‫امارت اسالیم افغانستان‬

‫وزرات تحصیالت عایل‬

‫پوهنتون هرات‬

‫پوهنیح اقتصاد‬

‫دیپارتمنت‪ :‬اقتصاد تصدی و بانکداری‬

‫مضمون‪ :‬حسابریس «‪»Audit‬‬

‫ر‬
‫سمست هفتم – اقتصاد تصدی و بانکداری‬ ‫صنف‪ :‬چهارم –‬

‫تعداد کریدیت‪ 2 :‬کریدیت‬

‫ر‬
‫استاد‪ :‬ماست ر‬
‫شتمحمد « امید »‬

‫سال تحصییل‪ :‬بهار ‪1402‬‬

‫ایمیل آدرس‪shir.12000349@lpu.in / anwari78611@gmail.com :‬‬

‫‪1‬‬
 ‫کلیات‪:‬‬

‫تغتات وسییع‬ ‫رن‬

‫ماشت در خدمت تولید‪ ،‬ر‬ ‫صنعت در قرن نوزدهم‪ ،‬شیوه تولید متحول گردید و با قرار ر ن‬
‫گرفت‬ ‫ر‬ ‫پس از انقالب‬
‫گستش شدیدی یافت و کارخانه های بزرگ ایجاد‬‫در امور اقتصادی و اجتمایع مردم اروپا پدید آمد‪ ،‬دامنه عملیات تولیدی ر‬
‫ر‬
‫صنعت به مرحله اجرا درآمد‪ .‬اجرای این عملیات نیاز به امکانات و منابع مایل وسییع داشت که از توان‬ ‫و طرح های عظیم‬
‫یک یا چند رسمایه گذار منفرد خارج بود‪ ،‬از این رو یم باید بازار رسمایه سازمان یافته ای برای جلب رسمایه های کوچک و‬
‫بزرگ مردم فراهم یم گشت‪ .‬تشکیل ررسکت های سهایم این امکان را فراهم یم آورد که تعداد زیادی رسمایه گذار‪ ،‬در تشکیل‬
‫ر‬
‫بیشت کارخانجات ممکن گردید‪ .‬با توسعه ررسکت‬ ‫گستش هرچه‬ ‫یک واحد اقتصادی مشارکت نمایند‪ .‬بدین ترتیب‪ ،‬ایجاد و ر‬

‫های سهایم‪ ،‬انبوه رسمایه گذار نان بوجود امدند که در اداره واحدهای اقتصادی مورد مشارکت خود نقش مستقییم‬
‫نداشتند و آنها از طریق انتخاب هیئت مدیره و نظارت بر آن ها‪ ،‬به اداره واحد اقتصادی خود‪ ،‬همت یم گماردند‪ .‬حاصل‬
‫این فرایند تفکیک مدیریت از مالکیت ررسکت ها بود‪.‬‬

‫بیشت رسمایه های پراکنده داشت‪ .‬بدین جهت کوشش های‬ ‫ر‬ ‫بوجود آمدن ر ن‬
‫چنت سیستم اقتصادی‪ ،‬نیاز به جلب هرچه‬
‫غت مایل صحیح به انبوه رسمایه گذاران فعیل و بالقوه به عمل آمد‪ .‬ایجاد انجمن های‬ ‫ن‬
‫فراوان برای ارائه اطالعات مایل و ر‬
‫حرفه ای مایل و تدوین استانداردها و اصویل که قادر به ارائه صحیح اطالعات باشد رسآغاز ایجاد حرفه حسابداری مستقل‬
‫ر‬ ‫ن‬
‫نویت گردید‪ .‬از سوی دیگر‪ ،‬برای این که اطالعات ارائه شده اعتبار بیشتی یابد‪ ،‬الزم یم آمد توسط اشخایص‪ ،‬ر‬
‫غت از تهیه‬
‫ی‬
‫جلوگتی شود‪ .‬این امر منجر به ایجاد‬
‫ر‬ ‫گتد تا از هرگونه تقلب و سوء استفاده‬
‫هان صورت ر‬‫کنندگان اطالعات مایل‪ ،‬رسیدگ ی‬
‫حسابریس گردید‪.‬‬

‫حسابریس چیست؟‬

‫ن‬
‫انسان واحد‬ ‫ی‬
‫پاسخگون خود را از طریق استفاده بهینه از منابع مایل و منابع‬ ‫مدیریت بنگاه تالش یم نماید تا وظیفه ی‬
‫تجاری و هدایت واحد تجاری به سمت اهداف ر ن‬
‫تعیت شده‪ ،‬به اجرا رساند‪ .‬در مقابل مالکان بازدیه مناسب رسمایه گذاری‬
‫ی‬
‫پاسخگون در مقابل منابیع که در اختیار شان قرار گرفته است( وظیفه‬ ‫خود را از مدیران خواهان هستند و از مدیران انتظار‬
‫پاسخ خوایه مالکان ) را دارند‪.‬‬

‫گزارشات مایل اسایس ر ن‬

‫چتیست که مدیریت میتواند ادعای خود را در ارتباط با بهره مندی بهینه از منابع را مطرح نماید و‬
‫نت میتوانند از طریق آن مقصود خویش را جستجو نمایند‪ .‬آیا مالکان واحد تجاری گزارشات مایل اسایس که مدیریت‬ ‫مالکان ر ن‬

‫بنگاه تنظیم نموده است را بدون هرگونه برریس مستقل یم پذیرند و ادعای مدیریت بنگاه به طور قطیع مورد تایید قرار‬
‫خت‬
‫میگتد؟ ر‬
‫ر‬

‫میگتند‪.‬‬
‫ر‬ ‫مالکان برای اثبات ادعای مدیریت از حسابریس کمک‬

‫‪2‬‬
 ‫حسابداری و حسابریس‪:‬‬

‫ن‬ ‫بهتین و ر‬
‫ر‬
‫معرف آن به عنوان یک سیستم است‪ .‬سیستیم که مواد خام مایل را پس از پردازش به‬ ‫کاملتین تعریف حسابداری‬
‫محصول مایل تبدیل یم نماید‪ .‬آنچه که فرا راه حسابداران در تبدیل مواد خام مایل به محصول مایل میگردد‪ ،‬اصول‪،‬‬
‫ن‬
‫سازمان‬ ‫مفروضات و استانداردهای حسابداری است‪ .‬حسابداری یک خدمت مایل است که توسط متخصصان مایل درون‬
‫شناسان و گزارشگری معامالت و‬ ‫ن‬
‫سازمان از طریق‬ ‫ن‬
‫سازمان و برون‬ ‫جهت عرضه این خدمات به استفاده کنندگان مایل درون‬
‫ی‬
‫رویدادهای اقتصادی مطابق استانداردهای پذیرفته شده حسابداری‪ ،‬بکار گرفته یم شود‪ .‬اما حسابریس وظیفه اعتباردیه‬
‫آنچه که محصول خدمات مایل حسابداری است یم باشد‪.‬‬

‫حسابرس باید متخصص حسابداری ر ن‬

‫نت باشد‪ ،‬اما حسابدار نیازی به تخصص در حسابریس ندارد‪.‬‬ ‫•‬
‫محصول فرآیند حسابداری گزارشات مایل است که موضوع اصیل حسابریس را تشکیل میدهد‪.‬‬ ‫•‬
‫میگتد‪ ،‬توسط سیستم حسابداری تهیه شده است‪.‬‬
‫شواهدی که در فرآیند حسابریس مورد استفاده قرار ر‬ ‫•‬
‫ن‬ ‫•‬
‫تشابه حسابداری و حسابریس در گزارشگری است‪ .‬یعت حسابداران و حسابرسان باید در نهایت محصول ی‬
‫نهان‬
‫عملیات خود را در اختیار هیئت مدیره قرار دهند که از آن طریق برای ذینفعان عرضه میگردد‬

‫تعریف حسابریس‬

‫ن‬
‫تعاریف متعددی ازحسابریس ارایه گردیده است که در اینجا به چهار تعریف اشاره یم شود‪:‬‬

‫ی‬
‫حسابریس عبارت است از هرگونه رسیدگ به دفاتر و اسناد و مدارک و انجام سایر برریس ها که توسط شخیص مستقل از‬
‫تهیه کننده آن به منظور ارایه اظهار نظر نسبت به صورت های مایل انجام یم پذیرد‬

‫حسابریس عبارت است از برریس تحلییل ترازنامه و صورت سود و زیان و اسناد و دفاتر حسابداری و سایر مدارگ که این‬
‫صورت های مایل بر مبنای آنها تهیه وتنظیم شده است‪.‬‬

‫ارزیان ین طرفانه شواهد درباره ادعاهای مدیریت در ارتباط با‬

‫ی‬ ‫حسابریس فرایندی منظم وسیستماتیک جهت جمع آوری و‬
‫تعت درجه انطباق این ادعاها یا اظهارات با معیارهای از پیش ر ن‬
‫تعت شده و گزارش‬ ‫فعالیت ها و وقایع اقتصادی‪ ،‬به منظور ر ن‬

‫نتایج به افراد ذینفع است‪.‬‬

‫حسابریس عبارت است از‪ :‬برریس مستقالنه ی گزارشات مایل یک سازمان رصفنظر از نوعیت آن‪.‬‬

‫ی‬ ‫ی‬ ‫ی‬

‫در هر حسابریس‪ ،‬بیان حدود رسیدگ مهم است‪ .‬این حدود‪ ،‬واحد مورد رسیدگ و دوره مورد رسیدگ را مشخص یم کند‪،‬‬
‫ی‬
‫رسیدگ برای ر ن‬
‫تعت و محدود کردن مسؤلیت حسابرسان استفاده یم شود‪.‬‬ ‫لذا بیان رصی ح حدود‬

‫‪3‬‬
 ‫ی‬ ‫ی‬
‫مبنای گزارش حسابریس را رسیدگ های حسابرسان مستقل فراهم یم آورد‪ .‬حسابرسان هرگز بدون اجرا رسیدگ‪ ،‬نسبت به‬
‫مطلوبیت ارایه صورت های مایل اظهار نظر نیم کنند و عوامیل از قبیل شناخت حسابرس از فعالیت صاحب کار‪،‬‬
‫حسابریس های انجام شده در سال های گذشته و اعتقاد به درست کاری مدیران برای اظهار نظر نسبت به صورت های‬
‫کاف نیست‪.‬‬‫مایل توسط حسابرسان ن‬

‫ی‬
‫قانون‬ ‫تعریف حسابرس مستقل و بازرس‬

‫ر‬ ‫ر‬
‫حقوف ذینفع و یا به حکم قانون‬ ‫حقیف یا‬ ‫حسابرس مستقل _ فردی است که به دعوت صاحبان سهام و یا اشخاص‬
‫ر‬
‫حقوف که او ر ن‬ ‫ر‬ ‫ی‬
‫تعت نموده‬ ‫حقیف یا‬ ‫حساب های مورد نظر را رسیدگ کرده و نتیجه را کتبا به دعوت کننده یا هر شخص‬
‫است گزارش میدهد‪.‬‬

‫قانون _ فردی است که طبق مقررات قانون تجارت توسط مجمع عمویم صاحبان سهام تحت ررسایط خایص ر ن‬ ‫ی‬
‫تعت‬ ‫بازرس‬
‫نت اظهار نظر میکند‪.‬‬ ‫ن‬
‫قانون عالوه برصورت های مایل‪ ،‬نسبت به گزارش فعالیت های هیت مدیره ر ن‬ ‫یم شود‪ .‬بازرس‬
‫قانون موظف است کلیه گزارش های وقوع جرم را رصفا به مجمع عمویم صاحبان سهام ارائه نماید‪.‬‬‫ن‬ ‫رن‬
‫همچنت بازرس‬

‫عوامل توجیه کننده تقاضا برای حسابریس‬

‫عومیل که سبب افزایش تقاضا برای حسابریس گردیده‪ ،‬به ررسح ذیل است‪:‬‬

‫‪ .1‬تضاد منافع ر ن‬
‫بت تهیه کنندگان و استفاده کنندگان اطالعات مایل‬
‫توسعه دامنه مبادالت اقتصادی‬ ‫‪.2‬‬
‫ی‬
‫پیچیدگ صورت های مایل و عدم تخصص افراد در اظهار نظر حرفه ای‬ ‫‪.3‬‬
‫گتندگان به اطالعات و تهیه کنندگان اطالعات‬ ‫ر‬
‫عدم دستیس تصمیم ر‬ ‫‪.4‬‬
‫ن‬
‫قانون یا ارصار یک عامل ذینفع مانند بانک ها‬ ‫الزامات‬ ‫‪.5‬‬

‫انواع حسابریس‬

‫انواع حسابریس از لحاظ دلیل ارجاع کار‬

‫ی‬ ‫ر‬ ‫‪ .1‬حسابریس الزایم‪ :‬در ن‬
‫بایست به موجب قانون مورد رسیدگ قرار‬ ‫بعیص از موارد حساب های واحد های تجاری‬
‫ن‬
‫وظایف که‬ ‫گتد‪ .‬در مواردی که حسابریس به موجب قانون انجام یم شود‪ ،‬حسابرس حق ندارد به هیچ وجه از‬ ‫ر‬
‫ی‬ ‫ن‬ ‫تعت کرده است ر ن‬
‫قانون برای او ر ن‬
‫قانون یک رسیدگ کامل به عملیات و‬ ‫چتی بکاهد‪ .‬حسابریس الزایم یا حسابریس‬
‫ر‬ ‫ی‬ ‫ً‬
‫مالیان‪ ،‬ر‬
‫حت اگر واحد تجاری از حسابرس برای انجام این کار‬ ‫حساب های ررسکت یم باشد‪ ،‬مخصوصا در رسیدگ‬

‫‪4‬‬
 ‫ن‬
‫قانون‬ ‫ر‬
‫قسمت از وظایف‬ ‫دعوت نموده باشد‪ ،‬حسابرس به هیچ وجه نیم تواند به درخواست مدیران واحد تجاری‬
‫رن‬
‫تعیت شده خود را‪ ،‬تعدیل نماید‪.‬‬
‫‪ .2‬حسابریس اختیاری‪ :‬در مواردی که به درخواست صاحب یا صاحبان یک واحد تجاری حساب های آن مورد‬
‫قانون نداشته باشد و حدود کار حسابریس ر ن‬‫ن‬ ‫ی‬
‫نت‬ ‫گتد و این دعوت به هیچ وجه به طور مستقیم جنبه‬ ‫رسیدگ قرار ر‬
‫ً‬
‫کامال بسته به میل صاحب ررسکت ر ن‬
‫تعیت گردد‪ ،‬این نوع حسابریس‪ ،‬حسابریس اختیاری نامیده یم شود‪ .‬در مورد‬
‫ً‬ ‫ی‬ ‫حسابریس اختیاری‪ ،‬حسابرس موظف است در قراردادی که ر ن‬
‫بت او و واحد مورد رسیدگ نوشته یم شود کامال‬
‫تعیت نماید و در گزارش حسابریس ر ن‬ ‫ی‬
‫رسیدگ را ر ن‬
‫نت حدود حسابریس انجام شده را‬ ‫حدود وظایف خود و نوع‬
‫مشخص نماید‪.‬‬

‫ی‬
‫سازمان‬ ‫انواع حسابریس از لحاظ‬

‫ن‬
‫سازمان‬ ‫‪ .1‬حسابریس داخیل‪ :‬در اغلب مؤسسات بزرگ‪ ،‬واحد به عنوان حسابریس داخیل وجود دارد که از لحاظ‬
‫ً‬
‫تمام افرادی که در این واحد کار میکنند کارمند مؤسسه بوده و عزل و نصب آن ها معموال با مدیر یا مدیران اجر یان‬
‫نت به وسیله ررسح‬‫مؤسسه یم باشد‪ .‬حدود وظایف و اختیارات و استقالل و نحوه گزارش دیه این حسابرسان ر ن‬
‫ن‬
‫وظایف که از طرف امور اداری برای این مشاغل تهیه میشود‪ ،‬ر ن‬
‫تعیت یم گردد‪.‬‬
‫ی‬ ‫ن‬
‫گتد که کارمند مؤسسه مورد رسیدگ نیم‬‫‪ .2‬حسابریس مستقل‪ :‬حسابریس مستقل توسط حسابرسان انجام یم ر‬
‫باشند‪ ،‬و عزل و نصب آنها با صاحبان و ررسکای مؤسسه یم باشد‪ .‬از گزارش حسابرسان مستقل‪ ،‬عالوه بر صاحبان‬
‫مؤسسه‪ ،‬اشخاص ثالث چون بانک ها‪ ،‬وام دهندگان و‪ ....‬ر ن‬
‫نت استفاده یم کنند‪.‬‬

‫انواع حسابریس از لحاظ زمان انجام کار‬

‫ضمت‪ :‬عملیات حسابریس ممکن است در طول دوره مایل و قبل از ر ن‬

‫بست حساب ها انجام شود‪ .‬به‬ ‫ن‬ ‫‪ .1‬حسابریس‬
‫ی‬ ‫ن‬
‫گتد‪.‬‬
‫عبارت دیگر عملیات حسابداری انجام شده به طور ماهانه و یا در فواصل زمان دیگر مورد رسیدگ قرار یم ر‬
‫ی‬
‫رسیدگ به عملیات حسابداری انجام شده‪ ،‬ر‬ ‫ن‬
‫کنتل های داخیل و روش های‬ ‫ضمت‪ ،‬عالوه بر‬ ‫در حسابریس‬
‫ی‬ ‫حسابداری مؤسسه ر ن‬
‫گتد و چنانچه اشکایل در روش ها و‬ ‫نت از لحاظ کیفیت و صحت اجرا مورد رسیدگ قرار یم ر‬
‫اریس تحت عنوان‬‫کنتل های داخیل و ثبت حساب ها وجود داشته باشد‪ ،‬همراه با اصالحات پیشنهادی‪ ،‬در گز ر‬ ‫ر‬

‫مسؤلت ررسکت ارائه یم شود‪.‬‬

‫رن‬ ‫نامه مدیریت به‬
‫ً‬
‫معموال بعد از ر ن‬ ‫ی‬
‫بست حساب ها و ارائه صورت های مایل به‬ ‫نهان‪ :‬رسیدگ ی‬
‫نهان به حساب ها‬ ‫‪ .2‬حسابریس ی‬
‫ی‬ ‫گتد و به موجب ر ن‬
‫همت رسیدگ است که حسابرس نسبت به صورت های مایل‪ ،‬گزارش‬ ‫حسابرسان انجام یم ر‬
‫ی‬
‫نهان الزم است وجود و کفایت اقالم دار یان‪ ،‬بدیه‪ ،‬درآمد‪ ،‬هزینه و رسمایه ررسکت‬
‫تنظیم یم نماید‪ .‬در رسیدگ ی‬
‫برای حسابرس اثبات گردد‪.‬‬

‫‪5‬‬
 ‫انواع حسابریس از لحاظ حدود رسیدگ‬
‫ی‬ ‫ر‬
‫صورن است که از حسابرس خواسته شود کلیه حساب ها و عملیات مایل را مورد رسیدگ‬ ‫‪ .1‬حسابریس کامل‪ :‬در‬
‫قرار داده و نسبت به تمایم آن ها اظهار نظر نماید‪.‬‬
‫‪ .2‬حسابریس محدود( ویژه )‪ :‬به مواردی گفته یم شود که از حسابرس خواسته شود تنها یک یا تعداد محدودی از‬
‫ر‬ ‫ی‬
‫مسئولیت که متوجه‬ ‫حساب ها و یا عملیات مایل را رسیدگ نموده و نتیجه را گزارش نماید‪ .‬در هر حال‪ ،‬به لحاظ‬
‫ی‬ ‫ی‬
‫رسیدگ در قراردادی که ر ن‬
‫بت حسابرس و واحد مورد رسیدگ منعقد یم گردد به‬ ‫حسابرس یم باشد الزم است حدود‬
‫ی‬
‫طور رصی ح نوشته شود و حسابرس هم ملزم است در گزارش خود به حدود رسیدگ اشاره نماید‪.‬‬

‫انواع حسابریس از لحاظ سایر موارد‬

‫‪ .1‬حسابریس صورت های مایل‪ :‬در حسابریس صورت های مایل‪ ،‬هدف ر ن‬
‫تعت مطابقت نحوه تهیه صورت های مایل (‬
‫بیالنس شیت‪ ،‬حساب مفاد و نرصر‪ ،‬حساب جریانات نقد و حساب رسمایه شخیص ) با استندردهای حسابداری‬
‫است و استفاده کنندگان از آن مدیریت‪ ،‬رسمایه گذاران‪ ،‬بانک ها‪ ،‬اعتبار دهندگان‪ ،‬تحلیل گران مایل و سازمان‬
‫ر‬
‫دولت میباشند‪.‬‬ ‫های‬
‫رن‬
‫قوانت وضع شده‪ ،‬ضوابط‪،‬‬ ‫‪ .2‬حسابریس رعایت‪ :‬حسابریس رعایت به برریس ر ن‬
‫متان انطباق اطالعات مایل با‬
‫ی‬ ‫ر‬ ‫ر‬ ‫ی‬
‫مالیان‪ ،‬رسیدگ بانک ها‬ ‫مالیان توسط مقامات‬ ‫دستورالعمل ها و بخشنامه ها یم پردازد‪ .‬رسیدگ اظهارنامه‬
‫ی‬
‫هان از حسابریس رعایت‬
‫توسط بازرسان اداره بازریس و رسیدگ های حسابرسان دیوان محاسبات کشور نمونه ی‬
‫یم باشند‪ .‬این نوع حسابریس یم تواند به صورت مجزا و یا همراه با حسابریس صورت های مایل انجام شود‪.‬‬
‫متان موفقیت در‬ ‫ر‬
‫عملیان عبارت از فرآیند منظم و سیستماتیک ارزیان کاران ( ر ن‬ ‫ر‬
‫عملیان‪ :‬حسابریس‬ ‫‪ .3‬حسابریس‬
‫ی‬ ‫ی‬
‫متان موفقیت در رسیدن به هدف های ر ن‬
‫تعیت شده ) و رصفه‬ ‫بخش ( ر ن‬ ‫ر‬
‫بهتین استفاده از منابع موجود )‪ ،‬اثر ر‬

‫ارزیان همراه با پیشنهادی عمیل به مدیریت‪ ،‬جهت بهبود عملیات یم‬

‫ی‬ ‫اقتصادی عملیات سازمان و گزارش نتایج‬
‫عملیان به برریس قسمت های خایص از سازمان به منظور سنجش نحوه عمل آن ها یم پردازد و‬‫ر‬ ‫باشد‪ .‬حسابریس‬
‫ن‬
‫قانون نیم باشد‪ ،‬در مقایسه با حسابریس‬ ‫به دلیل آن که دارای استاندارد پذیرفته شده و یا مقررات و الزامات‬
‫ر‬
‫بیشتی است‪.‬‬ ‫صورت های مایل و حسابریس رعایت‪ ،‬مستلزم کاربرد قضاوت‬
‫ی‬
‫‪ .4‬حسابریس مدیریت ( عملکرد )‪ :‬در حسابریس عملکرد‪ ،‬کار یان مدیریت از لحاظ چگونگ استفاده از منابع و نحوه‬
‫ر‬ ‫تعیت ر ن‬ ‫ی‬
‫رسیدگ و گزارش یم شود و هدف از آن ر ن‬
‫اثربخش مدیران واحد‬ ‫متان کار یان و‬ ‫اجرای برنامه ها و عملیات‬
‫تجاری است‪.‬‬

‫‪6‬‬
 ‫نقش اعتباردیه حسابریس‬

‫دلیل اصیل وجود حرفه حسابریس مستقل‪ ،‬وظیفه اعتباردیه آن است ‪ .‬اعتبار دادن به صورت های مایل‪ ،‬به ن‬
‫معت ایجاد‬
‫اطمینان از مطلوبیت ارایه و قابلیت اتکای آنهاست‪ .‬برای اعتبار دیه به صورت های مایل اسایس که پشتوانه تصمیم ر‬
‫گتی‬
‫میگتد‪ ،‬حسابرس به بازریس جستجوگرانه مدارک حسابداری و سایر شواهد‬
‫استفاده کنندگان اطالعات حسابداری قرار ر‬
‫ارزیان ین طرفانه شواهد و مطابقت آنها با اصول و استانداردهای‬
‫ی‬ ‫زیربنان صورت های مایل یم پردازد‪ .‬با جمع آوری و‬
‫ی‬
‫پذیرفته شده حسابداری و در نهایت گزارشگری به ذینفعان‪ ،‬حسابرس نقش خود را ایفا یم نماید‪ .‬بناء اعتباردیه در دو‬
‫گتد‪:‬‬
‫مرحله ذیل صورت یم ر‬

‫‪ .1‬جمع آوری شواهد حسابریس‬

‫‪ .2‬ارائه گزارش حسابریس‬
‫ی‬
‫فت الزم و هم مستقل از ررسکت مورد رسیدگ باشند تا جامعه‬ ‫اعتبار دهندگان به صورت های مایل باید هم دارای صالحیت ن‬
‫ی‬ ‫همت دلیل حسابرسان در ر ن‬ ‫ن‬
‫طرف آنان اطمینان حاصل کند‪ ،‬به ر ن‬ ‫نسبت به واقع ن‬
‫حت رسیدگ ها کوشش یم کنند که‬ ‫بیت و ین‬
‫استقالل واقیع و ظاهری خودرا حفظ کنند‪.‬‬

‫ر‬
‫پیشفت های عمده حسابریس درقرن بیستم‬

‫هدف های حسابریس‬

‫تغت ران یافته است‪ ،‬اما امروزه به معنای خاص و با اندک‬ ‫ن‬
‫حسابریس از نظر هدف ها و عملکرد در مقاطع زمان مختلف ر‬
‫اختالف‪ ،‬دررسارس جهان به کار یم رود‪ .‬هدف اصیل از حسابریس درسال های قبل از قرن بیستم‪ ،‬کشف تقلب بود‪ .‬درنیمه‬
‫اول قرن بیستم‪ ،‬هدف حسابریس از کشف تقلب فاصله گرفت و به سوی هدف جدید‪ ،‬ن‬
‫یعت ر ن‬
‫تعیت اینکه آیا صورت های‬
‫تغتکرد‪.‬‬
‫یاخت‪ ،‬ر‬
‫تغتات در وضیعت مایل را ارایه میدهد ر‬
‫مایل‪ ،‬تصویری مطلوب از وضیعت مایل‪ ،‬نتایج عملیات و ر‬

‫تغت ماهیت حسابریس همچنان ادامه دارد‪ .‬امروزه حسابریس مایل به سوی حسابریس جامع پیش یم رود که درآن‬ ‫روند ر‬
‫ی‬ ‫ی‬
‫عالوه بر رسیدگ وگزارش نسبت به صورت های مایل‪ ،‬عملیات و معامالت مؤسسه مورد رسیدگ از لحاظ رعایت سیاست‬
‫ی‬ ‫رن‬
‫قوانت و مقررات حاکم بر فعالیت های واحدهای اقتصادی‪ ،‬رسیدگ‬ ‫گتنده و رعایت‬‫های مقرر شده توسط مراجع تصمیم ر‬
‫ی‬ ‫ی‬
‫شده و کار یان مدیریت از لحاظ چگونگ استفاده از منابع و نحوه اجرای برنامه ها و عملیات و نتایج حاصل از آن‪ ،‬رسیدگ و‬
‫اخت آن حسابریس مدیریت نامیده یم شود‪ ،‬عمدتا در مورد ررسکت های بزرگ‬ ‫گزارش یم شود‪ .‬این گونه حسابریس که جنبه ر‬
‫رن‬
‫متخصصت با‬ ‫که منابع کالن و زمینه فعالیت ر‬
‫گستده ای دارند ومدیریت آنها از مالکیت رسمایه جدا است‪ ،‬توسط‬
‫ر‬
‫مؤسسان‬ ‫صالحیت ( حسابداران و صاحب نظران رشته های دیگر) در پاسخ به نرصورت ارزیان عملکرد مدیریت ر ن‬
‫چنت‬ ‫ی‬

‫‪7‬‬
 ‫چنت تغت ران چشم اندازی نوید بخش از آینده حسابریس ترسیم یم کند که در آن اهداف ر‬
‫گستده تر و تکنیک‬ ‫اجرا یم شود‪ .‬ر ن ر‬
‫های پیچیده تر در خدمت اقتصاد متحول جوامع قرار خواهد داشت‪.‬‬

‫گیی‬
‫پیدایش فنون نمونه ر‬

‫درسال های اولیه پیدایش حرفه حسابریس‪ ،‬حسابریس رایج شامل برریس کامل تمام معامالت یم باشد‪ .‬اما از ابتدای قرن‬
‫بیستم و همزمان با توسعه ررسکت های بزرگ در انگلستان وامریکا‪ ،‬استفاده از فنون نمونه ر‬
‫گتی رایج شد‪ .‬براین اساس‪ ،‬روند‬
‫تغت یافت‪.‬‬
‫حسابریس از اثبات تمام معامالت به آزمون معامالت انتخاب شده ر‬

‫گیی‬ ‫ر‬
‫کنیول های داخیل به عنوان مبنای آزمون و نمونه ر‬

‫کنتول داخیل ن بردند‪ .‬ر‬

‫کنتول های داخیل‬ ‫حسابرسان به کسب تجربه در مورد فنون نمونه گتی‪ ،‬به اهمیت سیستم ر‬
‫ی‬ ‫ر‬
‫دستیان ررسکت و هدف های خاص خود مقرر یم‬
‫ی‬ ‫نست از‬ ‫شامل سیاست ها و روش های است که برای ر ن‬
‫تآمت اطمینان ی‬
‫ی‬
‫رسیدگ ر‬ ‫کنتول داخیل ر‬
‫شود‪ .‬هرچه سیستم ر‬
‫کمتی توسط حسابرسان الزم است‪ .‬باید توجه داشت که استفاده‬ ‫قویت باشد‪،‬‬
‫کنتول های داخیل را برای حسابرسان کم نکرده است‪ .‬مفهوم کامل ر‬
‫کنتول های داخیل و‬ ‫نت اهمیت ر‬
‫روز افزون از کامپیوتر ر ن‬

‫یان آن توسط حسابرسان‪ ،‬بعدا به طورکامل مورد بحث قرار خواهد گرفت‪.‬‬
‫نحوه ارز ی‬

‫مراحل تکامل حسابریس‬

‫مراحل اصیل تکامل حسابریس درقرن بیستم بطور اجمایل به ررسح ذیل است‪:‬‬

‫تغت هدف حسابریس از کشف تقلب به ر ن‬

‫تعت مطلوبیت ارایه صورت های مایل‪.‬‬ ‫ر‬ ‫‪.1‬‬
‫‪ .2‬افزایش مسؤلیت حسابرسان در برابر اشخاص ثالث‪ ،‬مانند بانک ها‪ ،‬اعتباردهندگان‪ ،‬رسمایه گزاران و ‪......‬‬
‫ی‬
‫تغت روش حسابریس از برریس کامل تمام معامالت به استفاده از رسیدگ نمونه ای‬
‫ر‬ ‫‪.3‬‬
‫گتی‬ ‫تعت ر ن‬ ‫‪ .4‬تشخیص نرصورت ارزیان سیستم ر‬
‫کنتول داخیل برای ر ن‬
‫متان آزمون ها ونمونه ر‬ ‫ی‬
‫‪ .5‬تهیه روش های جدید حسابریس برای استفاده درسیستم های کامپیوتری‬
‫ر‬
‫حقوف‬ ‫‪ .6‬تشخیص حسابرسان به نرصورت حفاظت از خود در برابر موج دعاوی‬
‫‪ .7‬افزایش تقاضا برای افشای به موقع اطالعات مطلوب و نامطلوب مربوط به ررسکت های سهایم‬

‫‪8‬‬
 ‫موارد استفاده از حسابریس‬

‫ر‬
‫دولت تنها یگ از‬ ‫ن‬
‫قانون صورت یم پذیرد‪ ،‬درصورت که سازمان های‬ ‫ن‬
‫برخ برآنند که حسابریس تنها به سبب الزامات‬
‫استفاده کننده گان از نتایج حسابریس هستند‪ .‬رسمایه گذاران فعیل و بالقوه‪ ،‬بانک ها‪ ،‬وام دهندگان و ‪ ...‬ر ن‬
‫نت از نتایج‬
‫ی‬
‫حسابریس بهره مند یم گردند‪ .‬خالصه ای از چگونگ این امر در زیر توضیح داده یم شود‪.‬‬

‫فواید حسابریس برای واحد های تجاری‬

‫مناست برای‬
‫ی‬ ‫‪ .1‬برریس مستقل سیستم های داخیل یک واحد تجاری به گزارش وضیعت آن در هر دوره‪ ،‬امکان‬
‫مدیران جهت رفع نقاط ضعف سیستم به وجود یم آورد‪.‬‬
‫خون برای حسابرسان ایجاد یم نماید که قادر‬ ‫ن‬ ‫ر‬
‫‪ .2‬زمینه های اطالعان بدست آمده درحسابریس‪ ،‬سوابق ذهت ی‬
‫درتغت شکل‬ ‫مناست ارایه دهند‪ .‬این مورد‬ ‫گتند‪ ،‬پیشنهادات‬ ‫ن‬
‫ر‬ ‫ی‬ ‫خواهند بود در هر زمان که مورد مشورت قرار ر‬
‫ر‬
‫بیشتی دارد‪.‬‬ ‫سیستم های داخیل یا توسعه آنها کاربرد‬
‫نست‪،‬‬
‫‪ .3‬وجود حسابرسان مستقل در واحد های تجاری همواره سبب کاهش اشتباهات‪ ،‬تخلفات وجرایم‪ ،‬به طور ی‬
‫یم گردد و درصورت ارتکاب‪ ،‬زمان ر‬
‫کمت برای کشف آنها توسط حسابرسان‪ ،‬مورد نیاز خواهد بود‪.‬‬

‫فواید حسابریس برای صاحبان رسمایه‬

‫‪ .1‬حقوق صاحبان رسمایه ای که در مدیریت واحدهای تجاری ررسکت ندارند و فقط به ارائه رسمایه خود جهت‬
‫فعالیت و سود آوری اقدام نموده اند‪ ،‬محفوط خواهد بود‪.‬‬
‫بت صاحبان رسمایه در خصوص مواردی‬ ‫ن‬
‫زمان که یک واحد تجاری‪ ،‬مورد حسابریس قرار گرفته است‪ ،‬اختالف ر ن‬ ‫‪.2‬‬
‫چون تقسیم سود‪ ،‬بروز نخواهد کرد و یا در صورت بروز به حداقل خواهد رسید‪.‬‬
‫‪ .3‬چنانچه رسمایه گذاری قصد ورود به یک واحد تجاری را داشته باشد و یا صاحب رسمایه ای قصد خروج داشته‬
‫ر‬
‫بیشتی جهت روشن شدن وضع مایل رسمایه گذار یا‬ ‫باشد‪ ،‬صورت های مایل حسابریس شده‪ ،‬قابلیت اتکای‬
‫صاحب رسمایه خواهد داشت‪ .‬این گونه صورت های مایل‪ ،‬به ویژه چنانچه روند سوددیه را مشخص نموده‬
‫ست برای بازار رسمایه فراهم یم نماید‪.‬‬
‫باشد‪ ،‬اطالعات منا ی‬

‫فواید حسابریس برای اشخاص ثالث‬

‫‪ .1‬بانک ها یا وام دهنده گان بر اساس صورت های مایل حسابریس شده قادر خواهند بود سودآوری و قابلیت‬
‫گتی نمایند‪.‬‬ ‫ن‬
‫بازپرداخت وام توسط واحد های تجاری را در دوره های زمان الزم‪ ،‬برریس و سپس تصمیم ر‬
‫مناست برای محاسبات و برنامه ریزی‬ ‫ر‬
‫اطالعان‬ ‫‪ .2‬صورت های مایل حسابریس شده واحد های تجاری‪ ،‬زمینه های‬
‫ی‬
‫های اقتصادی دولت ها بشمار یم آید‪.‬‬

‫‪9‬‬
 ‫روش های حسابریس‬

‫کارهان هستند که حسابرس یم بایست انجام دهد تا بتواند اطالعات‪ ،‬شواهد و‬

‫ی‬ ‫روش های حسابریس‪ ،‬عملیات یا راه‬
‫مدارک الزم را برای ارائه اظهار نظر تخصیص و حرفه ای خود گردآوری نماید‪ .‬انتخاب مناسب ترین روش های حسابریس‬
‫برای هر کار‪ ،‬مستلزم کاربرد قضاوت و تجربه حرفه ای است‪.‬‬

‫استاندارد های حسابریس‬

‫استانداردهای حسابریس‪ ،‬مقررات الزم االجرا به منظور سنجش کیفیت اجرای عملیات حسابریس بوده و ماهیت و حدود‬
‫نتایج که از اعمال روش های حسابریس بدست یم آید را ر‬
‫کنتل یم نمایند و هدف آن ها این است که انجام حسابریس و‬ ‫ی‬
‫گتد‪ .‬وجود استانداردهای حسابریس‪ ،‬نشانه توجه حسابرسان به‬
‫ارائه گزارش توسط حسابرسان‪ ،‬بر اساس ضوابط صورت ر‬
‫رن‬
‫داشت کیفیت کار باال و هماهنگ در ر ن‬
‫بت تمام حسابرسان است‪.‬‬

‫استانداردهای که به نام استانداردهای پذیرفته شده حسابریس از طرف انجمن حسابداران رسیم امریکا ر ن‬
‫تعیت شده‪ ،‬آنچنان‬
‫گتد‪ .‬این استانداردها در تمام‬ ‫ر‬
‫مقبولیت حرفه ای عام پیدا کرده است که امروزه در اکت کشورها مورد استفاده قرار یم ر‬
‫مراحل حسابریس قابل اجرا بوده و به سه بخش استانداردهای عمویم‪ ،‬استانداردهای اجرای عملیات و استانداردهای‬
‫گتند‪.‬‬
‫گزارشگری تقسیم شده اند که در زیر مورد برریس قرار یم ر‬

‫استانداردهای عمویم ( صالحیت فردی حسابرسان)‬

‫ی‬ ‫‪ .1‬صالحیت و آموزش ی‬
‫مناست برخوردار‬
‫ی‬ ‫فن – رسیدگ باید توسط فرد یا افرادی انجام شود که از آموزش تکنیگ‬
‫رن‬ ‫کاف به عنوان حسابرس مستقل باشند‪ .‬مفهوم صالحیت و آموزش ن‬ ‫بوده و دارای تجربه ن‬
‫داشت موارد زیر‬ ‫فت‬
‫است‪:‬‬
‫رن‬
‫داشت تحصیالت در حسابداری و حسابریس‬ ‫•‬
‫تجربه در حسابریس‬ ‫•‬
‫توانان استفاده از روش های مناسب برای سیستم های کامپیوتری‬
‫ی‬ ‫•‬
‫آموزش مستمر‬ ‫•‬
‫ر‬
‫صنعت که صاحبکار در آن فعالیت یم کند‪.‬‬ ‫آگایه از‬ ‫•‬
‫‪ .2‬استقالل رای ‪ -‬حسابرس یا حسابرسان باید در تمایم موارد مربوط به حسابریس‪ ،‬استقالل رای خود را حفظ‬
‫ر‬
‫مهمتین استاندارد حسابریس است و حسابرسان نه تنها باید مستقل باشند‪ ،‬بلکه باید چنان جلوه‬ ‫کنند‪ .‬استقالل‬
‫کنند که افراد جامعه دلییل برای تردید نسبت به استقالل آنها نیابند‪.‬‬

‫‪10‬‬
 ‫ی‬
‫‪ .3‬اعمال مراقبت های حرفه ای – در انجام رسیدگ ها و تهیه گزارش حسابریس‪ ،‬باید مراقبت های حرفه ای الزم به‬
‫عمل آید‪ .‬اعمال مراقبت های حرفه ای در اجرای حسابریس مستلزم برریس دقیق کارهای انجام شده در هر یک از‬
‫ی‬
‫افتادگ با اهمیت را ن‬ ‫سطوح رس ر‬
‫منتف‬ ‫پرست است‪ .‬رعایت کامل این استاندارد احتمال بروز هرگونه کوتایه یا از قلم‬
‫یم سازد‪.‬‬

‫استانداردهای اجرای عملیات ( اجرای عملیات حسابریس)‬

‫متان ن‬ ‫ر‬
‫رسپرسن ‪ -‬عملیات حسابریس باید به ر ن‬ ‫ی‬
‫کاف و مناسب برنامه ریزی شده و کارکنان تحت‬ ‫‪ .1‬برنامه ریزی کاف و‬
‫گتند‪.‬‬ ‫ن‬ ‫رس ر‬
‫پرست و نظارت کاف قرار ر‬
‫تعیت نوع‪ ،‬زمان بندی و ر ن‬
‫کنیل داخیل – برای برنامه ریزی حسابریس و ر ن‬‫کاف از ساختار ر‬‫ی‬
‫متان‬ ‫‪ .2‬کسب شناخت‬
‫کنتل داخیل کسب گردد‪.‬‬‫کاف از ساختار ر‬ ‫آزمون هان که باید اجرا شود‪ ،‬باید شناخت ن‬
‫ی‬
‫ن‬ ‫ی‬
‫‪ .3‬کسب شواهد کاف و قابل اطمینان – شواهد کاف و قابل اطمینان باید از راه بازریس‪ ،‬مشاهده‪ ،‬پرس و جو و‬
‫ی‬
‫مبنان معقول برای اظهار نظر نسبت به صورت های مایل مورد رسیدگ‪،‬‬ ‫ی‬ ‫دریافت تاییدیه کسب گردد تا به عنوان‬
‫گتد‪.‬‬
‫مورد استفاده قرار ر‬

‫استانداردهای گزارشگری (محتوای گزارش حسابرسان)‬

‫‪ .1‬طبق استانداردهای حسابداری بودن یا نبودن صورت های مایل – گزارش حسابریس باید ترصی ح کند که آیا‬
‫خت‪.‬‬
‫صورت های مایل طبق استانداردهای حسابداری تهیه شده است یا ر‬
‫ر‬
‫یکنواخن – گزارش باید ررساییط را که در آن استانداردهای حسابداری نسبت به دوره‬ ‫ر ی‬
‫تعیی موارد عدم رعایت‬ ‫‪.2‬‬
‫ر‬
‫یکنواخت کابرد استانداردهای حسابداری‬ ‫قبل‪ ،‬به طور یکنواخت رعایت نشده است‪ ،‬مشخص نماید‪( .‬فرض بر‬
‫است‪ ،‬مگر این که گزارش حسابریس خالف آن را بیان نماید‪).‬‬
‫‪ .3‬کفایت افشا – اطالعات افشا شده در صورت های مایل منطقا ن‬
‫کاف ر‬
‫تلف یم شود مگر آن که در گزارش‬
‫حسابریس‪ ،‬خالف آن بیان شود‪.‬‬
‫‪ .4‬اظهار نظر در باره کلیت صورت های مایل یا عدم اظهار نظر – گزارش حسابریس باید یا حاوی یک اظهار نظر در‬
‫مورد کلیت صورت های مایل باشد یا بیانگر این موضوع باشد که اظهار نظر امکان پذیر نیست‪ .‬هنگایم که ارائه‬
‫اظهار نظر کیل امکان پذیر نباشد‪ ،‬باید دالیل آن بیان گردد‪ .‬در تمام مواردی که نام حسابرس به نحوی با صورت‬
‫ی‬
‫رسیدگ های حسابرس و ر ن‬ ‫ی‬
‫متان مسئولیت‬ ‫های مایل ارتباط پیدا میکند‪ ،‬گزارش حسابریس باید به طور رصی ح ویژگ‬
‫پذیرفته شده توسط وی را بیان نماید‪.‬‬

‫‪11‬‬
 ‫ذهت مانند برنامه ریزی ن‬
‫تعیت شده توسط انجمن حسابداران رسیم امریکا حاوی معیارهای ن‬
‫ده استاندارد ر ن‬
‫کاف و مناسب‪،‬‬
‫ن‬ ‫ن‬ ‫ر‬ ‫ن‬
‫گتی در خصوص این که در‬ ‫شناخت کاف از ساختار کنتل داخیل‪ ،‬شواهد کاف و قابل اطمینان و افشای کاف است‪ .‬تصمیم ر‬
‫ی‬
‫رسیدگ‪ " ،‬ن‬
‫کاف‪ ،‬مناسب و قابل اطمینان" چیست‪ ،‬مستلزم کاربرد قضاوت حرفه ای است‪.‬‬ ‫ررسایط مربوط به هر کار‬

‫گزارش حسابرسان‬
‫ی‬
‫نهان حسابریس در ارتباط با رسیدگ به صورت های مایل یک واحد تجاری است‪ .‬علت این که‬
‫گزارش حسابریس‪ ،‬محصول ی‬
‫رن‬
‫همچنت ین بردن به دلیل روش‬ ‫گزارش حسابریس برریس میشود‪ ،‬ین بردن به اهمیت گزارش حسابریس و علت تهیه آن و‬
‫ی‬
‫های مختلف رسیدگ در یک کار حسابریس یم باشد‪.‬‬

‫گزارش مقبول‬

‫گزارش مقبول که گزارش استاندارد ر ن‬

‫نت نامیده یم شود در صورت تحقق ررسایط زیر صادر یم شود‪:‬‬

‫‪ .1‬صورت های مایل طبق استانداردهای حسابداری ارائه شده باشد‪.‬‬

‫ر‬ ‫ی‬
‫اهمیت در جمع آوری شواهد‬ ‫‪ .2‬رسیدگ های حسابرس طبق استانداردهای حسابریس صورت گرفته و محدودیت با‬
‫الزم برای اظهار نظر وجود نداشته باشد‪.‬‬
‫ر‬
‫بااهمیت بر صورت های مایل داشته باشد‪ ،‬به نحو معقویل قابل‬ ‫‪ .3‬اثر هرگونه ابهام قابل مالحظه که بتواند اثر‬
‫برآورد باشد‪.‬‬

‫همانطور که مالحظه یم شود گزارش مقبول از سه بند تشکیل یم شود‪:‬‬

‫همچنت‪ ،‬صورت های مایل و دوره ن‬

‫زمان که صورت های‬ ‫رن‬ ‫‪ -1‬بند مقدمه – مسئولیت های مدیریت و حسابرسان و‬
‫مایل برای آن تهیه شده است را مشخص یم سازد‪ .‬در این بند اشاره یم شود که حسابرسان نسبت به صورت های‬
‫رن‬
‫همچنت تاکید میشود که مسئولیت ارائه صورت های مایل با‬ ‫مایل گزارش میدهند نه در باره مدارک حسابداری‪،‬‬
‫مدیریت صاحبکار است و مسئولیت حسابرسان اظهار نظر نسبت به صورت های مایل است‪.‬‬
‫ی‬ ‫ی‬
‫‪ -2‬بند حدود رسیدگ – بیانگر اجرای رسیدگ ها بر اساس استانداردهای حسابریس است‪ .‬این بند نوع و ماهیت‬
‫ی‬ ‫ی‬
‫رسیدگ ها را توصیف یم کند و در صورت وجود محدودیت در رسیدگ‪ ،‬موارد محدودیت در این بند "استثنا" یم‬
‫شوند‪.‬‬
‫ی‬
‫‪ -3‬بند اظهار نظر – بیان مخترص نظر حسابرسان بر مبنای رسیدگ های انجام شده است‪ .‬در بند اظهار نظر بیان یم‬
‫شود که حسابرسان تنها یک نظر کارشناسانه اظهار یم کنند و آنان دقت‪ ،‬صحت یا واقیع بودن صورت های مایل‬
‫رن‬
‫همچنت بیان میشود که حسابرس تنها به موضوعات با اهمیت از‬ ‫رن‬
‫تصمت یا تصدیق نیم کنند‪ .‬در این بند‬ ‫را‬

‫‪12‬‬
 ‫لحاظ صورت های مایل توجه دارد و مبنا و معیار حسابرس برای سنجش مطلوبیت صورت های مایل‪،‬‬
‫استانداردهای حسابداری است‪.‬‬

‫سایر انواع گزارش های حسابرسان‬

‫هرگاه یگ از وضعیت های زیر وجود داشته باشد‪ ،‬حسابرس نسبت به صورت های مایل نظر مقبول اظهار نخواهد کرد‪:‬‬

‫‪ .1‬انحراف از استانداردهای حسابداری (عدم توافق ر ن‬

‫بت حسابرس و صاحبکار)‬
‫ی‬
‫‪ .2‬محدودیت در دامنه رسیدگ‬
‫ی‬
‫‪ .3‬وجود ابهایم عمده و موثر بر صورت های مایل که رفع آن‪ ،‬به رخ دادن وقاییع در آینده بستگ دارد‪.‬‬

‫ی‬
‫هنگایم که حسابرس اظهار نظر مقبول ارائه نیم نماید‪ ،‬باید در یک یا چند بند توضیج جداگانه‪ ،‬بعد از بند حدود رسیدگ‬
‫ر‬
‫موضوعان که موجب اظهار‬ ‫رن‬
‫همچنت اثرات‬ ‫غت مقبول و‬‫و قبل از بند اظهار نظر‪ ،‬همه دالیل اسایس برای ارائه اظهار نظر ر‬
‫غت مقبول گردیده را‪ ،‬در صورت امکان‪ ،‬بر وضعیت مایل‪ ،‬نتایج عملیات و جریان وجوه نقد‪ ،‬ذکر نماید‪.‬‬
‫نظر ر‬
‫ی‬ ‫رن‬
‫همچنت باید در بند اظهار نظر به بند توضیج مروبطه عطف دهد و در صورت وجود محدودیت در رسیدگ‪ ،‬در بند‬ ‫او‬
‫ی‬
‫حدود رسیدگ ر ن‬
‫نت موارد عطف داده شده "استثنا" گردد‪.‬‬

‫گزارش ر‬
‫مشوط‬

‫ی‬ ‫ر‬
‫تنهان یا در مجموع بر صورت‬
‫چنانچه آثار نایس از موارد انحراف از استانداردهای حسابداری و محدودیت در رسیدگ‪ ،‬به ی‬
‫های مایل با اهمیت بوده‪ ،‬اما اسایس نباشد‪ ،‬نوع اظهار نظر حسابرس ر‬
‫مشوط خواهد بود‪.‬‬

‫گزارش مردود‬

‫تنهان یا تعدادی از ان ها در مجموع دارای اثرات‬ ‫ر‬

‫در رساییط که یگ از موارد انحراف از استانداردهای حسابداری‪ ،‬به ی‬
‫ی‬
‫اسایس بر صورت های مایل مورد رسیدگ باشد‪ ،‬نوع اظهار نظر حسابرس مردود خواهد بود‪.‬‬

‫گزارش عدم اظهار نظر‬

‫ی‬
‫در ررساییط که حسابرس در رسیدگ های خود با محدودیت یا ابهام اسایس مواجه شود به نحوی که امکان اظهار نظر‬
‫نسبت به صورت های مایل فراهم نگردد‪ ،‬حسابرس نسبت به صورت های مایل گزارش عدم اظهار نظر صادر خواهد کرد‪.‬‬

‫محدودیت در دامنه رسیدگ‬

‫‪13‬‬
 ‫ی‬
‫محدودیت در دامنه رسیدگ هنگایم ایجاد یم شود که حسابرس نتواند از طریق اعمال روش های حسابریس الزم‪ ،‬به‬
‫شواهد ن‬
‫کاف و قابل قبول برای اظهار نظر دست یابد‪ .‬این محدودیت ممکن است توسط صاحبکار تحمیل شود یا وضعیت‬
‫های موجود آنرا ایجاد نماید‪.‬‬

‫ابهام‬
‫ی‬ ‫ابهام عبارت از موضویع است که نتیجه آن به اقدامات یا رویدادهای ر‬
‫آن خارج از ر‬
‫کنتل مستقیم واحد مورد رسیدگ‬
‫ی‬
‫بستگ دارد و ممکن است بر صورت های مایل‪ ،‬اثر گذارد‪.‬‬

‫تحریف‬

‫تحریف به عنوان هرگونه مغایرت ر ن‬

‫بت مبلغ‪ ،‬نحوه طبقه بندی‪ ،‬ارائه یا افشای یک قلم گزارش شده در صورتهای مایل‪ ،‬و‬
‫مبلغ‪ ،‬نحوه طبقه بندی‪ ،‬ارائه یا یا افشای آن طبق الزامات استانداردهای حسابداری تعریف شده است‪ .‬بنا براین‪ ،‬تحریف‬
‫با اهمیت در صورتهای مایل ممکن است در رابطه با موارد زیر رخ دهد‪:‬‬

‫الف – رویه های حسابداری انتخاب شده‬

‫گتی رویه های حسابداری انتخاب شده‬

‫ب – بکار ر‬

‫ج – افشا در صورت های مایل‬

‫نکته‪ :‬تحریف با اهمیت در صورت های مایل در ارتباط با رویه های حسابداری انتخاب شده‪ ،‬ن‬
‫زمان رخ میدهد که رویه‬
‫های حسابداری انتخاب شده با استندردهای حسابداری سازگار نباشد‬

‫تغت در رویه های حسابداری است‪ .‬در موارد که واحد تجاری‪ ،‬رویه های‬ ‫ر‬
‫استانداردهای حسابداری شامل الزامان برای ر‬
‫ر‬
‫اهمیت در صورتهای مایل به‬ ‫تغت میدهد‪ ،‬ممکن است به دلیل عدم رضایت این الزامات تحریف با‬
‫عمده حسابداری را ر‬
‫وجود آید‪.‬‬

‫حقوق و وظایف حسابرس‬

‫وظایف‪ :‬حسابرس مسئولیت دارد تا در مورد هریک از گزارشات مایل برریس شده‪ ،‬گزارش حسابریس خویش را آماده کنند‪.‬‬
‫ین‬
‫مطمت شود‪.‬‬ ‫در کل حسابرس وظیفه دارد تا موارد ذیل را چک نموده و از وجود آن‬

‫رن‬
‫قوانت جاری تهیه شده است؟!‬ ‫رن‬
‫قوانت‪ :‬آیا گزارشات مایل در تطابق با‬ ‫رپتوی از‬ ‫•‬

‫‪14‬‬
 ‫اخت دوره را‬ ‫حساب های واقیع و مطلوب‪ :‬آیا بیالنس شیت تصویر واقیع و مطلوب از وضعیت مایل ن‬
‫کمپت در ر‬ ‫•‬
‫نشان میدهد؟ و آیا مفاد و نرصر و سایر گزارشات تصویر واقیع و مطلوب از عملکرد مایل ن‬
‫کمپت در جریان دوره را‬
‫نشان میدهند؟!‬
‫کفایت اسناد حسابداری‪ :‬آیا اسناد ن‬
‫کاف برای هر معامله وجود دارد؟‬ ‫•‬
‫تطابق حساب ها با اسناد‪ :‬مزایای رسپرستان‪ :‬افشا سازی مزایای حاصله برای رسپرستان‬ ‫•‬

‫حقوق‪ :‬حسابرس باید از حقوق ر ن‬

‫معت برای انجام وظیفه خود بهره مند باشد‪:‬‬

‫دستیس به تمام حسابات در هر وقت در جریان پروسه حسابریس‬ ‫داشت ر‬

‫رن‬ ‫ر‬
‫دستیس به حسابات‪ :‬حق‬ ‫•‬
‫رن‬
‫خواست توضیحات و معلومات از آمران مربوطه در صورتیکه الزم بداند‪.‬‬ ‫معلومات و توضیحات‪:‬‬ ‫•‬
‫حق ر‬
‫اشتاک در جلسات عمویم و اظهار نظر‬ ‫•‬

‫حسابریس داخیل‬

‫ر‬
‫صنعت و افزایش حجم تولید‪ ،‬رسعت کار‪ ،‬معامالت و تعداد کارکنان آنها و‬ ‫وسعت و ر‬
‫گستش روز افزون موسسات تجاری و‬
‫مختلف برای این قبیل موسسات سبب شده است که دستگاهای مدیریت سازمان های مذکور اداره ای‬‫ن‬ ‫بالخره ایجاد شعب‬
‫بنام حسابریس داخیل ‪ Internal Audit‬با وظائف و مسئولیت های که بعدا مطالعه خواهد شد تشکیل دهند‪ .‬حسابریس‬
‫کنتل های داخیل و کمک در‬ ‫داخیل عملیات است که توسط مدیریت به منظور کمک در حاکمیت ررسکت از طریق ارزیان ر‬
‫ی‬
‫مدیریت ریسک ایجاد شده است‪ .‬حسابریس داخیل میتواند متشکل از ر‬
‫بخش از کارمندان داخیل باشد و یا هم میتواند از‬
‫اخت بسیار رسی ع بوده است‪ .‬تا‬
‫پیشفت فن حسابریس داخل در سالهای ر‬ ‫تامت شود‪ .‬توسعه و ر‬
‫خارخ ر ن‬
‫ی‬ ‫خدمات تخصیص‬
‫جهان دوم فقط معدودی از ررسکتهای بزرگ دار یان اداره حسابریس داخیل بودند‪ .‬در سال ‪ 1941‬برای ر ن‬
‫اولت بار‬ ‫ن‬ ‫قبل از جنگ‬
‫ن‬
‫سازمان بنام انستیتوت حسابرسان‬ ‫ی‬
‫امریکان در نیویورک گردهم آمدند و‬ ‫‪ 24‬نفر از حسابرسان داخیل ررسکت های مختلف‬
‫ست تحول و ر‬
‫پیشفت خود را‬ ‫داخیل ‪ The institute of internal Auditors‬تشکیل دادند‪ .‬این انستیتوت بشعت ر‬
‫شعت ایجاد کرد و دارای بیش از ‪ 5300‬نفر عضو شد‬
‫پیمود؛ بطوریکه تا سال ‪ 1963‬انستیتوت مذکور در غالب نقاط دنیا ی‬
‫اکت سازمان های بزرگ تجاری و ر‬
‫دولت‬ ‫پیشفت انستیتوت حسابرسان داخیل باعث شد که امروزه ر‬
‫شک نیست که ر‬
‫حسابریس داخیل را به عنوان یک عامل اسایس ر‬
‫کنتل کننده بشناسند‪.‬‬

‫حسابریس داخیل از حسابریس مستقل متفاوت میباشد‪ ،‬هرچند روش های مورد استفاده مشابه هستند اما تمرکز و اهداف‬
‫پشت رس این روش ها متفاوت هستند‪.‬‬

‫تعریف حسابریس داخیل‬

‫‪15‬‬
 ‫نشیات خود حسابریس داخیل را ر‬
‫بشح زیر تعریف کرده‬ ‫انستیتوت حسابرسان داخیل ایاالت متحده امریکا ضمن یگ از ر‬

‫است‪:‬‬

‫یان عملیات حسابداری‪ ،‬امور مایل و سایر فعالیت‬

‫حسابریس داخیل عبارت است از یک سیستم مستقل برریس بمنظور ارز ی‬
‫کنتل عملیات‬ ‫های یک موسسه و گزارش آن به مدیران آن موسسه‪ .‬بعبارت دیگر‪ ،‬حسابریس داخیل عامیل است برای ر‬
‫گتی و ارزیان سایر ر‬
‫کنتل های موجود در موسسات‪.‬‬ ‫توسط مدیران سازمانها و وسیله ایست برای اندازه ر‬
‫ی‬

‫انستیتوت حسابرسان داخیل‪ ،‬بدنبال تعریف باال‪ ،‬عملیات حسابریس داخیل را شامل موارد زیر دانسته است‪:‬‬

‫برریس و ارزیان صحت و کفایت ر‬

‫کنتلهای موجود در امور حسابداری‪ ،‬مایل و سایر عملیات‪.‬‬ ‫•‬
‫ی‬
‫آئت نامه های موضوعه‪.‬‬ ‫تعیت ر ن‬
‫متان انطباق امور انجام شده با خط ر‬
‫مش ها‪ ،‬طرح ها و مقررات و ر ن‬ ‫رن‬ ‫•‬
‫تشخیص ر ن‬
‫متان دقت ثبت دارائیها در دفاتر و محافظت از آنها در مقابل انواع خسارات‪.‬‬ ‫•‬
‫تشخیص ر ن‬
‫متان دقت و قابلیت اعتماد آمار و اسناد حسابداری و سایر آمار و اسناد و اقالم‪.‬‬ ‫•‬
‫ارزیان کیفیت انجام وظائف محوله توسط کارکنان در قسمت های مختلف‪.‬‬
‫ی‬ ‫•‬

‫سی تکامیل حسابریس داخیل و یضورت به آن‬

‫ر‬

‫اکت دولتهای جهان برای اطمینان از صحت وصول مالیاتها و پرداخت هزینه‬ ‫بطوریکه تاری خ نشان میدهد‪ ،‬از قدیم االیام ر‬

‫همچنت‪ ،‬از ابتدای بوجود آمدن ررسکتهای تجاری صاحبان این ررسکتها همیشه عالقه‬
‫رن‬ ‫ن‬
‫بازرسان ر ن‬
‫تعیت میکرده اند‪.‬‬ ‫های خود‬
‫ر‬ ‫ی‬
‫بدرست کار آنان اطمینان یابند؛ و بدین‬ ‫مند بوده اند که از چگونگ فعالیتهای کارمندان زیردست خودآگاه شوند و نسبت‬
‫منظور‪ ،‬برای برریس اسناد و مدارک تهیه شده توسط زیردستان‪ ،‬و مخصوصا حساب و کتاب اقالم دار یان که در اختیار آنان‬
‫ر‬
‫دولت در واقع‬ ‫قرار میدادند روش ی‬
‫هان اتخاذ میکردند‪ .‬گرچه حسابریس داخیل اصطالح تازه ای میباشد‪ ،‬لکن این بازرسان‬
‫وظائف حسابرسان داخیل را انجام میداده اند و روشهای متخذه توسط صاحبان ررسکتهای تجاری ر ن‬
‫نت نویع از همان‬
‫حسابریس بوده است‪.‬‬

‫در قرن نوزدهم با بوجود آمدن ررسکتهای سهایم بزرگ‪ ،‬بخصوص ررسکت های بزرگ راه آهن در ایاالت متحده امریکا‪،‬‬
‫موضوع بوجود آوردن یک سازمان حسابریس داخیل که متشکل از کارمندان واجد ررسائط باشد و بتواند صحت ثبت دفاتر و‬
‫رن‬
‫همچنت‪،‬‬ ‫ر‬
‫بیشتی یافت‪.‬‬ ‫جلوگتی کند اهمیت‬ ‫صورتحسابهای یک موسسه را تایید و از وقوع سوء استفاده و تقلبات‬
‫ر‬
‫کنتل کلیه عملیات یک ررسکت با شعب متعدد و فعالیتهای مختلف در رسارس کشور‬ ‫سیستم حسابداری که برای ثبت و ر‬
‫ی‬ ‫رن‬ ‫ی‬
‫جانشت رسیدگ‬ ‫تغیتداد و موجب شد که رسیدگ بکلیه عملیات‬
‫بوجود آمد بتدری ج نحوه نگاهداری دفاتر و حسابها را ر‬
‫اختاع و بکار افتادن ماشینهای حساب ر‬
‫الکتونیک احتمال اینکه‬ ‫بعملیات حسابداری بشود‪ .‬بعالوه‪ ،‬در دوران قبل از ر‬
‫ر‬
‫بیشت وجود داشت و روسای حسابداری لزوم برریس‬ ‫کارمندان حسابداری در ثبت اسناد و دفاتر حسابداری اشتباه بکنند‬

‫‪16‬‬
 ‫مستقل اسناد و دفاتر را توسط حسابرسان احساس میکردند‪ .‬در نتیجه‪ ،‬در آنزمان کار اصیل حسابرسان داخیل‪ ،‬که ر‬
‫اکت‬
‫ی‬
‫بصورت حسابرسان داخیل سیار انجام وظیفه میکردند‪ ،‬منوط برسیدگ به ریزعملیات حسابداری‪ ،‬حفاظت از دارائیها و‬
‫جلوگتی از تقلبات و سو استفاده ها بود‪ .‬در معدودی از ررسکتهای بزرگ تجاری‪ ،‬وظیفه تشخیص اینکه آیا‬
‫ر‬ ‫کشف و‬
‫خت ر ن‬
‫نت بعهده حسابرسان‬ ‫بخون درک و اجرا میکنند یا ر‬ ‫آئت نامه های مایل را‬ ‫کارمندان شعب خط ر‬
‫مش ها و مقررات و ر ن‬
‫ی‬
‫داخیل گذاشته شده بود‪.‬‬

‫ست تحویل حسابریس داخیل در ایاالت متحده امریکا معلول افزایش مسئولیت ها و وظایف محوله از طرف‬ ‫رن‬
‫دومت مرحله ر‬
‫بورس اوراق بهادار و کمیسیون اوراق بهادار و ارز بمدیران مایل ررسکتها بود‪ .‬مسئولیت مدیران ررسکت ها نسبت به صحت و‬
‫منتش میسازند موجب شد که این ررسکتها نه تنها صورتحسابهای خود را برای برریس در اختیار‬
‫ر‬ ‫ی‬
‫صورتحسابهان که‬ ‫سقم‬
‫ترتیت اتخاذ کنند که کلیه مدارک و‬ ‫ر‬
‫حسابرسان مستقل قرار دهند‪ ،‬بلکه بمنظور حصول اطمینان بیشت از صحت آنها‪ ،‬ی‬
‫اسناد و دفاتر حسابداری بطور منظم و به ریز توسط عده ای از کارمندان ررسکت برریس شود‪ .‬ر ن‬
‫همت امر موجب شد که‬
‫ر‬
‫بیشتی بعمل آید‪.‬‬ ‫بمساله حسابریس داخیل توجه‬

‫ن‬
‫کسان بودند که دوران تحصیل و تجربه خود را در حرفه‬ ‫ن‬
‫کسان که در این زمان وارد حرفه حسابریس داخیل شدند‬ ‫ر‬
‫اکت‬
‫حسابداری و حسابریس مستقل گذرانده بودند؛ و غالبا بطور طبییع و عادی از همان روش و تکنیگ که در فن حسابداری‬
‫نت استفاده کردند‪ .‬برنامه حسابریس که توسط این حسابرسان داخیل تنظیم شد‬‫میتدند در حسابریس داخیل ر ن‬
‫مستقل بکار ی‬
‫نظت همان برنامه های تدوین شده حسابرسان مستقل بود‪ .‬در غالب ررسکتها راهنمای حسابرسان داخیل کارمندان‬ ‫ر‬
‫اکت ر‬
‫حسابرسان مستقل ررسکت بودند که برای رس ر‬
‫پرست اداره حسابریس داخیل استخدام شدند‪ .‬از ر ن‬
‫همت دوره‪ ،‬حسابرسان‬
‫داخیل سیع میکردند که رابطه نزدیک با حسابرسان مستقل ررسکت داشته باشند و یا آنان همکاری کنند‪ ،‬و در ر‬
‫اکت مواقع‪،‬‬
‫بخصوص در مورد حسابریس شعب خارج از مرکز‪ ،‬برنامه حسابریس طوری تدوین میشد که حسابرسان مستقل تعدادی از‬
‫همچنت‪ ،‬در ن‬
‫رن‬ ‫ی‬
‫بعیص مواقع حسابرسان داخیل فرمها و یادداشتهای‬ ‫شعب و حسابرسان داخیل تعداد دیگری را رسیدگ کنند‪.‬‬
‫گتد‪.‬‬ ‫حسابریس را طوری تهیه میکردند که مورد استفاده حسابرسان مستقل ر ن‬
‫نت قرار ر‬
‫ی‬ ‫اکت ررسکتها برای برریس ر‬
‫بطور کیل‪ ،‬این نوع همکاری سبب شد که حرفه حسابریس داخیل در ر‬
‫کنتل و رسیدگ بحسابها و‬
‫عملیات مایل بوجود آید و در ن‬
‫بعیص ررسکتها اداره حسابریس داخیل منظم و متشکل از افراد تحصیل کرده و با تجربه‪ ،‬و با‬
‫ی‬
‫برنامه های حسابریس جامع‪ ،‬به منظور رسیدگ منظم و مستمر فعالیتهای مایل ررسکت در مرکز و شعب تاسیس شود‪.‬‬

‫ی‬ ‫مدن‪ ،‬ن‬‫پس از ر‬

‫بعیص از حسابرسان داخیل پا از حیطه وظایف قبیل خود‪ ،‬که منحرصا رسیدگ فعالیتهای مایل بوده‪ ،‬فراتر‬
‫غت مایل ر ن‬
‫نت دست زدند‪.‬‬ ‫ر‬ ‫ر‬
‫ارزیان کنتلهای ر‬
‫ی‬ ‫بیشت مدیران به‬ ‫گذاردند و بمنظور یاری‬
‫ی‬
‫رسیدگ سایر عملیات ( عالوه بر عملیات مایل ) توسط حسابرسان داخیل در اوائل بکندی ر‬
‫پیشفت میکرد؛ لکن‪ ،‬با‬ ‫موضوع‬
‫ی‬ ‫ی‬ ‫ن‬
‫جهان و ر‬
‫گستش صنایع جنگ در ایاالت متحده امریکا حسابرسان داخیل بطور مستقیم دست برسیدگ‬ ‫ررسوع جنگ دوم‬

‫‪17‬‬
 ‫ی‬
‫غت مایل ررسکتهای بزرگ تولید کننده وسائل جنگ زدند‪ .‬بتدری ج که حسابرسان داخیل دوره هم گردآمدند و از‬
‫عملیات ر‬
‫ی‬
‫تجربیات یکدیگر اطالع یافتند یک عقیده ثابت در باره وظیفه حسابرسان داخیل بوجود آمد دائر بر اینکه حیطه رسیدگ‬
‫حسابرسان داخیل جهت خدمت به مدیریت باید به تمام عملیات‪ ،‬اعم از مایل و غت مایل‪ ،‬ر‬
‫گستش داده شود تا بدینوسیله‬ ‫ر‬
‫ن‬
‫حفاظ و هم وظایف سودمند بودن خود را انجام دهند‪ .‬در نتیجه ایجاد این عقیده‪ ،‬خواست های‬ ‫بتوانند هم خدمات‬
‫گتد و صورت حسابهای موسسه مورد عالقه انان وضع‬
‫مدیران مایل‪ ،‬که مایل بودند عملیات حسابداری صحیح انجام ر‬
‫متات‪،‬‬ ‫ر‬
‫بدرست نشان دهد‪ ،‬با خواست های مدیران دیگر‪ ،‬که عالقه مند بکسب اطالع از وضعیت تع ر‬ ‫واقیع آن موسسه را‬
‫کنتلهای الزم در مورد کیفیت محصوالت و ر‬
‫کنتل اقتصادی و نظائر آن بودند‪ ،‬هر دو ر ن‬
‫تامت شد‪ .‬امروزه‪ ،‬حسابرسان داخیل‬ ‫ر‬

‫جلوگتی کنند‪ ،‬بلکه سیع دارند که موارد‬

‫ر‬ ‫نه تنها کوشش میکنند که تقلبات و سو استفاده ها را کشف و از وقوع مجدد آنها‬
‫نت بیایند و از وقوع آنها ممانعت بعمل آورند‪ .‬الزمه اجرای وظیفه کشف و‬‫اتالف و ارساف بیمورد را در عملیات دیگر ر ن‬

‫کنتل های اداری و اجر یان تمام‬

‫صنعت توسط حسابرسان داخیل برریس و ارزیان ر‬
‫ی‬
‫ر‬ ‫جلوگتی اتالف و ارساف عملیات‬‫ر‬
‫واحدهای مختلف یک ررسکت از قبیل عملیات خرید‪ ،‬تولید‪ ،‬تبلیغات و ر‬
‫غته میباشد‪.‬‬

‫ی‬
‫اخت‪ ،‬در کنفرانسهای متعددی که توسط انجمن مدیریت امریکا در مورد رسیدگ بعملیات ( که عبارت از‬
‫در سالهای ر‬
‫بکنتلهای مختلف عملیات میباشد ) تشکیل شده‪ ،‬موضوع اهمیت ر‬ ‫ی‬
‫رسیدگ ر‬
‫کنتل های اداری مورد توجه خاص مدیران‬
‫ی‬
‫رسیدگ عملیات توجه میشود که تمام خط ر‬
‫مش ها و روشهای مصوبه‬ ‫سازمانهای بزرگ قرار گرفته است‪ .‬در حقیقت‪ ،‬در‬
‫کنتل عملیات مختلف ن‬
‫مش ها برای ر‬‫یک ررسکت توسط دستگاههای اجر یان آن بکار برده شود؛ و این روشها و خط ر‬
‫کاف و‬
‫موثر باشد‪ .‬شک نیست که الزمه اینکه حسابرسان داخیل بتوانند در این نوع مسائل دخالت کنند اینست که‪ ،‬عالوه بر‬
‫نت مطلع باشند‪ .‬امروزه‪ ،‬در ن‬
‫صنعت و تجاری ر ن‬
‫ر‬ ‫داشت اطالعات ن‬
‫کاف از سیستم ر‬ ‫رن‬
‫بعیص‬ ‫کنتلهای داخیل‪ ،‬از اصول مدیریت‬
‫ن‬
‫حفاظ در مورد وجوه نقد و موجودی انبارها و برریس جزئیات حسابها‬ ‫ررسکتها حسابرسان داخیل فقط دارای وظائف‬
‫ست مراحل تکمییل خود را ظ میکند و شکل و اسلوب آن شبیه‬ ‫میباشند؛ و در ن‬
‫بعیص دیگر از ررسکتها برنامه حسابریس هنوز ر‬
‫ر‬
‫بیشتی به برریس جزئیات حسابها داده شده‬ ‫برنامه های حسابریس حسابرسان مستقل میباشد با این تفاوت که اهمیت‬
‫است‪.‬‬

‫ر‬
‫بیشتی از ررسکتها و موسسات تجاری متوجه اصول جدید حسابریس‬ ‫لکن‪ ،‬شک نیست که با گذشت زمان روز بروز تعداد‬
‫داخیل‪ ،‬که عبارت از برریس تمام فعالیتها و جنبه های مختلف امور یک ررسکت است‪ ،‬خواهند شد‪ .‬در دنیای امروز‪ ،‬دوش‬
‫پیشفت فن حسابریس داخیل در تجارت و صنعت‪ ،‬حسابریس داخیل در دستگاههای ر‬
‫دولت اعم از لشکری و کشور‪،‬‬ ‫بدوش ر‬
‫پیشفت کرده است‪ .‬مثال‪ ،‬در حال ن‬
‫حارص در ایاالت متحده امریکا تمام واحدهای وابسته به وزارت دفاع‪ ،‬وزارت زراعت‪،‬‬ ‫رن‬
‫نت ر‬
‫وزارت پست و تلگراف و بسیاری دیگر از وزارت خانه ها و سازمانهای ر‬
‫دولت برنامه حسابرسان داخیل خود را بطور جامیع‬
‫تکمیل کرده اند‪.‬‬

‫وجوه تمایز حسابریس داخیل و حسابریس مستقل‬

‫‪18‬‬
 ‫بت حسابریس داخیل و حسابریس مستقل وجود دارد که اهم آنها ر‬
‫بشح زیر میباشد‪:‬‬ ‫تفاوتهای عمده ای ر ن‬

‫بت حسابریس داخیل و حسابریس مستقل مربوط بمساله حدود مسئولیت حسابرسان داخیل و حسابرسان‬ ‫اولت وجه تمایز ر ن‬
‫رن‬
‫ر‬
‫دولت‪ ،‬موسسه‬ ‫رن‬
‫دائنت‪ ،‬سازمانهای‬ ‫ن‬
‫مختلف از قبیل سهامداران‪،‬‬ ‫مستقل است‪ .‬حسابرس مستقل معموال در برابر گروه های‬
‫صاحبکار و بطور کیل جامعه‪ ،‬مسئول میباشد؛ لکن‪ ،‬حسابرس داخیل منحرصا مسئول و جوابگوی دستگاه مدیریت موسسه‬
‫ن‬
‫سازمان‬ ‫ای است که او را به این شغل برگزیده است‪ .‬ر‬
‫اکت اوقات حسابرس داخیل در برابر یگ از صاحب منصبان عایل رتبه‬
‫که در آن کار میکند مسئول میباشد و مهم ترین کار او اینست که در اداره کردن عملیات بمدیران آن سازمان کمک کند و با‬
‫ایشان اطمینان دهد که تمام روشها و مقرر ران که آنان به قسمت های اجر یان ابالغ کرده اند بطور موثر و درست بکار بسته‬
‫شده است‪.‬‬

‫ی‬ ‫رن‬
‫دومت اختالف حسابریس داخیل و حسابریس مستقل در نحوه رسیدگ حسابرسان داخیل و حسابرسان مستقل میباشد‪.‬‬
‫ی‬
‫حسابرس مستقل عملیات خود را رصفا از نظر رسیدگ مایل انجام میدهد و هدف اصیل او اینست که اطمینان یابد‬
‫ر‬ ‫ر‬ ‫ی‬
‫صورن که‪،‬‬ ‫بدرست نشان میدهد‪ .‬در‬ ‫صورتحسابهای موسسه مورد رسیدگ سود و زیان و وضع مایل آن موسسه را‬
‫ین‬
‫مطمت شود که سیستم ثبت معامالت موثر و صحیح و بطور دائم اجراء شده است‪ .‬در‬ ‫ر‬
‫بیشت مایل است‬ ‫حسابرس داخیل‬
‫رن‬
‫همچنت‪ ،‬حسابرس داخیل عالقه مند‬ ‫حقیقت حسابرس داخیل توجه زیادی به وضع مایل در یک تاری خ مشخص ندارد‪.‬‬
‫است اطمینان حاصل کند که روش جمع آوری اطالعات و تهیه گزارشها بطور مستمر و بنحوی قابل قبول برای مدیران و‬
‫بطور صحیح و منظم اجرا شده است و انجام این وظائف بطوریست که مدیران بتوانند بر مبنای این گزارش ها تصمیمات‬
‫ن‬
‫مقتیص اتخاذ کنند‪.‬‬

‫متان توجه حسابرسان با انواع ر‬

‫کنتل داخیل‬ ‫بت حسابریس داخیل با حسابریس مستقل در مورد نحوه برریس و ر ن‬
‫سومت فرق ر ن‬
‫رن‬
‫کنتلهای مایل و ر‬
‫کنتلهای اداری تقسیم میکنند؛ توجه‬ ‫کنتلهای داخیل را بطور کیل بدو دسته ر‬
‫میباشد‪ .‬حسابرسان مستقل ر‬
‫کنتل های مایل میباشد‪ .‬در حالیکه‪ ،‬حسابرس داخیل نه تنها الزم است که از اصول ر‬
‫کنتل های‬ ‫بیشت به ر‬
‫ر‬ ‫حسابرس مستقل‬
‫باخت باشد بلکه بعلت اینکه مسئولیت او منحرصا در برابر مدیر مایل نیست و در مقابل کلیه مدیران موسسه خود‬
‫مایل ی‬
‫ی‬ ‫غت مایل را ر ن‬ ‫ر‬
‫نت مورد رسیدگ و توجه قرار دهد‪ .‬کار اصیل و مهم حسابرس‬ ‫مسئول میباشد الزم است که کنتل های مختلف ر‬
‫غت مایل موجود بطور صحیح و موثر اجرا‬ ‫ر‬
‫داخیل این است که به دستگاه مدیریت اطمینان دهد که سیستم کنتلهای مایل و ر‬
‫مش کیل سازمان‪ ،‬روش های اجر یان عملیات‪ ،‬ضوابط‬ ‫میشود‪ .‬بنابرین‪ ،‬حسابرس داخیل باید با ر‬
‫کنتل های اداری‪ ،‬خط ر‬
‫گتی و مقایسه عملیات انجام شده با ضوابیط که قبال پیش ن‬
‫بیت شده است و بالخره با تمام‬ ‫انجام کار‪ ،‬و وسائل اندازه ر‬
‫ی‬
‫اشنان کامل داشته باشد‪.‬‬ ‫کنتل ی‬
‫هان که برای اداره امور مختلفه موسسه متبوع الزم است‬ ‫ر‬

‫رن‬
‫چهارمت تفاوت در بحث و نحوه گزارش دیه است‪ ،‬حسابریس مستقل تابع گزارشات چهارگانه ی است که قبال مطالعه‬
‫نمودید ویل حسابریس داخیل در ارئه گزارش دست باز داشته و میتواند از اصول داخیل سازمان و یا هم بصورت انفردای اما‬
‫قابل فهم به تهیه و ارائه یک مدل خاص از گزارش یبتدازد‪.‬‬
‫‪19‬‬
 ‫ی‬
‫بت حسابریس داخیل و حسابریس مستقل در ررسایط استخدام فرد به عنوان حسابرس بستگ دارد‪ ،‬فردیکه به‬
‫پنجمت فرق ر ن‬
‫رن‬
‫عنوان حسابرس مستقل انتخاب میشود باید معیارات مطرح شده در بخش صالحیت و آموزش ن‬
‫فت را دارا باشد اما‬
‫حسابرس داخیل ملزم به معیارات مطرح شده برای حسابریس مستقل نمیباشد‪.‬‬

‫و نهایتا تفاوت دیگر که ر ن‬

‫بت این دو گروه از حسابریس وجود دارد در روابط فرد با اداره است‪ ،‬طوریکه حسابرس داخیل‬
‫کارمند ررسکت بوده و ندرتا از ربتون ر ن‬
‫تامت میشود که آنهم به خود سازمان گزارش میدهد‪ ،‬ویل حسابرس مستقل ربتون از‬
‫نمیگتد‪ .‬بدییه است‪ ،‬بطوریکه مالحظه میشود‪ ،‬حوزه فعالیت حسابرس داخیل‬
‫ر‬ ‫تاثت ررسکت قرار‬
‫سازمان بوده و تحت ر‬
‫ر‬
‫وسیعت از حسابرس مستقل میباشد‪.‬‬

‫ماموریت های حسابریس داخیل‪ :‬حسابریس داخیل میتواند در ماموریت های مختلف توام با پیش برد امور توسط‬
‫ر‬
‫عملیان را در نقاط مشخص یک‬ ‫مدیریت‪ ،‬دخیل باشد که دامنه آن میتواند از حسابریس ارزش پویل تا ماموریت های‬
‫بربگتد‪ .‬یک تعداد از ماموریت های که حسابریس داخیل میتواند متقبل شود در زیر بحث شده است‬
‫ر‬ ‫فعالیت در‬

‫‪ .1‬حسابریس ارزش پویل‪ :‬حسابریس ارزش پول به برریس اقتصادیت‪ ،‬کار یان و موثریت فعالیت ها و پروسه ها‬
‫میتدازد‪ .‬این مقوله تحت نام سه ‪ E‬حسابریس ارزش پویل توضیح داده میشود‪ .‬سه ِای که اساس حسابریس ارزش‬
‫ی‬
‫غت انتفایع بسیار مهم میباشد‪ ،‬زیرا عملکرد آنها بصورت‬
‫پویل را تشکیل میدهد برای برریس عملکرد موسسات ر‬
‫ر‬
‫یان نیست‪ .‬در نتیجه‪ ،‬اکت سازمان های ر‬
‫غت انتفایع بر‬ ‫کامل با استفاده از برریس نسبت های مایل متداول قابل ارز ی‬
‫مقیاسات که عملکرد سازمان را با توجه به سه ای برریس میکنند؛ متگ هستند‪ .‬این سه ِای بصورت مخترص قرار‬
‫ذیل میباشند‪:‬‬
‫بشی و مایل (‬ ‫فتیگ‪ ،‬ر‬ ‫ی‬
‫جون ‪ Economy‬عبارت از بدست آوردن کیم و ن‬
‫کیف منابع ر ن‬ ‫جون‪ :‬رصفه‬‫ی‬ ‫رصفه‬ ‫•‬
‫کمتین قیمت است‪ .‬یک فعالیت ن‬
‫زمان مقرون به رصفه نخواهد بود که اگر‪ ،‬مثال‪ ،‬مازاد‬ ‫ورودی ها ) با ر‬

‫رنتوی کار یا ضعف در تهیه مواد با کیفیت مطلوب و به ناز رلتین قیمت‪ ،‬وجود داشته باشد‪.‬‬
‫ی‬
‫خروخ ها ) و منابع‬ ‫بت کاالها یا خدمات تولید شده (‬‫کار یان‪ :‬کار یان ‪ Efficiency‬عبارت است از رابطه ر ن‬ ‫•‬
‫ر‬
‫حداکت تولیدات در ازای هر مجموعه ی از‬ ‫به مرصف رسیده در جهت تولید آنها‪ .‬یک پروسه کاراء‬
‫ی‬
‫خروخ ها‬ ‫ورودی ها به بار آورده‪ ،‬یا حداقل ورودی ها را برای تولید یک مجموعه مشخص کیم و ن‬
‫کیف‬
‫میتد‪.‬‬
‫به کار ی‬
‫ی‬
‫موثریت‪ :‬موثریت ‪ Effectiveness‬با چگونگ موثریت یک فعالیت جهت حصول اهداف یا نتایج‬ ‫•‬
‫متوقعه رس و کار دارد‪.‬‬

‫‪20‬‬
‫یان میکند‪ .‬ارزش پویل اغلبا رصف از‬ ‫ر‬
‫حسابریس داخیل این سه عامل را برای هر سیستم تجاری یا عملیان ارز ی‬
‫طریق مقایسه قضاوت میشود‪ .‬ن‬
‫یعت در جستجو برای میتودهای عملیات و استفاده منابع باید از طریق‬
‫مقایسه ی بدیل ها به پیش برویم‪.‬‬

‫مشکالت حسابریس ارزش پویل‪ :‬این مشکالت قرار زیر به بحث گرفته میشود‪:‬‬

‫رن‬
‫ساخت‬ ‫ی‬
‫خروخ یک عامل با توجه به دشواری کیم‬ ‫خروخ‪ :‬مشکالت در اندازه ر‬
‫گتی‬ ‫ی‬ ‫گتی‬
‫اندازه ر‬ ‫•‬
‫ن‬
‫نشان‪.‬‬ ‫خروخ های ن‬
‫کیف‪ ،‬مثال برریس فعالیت یک سیستم آتش‬ ‫ی‬
‫رن‬
‫تعیت اهداف‪ :‬در سازمان های ر‬
‫غت انتفایع کیفیت خدمات مشخصه ی مهم خدمات تولیدی این‬ ‫•‬
‫سازمان ها محسوب میشود‪ .‬به گونه ی مثال‪ ،‬یگ از اهداف یک ارگان محیل ممکن است جمع‬
‫آوری زباله ها از سطح منطقه باشد‪ .‬موثریت این خدمات فقط از طریق تدوین استندردهای مورد‬
‫یان میباشد‪.‬‬ ‫ن‬
‫رصورت قابل ارز ی‬
‫رن‬
‫ساخت کیفیت قابل حصول هستند‪.‬‬ ‫جون و کار یان از طریق قربان‬
‫ی‬ ‫ن‬
‫قربان شدن کیفیت‪ :‬رصفه‬ ‫•‬
‫گتی نمیگردد‪ .‬بطور مثال‪ ،‬هزینه تدریس از‬
‫محصوالت و یا اثرات الزاما در قالب کیفیت اندازه ر‬
‫طریق افزایش نسبت محصل بر استاد در مکاتب؛ قابل کاهش است اما قضاوت اینکه این کاهش‬
‫هزینه چه پیامدهای ی‬
‫رون استندردها و کیفیت تدریس به بار یم آورد‪ ،‬مشکل است‪.‬‬
‫سنجش موثریت‪ :‬سنجش موثریت عوامل با توجه به ن‬
‫کیف بودن تصامیم بسیار مشکل است‪ .‬مثال‪،‬‬ ‫•‬
‫ر‬
‫وقت میتوانیم بگوئیم که موثریت یک سیستم صج افزایش یافته است که شفاخانه ها موفقیت‬
‫گت در تداوی بیماری های گوناگون و یا سایر ررسایط را داشته باشند‪ ،‬و یا طول عمر‬
‫های چشم ر‬
‫ن‬ ‫ر‬
‫شلویع در شفاخانه ها و ایجاد صف‬ ‫بیشت شده باشد‪ ،‬اما یک پیامد این کار میتواند‬ ‫نفوس جامعه‬
‫ن‬
‫طوالن برای استفاده از خدمات صج همان سیستم باشد‪.‬‬ ‫های‬
‫بیشت متمرکز بر مرصف و ر‬
‫کنتل مرصف است‬ ‫ر‬ ‫تمرکز زیاد بر ر‬
‫کنتل مصارف‪ :‬حسابریس ارزش پویل‬ ‫•‬
‫بنا ممکن است مدیریت برای اتخاذ تصامیم کوتاه مدت‪ ،‬مثال خود داری از پالن مصارف رسمایه ای‬
‫که منافع آینده را به دنبال خواهد داشت‪ ،‬به منظور حفظ مصارف جاری در سطح معینه در تنگنا‬
‫بگتد‪.‬‬
‫قرار ر‬
‫سنجش کار یان‪ :‬در سازمان های انتفایع کار یان کیل سازمان از طریق برآورد نرخ بازگشت رسمایه قابل‬ ‫•‬
‫نت از طریق مقدار محصوالت تولید‬ ‫ر‬
‫عملیان یا مراکز درآمد زا ر ن‬ ‫گتی است‪ .‬کار یان واحد های‬ ‫اندازه ر‬
‫گتی هستند‪ ،‬بر مقدار‬ ‫ی‬ ‫ی‬
‫شده‪ ،‬که داران ارزش بازاری بوده و به تبع آن داران ارزش مایل قابل اندازه ر‬
‫ورودی های الزم ( مصارف ورودی ها) برای تولید آن محصوالت قابل سنجش میباشند‪ .‬در‬
‫غت انتفایع‪ ،‬محصوالت معموال دارای ارزش بازاری نمیباشند بنا سنجش کار یان آنان ر ن‬
‫نت‬ ‫موسسات ر‬

‫‪21‬‬
 ‫مشکل است‪ .‬این مشکل منتج شده از آن است که این سازمان ها اغلبا با فعالیت ها و عملیات‬
‫گت هستند و مقایسه ی عملیات یک سازمان با سازمان دیگر عمال مشکل است‪ .‬مثال در‬
‫زیادی در ر‬
‫بخش پولیس‪ ،‬مقایسه کردن یک گروه کشف جرایم با گروه پولیس ترافیک مشکل میباشد‪.‬‬
‫ر‬ ‫ر‬
‫معلومان به برریس یک بخش خاص از سازمان‪ ،‬سیستم‬ ‫معلومان‪ :‬حسابریس تکنولوزی‬ ‫‪ .2‬حسابریس سیستم های‬
‫کنتل بر‬ ‫ر‬
‫حیان داشته و بنا اعمال ر‬ ‫میتدازد‪ .‬در تجارت امروزی‪ ،‬کمپیوتر برای عملیات تجاری نقش‬
‫های کمپیوتری ی‬
‫آن دار یان اهمیت کلیدی برای سازمان ها میباشد‪.‬‬

‫کنتل‪ ،‬از آنجائیکه ن‬

‫برخ از‬ ‫داشت یک متخصص آی رن در ترکیب تیم حسابریس به منظور به عهده ر ن‬
‫گرفت قسمت از ر‬ ‫رن‬
‫امور در داخل شبکه های کمپیوتری تنظیم میشوند‪ ،‬الزایم است‪ .‬ن‬
‫برخ از بخش های مختلف شبکه های کمپیوتر که‬
‫کنتل آنها به وسیله حسابریس داخیل وجود دارد عبارت اند از‪ :‬تجارت ر‬
‫الکتونیک ‪ ،E Business‬سیستم های‬ ‫احتمال ر‬

‫مدیریت دیتابیس ‪ ،Database management system‬فرایند توسعه سیستم ‪System development‬‬

‫تغت ‪ ،Change management‬شبکه‬ ‫‪ ،process‬مدیریت مسئله ‪ ،problem management‬مدیریت ر‬
‫کنتل دار یان ‪ Asset control‬و سیستم عملیات‪.‬‬
‫‪ ،Network‬مدیریت دار یان ‪ ،Asset management‬ر‬

‫ن‬
‫معرف شده برای‬ ‫‪ .3‬حسابریس ارزش برتر‪ :‬حسابریس ارزش برتر ‪ Best value audits‬یک چهارچوب عمیل‬
‫نش پالن های ساالنه‬ ‫ی‬
‫اروپان است که آنها را ملزم به ر‬ ‫قوانت ن‬
‫بعیص از کشورها مخصوصا دول‬ ‫رن‬ ‫مقامات محیل طبق‬
‫ارزیان فعالیت هایشان در ظ یک دوره پنج ساله مینماید‪.‬‬
‫ی‬ ‫عملکردی ارزش برتر و‬
‫مطابق ارزش برتر‪ ،‬مقامات باید همواره برای ارتقا مستمر از طریق اجرا ‪ 4c‬ذیل جد و جهد کنند‪:‬‬
‫چالش‪ :‬چالش ‪ ،challenge‬از طریق بیان اینکه چگونه و چرا خدمات تهیه میشوند؟‬ ‫•‬
‫مقایسه‪ :‬مقایسه ‪ ،Compare‬مقایسه نمودن با سایر مقامات محیل و یا بخش های خصویص‪.‬‬ ‫•‬
‫ر‬
‫شناخت‬ ‫مشورت‪ :‬مشورت ‪ ،Consult‬با مودیان مالیات و استفاده کنندگان خدمات و محیط جامعه‬ ‫•‬
‫ررسکت در مورد ر ن‬
‫تعت اهداف عملکردی مذاکره نمائید‪.‬‬
‫تامت خدمات موثر و کارا‪ ،‬پذیرا باشید‪.‬‬ ‫رقابت‪ :‬رقابت ‪ ،Compete‬رقابت سالم را به عنوان ر‬
‫رویس برای ر ن‬ ‫•‬

‫یگ از نقش های معمویل حسابریس داخیل در یک سازمان‪ ،‬ایجاد اطمینان از کفایت سیستم ر‬
‫کنتل داخیل‪ ،‬به‬
‫منظور ارتقاء استفاده موثر از منابع‪ ،‬و مدیریت ریسک است‪.‬‬

‫ترتیت‬ ‫ر‬ ‫این نقش میتواند ر‬

‫دستیان به بهتین ارزش ی‬
‫ی‬ ‫گستش یابد تا اطمینان حاصل شود که مقامات محیل برای‬
‫را در دست دارند‪ ،‬که ریسک ها و اثرات ر‬
‫بهتین گزینه در آزمایش حسابریس نورمال گنجانیده شده است و‬
‫اینکه مقامات از ر‬
‫پیشفت های ارزش برتر مطلع هستند‪.‬‬

‫‪22‬‬
 ‫اتتی های توسعه است‪ ،‬حسابریس داخیل‬ ‫تعیت ر‬
‫است ر ر‬ ‫از آنجائیکه ارزش برتر متگ به ارزیان خدمات جاری و ر ن‬
‫ی‬
‫ی‬ ‫ر‬
‫خون از چگونگ تنظیم خدمات و ارتباط آنها با‬‫بگتد زیرا آنها باید درک ی‬
‫موقعیت حصه ر‬ ‫میتواند در حسابریس‬
‫یکدیگر داشته باشند‪.‬‬

‫حسابریس داخیل به عنوان ر ن‬

‫تامت کننده اعتبار یک نقش کلیدی را برای ارائه اطمینان به مدیریت در مورد‬
‫ن‬
‫همخوان با ارزش برتر دارد‪.‬‬ ‫اینکه اهداف و ر‬
‫است ر ر‬
‫اتتی های آن‬

‫سنت حسابریس داخیل است‪ .‬حسابریس مایل دربر ر‬

‫گتنده برریس تمام‬ ‫‪ .4‬حسابریس مایل‪ :‬حسابریس مایل وظیفه ی ر‬

‫کنتل های‬‫مدیریت است‪ .‬پروسیچر های عمیل و ر‬

‫ر‬ ‫مدارک موجود به منظور اثبات معلومات در گزارشات مایل و‬
‫میگتد‪.‬‬
‫نت مورد استفاده قرار ر‬‫مورد استفاده توسط حسابریس مستقل‪ ،‬در حسابریس داخیل ر ن‬

‫جلوگتی از خطاهای گزارشگری مایل به مفهوم لزوم برریس متناوب بخش های مشخص به‬ ‫اهمیت ر‬
‫کنتل ها در‬
‫ر‬
‫کنتل های مرتبط به صورت مستمر جریان دارد‪ ،‬میباشد‪ .‬بنا بسیاری از عملیات‬ ‫منظور اطمینان دادن از اینکه ر‬

‫حسابریس داخیل شکل یک چرخه امورات حسابریس مایل داخیل (برای اطمینان بخشیدن به اینکه هر بخش‬
‫میگتد‪.‬‬
‫بصورت متناوب برریس شده است ) را بخود ر‬
‫گتد‪ ،‬همراه با مثال های از هر بخش این‬
‫شکل ذیل نمایانگر جریان از یک چرخه ی که میتواند مورد استفاده قرار ر‬
‫چرخه میباشد‪.‬‬

‫ر‬
‫دریافت ها‪ ،‬ضوابط‬ ‫مثال ها‪ :‬در بخش وصول عواید و پول نقد میتواند به پردازش سفارش‪ ،‬ثبت فروشات و‬
‫صورت حساب ها‪ ،‬ضوابط بازده ( بازگشت ) و در بخش عواید و مخارج به پردازش سفارش خرید پردازش‬
‫فاکتور‪ ،‬دار یان ها‪ ،‬بدیه ها‪ ،‬مخارج نقدی و مخارج تحقق یافته چگونه محاسبه میشود؟ و در بخش پرداخت ها و‬
‫رسمایه مایل به پرداخت مفاد و سود سهام‪ ،‬خرید و فروش رسمایه گذاری ها‪ ،‬نگهداری انواع سهام و سهام خزانه و‬
‫در بخش کارمندان و معاشات به استخدام و اختتام‪ ،‬صالحیت های نرخ دستمزد‪ ،‬کشات و اضافات‪ ،‬اجرای‬

‫‪23‬‬
 ‫ی‬ ‫ر‬
‫مالیان و پرداخت و در بخش گزارشات مایل به چگونگ تهیه گزارشات مایل‪،‬‬ ‫معاشات کارمندان‪ ،‬اظهار نامه های‬
‫ی‬ ‫ی‬ ‫ر‬
‫غت نورمال به پردازد‪.‬‬
‫کنتل رون گزارشات مایل‪ ،‬چگونگ انتخاب پالیش های حسابداری و عوامل ر‬
‫ایتو خلق ارزش توسط حسابریس داخل برای‬ ‫این نقش از چندین جنبه از حسابریس مستقل تقلید میکند‪ ،‬از ن‬

‫میگتد افزایش یافته چونکه‬

‫ر‬ ‫سازمان را محدود میسازد‪ .‬بنا دامنه فعالیت های که حسابریس داخیل به عهده‬
‫ر‬
‫بیشتین ارزش را برای سازمان خلق میکند‪.‬‬ ‫سازمان ها در جستجوی اعمال تجربیات خود در ساحات هستند که‬
‫ی‬
‫رسیدگ به عملیات حسابداری و مایل ارزیان کفایت سیستم ر‬
‫کنتل داخیل‬ ‫ی‬ ‫منظور و هدف حسابرس داخیل از‬
‫کنتل های صحیح و رضایت بخش و ‪-2‬‬ ‫است‪ .‬این ارزیان شامل دو موضوع میباشد‪ -1 :‬اطمینان از وجود ر‬
‫ی‬
‫اطمینان از اینکه ر‬
‫کنتلهای موجود بطور موثر اجرا میشود‪.‬‬
‫بطور کیل‪ ،‬یک سیستم صحیح ر‬
‫کنتل داخیل موجب حصول اطمینان از صحت موارد زیر میشود‪:‬‬

‫الف – برای دارائیهای ررسکت حساب های ی‬

‫مرتت تنظیم شده است و این دارائیها در مقابل اختالس‪ ،‬تقلب یا سایر‬
‫خطر ران که قابل بیمه کردن هستند محافظت میشود‪.‬‬
‫ب – فعالیتهای مایل بطور صحیح طبقه بندی و در مدارک و دفاتر موسسه ثبت میشود‪.‬‬
‫ج – اطالعات مندرج درصورتهای مایل درست و دقیق و بنحویکه قابل فهم باشند تهیه شده اند‪.‬‬
‫د – عملیات مایل به موقع انجام و در دفاتر و مدارک ثبت میشود‪.‬‬
‫کنتل های حسابداری توجه خاص بعمل میآید‪ .‬البته‪ ،‬این ر‬‫رسیدگ نسبت به کفایت ر‬‫ی‬
‫کنتلها شامل‬ ‫در این نوع‬
‫ن‬ ‫ن‬
‫سازمان موسسه‪ ،‬و تقسیم وظائف ر ن‬ ‫ی‬
‫کسان که مسئولیت ثبت و تهیه گزارش های مایل یا‬ ‫بت‬ ‫رسیدگ به طرح‬
‫مسئول نگاهداری دارائیها و تصویب معامالت هستند‪ ،‬ر ن‬
‫نت میباشد‪.‬‬
‫ر‬
‫عملیان یک سازمان است‪ .‬بنام حسابریس مدیریت یا کار یان‬
‫ر‬ ‫عملیان‪ :‬عبارت از حسابریس پروسه های‬ ‫‪ .5‬حسابریس‬
‫ارزیان عملکرد مدیریت و اطمینان از تطابق و عملکرد با پالیش ها است‪.‬‬ ‫رن‬
‫نت یاد میشود‪ .‬هدف اولیه آن‬
‫ی‬
‫ر‬
‫عملیان وجود دارد‪:‬‬ ‫دو روش برای انجام وظیفه ی‬

‫اطمینان از کفایت پالیش ها‬ ‫•‬

‫اطمینان از عملکرد موثر پالیش ها‬ ‫•‬

‫در قسمت کفایت‪ ،‬حسابرس داخیل مکلف است تا پالیش های یک بخش خاص از سازمان را به طرق زیر برریس کند‪:‬‬

‫مطالعه آنها‬ ‫•‬

‫بحث با اعضا همان بخش سازمان‬ ‫•‬

‫بعدا حسابرس ارزیان میکند که آیا پالیش ها ن‬

‫کاف است و احتماال نکات تصحیج به کمیته ی ترفیعات ارائه میدهد‪.‬‬ ‫ی‬

‫‪24‬‬
 ‫حسابریس بعدا باید موثریت ر‬
‫کنتل ها را از طروق ذیل برریس کند‪:‬‬

‫آنها را در عمل مشاهده کند‬ ‫•‬

‫آنها را برریس کند‬ ‫•‬

‫میگتد‪.‬‬ ‫این کار به موازات ارزیان ر‬

‫کنتل ها توسط حسابرس مستقل صورت‬
‫ر‬ ‫ی‬
‫ی‬
‫‪ 5.1‬سه اصل اسایس در حسابریس عملیات‪ :‬در رسیدگ عملیات باید سه اصل مهم را مورد توجه قرار داد‪:‬‬

‫ی‬ ‫مهندست‪ ،‬ر ن‬

‫رن‬ ‫ی‬
‫رسیدگ عملیات تجزیه و تحلیل ر ن‬
‫کارهان‬ ‫زمت شناسان و یا سایر متخصصان در‬ ‫متان مهارت‬ ‫منظور از‬ ‫•‬
‫فت و‬ ‫که انجام میدهند نیست؛ بلکه‪ ،‬هدف اسایس عبارت است از حصول اطمینان از اداره صحیح فعالیتهای ن‬
‫ی‬ ‫رن‬
‫داشت تخصص در امور ن‬ ‫وجود ر‬
‫فت و حرفه ای خاص که مربوط باین رسیدگ‬ ‫کنتلهای الزم و مقرون به رصفه‪.‬‬
‫نیست برای حسابرس داخیل الزایم نمیباشد و در این مورد هدف حسابرس فقط تجزیه و تحلیل ر‬
‫کنتلهای اداری‬
‫مربوط به آن فعالیتها میباشد‪.‬‬
‫ی‬ ‫رن‬
‫دومت اصل اسایس که اهمیت فراوان دارد روش برریس در رسیدگ عملیات است‪ .‬باید توجه داشت که حل‬ ‫•‬
‫نگتد زیرا ررسوع کار باین عنوان با مفهوم‬
‫مسائل فقط با بحث و نبادل نظر با اشخاص و کارمندان مربوطه صورت ر‬
‫ی‬
‫و وظیفه حسابرس داخیل مغایرت دارد و موجب سلب اعتماد کارمندان موسسه مورد رسیدگ نسبت به‬
‫ر‬ ‫ی‬
‫عملیان است که‬ ‫حسابرسان داخیل میشود‪ .‬قسمت عمده مسئولیت حسابرس داخیل کسب اطالع از چگونگ‬
‫میگتد با آنچه که باید‬ ‫انجام میگتد‪ .‬زیرا تجربه نشان داده است که ر‬
‫اکت اوقات آنچه که عمال در موسسات انجام‬
‫ر‬ ‫ر‬
‫ی‬
‫گتد تفاوت دارد‪ .‬بنابر این الزم است رسیدگ حسابرس با روش مشاهده مستقیم و تائید شخیص وی بعمل‬ ‫انجام ر‬
‫آید؛ بطوریکه‪ ،‬هنگام مطالعه گزراش حسابرس داخیل توسط هیئت مدیره سازمان‪ ،‬هیئت مذکور اطمینان داشته‬
‫غت قابل انکاری تهیه شده است‪.‬‬
‫باشد که مفاد گزارش بر اساس حقایق ر‬
‫ی‬ ‫ر‬ ‫رن‬
‫متود عبارت است از ایجاد طرز تفکر مدیریت‬
‫سومت اصل اسایس که مهمتین عامل در رسیدگ عملیات بشمار ر‬ ‫•‬
‫ی‬
‫در حسابرسان داخیل‪ .‬حسابرس داخیل باید خود را به جای مدیری که مسئول عملیات مورد رسیدگ وی میباشد‬
‫قرار دهد و سیع کند که مثل یک مدیر فکر کند‪ .‬مثال باید حسابرس از خود یبتسد " اگر من مسئول اداره این طرح‬
‫ی‬
‫کارهان را که بواحدهای مختلف محول‬ ‫ر‬
‫اطالعان در مورد کارهائیکه انجام میشود الزم داشتم؟ چگونه‬ ‫بودم چه‬
‫ین‬
‫مطمت شوم که کار انجام شده صحیح‪ ،‬کامل و بموقع بوده‬ ‫کنتل میکردم؟ چطور میتوانستم‬ ‫شده است تنظیم و ر‬
‫ر‬
‫بایست‬ ‫رن‬
‫داشت روحیه اشخاص‬ ‫است؟ چگونه میتوانستم از موفقیت در انجام کارها اطمینان یابم؟ برای باال نگاه‬
‫ر‬
‫اقدامان میکردم؟"‬ ‫چه‬

‫بت کارکنان‬‫مقدورات حرفه ی برای حسابرسان مستقل‪ :‬در سابق‪ ،‬موسسات تجاری حسابرسان داخیل خود را غالبا از ر ن‬
‫ر‬
‫بیشت ررسکتها‬ ‫اخت به علت توسعه وظائف حسابرسان داخیل‬ ‫موسسات حسابریس مستقل انتخاب میکردند‪ .‬در سالهای ر‬

‫‪25‬‬
‫حسابرسان داخیل خود را از فارغ التحصیالن موسسات آموزش عایل و یا از کادر حسابداران خود انتخاب میکنند که پس از‬
‫یک دوره آموزش عمیل مشغول انجام وظیفه در حسابریس داخیل میشوند‪.‬‬

‫با توجه به اهمیت روز افزون وظائف حسابریس داخیل‪ ،‬که در واقع وسیله ایست که مدیران را قادر میسازد که از صحت‬
‫ر‬
‫مشکالن که احتماال در آینده پیش خواهد آمد‬ ‫رن‬
‫همچنت نسبت به‬ ‫اجرا برنامه و سیاستهای کیل خود اطمینان حاصل کنند و‬
‫ر‬ ‫اطالعات ن‬
‫بیشتی به استخدام کارمندان شایسته و با کفایت برای ادارات‬ ‫کاف بدست آورند‪ ،‬مدیران موسسات بزرگ تمایل‬
‫حسابریس داخیل خود نشان میدهند‪ .‬در بسیاری از ررسکت های بزرگ رئیس قسمت حسابریس داخیل سمت مشاور مدیران‬
‫عالتتبه ررسکت میباشد‪ .‬در ن‬
‫بعیص از موسسات‬ ‫را دارا میباشد و مقام مهیم را حائز است و حقوق و مزایای او برابر با مدیران ر‬
‫بودجه ساالنه حسابریس داخیل غالبا چندین برابر بودجه ایست که برای انجام حسابریس مستقل موسسات در نظر گرفته‬
‫ن‬
‫افزون را که مدیران برای حسابرسان داخیل‬ ‫میشود‪ .‬بنابرین‪ ،‬از مطالب فوق میتوان نتیجه گرفت که ر‬
‫احتام و اهمیت روز‬
‫مطلون درآورده است‪.‬‬
‫ی‬ ‫قائل میشوند شغل حسابریس داخیل را برای بسیاری از اشخاص با کفایت بصورت حرفه بسیار‬

‫امروزه‪ ،‬حسابرسان داخیل موقعیت خایص دارند که میتوانند تجربیات اداری خود را بوسیله برریس و تجزیه و تحلیل مسائل‬
‫ر‬
‫بیشتی‬ ‫در بسیاری از مراحل توسعه دهند و این امر باعث میشود که در تصدی مشاغل مدیریت و امور مهم موفقیت‬
‫داشته باشند‪ .‬در بسیاری از ررسکتهای بزرگ امروز اعتقاد بر اینست که انجام حسابریس داخیل زمینه مساعدی برای احراز‬
‫بهمت منظور جوانان شایسته ای را برای خدمت در ادارات حسابریس داخیل استخدام‬‫مقام مدیریت در آینده است؛ و ر ن‬
‫میکنند‪ .‬در عمل ر ن‬
‫نت‪ ،‬غالبا حسابرسان داخیل بر اثر کارهای ارزنده ای که در اجرای وظائف حسابریس انجام میدهند مورد‬
‫اکت اوقات موقعیت ی‬
‫هان پیش میآید که از وجود ایشان در سمت های‬ ‫توجه مدیران موسسات قرار میگتند و در نتیجه ‪ ،‬ر‬
‫ر‬
‫ی‬
‫قسمتهان که قبال مورد حسابریس قرار داده اند استفاده میشود‪.‬‬ ‫ریاست ادارات و‬

‫مثال های از ماموریت های حسابریس داخیل‪ :‬ماموریت های که یک حسابرس داخیل انجام میدهد وابسته به ررسایط‬
‫خاص ن‬
‫کمپت و اهداف آن است‪ .‬معهذا‪ ،‬در ذیل از انواع ماموریت های که از یک حسابرس داخیل خواسته شود تا انجام‬
‫دهد؛ مثال های آورده شده است‪:‬‬

‫ر‬
‫عملیان‪ :‬شامل آزمایش عملیات یک سازمان در شعبه مرکزی یا در دفاتر ساحوی‬ ‫برریس ر‬
‫کنتل های مایل یا‬ ‫•‬
‫ی‬
‫نقدینگ که شامل مشاهده عمیل ر‬ ‫میباشد‪ .‬مثال ارزیان ر‬
‫کنتل‬ ‫کنتل های شمارش موجودی گدام و یا هم شمارش‬ ‫ی‬
‫ر‬ ‫ها و ن‬
‫حارص بودن در داخل گدام ها و یا خرده فرویس ها (محل فعالیت) میشود‪.‬‬
‫ر‬
‫معلومان خوانده اید‪ .‬ممکن است از حسابرس‬ ‫چک سیستم های کمپیوتری‪ :‬قبال در مورد حسابریس سیستم های‬ ‫•‬
‫داخیل خواسته شود که مشخصا ر‬
‫کنتل های سیستم حسابداری‪ ،‬یا در عوض‪ ،‬سیستم کامپیوتری که داده ها را‬
‫برای سیستم حسابداری تهیه میکند؛ را نظارت کند‪ .‬مثال بخش ریزرف سازی یک ررسکت مسافربری با بخش‬
‫تعت زمان تحقق عواید میباشد‪ .‬یا برای ن‬
‫کمپت های که‬ ‫حسابداری آن در ارتباط است و یک عنرص کلیدی در ر ن‬

‫‪26‬‬
 ‫فرویس ها هستند‪ ،‬این وظیفه شامل نظارت بر ر‬
‫کنتل های سیستم های کمپیوتری که غرفه ها‬ ‫ر‬ ‫دارای خرده‬
‫(صندوق ها) را به ر‬
‫دفت مرکزی مرتبط میسازد‪ ،‬میشود‪.‬‬
‫غت انتفایع کاربرد دارد‪ .‬با انهم ارزش‬ ‫ر‬ ‫•‬
‫چک ارزش پویل‪ :‬طوریکه قبال گفته شد‪ ،‬این مسئله بیشت در سازمان های ر‬
‫مشتیان خود ارزش‬‫نت کاربرد دارد‪ .‬مثال آیا سازمان برای ر‬
‫پویل توسط حسابرسان داخیل برای سازمان های انتفایع ر ن‬

‫خلق میکند؟‬
‫گتد‪ .‬ممکن است از حسابرس‬
‫برریس تخلف‪ :‬دامنه تخلف میتواند از دزدی دارائیها تا گزارشات مایل جعیل را در بر ر‬ ‫•‬
‫داخیل خواسته شود تا یک نمونه ی خاص و مشکوک را برریس کند یا بصورت کل برریس و نظارت خود را بر‬
‫پیشگتی یا کشف تقلب جریان دارد‪ ،‬اعمال کند‬ ‫کنتل های که به منظور‬‫ر‬
‫ر‬
‫رن‬
‫قوانت مختص به‬ ‫قوانت رپتوی کنند‪ .‬ن‬
‫بعیص از این‬ ‫رن‬ ‫برریس رپتوی از قواعد و مقررات‪ :‬سازمان ها باید از یک تعداد‬ ‫•‬
‫بعیص‬ ‫ی‬
‫شیمیان) و ن‬ ‫مرص در صنایع‬‫صنعت هستند که موکل در آن نقش دارد (مانند قواعد مرتبط به دفع ضایعات ن‬
‫ر‬
‫مالیان و‬ ‫رن‬
‫قوانت‬ ‫دیگر برای تمام ن‬
‫کمپت های که در یک منطقه یا کشور فعالیت میکنند تطبیق میشود ( مانند‬
‫ی‬ ‫رن‬
‫قوانت مرتبط به امورات کارگران)‪ .‬حسابرس داخیل از چگونگ رپتوی این قواعد و مقررات نظارت میکند‪ .‬مثال اگر‬
‫ی‬ ‫یک ررس ر‬
‫خارخ دارد‪ ،‬بخش حسابریس داخیل باید از رپتوی از قواعد خاص آن کشور اطمینان‬ ‫ی‬ ‫کت نمایندگ های‬
‫حاصل کند‪.‬‬
‫مشتیان‪ :‬ممکن است از حسابرس داخیل خواسته شود که سطح رضایت ر‬
‫مشتیان را برریس کند‪.‬‬ ‫برریس خدمات ر‬ ‫•‬
‫گرفت و یا مراجعه به فروشگاه ها در قالب یک ر‬
‫مشتی انجام میدهند‪.‬‬ ‫حسابرسان این کار را از طریق تماس ر ن‬

‫ارزیان کنند‪.‬‬ ‫همچنان آنان میتوانند نتایج تحقیقات ر‬

‫مشتیان را‬
‫ی‬
‫ن‬
‫کسان که صاحب صالحیت هستند میتوانند از حسابریس داخیل بخواهند‬ ‫مثالهای فوق همه بخش ها را شامل نمیشود و‬
‫ارزیان قرار‬
‫ی‬ ‫تا هربخش از سازمان را که نتایج و بازخورد آن میتواند در ارتقاء وضعیت و عملکرد ررسکت مفید باشد‪ ،‬مورد‬
‫داده و گزارش دهند‪.‬‬

‫گزارش حسابرس داخیل‪:‬‬

‫گزارش حسابرس داخیل میتواند شکلیات مختلف را دارا باشد زیرا هیچ طرح رسیم برای گزارش دیه حسابریس داخیل‪،‬‬
‫خارخ‪ ،‬وجود ندارد‪.‬‬
‫ی‬ ‫برخالف حسابریس‬

‫‪ .1‬گزارش ماموریت های حسابریس داخیل‪ :‬حسابرس داخیل گزارشات را به عنوان نتایج فعالیت های انجام شده‬
‫مسئولت یک ررسکت آماده میسازد‪ .‬اینها گزارشات داخیل سازمان بوده و با اشخاص ثالث‪،‬‬
‫رن‬ ‫خویش برای مدیران و‬
‫خارخ‪ ،‬در میان گذاشته نمیشود‪.‬‬
‫ی‬ ‫بجز حسابرسان‬

‫‪27‬‬
 ‫متود که گزارش حسابرس داخیل جنبه‬ ‫ر‬
‫غت متقبه( مشکل ) وجود نداشته باشد‪ ،‬توقع ر‬
‫در صورتیکه کدام مورد ر‬
‫مطلوب و سازگار داشته باشد‪ .‬یافته ها باید با کارمندان کلیدی مورد بحث قرار گرفته و نظریات آن ها شامل گردد‬
‫تا اطمینان حاصل شود که توصیه های داخل گزارش مناسب‪ ،‬عمیل‪ ،‬ممکن و مورد قبول مدیریت باشد‪.‬‬
‫اخت کار ساحوی حسابرس داخیل یک پیش نویس گزارش را آماده نموده و به مالحظه ی مدیران مرتبط‬
‫معموال در ر‬
‫یم فرستد‪ .‬حسابرس داخیل با مدیران به هدف بحث رپتامون فعالیت ها‪ ،‬یافته ها و توصیه ها مالقات مینماید‪.‬‬
‫خروخ ‪ Exit meeting‬یاد میشود‪.‬‬
‫ی‬ ‫این مالقات بنام جلسه ی‬
‫رن‬
‫ساخت‬ ‫بعد از جلسه‪ ،‬حسابرس داخیل یک گزارش رسیم تهیه میکند‪ ،‬که بعد از تائید افراد مرتبط‪ ،‬برای ی‬
‫نهان‬
‫نهان سازی‪ ،‬توزی ع گزارش و محتویات گزارش حسابرس داخیل را به‬ ‫گزارش و توزی ع آماده میباشد‪ .‬ما بعدا ی‬

‫میگتیم‪.‬‬
‫ر‬ ‫مطالعه‬
‫خروخ بعد از انجام ماموریت حسابریس داخیل و تهیه پیش نویس گزارش برگذار‬ ‫ی‬ ‫خروخ‪ :‬یک جلسه ی‬
‫ی‬ ‫‪ .2‬جلسه ی‬
‫ر‬
‫ارزیان قرار گرفته‬
‫ی‬ ‫عملیان‪ ،‬که با نحوه عملکرد که مورد‬ ‫میشود‪ .‬افراد شامل این جلسه میتوانند در بر ر‬
‫گتنده کارکنان‬
‫آشنا هستند‪ ،‬و همچنان کارمندان با سطوح مناسب صالحیت ها‪ ،‬برای منظور نمودن اعمال اقدامات اصالخ‬
‫شناخته شده‪ ،‬باشند‪.‬‬
‫خروخ عبارت اند از‪:‬‬
‫ی‬ ‫اهداف جلسه‬
‫بحث یافته ها و توصیه های مربوطه‬ ‫•‬
‫طلت‪ ،‬حل سوء تفاهم ها‬
‫ارائه فرصت به مدیریت بخاطر اظهار نظر‪ ،‬وضاحت ی‬ ‫•‬
‫• حصول توافق بر راه حل های ممکن برای مشکالت که حسابریس داخیل توصیه میکند‪.‬‬
‫نهان‪ :‬با توجه به نوع سازمان مورد مطالعه‪ ،‬گزارش ی‬
‫نهان میتواند شکل یک گزارش نوشتاری یا هر شکل‬ ‫‪ .3‬گزراش ی‬
‫دیگر را‪ ،‬مثال یک سالید پاورپاینت‪ ،‬را بخود بگتد‪ .‬معموال یک گزارش ی‬
‫نهان شامل چهار بخش ذیل میباشد‪:‬‬ ‫ر‬
‫مراجع‪ ،‬خالصه اجر یان‪ ،‬بدنه گزارش و ضمائم‪.‬‬
‫فشده ی از گزارش است و معموال این خالصه ی اجر یان در یک حسابریس‬
‫خالصه اجر یان همانند یک ویرایش ر‬

‫داخیل شامل موارد ذیل میباشد‪:‬‬

‫پس زمینه ماموریت‬ ‫•‬
‫مقاصد ماموریت‬ ‫•‬
‫دستاوردهای عمده‬ ‫•‬
‫خطرات کلیدی تشخیص شده‬ ‫•‬
‫نقاط عملکردی کلیدی‬ ‫•‬
‫خالصه ی از کاری که باقیمانده‬ ‫•‬

‫‪28‬‬
 ‫هرچند محتویات و شکل گزارش ی‬
‫نهان حسابرس داخیل میتواند متفاوت باشد‪ ،‬با آنهم هر گزارش باید سه بخش‬
‫زیر را توصیف کند‪:‬‬
‫اهداف‪ :‬مقاصد ماموریت حسابریس باید بصورت واضح بیان شده باشد‪ .‬این کار باعث میشود تا گزارش‬ ‫•‬
‫تفست کند‪ .‬یافته باید متعاقبا با این نتایج متصل شوند‪.‬‬ ‫با سهولت خوانده شده و خواننده آنرا ر‬
‫بهت‬
‫ر‬
‫حوزه عمل‪ :‬حوزه عمل نشان میدهد که مشخصا کدام بخش حسابریس شده است‪ ،‬کدام فعالیت ها‬ ‫•‬
‫مورد حسابریس قرار گرفته و همچنان فعالیت های که حسابریس نشده است را ر ن‬
‫نت برجسته میسازد‪.‬‬
‫ر‬
‫عملیان میباشد‪.‬‬ ‫• نتایج‪ :‬که شامل مشاهدات‪ ،‬تخلیص‪ ،‬نظریات‪ ،‬توصیه ها و پالن های‬
‫تلف میشود که دارای مشخصات زیر باشد‪:‬‬ ‫یک گزارش حسابریس داخیل ن‬
‫زمان با کیفیت ر‬

‫دقیق‪ :‬گزارش باید عاری از خطا باشد‬ ‫•‬

‫بیطرف‪ :‬گزارش باید عادالنه‪ ،‬بیطرف‪ ،‬منصفانه و متگ به حقایق باشد‪.‬‬ ‫•‬
‫ر‬
‫منطف‪ ،‬قابل فهم و دور از مباحث نامفهوم باشد‬ ‫واضح‪ :‬گزارش باید‬ ‫•‬
‫غت نرصوری باشد‪.‬‬ ‫ر‬
‫فشده‪ :‬گزارش باید مرتبط به موضوع و دور از مباحث ر‬ ‫•‬
‫رن‬
‫مخاطبت هدف نباید حذف شود‪.‬‬ ‫کامل‪ :‬هیچ معلومات نرصوری برای‬ ‫•‬
‫متمیت موضوع را آشکار سازد‪.‬‬
‫به موقع‪ :‬گزارش باید ی‬ ‫•‬
‫‪ .4‬توزی ع گزارش‪ :‬گزارش باید در اختیار اشخاص قرار ر‬
‫بگتد که میتوانند اقدامات اصالخ الزم را برای مشکالت مطرح‬
‫شده در گزارش‪ ،‬انجام دهند‪ .‬گزارشات خالصه باید به مدیران ارشد سازمان ارائه گردد‪.‬‬

‫اصالحات‪ :‬اگر کدام اصالحات در راپور بعد از ارائه آن بوجود یم آید‪ ،‬یک گزارش جدید که ر‬
‫تغتات را‬ ‫•‬
‫ن‬
‫کسان که گزارش اصیل را دریافت کرده‬ ‫برجسته میسازد باید توزی ع شود‪ .‬این گزارش باید در اختیار تمام‬
‫بودند‪ ،‬گذاشته شود‪.‬‬
‫نش گزارش برای اشخاص ربتون از سازمان به وجود آمد‪ ،‬خطرات این کار‬ ‫نش گزارش‪ :‬اگر نرصورت به ر‬ ‫ر‬ ‫•‬
‫ر‬
‫حقوف و یا هم‬ ‫یان شود‪ .‬موافقت برای انتشار گزارش باید از مدیریت ارشد‪ ،‬مشاور‬
‫برای سازمان باید ارز ی‬
‫هردو اخذ شود‪.‬‬
‫عکس العمل مدیریت‪ :‬بعد از ارائه گزارش مدیریت فرصت دارد تا جواب رسیم خود را برای گزارش ارائه‬ ‫•‬
‫دهد‪ .‬این کار معموال بیان کننده فعالیت های است که قرار است در رابطه با توصیه های مطرح شده در‬
‫بگتد‪.‬‬
‫گزارش صورت ر‬

‫برون سپاری عملیات حسابریس داخیل‪:‬‬

‫دیپارتمنت حسابریس داخیل ممکن است متشکل از کارمندان ررسکت بوده‪ ،‬و یا هم به یک ررسکت بت ن‬
‫ون محول شده باشد‬ ‫ر‬
‫که در این صورت آنرا برون سپاری ‪ Outsourcing‬میگویند‪ .‬مزایای برون سپاری برای حسابریس داخیل شامل رسعت‪،‬‬

‫‪29‬‬
 ‫ی‬
‫جون و یک پاسخ مناسب به نیازهای حسابریس داخیل است‪ .‬یگ از نواقص اصیل برون سپاری در مخاطره قرار‬ ‫رصفه‬
‫ن‬ ‫رن‬
‫همت ررسکت صورت ر‬
‫گتد‪ ،‬میباشد‪..‬‬ ‫طرف‪ ،‬در صورتیکه حسابریس مستقل هم توسط ر ن‬ ‫گرفت استقالل و ین‬

‫برون سپاری چیست؟‬

‫ی‬
‫خارخ به عنوان منبع حصول کاالهای کارتمام‪ ،‬نیمه کاره و یا خدمات‬ ‫برون سپاری عبارت از استفاده از عرضه کنندگان‬
‫است‪.‬‬

‫خارخ است‪ ،‬تشابهات زیادی ر ن‬

‫بت آنها وجود دارد‪ .‬یگ از این‬ ‫ی‬ ‫هرچند حوزه عمل حسابرس داخیل متفاوت از حسابرس‬
‫خارخ یکسان است‪.‬‬
‫تشابهات تکنیک های مورد استفاده است که برای انجام حسابریس داخیل و ی‬

‫رن‬
‫داشت یک عملیات حسابریس داخیل با استفاده از کارمندان خود ررسکت گزاف تمام میشود‪ .‬برریس و نظارت مورد نرصورت‬
‫گتد لذا استخدام کارمندان تمام وقت را توجیه نمیکند‪.‬‬
‫سازمان میتواند در یک زمان کوتاه تر صورت ر‬

‫با وجود اینکه یکتعداد کارمند برای بخش حسابریس داخیل مورد نرصورت است‪ ،‬اما مصارف استخدام یک مانع است و‬
‫رن‬
‫همچنت مدیران میدانند که حسابریس داخیل یک نیاز کوتاه مدت است‪.‬‬

‫در اینقسم ررسایط میتوان خدمات حسابریس داخیل را برون سپاری نمود‪ ،‬ن‬
‫یعت تهیه این خدمات از خارج‪.‬‬

‫همت ررسکت‬
‫در این ررسایط ررسکت های حسابریس بزرگ پیشنهاد ارائه خدمات حسابریس داخیل را میکنند‪ .‬احتمال دارد که ر ن‬

‫برای موکل خویش هم خدمات حسابریس داخیل و هم خدمات حسابریس مستقل را ارائه دهد‪ .‬در این صورت ررسکت باید‬
‫ن‬
‫تضمیت برای اطمینان از خدشه دار‬ ‫ی‬
‫خارخ پیش میآید‪ ،‬زیر نظر داشته و اقدامات‬ ‫مسائل استقالل را که برای حسابریس‬
‫ن‬
‫بیطرف انجام دهد‪.‬‬ ‫نشدن استقالل و‬

‫مزایا و معایب برون سپاری‪:‬‬

‫مزایای برون سپاری‪:‬‬

‫عدم نیاز به استخدام کارمند به دلیل وجود کارمندان متخصص در ررسکت ارائه دهنده خدمت‪.‬‬ ‫•‬
‫رن‬
‫متخصصت را از حرفه های گوناگون دارا میباشد‪ ،‬لذا میتواند نیازهای متفاوت مدیریت را‬ ‫ارائه دهنده خدمت‬ ‫•‬
‫برریس کند‪.‬‬
‫برون سپاری میتواند یک بخش حسابریس داخیل را بصورت عاجل مهیا کند‬ ‫•‬
‫مصارف مرتبط‪ ،‬مانند مصارف آموزش کارمندان را حذف میکند‬ ‫•‬
‫مدت قرارداد میتواند در یک محدوده ن‬
‫زمان متناسب باشد‬ ‫•‬

‫‪30‬‬
 ‫معایب برون سپاری‪:‬‬

‫ن‬
‫بیطرف بوجود خواهد‬ ‫همت ررسکت صورت ر‬
‫گتد مسائیل در قسمت استقالل و‬ ‫خارخ هم توسط ر ن‬
‫ی‬ ‫اگر حسابریس‬ ‫•‬
‫آمد‪.‬‬
‫مصارف ی‬
‫باالن حسابریس از طریق برون سپاری ممکن است مدیریت از حسابریس داخیل منرصف سازد‪.‬‬ ‫•‬
‫کارمندان ررسکت ممکن است در صورت که منتج به تنقیص شود‪ ،‬مخالفت نشان دهند‪.‬‬ ‫•‬
‫کمتی از ررسکت داشته باشند‪.‬‬ ‫کارمندان ن‬
‫برون ممکن است آگایه ر‬ ‫•‬
‫کاهش مهارت های داخیل‬ ‫•‬

‫مدیریت برون سپاری‪:‬‬

‫ررسکت باید بر بخش حسابریس داخیل که بصورت برون سپاری در حال فعالیت است‪ ،‬ر‬
‫کنتل های اعمال کند که شامل‬
‫موارد ذیل میشود‪:‬‬

‫تعت مقیاسات عملکردی از لحاظ مصارف و ساحات مورد برریس و ر ن‬

‫تعت انحرافات‬ ‫رن‬ ‫•‬
‫اطمینان از اعمال روش های حسابریس مناسب‬ ‫•‬
‫چک اسناد بصورت نمونوی برای اطمینان از تطابق با استندرد های داخیل‬ ‫•‬
‫منظور نمودن پالن کاری حسابریس داخیل در ررسوع انجام عملیات‬ ‫•‬
‫اگر حسابریس مستقل استفاده شد‪ ،‬حصول اطمینان از اینکه دو عملیات از هم مستقل نگهداشته شده تا‬ ‫•‬
‫ن‬
‫طرف خدشه دار نشود‪.‬‬ ‫استقالل و ین‬

‫‪31‬‬
 ‫ر‬
‫کنیل های داخیل‬

‫ارزیان های عمیل ‪ substantive‬خویش‬ ‫متان‬ ‫حسابرس عموما میخواهد با اتکا به ر‬

‫کنتل های داخیل در یک سازمان از ر ن‬
‫ی‬
‫بکاهد‪ .‬به منظور ارائه نظر بر روی صحت یا سقم گزارش های مایل یک سازمان؛ حسابرس نیازمند جمع آوری اسناد و‬
‫ی‬ ‫متان اعمال پروسیجرهای حسابریس و ر ن‬ ‫شواهد از طریق اعمال پروسیجرهای حسابریس است‪ .‬ر ن‬
‫تعت حجم نمونه بستگ به‬
‫کنتل داخیل به دست یم آورد‪ .‬حسابرس در گام نخست پروسیجر های رپتوی ‪ Compliance‬را‬ ‫ارزیان دارد که حسابرس از ر‬
‫ی‬
‫ر‬ ‫ی‬
‫میتدازد تا بعد از آشنان با کیفیت کنتل های داخیل‬ ‫ر‬
‫اعمال میکند به نحوی که به برریس وضعیت کنتل داخیل در سازمان ی‬
‫رن‬
‫دومت‬ ‫تعت کند‪ .‬پس از آگایه کامل از سیستم ر‬
‫کنتل داخیل؛ حسابرس وارد‬ ‫متان اعمال پروسیجرهای عمیل خویش را ر ن‬‫رن‬

‫شاخه پروسیجرهای حسابریس میشود‪ ،‬که همانا پروسیجرهای عمیل است که از طریق آن یا به سندریس ‪Vouching‬‬
‫(چک اقالم موجود در گزارش مفاد و نرصر) و واریس ‪( Verification‬چک اقالم موجود در گزارش بیالنس شیت) ی‬
‫میتدازد و‬
‫میتدازد‪.‬‬
‫یان اصل تداوم فعالیت) در سازمان ی‬
‫یا به چک نمودن نسبت های مایل کلیدی (عمدتا به منظور ارز ی‬

‫بهت ر‬
‫کنتل داخیل ین وقفه سیع و تالش میکنند‪ .‬مدیران به‬ ‫مدیران واحد های اقتصادی برای دستیان به راه ها و روش های ر‬
‫ی‬
‫کنتل داخیل اثر بخش‪ ،‬تحقق رسالت اصیل ررسکت‪ ،‬حفظ سود آوری و به حداقل‬ ‫خون یم دانند که در نبود یک سیستم ر‬
‫ی‬
‫ر‬
‫تغیتات رسی ع محیط های اقتصادی و رقابت و‬‫غت منتظره بسیار مشکل است‪ .‬مدیریت در مصاف با ر‬ ‫رساندن رویداد های ر‬
‫گتد تا بتواند‬ ‫ر‬ ‫ر‬
‫تغیت تقاضا و سلیقه مشتیان و تجدید ساختار به منظور رشد در آینده‪ ،‬سیستم کنتل داخیل را به خدمت یم ر‬
‫ر‬
‫ً‬
‫به موقع از خود واکنش مناسب نشان دهد‪ .‬ضمنا ر‬
‫کنتل های داخیل باعث افزایش کار یان‪ ،‬کاهش ریسک از دست دادن‬
‫رن‬
‫قوانت و مقررات میشوند‪.‬‬ ‫دار یان ها و حصول اطمینان معقول از قابلیت اعتماد صورت های مایل و رعایت‬

‫ر‬
‫مدیریت‬ ‫کنتل های داخیل برای رسیدن به اهداف واحد تجاری الزم است‪ ،‬ویل نیم تواند‬ ‫البته باید توجه داشت که هرچند ر‬

‫غت قابل‬ ‫ن ر‬ ‫ر‬

‫مدیریت قوی و الیق تبدیل کند‪.‬‬
‫همچنت کنتل داخیل نیم تواند رویداد ها یا پدیده های ر‬
‫ر‬ ‫ضعیف و ناالیق را به‬
‫کنتل مانند سیاست ها یا برنامه های دولت‪ ،‬اقدامات رقبا و ررسایط اقتصادی را تغیت دهد‪ .‬بنابراین ر‬
‫کنتل داخیل نیم تواند‬ ‫ر‬
‫ر‬
‫رن‬
‫تضمت کند‪.‬‬ ‫موفقیت یک واحد اقتصادی یا ر‬
‫حت تداوم حیات آن را‬

‫مفهوم ر‬
‫کنیل داخیل‬

‫نست از اجرای صحیح امور و مطابقت آن با مقررات و‬ ‫ر‬

‫اقدامان است که برای ر ن‬ ‫ر‬
‫تأمت اطمینان ی‬ ‫کنتل های داخیل شامل کلیه‬
‫گتد و هدف اصیل آن باال بردن کار یان و سودمندی عملیات واحد تجاری است‪ .‬به‬
‫سیاست های واحد تجاری صورت یم ر‬
‫میگتد‪:‬‬ ‫دستیان به اهداف زیر صورت‬ ‫هان است که به منظور‬ ‫ر‬
‫ر‬ ‫ی‬ ‫عبارت دیگر ساختار کنتل داخیل شامل سیاست ها و روش ی‬

‫‪32‬‬
 ‫‪ .1‬حفاظت دار یان ها در برابر ضایع شدن‪ ،‬سوء استفاده و تقلب‬
‫‪ .2‬افزایش دقت و قابلیت اتکای مدارک حسابداری و قابلیت اعتماد گزارشهای مایل‬
‫‪ .3‬تشویق کارکنان به رعایت رویه های واحد تجاری و سنجش ر ن‬
‫متان رعایت رویه ها‬
‫ارزیان کار یان و سودمندی عملیات‬
‫ی‬ ‫‪.4‬‬
‫رن‬
‫قوانت و مقررات مربوط‬ ‫‪ .5‬رعایت‬

‫ر‬
‫کنتلهای داخیل تنها به حسابداری و امور مایل محدود نمیشود بلکه تمام واحد تجاری و فعالیت های آن‪ ،‬مانند‬
‫سنج و مواردی از این قبیل را ر ن‬
‫نت در‬ ‫سنج و حرکت ی‬
‫استفاده از روشهای بودجه بندی‪ ،‬استانداردهای تولید‪ ،‬زمان ی‬
‫برمیگتد‪.‬‬
‫ر‬

‫طبقه بندی ر‬
‫کنیل های داخیل‬

‫ر‬
‫کنتل های داخیل به دو دسته تقسیم میشوند‪:‬‬

‫ر‬ ‫ر‬ ‫ر‬

‫تاثتی ندارند و به منظور‬
‫هان هستند که به صورت های مایل ر‬‫‪ .1‬کنیل های داخیل اداری (عملیان) کنتل ی‬
‫ن‬
‫اهداف چون کار یان و سودمندی عملیات و رعایت رویه های مورد نظر مدیریت در تمام قسمتها و‬ ‫دستیان به‬
‫ی‬
‫ر‬ ‫ن‬
‫دوایر واحد تجاری استقرار مییابند‪ .‬اجرای طرح های سازمان‪ ،‬تفویض اختیارات در معامالت و کنتلهای‬
‫کنتلهای داخیل اداری است‪ .‬ر‬
‫کنتلهای داخیل اداری نقطه ررسوع برای‬ ‫مربوط به عملیات تولید‪ ،‬نمونه هان از ر‬
‫ی‬
‫کنتل های داخیل حسابداری در مورد معامالت میباشد‪.‬‬ ‫استقرار ر‬
‫ً‬ ‫ر‬ ‫ر‬
‫هان هستند که مستقیما بر قابلیت اتکای مدارک حسابداری و‬‫‪ .2‬کنیل های داخیل حسابداری (مایل)‪ -‬کنتل ی‬
‫ن‬
‫اهداف چون حفاظت از دار یان ها‪ ،‬قابلیت اتکای مدارک‬ ‫دستیان به‬
‫ی‬ ‫صورت های مایل اثر دارند و به منظور‬
‫غت‬
‫جلوگتی از تردد افراد ر‬
‫ر‬ ‫حسابداری و تهیه صورت های مایل قابل اطمینان استقرار میابند‪ .‬به عنوان مثال‬
‫کنتل فاکتورهای فروش توسط فردی مستقل از صادر کننده آن و یا تهیه‬ ‫مسئول در محوطه صندوق‪ ،‬ر‬
‫صورت مغایرت بانگ توسط کارمندی که مجاز به صدور چک یا مسئول وجه نقد نباشد‪ ،‬نمونه هان از ر‬
‫کنتل‬ ‫ی‬
‫های داخیل حسابداری است‪.‬‬

‫ر‬
‫تفاون قایل نیست‪ .‬به موجب این‬ ‫بت ر‬
‫کنتلهای داخیل اداری و حسابداری‬ ‫امروزه‪ ،‬استانداردهای حسابریس‪ ،‬ر ن‬

‫پیشگتی یا کشف موارد ارائه‬ ‫استانداردها‪ ،‬حسابرسان تنها باید به آن گروه از ر‬

‫کنتل های داخیل توجه کنند که برای‬
‫ر‬
‫نادرست صورتهای مایل طراخ شده است‪.‬‬

‫انواع ر‬
‫کنیل های داخیل حسابداری‬

‫ر‬
‫کنتل های داخیل حسابداری به دو دسته تقسیم یم شوند‪:‬‬

‫‪33‬‬
 ‫کنتل های که باید در هر واحد تجاری رصفنظر از حجم فعالیت ها و تنوع و‬ ‫ر‬
‫کنیل های پایه(اولیه)‪ -‬ر‬ ‫‪.1‬‬
‫کنتلهای حسابداری استقرار یابند و یا عبارت از حداقل ر‬
‫کنتل های‬ ‫گستش آنها جهت دستیان به اهداف ر‬‫ر‬
‫ی‬
‫الزم جهت اطمینان از ثبت صحیح و کامل فعالیت های واحد تجاری است‪ .‬نمونه هان از این نوع ر‬
‫کنتل ها‬ ‫ی‬
‫به ررسح زیر است‪:‬‬
‫نگهداری اسناد و دفاتر روزنامه و کل جهت ثبت فعالیتها‬ ‫أ‪.‬‬
‫چان‬
‫ب‪ .‬استفاده از فرم های دارای شماره رسیال ی‬
‫آزمایش در فواصل ن‬
‫زمان ر ن‬
‫معت‬ ‫ر‬ ‫ج‪ .‬استخراج بیالنس شیت‬
‫غت عادی‬ ‫د‪ .‬برریس اجمایل حساب ها به منظور ر ن‬
‫تعیت اقالم ر‬
‫ه‪ .‬تهیه صورت مغایرت بانگ در فواصل ن‬
‫زمان ر ن‬
‫معت‬
‫ر‬
‫دریافت از اشخاص ثالث‬ ‫و‪ .‬تطبیق اسناد و مدارک واحد تجاری با اطالعات‬
‫ز‪ .‬ایجاد حساب های ر ن‬
‫معت برای بدهکاران و بستانکاران و مطابقت مانده این حساب ها با حسابهای‬
‫ر‬
‫دفتکل‬
‫عیت داران های ررسکت در فواصل ن‬
‫زمان ر ن‬
‫معت و مقایسه نتایج آن با سوابق مایل‬ ‫ح‪ .‬مشاهده و شمارش ن‬
‫ی‬
‫کنتل های هستند که جهت حصول اطمینان از حسن اجرای ر‬
‫کنتل های‬ ‫کنیل های انضبایط(ثانویه)‪ -‬ر‬ ‫ر‬ ‫‪.2‬‬
‫کنتل ها خود به سه دسته‬ ‫داخیل پایه و حفاظت از اموال و داران های واحد تجاری استقرار یم یابند‪ .‬این ر‬
‫ی‬
‫زیر تقسیم یم شوند‪:‬‬
‫هان هستند که به منظور استفاده صحیح از دار یان ها و حفاظت از آن ها بکار‬ ‫ر‬ ‫ر‬ ‫ر‬
‫کنیل های حفاظن‪ -‬کنتل ی‬ ‫أ‪.‬‬
‫جلوگتی شود‪ .‬مانند استفاده از تأسیسات‬
‫ر‬ ‫گرفته یم شوند تا از وارد آمدن خسارت و یا سوءاستفاده از آن ها‬
‫اطفای حریق و یا تحت پوشش بیمه ای قرار دادن دار یان ها‪.‬‬
‫کنتل هان هستند که به منظور حصول اطمینان از حسن اجرای ر‬
‫کنتل های پایه‬ ‫رسپرسن‪ -‬ر‬
‫ر‬ ‫ب‪ .‬ر‬
‫کنیل های‬
‫ی‬
‫استقرار یم یابند‪ .‬مانند برریس دالیل تعویق سفارشات ر‬
‫مشتیان و یا تهیه صورت مغایرت بانگ توسط فردی‬
‫مستقل از نگهدارنده حساب های بانگ‪.‬‬
‫یعت تفکیک وظایف و مسئولیت ها ر ن‬
‫بت کارکنان به نحوی که هیچ فردی‬ ‫کنیل های تفکیک وظایف‪ -‬ن‬ ‫ر‬ ‫ج‪.‬‬
‫کنتل ها‪ ،‬ر‬
‫کنتل و‬ ‫مسئولیت انجام و ثبت یک معامله را از ابتدا تا انتها به عهده نداشته باشد‪ .‬هدف از این ر‬

‫نظارت هر فرد (قسمت) توسط فرد (قسمت) دیگر است‪.‬‬

‫کنتل های انضباظ در ررسکت های مستقر میگردند که حجم فعالیت آنها ر‬
‫گستده باشد‪.‬‬ ‫نوت‪ :‬ر‬

‫ابزار های دستیان به ر‬

‫کنیل های داخیل‬ ‫ی‬

‫‪34‬‬
 ‫کنتل های داخیل یکسان‬ ‫ازآنجان که عملیات هر واحد تجاری متفاوت از واحدهای تجاری دیگر است‪ ،‬لذا استقرار ر‬
‫ی‬
‫کنتل های داخیل خاص در هر سیستم به عوامیل چون اندازه‪،‬‬ ‫برای کلیه واحدهای تجاری مقدور نمیباشد‪ .‬استقرار ر‬
‫ی‬
‫بستگ دارد‪ .‬سیستم ر‬
‫کنتل داخیل از پنج‬ ‫نوع عملیات و اهداف واحد تجاری که سیستم برای آن طراخ شده است‪،‬‬
‫ر‬
‫اطالعان مرتبط با گزارشگری مایل‪،‬‬ ‫یان خطر توسط واحد تجاری‪ )3( ،‬سیستم‬ ‫ر‬
‫جزء (‪ )1‬محیط کنتیل‪ )2( ،‬فرایند ارز ی‬
‫کنتیل و (‪ )5‬نظارت بر ر‬
‫کنتل ها تشکیل میشود‪.‬‬ ‫(‪ )4‬فعالیت های ر‬

‫محیط ر‬
‫کنییل‬

‫دستیان به سیاست ها و اجرای روش های واحد تجاری‬ ‫محیط ر‬

‫کنتیل از مجموعه عوامیل کیل تشکیل میشود که برای‬
‫ی‬
‫طراخ میگردد و منعکس کننده نگرش کیل مدیریت واحد تجاری و مالکان آن در باره استقرار سیستم ر‬
‫کنتل داخیل و‬
‫ر‬
‫اهمیت آن برای واحد تجاری است‪ .‬در این فصل‪ ،‬عوامل داخیل محیط کنتیل مورد تاکید قرار یم ر‬
‫گتد که مدیریت در‬
‫ً‬
‫آن نقش دارد و عمدتا شامل موارد زیر میباشد‪:‬‬

‫ر‬ ‫ن‬
‫اخالف‬ ‫رسان و تقویت درستکاری و ارزشهای‬ ‫‪ .1‬اطالع‬
‫‪ .2‬پایبندی به صالحیت‬
‫‪ .3‬مشارکت هیئت مدیره‬
‫‪ .4‬نگرش و شیوه اجرای مدیریت‬
‫ن‬
‫سازمان‬ ‫‪ .5‬ساختار‬
‫رن‬
‫تعیت اختیار و مسئولیت‬ ‫‪.6‬‬
‫ن‬
‫انسان‬ ‫‪ .7‬سیاستها و روشهای منابع‬

‫ر‬ ‫ی‬
‫رسان و تقویت درستکاری و ارزشهای اخالف‬ ‫اطالع‬

‫ر‬ ‫بخش ر‬
‫اثر ر‬
‫اخالف افرادی باشد که آنها را ایجاد و اداره و بر آنها نظارت‬ ‫کنتلها نیم تواند فراتر از درستکاری و ارزشهای‬
‫کنتیل است که بر اثر ر‬ ‫ر‬
‫اخالف اجزای اصیل محیط ر‬
‫بخش طراخ‪ ،‬اداره و نظارت بر سایر‬ ‫میکنند‪ .‬درستکاری و ارزشهای‬
‫ر‬ ‫ر‬ ‫اجزای ر‬
‫اخالف واحد تجاری‪،‬‬ ‫اخالف محصول استانداردهای ارزش های‬ ‫کنتلهای داخیل اثر یم گذارد‪ .‬درستکاری و ارزشهای‬
‫بت بردن یا کاهش‬ ‫ن‬
‫رسان آنها و نحوه تقویت آنها در عمل است‪ .‬این ارزشها شامل اقدامات مدیریت برای از ر ن‬ ‫نحوه اطالع‬
‫ر‬ ‫ن‬ ‫رن‬
‫اخالف ترغیب کند‪ .‬این ارزشها‬ ‫غت‬‫غت قانون یا ر‬
‫هان است که میتواند کارکنان را به اقدامات نادرست ر‬
‫انگته ها و وسوسه ی‬
‫آیت رفتار حرفه‬ ‫ن‬
‫رسان ارزشها و استانداردهای رفتاری واحد تجاری به کارکنان‪ ،‬از طریق بخشنامه ها‪ ،‬ر ن‬ ‫رن‬
‫همچنت شامل اطالع‬
‫ای و الگوسازی است‪.‬‬

‫پایبندی به صالحیت‬

‫‪35‬‬
 ‫ن‬
‫وظایف است که شغل افراد ایجاب میکند‪ .‬پایبندی به صالحیت شامل‬ ‫صالحیت ن‬
‫یعت دانش و تجربه الزم برای انجام‬
‫ی‬
‫توجه مدیریت به سطوح صالحیت الزم برای مشاغل خاص و چگونگ تبدیل آن سطوح به تجارب و دانش الزم است‪.‬‬

‫مشارکت هیئت مدیره‬

‫تاثت هیئت مدیره است‪ .‬ویژگیهای هیئت مدیره شامل استقالل از‬ ‫ر‬ ‫هشیاری ر‬
‫اهمیت تحت ر‬ ‫کنتیل واحد تجاری به طور با‬
‫متان مشارکت و مداقه آنان در فعالیتها‪ ،‬مناسب بودن اقدامات ایشان‪ ،‬اطالعات‬ ‫مدیران اجر یان‪ ،‬تجربه و اعتبار آنها‪ ،‬ر ن‬

‫پیگتی آن از طریق مدیران اجر یان و تعامل آنان با حسابرسان داخیل و مستقل‬
‫متان طرح سواالت پیچیده و ر‬ ‫دریافت آنان‪ ،‬ر ن‬
‫ر‬

‫آیت نامه ها یا رهنمودهای مربوط مشخص میشود‪ .‬سایر‬ ‫است‪ .‬اهمیت مسئولیتهای هیئت مدیره در اساسنامه و یا سایر ر ن‬

‫خت از تخلفات و فرآیند برریس‬

‫مسئولیت های هیئت مدیره شامل نظارت کیل بر طراخ و اجرای اثربخش روشهای کسب ی‬
‫اثربخش ر‬
‫کنتلهای داخیل واحد تجاری است‪.‬‬

‫نگرش و شیوه اجرای مدیریت‬

‫میگتد این ویژگیها ممکن است شامل موارد زیر باشد‪:‬‬

‫نگرش و شیوه اجرای مدیریت دامنه وسییع از ویژگیها را در بر ر‬

‫رویکرد مدیریت نسبت به خطرپذیری و مدیریت خطرهای تجاری‪.‬‬ ‫•‬

‫نگرش و اقدامات مدیریت نسبت به گزارشگری مایل (انتخاب محتاطانه یا جسورانه رویه های حسابداری قابل‬ ‫•‬
‫جایگزین و هشیاری و احتیاط در انجام برآوردهای حسابداری)‬
‫نگرش مدیریت در باره پردازش اطالعات و عملکرد کارکنان حسابداری‪.‬‬ ‫•‬

‫ی‬
‫سازمان‬ ‫ساختار‬

‫دستیان به اهداف واحد تجاری‪ ،‬برنامه ریزی‪،‬‬ ‫چارچون را فراهم میکند که در آن فعالیتهای الزم برای‬ ‫ن‬
‫سازمان‬ ‫ساختار‬
‫ی‬ ‫ی‬
‫ن‬
‫سازمان مربوط‪ ،‬توجه به حیطه های اصیل اختیار و مسئولیت و‬ ‫اجرا‪ ،‬ر‬
‫کنتل و برریس یم شود‪ .‬برای ایجاد ساختار‬
‫ن‬
‫سازمان متناسب با نیازهای خود را ر ن‬
‫تعیت میکند‪.‬‬ ‫خطوط مناسب گزارشگری‪ ،‬نرصوری است‪ .‬یک واحد تجاری ساختار‬
‫ی‬ ‫ن‬
‫سازمان واحد تجاری‪ ،‬به اندازه و ماهیت فعالیتهای آن بستگ دارد‪.‬‬ ‫مناسب بودن ساختار‬

‫ر ی‬
‫تعی اختیار و مسئولیت‬

‫ر‬
‫عملیان و نحوه برقراری روابط گزارشگری و سلسله‬ ‫این عامل شامل نحوه ر ن‬
‫تعت اختیار و مسئولیت برای فعالیتهای‬
‫همچنت شامل خط ر‬
‫مش های مربوط به انجام عملیات تجاری مناسب‪ ،‬دانش و‬ ‫رن‬ ‫مراتب اختیارات است‪ .‬این عامل‬
‫تجربه کارکنان اصیل و منابع فراهم شده برای انجام وظایف است‪ .‬افزون بر این‪ ،‬این عامل شامل خط ر‬
‫مش ها و‬
‫ی‬ ‫ن‬
‫رسان الزم برای اطمینان ر ن‬
‫یافت از این امر است که همه کارکنان‪ ،‬اهداف واحد تجاری را درک میکنند‪ ،‬چگونگ‬ ‫اطالع‬

‫‪36‬‬
‫دستیان به اهداف واحد تجاری را میدانند و تشخیص میدهند که چگونه و‬
‫ی‬ ‫تاثت آن در‬
‫ارتباط وظایف خود با دیگران و ر‬
‫در چه مواردی پاسخگو خواهند بود‪.‬‬

‫ی‬
‫انسان‬ ‫سیاستها و روشهای منابع‬

‫یان‪ ،‬مشاوره‪ ،‬ارتقاء حقوق و مزایا و اقدامات‬ ‫ی‬ ‫ن‬

‫سیاستها و روشهای منابع انسان به استخدام‪ ،‬آشنان‪ ،‬آموزش‪ ،‬ارز ی‬
‫اصالخ مربوط یم شود‪ .‬برای مثال‪ ،‬استانداردهای استخدام واجد ررسایط ترین افراد (با تاکید بر سابقه تحصییل‪،‬‬
‫ر‬
‫اخالف) ر ن‬
‫متان پایبندی واحد تجاری به استخدام‬ ‫تجربه کاری قبیل‪ ،‬عملکرد گذشته و شواهد درستکاری و ارزشهای‬
‫آموزیس که نقشها و مسئولیتهای ر‬
‫آن را به اطالع یم‬ ‫ر‬ ‫کارکنان با صالحیت و قابل اعتماد را نشان یم دهد‪ .‬سیاستهای‬
‫تشی ح یم کند‪ .‬ارتقا‬ ‫ر‬
‫آموزیس و سمینارهاست‪ ،‬عملکرد و رفتار مورد انتظار را ر‬ ‫ر‬
‫عملیان مانند صنف های‬ ‫رساند و شامل‬
‫بر مبنای ارزیان دوره ای عملکرد‪ ،‬ر ن‬
‫متان پایبندی واحد تجاری به ارتقای کارکنان واجد ررسایط به سطوح باالتر‬ ‫ی‬
‫مسئولیت را نشان یم دهد‪.‬‬

‫ارزیان خطر توسط واحد تجاری‬

‫ی‬ ‫فرآیند‬

‫شناسان و برخورد با خطرهای تجاری و نتایج آن است‪.‬‬ ‫فرآیند ارزیان خطر توسط واحد تجاری به ن‬
‫معت فرآیند‬
‫ی‬ ‫ی‬

‫پرسش‪ :‬فرآیند ارز ی‬

‫یان خطر توسط واحد تجاری برای مقاصد گزارشگری مایل شامل چه عوامیل است؟‬

‫شناسان خطرهای مربوط به تهیه‬

‫ی‬ ‫پاسخ‪ :‬برای مقاصد گزارشگری مایل‪ ،‬فرآیند ارز ی‬
‫یان خطر توسط واحد تجاری شامل نحوه‬
‫صورتهای مایل طبق استانداردهای حسابداری‪ ،‬برآورد اهمیت آنها‪ ،‬ارزیان احتمال وقوع آنها و ر ن‬
‫تعیت اقدامات الزم برای‬ ‫ی‬
‫ارزیان احتمال‬
‫ی‬ ‫ارزیان خطر توسط واحد تجاری ممکن است نشان دهنده نحوه‬ ‫ی‬ ‫مدیریت خطر است‪ .‬برای مثال‪ ،‬فرآیند‬
‫ی‬
‫شناسان و تمایز برآوردهای عمده منعکس در صورتهای مایل توسط واحد تجاری‬‫ی‬ ‫وجود معامالت ثبت نشده یا چگونگ‬
‫باشد‪ .‬خطرهای مربوط به گزارشگری مایل قابل اعتماد به رویداد یا معامالت خاص ر ن‬
‫نت مرتبط است‪.‬‬

‫ن‬
‫سازمان است که ممکن است روی دهد‬ ‫ن‬
‫سازمان و درون‬ ‫خطرهای مربوط به گزارشگری مایل شامل رویدادها و ررسایط برون‬
‫توانان واحد تجاری برای ررسوع‪ ،‬ثبت‪ ،‬پردازش و گزارش اطالعات مایل منطبق با ادعاهای مدیریت در صورتهای مایل‬ ‫ی‬ ‫و بر‬
‫ی‬ ‫اثر ن‬
‫شناسان یم شود‪ ،‬مدیریتف اهمیت‪ ،‬احتمال وقوع و چگونگ اداره آنها را مورد‬ ‫ی‬ ‫منف داشته باشد‪ .‬در مواردی که خطرها‬
‫برخ خطرها ررسوع کند یا ممکن‬ ‫ر‬
‫اقدامان را برای برخورد با ن‬ ‫توجه قرار یم دهد‪ .‬مدیریت ممکن است طرحها‪ ،‬برنامه ها یا‬
‫است خطری را به دلیل هزینه یا مالحظات دیگری بپذیرد‪ .‬خطرها ممکن است در ررساییط مانند موارد زیر ایجاد شود یا در‬
‫تغیت یابد‪:‬‬
‫اثر آنها ر‬

‫ر‬
‫رقابت و خطرهای‬ ‫تغیتات در فشارهای‬ ‫ر‬ ‫ر‬ ‫ر‬ ‫•‬
‫تغیت در محیط مقرران یا عملیان یم تواند به ر‬
‫تغت در محیط عملیان – ر‬
‫ر‬
‫ر‬
‫اهمیت بینجامد‪.‬‬ ‫متفاوت با‬

‫‪37‬‬
 ‫کنتلهای داخیل داشته باشند‪.‬‬ ‫ر‬
‫متفاون نسبت به ر‬ ‫کارکنان جدید – کارکنان جدید ممکن است دیدگاه یا شناخت‬ ‫•‬
‫ر‬
‫اطالعان یم تواند خطر‬ ‫تغیتات عمده و رسی ع در سیستمهای‬ ‫ر‬ ‫•‬
‫سیستمهای اطالعان جدید یا نوسازی شده – ر‬
‫تغیت دهد‪.‬‬ ‫ر‬
‫مربوط به کنتلهای داخیل را ر‬
‫رشد رسی ع – توسعه عمده و رسی ع عملیات یم تواند به ر‬
‫کنتلها آسیب برساند و خطر از کار افتادن آنها را افزایش‬ ‫•‬
‫دهد‪.‬‬
‫ر‬
‫اطالعان ممکن است خطر مرتبط با‬ ‫گتی فناوری جدید در فرایند تولید یا سیستمهای‬ ‫•‬
‫فناوری جدید – بکار ر‬
‫تغیت دهد‪.‬‬ ‫ر‬
‫کنتلهای داخیل را ر‬
‫مدلها‪ ،‬محصوالت یا فعالیتهای تجاری جدید – وارد شدن در حوزه ها یا معامالت تجاری که واحد تجاری در آن‬ ‫•‬
‫تجربه اندگ دارد ممکن است خطرهای جدیدی را درباره ر‬
‫کنتلهای داخیل ایجاد نماید‪.‬‬
‫تغیتات در رس ر‬
‫پرست و‬ ‫تجدید ساختار واحد تجاری – تجدید ساختار ممکن است همراه با کاهش کارکنان و ر‬ ‫•‬
‫تغیت دهد‪.‬‬ ‫ر‬
‫تفکیک وظایف باشد که ممکن است خطر مرتبط با کنتلهای داخیل را ر‬
‫خارخ – توسعه یا تحصیل عملیات خا یرخ با خطرهای جدید و اغلب کم ر‬
‫نظت همراه است که‬ ‫ی‬ ‫توسعه عملیات‬ ‫•‬
‫تغت خطرهای ر‬ ‫ن‬ ‫ر‬
‫نایس از معامالت ارزی‬ ‫ممکن است بر کنتلهای داخیل اثر گذارد‪ .‬برای مثال‪ ،‬خطرهای اضاف یا ر‬
‫خارخ‪.‬‬
‫ی‬
‫تغت استانداردهای حسابداری ممکن‬
‫استانداردهای حسابداری جدید – تدوین استانداردهای حسابداری جدید یا ر‬ ‫•‬
‫تاثت قرار دهد‪.‬‬
‫است خطرهای مربوط به تهیه صورتهای مایل را تحت ر‬

‫ی‬ ‫ر‬
‫رسان‬ ‫اطالعان‪ ،‬شامل فرآیندهای تجاری مربوط‪ ،‬مرتبط با گزارشگری مایل و اطالع‬ ‫سیستم‬

‫ر‬
‫اطالعان از سخت افزار‪ ،‬نرم افزار‪ ،‬کارکنان‪ ،‬روش ها و اطالعات تشکیل یم شود‪ .‬سخت افزار و نرم افزار در‬ ‫یک سیستم‬
‫بیشت سیستم ها به طور ر‬
‫گستده از فناوری‬ ‫ر‬ ‫سیستم های که رصفا یا عمدتا دس رت است وجود ندارد یا اهمیت ر‬
‫کمتی دارد‪.‬‬
‫اطالعات استفاده میکنند‪.‬‬

‫ر‬
‫اطالعان مربوط به اهداف گزارشگری مایل که شامل سیستم گزارشگری مایل است از روش ها و مستندات پیش‬ ‫سیستم‬
‫پاسخگون درباره دار یان ها‪ ،‬بدیه‬
‫ی‬ ‫بیت شده برای ررسوع‪ ،‬ثبت‪ ،‬پردازش و گزارش معامالت و سایر رویدادهای واحد تجاری و‬
‫ن‬
‫ها و حقوق صاحبان سهام تشکیل یم شود‪ .‬معامالت ممکن است بطور ر‬
‫دست یا خودکار بوسیله روشهای برنامه ریزی شده‬
‫شناسان و گردآوری اطالعات مربوط درباره معامالت یا رویدادها است پردازش شامل‬
‫ی‬ ‫ررسوع شود‪ ..‬مستند سازی شامل‬
‫گتی‪ ،‬ارزیان‪ ،‬تلخیص و تطبیق‪ ،‬با اجرای روش های خودکار یا ر‬
‫دست است‪.‬‬ ‫ن‬
‫ی‬ ‫وظایف مانند ویرایش‪ ،‬تایید‪ ،‬محاسبه‪ ،‬اندازه ر‬
‫چان مربوط یم شود که واحد تجاری برای‬ ‫ر‬
‫گزارشگری‪ ،‬به تهیه گزارشهای مایل و سایر اطالعات‪ ،‬به شکل الکتونیگ یا ی‬
‫گتی و برریس عملکرد مایل و سایر وظایف خود مورد استفاده قرار یم دهد‪ .‬کیفیت اطالعات تهیه شده به وسیله‬
‫اندازه ر‬

‫‪38‬‬
 ‫سیستم‪ ،‬بر توانان مدیریت در تصمیم گتی مناسب جهت اداره و ر‬
‫کنتل فعالیتهای واحد تجاری و تهیه گزارشهای مایل قابل‬ ‫ر‬ ‫ی‬
‫اعتماد اثر یم گذارد‪.‬‬

‫گتد که‪:‬‬ ‫ر‬ ‫ر‬

‫بنابراین‪ ،‬یک سیستم اطالعان روشها و مستندان را دربر یم ر‬

‫شناسان و ثبت کند‪.‬‬

‫ی‬ ‫معتت را‬
‫همه معامالت ی‬ ‫•‬
‫معامالت با به موقع و با جزئیات ن‬
‫کاف توصیف کند به گونه ای که طبقه بندی مناسب معامالت برای گزارشگری‬ ‫•‬
‫مایل میش شود‪.‬‬
‫گتی کند که ثبت ارزش پویل درست آنها در صورتهای مایل میش شود‪.‬‬
‫ارزش معامالت را به نحوی اندازه ر‬ ‫•‬
‫زمان وقوع معامالت را تشخیص دهد تا ثبت معامالت در دوره حسابداری مربوط میش گردد‪.‬‬‫دوره ن‬ ‫•‬
‫ر‬
‫درست در صورتهای مایل ارائه دهد‪.‬‬ ‫معامالت و موارد افشای مربوط را به‬ ‫•‬

‫کنتلهای داخیل حاکم بر گزارشگری مایل‬
‫ر‬
‫اطالعان گزارشگری مایل با کار دیگران‬
‫ن‬
‫رسان‪ ،‬به اطمینان‬ ‫و شیوه های گزارشگری موارد استثنا به یک رده باالتر مناسب در واحد تجاری است‪ .‬کانالهای باز اطالع‬
‫شناخت از نقشها و مسئولیتهای افراد در ارتباط با ر‬
‫ر‬ ‫ن‬
‫رسان شامل فراهم نمودن‬ ‫اطالع‬
‫متان شناخت کارکنان از ارتباط فعالیتهای خود در سیستم‬ ‫ن‬
‫رسان شامل ر ن‬ ‫است اطالع‬
‫رن‬
‫یافت از گزارش موارد استثنا و اقدام در باره آنها کمک یم کند‪.‬‬

‫ن‬
‫رسان به اشکایل مانند بخشنامه ها و دستورالعمل های عمویم حسابداری و گزارشگری مایل صورت یم پذیرد‪ .‬اطالع‬ ‫اطالع‬
‫همچنت یم تواند به شکل ر‬
‫الکتونیگ‪ ،‬شفایه و از طریق اقدامات مدیریت انجام شود‪.‬‬ ‫رن‬ ‫ن‬
‫رسان‬

‫فعالیتهای ر‬
‫کنییل‬

‫مش ها و روشهای است که به کسب اطمینان از اجرای دستورات مدیریت (برای مثال‪ ،‬انجام‬ ‫کنتیل‪ ،‬خط ر‬ ‫فعالیت های ر‬
‫اقامات الزم برای مقابله با خطرهان که رسیدن به اهداف واحد تجاری را تهدید یم کند) یاری یم رساند‪ .‬فعالیتهای ر‬
‫کنتیل‪،‬‬ ‫ی‬
‫ن‬
‫گوناگون اجرا یم شود‪ .‬معموال‬ ‫ن‬
‫سازمان و کاری‬ ‫ن‬
‫گوناگون دارد و در سطوح‬ ‫ر‬
‫دست‪ ،‬اهداف‬ ‫ر‬
‫اطالعان یا سیستمهای‬ ‫در سیستم‬
‫فعالیتهای ر‬
‫کنتیل که ممکن است به حسابریس مربوط شود را یم توان به عنوان خط ر‬
‫مش ها و روشهای مرتبط با موارد زیر‬
‫طبقه بندی کرد‪:‬‬

‫ن‬ ‫ن‬
‫قانون‪ .‬ر ن‬
‫اضاف باید‬ ‫گتد‪ .‬مثال کار‬
‫مبت این مسئله است که معامالت باید به اجازه اشخاص مناسب صورت ر‬ ‫‪ .1‬مجوز‬
‫به وسیله مدیر بخش منظور گردد‪.‬‬
‫‪ .2‬برریس عملکرد‪ .‬این فعالیت های ر‬
‫کنتیل شامل موارد زیر است‪:‬‬
‫بررسیها و تحلیل های عملکرد واقیع در مقایسه با بودجه ها‪ ،‬پیش ن‬
‫بیت ها و عملکرد دوره قبل‪.‬‬ ‫•‬

‫‪39‬‬
 ‫ر‬
‫عملیان یا مایل گوناگون با یکدیگر‪ ،‬همراه با تحلیل های روابط و انجام بررسیهای‬ ‫ارتباط مجموعه اطالعات‬ ‫•‬
‫الزم و اقدامات اصالخ‪.‬‬
‫ن‬
‫سازمان اطالعات‪ .‬و‬ ‫مقایسه اطالعات داخیل با منابع برون‬ ‫•‬
‫برریس عملکرد بخش ها یا فعالیتها‪ ،‬مانند برریس عملکرد شعبه و ناحیه توسط رئیس اعتبارات یک بانک از‬ ‫•‬
‫نظر مجوز و وصولیها‪.‬‬
‫ن‬
‫گوناگون به منظور برریس صحت‪ ،‬کامل بودن و تصویب معامالت به عمل یم آید‪ .‬دو‬ ‫‪ .3‬پردازش اطالعات‪ .‬ر‬
‫کنتلهای‬
‫کنتلهای کاربردی و ر‬
‫کنتلهای عمویم فناوری اطالعات‬ ‫ر‬
‫اطالعان شامل ر‬ ‫گروه عمده فعالیت های ر‬
‫کنتیل سیستمهای‬
‫است‬

‫کنتلهای کاربردی به چه عوامیل مربوط یم شود؟ نمونه هان از ر‬

‫کنتلهای کاربردی را نام یبتید‪.‬‬ ‫پرسش‪ :‬ر‬
‫ی‬

‫کنتلهای کاربردی به هریک از سیستمهای کاربردی مربوط یم شود‪ .‬این ر‬

‫کنتل ها به اطمینان ر ن‬
‫یافت از تصویب‬ ‫پاسخ‪ :‬ر‬

‫کنتل های کاربردی شامل برریس صحت‬‫معامالت و ثبت و پردازش کامل و صحیح آنها‪ ،‬کمک یم کند‪ .‬نمونه های از ر‬
‫ریایص مستندات‪ ،‬نگهداری و برریس حسابها و تراز حسابها‪ ،‬ر‬
‫کنتل های خود کار مانند بررسیهای ویر ر‬
‫ایش اطالعات‬ ‫ن‬

‫پیگتی موارد استثنا است‪.‬‬ ‫ر‬

‫وارده و کنتل شماره رسیال و ر‬

‫ن‬
‫پشتیبان یم نماید؟ نمونه های از ر‬ ‫ر‬ ‫ر‬
‫کنتل های عمویم‬ ‫پرسش‪ :‬کنتلهای عمویم فناوری اطالعات از چه کنتل ی‬
‫هان‬
‫فناوری اطالعات را نام یبتید‪.‬‬

‫روشهان است که به سیستمهای کاربردی متعددی مربوط‬ ‫کنتلهای عمویم فناوری اطالعات‪ ،‬خط ر‬
‫مش ها و‬ ‫پاسخ‪ :‬ر‬
‫ی‬
‫یافت از عملکرد مناسب و مستمر فناوری اطالعات‪ ،‬از کارکرد موثر ر‬
‫کنتلهای کاربردی‬ ‫یم شود و با کمک به اطمینان ر ن‬
‫کنتل های عمویم فناوری اطالعات معموال شامل ر‬
‫کنتل های مربوط به عملیات مرکز داده ها و‬ ‫ن‬
‫پشتیبان یم کند‪ .‬ر‬

‫دستیس؛ و تحصیل‪ ،‬توسعه و نگهداری سیستمهای‬ ‫ایمت ر‬

‫تغیت و نگهداری نرم افزار سیستم عامل؛ ن‬
‫شبکه؛ تحصیل‪ ،‬ر‬
‫ر‬
‫کاربردی است‪ .‬این کنتلها به کمپیوتر های بزرگ‪ ،‬کمپیوترهای کوچک و محیط های استفاده کنندگان ی‬
‫نهان مربوط یم‬
‫کنتل های محدود کننده‬‫کنتلهای تغیت برنامه ها‪ ،‬ر‬
‫کنتلهای عمویم فناوری اطالعات شامل ر‬‫شود‪ .‬نمونه های از ر‬
‫ر‬
‫کنتلهای مربوط به استفاده از ویرایش جدید بسته های نرم افزاری و ر‬
‫کنتلهای‬ ‫دستیس به برنامه ها یا اطالعات و ر‬
‫ر‬
‫محدود کننده ر‬
‫دستیس به سیستم یا نظارت بر استفاده از امکانات سیستم است که یم تواند اطالعات یا سوابق مایل را‬
‫تغیت دهد‪.‬‬ ‫رن‬
‫گذاشت اثر برای حسابریس ر‬ ‫بدون جا‬

‫فتیگ‪.‬‬ ‫ر‬
‫کنتلهای ر ن‬ ‫‪.4‬‬

‫فتیگ چه ر‬
‫گسته ای از فعالیتهای ررسکت را پوشش یم دهد؟‬ ‫پرسش‪ :‬ر‬
‫کنتل های ر ن‬

‫‪40‬‬
 ‫فتیگ داراییها (شامل حفاظتهای مناست مانند امکان ر‬ ‫ایمت ر ن‬
‫گتنده ن‬
‫دستیس افراد قابل‬ ‫ی‬ ‫پاسخ‪ :‬این فعالیت ها در بر ر‬
‫ر‬
‫اطالعان؛ و شمارش ادواری و‬ ‫دستیس به برنامه های رایانه ای و پرونده های‬‫اعتماد به داراییها و سوابق)؛ مجوز ر‬

‫مقایسه با مبالغ مندرج در سوابق مربوط (برای مثال‪ ،‬مقایسه شمارش وجوه نقد‪ ،‬اوراق بهادار و موجودی مواد و کاال‬
‫با سوابق حسابداری) است‪.‬‬

‫جلوگتی از رسقت‪ ،‬با قابلیت اعتماد صورتهای مایل و در نتیجه حسابریس‬ ‫فتیگ مربوط به‬ ‫مت نان که ر‬
‫کنتلهای ر ن‬ ‫پرسش‪ :‬ر ن‬
‫ر‬
‫ی‬
‫ارتباط یم یابد‪ ،‬به چه ررساییط بستگ دارد؟‬

‫جلوگتی از رسقت‪ ،‬با قابلیت اعتماد صورتهای مایل و در نتیجه حسابریس‬ ‫فتیگ مربوط به‬ ‫مت نان که ر‬
‫کنتلهای ر ن‬ ‫پاسخ‪ :‬ر ن‬
‫ر‬
‫ی‬
‫ارتباط یم یابد‪ ،‬به چه ررساییط چون آسیب پذیری باالی داراییها در مقابل سوء استفاده بستگ دارد‪ .‬برای مثال‪،‬‬
‫معموال در مواردی که کشی موجودی در نتیجه شمارش دوره ای موجودیها کشف و در صورتهای مایل منعکس یم‬
‫شود‪ ،‬این ر‬
‫کنتلها برای حسابریس مربوط نخواهد بود‪ .‬اما در مواردی که مدیریت به منظور اهداف گزارشگری مایل‪،‬‬
‫ایمت ر ن‬
‫فتیگ به حسابریس مربوط خواهد بود‪.‬‬ ‫تنها به سوابق داییم موجودیها اعتماد یم کند‪ ،‬ر‬
‫کنتلهای ن‬

‫‪ .5‬تفکیک وظایف‪ :‬هدف از تفکیک مسئولیتهای تصویب معامالت‪ ،‬ثبت معامالت و حفاظت از داراییها‪ ،‬کاهش‬

‫فرصت ارتکاب اشتباه یا تقلب و کتمان آن توسط یک فرد در جریان عادی انجام وظایف خود است‪ .‬نمونه ی‬
‫هان‬
‫از تفکیک وظایف شامل تهیه گزارش‪ ،‬برریس و تائید صورت مغایرت و تایید و ر‬
‫کنتل مستندات است‪.‬‬

‫ی‬ ‫برخ فعالیت های ر‬

‫کنتیل ممکن است به وجود خط ر‬ ‫ن‬
‫مش های مناسب برقرار شده توسط مدیریت بستگ داشته‬
‫تعیت شده‬ ‫ن‬
‫مدون مانند ضوابط رسمایه گذاری ر ن‬ ‫باشد‪ .‬برای مثال‪ ،‬مسئولیت تصویب ممکن است طبق رهنمودهای‬
‫توسط هیئت مدیره‪ ،‬تفویض شود‪ .‬از سوی دیگر‪ ،‬معامالت ر‬
‫غت متدوایل مانند تحصیل یا واگذاری عمده داراییها ممکن‬
‫است مستلزم تصویب ارکان خایص‪ ،‬مانند مجمع عمویم صاحبان سهام‪ ،‬باشد‪.‬‬

‫نظارت بر ر‬
‫کنیلها‬

‫کنتلهای داخیل مناسب به گونه ای مستمر است‪ .‬نظارت مدیریت بر‬ ‫یگ از مسئولیت های مهم مدیریت‪ ،‬استقرار و اعمال ر‬

‫تغیتات در ررسایط‪ ،‬به نحو‬ ‫ر‬ ‫ر‬

‫کنتلها شامل توجه به این امر است که آیا کنتلها طبق هدف مورد نظر اعمال و یا حسب ر‬
‫فعالیتهان مانند برریس موارد زیر باشد‪:‬‬ ‫مناسب تعدیل یم شود یا خت‪ .‬نظارت بر ر‬
‫کنتلها ممکن است شامل‬
‫ی‬ ‫ر‬

‫برریس مدیریت در رابطه با تهیه به موقع صورت مغایرت بانگ‪.‬‬ ‫•‬

‫ارزیان حسابرسان داخیل از رعایت سیاستهای واحد تجاری در تنظیم قراردادهای فروش توسط کارکنان قسمت‬
‫ی‬ ‫•‬
‫فروش‪.‬‬
‫ر‬ ‫ر‬
‫اخالف یا تجاری واحد تجاری‪.‬‬ ‫حقوف بر رعایت سیاستهای‬ ‫نظارت دایره‬ ‫•‬

‫‪41‬‬
 ‫ر‬ ‫نظارت بر ر‬
‫ارزیان کیفیت اجرای عملکرد کنتلهای داخیل در طول زمان است‪ .‬این نظارت شامل ارز ی‬
‫یان‬ ‫ی‬ ‫کنتلها فرایندی برای‬
‫یافت از اجرای مستمر ر‬
‫کنتلها‬ ‫طراخ و اجرای به موقع ر‬
‫کنتلها و انجام اقدامات اصالخ الزم است‪ .‬نظارت‪ ،‬برای اطمینان ر ن‬

‫به گونه ای اثربخش انجام یم شود‪ .‬برای مثال‪ ،‬چنانچه بر تهیه به موقع و صحیح صورتهای مغایرت بانگ نظارت نشود‪.‬‬
‫ر‬
‫نظارن مستمر‪ ،‬ارزیا ین های جداگانه‪،‬‬ ‫احتمال یم رود کارکنان تهیه آن را متوقف کنند‪ .‬نظارت بر ر‬
‫کنتلها از طریق فعالیتهای‬
‫کیت از هردو‪ ،‬انجام یم شود‪.‬‬
‫یا تر ی‬

‫ر‬
‫مدیریت و‬ ‫نظارن مستمر در درون فعالیت های عادی واحد تجاری ایجاد یم شود و شامل فعالیت های‬ ‫ر‬ ‫فعالیت های‬
‫ر‬
‫نظارن منظم است‪ .‬مدیران فروش‪ ،‬خرید و تولید واحد تجاری یا بخشهای آن‪ ،‬با عملیات رس و کار دارند و ممکن است‬
‫هان را که با اطالعات آنها در مورد عملیات تفاوت عمده ای دارد‪ ،‬مورد سوال قرار دهند‪.‬‬
‫گزارش ی‬

‫بیشت واحد های تجاری‪ ،‬حسابرسان داخیل یا کارکنان مجری وظایف مشابه‪ ،‬از طریق ارزیابیهای جداگانه‪ ،‬در نظارت بر‬‫ر‬ ‫در‬
‫ر‬
‫اطالعان را به طور مرتب در باره کارکرد‬ ‫کنتلهای واحد تجاری نقش دارند‪ .‬آنان با ارزیان طراخ و اجرای ر‬
‫کنتلهای داخیل‪،‬‬ ‫ر‬
‫ی‬
‫کنتلهای داخیل و پیشنهادات اصالخ مربوط را گزارش یم کنند‪.‬‬‫کنتلهای داخیل فراهم یم کنند و نکات قوت و ضعف ر‬ ‫ر‬

‫مبت وجود‬ ‫ن‬

‫سازمان باشد که ر ن‬ ‫ر‬
‫نظارن یم تواند شامل استفاده از اطالعات بدست آمده از اشخاص برون‬ ‫فعالیت های‬
‫مشتیان با پرداخت صورتحساب یا ر‬
‫اعتاض در باره آن‪ ،‬اطالعات را‬ ‫مشکالت یا حوزه های مشخص مستلزم اصالح است‪ .‬ر‬

‫کنتلهای‬ ‫ر‬
‫نظارن ممکن است درباره موضوعات موثر بر کارکرد ر‬ ‫ضمت تایید یا رد یم کنند‪ .‬افزون بر این‪ ،‬ن‬
‫برخ مراجع‬ ‫ن‬ ‫به طور‬
‫ر‬
‫نظارن‪ ،‬مکاتبات با‬ ‫مچنت‪ ،‬مدیریت ممکن است به منظور انجام فعالیتهای‬ ‫رن‬ ‫داخیل با واحد تجاری مکاتبه کنند‪ .‬ه‬
‫حسابرسان مستقل در باره ر‬
‫کنتلهای داخیل را مورد توجه قرار دهد‪.‬‬

‫محدودیت های ر‬
‫کنیل های داخیل‬

‫کنتل داخیل دارای محدودیت های ر‬

‫ذان یم باشد‪:‬‬ ‫هر سیستم ر‬

‫نبود ارجحیت در مصارف ر‬

‫کنتل نسبت به منافع آن‬ ‫•‬
‫ن‬
‫انسان‬ ‫احتمال خطاهای‬ ‫•‬
‫ن‬
‫تبان میان کارمندان‬ ‫•‬
‫رن‬
‫انگاشت مقررات و دستورالعمل ها توسط مدیریت‬ ‫زیر پا گذاری یا نادیده‬ ‫•‬
‫غت عادی‪.‬‬ ‫ر‬ ‫•‬
‫کنتل ها به منظور تعامل با معامالت عادی طراخ شده اند‪ ،‬نه معامالت ر‬

‫این عوامل بیانگر این مسئله است که چرا حسابرسان نمیتوانند تمام شواهد مورد نیاز خویش را از برریس سیستم ر‬
‫کنتل‬
‫ن‬
‫انسان و احتمال تقلب است‪.‬‬ ‫کنتیل؛ خطاهای‬‫داخیل به دست آورند‪ .‬عوامل کلیدی در محدودیت های سیستم های ر‬

‫‪42‬‬
 ‫تقسیم وظایف میتواند در پیشگتی از تقلب کمک کند‪ .‬هرچند‪ ،‬اگر کارمندان تصمیم بگتند که از طریق ن‬
‫تبان مرتکب تقلب‬ ‫ر‬ ‫ر‬
‫شوند‪ ،‬یا مدیریت از طریق نادیده ر ن‬
‫گرفت یا زیر پا کردن سیستم ها اقدام به فساد نماید؛ سیستم مایل قادر به کشف ر ن‬
‫چنت‬
‫تقلب ها نخواهد بود‪.‬‬

‫استفاده سیستم ر‬
‫کنیل داخیل توسط حسابرسان‬

‫حسابرس کفایت سیستم ها را به عنوان مبنای برای گزارشات مایل مورد برریس قرار میدهد و همچنان خطرات وقوع‬
‫ی‬
‫شناسان قرار میدهد‪.‬‬ ‫اشتباهات عمده را به منظور ایجاد اساس برای طرح و اجرای پروسیجر های ر‬
‫آن مورد‬

‫ارزیان پالیش ها و پروسیجر های یم پردازند که با گزارشات مایل مرتبط هستند‪ :‬حسابرسان‪:‬‬
‫ی‬ ‫حسابرسان فقط به‬

‫ارزیان میکنند‪.‬‬ ‫متان کفایت سیستم های حسابداری را به عنوان مبنای برای تهیه ی حسابات‪،‬‬‫رن‬ ‫•‬
‫ی‬
‫ی‬
‫شناسان میکنند‪.‬‬ ‫انواع اشتباهات بالقوه را که ممکن است در حسابات به وقوع بپیوندند‪،‬‬ ‫•‬
‫عوامل را که خطر اشتباهات بزرگ را متاثر میسازد‪ ،‬مد نظر قرار میدهند‪.‬‬ ‫•‬
‫پروسیجرهای مناسب حسابریس را طراخ میکنند‪.‬‬ ‫•‬

‫ثبت سیستم محاسبه و ر‬

‫کنیل‬

‫حسابرس باید مدارک سیستم موکل را به منظور آپدیت نمودن ساالنه حفظ نماید‪ .‬این مستند سازی میتواند از طریق چک‬
‫لیست‪ ،‬پرسشنامه‪ ،‬نمودارها و یا یاداشت های تفصییل صورت پذیرد‪.‬‬

‫یادداشت های تفصییل‪ :‬هدف یادداشت های تفصییل اینست که سیستم را توصیف و ر‬
‫تشی ح نموده و در کنار آن‬
‫بهت سیستم ارائه دهد‪.‬‬ ‫ی‬
‫شناسان ر‬ ‫یادداشت ها و نقدهای را به منظور کمک در‬

‫مزایای یادداشت های تفصییل‪:‬‬

‫ثبت آن نسبتا ساده است و سهولت در درک آن برای تمام اعضای تیم حسابریس وجود دارد‪.‬‬ ‫•‬
‫گتد‪.‬‬
‫به دلیل انعطاف پذیری این میتود‪ ،‬میتواند برای هر نوع سیستم مورد استفاده قرار ر‬ ‫•‬
‫درصورتیکه کامپیوتری شده باشد‪ ،‬ویرایش آن در آینده نسبتا آسان خواهد بود‪.‬‬ ‫•‬

‫نواقص یادداشت های تفصییل‪:‬‬

‫توضیح دادن یک مسئله در یادداشت های تفصییل زمان بر میباشد؛ نسبت به ارائه گرافیگ آن‪.‬‬ ‫•‬
‫ر‬
‫دست نوشته شده باشد‪ ،‬بروز نمودن آن مشکل خواهد بود‪.‬‬ ‫در صورتیکه به شکل‬ ‫•‬

‫‪43‬‬
 ‫کنتیل رعایت نشده مشکل خواهد بود زیرا یادداشت ها مشخصات سیستم را ثبت میکنند بنا‬ ‫ی‬
‫شناسان نکات ر‬ ‫•‬
‫کنتیل بصورت واضح نباشند‪.‬‬ ‫ی‬
‫شناسان استثناات ر‬ ‫ممکن است قادر به‬

‫ن‬
‫گوناگون را دارا باشند‪ ،‬ویل عموما اشکال گرافیگ هستند که جریان فزیگ اطالعات در‬ ‫نمودار ها‪ :‬نمودارها میتوانند اشکال‬
‫داخل یک سیستم حسابداری نشان میدهند‪ .‬خطوط نشان دهنده ی تسلسل پروسه ها و سایر سمبول ها نشان دهنده ی‬
‫خروخ های پروسه است‪.‬‬
‫ی‬ ‫ورودی ها و‬

‫مزایای نمودارها‪:‬‬

‫رن‬
‫داشت اندگ تجربه میتواند رسیعا صورت پذیرد‪.‬‬ ‫تهیه آن با‬ ‫•‬
‫به دلیل ارائه استندرد اطالعات‪ ،‬فهم و مرور آن نسبتا آسان است‪.‬‬ ‫•‬
‫ردیان شود‪.‬‬
‫نمودارها از ثبت کامل اطالعات در سیستم اطمینان میدهند‪ ،‬زیرا تمام جریان اسناد باید از اول تا آخر ی‬ ‫•‬
‫هر مرحله ناقص‪ ،‬پس از یک آزمایش کوتاه آشکار خواهد شد‪.‬‬

‫نواقص نمودار ها‪:‬‬

‫نمودار ها برای سیستم های استندرد مناسب میباشد‪ .‬پروسیجرهای که با مبادالت ر‬

‫غت معمول رسوکار دارند‬ ‫•‬
‫معموال باید با استفاده از یادداشت های تفصییل ثبت شوند‪.‬‬
‫اصالحات عمده بدون ترسیم مجدد نمودار مشکل خواهد بود‪.‬‬ ‫•‬
‫موجب ضیاع وقت در مواردی میشود که ترسیم آن برای حسابرس مهم نباشد‪.‬‬ ‫•‬

‫کنتل داخیل و پرسشنامه ارزیان ر‬

‫کنتل داخیل‪.‬‬ ‫پرسشنامه‪ :‬پرسشنامه به دو نوع میباشد‪ ،‬پرسشنامه ر‬
‫ی‬
‫ر‬ ‫ر‬
‫پرسشنامه کنیل داخیل‪ :‬پرسشنامه کنتل داخیل )‪ ICQ( Internal control questionnaire‬به این پرسش ی‬
‫میتدازد که‬
‫میتدزاد‪.‬‬ ‫ر‬ ‫خت‪ .‬ن‬ ‫ر‬ ‫ر‬
‫یعت به برریس کیفیت کنتل ها ی‬ ‫آیا کنتل ها به منظور برآورده کردن اهداف مشخص کنتل وجود دارد یا ر‬

‫هرچند اشکال مختلف پرسشنامه ر‬

‫کنتل داخیل وجود دارد‪ ،‬با آنهم همه ی آنها در مطابقت با اصول ذیل عمل میکنند‪.‬‬

‫تعت اینکه آیا ر‬

‫کنتل های مناسب وجود دارد؟ میباشد‪.‬‬ ‫پرسشنامه شامل لیست از سواالت طراخ شده به منظور ر ن‬ ‫•‬
‫پرسشنامه های ر‬
‫کنتل داخیل شکل گرفتند تا دارای یک مجموعه از سواالت به منظور پوشش هر چرخه از‬ ‫•‬
‫مبادالت مهم‪ ،‬باشند‪.‬‬

‫یگ از روش های موثر در طراخ پرسشنامه این است که سواالت را عبارت پردازی نمائیم به طوریکه تمام جواب ها به بیل‬
‫نخت نشان دهنده یک نقص در سیستم باشد‪.‬‬
‫نخت قابل پاسخ دیه باشند‪ .‬و جواب ر‬
‫و ر‬

‫‪44‬‬
 ‫رن‬
‫ساخت به پرداخت‪ ،‬چک میشود؟‬ ‫مثال‪ :‬آیا فاکتورهای خرید با سند دریافت جنس قبل از راجع‬

‫کنتل داخیل ‪ICEQ (Internal control Evalution‬‬ ‫پرسشنامه ارزیان ر‬

‫کنیل داخیل‪ :‬پرسشنامه ارزیان ر‬
‫ی‬ ‫ی‬
‫جلوگتی یا کشف اشتباهات و تخلفات وجود دارد یا‬ ‫)‪ questionnaire‬به این پرسش میتدازد که آیا ر‬
‫کنتل ها به منظور‬
‫ر‬ ‫ی‬
‫خت‪.‬‬
‫ر‬

‫ارزیان را انکشاف و عمیل نمودند که به عوض اینکه به‬

‫ی‬ ‫اخت تعدادی از سازمان های حسابریس یک تکنیک‬ ‫در سالهای ر‬
‫یان بودند که آیا امکان خطاها یا تقلبات خاص وجود دارد؟‪ .‬این‬ ‫ر‬ ‫ر‬
‫گت این ارز ی‬
‫ارزیان وجود کنتل های خاص یبتدازد‪ ،‬بیشت در ر‬
‫ی‬
‫ن‬ ‫ر‬
‫کار از طریق کاهش معیارات کنتل برای هر مبادله به تعداد کیم از سواالت کلیدی انجام شدن است‪ .‬مشخصه این‬
‫ی‬ ‫سواالت این است که اینها بر ی‬
‫رون خطاها یا اشتباهات بزرگ متمرکز هستند که میتواند در هر مرحله از چرخه‪ ،‬در صورت‬
‫نبود ر‬
‫کنتل مناسب‪ ،‬اتفاق افتد‬

‫‪45‬‬
46
 ‫طرز تفکرمدیریت و نحوه اجرای آن‬

‫ر‬
‫متفاون دارند‬ ‫رن‬
‫همچنت از نظر قبول مخاطرات تجاری‪ ،‬طرز تفکرهای‬ ‫مدیران واحد های تجاری نسبت به گزارشگری مایل و‬
‫و لذا نوع تفکر آنان‪ ،‬بر قابلیت اتکای کیل صورت های مایل اثر مستقییم دارد‪ .‬مدیر نان که تمام تالش خود را رصف کسب‬
‫گذاشت ر‬
‫کنتلهای‬ ‫رن‬ ‫ر‬
‫بیشت از آن میکنند‪ ،‬نتیجه آن ممکن است قبول مخاطرات فراوان و زیر پا‬ ‫بیت شده و یا ر‬
‫حت‬ ‫سود پیش ن‬
‫رن‬
‫همچنت نحوه عمل‬ ‫آیت نامه های ررسکت باشد‪ .‬برعکس‪ ،‬مدیران محافظه کار مخاطرات زیادی نیم پذیرند‪.‬‬
‫داخیل و ر ن‬
‫ر‬
‫اهمیت در خصوص نگرش مدیریت نسبت به استقرار و اهمیت‬ ‫گتی میتواند اطالعات با‬
‫مدیران از لحاظ تمرکز در تصمیم ر‬
‫کنتل های داخیل‪ ،‬برای حسابرسان باشد‪.‬‬‫ر‬

‫ی‬
‫ساختارسازمان‬

‫استقالل دوایر در یک سازمان باعث یم شود که ررسکت بتواند عملیات خود را به طور موثر برنامه ریزی‪ ،‬هدایت و ر‬
‫کنتل‬
‫ی‬
‫سازمان ر ن‬ ‫ن‬
‫نت نامیده یمشود‪ ،‬تفویض اختیار‪ ،‬تقسیم مسئولیت و تفکیک وظایف کارکنان‬ ‫سازمان که طرح‬ ‫نماید‪ .‬ساختار‬
‫واحد تجاری را مشخص میکند و هدف از استقرار آن حصول اطمینان از انجام شدن معامالت بر طبق رویه های واحد‬
‫تجاری‪ ،‬افزایش کار یان عملیات‪ ،‬حفاظت دار یان ها و افزایش قابلیت اتکای مدارک حسابداری است‪.‬‬

‫ن‬
‫سازمان مسئولیت های زیر از یکدیگر تفکیک شده و باعث تقویت ر‬
‫کنتل های داخیل میشود‪:‬‬ ‫ً‬
‫معموال با استقرار ساختار‬

‫‪ -1‬تصویب معامالت‬
‫‪ -2‬ثبت معامالت‬
‫‪ -3‬نگهداری و حفاظت دارای ها‬

‫کنتل داخیل‪ ،‬کاران عملیات را ر ن‬

‫نت افزایش دهد‪ .‬هنگایم که دو یا چند‬ ‫ن‬
‫سازمان مناسب باید عالوه بر بهبود سیستم ر‬ ‫یک طرح‬
‫ی‬
‫غت مستقیم‪ ،‬به وسیله‬
‫دایره در انجام معامله ای دخالت داشته باشند‪ ،‬کار انجام شده توسط هر دایره‪ ،‬به طور مستقیم یا ر‬
‫دایره دیگری برریس میشود و بدین ترتیب‪ ،‬در هر دایره این ر ن‬
‫انگته به وجود خواهد آمد که نحوه عمل موثرتری را از سایر‬
‫دوایر بخواهد‪ .‬این عمل در نهایت افزایش کار یان عملیات را در بر خواهد داشت‪ .‬به عنوان مثال‪ ،‬چنانچه دایره خرید‪،‬‬
‫تامت مواد مورد نیاز‬ ‫ر‬
‫دریافت از دایره انبار را به موقع صادر نکند‪ ،‬انبار قادر به ر ن‬ ‫سفارش خرید مربوط به درخواست خرید‬
‫دوایر تولیدی نخواهد بود‪ .‬بدین ترتیب مالحظه یم شود که انبار در ر‬
‫پیگتی درخواست خرید و انتظار اقدام به موقع‬
‫بیشت یا ر‬
‫کمت از‬ ‫ر‬ ‫مسئولت دایره خرید‪ ،‬ر ن‬
‫انگته الزم را خواهد داشت‪ .‬حال اگر مقدار مواد خریداری شده توسط دایره خرید‬ ‫رن‬

‫‪47‬‬
 ‫مقدار درخواست شده باشد با برریس درخواست خرید‪ ،‬سفارش خرید و برگ رسید انبار که هریک توسط دایره مستقیل‬
‫تهیه میشود‪ ،‬مسئول ارتکاب اشتباه مشخص خواهد شد‪.‬‬

‫اشتباه دایره دریافت کاال که مسئول ر ن‬

‫تعیت تعداد یا مقدار کاالی رسیده و کشف کاالهای معیوب و نامرغوب میباشد‪ ،‬در‬
‫ً‬ ‫شمارش کاالی در ر‬
‫یافت‪ ،‬معموال هنگام مقایسه گزارش دریافت (برگ رسید انبار ) با فاکتور فروشنده و سفارش خرید‪ ،‬توسط‬
‫دایره حسابداری‪ ،‬کشف یم شود و سهل انگاری دایره مذکور در قبول کاالی معیوب و نامرغوب‪ ،‬هنگام مرصف کاالی مورد‬
‫نظر‪ ،‬توسط دایره تولید‪ ،‬مشخص خواهد شد‪.‬‬

‫بت دوایر مختلف تفکیک نشود و تمام مراحل خرید توسط کار ن‬
‫کنان‬ ‫از طرف دیگر چنانچه وظایف خرید‪ ،‬دریافت و تولید ر ن‬

‫انجام شود که زیر نظر دایره خرید باشند‪ ،‬مدیریت ارشد از عدم کار یان عملیات خرید مطلع نخواهد شد‪.‬‬

‫ی‬ ‫ن‬
‫سازمان یم توانند در باره مدیریت و ارکان واحد مورد رسیدگ‪ ،‬آگایه های‬ ‫حسابرسان تنها پس از کسب شناخت از ساختار‬
‫کنتل ها چگونه اعمال میشود‪.‬‬ ‫الزم را بدست آورده و دریابند که در درون این واحدها‪ ،‬ر‬

‫ی‬
‫انسان‬ ‫روشهای مدیریت رنیوی‬

‫ی‬ ‫کنتل داخیل میباشند و موثر بودن محیط ر‬ ‫مهمتین جنبه های اعمال ر‬‫ر‬
‫کنتیل به ویژگ های کارکنان آن محیط‬ ‫کارکنان از‬
‫ی‬
‫شایستگ های الزم و قابل اطمینان باشند اجرای روشهای ر‬
‫کنتل ر ن‬ ‫ی‬
‫نت موثر خواهد بود و‬ ‫بستگ دارد‪ .‬اگر کارکنان دارای‬
‫ن‬
‫انسان‪ ،‬سیاست های مربوط به‬ ‫صورت های مایل قابل اتکان ر ن‬
‫نت تهیه و ر‬
‫منتش خواهد شد‪ .‬شیوه های مدیریت رنتوی‬ ‫ی‬
‫استخدام‪ ،‬آموزش‪ ،‬ارزیان‪ ،‬ارتقا و ر ن‬
‫تعیت حقوق و مزایا و پایان خدمت کارکنان اثر قابل مالحظه ای بر موثر بودن محیط‬ ‫ی‬
‫کنتل های داخیل و اهمیت‬‫کنتیل دارد و حسابرسان با کسب اطالع از این موارد‪ ،‬به نگرش مدیریت نسبت به استقرار ر‬ ‫ر‬

‫دادن به آن ین خواهند برد‪.‬‬

‫پیش ی‬
‫بین مایل و بودجه‬

‫بیت و برآورد وضعیت مایل‪ ،‬نتایج عملیات و جریان وجوه نقد واحد تجاری برای یک یا چند دوره ر‬
‫آن‬ ‫بودجه عبارت از پیش ن‬

‫میباشد‪ .‬بودجه ها اهداف واحد تجاری را مشخص نموده و معیاری را برای ارز ی‬
‫یان نتایج واقیع کارهای انجام شده در اختیار‬
‫مدیریت قرار میدهند‪.‬‬

‫ر‬
‫عملیان‪ ،‬رسمایه ای و نقدی ) و مقایسه آن با عملکرد واقیع‪ ،‬نشان‬ ‫استفاده مدیریت از انواع بودجه ها ( شامل بودجه های‬
‫دهنده اهمیت بودجه ها به عنوان ابزار های ر‬
‫کنتل میباشد و هرگونه انحراف از بودجه‪ ،‬عدم کار یان یا حیف و میل منابع‬
‫مایل و دار یان های واحد تجاری را روشن میسازد تا مدیریت به موقع بتواند نسبت به رفع آن اقدام نماید‪.‬‬

‫‪48‬‬
 ‫حسابریس داخیل‬

‫کنتیل است و وجود آن باعث تقویت ر‬

‫کنتل های داخیل میشود و هدف‬ ‫حسابریس داخیل یگ دیگر از ارکان اسایس محیط ر‬
‫آن‪ ،‬کمک به مدیریت به منظور حصول اطمینان از اجرای سیاست ها و خط ر‬
‫مش های واحد تجاری در اداره امور و رعایت‬
‫رن‬
‫قوانت و مقررات‪ ،‬به همان گونه که باید‪ ،‬یم باشد‪.‬‬

‫کار حسابرسان داخیل عبارت از برریس و ارزیان سیستم ر‬

‫کنتل های داخیل و کار یان هر یک از بخش ها و دوایر مختلف واحد‬ ‫ی‬
‫کنتل های داخیل‬ ‫تجاری در انجام موثر امور و وظایف محوله میباشد‪ .‬حسابرسان داخیل یافته های خود را از عدم کاران ر‬
‫ی‬
‫کنتل های داخیل‪ ،‬به مدیریت ارائه‬‫اریس همراه با پیشنهاد هان به منظور بهبود عملکرد واحد تجاری و اعمال ر‬
‫ظ گز ر‬
‫ی‬
‫میدهند‪.‬‬

‫حسابرسان داخیل مسئول اجرای روش های روزمره ر‬

‫کنتل داخیل مانند تهیه صورت مغایرت بانگ‪ ،‬تهیه صورت تطبیق‬
‫ی‬ ‫معت با کل یا ر‬
‫حساب های ر ن‬
‫کنتل صحت محاسبات فاکتور های فروش نیستند‪ ،‬بلکه با طراخ و اجرای روش های رسیدگ‪،‬‬
‫کنتل داخیل را از لحاظ کاران عملیات سازمان مورد برریس قرار داده و ر‬
‫کنتل های داخیل قوی تری را جهت‬ ‫کفایت سیستم ر‬
‫ی‬
‫واحد تجاری فراهم یمآورند‪.‬‬

‫کمیته حسابریس‬

‫کنتل داخیل را‬‫یک هیئت مدیره اثر بخش همواره مستقل از مدیریت ( مدیر عامل ) است‪ .‬هیئت مدیره مسئولیت اعمال ر‬

‫کنتل داخیل ایجاد شده توسط مدیریت یم داند و‬‫کنتل و ارزیان سیستم ر‬
‫به مدیریت تفویض مینماید و خود را مسئول ر‬
‫ی‬
‫ممکن است جهت برریس و ارزیان ر‬
‫کنتل های داخیل‪ ،‬با تشکیل یک کمیته حسابریس به این امر مهم دست یابد‪ .‬کمیته‬ ‫ی‬
‫حسابریس مسئولیت ایجاد ارتباط با هیئت مدیره و حسابرسان مستقل و داخیل را به عهده دارد و مسئول نظارت بر فرآیند‬
‫گذاشت ر‬
‫کنتل های داخیل میباشد‪ .‬به عبارت دیگر‬ ‫رن‬ ‫تهیه گزارش های مایل است و به عنوان عامل بازدارنده مدیریت از زیر پا‬
‫بت اعضای هیئت مدیره و حسابرسان مستقل و داخیل یم باشد و به عنوان یگ از‬ ‫کمیته حسابریس به عنوان پل ارتباظ ر ن‬

‫بت اعضای هیئت مدیره و حسابرسان را کاهش یم دهد‪.‬‬ ‫ر‬

‫اطالعان ر ن‬ ‫تلف یم شود که عدم تقارن‬ ‫ر‬
‫نظارن ر‬ ‫رن‬
‫مکانتم های‬

‫سیستم حسابداری‬

‫‪49‬‬
 ‫برای دستیان به هدف های ر‬
‫کنتل داخیل‪ ،‬سیستم حسابداری باید آن چنان موثر باشد که معامالت را به طور صحیح و‬ ‫ی‬
‫مناسب‪ ،‬ثبت‪ ،‬پردازش‪ ،‬تلخیص و گزارش نماید‪ .‬یک سیستم حسابداری عالوه بر وظایف دیگری که به عهده دارد یم‬
‫بایست حفاظت های زیر را ر ن‬
‫نت فراهم نموده و ایجاد اطمینان نماید که‪:‬‬

‫‪ .1‬کلیه معامالت ثبت یم شوند‪.‬‬

‫غت از شخیص که آن را انجام داده است به دقت‬
‫‪ .2‬ثبت های اولیه حسابداری ( اسناد حسابداری ) به وسیله فردی ر‬
‫ی‬
‫میگتد‪.‬‬
‫مورد رسیدگ قرار ر‬
‫میگتند‪.‬‬
‫معامالت توسط افراد مجاز انجام گرفته و مورد تصویب قرار ر‬ ‫‪.3‬‬
‫ی‬
‫میگتند‪.‬‬
‫قیمت ها و ارزش ها مرتبا مورد رسیدگ قرار ر‬ ‫‪.4‬‬
‫کنتل مناسب هستند و از آن ها در مقابل دزدی و سوء استفاده احتمایل حفاظت یم شود‪.‬‬ ‫داران ها تحت ر‬ ‫‪.5‬‬
‫ی‬
‫ر‬
‫دار یان ها فقط بر اساس مجوزهای مقرر از رسکت خارج یم شوند‪.‬‬ ‫‪.6‬‬
‫گتد‪.‬‬ ‫ر‬
‫درست انجام یم ر‬ ‫گتی و انتقال ارقام از دفاتر و فرم ها به‬
‫محاسبات از قبیل مانده ر‬ ‫‪.7‬‬
‫‪ .8‬اسناد حسابداری صادره‪ ،‬با مبالغ صحیح و در حساب های صحیح ثبت یم شوند‪.‬‬
‫‪ .9‬مانده حساب ها از طریق موجودی برداری واقیع و مقایسه با حساب هان که دیگران نگهداری نموده اند‪ ،‬ر‬
‫کنتل و‬ ‫ی‬
‫ی‬
‫رسیدگ یم شود‪.‬‬
‫ر‬
‫آزمایش و گزارش های‬ ‫کنتل های ر‬
‫دفتی مناسب در مورد نگهداری دفاتر روزنامه و کل و ر ن‬
‫معت و تهیه ترازهای‬ ‫‪ .10‬ر‬

‫مدیریت اعمال یم گردد‪.‬‬

‫کنتل های فوق در مورد معامالت مختلف‪ ،‬متفاوت یم باشد و در هر مورد‪ ،‬ر‬
‫کنتل های‬ ‫باید توجه داشت که نحوه اعمال ر‬
‫ن‬
‫دریافتت با‬ ‫کنتل های داخیل مربوط به فروش و نگهداری حساب های‬‫مشخیص یم بایست اعمال شود‪ .‬به عنوان مثال‪ ،‬ر‬
‫ن‬
‫پرداختت در جزئیات متفاوت هستند‪.‬‬ ‫ر‬
‫کنتل های مربوط به خرید و حساب های‬

‫مهمتین نکات ر‬
‫کنتل داخیل که در طراخ سیستم های حسابداری مایل یم بایست در نظر گرفته شود‪ ،‬ذکر یم گردد‪.‬‬ ‫ر‬ ‫ذیال‬
‫الزم به توضیح است که موارد ذکر شده رصفا از نقطه نظر طراخ سیستم ( و نه حسابریس ) مطرح گردیده و قطعا نکات‬
‫ر‬
‫کنتل داخیل مورد نظر حسابرسان عالوه بر حیطه طراخ سیستم ها ( روش ها و دستورالعمل ها ) به نحوه اجرای سیستم‬
‫ها و نتایج حاصله از آن ها ر ن‬
‫نت تشی یم یابد‪.‬‬

‫مهمیین نکات ر‬
‫کنیل داخیل در مورد سیستم حسابداری دریافت ها و پرداخت های نقدی‪:‬‬ ‫ر‬

‫ر‬
‫دریافت باید فورا و با دقت در دفاتر ثبت شود‪.‬‬ ‫‪ .1‬تمام وجوه نقد و چک های‬
‫ً‬ ‫ر‬
‫دریافت باید عینا و بدون وقفه به حساب بانگ تودیع گردد‪.‬‬ ‫‪ .2‬تمام وجوه عمده نقدی و چک های‬

‫‪50‬‬
 ‫‪ .3‬به هیچ وجه نباید چک در وجه حامل دریافت و صادر گردد‪.‬‬
‫ر‬
‫متفاون گذارده شود‪.‬‬ ‫‪ .4‬وظیفه دریافت و پرداخت نقدی از ثبت آن باید جدا گردد و به عهده افراد‬
‫گتد‪.‬‬
‫‪ .5‬دریافت ها و پرداخت های نقدی یم بایست براساس مجوز های صادره توسط مقامات مجاز صورت ر‬
‫‪ .6‬دریافت وجوه نقدی ر‬
‫حت االمکان باید متمرکز بوده و پرداخت کننده قبل از مراجعه به صندوق میبایست به‬
‫محیل که مجوز دریافت صادر میکند هدایت شود‪.‬‬
‫مجوزهان دریافت نقدی میبایست توسط صادر کننده به حسابداری ارسال شود تا با مدارک‬
‫ی‬ ‫‪ .7‬یک نسخه از‬
‫دریافتهای نقدی صندوق مقایسه گردد‪.‬‬
‫گتد باید کلیه پرداخت ها از‬ ‫ی‬
‫‪ .8‬به استثنای پرداخت های جزن که از محل صندوق و تنخواه گردان ها صورت یم ر‬
‫گتد‪.‬‬
‫طریق حسابهای بانگ انجام ر‬
‫غت از صادر کننده چک‬
‫گتنده باید توسط فردی ر‬
‫‪ .9‬مدارک مربوط به پرداخت های نقدی قبل از تحویل چک به ر‬
‫ر‬ ‫ی‬
‫گتد‪.‬‬
‫مورد رسیدگ و کنتل قرار ر‬
‫کنتل چک های صادره و چک های تودییع و هر نوع واریز و برداشت از حساب های جاری یم بایست از‬ ‫‪ .10‬جهت ر‬
‫مکانتم ر‬
‫کنتیل دیگری عالوه بر نگهداری حساب های جاری استفاده شود‪.‬‬ ‫رن‬ ‫ر‬
‫دفت یا‬
‫ن‬
‫کسان که مسئولیت صدور چک یا عملیات ثبت آن را بر عهده‬ ‫غت از‬
‫‪ .11‬صورت مغایرات بانگ باید به وسیله فردی ر‬
‫دارند‪ ،‬تهیه گردد‪.‬‬
‫گتنده امضا‬
‫‪ .12‬اسناد هزینه و یا سایر مدارک الزم که به پیوست چک های صادره یم باشد یم بایست توسط تحویل ر‬
‫شود‪.‬‬
‫‪ .13‬کلیه پرداخت های انجام شده از محل تنخواه گردان ها یم بایست دارای مجوز پرداخت‪ ،‬صورتحساب و فاکتور‬
‫گتنده باشد‪.‬‬
‫معتت و یا رسید دریافت وجه توسط ر‬
‫ی‬
‫‪ .14‬کلیه اسناد هزینه پرداخت شده‪ ،‬پس از پرداخت یم بایست به مهر "باطل شد" یا "پرداخت شد" ممهور گردد‪.‬‬

‫مهمیین نکات ر‬
‫کنیل داخیل در مورد "سیستم حسابداری فروش و مطالبات"‬ ‫ر‬

‫ن‬
‫دریافتت و فروش وظایف افراد و قسمت ها به نحوی باید‬ ‫‪ .1‬جهت حصول ر‬
‫کنتل داخیل در مورد حسابهای‬
‫ن‬
‫مختلف مسئولیت امور زیر را دارا باشند‪:‬‬ ‫تقسیم و تفکیک گردد که افراد یا قسمت های‬
‫تهیه حواله انبار و فاکتور فروش‬ ‫•‬
‫اعطای اعتبار به ر‬
‫مشتیان‬ ‫•‬
‫صدورکاال از انبار محصول (تحویل کاال به ر‬
‫مشتی)‬ ‫•‬

‫‪51‬‬
 ‫برریس فاکتور فروش‬ ‫•‬
‫تهیه و ارسال صورتحساب‬ ‫•‬
‫معت ر‬
‫مشتیان و سایر بدهکاران طرف معامله‬ ‫نگهداری حساب های ر ن‬ ‫•‬
‫دریافت وجه از ر‬
‫مشتیان و تسویه حساب با آنان‬ ‫•‬
‫‪ .2‬برای کاالها و خدمات ارائه شده‪ ،‬صورتحساب در ارسع وقت ارسال شود‪.‬‬
‫غت از تهیه کننده حواله‬
‫‪ .3‬مقدار‪ ،‬نرخ و سایر محاسبات مربوط به کاالی فروخته شده یم بایست توسط فردی ر‬
‫گتد‪.‬‬
‫انبار و فاکتور فروش صورت ر‬
‫ن‬
‫دریافتت الوصول یم بایست توسط مقام مجاز به تصویب برسد‪.‬‬ ‫‪ .4‬اعطای تخفیفات و حذف حساب های‬
‫‪ .5‬جهت حصول اطمینان از صحت عملیات فروش‪ ،‬حواله انبار کاال و فاکتور فروش و صورتحساب ارسایل به‬
‫ر‬
‫مشتیان یم بایست تطبیق داده شود‪.‬‬
‫چان بوده و نسخه‬
‫‪ .6‬صورتحساب ها و فاکتور های فروش و حواله های انبار کاال یم بایست دارای شماره رسیال ی‬
‫ن‬
‫بایگان شود‪.‬‬ ‫ای از آنها جهت ر‬
‫کنتل های بعدی به ترتیب شماره‬
‫ً‬ ‫ن‬
‫گتد‬
‫دریافتت باید کتبا مورد تصویب مقامات مجاز قرار ر‬ ‫‪ .7‬قبول و تجدید اسناد‬
‫گتد‪.‬‬
‫‪ .8‬حذف اسناد الوصول و تعقیب آنها باید با اجازه و تصویب مقامات مجاز انجام ر‬
‫مکانتم دیگری ر ن‬
‫نت‬ ‫رن‬ ‫تتیل شده یم بایست توسط‬ ‫‪ .9‬عالوه بر نگهداری حساب های اسناد در جریان وصول و ن ن‬
‫کنتیل در این مورد)‪ ،‬این قبیل اسناد ر‬
‫کنتل شود‪.‬‬ ‫(مانند نگهداری دفاتر ر‬

‫مهمیین نکات ر‬
‫کنیل داخیل در مورد "سیستم حسابداری خرید"‬ ‫ر‬

‫گتد که امور مربوط به خرید‪ ،‬دریافت‪،‬‬

‫‪ .1‬تقسیم و تفکیک وظایف افراد و قسمت ها باید به نحوی صورت ر‬
‫ن‬
‫مختلف واگذار گردد‪ .‬بدین‬ ‫بازریس‪ ،‬ثبت و پرداخت بهای کاالی خریداری شده به عهده افراد و واحد های‬
‫ترتیب که ر‬
‫حت االمکان واحد های خرید (تدارکات)‪ ،‬انبار و امور مایل به عنوان سه واحد مجزا وظایف فوق را‬
‫عهده دار باشند‪.‬‬
‫‪ .2‬درخواست خرید کاال ر‬
‫حت االمکان باید توسط قسمت واحدی و پس از حصول اطمینان از نبود کاال در انبار‬
‫گتد‪.‬‬
‫صورت ر‬
‫‪ .3‬کلیه درخواست های خرید با توجه به ر ن‬
‫آیت نامه معامالت باید به تصویب مقامات مجاز برسد‪.‬‬
‫گتد‪،‬‬ ‫‪ .4‬با توجه به ر ن‬
‫آیت نامه معامالت‪ ،‬چنانچه خرید کاال میبایست از طریق مناقصه و یا استعالم بها صورت ر‬
‫گتد‪.‬‬
‫نهان خرید باید صورت ر‬
‫امور مربوط به اخذ استعالم بها و مناقصه قبل از تصویب ی‬
‫معیت به مناقصه یا استعالم گذارده شود‪ ،‬باید ن‬
‫نسج از کلیه مدارک مربوط به مناقصه و‬ ‫ن‬ ‫ر‬
‫صورن که خرید‬ ‫‪ .5‬در‬
‫ن‬
‫بایگان گردد‪.‬‬ ‫استعالم بها همراه با فرم "سفارش خرید"‬

‫‪52‬‬
 ‫‪ .6‬قبل از پرداخت بهای کاالی خریداری شده مدارک زیر میبایست ر‬
‫کنتل گردد‪:‬‬
‫مشخصات کاالی مندرج در صورت حساب فروشنده از نظر مقدار‪ ،‬نرخ و سایر ررسایط باید مشابه‬ ‫•‬
‫مفاد مندرج در "فرم سفارش خرید" باشد‪.‬‬
‫ً‬
‫"فرم سفارش خرید" باید براساس "درخواست خرید" ی که قبال به تصویب مقامات مجاز رسیده‬ ‫•‬
‫است صادر شده باشد‪.‬‬
‫رسید انبار صادره توسط انباردار حایک از دریافت کامل و بدون نقص کاالی خریداری شده باشد‪ .‬به‬ ‫•‬
‫این ترتیب "فرم رسید انبار" باید با "سفارش خرید" و "صورتحساب فروشنده" تطبیق داده شود‪.‬‬
‫• کلیه محاسبات مربوط به مبلغ صورتحساب‪ ،‬تخفیفات احتمایل و هزینه های مختلف از قبیل‬
‫ی‬ ‫هزینه حمل و نقل و غته قبل از صدور سند پرداخت باید ر‬
‫کنتل و رسیدگ شود‪.‬‬ ‫ر‬
‫‪ .7‬نگهداری حسابهای ر ن‬
‫معت بستانکاران و پرداخت اینگونه بدیه ها باید به عهده افراد و یا قسمت های مجز یان‬
‫واگذار شود‪.‬‬
‫‪ .8‬پرداخت هرگونه عیل الحساب یا پیش پرداخت خرید یم بایست با رعایت ر‬
‫تشیفات خرید و با توجه به ر ن‬
‫آیت‬
‫گتد‪.‬‬
‫نامه معامالت صورت ر‬
‫‪ .9‬قبل از تسویه حساب با بستانکاران‪ ،‬باید حصول اطمینان شود که پیش پرداخت های احتمایل در نظر گرفته‬
‫شده است‪.‬‬

‫مهمیین نکات ر‬
‫کنیل داخیل در مورد "سیستم حسابداری دار یان های ثابت"‬ ‫ر‬

‫‪ .1‬خرید‪ ،‬ساخت یا اجاره دار یان های ثابت باید به تصویب مقامات مجاز برسد‪.‬‬
‫شناسان اقالم دار یان ثابت به هنگام خرید و یا خروج کاال از انبار باید وجود‬
‫ی‬ ‫‪ .2‬دستورالعمل مشخیص جهت‬
‫داشته و به دقت اعمال گردد‪.‬‬
‫مناست یم بایست نگهداری شود که حاوی‬ ‫ر‬
‫اطالعان‬ ‫‪ .3‬برای کلیه دار یان های ثابت کارت اموال و یا پرونده‬
‫ی‬
‫اطالعان از قبیل نام و مشخصات‪ ،‬بهای تمام شده‪ ،‬تاری خ استفاده از دار یان و وضعیت دار یان از لحاظ‬‫ر‬

‫استهالک و محل استقرار آن باشد‪.‬‬

‫‪ .4‬دستورالعمل مشخیص جهت تفکیک هزینه های جاری از هزینه های رسمایه ای باید وجود داشته باشد‪.‬‬
‫‪ .5‬دستورالعمل مشخیص جهت ثبت هزینه های مربوط به ساخت دار یان های ثابت باید وجود داشته و به‬
‫دقت اجرا گردد‪ .‬محاسبه بهای تمام شده اینگونه داران ها باید ن‬
‫مبتت بر مدارک دقیق حسابداری باشد‪.‬‬ ‫ی‬
‫‪ .6‬برکناری و فروش دار یان های ثابت باید به تصویب مقامات مجاز برسد‪.‬‬

‫‪53‬‬
 ‫مهمیین نکات ر‬
‫کنیل داخیل در مورد "سیستم حسابداری حقوق و دستمزد"‬ ‫ر‬

‫‪ .1‬وظایف ر‬
‫کنتل زمان کارکرد‪ ،‬محاسبه و تهیه لیست حقوق و دستمزد و پرداخت آن باید به عهده افراد‬
‫جداگانه گذارده شود‪.‬‬
‫‪ .2‬لیست های حقوق و دستمزد قبل از پرداخت باید از لحاظ مطابقت با احکام پرسنیل‪ ،‬گزارش ساعات کار‪،‬‬
‫ر‬ ‫ی‬
‫گتد‪.‬‬‫اقساط وام ها و کسور مختلف و محاسبات انجام شده مورد رسیدگ و کنتل قرار ر‬
‫‪ .3‬اطالعات مربوط به کلیه پرداخت های مربوط به حقوق و دستمزد هر یک از کارکنان در ظ دوره مایل باید‬
‫نگهداری شود‪.‬‬
‫گتد‪.‬‬
‫حت االمکان باید از طریق حساب های بانگ صورت ر‬ ‫‪ .4‬پرداخت های پرسنیل ر‬
‫ً‬
‫‪ .5‬گزارش های کارکرد و نهایتا لیست های پرداخت حقوق و دستمزد باید به تایید افراد مجاز برسد‪.‬‬

‫‪54‬‬