8/4/2019

IFRS 15 – DOANH THU

TỪ HỢP ĐỒNG VỚI
KHÁCH HÀNG
Effective date: 1 January 2018

Nội dung

▪ Tổng quan

▪ Mô hình 5 bước minh họa bởi FPT Telecom

▪ Bước 1 – Xác định hợp đồng

▪ Bước 2 – Xác định các nghĩa vụ thực hiện (POs)

▪ Bước 3 – Xác định giá trị giao dịch (TP)

▪ Bước 4 – Phân bổ TP cho các POs

▪ Bước 5 – Ghi nhận doanh thu

Tổng quan

Thay thế cho Có hiệu lực tại thời điểm hiện tại
▪ IAS 18 – Revenue ▪ IFRS 15 – Revenue from contract with
customers
▪ IAS 11 – Construction contracts
▪ (Equivalent US GAAP – ASC 606)
▪ SIC 31 – Revenue Barter transaction
involving advertising services
▪ IFRIC 13 – Customer loyalties programs
▪ IFRIC 15 – Agreements for the construction
of real estate

▪ IFRIC 18 – Transfers of assets from

customers

1
 8/4/2019

Tổng quan

Khách hàng
“Là bên còn lại trong hợp đồng với doanh nghiệp muốn mua hàng hóa hay dịch vụ do doanh nghiệp
tạo ra trong hoạt động bình thường và thanh toán tiền (consideration)”

Bên thực hiện hợp đồng (Contractors) – Nhưng không phải là khách hàng (customers)
▪ Bên đi thuê (IFRS 16 – Leases; IAS 17 - Lease contract)
▪ Bên được bảo hiểm (IFRS 4 – Insurance contracts)
▪ Nhà đầu tư (IAS 27 – Separate financial statements; IAS 28 – Investment in associates and joint
ventures; IFRS 3 – Business combination; IFRS 9 – Financial instruments; IFRS 10 – Consolidated
financial statements; IFRS 11 – Joint arrangements)
▪ Bên mua TSCĐHH (IAS 16), TSCĐVH (IAS 38)
▪ Các trao đổi phi tiền tệ giữa các doanh nghiệp trong cùng lĩnh vực để hỗ trợ cho việc bán hàng cho
khách hàng hay khách hàng tiềm năng.

MÔ HÌNH 5 BƯỚC – MINH HỌA BỞI

FPT TELECOM

FPT Telecom
Ngày 01/2/2017, Ted đăng ký gói FPT Telecom
F6, trả tiền hàng tháng, trong 12 tháng.
FPT thường bán modem Wi-Fi với giá 300.000
đồng và cung cấp dịch vụ mạng tương tự với (Source: Internet)
giá 170.000 đồng mỗi tháng mà không cần
modem. Modem có thể sử dụng cho các nhà
cung cấp mạng khác.

FPT Telecom nên ghi nhận doanh thu từ hợp

đồng với Ted như thế nào?

Giá bán độc lập (Stand-alone selling price): là giá mà DN có thể bán hàng hóa
hay dịch vụ riêng lẻ cho khách hàng.

2
 8/4/2019

Mô hình 5 bước– Minh họa bởi FPT Telecom

Xác định Phân bổ

Xác định Xác định Ghi nhận
giá trị HĐ TP cho
hợp đồng POs doanh thu
(TP) POs

• Hợp đồng • Cung cấp • 180,000 x • Wi-fi • Wi-fi

với Ted Modem 12 = modem: modem: khi
• Dịch vụ 2,160,000 276,923 chuyển giao
Internet VNĐ VNĐ • Internet:
• Dịch vụ hàng tháng
Internet:
1,883,077
VNĐ

FPT Telecom – Bút toán nhật ký

POs Giá bán độc lập Phân bổ TP cho Doanh thu Hóa đơn
POs
Wi-fi modem 300,000 276,923 276,293 0
Internet 2,040,000 1,888,077 157,340 180,000
Tổng 2,340,000 2,160,000
Bút toán:
01/02/2018 28/02/2018
Tài sản hợp đồng 276,923 Tiền 180,000

Doanh thu 276,923 Tài sản hợp đồng 23,077

Doanh thu 156,923

Tài sản hợp đồng: là quyền của DN đối với số tiền thanh toán trong việc trao
đổi hàng hóa hay dịch vụ mà DN đã chuyển giao cho khách hàng.

BƯỚC 1 – XÁC ĐỊNH HỢP ĐỒNG

Các thành phần của hợp đồng

Điều chỉnh hợp đồng

3
 8/4/2019

Các thành phần của hợp đồng

Điều chỉnh hợp đồng

4
8/4/2019

5
 8/4/2019

BƯỚC 2 – XÁC ĐỊNH (CÁC) NGHĨA VỤ

THỰC HIỆN

Nghĩa vụ thực hiện (Performance obligations – POs)

Cam kết trong hợp đồng với khách hàng để chuyển giao cho khách hàng hàng
hóa khác biệt hoặc dịch vụ khác biệt hoặc một choỗi các hàng hóa/dịch vụ
khác biệt.
Tính khác biệt có thể được thể hiện trong hợp đồng hoặc ngầm định (dựa vào
thực tiễn hoặc chính sách)

Nghĩa vụ rõ ràng/ngầm định– VD minh họa: ABC Co

ABC Corp, nhà sản xuất máy làm sạch, bán máy làm sạch của họ cho các công ty khác nhau. Xác
định nghĩa vụ thực hiện trong các hợp đồng sau:

1) Trong hợp đồng với khách hàng A, ABC hứa sẽ cung cấp 10 máy làm sạch với tổng giá CU
200 000. Hợp đồng A có một điều khoản về dịch vụ sửa chữa và bảo trì miễn phí trong vòng 2
năm sau khi mua.

2) Trong hợp đồng với khách hàng B, ABC hứa sẽ cung cấp 5 máy làm sạch với tổng giá CU 100
000. Tuy nhiên, không có bảo hành nào được hứa hẹn trong hợp đồng, tuy nhiên, ABC Corp nổi
tiếng với các dịch vụ khách hàng hoàn hảo và cung cấp 1 năm dịch vụ sửa chữa miễn phí trong
quá khứ.

3) Trong hợp đồng với khách hàng C, ABC hứa sẽ cung cấp 50 máy làm sạch với tổng giá CU 1
000 000. Không có bảo hành nào được hứa trong hợp đồng và ABC thường không cung cấp bất
kỳ dịch vụ miễn phí nào tại quốc gia của khách hàng C. Tuy nhiên , sau khi hợp đồng được ký
kết, ABC cung cấp dịch vụ bảo trì miễn phí cho khách hàng C như một phần thưởng cho đơn
hàng lớn.

6
 8/4/2019

Điều kiện cho sự khác biệt (distinct)

VD minh họa

Bao nhiêu nghĩa vụ?

7
 8/4/2019

BƯỚC 3 – XÁC ĐỊNH GIÁ TRỊ GIAO DỊCH

Giá trị giao dịch (Transaction price - TP)

Là giá trị của khoản thanh toán mà doanh nghiệp kỳ vọng được hưởng trong
việc trao đổi để chuyển giao các hàng hóa hoặc dịch vụ được cam kết đến một
khách hàng.
Loại trừ giá trị thu hộ cho bên thứ ba (VD: VAT)
Có thể là giá trị cố định, biến đổi, hoặc cả hai
Được điều chỉnh cho giá trị thời gian của tiền tệ

8
 8/4/2019

TP – Khoản thanh toán biến đổi

9
 8/4/2019

TP – Thành phần hỗ trợ vốn quan trọng

Doanh nghiệp xác định tầm quan trọng của thành phần tài chính theo từng
hợp đồng riêng biệt.

Các nhân tố của thành phần tài chính:

• Khác biệt thời gian giữa thời điểm chuyển giao hàng hóa/dịch vụ và thời
điểm thanh toán.
• Tỷ suất lãi suất thị trường

Ngoại trừ khi:

Thời điểm giao dịch là theo quyết định của khách hàng (Thẻ quà tặng).
Một phần đáng kể của khoản thanh toán là biến đổi và không chịu sự kiểm soát của doanh nghiệp hoặc khách hàng
(chương trình khách hàng thân thiết)
Sự khác biệt giữa khoản thanh toán đã cam kết và giá bán trả ngay của hàng hóa hoặc dịch vụ là do một thứ khác ngoài
yếu tố tài chính (Giữ lại khoản thanh toán cho nghĩa vụ bảo lãnh)

TP – Phải trả khoản thanh toán cho khách hàng

Cho hàng hóa/dịch vụ khác biệt: Kế toán cho nghĩa vụ tăng thêm .

Không phải cho hang hóa/dịch vụ khác biệt, VD chiết khấu, trả lại hàng →
điều chỉnh giảm giá hợp đồng

10
 8/4/2019

TP – VD về nợ phải trả khoản thanh toán cho khách hàng

Ví dụ 1: Một nhà sản xuất ra mắt các sản phẩm màu tóc trong một chuỗi
cửa hàng bán lẻ với hợp đồng 4 năm. Ban đầu, nhà sản xuất chuyển các sản
phẩm trị giá 4 triệu đô la cho tất cả các cửa hàng thuộc chuỗi cửa hàng bán
lẻ. Nhà sản xuất được yêu cầu phải trả một khoản phí niêm yết - 1 triệu đô
la cho việc ra mắt sản phẩm mới.

Ví dụ 2: Một nhà bán lẻ bán máy tính bảng cho khách hàng A với giá 100
đô la vào ngày 1 tháng 1 và đồng ý hoàn trả cho khách hàng A về chênh
lệch giữa giá mua và bất kỳ giá thấp hơn được cung cấp bởi một đối thủ
cạnh tranh trực tiếp rong thời gian 3 tháng sau khi bán. Nhà bán lẻ ước tính
sẽ hoàn lại cho khách hàng 5 đô la.

BƯỚC 4 – PHÂN BỔ GIÁ GIAO DỊCH

CHO NGHĨA VỤ THỰC HIỆN

Ước tính giá bán độc lập

11
 8/4/2019

Ước tính giá bán độc lập – VD minh họa

Nhà cung cấp Y bán hai mặt hàng: sản phẩm A và dịch vụ hỗ trợ qua điện thoại. Sản phẩm A là sản
phẩm hữu hình được sử dụng trong quá trình sản xuất. Hỗ trợ qua điện thoại được cung cấp trong
một năm sau khi giao tất cả các sản phẩm. Vào ngày 1 tháng 1, Nhà cung cấp Y tham gia một thỏa
thuận với khách hàng U để cung cấp sản phẩm A vào ngày 1 tháng 2. Hỗ trợ qua điện thoại cũng
bắt đầu vào ngày 1 tháng 2 và kéo dài trong một năm. Tổng khoản thanh toán là 6.000 đô la, do
giao sản phẩm A. Hỗ trợ qua điện thoại không có giá riêng và không được bán riêng cho khách
hàng. Giả sử rằng khách hàng không gia hạn hỗ trợ qua điện thoại sau năm 1 (tức là không có giá
bán độc lập của dịch vụ hỗ trợ). Nhà cung cấp Y kết luận rằng họ có đủ thông tin về giá bán trong
quá khứ cho khách hàng về sản phẩm A để có thể tính toán giá bán độc lập của sp này. Phần lớn
doanh số bán sản phẩm A cho khách hàng trong cùng khu vực với khách hàng U nằm trong khoảng
từ 5.000 đến 5.500 đô la. Nhà cung cấp Y quyết định sử dụng ngưỡng dưới của phạm vi để thiết lập
giá bán độc lập. Hỗ trợ qua điện thoại đã không được bán trên cơ sở độc lập và sẽ phải được ước
tính.

Ước tính giá bán độc lập – VD minh họa

Phương pháp đánh giá thị trường có điều chỉnh. Theo phương pháp này, nhà
cung cấp Y tìm kiếm các đối thủ bán các dịch vụ hỗ trợ qua điện thoại tương tự trên
cơ sở độc lập. Giả sử rằng Nhà cung cấp Y tìm thấy thông tin rằng hai đối thủ cạnh
tranh đang bán các dịch vụ này trên cơ sở độc lập giữa phạm vi giá từ $ 1.200 đến $
1.500. Dựa trên thông tin này, nhà cung cấp Y nên xem xét mức giá có thể tính cho
các khách hàng tương tự dựa trên một số yếu tố: thị phần, tỷ suất lợi nhuận dự kiến,
phân khúc khách hàng / địa lý, kênh phân phối, v.v. Sau khi xem xét các yếu tố này,
Nhà cung cấp Y ước tính rằng nó có thể bán các dịch vụ điện thoại với giá $ 1,250
cho khách hàng có hồ sơ tương tự với Khách hàng U. Giá bán độc lập ước tính sẽ là
$ 1,250 theo phương pháp này.

Ước tính giá bán độc lập – VD minh họa

Chi phí dự kiến cộng với lợi nhuận biên. Theo cách tiếp cận này, nhà cung cấp Y xác
định tất cả các chi phí trực tiếp và gián tiếp liên quan đến việc cung cấp hỗ trợ qua
điện thoại. Các chi phí được xem xét bao gồm, nhưng không giới hạn, nhân viên làm
việc để cung cấp hỗ trợ, chi phí cung cấp đường dây điện thoại, điện thoại và thiết bị
máy tính cần thiết để cung cấp hỗ trợ, v.v. Sau khi xem xét tất cả các chi phí này,
Nhà cung cấp Y kết luận rằng hỗ trợ qua điện thoại sẽ có giá $ 900. Sau khi xác định
chi phí, Nhà cung cấp Y nên xác định mức lãi phù hợp mà thị trường sẽ sẵn sàng trả
bằng cách xem xét một số yếu tố, bao gồm: trung bình giá bán của ngành, điều kiện
thị trường, mục tiêu lợi nhuận, tỷ suất lợi nhuận đạt được trên các sản phẩm tương
tự, v.v. những yếu tố này, nhà cung cấp Y xác định lợi nhuận biên phù hợp trong
ngành sẽ là 500 đô la. Giá bán độc lập ước tính sẽ là 1.400 đô la theo phương pháp
này.

12
 8/4/2019

Ước tính giá bán độc lập – VD minh họa

Phương pháp giá trị còn lại. Cách tiếp cận còn lại chỉ nên được sử dụng nếu (1)
DN không có giá thiết lập cho hỗ trợ qua điện thoại và nó chưa được bán trước đó
trên cơ sở độc lập hoặc (2) DN bán cùng một hàng hóa hoặc dịch vụ cho nhiều
khách hàng cho một loạt các mức giá (rất khác nhau). Ngay cả khi một trong hai tiêu
chí được đáp ứng, công ty nên tối đa hóa các đầu vào có thể quan sát được để ước
tính như minh họa trong phương pháp đánh giá thị trường được điều chỉnh và
phương pháp chi phí dự kiện cộng với lợi nhuận biên. Nếu không có cách nào trong
số này là phù hợp, phương pháp giá trị còn lại có thể được sử dụng. Theo cách tiếp
cận còn lại, Nhà cung cấp Y xác định giá bán độc lập của hỗ trợ qua điện thoại bằng
cách giảm giá giao dịch (6.000 đô la) bằng giá bán độc lập có thể quan sát được,
hoặc trong trường hợp này là Sản phẩm A (5.000 đô la). Số tiền 1.000 đô la còn lại
sẽ được coi là giá bán độc lập của hỗ trợ qua điện thoại theo phương pháp này.

BƯỚC 5 – GHI NHẬN DOANH THU

Ghi nhận doanh thu

13
 8/4/2019

Chi phí hợp đồng

Chi phí khi phát sinh hợp đồng
▪ Vốn hóa và phân bổ tương ứng thời điểm ghi
nhận doanh thu
▪ VD: phí giao dịch, chi phí pháp lý, tiền
thưởng cho nhân viên
Chi phí thực hiện hợp đồng
▪ Vốn hóa nếu liên quan trực tiếp đến hợp
đồng, các nguồn lực phát sinh/hỗ trợ được sử
dụng để đáp ứng nghĩa vụ thực hiện trong
tương lai, và được mong đợi sẽ thu hồi lại.

Chi phí hợp đồng- Ví dụ

Vd 1: Một trường đại học Vương quốc Anh trả cho đại lý HCM trị giá 300 nghìn đô la Mỹ để giới
thiệu một sinh viên học văn bằng 4 năm. Trường đại học kế toán như thế nào?

Vd 2: Một công ty nhân sự đã ký hợp đồng 3 năm với một khách hàng để quản lý bảng lương,
thanh toán tiền lương hàng tháng và MPF với mức phí hàng tháng là 100 nghìn đô la. Công ty
phát sinh các chi phí sau đây:
- Thiết bị phần cứng máy tính $300
- Phần mềm nhân sự $200
- Dịch vụ thiết kế $150
- Chuyển đổi dữ liệu $100
Các chi phí này sẽ được xử lý như thế nào?

14
8/4/2019

15
8/4/2019

16
 8/4/2019

THANK YOU!

17