‫بسم هللا الرحمن الرحيم‬

‫" أثر فيروس كورونا على اجراءات عملية تدقيق الحسابات من وجهة‬
‫نظر مدققين الحسابات الخارجيين ‪ -‬في رام هللا "‬

‫‪"The Impact of )COVID-19( on the Auditing Process‬‬

‫"‪from the Aspects of The External Auditor in Ramallah‬‬

‫أبريل – ‪2021‬‬
 ‫جدول المحتويات‬
‫رقم الصفحة‬ ‫الـعـنــــــوان‬ ‫‪#‬‬
‫‪1‬‬ ‫جدول المحتويات‬ ‫‪1‬‬
‫‪3–2‬‬ ‫المقدمة‬ ‫‪2‬‬

‫‪4–3‬‬ ‫مشكلة الدراسة‬ ‫‪3‬‬

‫‪5–4‬‬ ‫أهداف الدراسة‬ ‫‪4‬‬

‫‪5‬‬ ‫اسئلة الدراسة‬ ‫‪5‬‬

‫‪6–5‬‬ ‫أهمية الدراسة‬ ‫‪7‬‬

‫‪11 – 6‬‬ ‫الدراسات السابقة‬ ‫‪8‬‬

‫‪18 – 12‬‬ ‫اإلطار النظري‬ ‫‪9‬‬

‫‪19‬‬ ‫منهجية الدراسة‬ ‫‪11‬‬

‫‪19‬‬ ‫عينة الدراسة‬ ‫‪12‬‬

‫‪19‬‬ ‫فرضيات الدراسة‬ ‫‪13‬‬

‫‪25 – 20‬‬ ‫االستبانة‬ ‫‪14‬‬

‫‪26‬‬ ‫المراجع‬ ‫‪15‬‬

‫‪16‬‬
‫‪----‬‬ ‫‪--------------------------------------‬‬ ‫‪----‬‬

‫المقدمة‪:‬‬

‫‪1‬‬
‫تعتبر مهنة تدقيق الحسابات عبارة عن مجموعة من اإلجراءات التي يقوم بها شخص أو مجموعة من‬

‫األشخاص بهدف إعطاء رأي مهني محايد بخصوص القضية المطروحة ‪ ،‬وال بد من توافر المعرفة‬

‫عند المدقق باألمور المتعلقة بالتدقيق حيث يتوجب عليه اإللمام بجميع ما تطلبه قواعد التدقيق سواًء‬

‫القواعد العامة للتدقيق أو قواعد التدقيق المرتبطة بالعمل الميداني حيث ال بد من أن يأخذ مدقق‬

‫الحسابات هذه القواعد بالحسبان قبل إعطاء رأيه (حبابة ‪. )2017 ،‬‬

‫وتعرف عملية تدقيق الحسابات بأنها إجراءات فحص شاملة للسجالت و الحسابات و اإلجراءات التي‬

‫يتم إتمامها من قبل شخص مؤهل و مدرب على القيام بهذه األعمال تدريبًا خاصًا ‪ ،‬وتهدف عملية‬

‫تدقيق الحسابات ومراجعتها لتقرير ما إذا كانت المبالغ التي حصلت والمصروفات التي أنفقت قد تم‬

‫تقيدها في الدفاتر بشكل صحيح‪ ،‬و ما إذا تم تقييم األصول تقييمًا صحيحًا و ما يرتبط بذلك من أمور ‪،‬‬

‫وقد يقوم بهذه العملية " تدقيق الحسابات " موظف من داخل الشركة نفسها أو شخص من خارج‬

‫الشركة يتم تعيينه من شركة مخصصة بهذا األمر و يتم تكليف هذا الشخص خصيصًا للقيام بهذه‬

‫المهمة ويكون الهدف الرئيسي لتدقيق الحسابات في أعمال الشركات العادية هو إيجاد تقرير في ما إذا‬

‫كانت الشركة تحفظ حساباتها وبياناتها وتقوم بتسجيل البيانات في دفاترها وسجالتها بما يتوافق مع‬

‫مبادئ المحاسبة المعتمدة بشكل عام ومعرفة ما إذ تم تقييد هذه الحسابات والبيانات في الدفاتر‬

‫والسجالت معم ما يتوافق مع وضع الشركة المالي الصحيح (السعبري ومردان‪. )2012 ،‬‬

‫يمثل التفشي السريع لمرض فيروس كورونا (‪ )COVID-19‬أزمات صحية واقتصادية واجتماعية‬

‫مقلقة يصارعها العالم‪ .‬لقد كان لوباء ‪ COVID-19‬بالفعل آثار اقتصادية ومالية كبيرة في جميع أنحاء‬

‫العالم‪ .‬بشكل حاسم ‪ ،‬يمكن أن تؤثر هذه االضطرابات االقتصادية ‪ ،‬إلى جانب عدم اليقين في األسواق‬

‫‪ ،‬على ثقة المستثمرين بشكل أكبر في األداء المالي للشركات ‪ ،‬وبالتالي قد تؤدي إلى ضغوط مالية‬

‫مختلفة‪ .‬يمكن أن تؤثر جودة عملية التدقيق بشكل كبير على قدرة المراجعين على اكتشاف األخطاء‬

‫‪2‬‬
 ‫الجوهرية وإ ذا لم تضمن الشركة أعلى جودة إلجراء التدقيق ‪ ،‬فمن المتوقع أن يؤدي ذلك إلى تقليل‬

‫ثقة المساهمين في التقارير المبلغ عنها أرقام األرباح ‪ ،‬بهذه الطريقة تزيد من مخاطر االستثمار وتكلفة‬

‫رأس المال السهمي للشركة‪ .‬نظًر ا النعدام ثقة المستثمرين ‪ ،‬تميل األرباح أيًض ا إلى أن تكون أكثر‬

‫تقلًبا وتمثل نمًطا متناقًص ا خالل فترة االضطراب االقتصادي ‪ ،‬مع اقتراب الشركات في مختلف البلدان‬

‫حول العالم ‪ ،‬حيث هنالك حاجة ملحة لتقييم آثار تفشي ‪ COVID-19‬على تقاريرهم المالية ‪ ،‬والتي‬

‫تعتبر المصدر الرئيسي للمعلومات لمجموعات مختلفة من أصحاب المصلحة والوسائل الرئيسية لعملية‬

‫صنع القرار‪ .‬وبالتالي يواجه المدققون ‪ ،‬على هذا النحو ‪ ،‬تحديات عملية غير مسبوقة في العديد من‬

‫المجاالت ‪ ،‬وقد تفلس العديد من الشركات أو تبدأ في التالعب بأرقام أرباحها خالل هذا الوضع‬

‫االستثنائي‪ .‬نظًر ا ألهمية التدقيق لضمان جودة البيانات المالية التي تعزز اتخاذ المستثمرين للقرارات‬

‫ونزاهة األسواق المالية (‪.)Kieso & Weygandt, 2011‬‬

‫مشكلة الدراسة‪:‬‬

‫كانت مهنة التدقيق قبل بداية فيروس كورونا (‪ )COVID-19‬تعتمد على الفحص المستندي والتي‬

‫تتطلب من مكتب التدقيق والمحاسبة ان يقوم بزيارات ميدانية للمؤسسة ‪ ،‬أما في ظل الوضع الحالي‬

‫وفي ظل جائحة كورونا فإن إجراءات التدقيق تتطلب الوقاية من فيروس كورونا وأصبح المدققون‬

‫يواجهون عديدًا من المشكالت أهمها كيفية الفحص المستندي لجميع العمليات المحاسبية‪ ،‬وكذلك أيضًا‬

‫بالنسبة لعملية جرد المخزون وتدقيقه وقيام المدقق وفريقه بعمل زيارة ميدانية الى مستودعات الشركة‪،‬‬

‫والقيام بعملية الجرد والتدقيق( زهير‪. )2010( .‬‬

‫وبالتالي فإن عملية تدقيق الحسابات خالل جائحة فيروس كورونا اصبحت مكللة بالصعوبات‬

‫والتحديات‪ ،‬وقد ال يستطيع مكتب تدقيق الحسابات فحص وإ ثبات وتدقيق كافة العمليات الحسابية‬

‫والمستندات على أرض الواقع ‪ ،‬بالتالي فإنه على المدقق اللجوء الى أساليب أخرى والوصول الى‬

‫‪3‬‬
 ‫الوثائق والمستندات المحاسبية بالطرق اإللكترونية‪ ،‬وبالتالي سيواجه مدقق الحسابات وفريقه صعوبة‬

‫الوصول الى المؤسسة للقيام بعملية وخطوات التدقيق بالطريقة الصحيحة والمعتادة‪ ،‬وهذا سيؤدي الى‬

‫ظهور تحديات جديدة‪ ،‬منها مدى إمكانية تأقلم المدققين على النظام اإللكتروني‪ ،‬سواء من ناحية تدقيق‬

‫المستندات أو جرد المخزون بالشكل اإللكتروني (صوان‪ ،‬محمد ‪.)2020,‬‬

‫لذلك فإن عدم القيام بعملية التدقيق بالشكل المتعارف عليه قبل جائحة فيروس كورونا سوف يؤدي الى‬

‫عدم الثقة في عملية التدقيق وخاصة من طرف المستثمرين ومستخدمين البيانات بشكل عام‪ ،‬حيث‬

‫عملية التدقيق ستحتاج الى المزيد من الوقت وبالتالي سوف يحدث حاالت تأخير في الحصول على‬

‫النتائج النهائية لعملية التدقيق ‪ ،‬وبهذا يتضح لدينا بأن جائحة فيروس كورونا قد اثرت بشكل كبير على‬

‫عملية التدقيق بشكل عام (عبد القادر ‪. )2015‬‬

‫اصدر مجلس معايير التدقيق ‪ IAASB‬عدة قرارات لتوجيه المدققين في طريقة حصولهم على ادلة‬

‫التدقيق وذلك من خالل االعتماد على تقنيات التكنولوجية وطرق جديدة في عملية التدقيق (‪IAASB ،‬‬

‫‪. )2020‬‬

‫أهداف الدراسة‪:‬‬

‫يتمث‪pp‬ل اله‪pp‬دف الرئيس‪pp‬ي للدراس‪pp‬ة بتوض‪pp‬يح وتحدي‪pp‬د أث‪pp‬ر ف‪pp‬يروس كورون‪pp‬ا (‪ )COVID-19‬على اج‪pp‬راءات‬
‫مهنة مدقق الحس‪p‬ابات الخ‪p‬ارجي في مدين‪p‬ة رام اهلل ‪ ،‬ويتف‪p‬رع من اله‪p‬دف الرئيس‪p‬ي أربع‪p‬ة أه‪p‬داف فرعي‪p‬ة‪،‬‬
‫وهي‪:‬‬

‫توضيح اإلجراءات التي كان يعتمدها المدقق قبل جائحة فيروس كورونا ‪.‬‬ ‫‪.1‬‬

‫التعرف على االجراءات اإللكترونية المتبعة لعملية تدقيق الحسابات في ظل جائحة كورونا‪،‬‬ ‫‪.2‬‬

‫وكيفية التعامل والتكيف معها ‪.‬‬

‫‪4‬‬
 ‫بيان مدى أثر جائحة فيروس كورونا (‪ )COVID-19‬على االجراءات المتبعة لعملية تدقيق‬ ‫‪.3‬‬

‫الحسابات ومقارنتها مع اداء المدققين قبل الجائحة‪.‬‬

‫التوصل الى نتائج وتوصيات من دورها أن تساعد مدققين الحسابات‪.‬‬ ‫‪.4‬‬

‫اسئلة الدراسة‪:‬‬

‫وبالتالي‪ ،‬يمكن تلخيص مشكلة البحث بطرح األسئلة التالية‪:‬‬

‫ما هي اثار فايروس كورونا على اجراءات التدقيق في رام اهلل من وجهة نظر المدققين‬ ‫‪.1‬‬

‫الخارجيين؟‬

‫ما هي اآلثار المترتبة على االعتماد على اإلجراءات اإللكترونية المتبعة في ظل جائحة‬ ‫‪.2‬‬

‫فيروس كورونا؟‬

‫ما هو مدى تأثير االجراءات اإللكترونية المتبعة على سرعة األداء في عملية التدقيق؟‬ ‫‪.3‬‬

‫أهمية الدراسة‪:‬‬

‫يستمد هذا البحث أهميته من أهمية تدقيق الحسابات بالنسبة للشركات‪ ،‬ويهدف هذا البحث إلى دراسة‬

‫إجراءات جودة عملية التدقيق في ظل مواجهة فيروس كورونا‪ ،‬وذلك لتوضيح اإلجراءات التي يتبعها‬

‫مدقق الحسابات للقيام بعملية التدقيق على أكمل وجه‪ ،‬حيث سيتم دراسة عدة اعتبارات رئيسية لجودة‬

‫التدقيق أثناء الوباء‪ .‬وتشمل هذه أتعاب التدقيق ‪ ،‬وتقييم االستمرارية ‪ ،‬ومدقق رأس المال البشري‪،‬‬

‫وإ جراءات التدقيق ورواتب موظفي التدقيق‪.‬‬

‫‪5‬‬
 ‫أن آثار جائحة ‪ COVID-19‬ستكون التحدي األصعب للمدققين وعمالئهم‪ .‬على وجه التحديد ‪ ،‬من‬

‫الممكن أن ‪ COVID-19‬يمكن أن يؤثر بشكل كبير على أتعاب التدقيق ‪ ،‬وتقييم االستمرارية ‪ ،‬وتدقيق‬

‫رأس المال البشري‪ ،‬وإ جراءات التدقيق ‪ ،‬ورواتب موظفي التدقيق وجهود التدقيق ‪ ،‬وأيضًا معرفة‬

‫االجراءات االلكترونية المتبعة واثرها على عملية تدقيق الحسابات‪ ،‬والتي يمكن أن تشكل في النهاية‬

‫تأثيًر ا شديًد ا على جودة التدقيق‪ .‬وذلك بسبب تنفيذ استراتيجية العمل من المنزل‪ .‬باإلضافة إلى ذلك ‪،‬‬

‫يمكن استخدام هذا البحث كأساس لبناء أداة بحث (مثل استبيان أو مقابالت) لتقديم دليل تجريبي على‬

‫التأثير المحتمل لـ ‪ COVID-19‬على جودة عملية التدقيق‪.‬‬

‫تنبع أهمية هذه الدراسة من حداثة الموضوع الذي تعالجه في حد ذاته فموضوع فيروس كورونا يعد‬

‫موضوعًا حديثًا‪ ،‬لهذا تكتسب الدراسة أهمية بالغة في توفير مرجع أكاديمي يعتمد عليه الباحثون في‬

‫دراساتهم األكاديمية المستقبلية‪ ،‬لذلك يمكن الوصول الى نتائج يمكن من خاللها مواجهة على العقبات‬

‫التي يعاني منها المدققون في مواجهة هذه األزمة والخروج بنتائج وتوصيات تسهل عمل المدقق في‬

‫ظل هذه الجائحة‪.‬‬

‫الدراسات السابقة‪:‬‬

‫تهدف هذه الدراسة إلى التعرف على أثر فيروس كورونا على اجراءات عملية تدقيق الحسابات‬

‫والتعرف على السياسات المتبعة من طرف مدققين الحسابات الخارجيين في رم اهلل‪ ،‬وهنالك العديد‬

‫من الدراسات السابقة التي تناولت موضوع الدراسة في بعض متغيراته‪ ،‬وهي كالتالي‪:‬‬

‫‪6‬‬
 ‫اجراءات عملية التدقيق وفيروس كورونا‪:‬‬ ‫‪.1‬‬

‫هناك مشكلة أخرى يمكن أن تتأثر بفيروس كورونا وهي أداء اإلجراءات التحليلية التي تمثل جزًءا ال‬
‫يتجزأ من عملية التدقيق (‪ُ .)Messier et al. ، 2013‬تستخدم اإلجراءات التحليلية لتخطيط التدقيق‬
‫والعمل الميداني واستنتاج التدقيق والتقييم ومراحل إعداد التقارير (‪Trompeter and Wright،‬‬
‫‪2010‬؛ ‪Messier et al.، 2013‬؛ ‪ .)Noh et al.، 2017‬في ظل فيروس ‪ ، COVID-19‬ونظًر ا‬
‫ألن العديد من الشركات قد تفلس أو تتالعب بأرباحها المبلغ عنها خالل هذه األزمة ‪ ،‬يتعين على‬
‫المدققين زيادة استخدام اإلجراءات التحليلية نظًر ا لحقيقة أن اإلجراءات التحليلية أقل تكلفة ويسهل‬
‫حسابها نسبًيا (روز وآخرون ‪ .)2019 ،‬إجراءات التدقيق التحليلي مرغوبة من حيث التكلفة ويمكن‬
‫استخدامها لتوجيه المدققين وتزويدهم باألدلة ذات الصلة لدعم استنتاجاتهم (كالديرون وغرين ‪،‬‬
‫‪ .)1994‬عادًة ما تتضمن هذه اإلجراءات عملية تحدد سبب التقلبات غير المتوقعة في أرصدة‬
‫الحسابات أو خطر التحريف الكبير بسبب التزوير أثناء خطة التدقيق (روز وآخرون ‪ 2017 ،‬؛ روز‬
‫وآخرون ‪.1)2019 ،‬‬

‫هناك تهديد محتمل لجودة التدقيق مرتبط بتوليد العديد من التفسيرات عند النظر في مخاطر التزوير (‬
‫‪ .)Rose et al. ، 2019‬بالنظر إلى ذلك ‪ ،‬فإن توليد العديد من التفسيرات البديلة ال يؤدي إلى تنشيط‬
‫التفكير النقدي باستمرار وقد يكون له تأثير معاكس (‪ Hirt et al. ، 2004‬؛ ‪Kadous et al. ،‬‬
‫‪ .)2006‬باإلضافة إلى ذلك ‪ ،‬سيحاول المدققون االعتماد بشكل أكبر على إجراءات التحليل التي‬
‫تساعدهم على الحصول على فهم شامل للمركز المالي للشركات ‪ ،‬وبالتالي تقليل عدد االختبارات‬
‫التفصيلية التي تكون باهظة الثمن وتستغرق وقًتا طويًال مع األخذ في االعتبار أن معظم تتم‬
‫االتصاالت أثناء جائحة ‪ COVID-19‬عن طريق رسائل البريد اإللكتروني (‪.)KPMG ، 2020‬‬

‫وتعد جودة أدلة التدقيق مهمة جًد ا لضمان صحة استنتاجات المدقق‪ .‬إذا لم تكن المعلومات المبلغ عنها‬
‫قوية جًد ا أو كانت الجودة منخفضة ‪ ،‬فإن مخاطر التدقيق في تقديم رأي تدقيق خاطئ تكون عالية‬
‫(روز وآخرون ‪ .)2017 ،‬تعتمد جودة أدلة التدقيق بشكل أساسي على شكل ومصدر الدليل‪ .‬بسبب‬
‫‪ ، COVID-19‬من المرجح أن يعتمد المدققون على أدلة من مصادر خارجية مثل األدلة التي تم‬
‫الحصول عليها مباشرة من أطراف خارجية مثل العمالء أو الموردين أو البنوك ‪ ،‬والتي تكون أكثر‬
‫موثوقية من تلك التي تم الحصول عليها من العمالء (‪ .)PWC ، 2020‬ومع ذلك ‪ ،‬يتم تحديد مستوى‬
‫‪1‬‬
‫‪Hegazy, Mohamed; Tawfik, Myada (2015). Performance measurement systems in auditing firms.‬‬

‫‪7‬‬
 ‫موثوقية األدلة التي يتم الحصول عليها من العمالء من خالل موثوقية الرقابة الداخلية للعميل (‪Rose‬‬
‫‪ .)et al. ، 2019‬من ناحية أخرى ‪ ،‬قلل جائحة ‪ COVID-19‬من استخدام النماذج األصلية ‪ ،‬على‬
‫سبيل المثال ‪ ،‬الفواتير األصلية التي تستخدم لدعم معامالت المدفوعات التي تكون أكثر موثوقية من‬
‫نسخ الفواتير المرسلة عبر البريد اإللكتروني ؛ وبالتالي ‪ ،‬فإن استراتيجية العمل من المنزل ستؤثر‬
‫على كفاية وموثوقية أدلة التدقيق وبالتالي قد تؤثر على إجراءات التدقيق (‪.2)KPMG ، 2020‬‬

‫أدلة التدقيق للقيمة العادلة‪:‬‬ ‫‪.2‬‬

‫يختلف المدققون في الرأي حول مدى كفاية أدلة التدقيق عند تدقيق تقديرات القيمة العادلة المعقدة ‪ ،‬اعتمد‬
‫الباحث في دراسة ‪ ))Glover, 2019‬لفحص والتعرف على عالقة هذه المشكلة بفجوة التوقع ‪ ،‬حيث‬
‫استخدم الباحث المنهج الوصفي التحليلي من خالل مراجعة الدراسات السابقة‪ .‬وأشارت نتائج الدراسة إلى‬
‫وجود اختالفات في الرأي بين خبراء التقييم والمراجعين في قياس القيمة العادلة ‪ ،‬وخلصت الدراسة إلى‬
‫العديد من التوصيات ‪ ،‬لعل أهمها‪ :‬إجراء دراسات وبحوث متعمقة في المجال‪ .‬لقياس القيمة العادلة‪ .‬كما‬
‫أوصت الدراسة بضرورة فهم المدققين لكافة النماذج المستخدمة في قياس القيمة العادلة وخاصة أوجه‬
‫القصور فيها من خالل مراجعة أبحاث األكاديميين وخبراء التقييم والجهات المعنية بالقيمة العادلة‬
‫وتقييمات اإلدارة‪ .‬تم ربط هذه الدراسة بالدراسة الحالية من خالل التأكيد على أهمية التركيز على أوجه‬
‫القصور في التقارير المالية عند إجراء التدقيق‪.3‬‬

‫التقارير المالية عبر اإلنترنت واستمرارية التدقيق‪:‬‬ ‫‪.3‬‬

‫تعمل هذه الدراسة على إثراء األبحاث المتزايدة حول التدقيق المستمر من خالل تقديم رؤى جديدة في‬
‫سياقات مختلفة من خالل محاولة فحص تصور المدققين حول ضرورة التدقيق المستمرة في مختلف‬
‫األوضاع االقتصادية والثقافية في مصر‪ .‬يعد المستوى الحالي للخبرة التكنولوجية والتطوير في مصر‬
‫أكثر من كاٍف إلنشاء وتشغيل وصيانة مواقع الشركات ألغراض ‪ .IFR‬إذا كان هذا هو الحال ‪ ،‬فمن‬
‫المحتمل أن تشهد مصر طفرة في معدل ‪ IFR‬خالل السنوات القليلة المقبلة ‪ ،‬وسيتعين على المنظمين‬
‫والوكاالت الحكومية األخرى ‪ ،‬باإلضافة إلى مجموعات أصحاب المصلحة األخرى ‪ ،‬أن يكونوا‬
‫مستعدين لهذا التطور الوشيك‪ .‬تقدم الورقة أدلة قد تدعم المبادرات إلصدار مبادئ توجيهية تغطي التدقيق‬
‫المستمر والعمل المطلوب في تدقيق ‪ IFRI‬لتحسين جودة وسالمة التقارير المالية‪ .‬لذلك ‪ ،‬من أجل‬

‫‪2‬‬
‫‪Albitar, Khaldoon; Gerged, Ali Meftah; Kikhia, Hassan; Hussainey, Khaled (2020(:Auditing in times of social‬‬
‫‪distancing: the effect of COVID-19 on auditing quality.‬‬
‫‪3‬‬
‫‪Glover, Steven, M., Mark, H., Taylor, and Wu, YI-jing (2019).‬‬

‫‪8‬‬
 ‫التعرف على إمكانات ‪ CA‬وتحقيقها ‪ ،‬تحتاج الهيئات التنظيمية للمحاسبة والمراجعة إلى تقديم إرشادات‬
‫تساعد في حل المشكالت المتعلقة باستقالل المراجعين واألهمية النسبية‬

‫بالنظر إلى أن ورقة الدراسة هذه تم إجراؤها في بلد معين ؛ ينبغي أن تؤخذ في االعتبار قابلية تعميم‬
‫النتائج‪ .‬عالوة على ذلك ‪ ،‬تستخدم الورقة فقط متغيرين ديموغرافيين قد يؤثران على تصور المدققين تجاه‬
‫التدقيق المستمر‪ .‬تناقش الورقة فقط تأثير ‪ CA‬على ثالث خصائص نوعية لجودة ‪ IRFI‬وهي المالءمة‬
‫والموثوقية والقابلية للمقارنة‪ .‬قد تعتمد إمكانية تعميم الدراسة الحالية على بلدان أخرى على نتائج‬
‫الدراسات المستقبلية‪ .‬قد تنظر الدراسات المستقبلية أيًض ا في تأثير تطبيق ‪ CA‬على الخصائص النوعية‬
‫األخرى للمعلومات‪ .‬سيكون من المفيد أيًض ا التحقيق في توقيت وطبيعة ومدى ونطاق ‪ .CA‬هذا مهم‬
‫لتحديد التكرار األمثل للتقارير عبر اإلنترنت التي تلبي احتياجات المستخدمين بشكل أفضل‪ .‬أخيًرا ‪،‬‬
‫يجدر التحقق من تأثير تطبيق ‪ CA‬على استقاللية المدقق‪.4‬‬

‫أتعاب التدقيق وفيروس كورونا‪:‬‬ ‫‪.4‬‬

‫تمثل الظروف االقتصادية المتغيرة تحدًي ا لمكاتب التدقيق وعمالئها حيث ستؤثر هذه التغييرات على‬

‫سيولة الشركة والمخاطر واألداء ‪ ،‬مما سيؤثر في النهاية على أتعاب التدقيق (‪Chen et al. ،‬‬

‫‪ .)2019‬وبشكل أكثر تحديًد ا ‪ ،‬هناك خطر أكبر من أن الشركة قد تنتهك الشروط المنصوص عليها‬

‫في عقد الدين‪ ،‬وبالتالي قد تفلس بعض الشركات‪ .‬ستؤدي مستويات المخاطر المرتفعة والمخاوف‬

‫المتزايدة من الدائنين إلى إجبار المدققين على اعتماد إجراءات تدقيق أوسع وزيادة االستثمار في‬

‫أعمال التدقيق عند تقييم افتراضات استمرارية الشركات (‪Ghosh and Pawlewicz، 2009‬؛ ‪Noh‬‬

‫‪et al.، 2017‬؛ ‪Zhang and Huang، 2013‬؛ ‪ Chen‬وآخرون ‪ .)2019 ،‬خالل هذا الوباء ‪،‬‬

‫فإن الطلب المتزايد على التأكيد وزيادة مخاطر تقاضي المدقق سيزيد من جهد المدقق وساعات عمله‬

‫(كريم وزيجل ‪ 2013 ،‬؛ يوين وآخرون ‪ .)DeAngelo ، 1981( .)2013 ،‬ومع ذلك ‪ ،‬قد يكون‬

‫هذا صحيًح ا أثناء الوضع الطبيعي (شو وآخرون‪ .)2013 ،‬درس أتعاب التدقيق في أستراليا وأبلغ عن‬

‫‪4‬‬
‫‪Hala M. G. Amin Ehab K. A. Mohamed , (2016),"Auditors’ perceptions of the impact of continuous auditing on‬‬
‫‪the quality of internet reported financial information in Egypt".‬‬

‫‪9‬‬
 ‫زيادة في أتعاب التدقيق خالل األزمة المالية‪ .‬يجادل المؤلفون بأن هذا يرجع إلى الزيادة في مخاطر‬

‫األعمال التجارية للعمالء ‪ ،‬مما تسبب في بذل جهود تدقيق إضافية‪.‬‬

‫ومع ذلك ‪ ،‬أشارت بعض الدراسات السابقة إلى أنه خالل أزمة فيروس كورونا‪ ،‬تتفاوض الشركات‬

‫على سعر أقل لخدمات التدقيق (‪Krishnan and Zhang، 2014‬؛ ‪Alexeyeva and‬‬

‫‪Svanström، 2015‬؛ ‪Karim and Zijl، 2013‬؛ ‪Bozec and Dia، 2017‬؛ ‪Chen et al ،‬‬

‫‪ 2018‬؛ ‪ .)Chen et al. ، 2019‬نظًر ا ألن إجراءات اإلغالق والعمل من المنزل أصبح أمًر ا‬

‫طبيعًيا جديًد ا خالل فيروس ‪ ، COVID19‬يبدو أن هذا يزيد من ساعات العمل وجهود المدقق ‪ ،‬على‬

‫الرغم من أن الشركات (العمالء) من المرجح أن تبدأ في طلب تخفيض أتعاب التدقيق (‪Chen et al‬‬

‫‪ .)، 2019‬في التدقيق في أوقات التباعد االجتماعي في هذه الحالة ‪ ،‬قد يقلل المدققون من جهودهم‬

‫لتقليل الخسارة في االرتباط ؛ وبالتالي ‪ ،‬وبسبب هذه الصدمة الخارجية لـ ‪ ، COVID-19‬قد يتعرض‬

‫المدققون لضغوط من العمالء لخفض أتعاب التدقيق خالل األزمة‪ .‬يبدو أن هذا االنخفاض المتوقع في‬

‫أتعاب التدقيق قد أثر إلى حد كبير على إجراءات عملية التدقيق أثناء تفشي ‪.COVID-19‬‬

‫المسار التنظيمي لمهمة التدقيق في الجزائر في ظل جائحة كورونا‪:‬‬ ‫‪.5‬‬

‫يشرف وزير المالية الجزائري على المحاسبة والمهام المتعلقة بها حسب ما ورد في (مأتعاب تنفيذي‬

‫رقم ‪ )1995 ,95-54‬وكذلك القانون (قانون ‪ .)2010 ,10-01‬الذي نص في المادة ‪ 03‬على إنشاء‬

‫مجلس وطني للمحاسبة تحت سلطة وزير المالية‪ .‬يتولى مهام االعتماد والتقييس وتنظيم ومتابعة المهن‬

‫المحاسبية‪ .‬وتأكد ذلك في المادة ‪ 02‬من (مأتعاب تنفيذي رقم ‪ )2011 ,11-24‬الذي يحدد تشكيلة‬

‫المجلس‪ .‬وأنه يوضع تحت سلطة الوزير المكلف بالمالية الذي يتراسه شخصيا أو يعين ممثال له‪.‬‬

‫وقد تغير االشراف على المهنة ومنح االعتماد من هينة واحدة‪ .‬وهي "المنظمة الوطنية للخبراء‬

‫المحاسبين‪ .‬محافظي الحسابات والمحاسبين المعتمدين"‪ .‬التي كانت تمارس مهامها بموجب أحكام‬

‫‪10‬‬
 ‫(القانون ‪ .)1991 ,91-08‬إلى مصف وطني للخبراء المحاسبين‪ .‬غرفة وطنية لمحافظي الحسابات‬

‫ومنظمة وطنية للمحاسبين المعتمدين‪ .‬يعمل كل منهم بالتنسيق مع الوزير المكلف بالمالية الذي يعين‬

‫لدى كل مجلس ممثال عنه يحدد رتبته وصالحياته‪ .‬تم ضبط وتنظيم هذه المجالس بموجب المراسيم‬

‫التالية‪:‬‬

‫(المأتعاب التنفيذي رقم ‪ )11-2011,25‬يحدد تشكيلة المجلس الوطني للمصف الوطني للخبراء‬

‫المحاسبين وصالحياته وقواعد سيره‪( .‬المأتعاب التنفيذي رقم ‪ )2011 ,11-26‬يحدد تشكيلة المجلس‬

‫الوطني للغرفة الوطنية لمحافظي الحسابات وصالحياته وقواعد سيره‪ .‬و(المأتعاب التنفيذي رقم‬

‫‪ )11-2011.27‬يحدد تشكيلة المجلس الوطني للمنظمة الوطنية للمحاسبين المعتمدين وصالحياته‬

‫وقواعد سيره وطبقا للتنظيمات والقوانين السارية المفعول‪ .‬يقوم محافظ الحسابات بإجراءات وخطوات‬

‫خالل مهمة التدقيق‪ .‬حتى يتوصل إلى رأي فني محايد حول صحة القوائم المالية الصادرة عن‬

‫المؤسسة االقتصادية ويعد تقرير بشأن ذلك‪ .‬حيث يتبع المرجعية القانونية الني يحددها القانون‬

‫الجزائري‪ .‬والتي تتشكل من أربعة مراحل أساسية يمكن تجسيدها في الشكل التالي‪:‬‬

‫‪11‬‬
 ‫االطــار الـنـظـــري‪:‬‬
‫يتمثل الهدف الرئيسي للدراسة بتوضيح وتحديد أثر فيروس كورونا (‪ )COVID-19‬على اجراءات‬
‫مهنة مدقق الحسابات الخارجي في مدينة رام اهلل ‪ ،‬سوف يتم تحديد المتغيرات التابعة والمستقلة التي‬
‫تم اخذها من الدراسات السابقة وتحديد العوامل المؤثرة على عمليات التدقيق الخارجي من وجهة نظر‬
‫المدققين في مدينة رام هللا‪.‬‬

‫الحاجة إلى التدقيق أثناء الجائحة‪:‬‬

‫الثقة في اعتماد اطمئنان بين شخصين أو شخص وشيء ما مبني على تفاصيل معينة تتعلق اما‬
‫بالشخصية‪ .‬نقاط قوة‪ .‬القدرات أو يقين بأدلة (‪ .).Merriam, n. d‬والتدقيق الخارجي هو اعتماد ضمان‬
‫وموثوقية‪ .‬يستعمل كأداة من طرف المساهمين والمستثمرين لضمان أموالهم وحصصهم في المؤسسات‬
‫االقتصادية‪ .‬وما صرح به المديرون فيها حول مقدار الربح الذي تم تحقيقه‪ .‬أو مدى سيولة المركز المالي‪.‬‬
‫وكذا من طرف المستثمرين المحتملين الذين يستعملون نتائج التدقيق للحصول على تأكيد معقول حول‬
‫البيانات والمعلومات المالية المقدمة من االدارة‪ .‬حتى يبقى ليم خيار الشراء (‪.)Quick et. al , 2007‬‬

‫وعليه‪ .‬يعتبر رأي محافظ الحسابات تأكيدا على صحة المعلومات المالية المقدمة وليس تقديم استشارات‬
‫تسيير ومساعدة التخاذ قرارات لكال الطرفين‪ .‬لهذا فإن مهمة التدقيق لبا قيمة لمجموعة كبيرة من‬
‫مستعملي المعلومات المالية وذوي المصالح‪ .‬نظرا لصعوبة تحليل هذه المعلومات لغير المدققين وفك‬
‫اإلبهامات الني تتخللها‪ .‬خاصة من ال يسمح لهم القانون الداخلي باالطالع على هذه المعلومات‪ .‬فهم‬
‫يعتبرون التدقيق جسر األمان الذي تساعد نتائجه في اتخاذ قرارات االستثمار‪ .‬في ظل تواجد فجوة‬
‫توقعات بين المديرين الذين يغلبون مصالحهم ويتسترون على هفواتهم‪ .‬والمالك أصحاب رأس المال من‬
‫جية‪ .‬وبين توقعات مستخدمي المعلومات المالية ومخرجات مهمة التدقيق من جهة أخرى (‪Quam,‬‬
‫‪.)1998, p 250‬‬

‫زيادة على ذلك‪ .‬غاليا ما يكون التدقيق مطلوبًا بقوة القانون‪ .‬وتقوم أغلب الدول بتشريعه للحفاظ على‬
‫مصالحها وفرض الرقابة مع حماية مصالح االشخاص الذين ال يستطيعون التدخل في قرارات المؤسسات‬
‫المدرجة في سوق رأس المال مباشرة‪ .‬وقد زادت الظروف الحالية التي تفرضها أزمة جائحة كورونا من‬
‫أهمية التدقيق بسبب توسع فجوة التوقعات‪ .‬االمر الذي ضاعف حاجة مستخدمي المعلومات المالية إلى‬
‫إثباتات وأدلة على المنهجية التي اتبعها وكالء المؤسسة االقتصادية خالل هذه الجانحة‪ .‬من خالل‬
‫التصريح في القوائم المالية على الخطوات التي تم اتخاذها من أجل احتواء وتقليل أثر هذا الحدث على‬
‫عملياتهم (‪ .)Grant Thornton, 2020‬مع وجود تبربر عدم إمكانية التغيير في إعدادات هذه الجائحة‪.‬‬

‫‪12‬‬
 ‫يبقى المكلفون ملزمون بالكشف الكامل عن عواقب تاريخ ما بعد االبالغ على المؤسسات االقتصادية‬
‫وتوقعات عملياتها المستقبلية‪ .‬ألن الهدف من كل هذا هو تزويد ذوي المصالح بنظرة شاملة ومعمقة ليس‬
‫فقط للنشاط السابق للمؤسسة‪ .‬ولكن أيضا على وضع التشغيل الحالي‪ .‬وقابليتها للتأقلم مع الفايروس‪.‬‬

‫المتغيرات التابعة‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫التدقيق الخارجي‬
‫هو عملية يقوم بها المدقق المستقل بفحص القوائم المالية والسجالت المحاسبية بهدف إعطاء رأي عن‬
‫مدى عدالة القوائم المالية والحسابات والتزامها بمعايير المحاسبة المقبولة عمومًا ‪Generally‬‬
‫‪ Accepted Accounting Principles GAAP‬أو معايير التقارير المالية الدولية ‪International‬‬
‫‪.Financial Reporting Standards IFRS‬‬

‫اجراءات عملية التدقيق‪.‬‬ ‫‪.1‬‬

‫وهكذا فإن عملية التدقيق تشمل الفحص ‪ Examination‬والتحقيق ‪ Verification‬والتقرير‬

‫‪ Reporting‬ويقصد بالفحص التأكد من صحة قياس العمليات وسالمتها التي تم تسجيلها وتحليلها‬
‫وتبويبها أي فحص القياس الحسابي للعمليات المالية الخاصة بالنشاط المحدد للمشروع أما التحقيق‬
‫فيقصد به إمكانية الحكم على صالحية القوائم المالية النهائية كتعبير سليم ألعمال المشروع عن فترة‬
‫مالية معينة‪ ،‬وكداللة على وضعه المالي في نهاية تلك الفترة وهكذا فإن الفحص والتحقيق وظيفتان‬
‫مترابطتان يقصد بهما تمكين المدقق من إبداء رأيه فيما إذا كانت عمليات القياس للمعامالت المالية قد‬
‫أفضت إلى إثبات صورة عادلة لنتيجة أعمال المشروع ومركزه المالي أما التقرير فيقصد به بلورة‬
‫نتائج الفحص والتحقيق وإثباتها في تقرير يقدم إلى من يهمه األمر داخل المشروع وخارجه‪ ،‬وهو‬
‫ختام عملية التدقيق‪ ،‬حيث يبين فيه المدقق رأيه الفني المحايد في القوائم المالية ككل من حيث‬
‫تصويرها لمركز المشروع المالي وبيانها عملياته بصورة سليمة وعادلة وتعني عبارة " التعبير‬
‫بعدالة " ‪ Fair Presentation‬توافق البيانات الواردة في القوائم المالية من واقع المشروع‪ ،‬وهذا‬
‫يتطلب من هذه البيانات أن تكون سليمة محاسبيًا‪ ،‬ووافية أي لم يحذف شيء منها‪ ،‬وأن المدقق يشهد‬
‫بذلك كله‪.‬‬

‫وفي ضل ظروف جائحة كورنا فإنه يتوجب على الباحث فحص كيف تغيرت جميع هذه اإلجراءات‬
‫حيث سيتم توضيح جميع هذه االجراءات من خالل النتائج والمقابالت التي يتم القيام بها مع مدققين‬
‫الحسابات في رام هللا‪.‬‬

‫‪13‬‬
 ‫أدلة وإ جراءات التدقيق‪:‬‬ ‫‪.2‬‬

‫ويستفاد مما تقدم أن لمدقق الحسابات الخارجي المستقل القيام باإلجراءات التالية‪:‬‬

‫االطالع على دفاتر الشركة وسجالتها ومستنداتها في أي وقت‪ ،‬سواء منهـا المحاسـبية‬ ‫‪‬‬

‫وغير المحاسبية‪ ،‬وكذلك محاضر جلسات مجلس اإلدارة والهيئة العامة للمساهمين للتأكد من مدى‬

‫التقيد بنظام الشركة ومتطلبات قانون الشركات‪ ،‬وليتمكن من إعطاء رأيه الفني المحايـد حـول‬

‫عدالة تصوير القوائم المالية لنتائج أعمال المشروع ومركزه المالي(المطارنة‪،2006،‬ص ‪)90‬‬

‫طلب البيانات واإليضاحات من إدارة الش ركة والتي يرى مدقق الحـسابات الخـارجي‬ ‫‪‬‬

‫بضرورتها للقيام بعمله بالشكل المناسب‪ ،‬وعلى مجلـس اإلدارة تزويـده بكـل ذلـك (محمـود‬

‫وآخرون‪:2011،‬ص‪.)113‬‬

‫إجراء الجرد لخزائن الشركة في الوقت الذي يراه مناس بًا للتأكد مـن عدالـة تـصوير‬ ‫‪‬‬

‫البيانات المالية لواقع الشركة ‪.‬‬

‫دعوة الهيئة العامة للمساهمين لالنعقاد وذلك في الحاالت التي ال تحتمـل التأجيـل أو‬ ‫‪‬‬

‫التأخير أي في حاالت االستعجال‪ ،‬ولقد نصت (المادة ‪ - 2/172‬من قانون الشركات لسنة‬
‫‪1964‬م) على ذلك (ويحق لهم أيضًا "المدققين" منفردين ومجتمعين أن يطلبوا إليه دعوة الهيئة‬
‫العامة في أي وقت إذا رأوا ذلك مفيدًا)‪.‬‬

‫الحصول على نسخة من االستفسارات والبيانات التي يوجهها مجلس اإلدارة للمساهمين‬ ‫‪‬‬

‫لحضور اجتماعات الهيئة العامـة باإلضـافة إلـ ى القـوائم الماليـة المرفقـة‪ ،‬فلقـد نـصت‬

‫(المادة‪/ 4 -115/‬من قانون الشركات لسنة ‪1964‬م على أنه ‪(:‬ترسل نسخ من جميـع البيانـات‬

‫المتقدمة إلى المراقب وإلى مدققي حسابات الشركة )‪.‬‬

‫عدم تغييره‪ ،‬حيث أن مثل هذا الحق يحول دون العزل التعسفي للمدقق ‪،‬فقد نصت علـى‬ ‫‪‬‬

‫ذلك (المادة‪( 24/‬من قانون مزاولة مهنة تدقيق الحسابات لسنة ‪2004‬م عل ى أنه (‪ :‬ال يجوز‬
‫أليـة مؤسسة أو شركة يتطلب منها القانون أن يكون لها مدقق بما في ذلك األفراد القيام بتغيره‬
‫خالل السنة المالية التي يقوم بتدقيق حساباتها إال في حاالت الوفاة أو صدور قرار من مجلس‬
‫تـدقيق الحسابات المشكل بمقتضى هذا القانون )‪.‬‬

‫‪14‬‬
 ‫حبس المستندات واألوراق‪ ،‬ويقصد من هذا الحق المحافظة على مصلحة المـدقق فـي‬ ‫‪‬‬

‫الحصول على كامل أتعابه من موكله(جربوع‪،2003،‬ص‪.)233‬‬

‫وفي ضل ظروف جائحة كورنا فإنه يتوجب على الباحث فحص كيف تغيرت جميع هذه اإلجراءات‬
‫واألدلة حيث سيتم توضيح جميع هذه النتائج من خالل النتائج والمقابالت التي يتم القيام بها مع مدققين‬
‫الحسابات في رام هللا‪.‬‬

‫التقارير المالية عبر اإلنترنت واستمرارية التدقيق‪:‬‬ ‫‪.3‬‬

‫كما ويعرف (المجمع العربي للمحاسبين القانونيين‪ ) 2001 ,‬تقرير مدقق الحسابات بأنه‪:‬‬

‫وثيقة مكتوبة صادرة عن شخص مهني يكون أهًال إلبداء رأي فني محايد بهدف إعالم مستخدمي‬

‫المعلومات حول درجة التطابق بين المعلومات االقتصادية بمعناها المهني المتعارف عليه كنص‬

‫الفحص االنتقاد المنظم ألنظمة الرقابة الداخلية والبيانات والمعلومات المحاسبية المبينة في الدفاتر‬

‫والسجالت والقوائم المالية بواسطة المدقق الخارجي‪ ،‬وبما يتمشى مع المتطلبات القانونية‬
‫والقواعد المهنية – بهدف إبداء رأي فني ومحايد عن مدى دقة أو صحة البيانات والمعلومات‬
‫لالعتماد عليها‪ ،‬وما إذا كانت القوائم المالية التي أعدتها المنشأة تعطي صورة صادقة وعادلة عن‬
‫المركز المالي للمنشأة ونتائج أعمالها في السنة المالية محل التدقيق‪.‬‬

‫وسيتم من خالل النتائج فحص مدى تأثير فيروس كورونا على جودة التقارير المالية لمدققين الحسابات‪،‬‬
‫وخاصة أنه اصبح االعتماد بشكل كبير على االنترنت بسب قرار اإلغالق المتبع‪.‬‬

‫المتغيرات المستقلة‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫أتعاب التدقيق‪:‬‬ ‫‪.1‬‬

‫تعرف أتعاب المدقق بأنها المبالغ أو األجور أو األتعاب التي يتقاضاها نظير قيامه بعمليـة‬

‫التدقيق لحسابات منشأة ما‪ ،‬ويتم تحديد األتعاب بموجب العقد الذي يتم بين المنشأة محل الفحص‬

‫وبين المدقق وفقًا للزمن الذي تستغرقه عملية التدقيق والخدمة المطلوبة منـه وحاجـة عمليـة‬

‫التدقيق للمساعدين (المطارنة‪،2006،‬ص ‪.)84‬‬

‫ويتطلب القيام بعملية التدقيق بذل جهد ووقت من قبل المدقق‪ ،‬وينعكس هذا الجهد والوقت في‬

‫‪15‬‬
 ‫شكل تكلفة أو تكاليف إنجاز هذه الخدمة بكل جزيئاتها من فحص ومخاطرة والتقرير عنهـا‪ ،‬وال‬

‫شك أن هذه التكاليف تدخل في شكل سعر خدمة التدقيق في سوق خدمات التدقيق‪ ،‬مثلها مثل بقية‬

‫الخدمات والسلع في السوق‪ ،‬ولذا يمكن القول بأن خدمة التدقيق تمثل سلعة اقتصادية‪ ،‬كما تمثـل‬
‫أتعاب عمليات التدقيق مصدر اإليـراد األساسـي لمكاتـب التـدقيق‪ ،‬بل وعلـة وجـود هـذه‬

‫المكاتب‪ ،‬وعليه أصبح أتعاب التدقيق الهدف الذي يسعى مكتب التدقيق إلى تحقيقه بغية الوصول‬

‫إلى أفضل عائد مكن من ممارسة المهنة هذا من ناحية‪ ،‬ومن ناحية أخرى تمثل أتعاب التـدقيق‬

‫عبئًا ماليًا على المنشئات الخاضعة للتدقيق‪ ،‬تتوق ع أن تحصل مقابله على منفعة تبرر تحمله وفقـأ‬

‫لمبدأ التكلفة والعائد (محمد وسرور‪:2009،‬ص‪.)22‬‬

‫والجدير بالذكر أن تحديد األتعاب يتم مسبقًا قبل البدء بعملية التدقيق ‪ ،‬والبد لمدقق لحسابات‬

‫أن يأخذ عدد من العناصر عند قبوله لألتعاب‪ ،‬وهي ‪:‬‬

‫‪ -‬تغطي التكاليف المباشرة مثل رواتب المساعدين في عملية التدقيق ‪.‬‬

‫‪ -‬تغطي مصاريف التنقل للمدقق ومساعديه إلتمام عملية التدقيق ‪.‬‬

‫‪ -‬تغطي المصاريف غير المباشرة مثل نصيب عملية التدقيق للعميل من مـصاريف المكتـب‬

‫(المطارنة‪،2006،‬ص ‪84).‬‬

‫وباإلضافة إلى األتعاب المتفق عليها بين المدقق والعميل‪ ،‬على ال ميل أن يرد للمـدقق أيـة‬

‫مصاريف يدفعها لألخير أو يتحملها في أثناء تأديته عمله والخاصة بأعمال الشركة‪ ،‬ألنها مصنفة‬

‫من مسألة األتعاب(المزحاني‪:2010،‬ص‪.)20‬‬

‫كما أن هناك عدد من األمور التي يجب على مدقق الحسابات أن يأخذها بعين االعتبار عند‬

‫تحديد األتعاب‪:‬‬

‫‪ -‬الوقت المطلوب إلنجاز العمل المطلوب منه ‪.‬‬

‫‪ -‬عدد الموظفين (المساعدين) الذين سيقومون بمعاونة المدقق واألجور الالزمة لكل فئة مـنهم‬

‫(مدقق مساعد‪ ،‬مدققين‪ ،‬مبتدئين)‪.‬‬

‫‪ -‬العمل المطلوب من المدقق والمهارة الالزمة وإذا كان هناك خدمات إضافية مطلوبـة‪ ،‬مثـل‬

‫استشارات ضريبية أو أمور إدارية أخرى ‪.‬‬

‫‪16‬‬
 ‫‪ -‬التكاليف المباشرة لعملية التدقيق مثل األجور ومصاريف التنقـل لتـدقيق أعمـال الفـروع‪،‬‬

‫ومصاريف القرطاسية وغيرها ‪.‬‬

‫‪ -‬سمعة مكتب التدقيق وسنوات الخبرة ‪.‬‬

‫‪ -‬وقت التدقيق المطلوب في نهاية السنة المالية أو في وقت آخر ‪.‬‬

‫‪ -‬قدرة العميل على الدفع ومدى أهمية تقرير المدقق له(المطارنة‪ :2006،‬م ص‪.)85-84‬‬

‫وتأسيسًا على ذلك يمكن القول بصفة عامة تمثل الجودة أحد جانبي العملة أما الجانب اآلخر‬

‫فهو يمثل مستوى األتعاب‪ ،‬ويجب أن تكون األتعاب عادلة ومتناسبة مع الجهد الذي سوف يبذله‬

‫ومع سمعة مكتبـه والخبـرة المهنيـة‪ ،‬وكـذلك درجـة المخـا طر التـي يمكـن التعـرض‬

‫(لها المزحاني‪:2010،‬ص‪.)21-20‬‬

‫أما بالنسبة ألتعاب التدقيق في ظل جائحة فيروس كورونا فإنه سيتم فحص كيف اثر فيروس‬
‫كورونا على أتعاب التدقيق حيث سيتم توضيح ذلك من خالل النتائج والمقابالت واالستبانة المرفقة‬
‫التي سيتم توزيعها على مدققين الحسابات في رام هللا‪.‬‬

‫المتغير المستقل‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫جائحة فيروس كورونا‪:‬‬ ‫‪.1‬‬

‫كان لتفشي هذا الوباء في العالم كله العديد من اآلثار السلبية‪ ،‬منها طبية واجتماعية واقتصادية كاآلتي ‪:‬‬

‫‪ -‬اآلثار االقتصادية‪ :‬لقد أدت جائحة كورونا إلى تعطيل النشاط االقتصادي االعتيادي والحياة اليومية‬
‫العامة في جميع أنحاء العالم‪ ،‬فبسبب تزايد حالة عدم اليقين والضعف الناجم عن إغالق األعمال التجارية‪،‬‬
‫وفرض قيود السفر وتدابير االحتواء‪ ،‬فإن اآلثار االقتصادية قصيرة األجل وشيكة من حيث انخفاض‬
‫اإلنتاج واالستثمارات واألرباح بشكل يؤدي إلى ارتفاع معدل البطالة ( الموقع الرسمي لمنظمة التعاون‬
‫اإلسالمي‪. )۲۰۲۰ ،‬‬

‫‪ -‬اآلثار الطبية ‪ :‬جاء في تقارير منظمة الصحة العالمية أن األعراض األكثر شيوعا المرض کوفید ‪۱۹ -‬‬
‫تتمثل في الحمى واإلرهاق‪ ،‬والسعال الجاف‪ ،‬وقد يعاني البعض من اآلالم واألوجاع‪ ،‬أو احتقان األنف‪،‬‬
‫أو الرشح‪ ،‬أو ألم الحلق‪ ،‬وعادة ما تكون هذه األعراض خفيفة وتبدأ تدريجية‪ ،‬ويصاب بعض الناس‬
‫بالعدوى دون أن تظهر عليهم األعراض‪ ،‬ويتعافى نحو ( ‪ ) % ۸۰‬من األشخاص من المرض دون‬
‫الحاجة إلى خاص‪ ،‬وتشتد حدة المرض لدى شخص واحد تقريبا من كل ‪ 6‬أشخاص مصابين بالعدوى‪،‬‬

‫‪17‬‬
‫حيث يعانون من صعوبة التنفس‪ ،‬وتزداد احتماالت إصابة المسنين واألشخاص المصابين بمشكالت طبية‬
‫أساسية مثل ضغط الدم أو أمراض القلب أو داء السكري(نبوي‪ .)٢٠٢٠ ،‬فإنه يتوجب على الباحث‬
‫فحص كيف اثر فيروس كورونا على إجراءات عملية التدقيق الخارجي حيث سيتم توضيح جميع هذه‬
‫األمور من خالل النتائج والمقابالت التي يتم القيام بها مع مدققين الحسابات في رام هللا‪.‬‬

‫التابعة‬
‫التدقيق‪.‬‬

‫خالل‬
‫رية التدقيق‪.‬‬

‫يعتبر التدقيق علم يتمثل في مجموعة المبادئ و المعايير والقواعد واألساليب التي يمكن بواسطتها القيام‬
‫بفحص انتقادي منظم ألنظمة الرقابة الداخلية والبيانات المثبتة في الدفاتر والسجالت والقوائم المالية‬
‫للمشروع بهدف إبداء رأي فني محايد في تعبير القوائم المالية الختامية عن نتيجة أعمال المشروع من‬
‫ربح أ وخسارة و عن مركزه المالي في نهاية فترة محددة (صالح‪.)9 2 ،‬‬

‫و منه يتضح أن التدقيق علم له مبادئ ومعايير وقواعد متعارف عليها بين أصحاب هده المهنة‪ ،‬حاولت‬
‫المنظمات المهنية و الجمعيات العلمية للمحاسبين و المراجعين إرساءها خالل حقبة طويلة من الزمن‪ ،‬كما‬
‫أن للتدقيق طرقه و أسا ليبه و إجراءاتها التي تنظم عمل المدقق في فحصه ألنظمة الرقابة الداخلية و‬
‫محتويات الدفاتر و السجالت المالية وللتدقيق أهداف تتمثل في الحكم على مدى تعبير القوائم المالية عن‬
‫نتيجة أعمال المشروع من ربح أو خسارة وعن مركزه المالي في نهاية مدة محددة (‪. )Kaye, 1999‬‬

‫‪18‬‬
 ‫منهجية الدراسة‪:‬‬

‫سيعتمد هذا البحث على منهج البحث الوصفي التحليلي الختبار متغيرات العالقة في البحث‪ ،‬ألن هذا‬
‫التصميم كان األنسب في إبراز العالقة بين السبب والنتيجة في أثر فيروس كورونا على عملية تدقيق‬
‫الحسابات الخارجي في مدينة رام هللا‪ ،‬حيث أن الغرض الرئيسي من المسح الوصفي هو وصف الوضع‬
‫الحالي للظاهرة التي سيتم البحث حوله‪ ،‬وذلك من خالل جمع البيانات وتحليلها وتصور صورة دقيقة‬
‫عنها‪ ،‬وتحديد طبيعة الظروف والممارسات والمواقف السائدة والبحث عن أوصاف دقيقة‪ .‬وباالعتماد‬
‫على الدراسات والفرضيات السابقة التي تم دراستها‪ ،‬يتضح لدينا أن تصميم البحث الوصفي يساعد على‬
‫إقامة عالقات سببية بين المتغيرات من خالل التركيز على دراسة موقف أو مشكلة‪ .‬حيث تم اختيار‬
‫تصميم البحث الوصفي ألنه سيمكن الباحث من تعميم النتائج على نطاق واسع وبشكل أكثر دقة وذلك ألنه‬
‫يتضمن وصف األحداث بطريقة مخططة بعناية‪.‬‬

‫مجتمع الدراسة وعينة الدراسة ‪:‬‬

‫مجتمع الدراسة هو مكاتب تدقيق الحسابات القانونيين في مدينة رام هللا‪ ،‬سيتم جمع البيانات االولية‬
‫واالساسية من خالل الكتب والمقاالت واالنترنت والدراسات السابقة وكذلك المقابالت مع مدققين‬
‫الحسابات‪ ،‬واالستبيان تم توزيعه على مدققي الحسابات القانونيين في محافظة رام هللا ‪.‬‬

‫فرضيات الدراسة‪:‬‬
‫تم وضع عدة فرضيات وكان من خالل ربط هذه الفرضيات مع األهداف‪:‬‬

‫يوجد أثر ذو داللة إحصائية في ظل فايروس كورونا على اجراءات وعمليات التدقيق الخارجي في‬ ‫‪.1‬‬
‫رام هللا‪.‬‬
‫يوجد أثر ذو داللة إحصائية في ظل فايروس كورونا على أتعاب التدقيق الخارجي في رام هللا‪.‬‬ ‫‪.2‬‬
‫يوجد أثر ذو داللة إحصائية على عدم دقة البيانات المفصح عنها في القوائم المالية في ظل جائحة‬ ‫‪.3‬‬
‫فيروس كورونا‪.‬‬
‫يوجد تأثير ايجابي على جودة التدقيق في ظل جائحة فيروس كورونا‪.‬‬ ‫‪.4‬‬

‫‪19‬‬
 ‫استبيان حول أثر فايروس كورونا على اجراءات عملية تدقيق الحسابات من‬
‫وجهة نظر مدققين الحسابات الخارجيين ‪ -‬في رام هللا‪.‬‬

‫أخي المدقق‪/‬ة المحترم‪/‬ة‬

‫تحية طيبة وبعد ‪،،،‬‬

‫يقوم الباحث بدراسة حول تأثير أثر فايروس كورونا على اجراءات عملية تدقيق الحسابات من وجهة‬
‫نظر مدققين الحسابات الخارجيين ‪ -‬في رام هللا‪ ،‬لذا يرجى من حضرتكم التكرم باإلجابة عن األسئلة‬
‫المطروحة بصدق وأمانة وبدقة وذلك بما ينسجم مع توجهاتكم‪ ،‬رأيكم ومالحظتكم ستكون محل اهتمام‪،‬‬
‫وسيكون لها عظيم االثر في اثراء هذه الدراسة‪.‬‬

‫علمًا أن البيانات هي ألغراض البحث العلمي وذلك الستكمال متطلبات الحصول على درجة الماجستير‬
‫في المحاسبة والضرائب‪ .‬وسيتم التعامل معها بموضوعية وأمانة وسرية مطلقة وتامة‪.‬‬

‫مع فائق الشكر والتقدير لحضرتكم‬

‫‪20‬‬
 ‫الجزء األول‪ :‬العوامل المؤثرة على إجراءات عملية التدقيق‪:‬‬
‫ارجو وضع اشارة (√) لإلجابة المناسبة على كل السؤال‪-:‬‬

‫الجنس‪:‬‬ ‫‪.1‬‬

‫أنثى‬ ‫ذكر‬

‫مخيم‬ ‫قرية‬ ‫مدينة‬

‫مكان العمل‪:‬‬ ‫‪.2‬‬

‫الدرجة العلمية‪:‬‬ ‫‪.3‬‬

‫دكتوراه فأعلى‬ ‫ماجستير‬ ‫بكالوريوس‬

‫عدد سنوات الخبرة‪:‬‬ ‫‪.4‬‬

‫أكثر من ‪9‬‬ ‫من ‪8-5‬‬ ‫أقل من ‪4‬‬

‫المسمى الوظيفي‪:‬‬ ‫‪.5‬‬

‫مساعد مدقق‬ ‫مدقق رئيسي‬ ‫رئيس قسم التدقيق‬

‫عدد الموظفين في مكتب التدقيق‪:‬‬ ‫‪.6‬‬

‫أكثر من ‪8‬‬ ‫‪7-4‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪-1‬‬

‫حاصل على شهادات تدقيق عالمية‪:‬‬ ‫‪.7‬‬

‫ال‬ ‫نعم‬

‫‪21‬‬
 ‫الجزء الثاني‪ :‬العوامل المؤثرة على إجراءات عملية التدقيق‪:‬‬
‫اخي المدقق‪/‬ة يحتوي هذا القسم من االستبيان على عدة عوامل متوقع ان يكون لها تأثير على اج‪TT‬راءات‬
‫تدقيق الحسابات من وجهة نظر م‪TT‬دققين الحس‪TT‬ابات الخ‪TT‬ارجيين ‪ -‬في رام هللا‪ ،‬ل‪TT‬ذلك ي‪TT‬رجى االختي‪TT‬ار بين‬
‫درجات الموافقة للعبارة المناسبة بوضع اشارة (√)‪:‬‬

‫اجراءات تدقيق الحسابات في ظل جائحة فيروس كورونا‪:‬‬ ‫‪)1‬‬

‫درجة القبول‬
‫الفقرة‬ ‫الرقم‬
‫ال أوافق بشدة‬ ‫ال أوافق‬ ‫متوسط‬ ‫أوافق‬ ‫أوافق بشدة‬
‫يفحص المدقق مدى كفاءة وفعالية نظام‬
‫‪.1‬‬
‫الرقابة الداخلية في المنشأة‬
‫يتأكد المدقق من مدى التزام العاملين‬
‫‪.2‬‬
‫باألنظمة المالية المتبعة في المنشأة‬
‫يفحص المدقق البيئة الداخلية ومدى‬
‫مالئمتها للنظام المحاسبي المتبع في‬ ‫‪.3‬‬
‫المنشأة‬
‫يفحص المدقق الهيكل التنظيمي من‬
‫أجل التأكد من استقاللية قسم التدقيق‬ ‫‪.4‬‬
‫الداخلي‬
‫يفحص المدقق مدى كفاية األدوات‬
‫‪.5‬‬
‫المستخدمة في عملية التدقيق‬
‫يفحص المدقق صحة المعلومات التي‬
‫‪.6‬‬
‫يتم الحصول عليها خالل عملية التدقيق‬
‫يتعرف المدقق على نوع المخاطر التي‬
‫‪.7‬‬
‫تحيط بالمنشأة‬
‫يتأكد المدقق من وجود أنظمة مالية‬
‫‪.8‬‬
‫ومحاسبية معتمدة في المنشأة‬
‫يعمل المدقق على مراجعة الحسابات من‬ ‫‪.9‬‬
‫أجل دعم المركز المالي للمنشأة‬
‫يسعى المدقق إلى الكشف عن التهديدات‬ ‫‪.10‬‬
‫التي تحيط بالمنشأة‬
‫يصدر المدقق التقرير النهائي بما‬ ‫‪.11‬‬
‫يتناسب مع الهدف المراد تحقيق من‬
‫عملية التدقيق‬

‫مالحظات أخرى‪............................................................................................ :‬‬

‫‪22‬‬
 ‫أدلة تدقيق الحسابات في ظل جائحة فيروس كورونا‪:‬‬ ‫‪)2‬‬

‫درجة القبول‬
‫الفقرة‬ ‫الرقم‬
‫ال أوافق بشدة‬ ‫ال أوافق‬ ‫متوسط‬ ‫أوافق‬ ‫أوافق بشدة‬
‫يرجع المدقق وسائل حماية‬ ‫‪.1‬‬
‫األصول والتحقق من وجود أصول‬
‫للمنشأة‬
‫يراجع المدقق األحكام التي يتم‬ ‫‪.2‬‬
‫التوصل إليها قبل إصدار األحكام‬
‫يتحقق المدقق من غموض بعض‬ ‫‪.3‬‬
‫الحسابات من خالل مراجعتها‬
‫يطلع المدقق على التقييمات‬ ‫‪.4‬‬
‫السابقة للوضع المالي للشركة‬
‫يراجع المدقق مدى صالحية‬ ‫‪.5‬‬
‫األنظمة المالية والمحاسبية المتبعة‬
‫في المنشأة‬
‫يقيم المدقق المخاطر للقوائم المالية‬ ‫‪.6‬‬
‫الكتشاف األخطاء واالنحرافات‬
‫قبل البدء بعملية التدقيق‬
‫يضع المدقق إجراءات تهدف إلى‬ ‫‪.7‬‬
‫تحسين مستوى جودة التقارير‬
‫المالية‬
‫يحدد المدقق المخاطر الجوهرية‬ ‫‪.8‬‬
‫في القوائم المالية‬
‫يحدد المدقق الهدف الرئيس لعملية‬ ‫‪.9‬‬
‫التدقيق قبل البدء بها‬
‫يسعى المدقق إلى اكتشاف‬ ‫‪.10‬‬
‫االنحرافات والتجاوزات التي‬
‫تحدث في القوائم المالية‬
‫يقدم المدقق الخدمات االستشارية‬ ‫‪.11‬‬
‫من خالل دراسة الوضع المالي‬
‫للمنشأة‬

‫مالحظات أخرى‪........................................................................................... :‬‬

‫أتعاب تدقيق الحسابات في ظل جائحة فيروس كورونا‪:‬‬ ‫‪)3‬‬

‫‪23‬‬
 ‫درجة القبول‬
‫الفقرة‬ ‫الرقم‬
‫ال أوافق بشدة‬ ‫ال أوافق‬ ‫متوسط‬ ‫أوافق‬ ‫أوافق بشدة‬
‫قلت أتعاب تدقيق الحسابات في ظل‬ ‫‪.1‬‬
‫جائحة فيروس كورونا‬
‫قلت تكاليف تدقيق الحسابات في‬ ‫‪.2‬‬
‫ظل جائحة فيروس كورونا‬
‫تأثرت رواتب المدققين الحاليين‬ ‫‪.3‬‬
‫بالجائحة‬
‫مالحظات أخرى‪............................................................................................. :‬‬

‫تأثير جائحة كورونا على عدد الموظفين في مكاتب التدقيق‪:‬‬ ‫‪)4‬‬

‫درجة القبول‬
‫الفقرة‬ ‫الرقم‬
‫ال أوافق بشدة‬ ‫ال أوافق‬ ‫متوسط‬ ‫أوافق‬ ‫أوافق بشدة‬
‫قل عدد الموظفين والمدققين في‬ ‫‪.1‬‬
‫المتجر منذ بدأت الجائحة إلى اآلن‬
‫قلت تكاليف تدقيق الحسابات في‬ ‫‪.2‬‬
‫ظل جائحة فيروس كورونا‬
‫تّم إنهاء خدمات بعض المدققين‬ ‫‪.3‬‬
‫مالحظات أخرى‪............................................................................................. :‬‬

‫تأثير جائحة كورونا على أوقات وآلية الدوام وكذلك آلية التدقيق الميداني وجودة التدقيق‪:‬‬ ‫‪)5‬‬

‫درجة القبول‬
‫الفقرة‬ ‫الرقم‬
‫ال أوافق بشدة‬ ‫ال أوافق‬ ‫متوسط‬ ‫أوافق‬ ‫أوافق بشدة‬
‫أثر االغالق على تخفيض عدد‬ ‫‪.1‬‬
‫المكلفين بعملية التدقيق‬

‫أثرت آلية التدقيق في ظل جائحة‬ ‫‪.2‬‬

‫فيروس كورونا على جودة التدقيق‬
‫مالحظات أخرى‪............................................................................................. :‬‬

‫الجزء الثالث‪ :‬أسئلة مفتوحة (للمقابالت)‪:‬‬

‫‪24‬‬
‫كيف أثرت جائحة فيروس كورونا على اجراءات التدقيق المتبعة‪ ،‬وما هي هذه االجراءات المتبعة؟‬ ‫‪.1‬‬

‫هل أثرت جائحة فيروس كورونا على أتعاب وأتعاب التدقيق (مع شرح مفصل)؟‬ ‫‪.2‬‬

‫هل أثرت جائحة فيروس كورونا على جودة التدقيق (مع شرح مفصل)؟‬ ‫‪.3‬‬

‫هل أثرت جائحة فيروس كورونا على زيادة الغش والتزوير من طرف الشركات (مع شرح‬ ‫‪.4‬‬
‫مفصل)؟‬

‫مالحظات أخرى؟‬ ‫‪.5‬‬

‫شكرا لتعاونكم‬

‫المراجع‪:‬‬

‫‪25‬‬
‫‪ Hegazy, Mohamed; Tawfik, Myada (2 15). Performance measurement‬‬
‫‪systems in auditing firms.‬‬
‫‪ Albitar, Khaldoon; Gerged, Ali Meftah; Kikhia, Hassan; Hussainey, Khaled‬‬
‫‪(2 2 (:Auditing in times of social distancing: the effect of COVID-19 on‬‬
‫‪auditing quality.‬‬
‫‪ Glover, Steven, M., Mark, H., Taylor, and Wu, YI-jing (2 19).‬‬
‫‪ Hala M. G. Amin Ehab K. A. Mohamed , (2 16),"Auditors’ perceptions of‬‬
‫‪the impact of continuous auditing on‬‬
‫‪ the quality of internet reported financial information in Egypt".‬‬
‫‪ Alleyne, Philmore; Persaud, Nadini; Alleyne, Peter; Greenidge, Dion; Sealy,‬‬
‫‪Peter (2 1 ). Perceived‬‬
‫‪ effectiveness of fraud detection audit procedures in a stock and warehousing‬‬
‫‪cycle.‬‬
‫االتحاد الدولي للمحاسبين (‪" .)14 2‬إصدارات المعايير الدولية لرقابة الجودة والتدقيق والتدقيق‬ ‫‪‬‬
‫وعمليات التأكيد األخرى والخدمات ذات العالقة" ترجمة المجمع العربي للمحاسبين القانونيين‪.‬‬
‫األردن‪ ،‬عمان‪www.ascasociety.org .‬‬
‫عوادي‪ ،‬نور الهدى‪ .)16 2( .‬العوامل المؤثرة على جودة تقارير التدقيق الخارجي‪ ،‬رسالة ماجستير‪،‬‬ ‫‪‬‬
‫جامعة لعربي بن مهيدي‪ ،‬الجزائر‪.‬‬
‫دعاس‪ ،‬غسان وربايعة‪ ،‬عماد‪ .)19 2( .‬مدى التزام البلديات الفلسطينية بتطبيق اجراءات الرقابة‬ ‫‪‬‬
‫والتدقيق الداخلي‪ ،‬المؤتمر العلمي الدولي المشترك بعنوان االتجاهات الحديثة في ادارة البلديات‬
‫وتحسين جودة ادائها‪.‬‬
‫ثابت‪ ،‬حسان ثابت‪ ،‬ومحمد‪ ،‬عبد الواحد (‪ 24 ،14 2‬و‪ 25‬تشرين الثاني)‪ .‬التحديات التي تواجه‬ ‫‪‬‬
‫المدقق الخارجي في تدقيق القيمة العادلة‪ :‬دراسة لعينة من مكاتب التدقيق العراقية‪ .‬الملتقى الدولي‬
‫حول دور معايير المحاسبة الدولية (‪ )IAS-IFRS-IPSAS‬في تفعيل أداء المؤسسات والحكومات‪،‬‬
‫جامعة قاصدي مرباح‪ ،‬ورقلة‪ ،‬الجزائر‪.‬‬

‫‪26‬‬