املالية ‪ IFRS‬املشاكل والتحديات “‬

‫البحث املقدم من قبل‬

‫علي عبد الرسول خرياهلل سعيد الزبيدي‬

‫موضوع البحث‬

‫تطبيق املعايري الدولية‪ IFRS /IAS‬من خالل تطوير القواعد‬

‫احملاسبية العراقية (‪ )14‬يف ظل وجود تعليمات سوق العراق‬
‫لألوراق املالية والنظام احملاسيب املوحد‬

‫‪351‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�سرية الذاتية‬
‫اال�سم‪ :‬علي عبد الر�سول خرياهلل �سعيد الزبيدي‬
‫العنوان احلايل‪ :‬بغداد – ال�شعب – حملة ‪ – 337‬زقاق ‪ – 43‬دار ‪12‬‬
‫�أرقام اجلوال‪07903236018 :‬‬
‫الربيد الإلكرتوين‪aliabdelrasool@yahoo.com :‬‬
‫اجلن�سية‪ :‬العراقية‬
‫تاريخ امليالد‪1980/6/3 :‬‬
‫العمر‪� 38 :‬سنة‬
‫احلالة االجتماعية‪ :‬متزوج‬
‫امل�ؤهالت التعليمية‪ :‬رقيب مايل اقدم – ديوان الرقابة املالية االحتادي ‪-‬حا�ص��ل على �ش��هادة‬
‫املاج�ستري يف املحا�سبة تخ�ص�ص حما�سبة مالية جامعة ‪ sdü‬تركيا ‪2017 - 2016‬‬
‫الدورات التدريبية‪:‬‬
‫التدقيق الداخلي يف الوحدات احلكومي‬
‫املكان‪ :‬عمان ‪-‬الأردن‬
‫التاريخ‪2008 :‬‬
‫اعداد التقارير املالية‬
‫التدقيق امل�ستند اىل املخاطر‬
‫املكان‪ :‬عمان ‪-‬الأردن‬
‫التاريخ‪2010 :‬‬
‫تطبيق معايري الإبالغ املايل ‪ ifrs‬يف ال�رشكات امل�ساهمة‬
‫املكان‪ :‬انطاليا ‪-‬تركيا‬
‫التاريخ‪2016 :‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪352‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫اخلال�صة‪:‬‬

‫العديد من البلدان يف الوقت احلا�رض تتما�شى مع املمار�سات املحا�سبية واالقت�صادية بنف�س اجلانب واالجتاه‬
‫وان اهم الن�شاطات على ال�صعيد العاملي هي زيادة االعمال التجارية‪ ،‬وهذا ينطبق على املمار�سات‬
‫املحا�سبية التي حتتاج اىل احلد من كرثة االختالفات على م�ستوى البلدان ولهذا فان تطبيق املعايري املحا�سبة‬
‫الدولية ‪ / IAS‬الإبالغ املايل ‪ IFRS‬على ال�صعيد الدويل قد يختلف من بلد اىل اخر يف ظل وجود الأنظمة‬
‫املحا�سبية‪ ،‬وان املعايري املحا�سبية املطبقة يف العراق ت�سري بهذا االجتاه حيث مل ي�صل م�ستوى التطبيق اىل‬
‫م�ستوى البلدان الأخرى (تركيا وم�رص) رغم ان املعايري املحا�سبية يف العراق (‪ )14‬تتماثل مع املعايري‬
‫الدولية املطبقة يف تلك البلدان يف ظل وجود القوانني التي ت�ساعد على تطبيق املعايري الدولية يف العراق‬
‫كقانون ال�رشكات (‪ )21‬وامل�صارف (‪ )94‬وتعليمات الإف�صاح ل�سوق الأوراق املالية (‪ )8،13‬وبذلك‬
‫البد من مواكبة التطورات اجلارية يف امل�ستوى الإقليمي والدويل من خالل حتديث املعايري املحا�سبية يف‬
‫العراق (‪ )14‬والعمل على الزام ال�رشكات امل�ساهمة يف �سوق الأوراق املالية على ذلك ‪.‬‬

‫‪353‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫اخل�صو�ص وهي‪:‬‬
‫‪ . 1‬قانون ال�رشكات العامة رقم (‪ )22‬ل�سنة ‪1997‬‬
‫‪ .2‬قان��ون ال�رشكات اخلا�صة رقم (‪ )21‬ل�سنة ‪2004‬‬
‫املعدل ‪ /‬املادة (‪ )133‬تطبق املعايري الدولية‬
‫‪ .3‬قان��ون امل�ص��ارف رقم (‪ )94‬ل�سنة ‪ / 2004‬املادة‬
‫(‪ )46‬تطبق املعايري الدولية‬
‫‪ .4‬قانون الإدارة املالية والدين العام رقم (‪ )95‬ل�سنة‬
‫‪ / 2004‬الق�س��م (‪ ،)7/11‬الق�س��م (‪ )5/15‬تطب��ق‬
‫املعايري الدولية‬
‫‪ .5‬تعليم��ات رقم (‪ )8‬ل�سن��ة ‪ 2010‬ب�ش�أن الإف�صاح‬
‫امل��ايل لل�رشكات املدرجة واعتماد املعاي�ير النافذة �سواء‬
‫املحلية او الدولية ‪� /‬سوق العراق للأوراق املالية‪.‬‬
‫‪ .6‬تعليم��ات رقم (‪ )13‬ل�سن��ة ‪ 2010‬ب�ش�أن حمتوى‬
‫القوائ��م املالي��ة الف�صلي��ة وال�سنوية لل�رشك��ات ‪� /‬سوق‬
‫العراق للأوراق املالية‪.‬‬
‫‪ .7‬كت��اب البنك املركزي العراقي بالرقم (‪ )9/12‬يف‬
‫‪ 2016/11/4‬املوجة اىل امل�صارف و�رشكات التامني‬
‫كافة ح��ول االنتق��ال من النظ��ام املحا�سب��ي املوحد اىل‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫منهجية البحث‪:‬‬
‫املقدمة‪:‬‬
‫�شهد العامل العديد من التطورات يف املجاالت االقت�صادية‬
‫واملعلوماتي��ة اىل جانب البيئة املالي��ة وخا�صة يف �أ�سواق‬
‫املال وال�رشكات متعددة اجلن�سية التي حتتاج اىل القوائم‬
‫املالية لأغرا�ض اال�ستف��ادة منها يف حتديد م�ستوى النمو‬
‫االقت�ص��ادي واالرب��اح ال�سنوية وال�رضائ��ب وال�سيولة‬
‫النقدية الفعلية والعدي��د من الأهداف الأخرى‪ ،‬حيث‬
‫تتمح��ور الدرا�سة ح��ول مقارن��ة املعاي�ير املحا�سبية يف‬
‫الع��راق (‪ )14‬م��ع املعايري املحا�سبي��ة الدولية (‪IFRS‬‬
‫‪ )/ IAS‬يف ظ��ل وج��ود النظ��ام املحا�سب��ي املوح��د‪،‬‬
‫م��ن خالل التط��ورات احلا�صل��ة على امل�ست��وى الدويل‬
‫للمعاي�ير املحا�سبي��ة ومعاي�ير الإبالغ امل��ايل وخ�صو�صاً‬
‫م��ا يتعل��ق بجان��ب التطبيق��ات والأنظم��ة املحا�سبي��ة‬
‫لل�رشكات وامل�ص��ارف والبلديات‪ ،‬تطلب��ت احلاجة اىل‬
‫تطوير املعاي�ير والأنظمة املحا�سبي��ة يف العراق لتواكب‬
‫البيئة الدولي��ة للمحا�سبة‪ ،‬وكذلك وج��ود جمموعة من‬
‫القوان�ين والت�رشيع��ات التي �ص��درت يف العراق بذلك‬
‫‪354‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ال�رشكات للعم��ل يف �أ�سواقها �أذا ما ت�أكد من خ�ضوعها‬ ‫املعايري الدولية‪.‬‬

‫ملعايري حما�سبية موحدة ووجود ممار�سات حما�سبية تتوافق‬ ‫‪ .8‬وزارة التج��ارة ‪ /‬دائ��رة م�سجل ال�رشكات وذلك‬
‫م��ع معايري املحا�سب��ة الدولي��ة لتوحيد اللغ��ة املحا�سبية‬ ‫بتطبيق نظام رقم (‪ )1‬ل�سنة ‪1998‬‬
‫وتوف�ير قراءة موحدة للقوائم املالي��ة لإ�ضفاء امل�صداقية‬ ‫‪ .9‬دي��وان الرقابة املالي��ة وتطبيق الأنظم��ة املحا�سبية‬
‫عل��ى املعلوم��ات املحا�سبية ليك��ون بالإمك��ان الوثوق‬ ‫(ال�رشكات‪ ،‬امل�صارف‪ ،‬البلديات)‬
‫بها واالعتم��اد عليها من اجله��ات امل�ستفيدة ‪ ،‬وهذا ما‬ ‫‪ .10‬دي��وان الرقاب��ة املالية ‪ /‬جمل���س املعايري املحا�سبية‬
‫ج��اءت به الت�رشيع��ات لعدد من امل�ؤ�س�س��ات احلكومية‬ ‫والتدقيقي��ة يف الع��راق (تطبي��ق القواع��د املحا�سبية –‬
‫مثل البن��ك املركزي العراقي وامل�صارف و�سوق العراق‬ ‫‪)14‬‬
‫ل�ل�أوراق املالي��ة التي الزم��ت بتطبيق معاي�ير املحا�سبة‬ ‫�أهمية البحث‪:‬‬
‫الدولية وتتناول الدرا�سة املحاور االتية ‪:‬‬ ‫تطوير املعايري املحا�سبي��ة مل�سايرة التطورات االقت�صادية‬
‫‪ -‬املحور الأول (املعايري املحا�سبية)‬ ‫واملالي��ة عل��ى امل�ست��وى الدويل م��ن خالل ايج��اد فهم‬
‫‪ -‬املحور الث��اين (التجارب الإقليمي��ة يف تطبيق املعايري‬ ‫وا�ض��ح للبع��د ال��دويل للمحا�سب��ة الدولي��ة واحلاج��ة‬
‫الدولية)‬ ‫للتن�سيق ب�ين البيئات املختلفة ملعرف��ة متطلبات التوافق‬
‫‪ -‬املح��ور الثال��ث ‪ /‬القوائ��م املالية املعدة وف��ق املعايري‬ ‫بني املعاي�ير الدولية والقواع��د املحا�سبية يف ظل وجود‬
‫املحا�سبي��ة يف ظل وجود النظام املحا�سبي املوحد ك�إطار‬ ‫القواني�ين والت�رشيع��ات الت��ي ت�ساع��د عل��ى تطبي��ق‬
‫م�شرتك‪:‬‬ ‫املمار�س��ات املحا�سبية احلديثة يف البيئ��ة العراقية‪� ،‬إذ �أن‬
‫‪ -‬املح��ور الراب��ع ‪ /‬بن��ود القوائ��م املالي��ة وف��ق املعايري‬ ‫البيئة العراقية هي ب�أم�س احلاجة يف الوقت احلا�رض جلذب‬
‫املحا�سبية العراقية والدولية‬
‫‪ -‬املح��ور اخلام���س ‪ /‬القوائ��م املالي��ة وفق��اً لتعليمات‬
‫الإف�صاح ل�سوق الأوراق املالية‬
‫م�شكلة البحث‪:‬‬
‫بع��د �أن �أ�صبح للع��راق الرغبة اجلادة بالعم��ل باقت�صاد‬
‫ال�س��وق احل��ر وانفت��اح ال�س��وق العراقي��ة لل�رشك��ات‬
‫الأجنبية للعم��ل يف البيئة العراقية‪ ،‬حي��ث مل ت�أخذ بنظر‬
‫االعتب��ار تطبي��ق املعاي�ير املحا�سبية الدولي��ة يف حني ان‬
‫القواني�ين كال�رشكات وامل�صارف اك��دت على تطبيقها‬
‫يف البيئة العراقية‪.‬‬
‫اهداف البحث‪:‬‬
‫تطبي��ق املعايري الدولي��ة ‪ IFRS / IAS‬يف العراق من‬

‫‪355‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫م��ن القوائم املالية " واملعي��ار املحا�سبي هو بيان كتابي‬ ‫خ�لال تطوير القواعد املحا�سبي��ة العراقية وت�شخي�ص‬
‫ت�صدره هيئ��ة تنظيمية ر�سمية حما�سبي��ة �أو مهنية ويتعلق‬ ‫�أهم املعوقات الت��ي حتول دون حتقيق التوافق و التن�سيق‬
‫ه��ذا البيان بعنا�رص القوائم املالي��ة �أو نوع من العمليات‬ ‫بينهم��ا ‪ ،‬وتطبيق القوانني والت�رشيع��ات املتعلقة باملعايري‬
‫�أو الأح��داث اخلا�صة باملرك��ز املايل ونتائ��ج الأعمال‪،‬‬ ‫املحا�سبي��ة واال�ستف��ادة م��ن جت��ارب ال��دول االخرى‬
‫ويح��دد �أ�سل��وب القيا���س �أو العر���ض �أو الت�رصف �أو‬ ‫(م�رص‪ ،‬تركيا)‪.‬‬
‫التو�صيل املنا�سب‪. 1‬‬ ‫فر�ضية البحث ‪:‬‬
‫ثانياً ‪-‬تبني املعايري املحا�سبية يف العراق‪:‬‬ ‫�أمكاني��ة تطبي��ق املعاي�ير املحا�سبي��ة الدولي��ة من خالل‬
‫يف العدي��د م��ن البل��دان هنالك اجله��ات املعني��ة بتبني‬ ‫تطوير املعايري املحا�سب��ة العراقية وحتديد جوانب الفرق‬
‫املعاي�ير املحا�سبي��ة وا�صداره��ا ويف الع��راق مت ت�أ�سي�س‬ ‫والق�صور فيما بينهما ‪.‬‬
‫جمل�س املعايري املحا�سبية والتدقيقية مبوجب كتاب ديوان‬ ‫عينة البحث‪:‬‬
‫الرئا�س��ة املنحل املرقم (‪ )10452‬يف ‪1988/3/22‬‬ ‫البح��ث موجة لتطوي��ر القواعد املحا�سبي��ة العراقية من‬
‫ويتك��ون املجل�س من اع�ضاء جمل���س الرقابة وممثلني عن‬ ‫خالل تطبق الت�رشيعات ذات ال�صلة بعمل ال�رشكات يف‬
‫وزارات ( املالية والتخطيط ‪ ،‬التجارة ‪،‬ال�صناعة ‪،‬البنك‬ ‫�سوق الأوراق املالية‪.‬‬
‫املركزي) ف�ضال عن اثنني من ا�ساتذة اجلامعة املتخ�ص�صني‬ ‫حدود البحث‪:‬‬
‫وكذل��ك ممثل ع��ن نقابة املحا�سب�ين واملدققني ‪ ،‬وهناك‬ ‫مت االعتماد على م�أمت ا�صدارة من القوانيني والت�رشيعات‬
‫القوانني التي تنظم العمل املحا�سبي يف هذا امليدان وهي‬ ‫للف�ترة (‪ )2016 – 1985‬واملتعلق��ة بتطبي��ق املعايري‬
‫( قان��ون ال�رشكات ‪22‬و‪ ، 21‬نظام ممار�سة مهنة مراقبة‬ ‫املحا�سبي��ة يف ال�رشك��ات �ضم��ن �س��وق الأوراق املالية‬
‫وتدقيق احل�سابات رقم ‪ 3‬ل�سنة ‪ 1999‬املعدل ‪ ،‬قانون‬ ‫�إ�ضافة اىل ما �صدر من القواعد املحا�سبية لغاية تاريخه‪.‬‬
‫�أ�صول املحا�سبات رق��م ‪ 28‬ل�سنة ‪ ،1940‬وتعليمات‬ ‫املحور الأول (املعايري املحا�سبية)‬
‫�سوق الأوراق املالية بهذا اخل�صو�ص ) ‪ ،‬ويعنى املجل�س‬ ‫اوالً‪ -‬مفهوم املعايري املحا�سبية‬
‫بدرا�س��ة وو�ضع املعاي�ير املحا�سبي��ة والتدقيقية وابداء‬ ‫بفعل تطور التبادالت التج��اري بني ال�رشكات املتعددة‬
‫ال��راي يف القوانني والت�رشيع��ات والأنظم��ة املحا�سبية‬ ‫اجلن�سيات يف خمتل��ف الدول‪� ،‬أ�صبح �إج��راء املقارنات‬
‫ذات ال�صل��ة وقد ا�ص��در املجل�س القواع��د املحا�سبية‬ ‫بني القوائم املالية لهذه ال�رشكات وفروعها �أمرا ع�سريا‪،‬‬
‫(‪ )14‬وهي ‪:‬‬ ‫و�أ�صب��ح م��ن ال�صع��ب كذل��ك تقيي��م �أداء ال�رشكات‬
‫وفروعه��ا املختلف��ة يف تل��ك ال��دول‪ ،‬وق��د ترتب عن‬
‫ذل��ك احلاج��ة �إىل معاي�ير املحا�سبة الدولي��ة‪ " ،‬فاملعايري‬
‫‪ 1‬م‪ .‬د‪ .‬جبار ناظم �شعالن‪� ،‬أهمية التوافق بني معايري املحا�سبة‬
‫املحا�سبي��ة تعرب عن �أدوات قيا���س حما�سبية ت�ستخدم يف‬
‫الدولية واملحلية ومدى جاهزية البيئة العراقية للتطبيق‪ ،‬كلية‬
‫الإدارة واالقت�صاد‪ /‬جامعة القاد�سية‪ ،‬جملة القاد�سية للعلوم الإدارية‬
‫جمال الإف�ص��اح والقيا�س والتقييم املحا�سبي وهي حتظى‬
‫واالقت�صادية‪� ،‬ص ‪.2015، 234‬‬
‫بقب��ول عام من معظم الأط��راف امل�ستخدمة وامل�ستفيدة‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪356‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫تاريخ التطبيق‬ ‫القاعدة املحا�سبية ورقمها‬

‫‪1990/ 12/ 31‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )1‬عقود املقاوالت‬
‫‪2013/ 12/ 31‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )2‬املوجودات الثابتة غري امللمو�سة‬
‫‪2013 - 1993‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )3‬تكاليف االقرتا�ض‬
‫‪1993/ 12/ 13‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )4‬اثار التغري ب�أ�سعار العملة الأجنبية‬
‫‪1994/ 12/ 13‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )5‬املحزون‬
‫‪2012 - 1995‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )6‬عر�ض البيانات املالية وال�سيا�سات املحا�سبية‬
‫‪1997/ 12/ 13‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )7‬ك�شف التدفق النقدي‬
‫‪1998/ 12/ 13‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )8‬املعلومات التي تعك�س اثار التغري بالأ�سعار‬
‫‪1997/ 12/ 13‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )9‬االحداث الالحقة لتاريخ امليزانية‬
‫‪199/ 12/ 13‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )10‬الإف�صاح عن البيانات املالية للم�صارف واملن�ش�آت املماثلة‬
‫‪2000/ 12/ 31‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )11‬الن�شاط الزراعي‬
‫‪2000/ 12/ 31‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )12‬املوجودات الثابتة‬
‫‪2001/ 12/ 31‬‬ ‫القاعدة رقم (‪� )13‬رضائب الدخل‬
‫‪2001/ 12/ 31‬‬ ‫القاعدة رقم (‪ )14‬اال�ستثمارات‬

‫الذات��ي يتمثل مبجل���س املعايري املحا�سبي��ة والتدقيقية يف‬ ‫ثالث��اً ‪-‬املداخل املعتمدة يف �صياغ��ة املعايري املحا�سبية يف‬
‫الع��راق باعتباره اجلهة التي تت��وىل ا�صدار املعايري وتقدمي‬ ‫العراق‬
‫امل�ش��ورة عل��ى م�ست��وى امل�ؤ�س�سات االقت�صادي��ة كافة ‪،‬‬ ‫ميكن ت�صنيف املداخل املعتمدة يف �صياغة املعايري املحا�سبية‬
‫وكنتيج��ة ملا مت طرحة ووقوفاً عند �أهمية تطوير وحتديث‬ ‫اىل مدخلني هما القانوين والذاتي حيث يتم وفقا للمدخل‬
‫املعاي�ير والنظ��م املحا�سبي��ة احلالية والت�أكي��د على مدى‬ ‫القانوين الت�أكيد على دور القوانني والت�رشيعات والأنظمة‬
‫مواكبتها للتط��ورات الدولية و االقت�صادية وان�سجامها‬ ‫امل�صممة حلماية اجله��ات امل�ستفيدة من القوائم املالية من‬
‫مع املعايري الدولية ذات ال�صلة‪. 1‬‬ ‫التالع��ب الناجت ع��ن الإهمال واالخالل ب��الأداء املهني‬
‫للمحا�سب�ين ‪ ،‬ومن خالل الهيئات احلكومية واملنظمات‬
‫‪1‬عبد اهلل ب�رشى جنم ‪ ،‬جنم �أ�سماء �سهيل ‪ ،‬املداخل املعتمدة يف‬ ‫املهنية املعنية ب�إ�صدار املعايري وتنظيم ال�سيا�سات املحا�سبية‬
‫�صياغة املعايري املحا�سبية يف العراق ‪ ،‬جامعة بغداد – كلية الإدارة‬
‫وفقاً للتعليمات والزام ال�رشك��ات باتباعها ‪ ،‬اما املدخل‬
‫واالقت�صاد ‪� ،‬ص ‪13‬‬

‫‪357‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫■ معي��ار رق��م (‪ )30‬الإف�ص��اح ع��ن البيان��ات املالي��ة‬ ‫رابعاُ ‪-‬تطبيق املعايري املحا�سبية الدولية‪:‬‬
‫للم�صارف واملن�ش�آت املماثلة ‪/‬ملغي‬ ‫�إن تطبي��ق معاي�ير املحا�سب��ة الدولي��ة يك��ون يف الغالب‬
‫خام�س��اً ‪-‬ت�صني��ف املعاي�ير والقواع��د املحا�سبي��ة وفقاً‬ ‫اختياريا باعتبارها متثل معاي�ير �إر�شادية غري ملزمة دوليا‬
‫لوظيفة اعداد القوائم املالية‪:‬‬ ‫وبالتايل تك��ون االولوية يف التطبيق عن��د �إعداد القوائم‬
‫كم��ا هو معل��وم ان الوظائف الأ�سا�سي��ة للمحا�سبة هي‬ ‫املالية يف الدول للمعايري والنظم والقوانني املحلية وذلك‬
‫(الت�سجي��ل والتبوي��ب‪ ،‬الرتحي��ل والتحلي��ل‪ ،‬القيا���س‬ ‫عندما تختلف عن معايري املحا�سبة الدولية ‪ ،‬ويف العراق‬
‫والعر���ض واالف�صاح)‪ ،‬وه��ذه الوظائف ت�شكل الدورة‬ ‫�صدرت القوان�ين (ال�رشكات رق��م ‪ ،21‬امل�صارف رقم‬
‫امل�ستندية (املحا�سبي��ة) والعمل كنظام واحد (املدخالت‬ ‫‪ )94‬التي تلزم تلك اجلهات بتطبيق املعايري الدولية‪ ،‬ويف‬
‫‪ +‬العملي��ات = املخرج��ات) م��ن هن��ا ميك��ن ت�صني��ف‬ ‫اجلانب التطبيقي اليزال النظام املحا�سبي رقم (‪ )1‬ل�سنة‬
‫املعاي�ير املحا�سبي��ة ح�س��ب العالق��ة التي ب�ين مو�ضوع‬ ‫‪ 1998‬مطل��وب من قبل دائرة م�سجل ال�رشكات يف‬
‫املعي��ار والوظائف املحا�سبية وبخا�ص��ة وظيفتي القيا�س‬ ‫وزارة التجارة لكافة ال�رشكات املحلية والأجنبية‪ ،‬وجند‬
‫واالف�صاح املحا�سبي وقد �شملت تلك املعايري‪:2‬‬ ‫من خ�لال ما مت طرح��ه البيئة العراقية تت�لاءم مع تطبيق‬
‫■ املعي��ار ال��دويل رق��م (‪ )1‬واخلا�ص بعر���ض البيانات‬ ‫املعاي�ير املحا�سبية الدولية وذل��ك بتطبيق املعايري املحلية‬
‫املالية ‪ /‬القاعدة املحا�سبية رقم (‪.)6‬‬ ‫التي تتوافق مع الدولية وهذه املعايري‪:‬‬
‫■ املعي��ار ال��دويل رق��م (‪ )8‬ال�سيا�س��ات املحا�سبي��ة‪،‬‬ ‫■ معيار رقم (‪ )1‬عر�ض البيانات املالية‬
‫التغريات يف التقديرات املحا�سبي��ة واالخطاء ‪ /‬القاعدة‬ ‫■ معيار رقم (‪ )8‬ال�سيا�سات املحا�سبية‬
‫املحا�سبية (‪.)6‬‬ ‫■ معيار الإبالغ املايل رقم (‪)7‬‬
‫■ املعيار الدويل رقم (‪ )7‬قائمة ك�شف التدفق النقدي ‪/‬‬ ‫■ معيار رقم (‪ )2‬املخزون‬
‫القاعدة رقم (‪.)7‬‬ ‫■ معيار رقم (‪ )7‬ك�شف التدفق النقدي‬
‫■ معيار رقم (‪ )10‬االحداث لالحقة لتاريخ امليزانية‬
‫املحور الث��اين (التجارب الإقليمية يف جمال تطبيق املعايري‬ ‫■ معيار رقم (‪ )11‬عقود املقاوالت‬
‫■ معي��ار رقم (‪ )15‬املعلومات الت��ي تعك�س اثار التغري الدولية)‬
‫تنطل��ق الدرا�س��ة من خ�لال احلاج��ة اىل تطوي��ر املعايري‬ ‫بالأ�سعار‪ /‬ملغي‬
‫■ معيار رقم (‪ )36‬انخفا�ض قيمة املوجودات‬
‫‪ 2‬دليل تطبيق املعايري الدولية – هيئة الأوراق املالية والبور�صات يف‬ ‫■ معيار رقم (‪ )21‬اثار التغري ب�أ�سعار العملة الأجنبية‬
‫تركيا ‪Sermaye Piyasası Kurulu 2011‬‬
‫■ معيار رقم (‪ )23‬تكاليف االقرتا�ض‬
‫حممد هيثم علي ‪ ،‬احمد ر�شا عدنان ‪ ،‬دور املعايري املحا�سبية الدولية‬
‫■ معيار رقم (‪ )28‬اال�ستثمارات‬
‫يف رفع كفاءة عمل �سوق العراق للأوراق املالية ‪ ،‬جملة كلية بغداد‬
‫للعلوم االقت�صادية ‪ ،‬العدد اخلا�ص بامل�ؤمتر العلمي اخلام�س ‪،2014‬‬
‫■ معيار رقم (‪ )38‬املوجودات الثابتة‬
‫�ص ‪. 317‬‬
‫■ معيار رقم (‪ )41‬الن�شاط الزراعي‬
‫■ معيار رقم (‪� )12‬رضائب الدخل‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪358‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫وبع���ض البلدان العربية ك�سوري��ا‪ ،‬واليمن‪ ....‬الخ‪ .4‬مت‬
‫العمل بالنظام املحا�سبي املوحد مبوجب القرار (‪)4723‬‬
‫ل�سن��ة ‪ 1966‬وبع��د ذلك مت تعدي��ل النظ��ام املحا�سبي‬
‫مبوجب الق��رار (‪ )204‬ل�سن��ة ‪ 2001‬وذلك ليواكب‬
‫‪5‬‬
‫املعاي�ير املحا�سبي��ة يف م�رص والتي متاث��ل املعايري الدولية‬
‫‪ ،‬ويف ع��ام ‪� 1992‬أكم��ل معهد املحا�سب�ين واملراجعني‬
‫امل�رصي�ين (‪� )EIAA‬إع��داد ‪ 20‬معي��اراً حما�سبي��اً التي‬
‫مت مراجعته��ا والعم��ل على تطبيقها م��ن اجلهاز املركزي‬
‫للمحا�سب��ات ‪ ,‬ويف ع��ام ‪1993‬م �أو�ص��ى املعه��د‬
‫با�ستخدامها يف املمار�سات املحا�سبية‪ ،‬ويف عام ‪1997‬‬
‫�ص��در ق��رار وزاري يل��زم كل ال�رشكات �س��واء كانت‬
‫م�سجل��ة �أو غ�ير م�سجل��ة بال�س��وق املايل ��ضرورة تبني‬
‫معاي�ير املحا�سب��ة الدولي��ة‪ .6‬وان القوان�ين كال�رشكات‬
‫وال�رضائب التزال تعتمد على النظام يف كيفية احت�ساب‬
‫ن�سب ال�رضيبة على الدخل‪ ،‬وحتديد ح�ص�ص امل�ساهمني‪.‬‬
‫واعتم��دت م�رص على املعايري الدولي��ة يف �صياغة املعايري‬
‫املحا�سبية امل�رصية واي�ض��اً قام جهاز املحا�سبات املركزي‬
‫بت�رشيع قانون رقم (‪ )609‬ل�سنة ‪ 2016‬يتعلق با�ستبدال‬
‫القوائ��م املالية للنظام املحا�سبي بتل��ك املعدة وفق املعيار‬
‫املحا�سبي امل�رصي رقم (‪ )1‬عر�ض البيانات املالية‪.‬‬
‫‪ - 3‬تركيا‪:‬‬
‫يف تركي��ا بدا العم��ل بالنظام املحا�سب��ي مبوجب القانون‬
‫(‪ )21447‬يف ع��ام ‪ 1993‬واليزال لغاية اليوم �ساري‬
‫العم��ل ب��ه م��ن قب��ل وزارة املالي��ة ( دائ��رة ال�رضائب ‪،‬‬
‫‪ 4‬د‪ .‬القا�ضي ح�سني‪ ،‬د‪ .‬حمدان م�أمون ‪ ،‬املحا�سبة الدولية‬
‫ومعايريها ‪ ،‬جامعة دم�شق ‪ ،‬كلية التجارة ‪� ،2012،‬ص‪. 26‬‬
‫‪ 5‬د‪� .‬شادي علي حمرو�س ‪ ،‬النظام املحا�سبي املوحد ‪ ،‬جامعة عني‬
‫�شم�س ‪� 1984 ،‬ص‪9‬‬
‫‪ 6‬اجلهاز املركزي للمحا�سبات ‪www.asa.gov.eg‬‬
‫املحا�سبي��ة يف الع��راق (‪ )14‬وذلك لتواك��ب امل�ستوى‬
‫الدويل يف ذل��ك وحاجة العراق يف اجلوانب االقت�صادية‬
‫واال�ستثماري��ة و�إعطاء الفر�صة لقط��اع ال�رشكات �سواء‬
‫العام��ة او اخلا�صة للنهو�ض يف ظ��ل الو�ضع االقت�صادي‬
‫الراهن واحلاجة اىل تطوير الأداء املايل لالقت�صاد العراقي‪،‬‬
‫ويف هذا املجال نبني التج��ارب الإقليمية يف جمال تطبيق‬
‫املعايري الدولية وكما ي�أتي‪:‬‬
‫‪ - 1‬العراق‪:‬‬
‫ب��دا العم��ل بالنظ��ام املحا�سب��ي يف الع��راق مبوج��ب‬
‫التعليم��ات رقم (‪ )1‬ل�سن��ة ‪ 1982‬ال�صادرة عن ديوان‬
‫الرقابة املالية ‪/‬دائرة ال�ش�ؤون الفنية والدرا�سات وتنفيذاً‬
‫لقرار جمل���س قيادة الث��ورة املنحل املرق��م (‪ )1260‬يف‬
‫‪ 1982/10/11‬حيث ا�صبح النظام كدليل معتمد من‬
‫الدوائر كاف��ة يف عام ‪ ،1985‬ويف ع��ام ‪� 1992‬صدر‬
‫النظ��ام املحا�سبي اخلا���ص بامل�صارف و�رشك��ات التامني‬
‫و يف ع��ام ‪� 2012‬ص��در النظام املحا�سب��ي للبلديات ‪،‬‬
‫الزم��ت وزارة التجارة ‪/‬دائرة ت�سجي��ل ال�رشكات كافة‬
‫ال�رشك��ات بتطبي��ق تعليمات النظ��ام املحا�سبي رقم (‪)1‬‬
‫ل�سن��ة ‪ 1998‬ولغاية االن ‪ ،‬وبعد ذلك مت ت�أ�سي�س جمل�س‬
‫املعاي�ير املحا�سبي��ة والتدقيقي��ة يف ‪22‬اذارعام ‪1988‬‬
‫والذي ا�صدر (‪ )14‬قاع��دة حما�سبية لغاية �أيار ‪.2001‬‬
‫ولغاي��ة االن يتم تطبي��ق النظام املحا�سب��ي املوحد �ضمن‬
‫نط��اق ال�رشكات العامة واخلا�صة وكذلك امل�ساهمة رغم‬
‫�ص��دور القوانني والتعليمات الت��ي اكدت على التحول‬
‫اىل نطاق املعايري املحا�سبية‪.3‬‬
‫‪ - 2‬م�رص‪:‬‬
‫يف م�رص يطب��ق ذات النظام املحا�سب��ي املطبق يف العراق‬
‫‪ 3‬النظام املحا�سبي املوحد – ديوان الرقابة املالية – دائرة ال�ش�ؤون‬
‫الفنية والدرا�سات‪1985-‬‬

‫‪359‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫‪11‬‬
‫املطلوب��ات) والنتيج��ة ( الإي��رادات ‪ ،‬امل�رصوفات )‬
‫‪ ،‬ام��ا بالن�سبة اىل ك�شف التدف��ق النقدي فهو ال يختلف‬
‫كث�يراً وذلك كون معيار اعداد التدفق النقدي هو معيار‬
‫م�شرتك عاملي��ا ً وبالتايل فهناك �إمكانية الربط بني الأنظمة‬
‫املحا�سبي��ة واملعاي�ير الدولي��ة من منطلق اع��داد القوائم‬
‫املالية ب�شكل م�شرتك من خالل ا�ستخدام املعايري اخلا�صة‬
‫بالعر�ض واالف�صاح ‪ ،‬وم��ن املقارنة بني الدول املذكورة‬
‫فهي الت��زال ت�ستخدم النظام املحا�سب��ي ب�شكل �أ�سا�سي‬
‫يف اع��داد القوائ��م املالية عل��ى امل�ستوى املحل��ي واي�ضاً‬
‫ت�ستخدم املعايري الأخرى يف اعداد القوائم على امل�ستوى‬
‫ال��دويل ( اال�ستثم��ار ‪� ،‬س��وق الأوراق املالي��ة) وذل��ك‬
‫‪ ) 2576‬على التوايل وال�صادر يف عام ‪vuk((1982‬‬
‫ك��ون ال�رشكات الدولية (متع��ددة اجلن�سيات) حتتاج اىل‬
‫قوائ��م موح��دة لتحديد مركزه��ا املايل ون�سب��ة الأرباح‬
‫وال�رضائب واختالف �أ�سع��ار ال�رصف بالن�سبة للعمالت‬
‫الأجنبي��ة وهذه تختلف من بلد اىل اخ��ر ‪ ،‬ومن العر�ض‬
‫االت��ي نبني ان القوائ��م املالية وما حتتويه م��ن تفا�صيل قد‬
‫تك��ون م�شرتك��ة ( بالن�سب��ة للح�ساب��ات الرئي�سية) ‪ ،‬اما‬
‫ح�ساب��ات التكاليف تكون خمتلف��ة بح�سب النظام املتبع‬
‫يف القيا���س وامل�ستخ��دم يف البلدان‪ ،‬وم��ن خالل ما مت‬
‫ذكره من مقارنة بني املعايري والقواعد املحا�سبية وكذلك‬
‫وج��ود البيئة القانونية (القوان�ين املذكورة) التي ت�ساعد‬
‫عل��ى تطبيق املعايري الدولية يف العراق ‪ ،‬و �إمكانية تطبيق‬
‫القاعدة املحا�سبية رقم (‪ / )6‬ملحق رقم (‪ )1‬الذي �صدر‬
‫يف عام ‪ 2012‬اخلا�ص بعر�ض القوائم املالية وذلك بدل‬
‫القوائ��م املالي��ة للنظ��ام املحا�سب��ي وعر�ضه��ا من خالل‬
‫�س��وق الأوراق املالية{ تعليمات رقم (‪ )8‬تطبيق املعايري‬
‫‪8 Türkiye Muhasebe Standartları (TMS-‬‬
‫‪ 11‬د‪.‬ح�سن احمد فرغلي ‪ ،‬د‪.‬ابوطالب احمد حممد ‪ ،‬د‪.‬م�صطفى‬
‫عبد العزيز ال�سيد ‪،‬النظام املحا�سبي املوحد ‪ ،‬جامعة القاهرة ‪،‬‬
‫‪� ، 2003‬ص‪.21‬‬
‫اجلمارك ‪ ،‬احتادات ونقاب��ات املحا�سبني واملدققني )‪، 7‬‬
‫ومن��ذ عام ‪ 2005‬بدا العمل باملعايري الدولية على نطاق‬
‫البور�ص��ات يف �إ�سطنبول وباقي امل��دن الأخرى ب�شكل‬
‫تدريج��ي حتى �ساهم جمل���س معايري املحا�سب��ة والتدقيق‬
‫تركيا (‪ )kgk‬ب�إ�صدار قانون بالرقم (‪ )28652‬ل�سنة‬
‫‪ 2013‬كدليل وك�شف يت�ضمن كيفية اعداد وعر�ض‬
‫القوائم املالي��ة ‪ 12 /31‬لكافة ال�رشكات امل�ساهمة دون‬
‫امل�سا�س بالقوائم املالية للنظام املحا�سبي املوحد‪ , 8‬ولغاية‬
‫اليوم يتم تطبيق النظام املحا�سبي ب�شكل تام يف ال�رشكات‬
‫امل�ساهم��ة لأغرا�ض ال�رضيبة مبوجب القانون (‪، 2575‬‬
‫‪9‬‬
‫ام��ا ما يتعل��ق بالقوائم املالية املعدة وف��ق املعايري الدولية‬
‫يف �سوق الأوراق املالية فقد حدد قانون التجارة الرتكي‬
‫(‪ ) ttk) (6102‬ال�ص��ادر يف ‪�/14‬شب��اط ‪2011‬‬
‫ال�رشك��ات با�ستخدام املعاي�ير املحا�سبية (‪)tfrs/tms‬‬
‫ال�صادرة من جمل���س املعايري مبوجب القانون (‪)28103‬‬
‫لعام ‪ 2011‬مبوجب املادة (‪. 10)64،88‬‬
‫املحور الثالث ‪ /‬القوائم املالية املعدة وفق املعايري املحا�سبية‬
‫يف ظل وجود النظام املحا�سبي املوحد ك�إطار م�شرتك‪:‬‬
‫تخ�ضع القوائم املالية ال�سنوية (امليزانية العمومية‪ ،‬الأرباح‬
‫واخل�سائ��ر‪ ،‬توزيع حق��وق املالكي��ة‪ ،‬التدف��ق النقدي)‬
‫اىل ت�صني��ف النظام املحا�سبي املوح��د بالن�سبة اىل تبويب‬
‫احل�ساب��ات الرئي�سية وه��ي املركز امل��ايل (املوجودات ‪،‬‬
‫)‪7 Tek Düzen Muhasebe Sistemi (TDMS‬‬
‫‪TFRS) - Kamu Gözetimi Kurumu‬‬
‫‪9 Vergi Usul Kanunu‬‬
‫‪10 Türk Ticaret Kanunu‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪360‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫والبن��ود اخلا�ص��ة بها والت��ي تتماثل بجوان��ب كثرية مع‬
‫القوائ��م املالية املعدة وفق املعي��ار الدويل رقم (‪ )1‬وكما‬
‫مو�ضح �أدناه‪:12‬‬
‫■ املوجودات الثابتة‬
‫■ امل�رشوعات والأعمال حتت التنفيذ‬
‫■ املخزون ال�سلعي‬
‫■ القرو�ض املدينة والدائنة‬
‫■ اال�ستثمارات‬
‫■ املدينون والدائنون و�أوراق القب�ض والدفع‬
‫النقدية‬
‫■ ر�أ�س املال‬
‫■ االحتياطيات‬
‫■ املطلوبات الأخرى‬
‫■ العقـود‬
‫■ عقود امل�شتقات املالية‬
‫■ الإيرادات‬
‫■ امل�رصوفات‬
‫ثانياً‪ :‬القوائم املالية وفق املعايري الدولية‬
‫ت�ضم��ن املعيار ال��دويل رق��م (‪ )1‬عر�ض القوائ��م املالية‬
‫الأ�سا�سية (املركز املايل‪ ،‬الأرباح واخل�سائر) التفا�صيل التي‬
‫من املمكن عر�ضها يف امليزاني��ة العمومية وقائمة الدخل‬
‫ح�سب البنود ال��واردة يف الفقرة (‪ )54،84،102‬من‬
‫املعيار وكما مو�ضح �أدناه‪،14 13:‬‬
‫املحا�سبية وطرق الت�صحيح املتبعة للفرتات املالية ال�سابقة‬
‫‪ 12‬القاعدة املحا�سبية رقم (‪ )6‬عر�ض القوائم املالية وال�سيا�سات‬
‫املحا�سبية ‪-‬ديوان الرقابة املالية االحتادي ‪.‬‬
‫‪ 13‬املعيار الدويل رقم (‪ )1‬عر�ض القوائم املالية ‪ ،‬الفقرة (‪)54‬‬
‫‪ 14‬املعيار الدويل رقم (‪ )1‬عر�ض القوائم املالية ‪،‬الفقرة (‪،)84‬‬
‫(‪)102‬‬
‫الناف��ذة‪ ،‬تعليم��ات رقم (‪� )13‬شكل وحمت��وى البيانات‬
‫املالي��ة ) والت��ي ت�ضم��ن (امليزاني��ة العمومي��ة ‪ ،‬الأرباح‬
‫واخل�سائ��ر ‪ ،‬التدف��ق النق��دي) } ‪ ،‬ومن خ�لال االخذ‬
‫بنظ��ر االعتب��ار جتربة ال��دول الأخرى ( م��صر ‪ ،‬تركيا )‬
‫فان �إمكانية تطبيق التعليمات (‪ /8 ،4/8‬ب) والبيانات‬
‫املالي��ة املطلوبة من ال�رشك��ات يف �س��وق الأوراق املالية‬
‫وفقاً للقاعدة املحا�سبية رقم (‪( )6،7‬امليزانية العمومية ‪،‬‬
‫الأرب��اح واخل�سائر ‪،‬التدفق النقدي) وذلك كون امللحق‬
‫رقم (‪ )1‬قد ب�ين التفا�صيل الكاملة ملا قد حتتاجه اجلهات‬
‫امل�ستخدم��ة للقوائ��م املالية ( الإدارة العلي��ا ‪ ،‬املوظفني ‪،‬‬
‫امل�ستثمرين ‪ ،‬الدائنون ‪ ،‬دائرة ال�رضائب ‪�،‬سوق الأوراق‬
‫املالي��ة ) ‪ ،‬وهذا املقرتح ال يختلف ع��ن ما يقدمه النظام‬
‫املحا�سب��ي من املعلوم��ات والقوائم املالي��ة يف ‪12/31‬‬
‫وبالت��ايل بق��اء النظ��ام املعمول به يف ال�رشك��ات كما يف‬
‫(تركيا ‪،‬م�رص) ‪.‬‬
‫املحور الرابع ‪ /‬بنود القوائم املالية وفق املعايري املحا�سبية‬
‫العراقية والدولية‬
‫اوالً‪-‬القاعدة رقم (‪ )6‬عر�ض البيانات املالية وال�سيا�سات‬
‫املحا�سبية‬
‫ا�صدر جمل���س املعاي�ير املحا�سبية والتدقيقي��ة يف العراق‬
‫امللح��ق رقم (‪ )1‬يف ع��ام ‪ 2012‬الإي�ضاح��ات اخلا�صة‬
‫للبيان��ات املالي��ة واال�سا���س املتبع يف اعداده��ا وطريقة‬
‫التقيي��م املتبع��ة وم��دى الثب��ات يف اتب��اع ال�سيا�س��ات‬
‫وتوحي��د البيانات املالي��ة لل�رشكات التابع��ة‪ ،‬وت�ضمنت‬
‫القاعدة رقم (‪ )6‬كاف��ة التفا�صيل املتعلقة بالقوائم املالية‬
‫الرئي�سي��ة (املركز املايل ‪ ،‬الأرباح واخل�سائر) والتي ممكن‬
‫االعتم��اد علي��ه عند اع��داد القوائم املالي��ة يف ‪12/31‬‬

‫‪361‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ل�سنة ‪ 2010‬والتي الزمت ال�رشكات املدرجة يف ال�سوق‬
‫ب�أعداد القوائم املالية ( امليزانية العمومية ‪ ،‬ك�شف الأرباح‬
‫واخل�سائر ‪ ،‬ك�شف التدفق النقدي ‪ ،‬الإي�ضاحات املرفقة‬
‫بالبيانات املالية) وفق املعايري املحا�سبية النافذة من خالل‬
‫مراقب��ي احل�سابات املخولني وه��ذا يتطابق مع ما ورد يف‬
‫الفق��رة (‪ )10‬من املعيار الدويل رق��م (‪ )1‬والفقرة رقم‬
‫(‪ )13‬من القاعدة املحا�سبية رقم (‪. )6‬‬
‫ثانياً‪�-‬ش��كل وحمتوى البيانات املالي��ة ال�سنوية والف�صلية‬
‫وفقاً لتعليمات الإف�صاح ل�سوق الأوراق املالية‪:‬‬
‫ت�ضمن��ت التعليم��ات رقم (‪ )13‬ل�سن��ة ‪ 2010‬القوائم‬
‫املالي��ة الرئي�سية ال�سنوية او الف�صلية ولكن بحقيقة االمر‬
‫ان التعليمات مل تتطرق اىل تفا�صيل احل�سابات لكل قائمة‬
‫منها وامنا اقت�رصت على ال�شكل واملحتوى العام للقوائم‬
‫فق��ط ‪ ،‬من هن��ا ميكن االعتم��اد على القاع��دة رقم (‪)6‬‬
‫امللحق رقم (‪ )1‬لت�ضمني تلك القوائم بالبنود الواردة يف‬
‫امللحق والو�صول اىل اطار ع��ام مكتمل يحاذي القوائم‬
‫املالي��ة للمعاي�ير املحا�سبي��ة الدولية وت�ضمن��ت القوائم‬
‫املالية ال��واردة بالتعليمات النموذج ل��كل من (امليزانية‬
‫العمومية‪،‬ك�ش��ف الأرب��اح واخل�سائ��ر‪ ،‬ك�ش��ف التدفق‬
‫النقدي ) وكما مبينة �أدناه ‪:‬‬
‫■ املوج��ودات واملت�ضمن��ة الثابتة واملتداول��ة كاملكائن‬
‫واملع��دات‪� ،‬شهرة املحل واال�ستثمار والنقدية‪ ،‬املخزون‬
‫والذمم املدينة‪...‬الخ‬
‫■ ر�أ�سم��ال واالحتياطيات والتفا�صيل الأخرى املتعلقة‬
‫بها‬
‫■ املطلوبات �سواء املتداول��ة او غري املتداولة وتت�ضمن‬
‫القرو���ض والذمم الدائنة وال�رضائ��ب امل�ؤجلة وغريها من‬
‫■ املطلوبات الأخرى‬
‫■ الإيرادات ونتائج الأن�شطة الت�شغيلية‪.‬‬
‫■ كافة تكاليف التمويل وامل�صاريف ب�ضمنها ال�رضائب‬
‫■ ح�ص��ة ال�رشك��ات الزميل��ة وامل�شاري��ع امل�شرتك��ة يف‬
‫الأرباح واخل�سائر التي مت��ت حما�سبتها با�ستخدام طريقة‬
‫حقوق امللكية‪.‬‬
‫■ �صايف الربح �أو اخل�سارة للفرتة‪.‬‬
‫املحور اخلام�س ‪ /‬القوائم املالية وفقاً لتعليمات الإف�صاح‬
‫ل�سوق الأوراق املالية‬
‫اوالً‪-‬تعليم��ات الإف�صاح لل�رشك��ات املدرجة يف �سوق‬
‫الأوراق املالية‪:‬‬
‫ا�ص��در �سوق العراق للأوراق املالي��ة تعليمات رقم (‪)8‬‬

‫امليزانية العمومية‬
‫‪ 12/31‬ال�سنة ال�سابقة‬ ‫‪ 12/31‬ال�سنة احلالية‬ ‫البيان‬
‫‪xxx‬‬ ‫‪Xxx‬‬ ‫ا�سم احل�ساب‬
‫‪xxx‬‬ ‫‪Xxx‬‬ ‫ا�سم احل�ساب‬
‫‪xxx‬‬ ‫‪Xxx‬‬ ‫ا�سم احل�ساب‬
‫‪-----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫املجموع‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪362‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫ح�ساب االرباح واخل�سائر‬

‫البيان‬
‫‪ 12/31‬ال�سنة ال�سابقة‬ ‫‪ 12/31‬ال�سنة احلالية‬

‫‪xxx‬‬ ‫‪Xxx‬‬ ‫ا�سم احل�ساب‬

‫‪xxx‬‬ ‫‪Xxx‬‬ ‫ا�سم احل�ساب‬
‫‪xxx‬‬ ‫‪Xxx‬‬ ‫ا�سم احل�ساب‬
‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫املجموع‬

‫ك�شف التدفق النقدي‬

‫‪ 12/31‬ال�سنة ال�سابقة‬ ‫‪ 12/31‬ال�سنة احلالية‬ ‫البيان‬

‫‪xxx‬‬ ‫‪xxx‬‬ ‫ا�سم احل�ساب‬

‫‪xxx‬‬ ‫‪xxx‬‬ ‫ا�سم احل�ساب‬
‫‪xxx‬‬ ‫‪xxx‬‬ ‫ا�سم احل�ساب‬
‫‪----‬‬ ‫‪----‬‬ ‫املجموع‬

‫امللغية منها وه��ي (‪ )15،30‬فت�صبح الن�سبة (‪)41.37‬‬ ‫اال�ستنتاجات‬

‫ما ي�ؤ�رش وجود فجوة بني البيئة العراقية والدولية‪.‬‬
‫‪ .3‬ال يزال اعداد القوائم املالية يف ظل النظام املحا�سبي‬
‫املوح��د ورغ��م تطوير النظ��ام اال ان��ه مل يراع��ي املعايري‬
‫املحا�سبي��ة املحلي��ة والدولي��ة م��ن حيث القوائ��م املالية‬
‫املطلوبة حيث ان النظام يحتوي على (امليزانية العمومية‪،‬‬
‫الأرباحواخل�سائر‪ ،‬التدفق النقدي ك�شف توزيع اجمايل‬
‫القيمةامل�ضافة‪ ،‬ك�شف اال�ستخدامات‪ ،‬ك�شف الدائنون‪،‬‬
‫ك�شف املدين��ون) يف حني ان القوائم املالية وفق القاعدة‬
‫‪ .1‬ان البيئ��ة الت�رشيعي��ة والقانونية العراقية قد اجازت‬
‫بتطبي��ق املعاي�ير املحا�سبي��ة الدولي��ة مما ي�سم��ح بتطوير‬
‫العم��ل االقت�ص��ادي واال�ستثم��اري يف �س��وق الأوراق‬
‫املالية‪.‬‬
‫‪ .2‬م��ا �صدر من املعايري املحا�سبي��ة العراقية لغاية االن‬
‫ق��د بل��غ عدده��ا (‪ )14‬معي��ار يف ظ��ل وج��ود (‪)29‬‬
‫معياردويل ما ي�شكل ن�سب��ة (‪ )48.27‬قيا�ساً باملوجودة‬
‫على ال�ساحة الدولية‪ ،‬اما �إذا ما مت ا�ستبعاد املعايري الدولية‬

‫‪363‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬
‫لل�رشكات وجذب امل�ستثمرين من خاللها‪.‬‬
‫‪ .2‬االهتمام باجلانب التعليمي من خالل تطوير املناهج‬
‫الدرا�سي��ة اجلامعي��ة املخ�ص�ص��ة للمحا�سب�ين واملالي�ين‬
‫وتطوير مهارات الطلبة لتلبية متطلبات �سوق العمل‪.‬‬
‫‪ .3‬اال�ستف��ادة من جتربة القطاع امل�رصيف بتطبيق املعايري‬
‫الدولي��ة م��ن خ�لال مكات��ب التدقي��ق العراقي��ة الت��ي‬
‫�ساهم��ت بتطبيقها خ�لال الأع��وام ‪2016 – 2015‬‬
‫وتدريب الكوادر العاملة يف باقي القطاعات‪.‬‬
‫‪ .4‬اال�ستعان��ة بقطاع ال�رشك��ات وال�سيما اخلا�ص منها‬
‫ملعرفة املعوق��ات التي قد تت�سبب يف عرقلة تطبيق املعايري‬
‫الدولية من خالل درا�سة امل�شاكل التي تواجهها وو�ضع‬
‫احللول الناجحة لها‪.‬‬
‫املحا�سب القانوين‬
‫املحا�سبي��ة رق��م (‪ )6‬تطرق��ت اىل (امليزاني��ة العمومية‪،‬‬
‫الأرباح واخل�سائر‪ ،‬التدفق النقدي)‪.‬‬
‫‪ .4‬ال توجد معايري حملية تطرقت اىل املعاجلات املحا�سبية‬
‫للأدوات املالي��ة او اال�ستثمار يف ال�رشك��ات الزميلة او‬
‫قطاع��ات التامني كما موجود يف املعاي�ير الدولية لذلك‬
‫وجب ان تكون هناك معايري على امل�ستوى املحلي‪.‬‬
‫التو�صيات ‪:‬‬
‫‪ .1‬ا��شراك اجله��ات املعني��ة بتطبيق املعاي�ير املحا�سبية‬
‫ك�س��وق الأوراق املالي��ة ودي��وان الرقابة املالي��ة ونقابة‬
‫املحا�سب�ين واملدقق�ين واجله��ات الأخ��رى لو�ض��ع‬
‫ا�سرتاتيجي��ة وطني��ة عل��ى م�ست��وى تطوي��ر الأداء املايل‬
‫‪364‬‬
 ‫املؤمتر العلمي األول للجمعية العراقية للمحاسبني القانونيني‬

‫قائمة امل�صادر ‪:‬‬

‫‪ -‬كن��دوري عم��اد حمم��د ‪ ،‬درا�سة مقارنة للمعاي�ير املحا�سبي��ة الدولية مع القواع��د املحا�سبية العراقي��ة ‪ ،‬اجلامعة‬
‫امل�ستن�رصية – كلية االدارة واالقت�صاد‪2012 ،‬‬
‫‪ -‬م‪ .‬د‪ .‬جب��ار ناظ��م �شعالن‪� ،‬أهمي��ة التوافق بني معايري املحا�سب��ة الدولية واملحلية ومدى جاهزي��ة البيئة العراقية‬
‫للتطبيق‪ ،‬كلية الإدارة واالقت�صاد ‪ /‬جامعة القاد�سية‪ ،‬جملة القاد�سية للعلوم الإدارية واالقت�صادية‪.2015،‬‬
‫‪ -‬د‪ .‬القا�ضي ح�سني‪ ،‬د‪ .‬حمدان م�أمون ‪ ،‬املحا�سبة الدولية ومعايريها ‪ ،‬جامعة دم�شق ‪ ،‬كلية التجارة‪.2012،‬‬
‫‪ -‬د‪ .‬عب��د اهلل ب��شرى جن��م‪ ،‬جنم �أ�سماء �سهي��ل‪ ،‬املداخل املعتمدة يف �صياغ��ة املعايري املحا�سبي��ة يف العراق ‪ ،‬جامعة‬
‫بغداد – كلية الإدارة واالقت�صاد‬
‫‪ -‬د‪� .‬شادي علي حمرو�س‪ ،‬النظام املحا�سبي املوحد ‪ ،‬جامعة عني �شم�س ‪. 1984 ،‬‬
‫‪ -‬اجلهاز املركزي للمحا�سبات – جمهورية م�رص‪www.asa.gov.eg -‬‬
‫‪ / )Tek Düzen Muhasebe Sistemi (TDMS -‬النظام املحا�سبي يف تركيا‬
‫‪Türkiye Muhasebe Standartları (TMS-TFRS) - Kamu Gözetimi -‬‬
‫‪ /Kurumu‬جمل�س معايري املحا�سبة والتدقيق يف تركيا‬
‫‪ / Vergi Usul Kanunu -‬قانون ال�رضائب يف تركيا‬
‫‪ / Türk Ticaret Kanunu -‬قانون التجارة الرتكي‬
‫‪ -‬د‪.‬ح�س��ن احم��د فرغل��ي ‪ ،‬د‪.‬ابوطالب احمد حممد ‪ ،‬د‪.‬م�صطف��ى عبد العزيز ال�سيد ‪،‬النظ��ام املحا�سبي املوحد ‪،‬‬
‫جامعة القاهرة ‪.2003 ،‬‬
‫‪ -‬القاعدة املحا�سبية رقم (‪ / )6‬ديوان الرقابة املالية االحتادي‬
‫‪ -‬املعيار الدويل رقم (‪ )1‬عر�ض القوائم املالية ‪ ،‬الفقرة (‪)54‬‬
‫‪ -‬املعيار الدويل رقم (‪ )1‬عر�ض القوائم املالية ‪ ،‬الفقرات (‪)102( ،)84‬‬
‫‪ -‬تعليمات الإف�صاح ‪ /‬تعليمات رقم (‪� / )8‬سوق العراق للأوراق املالية‬
‫‪� -‬ش��كل وحمت��وى البيانات املالي��ة ال�سنوية والف�صلية وفق��اً لتعليمات الإف�صاح رق��م (‪ )13‬ل�سنة ‪� / 2010‬سوق‬
‫العراق للأوراق املالية‬
‫‪ -‬النظام املحا�سبي املوحد – ديوان الرقابة املالية – دائرة ال�ش�ؤون الفنية والدرا�سات‪-1985‬‬
‫‪ -‬دلي��ل تطبيق املعايري الدولي��ة – هيئة الأوراق املالية والبور�صات يف تركي��ا ‪Sermaye Piyasası 2011‬‬
‫‪Kurulu‬‬
‫‪ -‬حمم��د هيثم عل��ي‪ ،‬احمد ر�شا عدنان‪ ،‬دور املعايري املحا�سبية الدولية يف رف��ع كفاءة عمل �سوق العراق للأوراق‬
‫املالية‪ ،‬جملة كلية بغداد للعلوم االقت�صادية‪ ،‬العدد اخلا�ص بامل�ؤمتر العلمي اخلام�س ‪.2014‬‬

‫‪365‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

 ‫التوصيــــات‬
‫‪ .1‬دع��م توجهات البنك المركزي العراق��ي في تبني معايير اإلبالغ المالي‬
‫واالس��تفادة من جهوده متعددة األطر في الرقابة على الجهاز المصرفي‬
‫والمؤسسات المالية غير المصرفية‪ ،‬وتعديل كل ما يحول دون عرقلة ذلك‪،‬‬
‫بما في ذلك تعديل تعليمات رقم (‪ )4‬للتوافق مع ما جاء بمعايير المحاسبة‬
‫الدولية‪.‬‬
‫‪ .2‬ال��زام الش��ركات المدرجة في س��وق الع��راق لألوراق المالي��ة بتطبيق‬
‫المعايير الدولية ومعايير اإلبالغ المالي‪ IAS‬و ‪ IFRS‬وكذلك الحال بالنسبة‬
‫للمؤسسات المالية الخاضعة الى رقابة البنك المركزي العراقي والمصارف‬
‫المملوكة للدولة‪.‬‬
‫‪ .3‬اعادة النظر بالمناهج االكاديمية والتأكيد على تعديل المناهج القسام‬
‫المحاسبة وتأهيل االساتذة الجامعيين بما يضمن االنخراط في عجلة تقدم‬
‫المهن��ة والعاملي��ن فيها في العال��م من قبل مؤسس��ات التعليم العالي‬
‫وبالتنسيق مع الجهات المعنية‪.‬‬
‫‪ .4‬االس��تمرار في بناء المهارات والمعارف الالزمة للمحاس��بين القانونيين‬
‫من خالل نظام التعليم المستمر والدورات المهنية التي تعتمدها الجمعية‬
‫العراقية للمحاسبين القانونيين لضمان السير مع الحداثة في هذا الميدان‪.‬‬
‫‪ .5‬استمرار التواصل والتعاون واالشتراك في المنظمات العالمية والمحاسبية‬
‫ومجالس المعايير الدولية‪.‬‬
‫‪ .6‬تول��ي مجلس المعايير المحلي مهمة اعداد خطة اس��تراتيجية لتحقيق‬
‫رؤي��ة التزام العراق بالتطبيق الكامل للمعايي��ر الدولية بحلول عام ‪2020‬‬
‫وبالتنس��يق مع مجلس المهنة وديوان الرقابة المالية والجمعية العراقية‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪366‬‬

 ‫للمحاس��بين القانونيي��ن والبنك المرك��زي العراقي والمؤسس��ات العلمية‬
‫والمهنية المعنية في البلد ‪.‬‬
‫‪ .7‬توج��ه البنك المرك��زي الى الزام المص��ارف برصد التخصيص��ات الكافية‬
‫لتطبيق نظم معلومات مصرفية الية متخصصة ومتكاملة وتفعيل تشغيلها‬
‫خالل عام ‪ 2018‬لتأمين تطبيق المعايير الدولية لإلبالغ المالي بشكل سليم‬
‫والتهيؤ لتطبيق معيار االبالغ المالي رقم ‪ 9‬عند اقرار المباشرة بتطبيقه ‪.‬‬
‫‪ .8‬ضرورة استثمار فترة التهيؤ لتطبيق معيار االبالغ المالي رقم ‪ 9‬بتطوير‬
‫تطبيقات المعايير المحاس��بية الدولي��ة والمعايير الدولي��ة لإلبالغ المالي‬
‫في المصارف التجارية بش��كل سليم ومتكامل وبصورة خاصة معيار االبالغ‬
‫المالي رقم ‪( 13‬القيمة العادلة ) ‪.‬‬
‫‪ .9‬لغرض تطوير أس��س التحاس��ب الضريبي وخلق موارد بشرية في الهيئة‬
‫العام��ة للضرائب قادرة على تحدي��د مصادر الدخل ونتائ��ج أعمالها وفق‬
‫المعايي��ر الدولية من جهة وتعزيز ودعم مهنة مراقبة الحس��ابات‪ ،‬ندعو‬
‫الى ايجاد تناغم في تطبيقات التحاسب الضريبي ونتائج النشاط للمؤسسات‬
‫االقتصادية والتي تعتمد المعايير المحاسبية الدولية‪.‬‬
‫‪ .10‬السعي إليجاد دراسة من قبل البنك المركزي العراقي ومجلس المعايير‬
‫المحاسبية والرقابية في جمهورية العراق والجمعية العراقية للمحاسبين‬
‫القانونيين لغرض منح شهادة خبير في ‪ IAS‬و ‪ IFRS‬وتكون الدراسة لمدة‬
‫(‪ )6-3‬اش��هر والحقا يتم الزام مدراء المالية ف��ي المصارف للحصول على‬
‫تلك الشهادة ‪.‬‬
‫‪ .11‬تجنب ًا لتواجد ثغرات في التش��ريعات المالية والرقابية التوصية بضرورة‬
‫ان يستش��ار ديوان الرقابة المالية ومجلس المعايير المحاس��بية والرقابية‬
‫باللوائح التش��ريعية التي تعرض على مجلس الشورى ألبداء الرأي بصددها‬
‫قبل تشريعها ‪.‬‬
‫‪ .12‬التوصي��ة بتعديل البيان��ات المالية الص��ادرة وفق ًاللنظام المحاس��بي‬
‫الموحد وفق ًا للنماذج المعتمدة المعايير الدولية لإلبالغ المالي واصدارها‬
‫بكشوفاتها الخمسة (المركز المالي ‪ ،‬قائمة الدخل‪ ،‬قائمة التدفق النقدي‪،‬‬
‫حقوق الملكية ‪ ،‬قائمة السياسات واالجراءات)‪.‬‬

‫‪367‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬

‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪368‬‬
‫‪369‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
‫املحا�سب القانوين‬ ‫‪370‬‬
‫‪371‬‬ ‫العدد اخلام�س‪ -‬ال�سنة اخلام�سة ‪ -‬اذار‪ -‬مار�س‪2018 /‬‬
Iraqi Association of Certifi
ed
A
cc
ou
nta
nts

‫كرب‬
‫أ‬
‫اهلل‬