МЕТОДОЛОГІЯ ОБЛІКУ ОСНОВНИХ ГОСПОДАРСЬКИХ ПРОЦЕСІВ

Тема: Облік процесу реалізації

1. Характеристика рахунків та облік процесу реалізації.

Облік витрат і доходів від реалізації продукції, робіт і послуг.
2. Визначення та облік фінансового результату.

1. Характеристика рахунків та облік процесу реалізації.

Облік витрат і доходів від реалізації продукції, робіт і послуг
Продукція виготовлена на підприємстві підлягає реалізації. Під процесом
реалізації розуміють операції по продажу готової продукції споживачам. При
продажу продукції підприємство несе відповідні витрати та отримує доходи. Тому
продукція реалізується за відпускними (продажними) цінами, з метою
отримання повної частини прибутку, необхідною для сплати податків в
бюджет та продовження процесу виробництва.
Відвантажена продукція–це продукція відвантажена покупцям або здана
транспортним організаціям для доставки її покупцям. Відвантаження або відпуск
готової продукції, виконаних робіт і послуг зі складу покупцям проводяться на
підставі первинних документів: наказів, накладних або розпоряджень відділу збуту.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)–це сума
грошових коштів, які надійшли на рахунок в банку або в касу підприємства за
вироблену і доставлену замовникам (покупцям) продукцію, виконані для них роботи
або надані послуги. Розмір доходу залежить від обсягу реалізації продукції, її
асортименту, якості, ґатунку і рівня цін.
Обсяг реалізацій (виручки)–є одним із важливих показників продажу реалізації.
Реалізаційні доходи, або їх називають операційні доходи поділяють на систематичні
(основні) і несистематичні (випадкові).
До реалізаційних доходів – відносяться доходи, які отримані від:
а) реалізації продукції;
б) реалізації товарів;
в) виконання робіт і надання послуг.
До реалізаційних несистематичних (інших операційних) включають доходи,
отримані від реалізації іншого майна (грошового та негрошового): цінних паперів,
валютних цінностей, дебіторської заборгованості, основних засобів, матеріалів,
МШП, використання яких в подальшій діяльності недоцільно.
Витрати–це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або
збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за
винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу між
власниками).
 Треба знати, що моментом реалізації вважається дата відвантаження, передачі
продукції та подання в банк платіжних документів, або дата зарахування на
поточний рахунок платежу від покупця. Момент реалізації визначається обліковою
політикою суб’єкта господарювання.
Бухгалтерський облік процесу реалізації тісно пов'язаний з податковим
обліком доходів. Тому важливе визнання моменту реалізації, оскільки він є
визначальним для обчислення податків. За міжнародними стандартами
бухгалтерського обліку (МСБО) підприємства самостійно встановлюють момент
реалізації і відповідно обирають метод визнання доходу: метод нарахування (за
моментом відвантаження продукції) або касовий метод (за моментом надходження
коштів на рахунки в банках, касу). Відповідно до податкового законодавства
України за правилами ведення податкового обліку датою збільшення валового
доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого
відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
 дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок
платника податку в оплату товарів, що підлягають продажу, у разі продажу
товарів за готівку—дата її оприбуткування в касі підприємства;
 дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг)—дата фактичного надання
результатів робіт (послуг) платником податку.

Для обліку процесу реалізації готової продукції та розрахунків з покупцями

використовують такі основні рахунки:
90 «Собівартість реалізації», А
93 «Витрати на збут», А
70 «Доходи від реалізації», П
36 «Розрахунки з покупцями і замовниками», А
31 «Рахунки в банках», А
64 «Розрахунки за податками і платежами», П
79 «Фінансові результати», АП
26 «Готова продукція», А
27 «Продукція сільськогосподарського виробництва», А
44 «Нерозподілені прибутки, непокриті збитки», АП

На синтетичному рахунку 90 "Собівартість реалізації" узагальнюється

інформація про фактичну собівартість реалізованої продукції, товарів, виконаних
робіт і наданих послуг. За дебетом цього рахунка відображають виробничу
собівартість реалізованої готової продукції, робіт, послуг, фактичну собівартість
реалізованих товарів (без торгових націнок), за кредитом—списання в порядку
закриття дебетових оборотів на рахунок 79 "Фінансові результати". При
відвантаженні готової продукції покупцеві та передачі виконаних робіт і наданих
послуг замовнику дебетують рахунок 90 "Собівартість реалізації" і кредитують
рахунки 26 "Готова продукція", 25 "Напівфабрикати", 28 "Товари" та ін. Операції
відображаються на основі таких первинних документів: накладні, ордери, акти
прийому-передачі, товарно-транспортні накладні, рахунки, рахунки-фактури,
довіреності та ін.
Адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати не
включають до складу виробничої собівартості готової та реалізованої продукції, а
тому інформація про такі витрати узагальнюється на рахунках обліку витрат — 92
"Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної
діяльності". Наприкінці місяця сума дебетового обороту за рахунком 90
"Собівартість реалізації" списується з кредита на дебет рахунка 79 "Фінансові
результати". На дебет рахунка 79 "Фінансові результати" також списують із кредита
відповідних рахунків адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні
витрати.
Отже, рахунок 90 "Собівартість реалізації" є номінальним, обороти за дебетом і
кредитом якого характеризують фактичну собівартість реалізації, яка є складовою
валових витрат для податкового обліку і формує витратну (дебетову) сторону
рахунка 79 "Фінансові результати" та є необхідною базою для складання фінансової
звітності й податкової декларації.
Після відвантаження готової продукції, товарів покупцеві, передачі виконаних
робіт і послуг замовнику процес реалізації переміщується у сферу розрахунків. У
момент реалізації продавець передає покупцеві необхідну супровідну документацію
та розрахункові документи. У рахунках, рахунках-фактурах, які виставляються
покупцям і замовникам поряд із сумою за товар вказують окремим рядком податок
(акцизний збір, податок на додану вартість тощо) або знижку. Момент пред'явлення
розрахункових документів або їх оплати є визнанням доходу від реалізаційної
операції. При цьому дебетують рахунки 36 "Розрахунки з покупцями та
замовниками", 30 "Каса", 31 "Рахунки в банках" та ін. і кредитують рахунки 70
"Доходи від реалізації", 71 "Інший операційний дохід", 74 "Інші доходи" та ін.
Отримана продавцем від покупця вартість продукції, товарів за їх реалізаційними
цінами називається доходом або виручкою від реалізації. Одночасно на суму
належних до сплати податків та зборів з реалізації дебетують рахунки доходів від
реалізації (70, 71) і кредитують рахунок 64 "Розрахунки за податками і платежами".
Отже, на рахунку 70 "Доходи від реалізації" узагальнюється інформація про
доходи від реалізації готової продукції, товарів, робіт і послуг, а також про суму
знижок, наданих покупцям, та про інші вирахування з доходу (непрямих податків,
зборів). За кредитом цього рахунка протягом місяця відображають суму загального
доходу (виручки) разом із сумою непрямих податків і зборів, що включені до ціни
продажу, а за дебетом—щомісячне відображення належної суми непрямих податків
і зборів, що підлягають перерахуванню їх одержувачам (як правило, бюджету),
щомісячне віднесення суми чистого доходу на рахунок 79 "Фінансові результати".
Отже, рахунок 70 "Доходи від реалізації" є номінальним і формує дані про
валові та чисті доходи (виручку) від реалізації продукції для потреб складання
фінансової звітності й податкової декларації.
По дебету рахунка 70 “Доходи від реалізації” відображають: суму непрямих
податків акцизного збору, податку на додану вартість, та інших податків
передбачених господарським законодавством; суми, які утримуються на користь
комітента; повернуті перестраховиками частки страхових платежів (страхових
внесків, страхових премій); суми списання у порядку закриття на рахунок
79“Фінансові результати”.
До складу виручки (доходу) входить сума ПДВ, акцизного збору по
реалізованій продукції (товарах, роботах, послугах).
ПДВ–є формою вилучення в бюджет частини доданої вартості, яка створюється
на всіх стадіях виробництва. Ставка 20 % нараховується на вартість товару який
реалізується підприємством іншому підприємству. Нарахування ПДВ зобов’язання -
відображають на рахунку 64. Отже доходи–це збільшення економічних вигод у
вигляді надходження активів або зменшення зобов’язань, які призводять до
зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків
власників).
По кредиту рахунка 70 відображають дохід (виручку) від реалізації продукції
(робіт, послуг) за договірною (продажною) вартістю реалізованої продукції.
Як бачимо, на рахунках доходів і витрат накопичується інформація в розрізі
видів та груп продукції. Наприкінці місяця (звітного періоду) рахунки доходів і
витрат закриваються списанням їх даних на фінансові результати. При цьому на
суму одержаних чистих доходів дебетують рахунок 70 "Доходи від реалізації" і
кредитують рахунок 79 "Фінансові результати", а на суму понесених витрат
дебетують рахунок 79 "Фінансові результати" і кредитують рахунок 90
"Собівартість реалізації". Отже, рахунок 79 "Фінансові результати" є номінальним,
за кредитом якого відображають суму чистих доходів від реалізації продукції, а за
дебетом — фактичну собівартість реалізованої продукції, товарів, робіт і послуг та
адміністративні витрати, витрати на збут, інші витрати операційної діяльності.
Порівнюючи одержані доходи та понесені витрати визначають фінансовий
результат: перевищення суми одержаних чистих доходів над валовими витратами
показує прибуток, а перевищення валових витрат над чистими доходами показує
збиток. Наприкінці звітного періоду (місяця, кварталу) сальдо рахунка 79"Фінансові
результати" переносять на рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)"
і рахунок 79 "Фінансові результати" при цьому закривають.
 Згідно з законодавством датою реалізації вважається дата відвантаження
продукції (товарів, робіт, послуг) покупцям, тобто дата передачі права власності на
продукцію покупцеві.
Розглянемо порядок обліку процесу реалізації. Відкриємо за видами продукції
"А", "Б" аналітичні рахунки до синтетичного рахунка 79 "Фінансові результати".
Операція 1.
Підприємство відвантажило покупцю готову продукцію за фактичною
собівартістю:
продукція "А" 40 шт. • 1090 грн. 43 600 грн.
продукція "Б" 30 шт. • 1043 грн. 31 290 грн.
Разом 74 890 грн.
Ця операція відображається такою бухгалтерською проводкою:
Д-т 90 "Собівартість реалізації"
К-т 26 "Готова продукція" 74 890 грн.
За змістом даної операції варто зазначити, що готова продукція в поточному
обліку може відображатися за плановою собівартістю. Наприкінці місяця
розраховують та списують відхилення фактичної собівартості від планової щодо
реалізованої частини продукції.
Операція 2.
Пред'явлено до оплати рахунок-фактуру покупцю за відвантажену йому
продукцію за ціною реалізації:
продукція "А" (1300 грн. за од.) 52 000 грн.
продукція "Б" (1200 грн. за од.) 36 000 грн.
податок на додану вартість (20 %) 17 600 грн.
Разом 105 600 грн.
Цю операцію буде відображено такими бухгалтерськими проводками:
Д-т 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"
К-т 70 "Доходи від реалізації" 105 600 грн.
Одночасно на суму податку на додану вартість, яка відображена окремим
рядком:
Д-т 70 "Доходи від реалізації"
К-т 64 "Розрахунки за податками та платежами" 17 600 грн.
Друга частина операції засвідчує виникнення зобов'язання перед бюджетом за
належні йому суми податку на додану вартість (ПДВ). Це загальноприйнятий
податок і належить державі. Однак підприємство є не тільки продавцем, а й
покупцем, і також сплачує ПДВ при придбанні матеріальних виробничих запасів
тощо. У зв'язку з цим до бюджету перераховується лише різниця між сумою
одержаного та сплаченого податку на додану вартість за розрахунком і податковою
звітністю. У міру погашення заборгованості перед бюджетом за ПДВ дебетують
рахунок 64 "Розрахунки за податками та платежами" і кредитують рахунок 31
"Рахунки в банках". Щодо рахунка 70 "Доходи від реалізації", то різниця сум між
кредитом (валовими доходами) і дебетом (суми обов'язкових податків і зборів)
цього рахунка покаже чистий дохід від реалізації.
Операція 3.
Зараховано на поточний рахунок у банку кошти, одержані від покупців за
реалізовану їм продукцію за продажними цінами на суму 105 600 грн.
Операція буде відображена такою бухгалтерською проводкою:
Д-т 31 "Рахунки в банку"
К-т 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" 105 600 грн.

3. Визначення та облік фінансового результату

Важливим якісним показником ефективності діяльності підприємства є
прибуток. Від розміру одержаного прибутку залежить формування власних
оборотних коштів, виконання зобов'язання перед бюджетом, фінансування
капітальних вкладень, платоспроможність підприємства.
Основну масу прибутку підприємства одержують від реалізації продукції
(товарів, робіт, послуг). В міру реалізації продукції в оборот підприємства входить і
сума прибутку. З одержаного прибутку підприємства сплачують до бюджету
податок на прибуток та поповнюють власний капітал, створюють резервні фонди,
виплачують дохід (дивіденди) учасникам та здійснюють інші заходи, передбачені
законодавством і установчими документами.
Одержаний прибуток, який накопичується на рахунку "Нерозподілений
прибуток (непокриті збитки) ", підприємства відображають зростаючим підсумком з
початку року-до його розподілу і списанням після закінчення року.
З метою одержання інформації про суму одержаного і використаного протягом
звітного періоду прибутку Планом рахунків до зазначеного рахунка передбачено
ведення субрахунків: "Прибуток нерозподілений", "Непокриті збитки", "Прибуток,
використаний у звітному періоді".
Використання прибутку протягом звітного періоду відображають на дебеті
субрахунку "Прибуток, використаний у звітному періоді" в кореспонденції з
кредитом рахунків: "Статутний капітал", "Резервний капітал"-на суму прибутку,
спрямованого до статутного та резервного капіталу підприємства; "Розрахунки з
учасниками"-на суму доходів (дивідендів), нарахованих учасникам за рахунок
прибутку. При складанні річного звіту сума використаного підприємством протягом
звітного року прибутку списується на зменшення одержаного (невикористаного)
прибутку записом:
Д-т субрах. "Прибуток нерозподілений".
К-т субрах. "Прибуток, використаний у звітному періоді".
 Після цього запису субрахунок "Прибуток, використаний у звітному періоді"
закривається (залишку на 1 січня наступного за звітним року немає), а на
субрахунку "Прибуток нерозподілений" кредитове сальдо відображають залишок
невикористаного на звітну дату прибутку.
Якщо в результаті господарської діяльності за звітний період підприємство
мало непокритий збиток, то його сума списується за рахунок нерозподіленого
прибутку або резервного капіталу
В бухгалтерському обліку процес реалізації завершується визначенням на
рахунку 70 “Доходи від реалізації” фінансового результату і відображення його
(списання) на рахунок 79 “Фінансові результати ”:
Дт Кт
70 79
Тому кредитове сальдо відображає прибуток по рахунку 79.
В кінці звітного періоду рахунок 70 і 90 закриваються і бухгалтерська проводка
буде:
Дт Кт
79 90
По дебету відображають витрати підприємства, так як цей рахунок
призначений для відображення доходів і витрат.
Потім визначається фінансовий результат, порівнюючи дебетовий і кредитовий
обороти по рахунку 791. В кінці року сальдо рахунка 79 закривається рахунком 44
“Нерозподілені прибутки, непокриті збитки” на суму отриманого результату.
Дт Кт
791 44 - на суму прибутку.
44 791 - на суму збитку.
Операція 4.
Наприкінці місяця (звітного періоду) списується фактична собівартість
реалізованої продукції на рахунок фінансових результатів у порядку закриття
рахунка 90 "Собівартість реалізації" на суму 74 890 грн.
Операція буде відображена такою бухгалтерською проводкою:
Д-т 79 "Фінансові результати"
К-т 90 "Собівартість реалізації" 74 890 грн.
Операція 5.
Наприкінці місяця (звітного періоду) списується сума чистих доходів від
реалізації продукції на рахунок фінансових результатів у порядку закриття рахунка
70 "Доходи від реалізації" на суму 88 000 грн.

Відобразимо дані операції на схемах рахунків.

 Дт 79 Фінанс результати Кт
4) 74890 5) 88000
Об: 74890 об: 88000
С-до: 13110

Аналітичні рахунки

Дт 791 Фін рез. від реалізації Кт Дт 792 Фін рез. від реалізації Кт
продукції А продукції Б

4) 43600 5) 52000 4) 31290 5) 36000

Об: 43600 Об: 52000 об: 31290 об: 36000

С-до: 8400 С-до: 4710
Отже, облік процесу реалізації дає змогу виявити та оцінити валові доходи та
відповідні їм валові витрати, а також визначити суми зобов'язань підприємства за
непрямими податками. Порівняння отриманих чистих доходів і валових витрат на
рахунку 79 "Фінансові результати" до моменту відображення на ньому
адміністративних витрат, витрат зі збуту та інших операційних витрат дає змогу
визначити фінансовий результат від реалізації продукції: прибуток чи збиток. У разі
перевищення чистих доходів над витратами — прибуток, перевищення витрат над
чистими доходами — збиток. У наведеному прикладі фінансовий результат—
прибуток від реалізації продукції в цілому становив 13 110 грн., у тому числі за
продукцією "А" — 8400 грн., за продукцією "Б" — 4710 грн.

Креспонденція рахунків з обліку реалізації продукції

№ Сума,
Дт Кт Зміст господарської операції
п/п грн
Зараховано в доходи від реалізації вартість
1. 36 70 48000 відвантаженої покупцям готової продукції за
продажною вартістю
2. 70 64 8000 Нараховано ПДВ
Списано з балансу готову продукцію,
3. 90 27 25000 відвантажену (реалізовану) покупцям, за
собівартістю її виготовлення
Собівартість реалізованої продукції списана на
4. 79 90 25000
фінансові результати
Нарахована заробітна плата зайнятим збутом
5. 93 66 300
продукції
 Нараховано стороннім організаціям за
6. 93 68 1000 посередницькі, транспортні, рекламні послуги,
пов’язані із збутом
Зараховано на поточний рахунок кошти від
7. 31 36 48000
покупців за продукцію
В кінці звітного періоду списано на фінансові
8. 79 93 4000
результати витрати на збут
Списано доходи (за мінусом ПДВ) на фінансові
9. 70 79 40000
результати
10) Визначено і списано фінансовий результат (прибуток) від реалізації шляхом
порівняння оборотів по дебету і кредиту на рахунку 79.

Дт79 Фінансовий результат Кт Дт 44 Нерозподілені прибутки Кт

90 – 25000 70 – 40000
93 – 4000 11000
29000 40000
11000 11000

Якби оборот по дебету рахунку 79 був більше обороту по кредиту рахунку79,

то був би збиток, при цьому бухгалтерська проводка була б:
Дт Кт
44 79

Розглянемо порядок відображення в обліку процесу реалізації на прикладах.

Операція 1. Зараховано в доходи від реалізації вартість відвантаженої покупцям
готової продукції за продажною вартістю 80 000 грн.
 Д-т рах. "Розрахунки з покупцями і замовниками".
 К-т рах. "Доходи від реалізації" 80 000 грн.

Операція 2. Списано з балансу готову продукцію, відвантажену (реалізовану)

покупцям, за собівартістю її виготовлення 50 000 грн.
 Д-т рах. "Собівартість реалізації".
 К-т рах. "Готова продукція" 50 000 грн.

Операція 3. Собівартість реалізованої продукції списана на фінансові результати

50000 грн.
 Д-т рах. "Фінансові результати".
 К-т рах. "Собівартість реалізації" 50 000 грн.
Операція 4. Нарахована заробітна плата працівникам, зайнятим збутом (реалізацією)
продукції, 3000 грн.
 Д-т рах. "Витрати на збут".
 К-т рах. "Розрахунки по оплаті праці" 3000 грн.

Операція 5. Нараховано стороннім організаціям за посередницькі, транспортні,

рекламні та інші послуги, пов'язані із збутом (реалізацією) продукції, 1000 грн.
 Д-т рах. "Витрати на збут".
 К-т рах. "Розрахунки з іншими кредиторами" 1000 грн.

Операція 6. За рахунок доходів від реалізації нараховано податок на додану вартість,

визначений за встановленого до обсягу реалізації 16 000 грн.
 Д-т рах. "Доходи від реалізації".
 К-т рах. "Розрахунки за податками" 16000 грн.

Операція 7. Зараховано на поточний рахунок підприємства кошти, одержані від

покупців за відвантажену їм продукцію, 80 000 грн.
 Д-т рах. "Рахунки в банках".
 К-т рах. "Розрахунки з покупцями і замовниками" 80 000 грн.

Операція 8. Наприкінці звітного періоду списано суму чистого доходу від реалізації
готової продукції (за вирахуванням податку на додану вартість) на фінансові
результати 64000 грн.
 Д-т рах. "Доходи від реалізації".
 К-т рах. "Фінансові результати" 64 000 грн.

Операція 9. Наприкінці звітного періоду списано на фінансові результати витрати на

збут 4000 грн.
 Д-т рах. "Фінансові результати".
 К-т рах. "Витрати на збут" 4000 грн.

Операція 10. Списано прибуток від реалізації, визначений шляхам зіставлення

дебетового і кредитового оборотів на рахунку "Фінансові результати", 2000 грн.
 Д-т рах. "Фінансові результати".
 К-т рах. "Нерозподілений прибуток (непокриті збитки) " 10 000 грн.

Фінансовий результат від реалізації продукції (10 000 грн.) визначено як різницю
між сумою доходу від реалізації (за вирахуванням податку на додану вартість),
списану на кредит рахунка "Фінансові результати" (64 000 грн.), і сумами,
відображеними на дебеті цього рахунка: собівартість реалізованої продукції (50 000
грн.) та витрати на збут (4000 грн.).