‫املاسرت املتخصص ‪ :‬القانون و املامرسة القضائية‬

‫وحدة القضاء املايل‬

‫السدايس الثاين‬
‫عرض بعنوان ‪:‬‬

‫دوراملحاكم املالية‬
‫في البت و التدقيق في الحسابات‬
‫تحت ر‬
‫إشاف الدكتور‬ ‫من إعداد الطلبة ‪:‬‬

‫نصي مكاوي‬ ‫محمد ن‬

‫أمي مروان‬

‫محمد مويلح‬

‫عبد المجيد الطلوح‬

‫عصام القاسم‬
‫ن‬
‫ياسي حوزة‬
‫ن‬
‫الشوارف‬ ‫يوسف‬

‫السنة الجامعية ‪2021-2022‬‬

‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫الئحة فك المختصرات‬

‫‪ :‬مرجع سابق‬ ‫م‪.‬س‬

‫‪ :‬صفحة‬ ‫ص‬
‫‪ :‬مدونة املحاكم املالية‬ ‫م‪.‬م ‪.‬م‬
‫‪:‬محاكم مالية‬ ‫م‪.‬م‬
‫‪ :‬قانون املسطرة املدنية‬ ‫ق‪.‬م‪.‬م‬

‫‪2‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫مقدمة‬
‫يعتبر املال العام عصب الحياة‪ ،‬والوعاء األساس ي الذي من خالله تطلع الدول بمختلف‬
‫الوظائف املنوطة بها وتجسيدها على أرض الواقع‪ ،‬عبر سياستها في املجاالت االقتصادية‬
‫واالجتماعية والتنموية‪ ،‬لذلك أضحى توفير املوارد العامة للدولة قصد إشباع حاجيتها وصرفها‬
‫بشكل عقالني يستدعي العمل على حسن التدبير املالي لهذه املوارد‪.‬‬
‫ومن هذا املنطلق أصبحت الرقابة ضرورية لحماية املال العام‪ ،‬فهي ال تعد شرطا لتدبير أمثل‬
‫ملوارد الدولة فقط‪ ،‬وإنما أضحت ضمانة كذلك لألمنها املالي‪.‬‬
‫وفي هذا الصدد أجمع علماء وفقهاء االقتصاد واملالية العامة في جميع الدول على اختالف‬
‫نظمها االقتصادية واالجتماعية على أن كل نظام مالي واقتصادي ال يشمل على رقابة مالية حازمة‬
‫فهو نظام ناقص ومبتور‪.1‬‬
‫ومن هنا تظهر أهمية الرقابة العليا على األموال العمومية في كل املجتمعات الديمقراطية من‬
‫ذلك مجتمعنا بحيث تشكل هذه الرقابة أحد الركائز األساسية التي يقوم عليها صرح الحكامة‬
‫الجيدة في كل تجلياته املالية واالقتصادية واالجتماعية والقضائية أيضا‪.2‬‬
‫الجدير بالذكر أن اعتماد الرقابة العليا على املالية العامة باملغرب تمت بصورة تدريجية عبر‬
‫خمسة محطات تاريخية أساسية؛ انطالقا بإحداث اللجنة الوطنية للحسابات سنة ‪ 1960‬وقد‬
‫تميزت املراقبة التي كانت تمارسها هذه اللجنة على املالية العامة بمحدوديتها بالنظر إلى ضآلة‬
‫االمكانيات البشرية واملادية واعتبارا لطبيعة املراقبة التي كانت محاسبية عليا ذات صبغة إدارية‪،‬‬
‫مرورا بإنشاء املجلس األعلى للحسابات بموجب القانون ‪ 12.79‬سنة ‪ 1979‬كجهاز قضائي من نوع‬

‫‪ 1‬صالح الدين مصطفى أمين‪ ،‬الرقابة املالية العامة وديوان الرقابة املالية في العراق بين ماضيه ومستقبله‪ ،‬طبعة ‪ ،1979‬بغداد‪ ،‬ص ‪ ،7‬أشار إليه‬
‫أحميد وش مدني‪ ،‬املحاكم املالية باملغرب‪ -‬دراسة نظرية وتطبيقية مقارنة‪ ،‬مطبعة فضالة‪ -‬املحمدية‪ ،‬الطبعة األولى ‪ ،2003‬ص‪.3‬‬
‫‪ 2‬بداه مريم‪ ،‬دور املحاكم املالية في ميدان التأديب املتعلق بامليزانيةوالشؤون املالية باملغرب‪ ،‬رسالة لنيل دبلوم املاستر في العلوم املالية واإلدارية‪،‬‬
‫جامعة محمد الخامس بالرباط‪ ،‬كلية العلوم القانونية واالقتصادية واالجتماعية السويس ي‪ ،‬السنة الجامعية ‪ ،2019.2020‬ص‪.1 :‬‬

‫‪3‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫خاص مكلف بتأمين املراقبة العليا على تنفيذ قوانين املالية‪ ،‬غير أن ممارسة نشاط املجلس‬
‫انطلقت محدودة نسبيا بحكم عدم توفره على االمكانيات الالزمة‪ ،‬وبهدف جعل املجلس املذكور‬
‫يقوم بدوره كامال ارتقى به دستور ‪ 1996‬إلى مصاف املؤسسات الدستورية‪ ،‬فضال عن ذلك‬
‫وانسجاما مع سياسة الالمركزية والالتركيز اإلداري نص دستور اململكة املغربية على إحداث‬
‫مجالس جهوية للحسابات وأناط بها مهمة مراقبة حسابات الجماعات املحلية وهيئتها‪ ،‬وتطبيقا‬
‫للمقتضيات الدستورية‪ ،‬تم إصدار القانون رقم ‪ 62.99‬بمثابة مدونة املحاكم املالية بتاريخ ‪13‬‬
‫يونيو ‪ 2002‬الذي طبع مرحلة هامة من مسار املجلس األعلى للحسابات‪ ،‬حيث حدد بوضوح‬
‫اختصاصاته وتنظيمه وتسييره بالكتاب األول واملجالس الجهوية في الكتاب الثاني فيما حدد النظام‬
‫األساس ي لقضاة م‪.‬م بالكتاب الثالث‪.‬‬
‫وصوال إلى املحطة الحالية واألخيرة التي تميزت بتعزيز دور املحاكم املالية في إطار الدستور‬
‫الحالي‪ ،‬بحيث تضمن عدة مقتضيات من شأنها تدعيم مكتسبات املحاكم املالية وتعزيز دورها في‬
‫املجاالت املتعلقة بالحكامة العمومية‪ ،3‬إذ تم الرفع من نشاط نشر التقارير املنجزة من طرف‬
‫املحاكم املالية‪ ،‬ذلك أنه سيعمل املجلس األعلى للحسابات بعد دستور ‪ 2011‬على نشر التقارير‬
‫الخاصة املتعلقة باملهمات الرقابية املنجزة‪ ،‬فضال عن التقرير السنوي‪ ،‬كما تم توسيع مجال‬
‫املساعدة التي يقدمها للشركاء اآلخرين‪ ،‬فباإلضافة إلى البرملان والحكومة‪ ،‬سيتولى املجلس األعلى‬
‫للحسابات تقديم املساعدة للسلطة القضائية‪.4‬‬
‫الجدير بالذكر أن املشرع املغربي أناط باملحاكم املالية املتمثلة في كل من املجلس األعلى‬
‫للحسابات واملجالس الجهوية للحسابات‪ ،‬مجموعة من االختصاصات و الوظائف املختلفة من‬
‫خالل مقتضيات القانون ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية‪ ،‬من ذلك البت والتدقيق في‬

‫‪- 3‬ادريس مايسة ‪ ،‬دور آليات الرقابة في حماية املال العام في الجزائر ‪،‬رسالة لنيل دبلوم املاستر في القانون العام ‪ ،‬جامعة آكلي محند أولحاج ‪ ،‬كلية‬
‫الحقوق و العلوم السياسية ‪،‬السنة الجامعية ‪ ، 2018/2017‬ص‪5 :‬‬
‫‪- 4‬أحميد وش مدني‪ ،‬املرجع سابق‪ ،‬ص ‪ 4‬وما يليها‪.‬‬

‫‪4‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫الحسابات والتأديب املتعلق بامليزانية والشؤون املالية ومراقبة تسيير األجهزة املنصوص عليها في‬
‫الكتاب األول من القانون ‪ 62.99‬السالف الذكر‪ ،‬إلى غير ذلك من االختصاصات‪.5‬‬
‫إال نحن ما يهمنا في هذا اإلطار هو دور املحاكم املالية في البت والتدقيق في الحسابات‪ ،‬هو‬
‫االختصاص الذي تم تخويله لكل من املجلس األعلى للحسابات واملجالس الجهوية للحسابات‬
‫بمقتض ى املادتين ‪ 3‬و ‪ 118‬من القانون املذكور‪.‬‬
‫ويعتبر اختصاص الرقابة القضائية على املحاسبين العموميين بمثابة العمل التقليدي‬
‫للهيئات العليا للرقابة على األموال العمومية‪ ،‬وقد أجمع الفقهاء الفرنسيين واملغاربة املختصون في‬
‫املجال املالي على اعتبار اختصاص النظر في الحسابات هو اختصاص مادي ويعد من النظام‬
‫العام‪.6‬‬
‫وال شك أن دراسة موضوع دور املحاكم املالية في البت والتدقيق في الحسابات له أهمية كبيرة؛‬
‫تكمن أهميته النظرية في استقراء ومراجعة املقتضيات القانونية املنظمة إلجراءات املتبعة للنظر‬
‫في الحسابات واألجهزة املكلفة بذلك‪ ،‬وأيضا التعرف على أهم املؤسسات الخاضعة للبت والتدقيق‬
‫في الحسابات‪ ،‬وتتجلى أهميته العملية في الوقوف على املمارسة العملية لهذا االختصاص من طرف‬
‫املحاكم املالية عبر معايير ونطاق النظر في الحسابات‪.‬‬
‫وتبرز أهميته القانونية في تحديد طبيعة املخالفات موضوع النظر في الحسابات وكذا وسائل‬
‫الطعن في قرارات وأحكام املحاكم املالية‪ ،‬في حين تتمثل أهميته الالقتصادية في مقاربة النظر في‬
‫الحسابات من قبل املحاكم املالية ومساهمته في االستخدام األمثل إلدارة املال والنهوض باالقتصاد‬
‫الوطني‪ ،‬ومن ثم تنزيل مبادئ الحكامة الجيدة التي نص عليها دستور اململكة املغربية الحالي في الباب‬
‫الثاني عشر منه على أرض الواقع‪.‬‬

‫‪ 5‬القانون ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية‪ ،‬الصادر بتنفيذه الظهير الشريف رقم ‪ ،1.02.124‬في فاتح ربيع اآلخر ‪ 1423‬املوافق ‪ 13‬يونيو ‪،2002‬‬
‫املنشور بالجريدة الرسمية عدد ‪ 5030‬بتاريخ حيث أن جمادى اآلخرة ‪ 1423‬املوافق ‪ 15‬أغسطس ‪ ،2002‬ص ‪ 2294‬وما يليها‪.‬‬
‫‪ 6‬أحميدوش مدني‪ ،‬املرجع السابق‪ ،‬ص ‪.298‬‬

‫‪5‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫ومن هذا املنطلق تبرز اإلشكالية املحورية موضوع الدراسة هي إشكالية ممارسة البت‬
‫والتدقيق في الحسابات باملغرب املسند للمحاكم املالية املختصة على املستوى املركزي‬
‫والجهوي متسائلين من خالل ذلك إلى أي حد عمل املشرع املغربي على تنظيم اختصاص‬
‫املحاكم املالية في مجال البت والتدقيق في الحسابات ومالئمة هذا مع التطورات االقتصادية‬
‫واالجتماعية والسياسية واملالية واملحاسبية الوطنية وتماشيا مع املعايير الدولية للرقابة‬
‫املالية واملسائلة وتجاوزسلبيات التي شابت املحاكم املالية في ظل القانون ‪12.79‬؟‬
‫تتفرع عن هذه االشكالية جملة من التساؤالت الفرعية لعل أهم هذه األسئلة ما يلي‪:‬‬
‫‪ o‬ما هي معايير وخصائص البت والتدقيق في الحسابات؟‬
‫‪ o‬ما هو نطاق اختصاص املحاكم املالية في البت والتدقيق في الحسابات؟‬
‫‪ o‬ما هي طبيعة املخالفات موضوع البت والتدقيق في الحسابات؟‬
‫‪ o‬ما هي اجراءات ومسطرة البت والتدقيق في الحسابات؟‬
‫‪ o‬ما هي سبل الطعن في أحكام وقرارات املحاكم املالية في مجال البت والتدقيق في الحسابات؟‬

‫لإلجابة عن اإلشكالية أعاله وعن مختلف األسئلة املتفرعة عنها سنعتمد أساسا على املنهج‬
‫الوصفي التحليلي‪.‬‬
‫وتأسيسا على ذلك سنعالج هذا املوضوع قيد دراستنا عبر تقسم ثنائي على الشكل التالي‪:‬‬
‫املبحث األول‪ :‬معايير ونطاق البت والتدقيق في الحسابات‬
‫املبحث الثاني‪ :‬إجراءات النظرفي الحسابات وطرق الط‬

‫‪6‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫املبحث األول‪:‬‬
‫معاييرونطاق البت والتدقيق في الحسابات‬

‫‪7‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫إن للتدقيق مناهج وأليات يتم إعمالها بهدف اإلستغالل األمثل للموارد العمومية ‪ ،‬وتقييم‬
‫السياسات العمومية املطبقة ‪ ،‬ولبسط الرقابة على املال العام حيث بواسطته يتم رصد‬
‫الخروقات و اإلخالالت املرتبطة بالعمليات املالية وضبطها ‪ ،‬إلى أن التدقيق له مفهوم يرتبط‬
‫أساسا بمجال املحاسبات كما أنه يخضع ملجموعة من املعايير وله النطاق الخاص لتطبيقه ‪ ،‬على‬
‫ذلك سنتعرض في ( املطلب األول) ملعايير وخصائص التدقيق ‪ ،‬على أن نتناول في ( املطلب التاني‬
‫) نطاق إختصاص املحاكم املالية في مجال البت والتدقيق في الحسابات ‪.‬‬

‫المطلب األول‪ :‬معايير وخصائص التدقيق‬

‫من الواضح أن الوعي قد أصبح يتنامى بأهمية ترشيد وعقلنة التدبير املالي العمومي وذلك‬
‫لتحسين أداء القطاع ككل ‪ ،‬وتخفيف العبء الذي يمثله تمويل امليزانية العامة على اإلقتصاد‬
‫الوطني ‪ ،‬وتجاوز اإلستنزاف والتدبير الذي يلحق األموال العمومية ‪ ،‬ويتطلب هذا القول تدخل‬
‫جميع الفاعلين في صناعة القرار املالي بإشراكهم في عملية التدقيق‪ 7‬الذي يعتبر مفهوم تقني‬
‫يخضع إلعتبارات تقنية لذلك فهو يتميز بعدة معايير أساسية منها معايير عامة ( الفقرة األولى ) ‪،‬‬
‫ومعايير إعداد التقارير والعمل امليداني ( الفقرة التانية ) ‪.‬‬

‫الفقرة األولى ‪ :‬معايير التدقيق العامة وأنواع التدقيق‬

‫إن الغاية من تأسيس املحاكم املالية كما ورد النص عليها‪ ، 8‬هو ممارسة الرقابة العليا على‬
‫تنفيد القوانين املالية وحسن إدارتها و لعل الطبيعة التقنية للمادة املالية ‪ ،‬تستوجب املعايير‬
‫العامة و ذلك ضرورة توفر التأهيل العلمي و العملي و الكفاءة املهنية ‪ ،‬تم موضوعية املدقق‬
‫إضافة وجوب الدقة في إعادة التقارير ‪:‬‬

‫‪ . - 7‬عبد الودود الزباخ ‪ " ،‬مساهمة املحاكم املالية في إقرار الحكامة املالية " ‪ ،‬سلسلة املعارف القانونية والقضائية ‪ ،‬طبعة ‪ ، 2022‬ص ‪45 :‬‬
‫‪ - 8‬املادتين ‪ ، 97 ،96‬من القانون ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية ‪.‬‬

‫‪8‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫أوال ‪ :‬معيار التأهيل العملي والعلمي والكف اءة المهنية ‪:‬‬

‫حيث أنه يجب أن يكون املدقق مؤهال تأهيال علميا ‪ ،‬بمعنى يجب أن يكون متحصال على شهادة‬
‫قانونية تؤهله إلصدار األحكام عن القواعد املالية للمؤسسات الخاضعة لعملية التدقيق ‪ ،‬وأن‬
‫يكون ذلك مبني على أسس علمية سليمة‪.‬‬
‫كما أنه يجب على املدقق أن يكون له تأهيل عملي وكفاءة مهنية والتي تفسر وتؤكد على خبرته‬
‫الفعالة في ميدان التدقيق ‪ ،‬إضافة لضرورة إملامه بالتطورات الحديثة في مجال التدقيق من خالل‬
‫امللتقيات والندوات املرتبطة بامليدان ‪ ،‬مما يدعو إلى التوفر على مجموعة من الشروط األتي ذكرها‪:‬‬
‫‪ -‬التأهيل العملي والدراس ي‬
‫‪ -‬الحصول على شهادة جامعية لها إرتباط وثيق بمجال التدقيق‬
‫‪ -‬وجود شهادة مهنية‬
‫‪ -‬الحصول على فترة كافية للتدريب بغية مزاولة املهنة‬
‫التمكن من اجتياز االمتحانات املتعلقة بالولوج للمهنة ‪9‬‬ ‫‪-‬‬

‫أ ‪ :‬معيار اإلستق الل‬

‫فاملقصود بهذا املعيار أن يحافظ املدقق على استقالله تجاه جميع األمور املتعلقة بمهمة‬
‫التدقيق ‪ ،‬بمعنى أن يحافظ الشخص على العمل بنزاهة وموضوعية في العمل املتعلق بالتدقيق‬
‫‪ ،‬واالستقالل نوعين فهناك استقالل مادي واألخر ذهني ‪:‬‬

‫‪ - 9‬هدى بنيفو ‪ :‬تقنية التدقيق بالتدبير العمومي الحديث باملغرب ‪ ،‬بنك املغرب كنومدج ‪ ،‬رسالة لنيل شهادة املاستر في القانون العام ‪ ،‬جامعة‬
‫محمد الخامس بالرباط ‪ ،‬كلية العلوم القانونية واإلقتصادية واإلجتماعية أكدال ‪ ،‬السنة الجامعية ‪ ، 2015-2014‬ص ‪56 :‬‬

‫‪9‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫اإلستقالل املادي يقصد به أنه ال يجب أن تكون هناك مصالح مادية للمدقق أو أحد أفراد أسرته‬
‫أثناء تأديته ملهامه ‪ ،‬أما بالنسبة لإلستقالل الذهني مقتضاه إنعدام وجود أي ضغوط خارجية‬
‫وسلطة عليا تتدخل في عمل املدقق‪10.‬‬

‫ب ‪ :‬معيار الدقة في إعداد التقرير‬

‫فالهدف من هذا املعيار هو ضرورة أن يتحلى املدقق بالدقة التامة والحذر عند إعداد تقريره‬
‫‪ ،‬وذلك من خالل القيام بكل العناية املهنية الالزمة في كل مراحل التدقيق أو مراحل االختبارات ‪،‬‬
‫وهذه العناية تتطلب مراجعة لكل مستوى من مستويات اإلشراف على العمل الذي يتم وفق‬
‫األحكام التي يقررها املساعدون ‪ ،‬فالبنسبة ألوراق العمل على سبيل املثال تتطلب هذه العناية‬
‫أن تكون محتويات تلك األوراق كافية لدرجة أن تدعم رأيه وما يصرح به عن تطبيقه لقواعد‬
‫التدقيق ‪ ،‬وذلك بغية الوصول إلى إعداد التقرير عن طريق تقييم األدلة و تحديد النتيجة‬
‫النهائية‪11.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬أنواع عمليات التدقيق‬

‫هناك أنواع متعددة من التدقيق تختلف بإختالف الزاوية التي ينظر إلى عملية التدقيق من‬
‫خاللها ولكن بالرغم من هذا اإلختالف فإن مستويات األداء التي تحكم جميع األنواع واحدة ‪ ،‬ولهذا‬
‫سنقف عند التدقيق من حيث نطاقه ودرجة إلزامه وغرضه إضافة إلى التدقيق من حيث الهيئة‬
‫التي تقوم به والوقت الذي يتم فيه‪.‬‬

‫‪ .1‬التدقيق من حيث نطاقه ودرجة إلزامه وغرضه‬

‫سنتطرق إلى التدقيق من حيث نطاقه كعملية ( أ ) والتدقيق من حيث درجة اإللزام به ( ب )‬
‫إضافة إلى التدقيق من حيث الغرض منه ( ج ) ‪.‬‬

‫‪ - 10‬الطاوي ملود إلياس ‪ ،‬أهمية التدقيق واملراجعة املحاسبية في إتخاد القرارات ‪ ،‬مذكرة لنيل شهادة املاستر ‪ ،‬تخصص العلوم املالية واملحاسبة‬
‫‪ ،‬كلية العلوم اإلقتصادية والتجارية وعلوم التسيير ‪ ،‬السنة الجامعية ‪ ، 2013-2012 :‬ص ‪28 :‬‬
‫‪ - 11‬هدى بنيفو ‪ ،‬مرجع سابق ‪ ،‬ص ‪56‬‬

‫‪10‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫أ _ من حيث نطاق عملية التدقيق‬

‫في هذا النوع من التدقيق نميز بين التدقيق الكامل والتدقيق الجزئي ‪:‬‬
‫التدقيق الكامل ‪ :‬في هذا النوع من التدقيق يقوم املدقق بفحص القيود واملستندات والسجالت‬
‫بقصد التوصل إلى رأي فني محايد يستطيع من خالله البحث في صحة القوائم املالية ككل ‪.‬‬
‫التدقيق الجزئي ‪ :‬وهنا يقتصر عمل املدقق على بعض العمليات أو البنود دون غيرها كأن يعهد‬
‫إليه بتدقيق النقدية فقط أو جرد املخازن وفي هذه الحالة ال يمكنه أن يخرج و يتجاوز هذا النطاق‬
‫وال يحق له أن يقوم بالتدقيق للقوائم املالية ككل وإنما يقتصر في تدقيقه على ما حدد له من‬
‫مواضيع معنية بعملية التدقيق ‪12.‬‬

‫ب – التدقيق من حيث درجة اإللزام‬

‫وهنا يكون التدقيق إما تدقيقا إختياريا أو تدقيقا إلزاميا ‪:‬‬
‫التدقيق اإلختياري ‪ :‬هو التدقيق الذي يتم دون إلزام قانوني يحتم القيام به و إنما تطلبه‬
‫الوحدة اإلقتصادية و خاصة الوحدات اإلقتصادية الفردية وشركات الخاصة ‪.‬‬
‫التدقيق اإللزامي ‪ :‬وهو ذلك التدقيق الذي ينص القانون بشكل إلزامي عليه وضرورة القيام به‬
‫دون تدخل ألي إرادة ‪ ،‬ويترتب على عدم القيام بهذا التدقيق وقوع املخالف تحث طائلة العقوبات‬
‫املقررة قانونا ألن التدقيق ينبغي القيام به ‪13.‬‬

‫ج‪ -‬التدقيق من حيث الغرض منه‬

‫يدخل ضمن هذا النوع من التدقيق مجموعة من أصناف التدقيق ‪ ،‬فهناك التدقيق املالي‬
‫والتدقيق اإلداري إضافة إلى التدقيق القانوني وتدقيق األهداف ‪.‬‬

‫‪ - 12‬عطراوي فاطمة " الرقابة على املالية العامة باملغرب بين التقنين والتفعيل " ‪ ،‬أطروحة لنيل الدكتوراة في القانون العام ‪ ،‬جامعة الحسن الثاني‬
‫‪ ،‬عين الشق ‪ ،‬كلية العلوم القانونية و االقتصادية و االجتماعية الدار البيضاء ‪ ،‬السنة الجامعية ‪ ، 2005-2004 :‬ص ‪56 :‬‬
‫‪ - 13‬عطراوي فاطمة ‪ ،‬مرجع سابق ‪ ،‬ص ‪. 58‬‬

‫‪11‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫❖ التدقيق املالي ‪ :‬يقصد به فحص أنظمة الرقابة الداخلية والبيانات واملستندات والحسابات‬
‫والدفاتر الخاصة باملشروع املالي تحث التدقيق فحصا إنتقاديا منظما بقصد الخروج برأي فني‬
‫محايد عن مدى عدالة تغيير القوائم املالية عن الوضع املالي لذلك الوضع املالي لذلك املشروع‬
‫املالي في نهاية فترة زمنية معلومة ومدى عدالة تصويرها لنتائج أعماله من ريح أو خسارة عن‬
‫تلك الفترة ‪.‬‬
‫❖ التدقيق اإلداري ‪ :‬يقصد به تدقيق النواحي اإلدارية للمشروع للتأكد من أن اإلدارة تسير‬
‫باملشروع املالي نحو تحقيق اقص ى منفعة أو عائد ممكن بأقل تكلفة ممكنة ومن هنا يطلق عليها‬
‫البعض الكفاءة اإلدارية‪.‬‬
‫❖ التدقيق األهداف‪ :‬و يقصد به التحقق من أن أهداف املؤسسة املرسومة سلفا و املخطط لها‬
‫قد تحققت فعال و هنا تذكر أن الهدف من عملية التدقيق لبس تصيد األخطاء و إنما تحسين‬
‫األداء و تحقيق األهداف بأقص ى قدر ممكن من الفعالية ‪.‬‬
‫❖ التدقيق القانوني‪ :‬و يقصد به التأكد أن الجهة التي ارصد لها املشروع املالي قد طبقت‬
‫النصوص القانونية واحترمت األنظمة املالية و اإلدارية التي أصدرتها السلطة التشريعية أو‬
‫التنفيذية ‪214.‬‬

‫‪ .2‬التدقيق من حيث الهيئة المشرف ووقت القيام به‬

‫ضمن هذا النوع من التدقيق نجد أن التدقيق يمكن تصنيفه من حيث الهيئة التي تقوم به (أ)‬
‫و أيضا من حيث الوقت الذي يتم فيه (ب) ‪.‬‬

‫أ – التدقيق من حيث الجهة التي تقوم به‬

‫يدخل في هذا النوع من التدقيق صنفين وهما ‪:‬‬

‫‪ - 14‬قهوي نور الدين ‪ " ،‬املالية العامة والحياة السياسية باملغرب ‪ ،‬تمويل األحزاب السياسية " ‪ ،‬أطروحة لنيل الدكتوراه في القانون العام ‪ ،‬جامعة‬
‫الحسن الثاني ‪ ،‬عين الشق ‪ ،‬كلية العلوم القانونية و االقتصادية و االجتماعية الدار البيضاء ‪ ،‬السنة الجامعية ‪ ، 2004-2003 :‬ص‪. 78 :‬‬

‫‪12‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫❖ التدقيق الداخلي ‪ :‬ويقوم بهذا التدقيق هيئة داخلية أو مدققين تابعين للجهة التي يكون لها‬
‫املشروع املالي وذلك من أجل حماية مالها ولتحقيق أهداف اإلدارة كتحقيق أكبر كفاية إدارية‬
‫وإنتاجية ممكنة للمشروع وتشجيع اإللتزام بالسياسات اإلدارية ‪.‬‬
‫❖ التدقيق الخارجي‪ :‬وغرضه الرئيس ي إنجاز تقرير حول عدالة تصوير امليزانية العامة لوضع‬
‫الشركة املالي وعدالة تصوير الحسابات الختامية لنتائج أعمالها عن الفترة املالية املعينة ولهذا‬
‫يقوم بها شخص خارجي محايد عن املشروع املالي‪15.‬‬

‫ب – التدقيق من حيث الوقت الذي يتم فيه‬

‫نجد في اطار هذا الصنف التدقيق النهائي والتدقيق املستمر ‪:‬‬
‫❖ التدقيق النهائي ‪ :‬يكلف املدقق في هذا النوع من التدقيق بالقيام به عند انتهاء الفترة املالية‬
‫املطلوب تدقيقها وبعد إجراء التسويات وتحضير الحسابات الختامية وقائمة املركز املالي و في‬
‫ذلك ضمان بعدم حدوث أي تعديل في البيانات بعد تدقيقها ألن الحسابات تكون قد أقفلت‬
‫مسبقا‪.‬‬
‫❖ التدقيق املستمر‪ :‬يقوم املدقق في هذا النوع من التدقيق بتدقيق الحسابات واملستندات‬
‫بصفة مستمرة حيث يقوم بزيارات متعددة للمنشأة موضوع التدقيق طوال الفترة التي يدققها‬
‫ثم يقوم في نهاية العام بتدقيق الختامية وامليزانية‪16.‬‬

‫الفقرة الثانية‪ :‬معايير إعداد التق ارير والعمل الميداني وأهداف التدقيق‬
‫تتم عملية تدقيق حسابات املحاسبين العموميين ‪ ،‬من خالل القيام بفحص شامل ‪ ،‬لجميع‬
‫العمليات التي تتعلق بتنفيد النفقات واملداخيل ‪ ،‬بما فيها العمليات وأنظمة التسسير التي يقوم بها‬
‫األمر بالصرف ‪ ،‬في إطار مراقبة مراقبة مندمجة ‪ ،‬من خالل مراقبة مشروعية العمليات ‪.‬‬

‫‪ - 15‬حركات محمد ‪ " ،‬أهداف ومضامين اإلرتقاء باملجلس األعلى للحسابات واملجالس الجهوية للحسابات إلى مؤسسة دستورية " ‪ ،‬جريدة العلم ‪،‬‬
‫عدد ‪ ، 16940‬بتاريخ ‪ 13‬شتنبر ‪2019‬‬
‫‪ - 16-‬الوردي عادلة ‪ " ،‬رقابة املجلس األعلى للحسابات على املال العام باملغرب " سلسلة املعارف القانونية والقضائية ‪ ،‬طبعة ‪ ، 2018‬ص ‪56 :‬‬

‫‪13‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫أوال‪ :‬المعايير المعتمدة إلعداد التق ارير‬

‫تقرير التدقيق هو دروة عملية التدقيق وهو عمة لعملية تجميع وتقييم أدلة اإلثبات الكافية‬
‫واملناسبة بغرض التعبير عن الرأي وهذا الرأي هو الهدف األساس ي للمدقق ‪ ،‬وال يمكن التعبير عن‬
‫هذا الرأي إال بعد أن يكون املدقق قد قدر مخاطر التدقيق وأكمل جميع اختيارات التدقيق‪، 17‬‬
‫والتقرير يجب أن يكون بشكل ممنهج حيث أنه يستحسن أن يتم تقسيمه إلى أربعة أجزاء ‪ :‬الجزء‬
‫األول يكون عبارة عن مذكرة تقديمية تتضمن على الخصوص التذكير باملهمة املنجزة مع اإلشارة‬
‫إلى الظروف واملالبسات التي تم فيها إنجاز هذه املهمة ‪ ،‬ثم ملخصا ملحاور التقرير مع اإلحالة على‬
‫أجزائه التي تتضمن التفاصيل ثم تاريخ التقرير وتوقيعه ‪ ،‬أما بالنسبة للجزء الثاني من التقرير‬
‫فيخصص للفهرس على أن يتم تخصيص الجزء الثالث للتقرير املفصل بينما امللحقات يخصص‬
‫الرابع ‪18.‬‬ ‫لها الجزء‬

‫ثانيا ‪ :‬المعايير المعتمدة في العمل الميداني‬

‫تتمثل معايير العمل امليداني في كل من التخطيط السليم للعمل و اإلشراف (‪ )1‬ثم فحص‬
‫وتقييم نظام الرقابة الداخلية (‪ )2‬والحصول على كفاية األدلة (‪. )3‬‬

‫‪ .1‬التخطيط السليم للعمل واإلشراف‬

‫إن التخطيط يعتبر أساس ألية عملية كونه يحدد األهداف املتوخاة منها وكذلك يساعد على‬
‫إنجاز مهام معينة في وقت محدد وبواسطة أشخاص معينين ‪ ،‬حيث أن الفحص امليداني يقتض ي‬
‫ضرورة تخطيط العمل بدرجة كافية ويجب مباشرة اإلشراف املالئم على املساعدين في حالة‬
‫وجودهم‪19.‬‬

‫‪ - 17-‬اظريف عبد النبي ‪ " ،‬املالية العامة ‪ ،‬أسس وقواعد تدبير امليزانية العامة زمراقبتها " ‪ ،‬مطبعة دار القروين ‪ ،‬الدار البيضاء ‪ ،‬طبعة ‪ ، 2007‬ص‬
‫‪87 :‬‬
‫‪ - 18‬محمد حركات ‪ " ،‬كيف تستطيع الحكامة املالية الجيدة إبطال مفعول الفساد " ‪ ،‬منشورات املجلة املغربية للتدقيق والتنمية ‪ ،‬سلسلة التدبير‬
‫اإلستراتيجي ‪ ،‬عدد ‪ ، 2005 ، 6‬ص ‪24 :‬‬
‫‪ - 19‬أحمد قايد نور الدين – التدقيق املحاسبتي وفقا للمعايير الدولية – الطبعة األولى ‪ ، 2015 :‬ص ‪27‬‬

‫‪14‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫‪ .2‬فحص وتقييم نظام الرق ابة الداخلية‬

‫إن مكامن القوة أو الضعف املتعلقة بنظام الرقابة الداخلية ال يحدد فقط طبيعة أدلة‬
‫التدقيق وإنما يحدد مدى الفحص املطلوب لتلك األدلة والوقت املناسب للقيام بإجراءات‬
‫التدقيق‪ ،‬و االجراءات التي ينبغي التركيز عليها بدرجة كافية أكثر من غيرها واستمرار املدقق في‬
‫فحص نظام الرقابة الداخلية ضروري وذلك لكي يتمكن من اإلملام باالجراءات واألساليب‬
‫املستخدمة ‪20.‬‬

‫فنظام الرقابة الداخلية يمر بثالثة مراحل ‪ :‬فاألولى مرتبطة باإلملام بموضوع املراقبة وفهم بيئة‬
‫املراقبة الداخلية ‪ ،‬أما املرحلة الثانية فتتمثل في مدى الدقة واملالءمة لإلجراءات املوضوعية‬
‫املستخدمة باملقارنة بالنموذج األمثل لتلك اإلجراءات ‪ ،‬أما املرحلة الثالثة فتتمثل في تحديد‬
‫الكيفية التي يعمل بها النظام‪21.‬‬

‫‪ .3‬الحصول على كف اية األدلة ‪:‬‬

‫يجب الحصول على قدر كاف وواف من أدلة اإلثبات أو قرائن التدقيق عن طريق الفحص‬
‫املستندي واملالحظة واالستفسارات وغيرها كأساس سليم إلبداء الرأي في القوائم املالية تحت‬
‫الفحص ‪ ،‬حيث يجب أن يكون أدلة اإلثبات ذو جودة وصالحية مالئمة وأن تكون فعالة ‪22.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬أهداف التدقيق و معايير إنجاز التق ارير‬

‫إن املتتبع ألهداف التدقيق ومضمونه يالحظ التغير الهائل الذي طرأ على األهداف فقد كانت‬
‫عملية التدقيق مجرد وسيلة إلكتشاف ما يوجد في الدفاتر والسجالت من أخطاء أو غش وتالعب‬
‫وتزوير ولكن هذه النظرية لعملية التدقيق تغيرت عندما قررالقضاء اإلنجليزي عام ‪ 1897‬أن‬

‫‪ - 20‬سعيد جفري ‪ " ،‬الحكامة وأخواتها ‪ ،‬مقاربة في املفهوم ورهان الطموح املغربي " ‪ ،‬الشركة املغربية لتوزيع الكتاب ‪ ،‬الطبعة األولى ‪ ،2010‬ص‪:‬‬
‫‪120‬‬
‫‪ - 21‬جيري نجيب ‪ " ،‬تنزيل الدستور املالي باملغرب ‪ ،‬بين ضرورة اإلصالح ورهان الحكامة املالية " ‪ ،‬منشورات مجلة الحقوق ‪ ،‬سلسلة الدراسات‬
‫واألبحاث ‪2013-6 ،‬‬
‫‪ - 22‬تيعالتي عبد القادر ‪ " ،‬املالية العامة " ‪ ،‬الجزء التاني ‪ ،‬منشورات املعهد العالي للدراسات القانونية والجبائية والتطبيقية ‪ ،‬الطبعة األولى ‪1995 ،‬‬
‫‪ ،‬ص ‪،85 :‬‬

‫‪15‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫إكتشاف الغش و الخطأ ليس هدفا من أهداف التدقيق ‪ ،‬وبهذا فالقيام بالتدقيق لم تعد له‬
‫أهدافه التقليدية فقط إنما أصبحت أهداف جديدة ‪ ،‬وتجاوز اإلختالالت والنواقص التي يعرفها‬
‫هذا التدبير إنطالقا من مجموعة من األسس تهم األليات القانونية و املنهجية للتدبير‪.23‬‬
‫للتدقيق العديد من األهداف فالغاية منه تكون تحقيق مجموعة من األهداف املرسومة‬
‫واملخطط لها سلفا ‪ ،‬كما ان للتدقيق عدة مميزات وخصائص يتسم بها من استقاللية وضرورة‬
‫التخصص باإلضافة لتنظيم العمل وكذلك اتساع مجال التدقيق ‪ ،‬إن أهداف التدقيق تنقسم إلى‬
‫ما هو تقليدي وما هو حديث ‪:‬‬

‫‪ .1‬األهداف التق ليدية ‪:‬‬

‫‪ -‬التحقق من صحة ودقة وصدق البيانات املحاسبية املثبتة بالدفاتر ومدى اإلعتماد عليها ‪.‬‬
‫‪ -‬إبداء رأي فني محايد يستند على أدلة قوية عن مدى مطابقة القوائم املالية للمركز املالي‪.‬‬
‫‪ -‬اكتشاف ما قد يوجد بالدفاتر والسجالت من أخطاء أو غش‪.‬‬
‫‪ -‬تقليل فرص ارتكاب األخطاء والعش بوضع ضوابط وإجراءات تحول دون ذلك‪.‬‬
‫‪ -‬طمانة مستخدمي القوائم املالية وتمكينهم من اتخاذ القرارات املناسبة الستثماراتهم ‪.‬‬
‫تقديم التقارير املختلفة وملء االستمارات للهيئات الحكومية بمساعدة ملدقق‪24.‬‬ ‫‪-‬‬

‫‪ .2‬األهداف الحديثة‬
‫ينص القانون صراحة على أن مسطرة التحقيق في الحسابات أمام املحاكم املالية ‪ ،‬هي مسطرة‬
‫كتابية ‪ ،‬وفي إطار املقتضيات الدستورية الجديدة ‪ ،‬التي منحت املجلس األعلى للحسابات سلطات‬ ‫‪25‬‬

‫‪ - 23‬السليماني جمال " املحاكم املالية باملغرب ‪ ،‬دراسة مقارنة " ‪ ،‬أطروحة لنيل الدكتوراة في القانون العام ‪ ،‬جامعة محمد األول ‪ ،‬كلية العلوم‬
‫القانونية واإلقتصادية واإلجنماعية بوجدة ‪ ،‬السنة الجامعية ‪ ، 2007-2008:‬ص ‪134 :‬‬
‫‪ - 24‬أحمد قايد نور الدين ‪ ،‬التدقيق املحاسبي وفقا للمعايير الدولية ‪ ،‬الطبعة األولى ‪ ، 2015‬الصفحة ‪122 :‬‬
‫‪ ' - 25‬وتكون مسطرة التحقيق كتابية ‪ ،‬ويتحتم فيها مشاركة األطراف املعنية بالتحقيق ‪،‬طبقا للفقرة الثالثة من املادة ‪ 30‬من مدونة املحاكم املالية‬
‫‪.‬‬

‫‪16‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫وإختصاصات جديدة ‪ ،‬لم تكن متضمنة في ظل الدستور السابق ‪ ،‬ال سيما فيما يخص تقييم‬
‫وحماية مبادئ و قيم الحكامة الرشيدة والشفافية واملساءلة ‪ ،‬صعد نجم املحاكم املالية خصوصا‬
‫بعد نشر تقاريره السنوية ‪ ،‬التي تتضمن مختلف اإلختالالت التدبيرية ‪ ،‬مشفوعة بمالحاظته‬
‫وتوصياته لألجهزة املعينة لتصحيح مسارها التدبيري ‪ ،‬وقد مثلت هذه التقارير مادة دسمة ‪،‬‬
‫إستغلها الرأي العام وهيأت وأكادميين لدراسة مضمونها ‪ ،‬وتم إنتقاد أساليب التدبير غير املسؤولية‬
‫‪ ،‬التي فوتت مبالغ مالية مهمة من األموال العامة ‪ ،‬التي تعود ملكيتها في األصل لدافعي الضرائب ‪.‬‬
‫ومن األهداف املتوخاة ‪:‬‬
‫‪ -‬مراقبة الخطة ومتابعة تنفيذها ومدى تحقيق األهداف وتحديد اإلنحرافات وأسبابها وطرق‬
‫معالجتها‪.‬‬
‫‪ -‬تقييم نتائج األعمال وفقا لألهداف املرسومة‪.‬‬
‫‪ -‬تحقيق أقص ى كفاية إنتاجية ممكنة عن طريق منع اإلسراف في جميع نواحي النشاط ‪.‬‬

‫المطلب الثاني‪ :‬نطاق اختصاص المحاكم المالية للبت والتدقيق‬

‫بالحسابات‬
‫يعتبر البت في الحسابات من أهم االختصاصات القضائية التي أسندت للمحاكم املالية‪،‬‬
‫وهو بمثابة العمل التقليدي للهيئات العليا للرقابة على األموال العمومية‪ ،‬وبذلك فهي تمارسه‬
‫تلقائيا وباستمرار‪.26‬‬

‫‪ 26‬أحميدوش مدني‪ ،‬املرجع السابق‪ ،‬ص ‪.298‬‬

‫‪17‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫تجدر االشارة الى أن الغاية من هذا االختصاص تكمن في رصد وضعية الحسابات املمسوكة‬
‫لذى املحاسبين العموميين أو املحاسبيين بحكم الواقع‪ ،‬من أجل الحيلولة دون العبث باملال العام‬
‫وتقرير املسؤولية بالنسبة لألشخاص املكلفين بحمايته‪.27‬‬
‫وفي ضوء ذلك سوف نتعرض لألشخاص الخاضعين للبت والتدقيق في الحسابات "الفقرة‬
‫األولى" ولطبيعة املخالفات موضوع هذه الرقابة "الفقرة الثانية"‪.‬‬

‫الفقرة األولى‪ :‬األشخاص الخاضعون للبت والتدقيق في الحسابات‪.‬‬

‫كما سبقت اإلشارة في مقدمة هذا املوضوع فإن اختصاص النظر في الحسابات من النظام‬
‫العام‪ ،‬و تعد املحاكم املالية الهيئات الوحيدة التي يدخل في اختصاصها مراقبة جميع حسابات‬
‫املحاسبين العموميين‪ ،‬وبذلك فهم ملزمين بصفتهم أعوان عموميين بتقديم حساباتهم إلى الهيئة‬
‫املكلفة بالرقابة العليا على األموال العمومية‪.28‬‬
‫الجدير بالذكر أن املجلس األعلى للحسابات كان يمارس اختصاص الرقابة القضائية على‬
‫املحاسبيين العموميين طبقا ألحكام الفقرة األولى من الفصل ‪ 25‬من القانون رقم ‪ ،29 12.79‬وهي‬

‫‪ 27‬أحمد طويل‪ ،‬املحاكم املالية باملغرب آليات االشتغال ومعيقات التنفيذ‪ ،‬رسالة لنيل دبلوم املاستر في القانون العام املعمق‪ ،‬وحدة القانون والعلوم‬
‫اإلدارية والتنمية‪ ،‬جامعة عبد املالك السعدي‪ ،‬كلية العلوم القانونية واالقتصادية واالجتماعية بطنجة‪ ،‬السنة الجامعية ‪ ،2009/2010‬ص ‪.59‬‬
‫‪ 28‬أحميدوش مدني‪ ،‬املرجع السابق‪ ،‬ص ‪ 300‬و‪.301‬‬
‫‪ 29‬ورد في املادة ‪ 25‬من القانون رقم ‪ 12.79‬املتعق باملجلس األعلى للحسابات‪ ،‬الصادر بتنفيذه ظهير شريف رقم ‪ 1.79.175‬بتاريخ ‪ 22‬شوال ‪1399‬‬
‫املوافق ‪ 14‬شتنبر ‪ ،1979‬ما يلي‪:‬‬
‫" ينظر املجلس في حسابات املحاسبين العموميين‪.‬‬
‫ويعد محاسبا عموميا بالنسبة للمجلس االعلى للحسابات كل موظف او عون مؤهل الن يباشر باسم جهاز عام عمليات قبض املوارد او دفع‬
‫النفقات او استعمال السندات اما بواسطة اموال وقيم معهود اليه بحراستها واما بتحويالت حسابية داخلية واما بواسطة محاسبين عموميين‬
‫آخرين او حسابات خارجية لالموال املتوفرة يامر برواجها او يراقبه‪.‬‬
‫وينظر كذلك في حسابات املحاسبين الفعليين‪=.‬‬
‫ويعتبر املجلس محاسبا فعليا كل شخص يباشر من غير ان يؤهل لذلك من لدن السلطة املختصة عمليات قبض املوارد ودفع النفقات وحيازة‬
‫واستعمال اموال او قيم على ملك جهاز عام او يقوم دون ان تكون له صفة محاسب عمومي بعمليات تتعلق باموال او قيم ليست على ملك اجهزة‬
‫عامة ولكن املحاسبين العموميين يكلفون وحدهم انجازها وفقا للنصوص القانونية والتنظيمية املعمول بها‪.‬‬
‫وتعتبر اجهزة عامة حسب مدلول هذا القانون الدولة والجماعات املحلية واملؤسسات العامة"‪.‬‬

‫‪18‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫نفس املادة التي أصبحت تؤطر هذا االختصاص بموجب القانون ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم‬
‫املالية املعمول به حاليا‪.‬‬
‫وبالرجوع إلى املادة ‪ 25‬من القانون ‪ 62.99‬املذكور نجدها تنص على أن املجلس يدقق‬
‫حسابات مرافق الدولة وكذا حسابات املؤسسات العمومية و املقاوالت التي تملك الدولة أو‬
‫املؤسسات العمومية رأسمالها كليا أو بصفة مشتركة بين الدولة واملؤسسات العمومية والجماعات‬
‫املحلية في حالة توفر هذه األجهزة على محاسب عمومي‪.‬‬
‫ومن هذا املنظور واستنادا ل م‪.‬م‪.‬م فإن الرقابة القضائية لهاته املحاكم تشمل املحاسبين‬
‫العموميين دون اآلمرين بالصرف‪ ،‬وفي هذا السياق نصت املادة الثالثة على أن املجلس يدقق ويبت‬
‫في الحسابات التي يقدمها املحاسبون العموميون مع مراعاة االختصاصات املخولة بمقتض ى هذا‬
‫القانون للمجالس الجهوية للحسابات‪ ،‬وقد أكد على دلك أحد الباحثين من خالل رسالة له لنيل‬
‫دبلوم املاستر‪.30‬‬
‫وهنا ال بد من اإلشارة إلى أن املحاسب العمومي هو كل موظف أو عون مؤهل ألن ينفذ باسم‬
‫الدولة والجماعات املحلية وهيئاتها واملؤسسات واملقاوالت العمومية الخاضعة للمراقبة املالية‬
‫للدولة عمليات املداخل أو النفقات أو التصرف في السندات وإما بواسطة أموال وقيم يتولى‬
‫حراستها وإما بتحويالت داخلية للحسابات وإما بواسطة محاسبين عموميين آخرين أو حسابات‬
‫خارجية لألموال املتوفرة التي يراقب حركتها أو يأمر بها‪ ،31‬وهو األمر الذي أكدته مقتضيات املادة‬
‫‪ 25‬من مدونة املحاكم املالية سالفة الذكر‪.‬‬
‫غير أن رقابة املجلس األعلى للحسابات تتجاوز املحاسبين القانونيين لتشمل ايضا نوع آخر‬
‫من األشخاص يتعلق األمر باملحاسبين الفعليين أو املحاسبين بحكم الواقع‪ ،‬وهم أولئك الذين‬
‫يقومون بعمليات قبض املوارد ودفع النفقات وحيازة واستعمال أموال أو قيم في ملك األجهزة‬

‫‪ 30‬أحمد طويل‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص ‪.60‬‬

‫‪ 31‬املادة ‪ 1‬و‪ ،2‬من القانون ‪ 61.99‬املتعلق بتحديد مسؤولية اآلمرين بالصرف واملراقبين واملحاسبين العموميين‪ ،‬ظهير الشريف رقم ‪،1.02.25‬‬
‫الصادر في ‪ 19‬محرم ‪ 1423‬املوافق ‪ 3‬أبريل ‪.2002‬‬

‫‪19‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫العمومية الخاضعة لرقابة املجلس‪ ،‬دون تفويض من أي جهة بحيث يكون املحاسب العمومي هو‬
‫املكلف أصال بإنجاز هذه العمليات‪.32‬‬
‫وبالعودة إلى مدونة املحاكم املالية نجد أن املشرع قد خصص فرعا خاصا للمحاسب‬
‫الفعلي أو بحكم الواقع في أربعة مواد من املادة ‪ 41‬إلى ‪،44‬ومن خالل هذه املواد يتضح أن صفة‬
‫املحاسب امتدت لتشمل املحاسب بحكم الواقع‪ ،‬وقد أكد على ذلك الباحث في القضاء املالي‬
‫الدكتور أحميدوش مدني‪.33‬‬
‫وقد كانت الفقرة الخامسة من الفصل ‪ 25‬من القانون رقم ‪ 12.79‬قد حددت طبيعة‬
‫ونوعية الهيئات التي كانت تخضع لرقابة املجلس في مجال الرقابة القضائية على املحاسبين‬
‫العموميين في ثالث هيئات يتعلق األمر بما يلي‪:‬‬

‫• الدولة‬
‫• الجماعات املحلية‬
‫• املؤسسات العمومية‬

‫إال أن هذه الهيئات أصبحت في ظل القانون رقم ‪ 62-99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية‬
‫حسب املادة ‪ 25‬منه تتحدد فيما يلي‪:‬‬

‫• مرافق الدولة‬
‫• املؤسسات العمومية‬
‫• املقاوالت التي تملك الدولة أو املؤسسات العمومية رأسمالها كليا أو بصفة مشتركة‬
‫بين الدولة واملؤسسات العمومية والجماعات املحلية‪.‬‬

‫‪ 32‬أحميدوش مدني‪ ،‬املرجع السابق‪ ،‬ص ‪.301‬‬

‫‪ 33‬نفس املرجع‪ ،‬ص ‪.302‬‬

‫‪20‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫وفي هذا السياق يالحظ أن املشرع املغربي قد أخذ بنفس التحديد الذي جاء به املرسوم‬
‫امللكي املتعلق باملحاسبة العمومية‪ ،34‬مراعيا في ذلك اختصاص املجالس الجهوية للحسابات على‬
‫املستوى املحلي‪.35‬‬
‫الجدير بالذكر أن املشرع املغربي على عكس بعض التجارب األجنبية‪ ،‬لم يميز بين‬
‫املؤسسات اإلدارية واملؤسسات العمومية التجارية والصناعية‪ ،‬حيث جاءت عبارة النص عامة‬
‫بخالف النصوص التي حكمت اللجنة الوطنية للحسابات السابقة‪.36‬‬
‫وأمام هذا الوضع طرح الباحث في القضاء املالي الدكتور أحميدوش مدني تساؤل مفاده‬
‫مدى خضوع الشركات ذات الرأسمال العمومي التي تتوفر فيها مجموعة من الخصائص األساسية‬
‫املتعلقة بالقواعد املتبعة في ميدان الوظيفة املالية واملحاسبية لرقابة املجلس األعلى للحسابات‪،‬‬
‫ذلك أن مثل هذه الشركات تضم أعوان محاسبين يتم تعيينهم من قبل وزير املالية‪.‬‬
‫وفي معرض إجابته عن هذا التساؤل أشار إلى عدد من النقاط من ذلك أن الظرفية‬
‫االقتصادية الحالية التي يعرفها املغرب واملتمثلة في االنفتاح على السوق العاملية‪ ،‬العوملة‪،‬‬
‫الخوصصة هذه األخيرة التي شملت مجموعة من املؤسسات العمومية‪ ،‬مضيفا إلى أنه ومن هذا‬
‫املنطلق يجعلنا األمر نقتصر على األجهزة كما أوردها النص بحرفيتها دون الخوض في تأويالت‬
‫أخرى‪ ،‬إذ يبدو أن الدولة أصبحت تتخلى عن بعض املؤسسات غير االستراتيجية لكونها ترهق‬
‫خزينة الدولة‪ ،‬وبالتالي تم تفويتها إلى الخواص ومن ثمة فإن الرقابة املالية على هذه املؤسسات لن‬
‫تكون لها األهمية‪.37‬‬

‫‪ 34‬املرسوم امللكي‪ ،‬رقم ‪ ،66.330‬بتاريخ ‪ 21‬أبريل ‪ ،1967‬الصادر بالجريدة الرسمية بتاريخ ‪ 26‬أبريل ‪ ،1967‬بشأن النظام العام للمحاسبة العمومية‪،‬‬
‫رقم الجريدة الرسمية ‪ ، 2843‬تاريخ النشر ‪1967/04/26‬‬
‫‪ 35‬أحميدوش مدني‪ ،‬املرجع السابق ‪.304‬‬
‫‪ 36‬الفصل ‪ 18‬من الظهير رقم ‪ ،1.62.096‬بتاريخ ‪ 30‬يونيو ‪ ،1962‬املعدل بظهير رقم ‪ ،1.59.270‬املنشأ للجنة الوطنية للحسابات‪ ،‬أشار إليه‬
‫‪ 37‬أحميدوش مدني‪ ،‬املرجع السابق ‪.305‬‬

‫‪21‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫صفوة القول‪ ،‬فإن املجلس األعلى للحسابات يتولى على املستوى املركزي النظر في حسابات‬
‫مرافق الدولة واملؤسسات العمومية واملقاوالت التي تعود ملكية رأسمالها كليا للدولة أو املؤسسات‬
‫العمومية أو بوجه مشترك مع الجماعات املحلية‪ ،38‬فيما تقوم املحاكم املالية على املستوى الجهوي‬
‫بمراقبة حسابات الجهات والجماعات املحلية وهيئاتها وحسابات املؤسسات العمومية واملقاوالت‬
‫التي تعود ملكية رأسمالها كليا للجماعات املحلية أو هيئاتها أو املؤسسات العمومية الخاضعة‬
‫لوصايتها‪ ،‬والتي تتوفر على محاسب عمومي مؤهل للقيام بعمليات املداخل أو النفقات أو مسك‬
‫السند بواسطة أموال وقيم معهود إليه بها بموجب تحويل داخلي لحسابات‪ ،‬أو بواسطة محاسبين‬
‫عموميين آخرين أو حسابات خارجة للموجدات التي أمر بتحويلها أو مراقبتها‪.39‬‬

‫الفقرة الثانية ‪ :‬طبيعة المخالف ات موضوع البت في الحسابات‪.‬‬

‫إن اإلنشغاالت الوظيفية للقضاء املالي باملغرب هو ترسيخ املبادئ والقواعد القانونية‬
‫واملفاهيم واملساطر املحددة لطبيعة املخالفات املترتبة عن خرق قواعد االنضباط املالي في مجال‬
‫تنفيذ امليزانية العامة سواء على املستوى املركزي أو الترابي‪ ،‬فالقضاء املالي من خالل املجلس األعلى‬

‫‪ 38‬راجع في هذا السياق املادة ‪ 25‬من مدونة املحاكم املالية املذكورة سايقا‪،‬والتي تنص على ما يلي ‪" :‬يدقق املجلس حسابات مرافق الدولة وكذا‬
‫حسابات املؤسسات العمومية واملقاوالت التي تملك الدولة أو املؤسسات العمومية رأسمالها كليا أو بصفة مشتركة بين الدولة واملؤسسات العمومية‬
‫والجماعات املحلية‪ ،‬إذا كانت هذه األجهزة تتوفر على محاسب عمومي‪ .‬ويلزم املحاسبون العموميون ملرافق الدولة بتقديم حسابات هذه املصالح‬
‫سنويا إلى املجلس حسب الكيفيات املقررة في النصوص التنظيمية الجاري بها العمل‪ .‬ويلزم املحاسبون العموميون لألجهزة العمومية األخرى بأن‬
‫يقدموا سنويا إلى املجلس بيانا محاسبيا عن عمليات املداخيل والنفقات وكذا عمليات الصندوق التي يتولون تنفيذها وذلك وفق الكيفيات املقررة‬
‫في النصوص التنظيمية الجاري بها العمل"‪.‬‬
‫‪ 39‬راجع في هذا الصدد الفقرة األولى من الفصل ‪ 149‬من دستور اململكة املغربية لسنة ‪ 2011‬والذي يتص على ما يلي ‪ " :‬تتولى املجالس الجهوية‬
‫للحسابات مراقبة حسابات الجهات والجماعات الترابية األخرى وهيئاتها‪ ،‬وكيفية قيامها بتدبير شؤونها‪ .‬وتعاقب عند االقتضاء‪ ،‬عن كل إخالل‬
‫بالقواعد السارية على العمليات املذكورة"‪.‬‬
‫و املادتين ‪ 117‬و ‪ 118‬من مدونة املحاكم املالية املذكورة أعاله‪.‬‬

‫‪22‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫للحسابات واملجالس الجهوية للحسابات مخول من طرف املشرع النظر في حسابات املحاسبين‬
‫العموميين وتسمى رقابة قضائية وممارسة مراقبة التسيير وتسمى رقابة إدارية‪ ،‬والتأديب املالي‬
‫املتعلق بامليزانية والشؤون املالية ويسمى قضاء ماليا تأديبيا‪40.‬‬

‫وإن مفهوم املخالفة املالية على مستوى مدونة املحاكم املالية يرتبط باالختصاصات القضائية‬
‫املوكولة إلى املجلس‪ 41،‬وهي التدقيق والبت في الحسابات والتأديب املتعلق بامليزانية والشؤون‬
‫املالية‪ .‬وال تستمد هذا النعت من كون القواعد القانونية التي تخالفها ذات طبيعة مالية‪ ،‬ولكن ألن‬
‫هذه القواعد تهدف إلى حماية املالية العمومية‪ ،‬أي املوارد املالية لألجهزة العمومية‪ ،‬وبصفة عامة‬
‫ممتلكات هذه األجهزة‪ ،‬اعتبارا لكون الهدف من املساءلة عن هذه املخالفات‪ ،‬السيما في مجال‬
‫التأديب املتعلق بامليزانية والشؤون املالية ليس بالدرجة األولى تأديب األشخاص الذين ارتكبوا هذه‬
‫املخالفات‪ ،‬بل تحقيق االنضباط في مجال التدبير العمومي وحماية القانون العام املالي‪42.‬‬

‫و من هنا فإن االختصاص املوضوعي للمحاكم املالية في مجال البت في الحسابات ال يروم إلى‬
‫الرقابة على كل االختصاصات املوكولة للمحاسب العمومي واملنصوص عليها في املادة ‪ 56‬من قانون‬
‫‪ 62-99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية والتي تؤطر النطاق العام ملسؤولية املحاسب العمومي سواء‬
‫أمام وزير املالية في إطار الرقابة اإلدارية طبقا للفصل ‪ 8‬من قانون ‪ 61-99‬املتعلق بمسؤولية‬
‫األمرين بالصرف واملراقبين واملحاسبين ‪ -‬العموميين ‪ ،‬أو أمام املحاكم املالية من خالل إثبات العجز‬
‫واملرور بالتالي إلى مرحلة التأديب املالي ‪ ،‬وإنما تم تضييق الرقابة في مجال البت في الحسابات لفائدة‬
‫االختصاص التأديبي في املجال املالي‪43.‬‬

‫‪ 40‬أحمد الجراري ‪،‬املسؤولية في مجال تنفيد امليزانية العامة في التشريع املغربي ‪،‬أطروحة لنيل شهادة الدكتوراه‪،‬جامعة عبداملالك السعدي‪ ،‬كلية‬
‫العلوم القانونية و االجتماعية و االقتصادية طنجة ‪ ،‬السنة الجامعية ‪، 2012-2013 ،‬ص‪258 :‬‬
‫‪ 41‬بينما يرتبط مفهوم املالحظة و التوص ية باالختصاصات الرقابية غير القضائية للمجلس السيما في إطار مراقبة التسيير و استخدام األموال‬
‫العمومية‪.‬‬
‫‪- 42‬ابراهيم بن به مقال بعنوان‪ ,‬مبدا شرعية املخالفات في قضاء التأديب املتعلق بامليزانية والشؤون املالية تاريخ اإلطالع ‪ , 24/04/2022‬منشور‬
‫بموقع ‪.www.juridika.ma‬‬

‫أحمد طويل‪ ،‬مرجع سابق‪ .‬ص ‪:62‬‬ ‫‪43‬‬

‫‪23‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫هكذا و بالرجوع للمادة ‪ 37‬من القانون املحدث للمحاكم املالية و التي تعتبر الحجر األساس‬
‫ملسؤولية املحاسب العمومي في إطار التدقيق و البت في الحسابات نجدها عرفت عدة تغييرات‬
‫يمكن إجمالها في األتي ‪:‬‬

‫* من فاتح يناير ‪ 2004‬إلى حدود ‪ 31‬دجنبر ‪2007‬‬

‫تثار مسؤولية املحاسب العمومي الشخصية واملالية في ما يخص النفقات العمومية عند عدم‬
‫القيام بمراقبات التالية‪:‬‬

‫تبرير انجاز العمل‪44‬‬ ‫‪-‬‬

‫صحة حسابات التصفية‪45‬‬ ‫‪-‬‬

‫وجود التأشيرة املسبقة لاللتزام‪46‬‬ ‫‪-‬‬

‫احترام قواعد التقادم وسقوط الحق‪47‬‬ ‫‪-‬‬

‫مراعاة قوة إبراء التسديد‪48.‬‬ ‫‪-‬‬

‫‪ 44‬ذلك أنه من املعلوم أنه ال أداء إال بعد تنفيذ الخدمة‪ ،‬وتنحصر مسؤولية املحاسب في التأكد فقط من وجود إشهاد الشخص املؤهل قانونا على‬
‫تنفيذ العمل وهو غالبا األمر بالصرف‪.‬‬
‫‪ 45‬إذ يراقب تحت مسؤوليته هذا الحساب بالتأكد من البيانات الحسابية والفاتورات والوثائق املرفقة إلثباتها‪.‬‬
‫‪ 46‬وهي تأشيرة املراقب على وثائق االلتزام وأنه ال يمكن تجاوز ذلك بأمر بالتسخير من طرف األمر بالصرف ‪ ،‬ويمكن للمراقب العام وضع تأشيرته وإال‬
‫تم عرض النزاع على رئيس الحكومة من قبل الوزير املعني ليتخذ مقرره في املوضوع‪.‬‬
‫‪ 47‬بالقيام بااللتزامات امللقاة عليه في إطار مدونة التحصيل بالقيام بتحصيل الديون العمومية قبل تقادمها بمرور أجل أربع سنوات ‪ ،‬أو سقوط‬
‫الحق كمثال عدم التصريح بالدين لدى السنديك في األجل القانوني عند فتح مسطرة صعوبات املقاولة املدينة ‪.‬‬
‫‪ 48‬عدم مراعاة قوة إبراء التسديد ‪ ،‬بعدم الحصول من املدين على سند إلبراء ذمة املنظمة العمومية بعد تسديد الدين له بعد التأكد من صفته في‬
‫ذلك‪.‬‬

‫‪24‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫أما في ما يخص املوارد العمومية فتثار مسؤوليته عن عدم اتخاذه اإلجراءات التي يتوجب عليه‬
‫القيام بها في مجال التحصيل‪49‬‬

‫* من فاتح يناير ‪2008‬‬

‫إبتداء من فاتح يناير ‪ 2008‬أصبحت تثار مسؤولية املحاسب العمومي الشخصية واملالية عند‬
‫عدم اتخاذ اإلجراءات التي يتوجب عليه القيام بها في مجال تحصيل املوارد العمومية أو عند عدم‬
‫القيام بأعمال مراقبة صحة النفقة التي عليه القيام بها بمقتض ى القوانين واألنظمة الجاري بها‬
‫العمل‪50.‬‬

‫وتنتهي عملية التدقيق في الحسابات من طرف القاض ي املالي إلى إحدى الفرضيات‬
‫التالية ‪:51‬‬

‫‪ 49‬املادة ‪ 37‬من القانون ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية قبل التعديل‬

‫‪ 50‬املادة ‪ 37‬من القانون ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية‬
‫‪ 51‬املادة ‪ 40‬من القانون ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية التي نصت على ما يلي ‪ ":‬ال يدخل القرار النهائي للمجلس أي تغيير على النتيجة العامة‬
‫لكل حساب أو وضعية محسابية‪ ،‬غير أن املجلس يكلف املحاسب العمومي في حالة عدم صحة ترحيل بقية الحساب بقرار سابق‪ ،‬بإدراج حسابات‬
‫التسوية في الحساب أو الوضعية املحاسبية للتسيير الجاري‪ .‬وتثبت القرارات النهائية ما إذا كان املحاسب العمومي ‪:‬‬

‫‪ -1‬بريء الذمة ؛‬
‫‪ -2‬في حسابه فائض ؛‬ ‫‪-2‬‬
‫‪ -3‬في حسابه عجز‪ .‬ففي الحالة األولى يتضمن القرار إبراء ذمة املحاسب العمومي بصفة نهائية‪ ،‬واإلذن عند االقتضاء‪ ،‬بإرجاع ضمانه املالي‬
‫ورفع اليد عن التقييدات املترتبة على ممتلكاته إذا ما انقطع عن القيام بمهامه‪.‬‬

‫وفي الحالة الثانية يكون للقرار نفس األثر‪ ،‬وإذا كان فائض الحساب ناتجا عن مبالغ دفعها املحاسب العمومي لسد عجز ظنه موجودا أذن له‬
‫في القرار بااللتجاء إلى السلطات اإلدارية السترجاع املبالغ املذكورة بعد تقديم املبررات الالزمة‪.‬‬

‫وفي الحالة الثالثة يحدد القرار مبلغ العجز الواجب دفعه بمجرد تبليغ القرار‪ .‬غير أن الطعن يوقف التنفيذ‪ ،‬ما لم يكن قرار املجلس مشموال‬
‫بالنفاذ املعجل‪.‬‬

‫‪25‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫‪ -‬بريء الذمة ‪ :‬مما يعني توفر املحاسب على حسابات مدققة‪.‬‬

‫‪ -‬حساب فائض ‪ :‬بكون الحساب الذي يديره املحاسب يعرف فائضا في الحساب‪.‬‬
‫‪ -‬حساب العجز‪ :‬بوجود فارق في عالقة املوارد بالنفقات بظهور نقص في الحساب‪.‬‬

‫هدا وبالرجوع إلى الجانب العملي للمجلس األعلى للحسابات في مجال التدقيق والبت في الحسابات‬
‫فإن جل املخالفات الواردة باألحكام املستأنفة واملتعلقة بتحصيل املوارد العمومية‪ ،‬قد همت على‬
‫الخصوص عدم اتخاذ املحاسبين العموميين اإلجراءات الالزمة من أجل تحصيل الديون العمومية‬
‫(من رسوم وضرائب مختلفة‪ ،‬ومنتوج كراء محالت مخصصة للسكن أو ملزاولة نشاط منهي أو‬
‫تجاري‪ ،‬ومنتوج األسواق والضريبة على بيع املشروبات‪ )...‬إلى أن تقادمت‪.‬‬
‫هذ ا و من خالل ما سبق ذكره يتبين لنا أن حسابات املحاسبين هي إحدى الوسائل واآلليات‬
‫املهمة الكاشفة عن كيفية التدبير املالي‪ ،‬حيث من خاللها يمكن االطالع على مختلف عمليات‬
‫املداخيل والنفقات التي أنجزها املحاسب‪ ،‬ومدى مطابقتها للمقتضيات القانونية الجاري بها‬
‫العمل‪ .‬ولعل في ذلك مسؤولية كبيرة يتحملها املحاسب العمومي‪ ،‬فهو ملزم في هذا الصدد بتقديم‬
‫حسابات التسيير واملستندات املتعلقة بها إلى املجلس الجهوي للحسابات املختص ‪-‬سنويا وبانتظام‬
‫– وذلك وفق الكيفيات املقررة النصوص الجاري بها العمل‪ .‬ومن هنا كان النظر والتدقيق والبت‬
‫في حسابات من أهم االختصاصات القضائية للمجلس األعلى و للمجالس الجهوية للحسابات والتي‬
‫يتم من خاللها كشف العديد من املخالفات و كمثال على دلك نذكر أحد القرارات الصادرة عن‬
‫مجلس األعلى ‪ 52‬و الذي جاء مضمونه كاألتي ‪:‬‬

‫ويتم تحصيل العجز طبقا للمقتضيات التشريعية والتنظيمية املعمول بها لفائدة الخزينة‪ ،‬أو عند االقتضاء‪ ،‬لفائدة املقاولة أو املؤسسة‬
‫العمومية املعنية‪".‬‬

‫‪ 52‬قرار عدد ‪ /05/2015 :‬ت‪.‬ب‪.‬ح صادر بتاريخ ‪ 29‬يناير ‪ 2015‬في ملف استئناف عدد ‪( 31/2012‬منشور)‬

‫‪26‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫ملا كان كناش التحمالت وعقد إيجار السـوق األسبوعي ينصـان على االحتساب التلقائي‬
‫للغرامات املالية في حالة تأخر املكتري عن أداء األقساط األسبوعية في آجالها املحددة‪ ،‬فإن عدم‬
‫قيام القابض الجماعي باالحتس ـ ــاب التلقائي ملبالغ الغرامات املالية املستحقة للجماعة بعد تقصيرا‬
‫منه وإخالال بمسـؤولياته الشخصية واملالية املنصوص عليها في املادة ‪ 6‬من القانون رقم ‪5361.99‬‬

‫بتحـديـد مس ــؤولية األمرين بـالصـرف واملراقبين واملحـاسـ ــبين العموميين‪ ،‬والسادة ‪ 37‬من القانون‬
‫رقم ‪ 5462.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية‪ .‬وال يعفيه من ذلك اكتفائه بمراسلة األمر بالصرف‬
‫لتنبيهه بالتأخر الحاصل في أداء األقساط‪ ،‬وحثه على تطبيق الغرامات الواجبة‪.‬‬

‫‪ 53‬القانون رقم ‪ 61.99‬املتعلق بتحديد مسؤولية اآلمرين بالصرف و املراقبين واملحاسبين العموميين الصادر بتنفيذه الظهير الشريف رقم ‪1.02.25‬‬
‫املؤرخ ب ‪ 19‬من محرم ‪ 3( 1423‬أبريل ‪ )2002‬الجريدة الرسمية عدد ‪ 15 - 4999‬صفر ‪ 29( 1423‬أبريل ‪)2002‬‬

‫‪ 54‬القانون رقم ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية الصادر بتنفيذهالظهير الشريف رقم ‪ 1.02.124‬املؤرخ ب فاتح ربيع اآلخر ‪ 13( 1423‬يونيو‬
‫‪)2002‬الجريدة الرسمية عدد ‪ 6 5030‬جمادى اآلخرة ‪ 15( 1423‬غشت ‪)2002‬‬

‫‪27‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫املبحث الثاني ‪:‬‬

‫إجراءات النظرفي الحسابات وطرق الطعن‬

‫‪28‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫تشكل مسطرة البت و التدقيق في الحسابات إحدى أهم اإلختصاصات األساسية التي تضطلع‬
‫بها املحاكم املالية املحدثة أساسا للرقابة على املال العام ‪ ،‬وقد عمل القانون رقم ‪ 62.99‬املتعلق‬
‫بمدونة املحاكم املالية تحديد مجموعة من اإلختصاصات التي تضطلع لها املحاكم املالية و التي‬
‫من بينها البت و التدقيق في الحسابات‪ ، 55‬حيث أعطى هذا اإلختصاص لكل من املجلس األعلى‬
‫للحسابات و املجلس الجهوي للحسابات وذلك في الكتابين األول و الثاني من القانون السالف‬
‫الذكر ‪.‬‬
‫ونظرا ألهمية املوضوع ‪ ،‬يتطلب منا لتحليل هذا املبحث الثاني ‪ ،‬أن نتطرق في البداية إلى مسطرة‬
‫البت و التدقيق في الحسابات و التي كما سبق الذكر تضطلع بها املحاكم املالية واملتمثلة في كل من‬
‫املجلس األعلى للحسابات واملجلس الجهوي للحسابات ( املطلب األول) ‪ ،‬ثم سوف نتطرق في (‬
‫املطلب الثاني) إلى‬

‫المطلب األول ‪ :‬مسطرة البت والتدقيق في الحسابات‬

‫نظم املشرع املالي مسطرة البت والتدقيق في الحسابات في مدونة املحاكم املالية كإحدى اآلليات‬
‫األساسية الرامية لحماية املال العام وتكريس مبادئ الشفافية في تدبير املالية العمومية ‪ ،‬حيث‬
‫أعطى هذا اإلختصاص للمجلس األعلى للحسابات وذلك كما يتضح لنا من خالل مراجعة‬
‫مقتضيات الفصل األول " التدقيق و البت في الحسابات " من الباب الثاني " اإلختصاصات و‬
‫املساطر " من الكتاب األول " املجلس األعلى للحسابات" في املواد من ‪ 25‬إلى ‪ ، 40‬كما أن هذا‬
‫اإلختصاص تضطله بها كذلك املجالس الجهوية للحسابات بمقتض ى الكتاب الثاني املعنون ب "‬
‫املجالس الجهوية للحسابات" من خالل املواد ‪ 126‬إلى ‪. 130‬‬

‫‪ - 55‬سعيدة الفضاضلة ‪" ،‬مساهمة آليات الرقابة اإلدارية املالية في تجويد التدبير العمومي باملغرب "‪ ،‬مقال منشور في مجلة جيل الدراسات‬
‫السياسية والعالقات الدولية العدد ‪ 30،‬الصفحة ‪83‬‬

‫‪29‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫ويقتض ي منا ألجل تحليل هذا املطلب أن نتطرق بداية إلى اإلجراءات املسطرية للبت و التدقيق‬
‫في الحسابات لدى املجلس األعلى ( الفقرة األولى) ثم سوف نتطرق بعد ذلك إلى هذا اإلختصاص‬
‫لدى املجالس الجهوية للحسابات( الفقرة الثانية )‪.‬‬

‫الفقرة األولى ‪ :‬اإلجراءات المسطرية للتدقيق و البت في الحسابات‬

‫من املعلوم أنه في ظل تنوع اإلختصاصات التي تضطله لها املحاكم املالية أضحى إختصاص‬
‫البت و التدقيق في حسابات املحسابين العمومين من بين الصالحيات التي تكرس مبادئ الشفافية‬
‫و الحكامة الجيدة في تدبير املالية العمومية و تنفيدها ‪.‬‬
‫حيث تشكل حسابات املحاسبين إحدى الوسائل و اآلليات املهمة الكائفة عن كيفية التدبير‬
‫املالي للجهات املناط بها هذه املهمة فمن خاللها يتم اإلطالع على مختلف عمليات املداخيل‬
‫والنفقات التي أنجزها املحاسب ومدى مطابقتها للمقضتيات القانونية الجاري بها العمل‪. 56‬‬
‫وتأسيسا على ذلك فإن خصوصيات اإلجراءات املسطرية املتبعة أمام املحاكم املالية في مادة‬
‫التدقيق و البت في الحسابات تحظى بخصوصيات متعددة حيث تجمع سلطات العديد من‬
‫الجهات التي تباشر مهامها ضمانا وتحقيقا ملصلحة أساسية و هي حماية املال العام وتفعيل آليات‬
‫الرقابة العليا حيث يتدخل باإلضافة إلى القضاة املاليين املستشار ثم النيابة العامة ممثلة في‬
‫الوكيل العام للملك‪.‬‬

‫‪ - 56‬عماد ‪ ،‬نظام الرقابة على الجماعات الترابية باملغرب ومتطلبات املالءمة ‪،‬أطروحة لنيل شهادة الدكتوراة في القانون العام ‪ ،‬جامعة محمد األول‬
‫وجدة ‪ ،‬كلية العلوم القانونية و االقتصادية و االجتماعية وجدة ‪ ،‬السنة الجامعية ‪ ، 2016/2015‬ص ‪127 :‬‬

‫‪30‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫يقتض ي منا لتحليل هذه الفقرة أن نتطرق في البداية إلى مسطرة إحالة القضية ( أوال) ثم نتطرق‬
‫بعد ذلك إلى مسطرة التدقيق في الحسابات (ثانيا) ‪.‬‬

‫أوال ‪:‬مسطرة إحالة القضية‬

‫لقد عمل املشرع املغربي على تنظيم مسألة إحالة القضية التي تتم أمام املجلس األعلى‬
‫للحسابات من خالل مجموعة من اإلجراءات بناء على تحقيق الشرورط املقررة لها ‪.‬‬
‫ويقتض ى منا أن نتطرق إلى اإللتزام العام الذي يقع على عاتق املحاسب العمومي والذي يتمثل في‬
‫تقديم الحسابات داخل اآلجال القانوني بشكل سنوي (أ) ‪ ،‬ثم نتطرق بعد ذلك إلى مسطرة إحالة‬
‫القضية على أنظار املجلس إذا توفرت الشروط الضرورية لها (ب) ‪.‬‬

‫أ‪ -‬اإللتزام العام بتقديم الحسابات من لدن المحاسب العمومي‬

‫نظم املشرع املغربي إختصاص البت و التدقيق في حسابات املحاسبين العموميين بشكل دقيق‬
‫في مدونة املحاكم املالية كما يتضح من خالل مراجعة النصوص القانونية التي جاء بها في هذا‬
‫اإلطار‪.‬‬
‫ومما ال شك فيه بأن املحاسب العمومي‪ 57‬في ظل القانون الجديد رقم ‪ 62.99‬يبقى على عاتقه‬
‫العديد من اإللتزامات الضرورية والتي من أبرزها اإللتزام بتقديم الحسابات لسير املرافق‬
‫واملؤسسات التي تكون خاضعة لرقابة املجلس األعلى للحسابات و التي سبق لنا و أن تطرقنا إليها‬
‫في السابق ‪.58‬‬

‫‪ - 57‬وتجدر اإلشارة بأن مسؤولية املحاسب العمومي تثار بمجرد ثبوت مخالفته للمقضتيات القانونية و التنظيمية الجاري بها العمل وتقيم أثناء‬
‫وقوع األفعال املنسوبة إليه وليس بعد ذلك ‪ ،‬قرار صادر عن املجلس األعلى للحسابات عدد ‪ 04/2015‬ت‪.‬ب‪.‬ح ‪ ،‬صادر بتاريخ ‪ 29‬يناير ‪ ، 2015‬ملف‬
‫إستئناف عدد ‪ ، 2012/14‬مرجع سابق ‪ ،‬ص ‪236 :‬‬
‫‪ - 58‬وتأسيسا على نصت املادة ‪ 25‬من مدونة املحاكم املالية في فقرتها الثانية على ما يلي ‪" :‬‬

‫‪31‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫ومن حسنات القانون الجديد أنه عمل على توضيح مجموعة من املسائل الضرورية حتى ال يكون‬
‫هناك لبس عند إعمال تنفيد هذا القانون على أرض الواقع ‪ ،‬وتبقى من الحسنات هو توضيحه‬
‫ملاهية الحسابات التي يتعين على املحاسب العمومي تقديمها سنويا والتي تتمثل في ما يلي حسب‬
‫نص املادة ‪ 5962‬من نفس القانون ‪:‬‬

‫• الوثائق البتي تهم وضعية املحاسب ؛‬

‫• الوثائق التي تخضع للحساب ؛‬
‫• البيانات امللحقة ؛‬
‫• بيانات تفصيل األرصدة ؛‬

‫جزاء عدم إحترام آلجال تقديم الحسابات‬ ‫ب‪-‬‬

‫وفيما يخص مسطرة إحالة القضية ‪ ،‬فإن املادة ‪ 29‬من القانون رقم ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة‬
‫املحاكم املالية قد إعتبرت بأن التأخر في تقديم الحسابات من طرف املحاسب العمومي داخل‬
‫اآلجال القانونية يترتب عنه مجموعة من اآلثار القانونية الجزائية تتجسد في الحكم بغرامات عن‬
‫كل تأخير ال تقل قيمتها عن ‪ 1000‬درهم عن كل تأخير‪.‬‬
‫وتأسيسا على ذلك جاء في نص املادة السالفة الذكر ما يلي ‪ ":‬إذا لم يقدم املحاسب العمومي‬
‫الحسابات أو البيانات املحاسبية أو املستندات املثبتة إلى املجلس في اآلجال املقررة‪ ،‬جاز للرئيس‬

‫ويلزم املحاسبون العموميون ملرافق الدولة بتقديم حسابات هذه املصالح سنويا إلى املجلس حسب الكيفيات املقررة في النصوص التنظيمية الجاري‬
‫بها العمل‪.‬‬

‫ويلزم املحاسبون العموميون لألجهزة العمومية األخرى بأن يقدموا سنويا إلى املجلس بيانا محاسبيا عن عمليات املداخيل والنفقات وكذا عمليات‬
‫الصندوق التي يتولون تنفيذها وذلك وفق الكيفيات املقررة في النصوص التنظيمية الجاري بها العمل‪.‬‬

‫‪ - 59‬تنص املادة ‪ 26‬من مدونة املحاكم املالية على ما يلي ‪" :‬يتكون الحساب من وثائق عامة ومستندات مثبتة‪ .‬فبالنسبة ملرافق الدولة‪ ،‬توجه‬
‫املستندات املثبتة للمداخيل والنفقات كل ثالثة اشهر إلى املجلس‪ .‬وبالنسبة لألجهزة العمومية األخرى‪ ،‬يمكن تدقيق هذه املستندات بعين املكان"‪.‬‬

‫‪32‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫األول بالتماس من الوكيل العام للملك‪ ،‬أن يوجه إلى املحاسب العمومي أوامر بتقديم الوثائق‬
‫املشار إليها أعاله وأن يحكم عليه في حالة عدم تقديم تلك الوثائق‪ ،‬بغرامة قد يصل مبلغها األقص ى‬
‫إلى ألف (‪ )1.000‬درهم‪ .‬ويجوز للرئيس األول باإلضافة إلى ذلك أن يحكم عليه بغرامة تهديدية‬
‫أقصاها خمسمائة (‪ )500‬درهم عن كل شهر من التأخير‪ .‬ويتعرض لنفس الغرامة والغرامة‬
‫التهديدية املحاسب العمومي املنتدب تلقائيا‪ ،‬املشار إليه في املادة ‪ 28‬أعاله"‪.‬‬
‫وبمقتض ى املادة أعاله يتضح لنا الدور املحوري للقضاء املالي الذي يتدخل فيه كل من الرئيس‬
‫األول باإلضافة إلى النيابة العامة ‪ ،‬حيث تشعر النيابة العامة بكل تأخير عن تقديم الحسابات في‬
‫اآلجال القانونية‪. 60‬‬
‫حيث نصت املادة ‪ 37‬على ما يلي ‪":‬وإذا ثبت للمجلس وجود مخالفات ناتجة عن عدم اتخاذ‬
‫اإلجراءات التي يتوجب على املحاسب العمومي القيام بها في مجال تحصيل املوارد أو عدم قيامه‬
‫بأعمال مراقبة صحة النفقة التي على املحاسب العمومي القيام بها بمقتض ى القوانين واألنظمة‬
‫الجاري به العمل‪ ،‬أمر املجلس املحاسب العمومي بواسطة قرار تمهيدي بتقديم تبريراته كتابة‪ ،‬أو‬
‫عند عدم تقديمها بإرجاع املبالغ التي يصرح بها املجلس كمستحقات للجهاز العمومي املعني‪ ،‬وذلك‬
‫داخل أجل يحدده له املجلس على أال يقل عن ثالثة أشهر‪ ،‬ويسري مفعوله ابتداء من تاريخ تبليغ‬
‫القرار التمهيد ي‪ .‬وعند انصرام هذا األجل‪ ،‬يتخذ املجلس كل إجراء يراه مناسبا في انتظار أن يبت‬
‫في القضية بقرار نهائي داخل أجل أقصاه سنة‪ ،‬ابتداء من تاريخ صدور القرار التمهيدي‪.‬‬
‫وإذا تبين من خالل التحقيق في الحساب أو الوضعية املحاسبية وجود مخالفة من املخالفات‬
‫املنصوص عليها في املواد ‪ 54‬و‪ 55‬و‪ 56‬بعده‪ ،‬اتخذت الهيئة قرارا توجهه إلى الوكيل العام للملك‬

‫‪- 60‬سميرة الراجب ‪ ،‬قراءة حول إحالة املجلس األعلى واملجالس الجهوية للحسابات األفعال ذات الطبيعة الجنائية ‪-‬دراسة مقارنة‪ ، -‬مقال منشور‬
‫باملوقع ‪https://www.droitetentreprise.com/%d9%82%d8%b1%d8%a7%d8%a1%d8%a9 -%d8%ad%d9%88%d9%84- :‬‬
‫‪%d8%a5%d8%ad%d8%a7%d9%84%d8%a9-%d8%a7%d9%84%d9%85%d8%ac%d9%84%d8%b3-‬‬
‫‪ ، /%d8%a7%d9%84%d8%a3%d8%b9%d9%84%d9%89-%d9%88%d8%a7%d9%84%d9%85%d8%ac%d8%a7%d9%84‬تاريخ‬
‫اإلطالع ‪ ، 2022-05-01‬الساعة ‪. 22:23‬‬

‫‪33‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫الذي يحيل القضية إلى املجلس في ميدان التأديب املتعلق بامليزانية والشؤون املالية طبقا‬
‫ملقتضيات املادة ‪ 57‬من هذا القانون‪.‬‬
‫وإذا تم الوقوف خالل هذا التحقيق على عناصر مكونة لتسيير بحكم الواقع حسب مدلول‬
‫املادة ‪ 41‬بعده‪ ،‬صرح املجلس بهذا التسيير وبت فيه بصرف النظر عن املتابعات الجنائية‪.‬‬
‫وإذا تبين من خالل هذا التحقيق وجود أفعال من شأنها أن تستوجب عقوبة تأديبية‪ ،‬وجب‬
‫تطبيق مقتضيات الفقرة الثانية من املادة ‪ 111‬بعده"‪.‬‬
‫فمن خالل هذا النص القانون يمكن إبداء املالحظات التالية ‪:‬‬
‫➢ اإلحالة التي تتم بناء على وجود مخالفات يتركبها املحاسب العمومي والتي تكون ناتجة عن‬
‫مخالفات ناتجة عن عدم اتخاذ اإلجراءات التي يتوجب على املحاسب العمومي القيام بها في‬
‫مجال تحصيل املوارد‪ 61‬أو عدم قيامه بأعمال مراقبة صحة النفقة التي على املحاسب العمومي‬
‫القيام بها بمقتض ى القوانين واألنظمة الجاري به العمل‪.62‬‬
‫➢ اإلحالة التي تهم تطبيق مسطرة التأديب املتعلق بامليزانية و الشؤون املالية‪ 63‬والتي يتولى هذه‬
‫اإلحالة الوكيل العام للملك ‪.64‬‬

‫‪ - 61‬محمد معاش ‪،‬دور املجلس األعلى للحسابات في حماية املال العام ومكافحة الفساد ‪ ،‬رسالة لنيل دبلوم املاستر في القانون العام ‪ ،‬جامعة محمد‬
‫األول بوجدة ‪ ،‬كلية العلوم القانونية و االقتصادية و االجتماعية وجدة ‪ ،‬السنة الجامعية ‪ ، 2020-2019‬ص‪50:‬‬
‫‪ - 62‬سعيد العزوزي ‪ "،‬دور التدقيق املالي واإلداري في املرفق العمومي" ‪ ،‬مقال منشور في مجلة جيل األبحاث القانونية املعمقة العدد ‪ 44‬الصفحة ‪.141‬‬
‫‪- 63‬أحمد طويل ‪ ،‬املحاكم املالية باملغرب ‪ ،‬آليات اإلشتغال و معيقات التفيد ‪،‬مرجع سابق ‪ ،‬ص ‪50‬‬
‫‪ - 64‬تنص املادة ‪ 57‬من مدونة املحاكم املالية على ما يلي ‪ :‬يرفع القضية إلى املجلس الوكيل العام للملك من تلقاء نفسه أو بطلب من الرئيس األول‬
‫أو من إحدى الهيئات باملجلس‪ .‬ويؤهل كذلك لرفع القضايا إلى املجلس بواسطة الوكيل العام للملك‪ ،‬بناء على تقارير الرقابة أو التفتيش مشفوعة‬
‫بالوثائق املثبتة ‪- :‬‬
‫الوزير األول ؛ ‪-‬‬
‫رئيس مجلس النواب ؛‬
‫‪ -‬رئيس مجلس املستشارين ؛‬
‫‪ -‬الوزير املكلف باملالية ؛‬
‫‪ -‬الوزراء فيما يخص األفعال املنسوبة إلى املوظفين أو األعوان العاملين تحت سلطتهم‪ ،‬وفيما يخص األفعال املنسوبة إلى املسؤولين واألعوان باألجهزة‬
‫املعهود إليهم بالوصاية عليها‪.‬‬

‫‪34‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫ومن املالحظ بأن املشرع املغربي في إطار مدونة املحاكم املالية قد أكد خالل مرحلة ثبوت‬
‫مخالفات في حق املحاسب العمومي أنه يتعين على هذا األخير إحترام األجل القانوني املنصوص‬
‫عليه في هذه املدونة من أجل تقديم توضيحات الزمة حول املخالفات املرتكبة وأيضا إرجاع‬
‫املبالغ املالية املصرح بها من لدن املجلس و املستحقة للجهاز العمومي ‪.‬‬
‫من جهة أخرى و في نفس اإلطار فإن املحاسب العمومي إذا خالف اإللتزام امللقى عاتقه ولم‬
‫يحترم األجل املمنوح له فإنه في هذه الحالية يتم توقيع جزاء قانوني عليه ال يتعدى أت يكون‬
‫غرامة تهديدية ‪ ،‬كما يتضح لنا من خالل مراجعة مقتضيات املادة ‪ 38‬والتي تنص على ما يلي‪:‬‬
‫إذا لم يجب املحاسب العمومي في األجل املحدد على األمر املوجه إليه من لدن املجلس‪ ،‬جاز‬
‫الحكم عليه بالغرامة التهديدية املنصوص عليها في املادة ‪ 29‬من هذا القانون" ‪ ،‬وحري بالبيان‬
‫بأن هذه املادة قد أحالة على مقتضيات املادة ‪ 29‬من نفس القانون والتي تطرقت إلى قيمة‬
‫الغرامات التي يتحمل املحاسب العمومي أدائها والتي يمكن أن نحددها في ‪:‬‬
‫‪ o‬إذا لم يقدم املحاسب العمومي الحسابات أو البيانات املحاسبية أو املستندات املثبتة‬
‫إلى املجلس في اآلجال املقررة‪ ،‬جاز للرئيس األول بالتماس من الوكيل العام للملك‪ ،‬أن‬
‫يوجه إلى املحاسب العمومي أوامر بتقديم الوثائق املشار إليها أعاله وأن يحكم عليه في‬
‫حالة عدم تقديم تلك الوثائق‪ ،‬بغرامة قد يصل مبلغها األقص ى إلى ألف (‪ )1.000‬درهم‪.‬‬
‫كما أنه يجوز للرئيس األول باإلضافة إلى ذلك أن يحكم عليه بغرامة تهديدية أقصاها خمسمائة‬
‫(‪ )500‬درهم عن كل شهر من التأخير‬

‫ثانيا ‪:‬مسطرة التدقيق والبت في الحسابات‬

‫يقض ي منا من أجل التطرق إلى اإلجراءات املسطرية للتدقيق و البت في الحسابات من لدن‬
‫املجلس األعلى للحسابات ‪ ،‬أن نتطرق إلى مسطرة التدقيق في الحسابات و األجهزة التي تشرف عليها‬

‫‪35‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫كما هي محددة في نصوص مدونة املحاكم املالية ( أ) ‪ ،‬على أن نتطرق بعد ذلك إلى أهم اإلجراءات‬
‫املتبعة في إطار البت في الحسابات و التي نخضع لخصوصيات معينة (ب)‪.‬‬

‫أ‪ -‬مسطرة التدقيق في الحسابات على ضوء الق انون ‪ 62.99‬بمثابة مدونة المحاكم المالية‬
‫نظم املشرع املغربي مسطرة البت في الحسابات بمقتض ى مدونة املحاكم املالية الجديدة رقم‬
‫‪ 62.99‬والتي خولت مجموعة من اإلختصاصات و الصالحيات البارزة لجهاز بارز في الهيئة القضائية‬
‫التي تشرف على مسطرة التدقيق في الحسابات ‪.‬‬
‫حيث إنه و باإلضافة إلى الصالحيات التي خولها املشرع املغربي لألجهزة التي تشرف على مسطرة‬
‫التدقيق و البت في الحسابات بمقتض ى نصوص املدونة ‪ ،‬فإن املستشاريين املعينين في هذا اإلطار‬
‫يتوفرون على مجموعة الصالحيات فيما له صلة بمادة البت و التدقيق في الحسابات ‪ ،‬حيث أنه‬
‫وبمراجعة مقتضيات املواد من ‪ 30‬إلى ‪ 35‬من مدونة املحاكم املالية نجد أن املستشار املقرر‬
‫يضطلع باملهام التالية ‪:‬‬

‫• الوظيفة التحقيقة للمستشار املقرر ؛ حيث خول املشرع املغربي للمسشتار املقرر‬
‫صالحية إجراء تحقيق وذلك بمساعدة قضاة ومدقيين والتي تكون بشكل كتابي مع اإلشارة‬
‫إلى أن املشرع املغربي ألزم ضرورة مشاركة األطراف في مسطرة التحقيق التي يشرف عليها‬
‫املستشار إستنادا إلى املادة ‪ 3065‬من مدونة املحاكم املالية ‪.‬‬

‫‪- 65‬تنص املادة ‪ 30‬من مدونة املحاكم املالية على ما يلي ‪ " :‬بناء على البرنامج السنوي املوضوع حسب مقتضيات املادة ‪ 8‬أعاله‪ ،‬يقوم رئيس الغرفة‬
‫بتوزيع الحسابات والبيانات املحاسبية على املستشارين املقررين‪ .‬ويجوز للمستشار املقرر الذي يقوم بالتحقيق أن يستعين بقضاة آخرين وبمدققين‬
‫يعينهم رئيس الغرفة‪ .‬وتكون مسطرة التحقيق كتابية‪ ،‬ويتحتم فيها مشاركة األطراف املعنية بالتحقيق‪ .‬ويمكن للمستشار املقرر أن يلزم كال من اآلمر‬
‫بالصرف واملراقب واملحاسب العمومي أو أي مسؤول آخر بتقديم جميع التوضيحات أو التبريرات التي يراها املستشار املقرر ضرورية‪ ،‬وذلك في‬
‫حدود الصالحيات املخولة إلى كل واحد منهم‪ ،‬والوثائق التي هم ملزمون بحفظها تطبيقا للمقتضيات التنظيمية الجاري بها العمل‪.‬‬
‫ويمكن أن يؤدي كل امتناع عن اإلدالء بالتبريرات أو التوضيحات املطلوبة‪ ،‬إلى تطبيق الغرامة والغرامة التهديدية املنصوص عليها في املادة ‪29‬‬
‫أعاله‪ ،‬بناء على تقرير يتقدم به املستشار املقرر لرئيس الغرفة الذي يحيله على الوكيل العام للملك لتقديم ملتمس في املوضوع إلى الرئيس األول‪.‬‬
‫ويجوز للمستشار املقرر القيام في عين املكان بجميع التحريات التي يراها ضرورية إلنجاز مهمته"‪.‬‬

‫‪36‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫• الوظيفة اإلستشارية للمستشار املقرر ؛ بناء على مراجعة مقتضيات املواد املضمنة في‬
‫مدونة املحاكم املالية نستنج بأن للمتشار املقرر باإلضافة إلى وظيفته التحققية وظيفة‬
‫أخرى تشمل إبداء املالحضات في التقارير التي يرفعها ‪ ،‬وبناء عليه فإنه وحسب مراجعة‬
‫مقتضيات املواد من ‪ 32‬من مدونة املحاكم املالية فإن املستشار املقرر يضطلع بمهمة‬
‫إعداد تقريرين أساسين يتضمنان مجموعة من املالحضات؛‬
‫✓ فبخصوص التقريراألول ؛ ويعرض املستشار املقرر في التقرير األول نتائج التحقيق‬
‫املتعلقة بالحساب أو البيان املحاسبي املقدم من طرف املحاسب العمومي‪ ،‬ويبرز‪،‬‬
‫عند االقتضاء‪ ،‬املالحظات املتعلقة بالوقائع التي من شأنها أن تثبت على الخصوص‬
‫مسؤولية اآلمر بالصرف واملراقب واملحاسب العمومي في نطاق اختصاصات‬
‫املجلس القضائية‪ ،‬وذلك في حدود املهام املوكولة لكل واحد منهم‪.‬‬
‫✓ أما بخصوص التقرير الثاني ؛ يعرض املستشار املقرر املالحظات املتعلقة بتسيير‬
‫املرفق أو املؤسسة أو املقاولة العمومية املعنية والخاضعة الختصاصات املجلس في‬
‫مجال مراقبة التسيير‪.‬‬
‫✓ وبخصوص كال من التقريرين اللذان يقوم بإعدادهما املستشار املقرر املعني بمهمة‬
‫التحقيق ‪ ،‬فإنه وحسب مقتضيات املادة ‪ 33‬من مدونة املحاكم املالية يجب عليه‬
‫أن يسلمهما إلى رئيس الغرفة التي قام بتعيينه في األول ‪ ،‬حيث جاء في نص املادة ما‬
‫يلي ‪ ":‬يسلم املستشار املقرر التقريرين إلى رئيس الغرفة‪ ،‬مرفقين باملستندات املثبتة‬
‫موضوع املالحظات‪ .‬ويسلم رئيس الغرفة التقرير األول واملستندات املثبتة إلى‬
‫مستشار مراجع يعينه من بين القضاة املنتمين إلى نفس الدرجة أو إلى درجة أعلى"‪.‬‬
‫وترتيبا على ما سبق ‪ ،‬يمكن بأن املستشار املقرر بناء على الصالحيات التي يتوفر عليها في ضوء‬
‫مدونة املحاكم املالية و التي ترتبط أساسا بمسطرة البت و التدقيق في الحسابات تكاد تتشابه‬

‫‪37‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫بشكل كبير مع السلطات التي يتمتع بها قاض ي التحقيق‪ 66‬سواء فيما يخص الشق الجنائي أو املدني‬
‫على حد سواء ‪،‬‬

‫مسطرة البت في الحسابات في ضوء الق انون ‪ 62.99‬بمثابة مدونة المحاكم المالية‬ ‫ب‪-‬‬
‫بالرجوع إلى مدونة املحاكم نجدها قد تطرق باإلضافة إلى إختصاص املحاكم املالية في التدقيق‬
‫في الحسابات أنها تتولى مهمة البت في الحسابات أيضا وذلك كما يتضح لنا من خالل مراجعة‬
‫مقتضيات املواد من ‪ 36‬إلى ‪ 40‬من القانون رقم ‪ 62.99‬في الفرع الثاني املعنون ب " البت في‬
‫الحسابات "‪.‬‬
‫وتأسيسا على ما سبق ‪ ،‬فإن املالحظ من خالل قراءتنا للمواد السالفة الذكر بأن إختصاص‬
‫املستشار املقرر هنا الذي يتعلق بالبت في الحسابات يسري على املحاسب العمومي والذي تتقرر‬
‫مسؤوليته في ضوء أحكام هذه املدونة وبناء على إعمال اإلجراءات املسطرية املحددة فيها‪.‬‬
‫وبناء عليه‪ ،‬فإنه يمكن القول على أنه تشمل مسطرة البت في الحسابات على مرحلتين‬
‫أساسيتين تتعلق األولى بالتقرير الذي ينجزه املستشار املقرر و الذي بناء عليه يتخد املجلس قراره‬
‫النهائي ‪ ،‬ثم مرحلة اإلحالة التي تتم بواسطة النيابة العامة في الحالة التي يثبت فيها املخالفات‬
‫املوجبة لتحريك مسطرة أخرى حيث يتم اإلنتقال من مسطرة البت في الحسابات إلى تفعيل‬
‫إجراءات التأديب املتعلق بامليزانية و الشؤون املالية ‪.‬‬
‫وتنص املادة ‪ 36‬من القانون ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية على ما يلي ‪ " :‬يقدم املستشار‬
‫املقرر تقريره إلى الهيئة‪ ،‬ويبدي املستشار املراجع رأيه حول كل اقتراح من اقتراحات املستشار‬
‫املقرر‪ .‬ويقدم ممثل النيابة العامة مستنتجاته‪ ،‬وإذا تغيب أو عاقه عائق تولى رئيس الهيئة تالوة‬
‫مستنتجات النيابة العامة‪.‬‬

‫‪- 66‬عبد الغني غالب ثابت صالح و احمد مصلح عبدهللا ‪ " ،‬مسطرة التدقيق و البت في الحساابات باملغرب دراسة تحليلية "‪ ،‬مجلة ابن خلدون‬
‫للدراسات واألبحاث ‪ ،‬املجلد األول ‪ ،‬العدد الثاني ‪ ،‬ص‪509 :‬‬

‫‪38‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫وبعد املناقشة‪ ،‬وانسحاب كل من ممثل النيابة العامة إن كان حاضرا وكاتب الضبط‪ ،‬تتداول‬
‫الهيئة وتتخذ في شأن كل اقتراح إجراء يتم تسجيله على طرة التقرير من طرف رئيس الهيئة‪.‬‬
‫ويمكن للهيئة أن تؤجل اتخاذ قرارها وتأمر بإجراء تحقيق تكميلي‪.‬‬
‫ويحضر كل من املستشار املقرر واملستشار املراجع املداوالت بصوت استشاري‪.‬‬
‫وتصدر الهيئة قرارها بأغلبية أصوات أعضائها"‪.‬‬
‫من خالل إستقرائنا ملقتضيات املادة أعاله نستنتج بأن الهيئة التي تولت مهم تعيين املستشار‬
‫املكلف بإعداد التقارير الالزمة في هذا اإلطار تتداول في ضوء اإلقتراحات التي تقدم بها املستشار‬
‫املقرر وذلك مياشرة بعد إنسحاب كل من ممثل النيابة العامة و كاتب الضبط‪.‬‬
‫كما أن املشرع املغربي عمل على تحديد طريقة عمل الهيئة و كيفية إتخادها للقرارات حيث أنه‬
‫و بمقتض ى الفقرة األخيرة من املادة ‪ 36‬اآلنفة الذكر تتخد قراراتها بأغلبية األصوات التي يدلي بها‬
‫أعضاءها – اليهئة‪ ،-‬على أنه سمح املشرع املغربي للهيئة عدم إتخادها القرار النهائي في وقت محدد‬
‫وهو ما يستفاد من خالل تخويلها إمكانية تأجيل مسألة إصدار القرارات التي تتخدها ‪.‬‬
‫وفيما يخص مسألة معاينة املخالفات من لدن الهيئة فإن املالحظ من خالل القانون رقم‬
‫‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية ‪ ،‬فإن الهيئة إذا تبين لها أن املحاسب العمومي لم يقم بأية‬
‫مخالفة و لم تصدر عنه أي مخالفات فإنها تبت في الحساب بقرار نهائي ‪.67‬‬

‫‪ - 67‬تنص الفقرة األولى من املادة ‪ 37‬من مدونة املحاكم املالية على ما يلي ‪ :‬إذا لم يثبت املجلس أية مخالفة على املحاسب العمومي بث في الحساب‬
‫أو الوضعية املحاسبية بقرار نهائي"‪.‬‬

‫‪39‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫الفقرة الثانية ‪ :‬التدقيق و البت في الحسابات من لدن المجالس الجهوية‬

‫للحسابات‬
‫باإلضافة إلى إختصاصات املجلس األعلى للحسابات في التدقيق و البت في الحسابات ‪ ،‬فإن‬
‫املجالس الجهوية للحسابات هي بدورها تضطلع بهذا اإلختصاص بمقتض ى مدونة املحاكم املالية‬
‫وذلك بمقتض ى املواد من ‪ 126‬إلى ‪. 130‬‬
‫وإذا كانت اإلختصاصات تتشابه إلى حد كبيرة بين كال من املؤسستين فيما يخص التدقيق و‬
‫البت في الحسابات‪ 68‬حيث أنه يالحظ بمقتض ى هذا القانون أنه أحال على اإلجراءات املعمول بها‬
‫املواد التي تتمضنها املجلس األعلى للحسابات ‪ ،‬فأن اإلختالف الذي قد يبدو واضحا بشكل ال غبار‬
‫عليه هو املؤسسات التي تخضع لهذه الرقابة ‪.69‬‬
‫حيث أن املجالس الجهوية للحسابات تدقق في حسابات الجماعات الترابية باإلضافة إلى‬
‫املؤسسات األخرى و التي تخضع لنفس الرقابة من لدن املجلس األعلى للحسابات بإستثناء‬
‫الجماعات الترابية كما قلنا في السابق ‪.‬‬
‫وفي هذا اإلطار فإن نفس اإلجراءات املتبعة أمام املجلسين‪ 70‬تطبق وهو ما نستشفه من خالل‬
‫مراجعة مقتضيات املادة ‪ 128‬التي تنص على ما يلي ‪ :‬تطبق مقتضيات املواد من ‪ 27‬إلى ‪ 40‬من‬

‫‪- 68‬أحمد الجراري ‪،‬املسؤولية في مجال تنفيد امليزانية العامة في التشريع املغربي ‪ ،‬أطروحة لنيل شهادة الدكتوراة في القانون العام ‪ ،‬جامعة عبد‬
‫املالك السعدي ‪ ،‬كلية العلوم القانونية و االقتصادية و االجتماعية طنجة ‪ ،‬ص ‪273 :‬‬
‫‪ - 69‬تنص املادة ‪ 126‬من مدونة املحاكم املالية على ما يلي ‪ :‬يقوم املجلس الجهوي‪ ،‬في حدود دائرة اختصاصه‪ ،‬بالتدقيق والبت في حسابات‬
‫الجماعات املحلية وهيئاتها وكذا حسابات املؤسسات العمومية واملقاوالت التي تملك رأسمالها كليا جماعات محلية وهيئاتها ومؤسسات عمومية‬
‫تخضع لوصاية الجماعات املحلية وهيئاتها‪ ،‬والتي تتوفر على محاسب عمومي‪.‬‬
‫ويلزم املحاسبون العموميون بالجماعات املحلية وهيئاتها بتقديم حسابات هذه األجهزة سنويا إلى املجلس الجهوي‪ ،‬وذلك وفق الكيفيات املقررة‬
‫في النصوص التنظيمية الجاري بها العمل‪.‬‬
‫ويلزم محاسبو األجهزة األخرى الخاضعة لرقابة املجلس الجهوي بأن يقدموا سنويا إلى املجلس الجهوي بيانا محاسبيا عن عمليات املداخيل‬
‫والنفقات وكذا عمليات الصندوق التي يتولون تنفيذها‪ ،‬وذلك وفق الكيفيات املقررة في النصوص التنظيمية الجاري بها العمل"‪.‬‬
‫‪ - 70‬محمد بورمضان ‪ ،‬الصياغة الفنية ألحكام وقرارات المحاكم المالية “محاولة تأصيلية” ‪ ،‬مقال منشور‬
‫‪https://www.droitetentreprise.com/%D8%A7%D9%84%D8%B5%D9%8A%D8%A7%D8%BA%D8‬‬
‫‪%A9-%D8%A7%D9%84%D9%81%D9%86%D9%8A%D8%A9-‬‬
‫‪%D9%84%D8%A3%D8%AD%D9%83%D8%A7%D9%85-‬‬
‫‪40‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫الكتاب األول من هذا القانون املتعلقة بالتدقيق والتحقيق والبت في الحسابات على املجلس‬
‫الجهوي‪ ،‬ويتولى مهام الهيئة املجلس الجهوي أو الفرع‪ ،‬ومهام الرئيس األول ورئيس الغرفة الرئيس‪،‬‬
‫ومهام الوكيل العام للملك وكيل امللك‪ .‬ويكون البرنامج السنوي املشار إليه في املادة ‪ 30‬أعاله هو‬
‫البرنامج السنوي املنصوص عليه في املادة ‪ 120‬من هذا القانون"‪.‬‬

‫المطلب التاني ‪ :‬وسائل الطعن في قرارات و احكام المحاكم المالية في مجال‬

‫البت و التدقيق في الحسابات‬
‫من خالل القانون رقم ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية تكون االحكام الصادرة عن هيئة‬
‫املجلس األعلى للحسابات في اختصاصه القضائي املتعلق بالتدقيق و البت في الحسابات قابال‬
‫للطعن تطبيقا ملقتضيات املواد من ‪ 45‬الى ‪50‬و ذلك من اجل توفير ضمانات التقاض ي للمحاسبين‬
‫العموميين امام املجلس‪.‬‬

‫الفقرة االولى ‪ :‬الطعن باالستئناف‬

‫سوف نتطرق بداية إلى الطعن باالستئناف ثم النقض و نتطرق بعدها إلى طلب املراجعة‬

‫أوال ‪ :‬استئناف القرارات النهائية الصادرة عن المجلس ابتدائيا‬

‫يخول حق االستئناف للمحاسب العمومي‪ 71‬أو ذوي حقوقه بصفة شخصية أو بواسطة وكيل‬
‫كما يخول نفس الحق الى الوزير املكلف باملالية أو الوزير املعني باألمر أو الوكيل العام للملك أو‬
‫الخازن العام للمملكة او املمثلين و تودع عريضة االستئناف لدى كتابة الضبط باملجلس داخل‬
‫الثالثين ‪ 30‬يوما املوالية التاريخ تبليغ القرار النهائي‪ ،‬وبمجرد تسجيل عريضة االستئناف يعين‬
‫الرئيس األول مستشارا مقررا مكلفا بالتحقيق و بطلب من املستشار املقرر‪ ،‬تبلغ نسخة من عريضة‬

‫‪%D9%88%D9%82%D8%B1%D8%A7%D8%B1%D8%A7%D8%AA-‬‬
‫‪ ، /%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%AD%D8%A7%D9%83‬تاريخ اإلطالع ‪ ، 2022-05-01‬على الساعة ‪12:01‬‬
‫‪ - 71‬كنزة بلحسين و عبد املجيد الخداري ‪ " ،‬رقابة املحاسب العمومي على النفقات العمومية بين الفعالية و إمكانية التسخير "‪ ،‬مجلة الحقوق و‬
‫العلوم اإلنسانية ‪ ،‬املجلد ‪ ، 15‬العدد ‪ ، 2022 /01‬ص ‪1605 :‬‬

‫‪41‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫االستئناف إلى األطراف املعنية األخرى التي يمكن أن تودع مذكراتها الجوابية لدى كتابة الضبط‬
‫باملجلس داخل الثالثين يوما املوالية لتاريخ تبليغها‪ ،‬وعند االقتضاء‪ ،‬كل املستندات املقدمة‬
‫لدعمها ويمكن للمستشار املقرر أن يلزم األطراف املعنية بتقديم جميع التوضيحات والتبريرات‬
‫ويحق له على الخصوص القيام بجميع التحريات التي يراها مفيدة من خالل املستندات وباالنتقال‬
‫إلى عين املكان‪72.‬‬

‫وبعد االنتهاء من التحري يقوم املستشار املقرر باعداد تقريره الذي يوجهه مرفقا باملستندات‬
‫و مذكرات األطراف املعنية الى هيئة الغرف املشتركة و يسلم رئيس هذه الهيئة امللف الى املستشار‪73‬‬

‫و تودع النيابة العامة مستنتجاتها حول التقرير املتعلق بالتحقيق في عريضة االستئناف املوجهة‬
‫ضد قرارات املجلس الصادرة ابتدائيا و تطلع هيئة الغرف املشتركة على مستنتجات النيابة العامة‬
‫قبل البت في الطلب‪.‬‬
‫اذا رات هيئة الغرف املشتركة ان طلب االستئناف ال يستوفي جميع الشروط الشكلية املطلوبة‬
‫‪ ,‬أصدرت قرارا نهائيا بعدم القبول‪.‬‬

‫‪ 72‬املادة‪ 45‬من مدونة املحاكم املالية التي تنص على ما يلي ‪ :‬يمكن استئناف القرارات النهائية الصادرة ابتدائيا عن الغرف وفروع الغرف أمام هيئة‬
‫الغرف املشتركة‪ .‬ويحق للمحاسب العمومي أو لذوي حقوقه الطعن باالستئناف بصفة شخصية أو بواسطة وكيل‪.‬‬
‫ويخول نفس الحق إلى الوزير املكلف باملالية والوزير املعني باألمر والوكيل العام للملك والخازن العام للمملكة واملمثلين القانونيين لألجهزة‬
‫العمومية املعنية‪ .‬ويوقف االستئناف التنفيذ‪ ،‬ما لم يكن قرار املجلس مشموال بالنفاذ املعجل‪ .‬وتودع عريضة االستئناف لدى كتابة الضبط‬
‫باملجلس داخل الثالثين (‪ )30‬يوما املوالية لتاريخ تبليغ القرار النهائي‪.‬‬
‫وبمجرد تسجيل عريضة االستئناف يعين الرئيس األول مستشارا مقررا مكلفا بالتحقيق‪ .‬وبطلب من املستشار املقرر‪ ،‬تبلغ نسخة من عريضة‬
‫االستئناف إلى األطراف املعنية األخرى التي يمكنها أن تودع مذكرتها الجوابية لدى كتابة الضبط باملجلس داخل الثالثين يوما املوالية لتاريخ تبليغها‪،‬‬
‫وعند االقتضاء‪ ،‬كل املستندات املقدمة لدعمها‪ .‬ويمكن للمستشار املقرر أن يلزم األطراف املعنية بتقديم جميع التوضيحات والتبريرات‪،‬‬
‫ويحق له على الخصوص القيام بجميع التحريات التي يراها مفيدة من خالل املستندات وباالنتقال إلى عين املكان‪.‬‬
‫‪ 73-‬املادة‪46‬من مدونة املحاكم املالية و التي تنص على ما يلي ‪ ":‬يقوم املستشار املقرر بتحرير تقريره الذي يوجهه مرفقا باملستندات املثبتة ومذكرات‬
‫األطراف املعنية إلى رئيس هيئة الغرف املشتركة‪.‬‬
‫ويسلم رئيس هذه الهيئة امللف إلى مستشار مراجع يعينه من بين القضاة املنتمين إلى درجة املستشار املقرر أو إلى درجة أعلى‪.‬‬
‫وتتم باقي اإلجراءات والحكم وفقا ملقتضيات املادتين ‪ 34‬و‪ 35‬أعاله"‪.‬‬

‫‪42‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫و اذا كان الطلب مستوفيا لتلك الشروط بتت الهيئة في الجوهر‪,‬و أصدرت قرارا نهائيا في حاة‬
‫تاكيدها للقرار املطعون فيه اما اذا كان قرار الهيئة مخالفا للقرار املستانف طبقت املسطرة‬
‫املنصوص عليها في املادة ‪74.37‬‬

‫وفي هذا الصدد فإن املجلس األعلى للحسابات قد أكد في إحدى القرارات الصادرة عنه أنه‬
‫يتعين أثناء تقديم طلب اإلستئناف إحترام الشروط املوضوعية املتطلبة لقبول الدعوى من قيبل‬
‫هوية األطراف حيث جاء في حيثياته ما يلي ‪ " :‬وحيث أدلى السيد وكيل امللك باملجلس الجهوي‬
‫للحسابات بوجدة بمذكرة جوابية رقم ‪ 02‬بتاريخ ‪ 24‬مارس ‪ 2014‬بعد توصله بعريضة االستئناف‪،‬‬
‫يسند فيها النظر لهيئة الحكم بشأن مسألة عدم استيفاء هذه العريضة للشروط الشكلية املتعلقة‬
‫ببيانات هوية طالب االستئناف األطراف املعنية‪ ،‬كما هي منصوص عليها بمقتضيات الفصلين‬
‫‪141‬و ‪ 142‬من قانون املسطرة املدنية؛ وحيث إن بيانات هوية املعني باأملر متوفرة بملف القضية‬
‫وأن توقيعه على طلب االستئناف املكتوب بخط يده كاف لثبوت نسبته إليه‪ ،‬كما أن األطراف‬
‫املعنية باالستئناف كلها في حكم املعلوم لدى املجلس األعلى للحسابات على أساس صفتها القانونية‬
‫املحددة أصال بموجب مقتضيات املادتين ‪ 48‬و‪ 134‬من مدونة املحاكم املالية؛ مما تكون معه‬
‫عريضة االستئناف مستوفية لكافة الشروط القانونية املتطلبة لقبوله شكال"‪.75‬‬

‫ثانيا‪ :‬إستئناف القرارات النهائية الصادرة عن المجالس الجهوية‬

‫إن القرارات أو األحكام النهائية التي يصدرها املجلس الجهوي للحسابات سواء في إطار النظر‬
‫في الحسابات‪ ،‬أو التأديب املتعلق بامليزانية‪ ،‬و الشؤون املالية هي قابلة االستئنافها أمام املجلس‬
‫األعلى للحسابات اولإلشارة‪ ،‬فإن طلب االستئناف يوقف التنفيذ ما لم يكن حكم املجلس الجهوي‬
‫مشموال بالنفاذ املعجل‪ ،‬وفي هذا السياق يلزم على طالب االستئناف إيداع عريضة لدى كتابة‬
‫الضبط باملجلس الجهوي خالل الثالثون يوما املوالية لتاريخ تبليغ الحكم النهائي‪ ،‬ويشترط أن يتم‬

‫‪- 74‬حنان بوعزاوي‪,‬الرقابة العليا على املال العام بين اليات التدبير و واقع املمارسة رسالة لنيل شهادة املاستر في الحكامة القانونية و القضائية‬
‫‪ - 75‬قرار املجلس األعلى للحسابات عدد ‪ 2015/11‬صادر بتاريخ ‪ 14‬ماي ‪ 2015‬في ملف إستئناف عدد ‪ ( 13/14‬منشور) ‪ ،‬مجموعة قرارات صادرة‬
‫عن املجلس األعلى للحسابات حول استئناف أحكام املجالس الجهوية للحسابات ‪ ،‬طبعة ‪ ، 2018‬ص ‪32 :‬‬

‫‪43‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫تقديم عريضة االستئناف طبقا للكيفيات واإلجراءات املنصوص عليها في الفصلين ‪ 141‬و‪142‬‬
‫من قانون املسطرة املدنية‪ ،‬باستثناء مقتضيات الفقرة الثالثة من الفصل ‪ 142‬التي اليمكن‬
‫تطبيقها‬
‫أما األطراف التي يحق لها التقدم بطلب االستئناف فقد حددها املشرع في املحاسب العمومي أو‬
‫ذوو حقوقه إما بصفة شخصية أو بواسطة وكيل وزير الداخلية أو الوالي أو العامل في حدود‬
‫االختصاصات املخولة لهم النيابة العامة لدى املجلس الجهوي املمثل القانوني للجهاز العمومي‬
‫املعني‪.‬‬
‫وقد نصت الفقرة األولى من املادة ‪ 47‬من القانون ‪ 62.99‬على أنه إذا رأت الهيئة أن طلب‬
‫االستئناف ال يستوفي جميع الشروط الشكلية‪ ،‬أصدرت بعد تقديم عريضة االستئناف‪ ،‬توجه‬
‫كتابة الضبط باملجلس الجهوي ملف االستئناف إلى كتابة الضبط باملجلس األعلى للحسابات‪،‬‬
‫ويمكن بطلب من هذا األخير أن يضاف إلى ملف االستئناف الحساب موضوع الحكم املطعون فيه‪،‬‬
‫كما يمكن له أن يأمر بأن ترسل إليه جميع املستندات التي يراها ضرورية‪76‬‬

‫بعد تسجيل عريضة االستئناف‪ ،‬يوجه الرئيس األول مباشرة ملف االستئناف إلى رئيس الغرفة‬
‫املختصة بالبت في طلبات استئناف األحكام النهائية الصادرة عن املجالس الجهوية للحسابات ‪،‬‬
‫حيث يقوم هذا األخير بتعيين مستشار مقرر يكلف بالتحقيق قرارا نهائيا بعدم القبول‪ ،‬مما يعني‬
‫ضرورة احترام الشروط الشكلية ‪.‬‬

‫‪ 76‬جاعى الحجوجي ‪ ,‬دور املجالس الجهوية للحسابات في حماية املال العام املحلي ‪ ,‬رسالة لنيل املاستر في تدبير اإلدارة املحلية ‪ ،‬السنة الجامعية‬
‫‪ ، 2009-2010‬ص ‪60:‬‬

‫‪44‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫الفقرة الثانية ‪ :‬الطعن بالنقض و المراجعة‬

‫من املعلوم أن الطعن بالنقض يشكل إحدى طرق الطعن غير العادية‪ 77‬و التي ترفع وجوبا من‬
‫لدن محام قبول للترافع أمام محكمة النقض وفق الشكليات املتطلبة قانون و بناء األسباب املوجبة‬
‫لها والتي حددها الفصل ‪ 359‬من ق‪.‬م‪.‬م املغربي‪( 78‬أوال) ‪ ،‬كما أن طلب املراجعة يشكل إحدى طرق‬
‫الطعن املنصوص عليها في ق‪.‬م‪.‬م املغربي و القانون ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية(ثانيا)‬

‫أوال ‪ :‬الطعن بالنقض في ضوء الق انون المتعلق بمدونة المحاكم المالية‬
‫يمكن للمعني باألمر أن يقدم طلبا بالنقض أمام املجلس األعلى ضد القرارات النهائية التي‬
‫يصدرها استئنافيا املجلس األعلى للحسابات وفقا لألحكام والكيفيات والشروط املنصوص عليها‬
‫في املادة ‪ 49‬من القانون رقم ‪ ،62.99‬والتي تنص على ما يلي ‪:‬‬
‫"يحق للمحاسب العمومي أو لذوي حقوقه بصفة شخصية أو بواسطة وكيل‪ ،‬أن يمارسوا‬
‫الطعن بالنقض أمام املجلس األعلى داخل أجل ستين (‪ )60‬يوما املوالية لتاريخ تبليغ القرار النهائي‬
‫الصادر استئنافيا عن املجلس‪ ،‬إذا رأوا أن هناك خرقا للقانون أو عدم احترام اإلجراءات الشكلية‬
‫أو انعدام التعليل أو عدم اختصاص املجلس‪ .‬ويخول نفس الحق إلى الوزير املكلف باملالية والوزير‬
‫املعني باألمر والوكيل العام للملك والخازن العام للمملكة وإلى املمثلين القانونيين لألجهزة العمومية‬
‫املعنية داخل نفس األجل‪.‬‬

‫‪- 77‬عبد الكريم الطالب ‪ ،‬الشرح العملي لقانون املسطرة املدنية –دراسة في ضوء مستجدات مسودة مشروع قانون املسطرة املدنية ‪، 2018‬مطبعة‬
‫النجاح الجديدة بالدارالبيضاء ‪ ،‬طبعة ‪ ، 2020‬ص ‪272 :‬‬
‫‪- 78‬ينص الفصل ‪ 359‬من قانون املسطرة املدنية على ما يلي ‪" :‬يجب أن تكون طلبات النقض األحكام املعروضة على املمجلس األعلى مبينة على أحد‬
‫األسباب التالية ‪:‬‬
‫‪ -1‬خرق القانون الداخلي‬
‫‪ -2‬خرق قاعدة مسطرية أضر بأحد األطراف‬
‫‪-3‬الشطط في استعمال السلطة‬
‫‪-4‬عدم إرتكاز الحكم على أساس قانوني أو إنعدام التعليل "‪.‬‬

‫‪45‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫ويتم التحقيق والبت في طلب النقض طبقا ملقتضيات الفصل ‪ 354‬وما يليه من قانون‬
‫املسطرة املدنية"‪.‬‬
‫وقد جعل املشرع املغربي هذا النوع من الطعن خاضع للقواعد العامة‪ ،‬و أوكل للغرفة‬
‫اإلدارية بمحكمة النقض (املجلس األعلى) البت في الطعن بالنقض‪ ،‬وهو توجه قد قصد به توحيد‬
‫االجتهاد القضائي كان األجدر أن يتبلور على مستوى توحيد النظام القضائي وقواعد التقاض ي‪.‬‬
‫وقد عمل املشرع على توسيع من نطاق ممارسة حق الطعن‪ ،‬إذ أصبح يخول نفس الحق لكل‬
‫من الوزير املكلف باملالية والوزير املعني باألمر واملمثلين القانونيين لألجهزة املعنية بعدما كان‬
‫مقتصرا في ظل القانون ‪ 12.79‬على الوكيل العام للملك لدى املجلس والذي ال زال يمارس هذا‬
‫الحق بدوره في إطار القانون الجديد وفقا ألحكام املادة ‪ 73‬منه‪.‬‬
‫ومما تجدر اإلشارة إليه بأن املشرع املغربي قد عمل على قد ساوى بين املحاكم العادية‬
‫واملتخصصة و املالية على مستوى مسطرة النقض لدى املجلس األعلى – محكمة النقض ‪. 79-‬‬

‫ثانيا ‪ :‬طلب المراجعة‬

‫يخول القانون للمعني باألمر الحق في تقديم طلب مراجعة القرارات النهائية الصادرة عن املجلس‬
‫في ميدان التأديب املالي‪ ،‬بعد انصرام األجل املحدد لطلب النقض‪ ،‬في حالة اكتشاف عنصر جديد‪،‬‬
‫والذي من شأنه أن يغير مسار الحكم‪ .‬ويخول نفس الحق لوزير املالية‪ ،‬والوزير املعني باألمر‪،‬‬
‫والوكيل العام للملك‪ ،80‬واملمثلين القانونيين لألجهزة العمومية املعنية‪ .‬ويودع طلب املراجعة لدى‬

‫‪ - 79‬تقرير تركيبي حول تقييم عمل املحاكم املالية باملغرب ‪،‬ـ من إنجاز جمعية عدالة ‪ ،‬منشور باملوقع اإللكتروني ‪:‬‬
‫‪https://www.marocdroit.com/%D9%86%D8%B3%D8%AE%D8%A9-%D9%83%D8%A7%D9%85%D9%84%D8%A9-‬‬
‫‪%D9%85%D9%86-%D8%AA%D9%82%D8%B1%D9%8A%D8%B1-‬‬
‫‪%D8%AA%D8%B1%D9%83%D9%8A%D8%A8%D9%8A-%D8%AD%D9%88%D9%84-%D8%B9%D9%85%D9%84-‬‬
‫‪%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%AD%D8%A7%D9%83%D9%85-‬‬
‫‪%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%A7%D9%84%D9%8A%D8%A9-‬‬
‫‪ ،%D8%A8%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%BA%D8%B1%D8%A8-%D9%85%D9%86_a7996.html‬تاريخ اإلطالع ‪، 2022-04-29‬‬
‫الساعة ‪14:32‬‬
‫‪ -80‬النيابة العامة – التنظيم و التسيير ‪ ، -/http://www.courdescomptes.ma/ar/Page-59 ، -‬تاريخ اإلطالع ‪ ، 2022-04-29‬على الساعة ‪15:11‬‬

‫‪46‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫كتابة الضبط‪ ،‬ويجب أن يتضمن هذا الطلب عرضا للوقائع والوسائل التي يحتج بها الطالب‪ ،‬وأن‬
‫يكون مرفقا بنسخة من قرار موضوع طلب املراجعة‪ ،‬وبالتبريرات املسند إليها في العريضة‪ .‬ويعين‬
‫الرئيس األول‪ ،‬بملتمس من الوكيل العام للملك‪ ،‬مستشارا يكلفه بمهمة التحقيق‪ .‬ويحدد أجل‬
‫تقديم طلب املراجعة في عشر سنوات ابتداء من تاريخ قرار املجلس‪ ،‬وفي حالة تقديمه لغير صالح‬
‫املعني باألمر يحدد هذا األجل في أربع سنوات ‪.‬‬
‫وقد أحرز القانون الحالي تقدما باملقارنة مع القانون السابق‪ ،‬الذي كان يتيح فقط إمكانية‬
‫تقديم طلب نقض أو مراجعة بشأن أحكام املجلس األعلى للحسابات‪ ،‬ولم يكن يأخذ بقاعدة‬
‫التقاض ي على درجتين‪ ،‬لكن املشرع انتبه لهذا األمر عندما وضع النص الحالي‪ ،‬وأخذ بالنظام‬
‫التقاض ي على درجتين‪ ،‬وذلك من أجل أفضل تدبير ملنظومة العدالة‪ ،‬وتعزيز ضمانات املتقاضين‬
‫في الوصول إلى املحاكمة العادلة‪.‬‬

‫‪47‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫خاتمة‬

‫تترسخ القيم النبيلة حينما تكون اإلرادة لذلك‪ ،‬ولعل املتأمل في املقتضيات القانونية التي‬
‫أطرت لفصول مدونة املحاكم املالية‪ ،‬يجد أنها سعت إلى تخليق الحياة العامة واإلدارية منها على‬
‫الخصوص‪ ،‬فاالختصاصات القضائية املمثلة في اختصاص ي النظر في الحسابات والتأديب املالي أو‬
‫غير قضائية‪ ،‬واملجسدة في مراقبة التسيير ورقابة امليزانية‪ ،‬واستخدام األموال العمومية‪ ،‬فكلها‬
‫انصبت في خانة واحدة؛ هي ترشيد وعقلنة األموال العمومية بطرق التدبير الحديثة‪ ،‬الش يء الذي‬
‫جعل هدا املجال‪ ،‬قاطرة للتنمية املستدامة ومشاركا أساسيا في مسلسل تكريس الديمقراطية‬
‫املحلية‪ ،‬ومساهما فعاال في ترسيخ ثقافة املسائلة وسيادة القانون‪.‬‬
‫وال شك أن فكرة تحديث التدقيق في الحسابات لم تكن حديثة العهد‪ ،‬إذ تطورت عبر مراحل‬
‫تاريخية طويلة‪ ،‬تبلورت عبرها في أشكال شتى‪ ،‬قبل أن تستقر أخيرا كتوجه في نظام عمل املحاكم‬
‫املالية على الشكل الذي تعرفه اليوم‪ ،‬وذلك بهدف مالئمة التصرفات املالية والكشف الكامل عن‬
‫االنحرافات ومدى مطابقة التصرفات املالية والقواعد الجاري بها العمل‪.‬‬
‫وعلى الرغم من تطوير املحاكم املالية ملناهجها الرقابية‪ ،‬والتي تعد بمثابة استثمار ضروري له‬
‫انعكاسات هامة على األجهزة الخاضعة لرقابتها من الناحية املالية واإلدارية‪ ،‬حتى تضمن هذه‬
‫األخيرة االستثمار األمثل ملواردها واستخدامها‪ ،‬وحماية ممتلكاتها وتسجيل كافة العمليات املنجزة‬
‫وفق منظور حديث‪.‬‬
‫من هنا يمكنا القول‪ ،‬أن بناء دولة القانون واملؤسسات يمر لزوما عبر ترسيخ أسس قضاء مالي‬
‫مستقل‪ ،‬ويتوقف ذلك على تثمين املمارسة الرقابية للمحاكم املالية‪ ،‬وتمتعها بمكانة خاصة داخل‬
‫النسيج املؤسساتي للدولة املغربية‪ ،‬وضمان االحترام الواجب لها‪ ،‬وتحقيق استقالل فعلي في عملها‪،‬‬
‫ومنحها صالحية مساءلة ومحاسبة كل املسؤولين دون استثناء‪ ،‬كما ينبغي العمل على توفير البيئة‬
‫‪48‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫الحاضنة للفعل الرقابي‪ ،‬واملساعدة على قيام املحاكم املالية بوظائفها ومهامها على الوجه األكمل‬
‫ومن أجل تحقيق هده الغاية نقدم اإلقتراحات التالية ‪:‬‬
‫‪ -‬توفير املوارد البشرية الكافية واستقطاب األطر الكفأة واملؤهلة للشغل املهام القضائية واإلدارية‬
‫بهذه املجالس فضال عن االهتمام بالتكوين املستمر واملتواصل‪.‬‬
‫‪ -‬تقوية وتعزيز منظومة الرقابة املالية وجعلها وحدة متجانسة ومتكاملة فيما بينها من أجل خلق‬
‫نوع من التنسيق والتعاون بين جل األجهزة الرقابية الداخلية والخارجية‪.‬‬
‫‪-‬تطوير أساليب التدقيق و اإلعتماد على املناهج و التقنيات الرقابية كتقييم السياسات العمومية‬
‫و ذلك مراعاة لتطوير تقنيات تدبير املرافق العمومية‪ .‬االنفتاح على التجارب األجنبية املقدمة في‬
‫مجال املراقبة على املال العام‪.‬‬
‫‪-‬وضع مدد معقولة للبت في الحسابات‪.‬‬
‫‪-‬مراجعة أجل التقادم‪.‬‬

‫‪49‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫الئحة المراجع‬

‫✓ المصادر الرسمية‬
‫‪ -‬دستور اململكة املغربية لسنة ‪ ،2011‬ظهير الشريف رقم ‪ ،1.11.91‬صادر في ‪ 27‬من شعبان‬
‫‪ 1432‬املوافق ‪ 29‬يوليو ‪ ،2011‬بتنفيذ نص الدستور‪.‬‬
‫‪ -‬القانون ‪ 61.99‬املتعلق بتحديد مسؤولية اآلمرين بالصرف واملراقبين واملحاسبين‬
‫العموميين‪ ،‬ظهير الشريف رقم ‪ ،1.02.25‬الصادر في ‪ 19‬محرم ‪ 1423‬املوافق ‪ 3‬أبريل‬
‫‪.2002‬‬
‫‪ -‬القانون ‪ 62.99‬املتعلق بمدونة املحاكم املالية‪ ،‬الصادر بتنفيذه الظهير الشريف رقم‬
‫‪ ،1.02.124‬في فاتح ربيع اآلخر ‪ 1423‬املوافق ‪ 13‬يونيو ‪ ،2002‬املنشور بالجريدة الرسمية‬
‫عدد ‪ 5030‬بتاريخ حيث أن جمادى اآلخرة ‪ 1423‬املوافق ‪ 15‬أغسطس ‪ ،2002‬ص ‪2294‬‬
‫وما يليها‪.‬‬
‫‪ -‬القانون رقم ‪ 12.79‬املتعق باملجلس األعلى للحسابات‪ ،‬الصادر بتنفيذه ظهير شريف رقم‬
‫‪ 1.79.175‬بتاريخ ‪ 22‬شوال ‪ 1399‬املوافق ‪ 14‬شتنبر ‪.1979‬‬
‫‪ -‬املرسوم امللكي‪ ،‬رقم ‪ ،66.330‬بتاريخ ‪ 21‬أبريل ‪ ،1967‬الصادر بالجريدة الرسمية بتاريخ ‪26‬‬
‫أبريل ‪ ،1967‬بشأن النظام العام للمحاسبة العمومية‪.‬‬
‫‪ -‬الظهير رقم ‪ ،1.62.096‬بتاريخ ‪ 30‬يونيو ‪ ،1962‬املعدل بظهير رقم ‪ ،1.59.270‬املنشأ للجنة‬
‫الوطنية للحسابات‪.‬‬

‫‪50‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫✓ الكتب‬
‫‪ -‬تيعالتي عبد القادر ‪ " ،‬املالية العامة " ‪ ،‬الجزء التاني ‪ ،‬منشورات املعهد العالي للدراسات‬
‫القانونية والجبائية والتطبيقية ‪ ،‬الطبعة األولى ‪. 1995 ،‬‬

‫أحميدوش مدني‪ ،‬املحاكم املالية باملغرب‪ -‬دراسة نظرية وتطبيقية مقارنة‪ ،‬مطبعة فضالة‪-‬‬ ‫‪-‬‬
‫املحمدية‪ ،‬الطبعة األولى ‪2003‬‬
‫‪ -‬اظريف عبد النبي ‪ " ،‬املالية العامة ‪ ،‬أسس وقواعد تدبير امليزانية العامة زمراقبتها " ‪،‬‬
‫مطبعة دار القروين ‪ ،‬الدار البيضاء ‪ ،‬طبعة ‪.2007‬‬
‫‪ -‬الوردي عادلة ‪ " ،‬رقابة املجلس األعلى للحسابات على املال العام باملغرب " سلسلة املعارف‬
‫القانونية والقضائية ‪ ،‬طبعة ‪. 2008‬‬
‫‪ -‬د‪ .‬سعيد جفري ‪ " ،‬الحكامة وأخواتها ‪ ،‬مقاربة في املفهوم ورهان الطموح املغربي " ‪ ،‬الشركة‬
‫املغربية لتوزيع الكتاب ‪ ،‬الطبعة األولى ‪،2010‬‬
‫‪ -‬أحمد قايد نور الدين – التدقيق املحاسبتي وفقا للمعايير الدولية – الطبعة األولى ‪2015 :‬‬
‫‪ -‬الوردي عادلة ‪ " ،‬رقابة املجلس األعلى للحسابات على املال العام باملغرب " سلسلة املعارف‬
‫القانونية والقضائية ‪ ،‬طبعة ‪.2018‬‬
‫عبد الكريم الطالب ‪ ،‬الشرح العملي لقانون املسطرة املدنية –دراسة في ضوء مستجدات‬ ‫‪-‬‬
‫مسودة مشروع قانون املسطرة املدنية ‪، 2018‬مطبعة النجاح الجديدة بالدارالبيضاء ‪،‬‬
‫طبعة ‪2020‬‬
‫‪ -‬عبد الودود الزباخ ‪ " ،‬مساهمة املحاكم املالية في إقرار الحكامة املالية " ‪ ،‬سلسلة املعارف‬
‫القانونية والقضائية ‪ ،‬طبعة ‪.2022‬‬

‫‪51‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫✓ الرسائل و األطروحات‬
‫‪ .1‬األطروحات‬
‫‪ -‬قهوي نور الدين ‪ " ،‬املالية العامة والحياة السياسية باملغرب ‪ ،‬تمويل األحزاب السياسية "‬
‫‪ ،‬أطروحة لنيل الدكتوراه ‪ ،‬جامعة الحسن الثاني ‪ ،‬عين الشق ‪ ،‬كلية الحقوق ‪ ،‬الدار‬
‫البيضاء ‪ ،‬السنة الجامعية ‪. 2004-2003 :‬‬
‫‪ -‬عطراوي فاطمة " الرقابة على املالية العامة باملغرب بين التقنين والتفعيل " ‪ ،‬أطروحة لنيل‬
‫الدكتوراة في القانون العام ‪ ،‬جامعة الحسن الثاني ‪ ،‬عين الشق ‪ ،‬كلية الحقوق الدار‬
‫البيضاء ‪ ،‬السنة الجامعية ‪. 2005-2004 :‬‬
‫‪ -‬السليماني جمال " املحاكم املالية باملغرب ‪ ،‬دراسة مقارنة " ‪ ،‬أطروحة لنيل الدكتوراة في‬
‫القانون العام ‪ ،‬جامعة محمد األول ‪ ،‬كلية العلوم القانونية واإلقتصادية واإلجنماعية‬
‫بوجدة ‪ ،‬السنة الجامعية ‪.2008-2007 :‬‬

‫‪ -‬عماد ‪ ،‬نظام الرقابة على الجماعات الترابية باملغرب ومتطلبات املالءمة ‪،‬أطروحة لنيل‬
‫شهادة الدكتوراة في القانون العام ‪ ،‬جامعة محمد األول وجدة ‪ ،‬كلية العلوم القانونية و‬
‫االقتصادية و االجتماعية وجدة ‪ ،‬السنة الجامعية ‪2016/2015‬‬
‫‪ -‬أحمد الجراري ‪،‬املسؤولية في مجال تنفيد امليزانية العامة في التشريع املغربي ‪ ،‬أطروحة لنيل‬
‫شهادة الدكتوراة في القانون العام ‪ ،‬جامعة عبد املالك السعدي ‪ ،‬كلية العلوم القانونية و‬
‫االقتصادية و االجتماعية طنجة ‪،‬‬
‫ادريس مايسة ‪ ،‬دور آليات الرقابة في حماية املال العام في الجزائر ‪،‬رسالة لنيل دبلوم املاستر‬ ‫‪-‬‬
‫في القانون العام ‪ ،‬جامعة آكلي محند أولحاج ‪ ،‬كلية الحقوق و العلوم السياسية ‪،‬السنة‬
‫الجامعية ‪2018/2017‬‬
‫‪ .2‬الرسائل‬

‫‪52‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫أحمد طويل‪ ،‬املحاكم املالية باملغرب آليات االشتغال ومعيقات التنفيذ‪ ،‬رسالة لنيل دبلوم‬ ‫‪-‬‬
‫املاستر في القانون العام املعمق‪ ،‬وحدة القانون والعلوم اإلدارية والتنمية‪ ،‬جامعة عبد‬
‫املالك السعدي‪ ،‬كلية العلوم القانونية واالقتصادية واالجتماعية بطنجة‪ ،‬السنة الجامعية‬
‫‪2009/2010‬‬
‫جاعى الحجوجي ‪ ,‬دور املجالس الجهوية للحسابات في حماية املال العام املحلي ‪ ,‬رسالة لنيل‬ ‫‪-‬‬
‫املاستر في تدبير اإلدارة املحلية ‪،‬السنة الجامعية ‪2010-2009‬‬
‫‪ -‬الطاوي ملود إلياس ‪ ،‬أهمية التدقيق واملراجعة املحاسبية في إتخاد القرارات ‪ ،‬مذكرة‬
‫لنيل شهادة املاستر ‪ ،‬تخصص العلوم املالية واملحاسبة ‪ ،‬كلية العلوم اإلقتصادية‬
‫والتجارية وعلوم التسيير ‪ ،‬السنة الجامعية ‪. 2013-2012 :‬‬
‫‪ -‬هدى بنيفو ‪ :‬تقنية التدقيق بالتدبير العمومي الحديث باملغرب ‪ ،‬بنك املغرب كنمودج ‪،‬‬
‫رسالة لنيل شهادة املاستر في القانون العام ‪ ،‬جامعة محمد الخامس بالرباط ‪ ،‬كلية العلوم‬
‫القانونية واإلقتصادية واإلجتماعية أكدال ‪ ،‬السنة الجامعية ‪، 2015-2014‬‬

‫‪ -‬بداه مريم‪ ،‬دور املحاكم املالية في ميدان التأديب املتعلق بامليزانية والشؤون املالية باملغرب‪،‬‬
‫رسالة لنيل دبلوم املاستر في العلوم املالية واإلدارية‪ ،‬جامعة محمد الخامس بالرباط‪ ،‬كلية‬
‫العلوم القانونية واالقتصادية واالجتماعية السويس ي‪ ،‬السنة الجامعية ‪.2019/2020‬‬

‫محمد معاش ‪،‬دور املجلس األعلى للحسابات في حماية املال العام ومكافحة الفساد ‪ ،‬رسالة‬ ‫‪-‬‬
‫لنيل دبلوم املاستر في القانون العام ‪ ،‬جامعة محمد األول بوجدة ‪ ،‬كلية العلوم القانونية و‬
‫االقتصادية و االجتماعية وجدة ‪ ،‬السنة الجامعية ‪2020-2019‬‬

‫‪53‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫✓ المق االت‬

‫عبد الغني غالب ثابت صالح و احمد مصلح عبدهللا ‪ " ،‬مسطرة التدقيق و البت في‬ ‫‪-‬‬
‫الحساابات باملغرب دراسة تحليلية "‪ ،‬مجلة ابن خلدون للدراسات واألبحاث ‪ ،‬املجلد األول‬
‫‪ ،‬العدد الثاني‬

‫الوردي عادلة ‪ " ،‬رقابة املجلس األعلى للحسابات على املال العام باملغرب " سلسلة املعارف‬ ‫‪-‬‬
‫القانونية والقضائية ‪ ،‬طبعة ‪2018‬‬

‫‪ -‬سعيد جفري ‪ " ،‬الحكامة وأخواتها ‪ ،‬مقاربة في املفهوم ورهان الطموح املغربي " ‪ ،‬الشركة‬
‫املغربية لتوزيع الكتاب ‪ ،‬الطبعة األولى ‪ ،2010‬ص‪120 :‬‬
‫‪ -‬جيري نجيب ‪ " ،‬تنزيل الدستور املالي باملغرب ‪ ،‬بين ضرورة اإلصالح ورهان الحكامة املالية "‬
‫‪ ،‬منشورات مجلة الحقوق ‪ ،‬سلسلة الدراسات واألبحاث ‪2013-6 ،‬‬
‫كنزة بلحسين و عبد املجيد الخداري ‪ " ،‬رقابة املحاسب العمومي على النفقات العمومية‬ ‫‪-‬‬
‫بين الفعالية و إمكانية التسخير "‪ ،‬مجلة الحقوق و العلوم اإلنسانية ‪ ،‬املجلد ‪ ، 15‬العدد‬
‫‪2022 /01‬‬
‫‪ -‬محمد حركات ‪ " ،‬كيف تستطيع الحكامة املالية الجيدة إبطال مفعول الفساد " ‪ ،‬منشورات‬
‫املجلة املغربية للتدقيق والتنمية ‪ ،‬سلسلة التدبير اإلستراتيجي ‪ ،‬عدد ‪.2005 ، 6‬‬
‫‪ -‬تيعالتي عبد القادر ‪ " ،‬املالية العامة " ‪ ،‬الجزء التاني ‪ ،‬منشورات املعهد العالي للدراسات‬
‫القانونية والجبائية والتطبيقية ‪ ،‬الطبعة األولى ‪، 1995 ،‬‬
‫‪ -‬حركات محمد ‪ " ،‬أهداف ومضامين اإلرتقاء باملجلس األعلى للحسابات واملجالس الجهوية‬
‫للحسابات إلى مؤسسة دستورية " ‪ ،‬جريدة العلم ‪ ،‬عدد ‪ ، 16940‬بتاريخ ‪ 13‬شتنبر ‪.1996‬‬

‫‪54‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫✓ المواقع اإللكترونية‬
‫‪ -‬تقرير تركيبي حول تقييم عمل املحاكم املالية باملغرب ‪،‬ـ من إنجاز جمعية عدالة ‪ ،‬منشور‬
‫باملوقع اإللكتروني ‪:‬‬
‫‪https://www.marocdroit.com/%D9%86%D8%B3%D8%AE%D8%A9-‬‬
‫‪%D9%83%D8%A7%D9%85%D9%84%D8%A9-%D9%85%D9%86-‬‬
‫‪%D8%AA%D9%82%D8%B1%D9%8A%D8%B1-‬‬
‫‪%D8%AA%D8%B1%D9%83%D9%8A%D8%A8%D9%8A-‬‬
‫‪%D8%AD%D9%88%D9%84-%D8%B9%D9%85%D9%84-‬‬
‫‪%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%AD%D8%A7%D9%83%D9%85-‬‬
‫‪%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%A7%D9%84%D9%8A%D8%A9-‬‬
‫‪%D8%A8%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%BA%D8%B1%D8%A8-‬‬
‫‪%D9%85%D9%86_a7996.html‬‬
‫النيابة العامة – التنظيم و التسيير ‪http://www.courdescomptes.ma/ar/Page- ، -‬‬ ‫‪-‬‬
‫‪-/59‬‬

‫سميرة الراجب ‪ ،‬قراءة حول إحالة املجلس األعلى واملجالس الجهوية للحسابات األفعال‬ ‫‪-‬‬
‫ذات الطبيعة الجنائية ‪-‬دراسة مقارنة‪ ، -‬مقال منشور باملوقع ‪:‬‬
‫‪https://www.droitetentreprise.com/%d9%82%d8%b1%d8%a7%d8%a1%d8‬‬
‫‪%a9-%d8%ad%d9%88%d9%84-‬‬
‫‪%d8%a5%d8%ad%d8%a7%d9%84%d8%a9-‬‬
‫‪%d8%a7%d9%84%d9%85%d8%ac%d9%84%d8%b3-‬‬
‫‪%d8%a7%d9%84%d8%a3%d8%b9%d9%84%d9%89-‬‬
‫‪/%d9%88%d8%a7%d9%84%d9%85%d8%ac%d8%a7%d9%84‬‬

‫‪55‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫‪ -‬محمد بورمضان ‪ ،‬الصياغة الفنية ألحكام وقرارات املحاكم املالية “محاولة تأصيلية” ‪،‬‬
‫مقال منشور‬
‫‪https://www.droitetentreprise.com/%D8%A7%D9%84%D8%B5%D9%8A%‬‬
‫‪D8%A7%D8%BA%D8%A9-‬‬
‫‪%D8%A7%D9%84%D9%81%D9%86%D9%8A%D8%A9-‬‬
‫‪%D9%84%D8%A3%D8%AD%D9%83%D8%A7%D9%85-‬‬
‫‪%D9%88%D9%82%D8%B1%D8%A7%D8%B1%D8%A7%D8%AA-‬‬
‫‪ ، /%D8%A7%D9%84%D9%85%D8%AD%D8%A7%D9%83‬تاريخ اإلطالع ‪-01‬‬
‫‪ ، 2022-05‬على الساعة ‪12:01‬‬

‫‪56‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫الفهرس‬

‫مقدمة ‪3 ..............................................................................................................................‬‬
‫المبحث األول‪7 .................................................................................................................... :‬‬
‫معايير ونطاق البت والتدقيق في الحسابات ‪7 ...........................................................................‬‬
‫المطلب األول‪ :‬معايير وخصائص التدقيق ‪8 ...............................................................................‬‬
‫الفقرة األولى ‪ :‬معايير التدقيق العامة وأنواع التدقيق ‪8 ............................................................‬‬
‫أوال ‪ :‬معيار التأهيل العملي والعلمي والكف اءة المهنية ‪9 ........................................................:‬‬
‫ثانيا ‪ :‬أنواع التدقيق ‪10 ......................................................................................................‬‬
‫الفقرة الثانية‪ :‬معايير اعدادا التق ارير والعمل الميداني وأهداف التدقيق ‪13 .......................‬‬
‫المطلب الثاني‪ :‬نطاق اختصاص المحاكم المالية للبت والتدقيق بالحسابات ‪17 ...............................‬‬
‫الفقرة األولى‪ :‬األشخاص الخاضعون للبت والتدقيق في الحسابات‪18 ........................................‬‬
‫الفقرة الثانية ‪ :‬طبيعة المخالف ات موضوع البت في الحسابات‪22 ............................................ .‬‬
‫المبحث الثاني ‪28............................................................................................................... :‬‬
‫إجراءات النظر في الحسابات ‪Error! Bookmark not defined. ..........................................‬‬
‫وطرق الطعن ‪Error! Bookmark not defined. ..............................................................‬‬
‫المحاكم المالية ‪Error! Bookmark not defined. ............................................................‬‬
‫المطلب األول ‪ :‬مسطرة البت والتدقيق في الحسابات ‪29 ............................................................‬‬
‫الفقرة األولى ‪ :‬اإلجراءات المسطرية للتدقيق و البت في الحسابات ‪30 .....................................‬‬

‫‪57‬‬
 ‫دور المحاكم المالية في البت و التدقيق في الحسابات‬

‫الفقرة الثانية ‪ :‬التدقيق و البت في الحسابات من لدن المجالس الجهوية للحسابات ‪40...............‬‬
‫المطلب التاني ‪ :‬وسائل الطعن في قرارات و احكام المحاكم المالية في مجال البت و التدقيق في‬
‫الحسابات ‪41.........................................................................................................................‬‬
‫الفقرة االولى ‪ :‬الطعن باالستئناف ‪41.................................................................................‬‬
‫أوال ‪ ::‬استئناف القرارات النهائية الصادرة عن المجلس ابتدائيا‪41...............................................‬‬
‫ثانيا‪ :‬استئناف القرارات النهائية الصادرة عن المجالس الجهوية‪43.................................................‬‬

‫الفقرة الثانية ‪ :‬الطعن بالنقض و بالمراجعة‪40.............................................................................‬‬

‫أوال‪ :‬الطعن بالنقض ‪45............................................................................................................‬‬
‫ثانيا ‪:‬الطعن بالمراجعة ‪46.........................................................................................................‬‬

‫خاتمة ‪48.............................................................................................................................‬‬
‫الئحة المراجع ‪50....................................................................................................................‬‬
‫الفهرس ‪57..........................................................................................................................‬‬

‫‪58‬‬